Interpretacja 0111-KDIB2-1.4010.613.2024.9.ED

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

- stanowisko prawidłowe

 

Szanowni Państwo:

  1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 3 czerwca 2024 r. (data wpływu do Organu 17 listopada 2024 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 20 stycznia 2026 r. sygn. akt I SA/Gl 575/25 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 24 kwietnia 2026 r.) i

  2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia:

   - czy w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024, Spółka spełniała i spełnia warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne - jest prawidłowe;

   - czy w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024, Spółka spełniała i spełnia warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku, gdy we wskazanym wyżej okresie (w latach podatkowych 2022, 2023 i 2024):

   - komandytariusz Spółki jest osobą fizyczną ujawnioną przez cały w/w okres w rejestrze przedsiębiorców KRS dla Spółki;

   - komplementariusz Spółki jest osobą fizyczną, która nabyła ogół praw i obowiązków na podstawie umowy z (...) 2021 r. a ujawnienie tej osoby fizycznej jako komplementariusza w rejestrze przedsiębiorców KRS dla Spółki nastąpiło w późniejszym czasie tj. w dniu (...) 2024 r. - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 12 stycznia 2025 r. (data wpływu do Organu tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca - X SPÓŁKA KOMANDYTOWA z siedzibą w (…) (KRS: …), zwany dalej „Spółką” lub „Wnioskodawcą”, ma nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Rzeczypospolitej Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm., dalej także: „ustawa o CIT”).

Do (...) 2021 r. wspólnikami w Spółce, byli:

- wspólnik/komplementariusz: Y sp. z o.o. KRS (…);

- wspólnik/komandytariusz: A.A. (osoba fizyczna).

(...) 2021 r. zawarto umowę zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce. Stronami tej umowy była Y sp. z o.o. (zbywca „udziałów” w spółce komandytowej) oraz Pani B.B. (nabywca „udziałów” w spółce komandytowej). Na podstawie tej umowy ogół praw i obowiązków od wspólnika/komplementariusza: Y sp. z o.o. nabyła Pani B.B. - nowy komplementariusz/wspólnik.

Od (...) 2021 r., czyli od dnia zawarcia w/w umowy zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne, tj.:

- B.B. (wspólnik/komplementariusz);

- A.A. (wspólnik/komandytariusz).

Od (...) 2021 r. do dnia złożenia niniejszego wniosku wspólnikami Spółki są wyłącznie w/w osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

31 stycznia 2022 r. Spółka złożyła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w (…) zawiadomienie o wyborze ryczałtu ZAW-RD czyli estońskiego CIT. Wspomniana wyżej umowa z (...) 2021 r. zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce była zawierana przy wsparciu radcy prawnego. Po zawarciu tej umowy wspólnicy spółki komandytowej X: B.B. oraz A.A., zostawili umowę w kancelarii radcy prawnego w celu podjęcia dalszych czynności związanych z rejestracją zmian dla Spółki w rejestrze przedsiębiorców KRS w następstwie umowy zbycia praw z (...) 2021 r.

W okresie od (...) 2021 r. do (...) 2024 r. w rejestrze przedsiębiorców KRS pozostawały nieaktualne dane komplementariusza: zamiast osoby fizycznej B.B. - nabywca ogółu praw i obowiązków wspólnika, była wpisana Y sp. z o.o. - zbywca ogółu praw i obowiązków wspólnika.

Czynności aktualizujące dane wspólników w KRS podjęte zostały przez pełnomocnika Spółki radcę prawnego z opóźnieniem, dopiero w okresie od stycznia do marca 2024 roku. Procedura wpisu w KRS zmiany danych wspólnika/komplementariusza Spółki zakończyła się (...) 2024 r.

Chronologia podjętych przez wspólników Spółki czynności po zawarciu (...) 2021 r. umowy zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika Spółki przedstawia się następująco:

 1) (...) 2024 r. wspólnicy Spółki: B.B. - komplementariusz, oraz A.A. - komandytariusz, podjęli uchwałę - akt notarialny Rep. (…) nr (…) z dnia (...) 2024 r. w sprawie zmiany umowy spółki w zakresie danych komplementariusza: zamiast Y sp. z o.o. wpisano do umowy osobę fizyczną: Panią B.B. - nabywcę ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce na podstawie umowy z (...) 2021 r., oraz zmiany nazwy Spółki: zamiast Y sp. z o.o. sp. komandytowa wpisano X spółka komandytowa;

 2) (...) 2024 r. wspólnicy Spółki: B.B. - komplementariusz, oraz A.A. - komandytariusz, podjęli uchwałę w sprawie przyjęcia tekstu jednolitego umowy spółki komandytowej;

 3) (...) 2024 r. pełnomocnik Spółki/Wnioskodawcy złożył wniosek o zmianę danych Spółki w rejestrze przedsiębiorców KRS - wniosek złożony do Sądu Rejonowego w (…), (…) Wydział Gospodarczy KRS - sygn. sprawy (…); do wniosku załączono umowę zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika z dnia (...) 2021 r. oraz dokumenty wskazane powyżej w pkt 1 i 2.

 4) postanowieniem z dnia (...) 2024 r. Sąd Rejonowy w (…) (…) Wydział Gospodarczy KRS sygnatura sprawy: (…), wpisał w rejestrze przedsiębiorców KRS zmiany danych Spółki w zakresie wpisania Pani B.B. jako wspólnika/komplementariusza w miejsce wykreślonego: Y sp. z o.o. oraz ujawnił zmianę nazwy Spółki: X sp. komandytowa; sąd rejestrowy dokonał wpisu na podstawie umowy zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika z (...) 2021 r. oraz dokumentów wskazanych powyżej w pkt 1 i 2.

W latach 2022-2024 Spółka/Wnioskodawca na podstawie zawiadomienia z 31 stycznia 2022 r. o wyborze ryczałtu ZAW-RD stosuje opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek, zwanego estońskim CIT.

Spółka ma wątpliwości interpretacyjne dot. warunku wynikającego z art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, w związku z ujawnieniem w rejestrze przedsiębiorców KRS w marcu 2024 roku faktu, iż (...) 2021 roku wspólnikiem/komplementariuszem została Pani B.B. na podstawie umowy zbycia ogółu praw i obowiązków przez Y. sp. z o.o. - wspólnika w spółce Y Spółka z ograniczona odpowiedzialnością Spółka Komandytowa z siedzibą w (…) (KRS: …).

W opisanym wyżej stanie faktycznym, z zastrzeżeniem wątpliwości dotyczących treści art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, Wnioskodawca spełnia wszystkie pozostałe wymogi przewidziane dla opodatkowania swojego dochodu ryczałtem od dochodów spółek, wymienione w art. 28j ustawy CIT, a także nie zachodzą w jego przypadku przesłanki negatywne wykluczające ryczałt, wskazane w art. 28k i 28I ustawy o CIT.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 12 stycznia 2025 r. wskazali Państwo, m.in. że umowę zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce komandytowej z (...) 2021 r. zawarto w formie pisemnej zwykłej, bez podpisów notarialnie poświadczonych (bez udziału notariusza). Podpisy złożone pod w/w umową przez Strony nie są podpisami notarialnie poświadczonymi. Stronami w/w umowy była Y sp. z o.o. (zbywca „udziałów” w spółce komandytowej) oraz Pani B.B. (nabywca „udziałów” w spółce komandytowej).

Pytania

 1. Czy w opisanym wyżej zaistniałym stanie faktycznym w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024, Spółka spełniała i spełnia warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne?

 2. Czy w opisanym wyżej zaistniałym stanie faktycznym w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024, Spółka spełniała i spełnia warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku, gdy we wskazanym wyżej okresie (w latach podatkowych 2022, 2023 i 2024):

   - komandytariusz Spółki jest osobą fizyczną ujawnioną przez cały w/w okres w rejestrze przedsiębiorców KRS dla Spółki;

   - komplementariusz Spółki jest osobą fizyczną, która nabyła ogół praw i obowiązków na podstawie umowy z (...) 2021 r. a ujawnienie tej osoby fizycznej jako komplementariusza w rejestrze przedsiębiorców KRS dla Spółki nastąpiło w późniejszym czasie tj. w dniu (...) 2024 r.?

Państwa stanowisko w sprawie

Skorzystanie z opodatkowania ryczałtem od dochodu wymaga spełnienia warunków wskazanych przez ustawodawcę w art. 28j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”).

Jednym z warunków stosowania opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zapisanym w art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, jest taki, iż wspólnikami spółki są wyłącznie osoby fizyczne.

Spółka stoi na stanowisku, iż w latach 2022, 2023 i 2024 była uprawniona do korzystania z ryczałtu od dochodów spółek tzw. estoński CIT w oparciu o złożone 31 stycznia 2022 r. zawiadomienie o wyborze ryczałtu ZAW-RD.

Spółka stoi na stanowisku, iż w w/w latach spełniała łącznie wszystkie warunki stosowania opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek wynikające z art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności Spółka spełniła podmiotowy warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4 w/w ustawy, czyli że w spółce komandytowej wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym (spełniony warunek w aspekcie podmiotowym).

Od (...) 2021 r., czyli od dnia zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne, tj.: - B.B. (wspólnik/komplementariusz); - A.A. (wspólnik/komandytariusz). W roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024 wspólnikami Spółki były i nadal są wyłącznie osoby fizyczne: A.A. (komandytariusz/wspólnik) oraz B.B. (komplementariusz/ wspólnik).

Stan posiadania statusu wspólników w Spółce począwszy od (...) 2021 r. wyłącznie przez osoby fizyczne, tj. A.A. (komandytariusz/wspólnik) oraz B.B. (komplementariusz/wspólnik) jest wynikiem zawarcia umowy zbycia z (...) 2021 r. przez dotychczasowego komplementariusza/wspólnika ogółu praw i obowiązków w spółce na nabywcę, tj. Panią B.B.

Umowa zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce na rzecz B.B. wywołała (...) 2021 r. skutek prawny w postaci zmiany wspólnika/komplementariusza. To znaczy, że (...) 2021 r. nastąpiło przejście ogółu praw i obowiązków w Spółce z dotychczasowego komplementariusza na rzecz Pani B.B. i od (...) 2021 r., a w konsekwencji również 1 stycznia 2022 r., to Pani B.B., obok komandytariusza A.A., jest wspólnikiem (komplementariuszem) Spółki.

Spółka stoi na stanowisku, iż dla przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych kreujących uprawnienie do skorzystania przez podatnika z tzw. ryczałtu od dochodów spółek tzw. estoński CIT istotne znaczenie ma jedynie fakt, aby w dacie korzystania w tzw. estońskiego CIT wszyscy wspólnicy w Spółce byli osobami fizycznymi. Ustawa o CIT nie zajmuje się ani podstawami nabycia statusu wspólnika w spółce, ani warunkami formalnymi, a tym bardziej milczy na temat skuteczności i momentu (czasu) zajścia zdarzenia prawnego jakim jest nabycie statusu wspólnika w spółce przez osobę, na rzecz której zawarta została umowa zbycia ogółu praw i  obowiązków w spółce osobowej, w szczególności komandytowej.

Przepisy ustawy o CIT, w szczególności przepis art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, nie stanowią podstawy prawnej dla oceny skuteczności nabycia i momentu nabycia statusu wspólnika w spółce komandytowej, a w konsekwencji oceny, czy Pani B.B. 1 stycznia 2022 r. posiadała status wspólnika w Spółce, która 31 stycznia 2022 r. zawnioskowała o objęcie jej ryczałtem od dochodów spółek tzw. estoński CIT.

W konsekwencji przepisy ustawy o CIT nie stanowią podstawy oceny faktu, czy wyłącznie osoby fizyczne są wspólnikami Spółki w okresie wnioskowanym do objęcia podmiotu tzw. CIT-estońskim, tj. od 1 stycznia 2022 r. Podstawę prawnej oceny skuteczności nabycia statusu wspólnika w spółce osobowej, w szczególności komandytowej, oraz momentu, z jakim nabycie statusu wspólnika Spółki następuje, stanowią wyłącznie przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2024r., poz. 18 z późn. zm.), zwanej dalej „k.s.h.” oraz przepisy ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (t. j. Dz.U. z 2024r., poz. 979 z późn. zm.), zwanej dalej „u.k.r.s.”. Spółka podnosi, iż od (...) 2021 r., czyli od dnia zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce na rzecz Pani B.B. wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne, tj.: B.B. (komplementariusz) i A.A. (komandytariusz).

Wynika to z faktu, iż dla wywarcia skutku w postaci uzyskania statusu wspólnika Spółki przez Panią B.B., czyli zmiany po stronie komplementariusza, wystarczyło samo zawarcie umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce (...) 2021 r. przy zachowaniu warunków, które statuuje przepis art. 10 § 1 i 2 k.s.h. Powyższy przepis dla skutecznego przeniesienia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej (zmiany wspólnika spółki), w szczególności komandytowej, wymaga po pierwsze, aby przeniesienie ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej było dopuszczone postanowieniami umowy spółki oraz po drugie, by na zbycie ogółu praw i obowiązków w spółce zgodę wyrazili wszyscy wspólnicy spółki.

W niniejszej sprawie, każdy z dwóch warunków określonych w at. 10 § 1 i 2 k.s.h. został spełniony. Zbycie ogółu praw i obowiązków w Spółce nastąpiło w formie pisemnej (umowa z (...) 2021 r.), która zgodnie z przepisami k.s.h. jest formą wystarczającą dla uznania ważnego zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej (w tym komandytowej). Kolejne zdarzenia prawne i data ich zajścia, tj.: - podpisanie aktu notarialnego u notariusza w przedmiocie zmiany umowy Spółki (...) 2024 r., która jest w istocie konsekwencją zmiany osoby wspólnika na Panią B.B. już (...) 2021 r., - zgłoszenie (...) 2024 r. do KRS zmiany umowy Spółki wraz z umową przeniesienia ogółu praw i obowiązków w spółce z (...) 2021 r. ani nawet - wpis z (...) 2024 r. zgłoszonej zmiany do rejestru przedsiębiorców KRS, nie mają żadnego wpływu i nie warunkują skuteczności zmiany wspólnika/komplementariusza na osobę Pani B.B. (...) 2021 r. Wpis do rejestru przedsiębiorców KRS nie jest bowiem wymagany dla powstania skutku prawnego w postaci zbycia ogółu praw i obowiązków przez wspólnika spółki komandytowej, a tym samym w postaci zmiany osoby wspólnika spółki.

W Spółce/u Wnioskodawcy zmiana osoby wspólnika/komplementariusza nastąpiła (...) 2021 r., a deklaratoryjny wpis z (...) 2024 r. do rejestru przedsiębiorców KRS zmiany wspólnika spółki komandytowej oznacza jedynie ujawnienie stanu prawnego, który zaistniał z chwilą zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków (w niniejszej sprawie (...) 2021 r.).

W świetle przepisów k.s.h. osoba fizyczna staje się wspólnikiem spółki komandytowej z chwilą zawarcia umowy nabycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce komandytowej, a nie z chwilą ujawnienia (wpisu) w rejestrze przedsiębiorców KRS nowego wspólnika spółki komandytowej. W ocenie Spółki, również przepisy ustawy o CIT, a zwłaszcza art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, nie wprowadzają odmiennych skutków prawnych zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków przez wspólnika spółki komandytowej i nie uzależniają uzyskania statusu wspólnika spółki komandytowej od spełnienia dodatkowych warunków, w szczególności zarejestrowania zmiany wspólnika w rejestrze przedsiębiorców KRS.

Ponownie należy wrócić do literalnego brzmienia przepisu art. 28j. ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Wśród warunków stosowania opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek tzw. estońskim CIT wynikających z art. 28j w/w ustawy nie ma warunku ani w postaci zgłoszenia zmiany wspólnika w rejestrze przedsiębiorców KRS ani też w postaci wpisu (ujawnienia) zmiany wspólnika w rejestrze przedsiębiorców KRS ani też w postaci ujawnienia.

Spółka stoi na stanowisku, iż zmiana wspólnika w spółce osobowej po zawarciu umowy zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce osobowej (w tym komandytowej), powoduje w konsekwencji potrzebę zmiany postanowień umowy spółki komandytowej w zakresie aktualizacji postanowień umowy, czyli wskazania, kto jest w spółce wspólnikiem w związku z zawarciem umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce. Wynika to z potrzeby, aby stan faktyczny, tzn. stan istniejący od dnia zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej (w przypadku Spółki/Wnioskodawcy od (...) 2021 r.) odpowiadał stanowi prawnemu ujawnionemu w treści umowy Spółki, a dalej w rejestrze przedsiębiorców KRS. Stąd dokonanie (...) 2024 r. przez wspólników Spółki, tj. B.B. i A.A. zmiany umowy Spółki w formie aktu notarialnego, a w dalszym kroku zgłoszenie (...) 2024 r. zmiany umowy Spółki do rejestru przedsiębiorców KRS ze skutecznym wpisaniem takiej zmiany przez sąd rejestrowy (...) 2024 r.

W wyniku transakcji pomiędzy Y Sp. z o.o. a Panią B.B. zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce doszło do zmiany składu osobowego (do zmiany wspólnika po stronie komplementariusza). Transakcji zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce nie należy jednak uznawać za zmianę umowy spółki. Zmiana po stronie wspólnika w spółce jest wyłącznie konsekwencją transakcji zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, w tym komandytowej (tak za S. Sołtysiński, w: System Prawa Prywatnego, Prawo spółek, t. 16, 2008, s. 803). Stanowisko powyższe w pełni jest uzasadnione wobec faktu, iż ocena w tym zakresie oparta na poglądzie prof. Stanisława Sołtysińskiego, który uznawany jest za czołowego twórcę kodeksu spółek handlowych. Podobny pogląd wyraził A.J. Witosz, według którego „zbycie udziału nie stanowi zmiany umowy, niemniej wymaga ono następczego dostosowania treści umowy do nowego składu spółki (…)” (w: „Odpowiedzialność wspólników spółek osobowych. Przypadki szczególne”, s. 138).

Powyższe stanowisko w tym zakresie spójne jest z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 6 czerwca 2018 r. (sygn. akt I SA/Po 289/18), w którym trafnie uznano, że „zbycie udziału spółkowego w spółce osobowej oraz związana z tym zmiana składu osobowego tej spółki nie stanowi samo w sobie zmiany umowy spółki. Postanowienia art. 10 KSH przewidujące możliwość zmiany składu osobowego spółki osobowej na skutek przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce tego rodzaju nie odwołują się w żadnym zakresie do zmiany umowy spółki”.

Trafność wskazanego stanowiska potwierdza pogląd W.P. Matysiaka, który stwierdził, że „przeniesienie ogółu prawa i obowiązków nie stanowi zmiany umowy”, niemniej podkreśla, że „niekiedy czynność ta będzie rodzić konieczność dokonania zmiany umowy” (w: System Prawa Prywatnego, Prawo spółek osobowych, t. 16B, 2023, s. 304).

Zatem zmiana umowy spółki, która jest tylko następstwem zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków przez wspólnika oraz następcze zgłoszenie zmiany umowy spółki do rejestru przedsiębiorców KRS, czy w końcu wpis zmiany wspólnika mającej miejsce w dniu zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce (po dokonaniu następczo zmiany umowy spółki) nie zmienia podstawowego faktu, iż zmiana wspólników spółki komandytowej następuje z chwilą zbycia ogółu praw i obowiązków przez wspólnika na podstawie umowy zawartej z zachowaniem formy pisemnej zwykłej.

Spółka wskazuje raz jeszcze, iż proces zgłoszenia zmiany wspólnika/komplementariusza w rejestrze przedsiębiorców KRS pełnomocnik Spółki w osobie radcy prawnego rozpoczął w styczniu 2024 roku. Dokumenty: zmiany umowy Spółki z 16 stycznia 2024 r. oraz przyjęcie tekstu jednolitego umowy Spółki z (...) 2024 r. są dokumentami formalnie niezbędnymi przy zgłoszeniu zmian do KRS w następstwie umowy zbycia ogółu praw i obowiązków z (...) 2021 r. Dokonana (...) 2021 r. zmiana wspólnika/komplementariusza Spółki została formalnie ujawniona w rejestrze przedsiębiorców KRS na podstawie postanowienia z (...) 2024 r. sądu rejestrowego.

W ocenie Spółki uchybienie terminowi dokonania zmiany umowy spółki (po zawarciu umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce i zmianie wspólnika (...) 2021 r.) w styczniu 2024r. czy terminowi zgłoszenia zmiany wspólnika do rejestru przedsiębiorców KRS nie jest spójne z wzorcem profesjonalnego postępowania wymaganego od wspólników spółki prawa handlowego, ale nadal nie narusza przesłanek skutecznego skorzystania z możliwości rozliczenia się na zasadzie estońskiego CIT. Uchybienie terminowi, o którym mowa wyżej nie wpływa bowiem na ważność i skuteczność umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce i zmiany wspólnika w spółce osobowej, w tym komandytowej, w dniu zawarcia przedmiotowej umowy (w przedmiotowej sprawie (...) 2021 r.).

W kwestii samego wpisu do rejestru przedsiębiorców KRS zmiany wspólnika w Spółce wyjaśniam, że ani przepisy k.s.h. ani u.k.r.s. nie uzależniają wystąpienia skutku w postaci zmiany wspólnika od zarejestrowania zmiany wspólnika (ani nawet od zgłoszenia tej zmiany do sądu rejestrowego). Gdyby tak miało być, skuteczność zmiany wspólnika w Spółce, wywołująca w następstwie dostosowanie postanowień umowy do aktualnego składu wspólników (dokonane aktem notarialnym (...)2024 r.) musiałaby być uzależniona od wpisu do rejestru przedsiębiorców KRS na mocy przepisu ustawy, który takiego wpisu by wymagał. Byłby to wtedy wpis konstytutywny, a normatywnym wyrazem takiego konstytutywnego charakteru wpisu zmiany wspólnika do rejestru przedsiębiorców KRS (ujętym w przepisie ustawy) byłaby postać normy prawnej stanowiącej, że dany skutek (tu zmiana wspólnika) „powstaje z chwilą wpisu do rejestru”. Takiego przepisu odnośnie do zmiany wspólnika w spółce osobowej, w tym komandytowej, w k.s.h. ani w u.k.r.s. nie ma.

Nie można zatem domniemywać wpisu konstytutywnego zmiany wspólnika spółki osobowej, który dawałby uprawnienie do przyjęcia, że zmiana wspólnika następuje dopiero z chwilą wpisu do rejestru przedsiębiorców KRS.

W kontekście powyższego Wnioskodawca/Spółka stoi na stanowisku, że zmiana wspólnika spółki osobowej następuje z dniem zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej (w tym komandytowej) i dla oceny czy Spółka spełnia podmiotowe warunki skorzystania z ryczałtu od dochodów spółek tzw. estoński CIT kluczowy jest dzień (...) 2021 r., bowiem z tą datą Pani B.B. uzyskała status wspólnika Spółki.

Zmiana umowy spółki (...) 2024 r. będąca tylko następstwem zmiany osoby wspólnika wobec zawartej (...) 2021 r. umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce potwierdza aktualny skład po stronie wspólników Spółki na dzień podpisania w formie aktu notarialnego ((...) 2024 r.) zmiany umowy spółki.

Należy przy tym podkreślić, iż przepis art. 26§ 2 w zw. z art. 103 § 1 k.s.h. stanowi wprost, że zmiana (w tym wspólnika) podlega zgłoszeniu w określonym terminie, co dowodzi, że zmiana (wspólnika) już nastąpiła. Jest to charakterystyczne dla wpisów deklaratoryjnych, czyli potwierdzających stan, który już nastąpił. Żaden przepis k.s.h. ani u.k.r.s. nie nakłada sankcji za uchybienie terminowi na zgłoszenie zmiany w rejestrze przedsiębiorców KRS, ani tym bardziej nie uchyla skutków stanu, który już nastąpił, tylko dlatego, że zmiana tego stanu (w przedmiotowej sprawie zmiana wspólnika/komplementariusza na osobę Pani B.B.) nie została zgłoszona we właściwym momencie do rejestru przedsiębiorców KRS. Sama aktualizacja wpisu w KRS nie ma wpływa na jego ważność, a stanowi jedynie potwierdzenie danego stanu rzeczy.

Wnioskodawca podnosi, iż wprost do kwestii ustalenia chwili utraty członkostwa w spółce osobowej (jawnej)/nabycia statusu wspólnika oraz chwili nabycia członkostwa/statusu wspólnika w spółce osobowej (jawnej) odniósł się Sąd Apelacyjny w Katowicach, który w postanowieniu z dnia 30 czerwca 2020 r. w sprawie o sygn. VAGz 19/20 wyraził pogląd, iż: „Wpis określonego podmiotu do Krajowego Rejestru Sądowego jako wspólnika spółki jawnej, w tym także jego wykreślenie ma charakter deklaratoryjny. O tym, czy dany podmiot jest wspólnikiem spółki jawnej decyduje nie wpis, a zdarzenie prawne, z którym przepisy prawa materialnego wiążą skutek prawny w postaci nabycia lub utraty statusu wspólnika tej spółki. W przypadku umowy przeniesienia ogółu praw i obowiązków, o której mowa w art. 10 § 1 KSH chwilą utraty członkostwa w spółce jawnej jest data wskazana w umowie, a w razie jej braku - data skutecznego jej zawarcia”.

Powyższe stanowisko Sądu Apelacyjnego w Katowicach dotyczące tu wprost chwili nabycia statusu wspólnika w spółce jawnej (spółce osobowej) można odnieść również wprost do oceny ustalenia momentu nabycia przez Panią B.B. statusu wspólnika w spółce komandytowej oraz do oceny, czy w okresie od 1 stycznia 2022 r. wspólnikami Spółki były i nadal pozostają wyłącznie osoby fizyczne.

Podstawy prawnej dla takiego odniesienia bezsprzecznie dostarcza treść przepisu art. 103 § 1 k.s.h., który stanowi, iż: „W sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej”.

Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 31 stycznia 2014r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 1681/13 wyraził pogląd, iż: „(…) wpis zarządu do rejestru jest obowiązkowy, ale wywołuje skutek deklaratoryjny. Wpisy deklaratoryjne są to bowiem te wszystkie wpisy, którym przepis nie nadał wyraźnie charakteru wpisu konstytutywnego. W związku z tym nie powinno być żadnych wątpliwości, że wpis zarówno wspólników, członków zarządu, rady nadzorczej ma charakter deklaratoryjny. Należy więc wyraźnie podkreślić, że wpis nie decyduje o tym, czy ktoś jest czy nie jest członkiem zarządu (wspólnikiem, członkiem rady nadzorczej), bowiem jego rolę i znaczenie należy oceniać przez pryzmat przepisów ustawy o krajowym rejestrze sądowym i skutków z tego wynikających”.

W konsekwencji za Spółka uznaje, iż Pani B.B. od (...) 2021 r. pozostaje wspólnikiem Spółki na podstawie umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce z (...) 2021 r. Dalsze czynności mające charakter następczy, w tym w szczególności dokonanie zmiany umowy Spółki aktem notarialnym z (...) 2024 r. oraz zgłoszenie zmiany umowy spółki do rejestru przedsiębiorców KRS z (...) 2024 r. oraz wpis zmiany wspólnika (...) 2024 r. w rejestrze przedsiębiorców KRS miały wyłącznie charakter porządkujący, informujący i potwierdzający zmianę osoby wspólnika w Spółce, która nastąpiła z dniem (...) 2021 r.

Dlatego niedopełnienie przez Spółkę w 2022 roku zgłoszenia w rejestrze przedsiębiorców KRS zmian umowy zbycia ogółu praw i obowiązków przez wspólnika/komplementariusza nie ma żadnego prawnego znaczenia dla oceny spełnienia warunków do opodatkowania dochodu Spółki CIT-estońskim w 2022 roku. Również opóźnienie Spółki w zgłoszeniu zmian wspólnika w KRS nie ma żadnego wpływu na ocenę spełnienia przez Spółkę warunków do opodatkowania dochodu Spółki CIT-estońskim.

Odpowiadając na pytanie nr 1, w ocenie Wnioskodawcy w opisanym we wniosku zaistniałym stanie faktycznym w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024, Spółka spełniała i spełnia warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne.

Odpowiadając na pytanie nr 2, w ocenie Wnioskodawcy w opisanym we wniosku zaistniałym stanie faktycznym w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024, Spółka spełniała i spełnia warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sytuacji, gdy we wskazanym wyżej okresie (w latach podatkowych 2022, 2023 i 2024):
- komandytariusz Spółki jest osobą fizyczną ujawnioną przez cały w/w okres w rejestrze przedsiębiorców KRS dla Spółki;
- komplementariusz Spółki jest osobą fizyczną, która nabyła ogół praw i obowiązków na podstawie umowy z (...) 2021 r. mimo, że ujawnienie tej osoby fizycznej jako komplementariusza w rejestrze przedsiębiorców KRS dla Spółki nastąpiło w późniejszym czasie tj. (...) 2024 r.

Interpretacja indywidualna

27 lutego 2025 r. wydałem dla Państwa interpretację indywidualną, Znak: 0111-KDIB2-1.4010.613.2024.2.ED, w której uznałem Państwa stanowisko w całości za nieprawidłowe. Interpretację doręczono Państwu 13 marca 2025 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 14 kwietnia 2025 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Skarga wpłynęła do mnie w tym samym dniu, tj. 14 kwietnia 2025 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości.

Pismem z 8 maja 2025 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.613.2024.3.ED udzieliłem odpowiedzi na Państwa skargę.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną interpretację wyrokiem z 20 stycznia 2026 r. sygn. akt I SA/Gl 575/25.

Wyrok, którym WSA w Gliwicach uchylił interpretację indywidualną, stał się prawomocny od 19 marca 2026 r.

Prawomocny wyrok WSA wpłynął do mnie 24 kwietnia 2026 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

1. uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w ww. wyroku;

2. ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. W szczególności przedmiotem interpretacji nie była ocena, czy Państwa Spółka spełnia pozostałe, nieobjęte pytaniem, warunki uprawniające ją do opodatkowania estońskim CIT, które wynikają z art. 28j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani czy do Państwa Spółki nie mają zastosowania wyłączenia, o których mowa w art. 28k ww. ustawy.

Przepisy regulujące ryczałt od dochodów spółek wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r., poz. 2123) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2021 r., wprowadzając nowy reżim opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe przepisy, umieszczone w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały zmienione ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”).

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa CIT”):

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy CIT:

Z ryczałtu może skorzystać podatnik, który łącznie spełnia warunki określone w art. 28j ust. 1 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy CIT:

  Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

   1) (uchylony)

   2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

   a) z wierzytelności,

   b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

   c) z części odsetkowej raty leasingowej,

   d) z poręczeń i gwarancji,

   e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

    f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

   g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

   3) podatnik:

   a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

   b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;

   4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

   5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

   6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

   7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Stosownie do art. 28e ust. 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120 ze zm. dalej: „uor”):

 

Zgodnie z art. 28k ustawy o CIT:

1. Przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do:

1) przedsiębiorstw finansowych, o których mowa w art. 15c ust. 16;

2) instytucji pożyczkowych w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;

3) podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a;

4) podatników postawionych w stan upadłości lub likwidacji;

5) podatników, którzy zostali utworzeni:

   a) w wyniku połączenia lub podziału albo

   b) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

   c) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

   - w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia;

   6) podatników, którzy:

   a) zostali podzieleni przez wydzielenie albo wyodrębnienie albo

   b) wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

   - uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub

   - składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

   - w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu.

   2. W przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.

 

W świetle art. 28l ustawy o CIT:

 1. Podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem:

1) roku podatkowego okresu, o którym mowa w art. 28f ust. 1 albo 2 - w przypadku gdy podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem;

2) (uchylony)

3) roku podatkowego, w którym podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 i 3;

4) roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym:

   a) podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4-6,

   b) podatnik nie prowadził ksiąg podatkowych lub dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie wyniku finansowego netto,

   c) podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że:

   - podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest opodatkowany ryczałtem albo

   - podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem przejęcia lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku,

   d) podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie, lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.

  2. W przypadku utraty prawa do opodatkowaniem ryczałtem podatnik może złożyć ponowne zawiadomienie, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7, po upływie 3 lat podatkowych, jednak nie wcześniej niż po upływie 36 miesięcy, następujących po roku kalendarzowym, w którym podatnik utracił prawo do opodatkowania ryczałtem.

Z opisu sprawy wynika, że do (...) 2021 r. wspólnikami w Spółce, byli:

- wspólnik/komplementariusz: Y sp. z o.o. KRS (…);

- wspólnik/komandytariusz: A.A. (osoba fizyczna);

(...) 2021 r. zawarto umowę zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce. Stronami tej umowy była Y sp. z o.o. (zbywca „udziałów” w spółce komandytowej) oraz Pani B.B. (nabywca „udziałów” w spółce komandytowej). Na podstawie tej umowy ogół praw i obowiązków nabyła Pani B.B.

Od (...) 2021 r., czyli od dnia zawarcia w/w umowy wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

(...) 2022 r. Spółka złożyła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w (…) zawiadomienie o wyborze ryczałtu ZAW-RD czyli estońskiego CIT.

W okresie od (...) 2021 r. do (...) 2024 r. w rejestrze przedsiębiorców KRS pozostawały nieaktualne dane komplementariusza: zamiast osoby fizycznej B.B., była wpisana Y sp. z o.o.

Czynności aktualizujące dane wspólników w KRS podjęte zostały przez pełnomocnika Spółki radcę prawnego z opóźnieniem, dopiero w okresie od stycznia do marca 2024 roku. Procedura wpisu w KRS zmiany danych wspólnika/komplementariusza Spółki zakończyła się (...) 2024 r.

W latach 2022 - 2024 Spółka/Wnioskodawca na podstawie zawiadomienia z 31 stycznia 2022 r. o wyborze ryczałtu ZAW-RD stosuje opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek, zwanego estońskim CIT.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia:

   - czy w opisanym wyżej zaistniałym stanie faktycznym w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024, Spółka spełniała i spełnia warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne;

   - czy w opisanym wyżej zaistniałym stanie faktycznym w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024, Spółka spełniała i spełnia warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku, gdy we wskazanym wyżej okresie (w latach podatkowych 2022, 2023 i 2024):

   - komandytariusz Spółki jest osobą fizyczną ujawnioną przez cały w/w okres w rejestrze przedsiębiorców KRS dla Spółki;

   - komplementariusz Spółki jest osobą fizyczną, która nabyła ogół praw i obowiązków na podstawie umowy z (...) 2021 r. a ujawnienie tej osoby fizycznej jako komplementariusza w rejestrze przedsiębiorców KRS dla Spółki nastąpiło w późniejszym czasie tj. w dniu (...) 2024 r.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT jednym z warunków opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest aby udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami spółki były wyłącznie osoby fizyczne (…). W konsekwencji wspólnikami tej spółki nie mogą być osoby prawne.

Z wniosku wynika, że do (...) 2021 r. wspólnikiem Państwa Spółki była także Sp. z o.o. W dniu (...) 2021 r. ogół praw i obowiązków w Państwa Spółce, Sp. z o.o. zbyła na rzecz Pani B.B. Nastąpiło to zatem przed wyborem od dnia 1 stycznia 2022 r. ryczałtu od dochodów spółek jako formy opodatkowania Państwa działalności. Zbycia tego nie zgłoszono jednak do KRS, co nastąpiło dopiero w 2024 r. w wyniku podjęcia przez Państwa wskazanych we wniosku czynności naprawczych.

Istota rozpatrywanej sprawy, sprowadza się zatem do ustalenia, czy w istocie, jak Państwo twierdzicie, (...) 2021 r. Y Sp. z o.o. prawnie skutecznie dokonała zbycia ogółu praw i obowiązków w Państwa Spółce na rzecz Pani B.B.

W tym też kontekście zauważyć należy, że przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego dotyczącego Wnioskodawcy (Zainteresowanego) na gruncie przepisów prawa podatkowego. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy Wnioskodawca (Zainteresowany) prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji faktycznej na obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego.

Istotą interpretacji indywidualnej jest zatem rozstrzygnięcie, czy Wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska Wnioskodawcy, a w konsekwencji - wydanie interpretacji indywidualnej - są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego.

Zatem, Organ w toku postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej stwierdza, czy prawidłowo Wnioskodawca na gruncie opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego ocenia skutki z nim związane. Przy czym przedmiotem interpretacji indywidualnej jest przepis prawa, a nie okoliczności sprawy. W toku postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej Organ nie bada zatem okoliczności sprawy czy ich zgodności ze stanem faktycznym. Nie prowadzi postępowania dowodowego. Opiera się w tej mierze wyłącznie na opisie sprawy przedstawionym w złożonym wniosku. Dotyczy to także skuteczności zawartych przez Wnioskodawcę umów cywilnoprawnych i ich zgodności z obowiązującym prawem.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że o ile w istocie, wskazana w opisie sprawy umowa z (...) 2021 r. była prawnie skuteczna i na jej podstawie dokonano zbycia ogółu praw i obowiązków w Państwa Spółce, posiadanych przez Y Sp. z o.o. na rzecz Pani B.B. to od tego dnia wyłącznymi wspólnikami Państwa Spółki były osoby fizyczne, co zarazem oznacza, że od tego dnia spełniony był warunek określony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, umożliwiający wybór CIT estońskiego jako formy opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej.

Z ww. zastrzeżeniem Państwa stanowisko wskazujące, że w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024; Spółka spełniała i spełnia warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, tj. wspólnikami Spółki były wyłącznie osoby fizyczne - jest prawidłowe.

Odnosząc się do drugiej z Państwa wątpliwości, zauważyć należy, że przepisy wskazujące na obowiązek i terminy dokonania wpisu do KRS określa ustawa - Kodeks spółek handlowych oraz ustawa o Krajowym Rejestrze Sądowym.

 

W myśl art. 110 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18, dalej: „KSH”):

§ 1. Zgłoszenie spółki komandytowej do sądu rejestrowego powinno zawierać:

   1) firmę, siedzibę i adres spółki;

   2) przedmiot działalności spółki;

   3) nazwiska i imiona albo firmy (nazwy) komplementariuszy oraz odrębnie nazwiska i imiona albo firmy (nazwy) komandytariuszy, a także okoliczności dotyczące ograniczenia zdolności wspólnika do czynności prawnych, jeżeli takie istnieją;

   4) nazwiska i imiona osób uprawnionych do reprezentowania spółki i sposób reprezentacji; w przypadku gdy komplementariusze powierzyli tylko niektórym spośród siebie prowadzenie spraw spółki - zaznaczenie tej okoliczności;

   5) sumę komandytową.

§ 2. Wszelkie zmiany danych wymienionych w § 1 powinny zostać zgłoszone sądowi rejestrowemu.

Zgodnie z art. 10 § 1 i 2 KSH:

W myśl art. 22 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 979; dalej: „ustawa o KRS”):

Wpis powyższy, ma jednakże charakter deklaratoryjny, co zatem oznacza, że jego brak nie pozbawia Państwa prawa do stosowania ryczałtu, jako formy opodatkowania.

W konsekwencji Państwa stanowisko wskazujące, że w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024, Spółka spełniała i spełnia warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w przypadku, gdy we wskazanym wyżej okresie (w latach podatkowych 2022, 2023 i 2024):

   - komandytariusz Spółki jest osobą fizyczną ujawnioną przez cały w/w okres w rejestrze przedsiębiorców KRS dla Spółki;

   - komplementariusz Spółki jest osobą fizyczną, która nabyła ogół praw i obowiązków na podstawie umowy z (...) 2021 r. a ujawnienie tej osoby fizycznej jako komplementariusza w rejestrze przedsiębiorców KRS dla Spółki nastąpiło w późniejszym czasie tj. w dniu (...) 2024 r. - należało uznać za prawidłowe.

Końcowo zaznaczyć należy, że tę interpretację wydano w oparciu o opis sprawy przedstawiony we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.