Interpretacja 0111-KDIB2-1.4010.620.2025.1.AJ

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 grudnia 2025 r., za pośrednictwem Poczty Polskiej wpłynął Państwa wniosek z 19 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia,

-     czy Rekompensata Eksploatacyjna stanowi dla Spółki przychód podatkowy oraz w jakim momencie Spółka powinna rozpoznać przychód,

-     czy Rekompensata Eksploatacyjna stanowi dotację w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, a co za tym idzie - czy podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT,

-     czy Rekompensata Inwestycyjna stanowi przychód podatkowy Spółki oraz czy stanowi dotację w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT,

-     czy Spółka może zaliczyć do kosztów podatkowych opisane w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym wydatki, w tym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

X Sp. z o.o. (dalej także: Wnioskodawca, Spółka, X) jest polskim rezydentem podatkowym. Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest Y (dalej także: Województwo).

Y utworzyło Spółkę powierzając jej w szczególności wspieranie, we wszelkich prawnie dopuszczalnych formach, prowadząc zarówno działalność o charakterze nieodpłatnym, jak i odpłatnym, (...), dla których podmiotem tworzącym jest Samorząd Województwa Y.

Zgodnie z aktem założycielskim z dnia (…) 2014 roku, Województwo Y jest i pozostanie w okresie obowiązywania Umowy powierzenia, o której mowa poniżej, jedynym udziałowcem Spółki.

Zgodnie z Umową powierzenia, o której mowa poniżej, do Spółki, jako przedsiębiorstwa, które zobowiązuje się do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym, znajdują zastosowanie przepisy decyzji Komisji nr 2012/21/UE z dnia 20 grudnia 2011 roku w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (notyfikowana jako dokument nr C(2011) 9380).

Jak wspomniano powyżej, Wnioskodawca (...) 2014 r. zawarł z Województwem umowę powierzenia (także: Umowa powierzenia, Umowa).

Umowa powierzenia była aneksowana (...):

(...)

Celem działalności Wnioskodawcy jest w szczególności realizacja zadania własnego Samorządu Województwa Y, o charakterze użyteczności publicznej, polegającego na promocji i ochronie zdrowia poprzez zakup sprzętu medycznego a następnie bieżące ich nieodpłatne udostępnianie podmiotom leczniczym dla których podmiotem tworzącym jest Samorząd Y. (...).

Zgodnie z Aneksem nr 1 cel działania Wnioskodawcy został rozszerzony poprzez wskazanie, że jest nim w szczególności realizacja zadania własnego Samorządu Województwa Y o charakterze użyteczności publicznej polegającego na promocji i ochronie zdrowia, poprzez nieodpłatną Modernizację Nieruchomości oraz zakup Sprzętu Medycznego, a następnie bieżące jego nieodpłatne udostępnianie Podmiotom Leczniczym dla których podmiotem tworzącym jest Samorząd Województwa Y.

W Aneksie nr 5 cel działania Wnioskodawcy określono jako: Celem działania Spółki określonym w jej Akcie Założycielskim, którym jest w szczególności realizacja zadania własnego Samorządu Województwa o charakterze użyteczności publicznej w postaci promocji zdrowia i ochrony zdrowia, a realizacja tego celu może również obejmować działania związane z poszerzeniem zakresu usług oraz podniesieniu standardu świadczonych usług w podmiotach leczniczych, dla których organem tworzącym jest Samorząd Województwa Y, we wszystkich prawnie dopuszczalnych formach.

Intencją Umowy powierzenia było uregulowanie oraz świadczenie przez Spółkę usług publicznych w ogólnym interesie gospodarczym w związku z inwestycjami (inwestycje w podmiotach leczniczych polegające na zakupie sprzętu medycznego lub - jak wynika z postanowień Aneksu nr 1 - modernizacji nieruchomości) oraz zapłata przez Województwo Rekompensaty za świadczenie tych usług. Zgodnie z terminologią Umowy, przez Projekt rozumie się celowy i uporządkowany w czasie ciąg działań których przeprowadzenie doprowadzi do inwestycji oraz nieodpłatnego udostępnienia jej podmiotom leczniczym.

W umowie Spółka zobowiązuje się do świadczenia usług w ogólnym interesie gospodarczym polegających na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej Województwa Y w zakresie promocji i ochrony zdrowia, poprzez realizację Inwestycji, a następnie bieżące jej nieodpłatne udostępnianie Podmiotom Leczniczym, dla których podmiotem tworzącym jest Samorząd Województwa Y.

Zgodnie z Umową, Wnioskodawca nie podejmie działalności komercyjnej i będzie prowadził tylko i wyłącznie działalność w zakresie usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym. Możliwość prowadzenia działalności komercyjnej wprowadził Aneks nr 1, zgodnie z którym Spółka ma możliwość prowadzenia działalności komercyjnej, natomiast przychody z działalności komercyjnej w danym roku nie mogą przekraczać 50% wartości łącznej rekompensaty, majątek generujący przychody z działalności komercyjnej będzie wnoszony aportem (o ile nie jest w posiadaniu Spółki), Spółka będzie zobowiązana do prowadzenia odrębnie ewidencji kosztów i przychodów działalności komercyjnej i działalności powierzonej. Na mocy aneksu nr 2 przychody z działalności komercyjnej w danym roku nie mogą przekraczać 90% wartości łącznej rekompensaty, na mocy aneksu nr 5 przychody z działalności komercyjnej w danym roku nie mogą przekraczać 10% wartości łącznej rekompensaty.

Na mocy Umowy, Spółka będzie nieodpłatnie udostępniać Inwestycje („Inwestycje” oznaczają inwestycje w Podmiotach Leczniczych, dla których podmiotem tworzącym jest Samorząd Województwa Y, polegające na zakupie Sprzętu Medycznego.) Zgodnie z Aneksem nr 1 pojęcie inwestycji rozszerzono również o modernizację nieruchomości.

Istotniejsze zmiany w Umowie powierzenia wprowadził Aneks nr 2 z dnia (...). Aneks ten wprowadził do Umowy powierzenia wzór umowy o wspólnej realizacji inwestycji pomiędzy Spółką a danym podmiotem leczniczym. Jak wynika z wzoru umowy o wspólnej realizacji inwestycji z Aneksu nr 2:

-     dany podmiot leczniczy przekazuje Wnioskodawcy przygotowanie i realizację zadania inwestycyjnego,

-     Spółka przekazuje danemu podmiotowi leczniczemu wykonane nakłady inwestycyjne nieodpłatnie na cele ochrony zdrowia, jak również przekazuje nieodpłatnie będące własnością Spółki aparaturę/sprzęt medyczny/inne rzeczy.

Podobnie, należy również odnotować, że Aneks nr 5 poszerzył działania na rzecz podmiotów leczniczych, wprowadzając szerszy zakres możliwych działań. Jak bowiem wynika z Aneksu nr 5, cel działania w postaci realizacji zadania własnego Województwa „może także obejmować działania związane z poszerzeniem zakresu usług oraz podniesieniem standardu świadczonych usług w podmiotach leczniczych".

Z tytułu świadczenia usług publicznych w ogólnym interesie gospodarczym Wnioskodawcy przysługuje prawo uzyskania Rekompensaty od Województwa.

Zgodnie z Umową, Rekompensata oznacza płatności Województwa Y na rzecz Spółki z tytułu świadczenia usług publicznych (w tym Rekompensatę Eksploatacyjną oraz Rekompensatę Inwestycyjną) przez Spółkę w związku z powierzeniem jej wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym na podstawie niniejszej Umowy.

Wysokość Rekompensaty w okresie świadczenia usług nie może przekraczać kwoty niezbędnej do pokrycia kosztów poniesionych w tym okresie przypadających na wykonywanie zadania publicznego, przy uwzględnieniu przychodów uzyskiwanych przez Spółkę i rozsądnego zysku w rozumieniu Decyzji UE.

Rekompensata nie może przekroczyć (...) średniorocznie w okresie świadczenia usług.

Województwo przekazuje w danym roku obrachunkowym Spółce kwotę Rekompensaty rocznej, w podziale na Rekompensatę Eksploatacyjną i Rekompensatę Inwestycyjną.

Zgodnie z Umową powierzenia, Rekompensata składa się z 2 części:

1.  Rekompensaty Eksploatacyjnej, jak również

2.  Rekompensaty Inwestycyjnej.

Aneks nr 5 nieco zmodyfikował definicję Rekompensaty Eksploatacyjnej, nie zmieniając jednak jej istoty. Od (...) 2025 r. (data podpisania Aneksu nr 5), przez Rekompensatę Eksploatacyjną rozumie się świadczenie pieniężne należne Spółce z tytułu realizacji Umowy w związku z ponoszeniem przez Spółkę bieżących kosztów realizacji przedmiotu umowy w danym rocznym okresie rozliczeniowym.

Zgodnie z Umową, z zastrzeżeniem następczej weryfikacji kwoty Rekompensaty po zamknięciu danego roku obrachunkowego, wypłata Rekompensaty będzie następować w formie zaliczkowej od kolejnego odpowiedniego okresu po zawarciu niniejszej Umowy:

-     Rekompensata Inwestycyjna — wypłacana będzie dwukrotnie w ciągu każdego roku jako wniesienie wkładu pieniężnego z tytułu objęcia po cenie nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, w wysokości określonej w Prognozie Rekompensaty rocznej, sporządzanej przez Spółkę zgodnie z Punktem 4.5 (c) (iv). Wypłata nastąpi odpowiednio do 15 czerwca oraz do 15 grudnia każdego roku, którego dotyczy Rekompensata Inwestycyjna,

-     Rekompensata Eksploatacyjna — wypłacana będzie w formie transz zaliczek kwartalnych, na podstawie Prognozy Rekompensaty rocznej sporządzonej przez Spółkę zgodnie z Punktem 4.5 (c) (iv), w terminie do 15 dnia każdego kwartału kalendarzowego. Rozliczenie Rekompensaty Eksploatacyjnej nastąpi do 15 dnia miesiąca następującego po kwartale, za który wypłacono Rekompensatę zaliczkowo na podstawie rozliczenia Rekompensaty Eksploatacyjnej, szczegółowo określonego w Załączniku nr 3. Wnioskodawca ma prawo ująć w rozliczeniu kwotę stanowiącą równowartość kosztów i przychodów, z faktur i rachunków, które do dnia rozliczenia trafiły do Spółki i dotyczą rozliczanego kwartału.

Umowa przewiduje, że ostateczne ustalenie wysokości należnej Rekompensaty rocznej i jej rozliczenie (w tym ewentualnie zwrot nadwyżki bądź dopłacenie niedoboru Rekompensaty rocznej) nastąpi po zamknięciu odnośnego roku obrachunkowego, zgodnie z postanowieniami Punktu 4.6 (Kontrola Rekompensaty przez Województwo obejmująca m.in. Audyt prawidłowości pobrania i wydatkowania Rekompensaty za poprzedni rok obrachunkowy oraz zbadanie czy Spółka nie otrzymała nadwyżki rekompensaty. W razie zaistnienia nadwyżki Województwo może żądać od Spółki zwrotu nadwyżek Rekompensaty. W przypadku, kiedy kwota nadwyżki Rekompensaty nie przekracza 10% kwoty średniej rocznej Rekompensaty, nadwyżka taka może zostać przeniesiona na kolejny roczny okres rozliczeniowy i odjęta od kwoty Rekompensaty należnej za dany okres rozliczeniowy. W przypadku wystąpienia niedoboru Rekompensaty rocznej Województwo przekaże brakującą kwotę w terminie do 60 dni od zatwierdzenia rocznego rozliczenia Rekompensaty, po podjęciu stosownej uchwały przez Sejmik Województwa Y).

Rekompensata Inwestycyjna wypłacana jest z kolei dwa razy do roku jako wniesienie wkładu pieniężnego, z tytułu objęcia po cenie nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy. Podobnie jak w przypadku Rekompensaty Eksploatacyjnej, również Aneks nr 5 wprowadził zmiany do definicji Rekompensaty Inwestycyjnej. Od (...) 2025 r. (data podpisania Aneksu nr 5), przez Rekompensatę Inwestycyjną rozumie się świadczenie na rzecz Spółki w związku z realizacją umowy programu i wyemitowanymi przez Spółkę obligacjami.

Zgodnie z Aneksem nr 5, z zastrzeżeniem następczej weryfikacji kwoty Rekompensaty po zamknięciu danego roku obrachunkowego, wypłata Rekompensaty będzie następować w formie zaliczkowej od kolejnego odpowiedniego okresu po zawarciu niniejszej Umowy:

-     Rekompensata Inwestycyjna - wypłacana będzie dwukrotnie w ciągu każdego roku jako wniesienie wkładu pieniężnego z tytułu objęcia po cenie nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, w wysokości określonej w Prognozie Rekompensaty rocznej, sporządzanej przez Spółkę zgodnie z Punktem 4.5 (f) (iv). Wypłata nastąpi odpowiednio do 28 czerwca oraz do 28 grudnia każdego roku, którego dotyczy Rekompensata Inwestycyjna,

-     Rekompensata Eksploatacyjna — wypłacana będzie w formie transz zaliczek kwartalnych na podstawie Prognozy Rekompensaty rocznej sporządzonej przez Spółkę zgodnie z Punktem 4.5 (c) (iv), w terminie do 15 dnia każdego kwartału kalendarzowego. Począwszy od 2025 roku łączna wartość wypłacanej na podstawie Umowy Rekompensaty Eksploatacyjnej, w Rocznym Okresie Rozliczeniowym nie powinna przekroczyć kwot podanych w Załączniku 6 do Umowy,

-     Ostateczne ustalenie wysokości należnej Rekompensaty rocznej i jej rozliczenie (w tym ewentualnie zwrot nadwyżki bądź dopłacenie niedoboru Rekompensaty rocznej) nastąpi po zamknięciu odnośnego roku obrachunkowego, zgodnie z postanowieniami Punktu 4.6.

Zgodnie z Umową, wartość Rekompensaty Inwestycyjnej, ustalana jest jako rezultat następującej formuły:

Jeśli w danym roku obrachunkowym wynik działania:

[nadwyżka kwoty amortyzacji nad kwotą obsługi dłużnych instrumentów finansowych, w szczególnym przypadku jeśli kwota obsługi dłużnych instrumentów finansowych wynosi zero to uwzględniana jest cała kwota amortyzacji] + [obsługa dłużnych instrumentów finansowych (raty kredytu, wykup obligacji, itp.)] + [koszty finansowe (odsetki, płatności kuponowe, itp.)] + [wydatki z tytułu wydatków odtworzeniowych]

- jest większy od zera, to należna Rekompensata Inwestycyjna w danym roku obrachunkowym jest równa temu dodatniemu wynikowi (w przeciwnym razie Rekompensata nie jest należna).

Aneks nr 3 wprowadził do powyższej formuły zmiany polegające na tym, że pierwsza zmienna sumowanych elementów uwzględnia także kwotę kosztów dotyczących rozliczania prawa majątkowego powstałego wskutek Modernizacji Nieruchomości.

Z kolei wartość Rekompensaty Eksploatacyjnej, zgodnie z Umową, ustalana jest jako rezultat następującej formuły:

Jeżeli w danym roku obrachunkowym wynik działania:

[koszty działalności operacyjnej] - [pozostałe przychody operacyjne] + [pozostałe koszty operacyjne] - [przychody finansowe] + [strata ze zdarzeń nadzwyczajnych] - [zysk ze zdarzeń nadzwyczajnych] + [podatek dochodowy] + [rozsądny zysk] - [przychody netto ze sprzedaży oraz dotacje lub inne przysporzenia ze środków publicznych, z zastrzeżeniem, że rekompensata eksploatacyjna nie będzie pomniejszana o dotacje i inne przysporzenia ze środków publicznych pozyskiwanych na pokrycie nakładów inwestycyjnych]

- ustalony na podstawie rachunku zysku i strat jest większy od zera to należna Rekompensata Eksploatacyjna w danym roku obrachunkowym jest równa temu dodatniemu wynikowi (w przeciwnym wypadku Rekompensata Eksploatacyjna jest nienależna).

Podobnie jak w przypadku Rekompensaty Inwestycyjnej, Aneks nr 3 wprowadził do powyższej formuły zmiany polegające na tym, że trzecia zmienna powyższej formuły (Koszty operacyjne) odpowiednio uwzględnia także kwotę kosztów dotyczących rozliczania prawa majątkowego powstałego wskutek Modernizacji Nieruchomości.

Ponadto, zgodnie z Umową, Województwo ma prawo do przeprowadzenia audytu wydatkowania przyznanej Rekompensaty.

Ze środków z Rekompensaty Eksploatacyjnej Spółka finansuje koszty bieżącej działalności takiej jak m.in.:

-     zakup na potrzeby Spółki środków trwałych,

-     materiały biurowe, gospodarcze, paliwo do środków transportu, zakup energii i mediów, usługi najmu, usługi prawne, doradcze, bankowe, informatyczne pocztowe,

-     usługi remontowe dotyczące środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby Spółki,

-     wydatki związane z eksploatacją pojazdów,

-     podatek od nieruchomości oraz podatek leśny i opłaty (opłaty do KRS, opłaty notarialne, opłaty sądowe, opłaty od pełnomocnictw),

-     wynagrodzenia ze stosunku pracy oraz umów cywilnoprawnych, w tym również z tytułu kontraktów menedżerskich i wynagrodzenia Rady Nadzorczej oraz ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia na rzecz pracowników i osób współpracujących ze spółką na podstawie wskazanych tytułów,

-     pozostałe koszty w tym podróże służbowe i ubezpieczenia majątkowe dotyczące majątku Spółki,

-     koszty odsetek od zobowiązań (z wyłączeniem odsetek od emisji obligacji oraz od zaległości podatkowych) oraz pozostałe koszty operacyjne.

Środki otrzymywane w ramach Rekompensaty Inwestycyjnej są przeznaczane na m.in.:

-     sfinansowanie nabycia środków trwałych, które zgodnie z Umową przekazywane są w nieodpłatne użyczenie podmiotom medycznym,

-     nabycie usług obcych w postaci usług remontowo- budowlanych, wykonania prac budowlanych, adaptacyjnych, remontowych, modernizacyjnych dotyczących nieruchomości, które nie pozostają własnością Spółki, a które wykorzystywane są przez podmioty medyczne. Spółka ponosi wydatki z tego tytułu, natomiast to podmioty medyczne pozostają użytkownikami lub właścicielami nieruchomości, na których tego rodzaju prace zostały wykonane. Spółka nie posiada żadnego tytułu prawnego do tych nieruchomości, w szczególności nie jest użytkownikiem tych nieruchomości na podstawie umów najmu czy dzierżawy,

-     koszty finansowe w tym przykładowo odsetek od wyemitowanych przez Wnioskodawcę obligacji oraz prowizję bankową od emisji tych obligacji.

Ponadto, Spółka z obu rodzajów Rekompensaty pokrywa wydatki związane z nabyciem wyposażenia przekazywanego do nieodpłatnego używania podmiotom medycznym (przykładowo: zestawy narzędzi chirurgicznych, klipsownice, kleszcze do szwów, narzędzia laparoskopowe). Wyposażenie to z uwagi na wartość jednostkową nieprzekraczającą 10 tyś PLN nie jest kwalifikowane jako środki trwałe Spółki.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w przyszłości wydatki dotyczące i) nabycia środków trwałych, które zgodnie z Umową przekazywane są w nieodpłatne użyczenie podmiotom medycznym oraz ii) nabycia usług obcych w postaci usług remontowo- budowlanych, wykonania prac budowlanych, adaptacyjnych, remontowych, modernizacyjnych dotyczących nieruchomości, które nie pozostają własnością Spółki, a które wykorzystywane są przez podmioty medyczne - mogą być finansowane zarówno ze środków pochodzących z Rekompensaty Eksploatacyjnej, jak i Rekompensaty Inwestycyjnej.

Wydatki powyższe są ponoszone z zasobów majątkowych Spółki, są właściwie udokumentowane oraz pozostają w ścisłym związku z realizacją zadań powierzonych. Ponoszenie tych kosztów jest niezbędne w celu realizacji działalności powierzonej.

Wnioskodawca ponadto wskazuje, że (...) 2014 r. pomiędzy Spółką, Województwem Y (wspólnik) oraz Bankiem (…) (Agent Płatniczy) została zawarta umowa wsparcia. Na podstawie umowy, Bank jako gwarant emisji zobowiązał się do objęcia w obrocie pierwotnym obligacji emitowanych przez Spółkę. Zatem Spółka finansuje swoje zadania również poprzez finansowanie uzyskane od Banku w związku z emisją obligacji. Wnioskodawca wskazuje, że ze środków pochodzących od Banku uzyskanych w wyniku emisji obligacji były/są oraz mogą być finansowane tożsame rodzaje wydatków jak z Rekompensaty Inwestycyjnej.

Tym samym poprzez emisję obligacji Spółka finansuje:

-     nabycie środków trwałych, które zgodnie z Umową przekazywane są w nieodpłatne użyczenie podmiotom medycznym,

-     nabycie usług obcych w postaci usług remontowo- budowlanych, wykonania prac budowlanych, adaptacyjnych, remontowych, modernizacyjnych dotyczących nieruchomości, które nie pozostają własnością Spółki, a które wykorzystywane są przez podmioty medyczne. Spółka ponosi wydatki z tego tytułu, natomiast to podmioty medyczne pozostają użytkownikami lub właścicielami nieruchomości, na których tego rodzaju prace zostały wykonane. Spółka nie posiada żadnego tytułu prawnego do tych nieruchomości, w szczególności nie jest użytkownikiem tych nieruchomości na podstawie umów najmu czy dzierżawy.

Jednocześnie jak wskazano powyżej, finansowanie wydatków związanych z emisją obligacji, w szczególności koszty finansowe w tym przykładowo odsetek od wyemitowanych przez Wnioskodawcę obligacji oraz prowizję bankową od emisji tych obligacji, finansowane są ze środków pochodzących z Rekompensaty Inwestycyjnej.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że uzyskał interpretację indywidualną z dnia (...), przy czym interpretacja ta nie rozstrzyga wszystkich wątpliwości Wnioskodawcy w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Ponadto istotne elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego ujęto w stanowisku Wnioskodawcy gdzie wskazano, że zawarta umowa wprowadziła do umowy rozliczanie w okresach rozliczeniowych, przy czym pierwsza umowa wprowadziła kwartalne okresy rozliczeniowe a aneks nr 5 roczny okres rozliczeniowy.

Pytania

1.  Czy Rekompensata Eksploatacyjna stanowi dla Spółki przychód podatkowy oraz w jakim momencie Spółka powinna rozpoznać przychód?

2.  Czy Rekompensata Eksploatacyjna stanowi dotację w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, a co za tym idzie - czy podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT?

3.  Czy Rekompensata Inwestycyjna stanowi przychód podatkowy Spółki oraz czy stanowi dotację w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT?

4.  Czy Spółka może zaliczyć do kosztów podatkowych opisane w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym wydatki, w tym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych?

Państwa stanowisko w sprawie:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, Rekompensata Eksploatacyjna stanowi dla Spółki przychód podatkowy, który Spółka powinna rozpoznać w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego w oparciu o art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, tj. w ostatnim dniu kwartału w przypadku pierwotnego brzmienia umowy lub w ostatnim dniu roku po zawarciu aneksu nr 5.

2.  Zdaniem Wnioskodawcy, Rekompensata Eksploatacyjna stanowi dotację w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, a co za tym idzie - podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

3.  Zdaniem Wnioskodawcy, Rekompensata Inwestycyjna, jako forma dekapitalizowania Spółki, nie stanowi przychodu podatkowego Spółki oraz stanowi zdarzenie, które nie powinno być analizowane w perspektywie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

4.  Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka może zaliczyć do kosztów podatkowych opisane w stanie faktycznym (winno być stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym) wydatki, jednak nie może zaliczyć do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oddanych w nieodpłatne używanie z uwagi na brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad 1.

Przychód podatkowy

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm., dalej także: „ustawa o CIT”) nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego.

Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont

W rezultacie, jak wynika z powyższego oraz okoliczności przedstawionych w stanie faktycznym, w ocenie Wnioskodawcy, Rekompensata Eksploatacyjna powinna być postrzegana w świetle przytoczonych przepisów jako otrzymane pieniądze, które powiększają aktywa Spółki, a co za tym idzie - w ocenie Wnioskodawcy Rekompensata Eksploatacyjna stanowi przychód podatkowy Spółki.

Moment powstania przychodu

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1)  wystawienia faktury albo

2)  uregulowania należności.

Jak wynika z ww. przepisu, o powstaniu przychodu podatkowego decyduje zaistnienie najwcześniejszego momentu w nim wyznaczonego, a więc dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem wystawił fakturę lub otrzymał należność to przychód powstaje w tym dniu.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Regulacje art. 12 ustawy o CIT wskazują, że w przypadku czynności dokonanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, które odnoszą się do wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi czy też częściowego wykonania usługi, przychód powinien być rozpoznany z momentem wykonania usługi czy też zbycia towaru, z momentem wystawienia faktury albo z momentem uregulowania należności, w zależności które zdarzenie wystąpi wcześniej. Wyjątek od tej zasady został przewidziany dla usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych. W tym przypadku przychód powinien zostać wykazany w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Zgodnie z umową, z zastrzeżeniem następczej weryfikacji kwoty Rekompensaty po zamknięciu danego roku obrachunkowego, wypłata Rekompensaty będzie następować w formie zaliczkowej od kolejnego odpowiedniego okresu po zawarciu niniejszej Umowy.

Umowa przewiduje, że Rekompensata Eksploatacyjna wypłacana będzie w formie transz zaliczek kwartalnych, na podstawie Prognozy Rekompensaty rocznej sporządzonej przez Spółkę zgodnie z Punktem 4.5 (c) (iv), w terminie do 15 dnia każdego kwartału kalendarzowego. Rozliczenie Rekompensaty Eksploatacyjnej nastąpi do 15 dnia miesiąca następującego po kwartale, za który wypłacono Rekompensatę zaliczkowo -na podstawie rozliczenia Rekompensaty Eksploatacyjnej, szczegółowo określonego w Załączniku nr, 3. Spółka ma prawo ująć w rozliczeniu kwotę stanowiącą równowartość kosztów i przychodów, z faktur i rachunków, które do dnia rozliczenia trafiły do Spółki i dotyczą rozliczanego kwartału;

Zgodnie z aneksem nr 5, z zastrzeżeniem następczej weryfikacji kwoty Rekompensaty po zamknięciu danego roku obrachunkowego, Rekompensata Eksploatacyjna wypłacana będzie w formie transz zaliczek kwartalnych na podstawie Prognozy Rekompensaty rocznej sporządzonej przez Spółkę zgodnie z Punktem 4.5 (c) (iv), w terminie do 15 dnia każdego kwartału kalendarzowego. Począwszy od 2025 roku łączna wartość wypłacanej na podstawie Umowy Rekompensaty Eksploatacyjnej, w Rocznym Okresie Rozliczeniowym nie powinna przekroczyć kwot podanych w Załączniku 6 do Umowy,

W ocenie Wnioskodawcy, zawarta umowa wprowadziła do umowy rozliczanie w okresach rozliczeniowych, przy czym pierwotna umowa wprowadzała kwartalne okresy rozliczeniowe, a aneks numer 5 roczny okres rozliczeniowy.

W przypadku umów rozliczanych w okresach rozliczeniowych znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, zgodnie z tym przepisem, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Tym samym przychód powstawałby w ostatnim dniu przyjętego zgodnie z umową okresu rozliczeniowego.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Rekompensata Eksploatacyjna stanowi dla Spółki przychód podatkowy, który Spółka powinna rozpoznać w oparciu o art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, w ostatnim dniu przyjętego zgodnie z umową okresu rozliczeniowego, tj. w ostatnim dniu kwartału w przypadku pierwotnego brzmienia umowy lub w ostatnim dniu roku po zawarciu aneksu nr 5.

Ad 2.

Równocześnie, ustawa o CIT przewiduje szereg przepisów, zgodnie z którymi poszczególne rodzaje przychodów w formie dotacji/dofinansowań/rekompensat/innego rodzaju wyszczególnionych w tego rodzaju przepisach transferów środków, mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania CIT, tj. stanowić zwolniony przychód podatkowy.

W tym kontekście, należy w szczególności zwrócić uwagę na art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, zgodnie z którym wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Jak wynika z okoliczności przedstawionych w opisie stanu faktycznego, w kontekście Rekompensaty Eksploatacyjnej, zasadnym jest rozważenie, czy do Rekompensaty Eksploatacyjnej znajduje zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 21 (powinno być art. 17 ust. 1 pkt 47) ustawy o CIT może mieć zastosowanie do opisanego stanu faktycznego.

Zgodnie więc z przywołanym art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, w celu zastosowania powyższego zwolnienia konieczne jest spełnienie następujących warunków:

-     musi dojść do otrzymania dotacji,

-     dotacja powinna pochodzić z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

-     dotacja nie powinna stanowić dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Co istotne, ustawa o CIT nie definiuje pojęcia dotacji.

Jak wynika z szeregu wyroków sądów administracyjnych, przez dotację w kontekście powyższego przepisu należy rozumieć wszelkie dotacje udzielane ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem jednej tylko kategorii, to jest dopłat do oprocentowania kredytów bankowych, tj. przez sformułowanie „dotacja” dla potrzeb interpretacji przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, należy rozumieć dotacje w szerokim tego słowa rozumieniu, a nie w określony w innych ustawach sposób. W konsekwencji, poza wskazanym expressis verbis wyjątkiem dotyczącym dopłat do oprocentowania kredytów bankowych, dla zakresu omawianego zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT nie powinien mieć znaczenia ani rodzaj dotacji ani system jej przekazywania czy rozliczania.

W ocenie Wnioskodawcy, nie można posiłkować się dla ustalenia znaczenia pojęcia dotacji na potrzeby omawianego zwolnienia podatkowego, definicją z art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r, o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm., dalej jako „u.f.p"), albowiem, gdyby racjonalny ustawodawca tworząc zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT chciał skorzystać z tej definicji, to dokonałby stosowanego odesłania, tak jak to uczynił w treści art. 17 ust. 1 pkt 53 ustawy o CIT (czyli tej samej podstawowej jednostki redakcyjnej ustawy o CIT). Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku są „środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4, pkt 5 lit. a i b i pkt 5a-5d ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.". Podobne odwołanie ustawodawca zawarł w treści art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Skoro zatem racjonalny ustawodawca w jednym miejscu ustawy o CIT zamieszcza stosowane odwołanie i to w tej samej jednostce reakcyjnej ustawy (art. 17 ust. 1), to brak takiego odniesienia w innym miejscu tego samego aktu prawnego nie można uznać za zabieg niezamierzony.

Dokonując wykładni systemowej danego przepisu, w pierwszej kolejności należy brać pod uwagę jego relacje do innych przepisów danego aktu normatywnego (wykładania systemowa wewnętrzna), a w dalszej kolejności do przepisów zawartych w innych ustawach (wykładnia systemowa zewnętrzna). W rozpatrywanej sprawie wykładania systemowa wewnętrzna daje jednoznaczne rezultaty, gdyż wprost wskazuje, że wolą ustawodawcy w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, nie było odwołanie się do definicji zawartej w u.f.p.

Odwołanie się przy wykładni przepisów prawa podatkowego do definicji (tzw. definicji obcych) zawartych w przepisach z innych gałęzi prawa niż prawo podatkowe (czyli dokonywanie wykładni systemowej zewnętrznej), jest dopuszczalne w sytuacji, gdy prawodawca w przepisach prawa podatkowego wprost odsyła do tych definicji.

Definicja dotacji zawarta w art. 126 u.f.p. została skonstruowana jedynie na użytek u.f.p., a brak odesłania do niej niweczy możliwość jej stosowalności na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, co również potwierdza analiza kolejnych przepisów u.f.p. poświęconych dotacjom, która pozwala wyróżnić trzy zasadnicze grupy dotacji: przedmiotowe (art. 130), podmiotowe (art. 131) oraz celowe (art. 127). Każdy rodzaj dotacji posiada swoją własną konstrukcję prawną wynikającą z przepisów.

W ocenie Spółki w niemniejszej sprawie dla wyjaśnienia pojęcia dotacja użytego w przedmiotowym przepisie należy posłużyć się językiem potocznym. W myśl Nowego Słownika Języka Polskiego (red. nauk. B. Dunaj, Warszawa 2005, s. 104) pod pojęciem „dotacja” należy rozumieć „bezzwrotną pomoc finansową udzielaną jakiejś instytucji na określony cel". Z kolei w Słowniku Języka Polskiego PWN pojęcie dotacji zdefiniowane jako "bezzwrotną pomoc finansową udzieloną przedsiębiorstwu, instytucji lub organizacji ze środków publicznych” (https://sjp.pwn.pl/sjp/dotacja; 2555380).

Wobec powyższego dekodując normę prawną z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy CIT należy uznać, że wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona m.in. przedsiębiorstwu ze środków publicznych - m.in. z budżetu państwa.

Jak wynika z kolei z opisu stanu faktycznego, Rekompensata Eksploatacyjna:

-     ma charakter bezzwrotny - w przypadku otrzymania transzy Rekompensaty Eksploatacyjnej w odpowiedniej wysokości (pokrywającej odpowiedni pułap poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów), Wnioskodawca nie jest w praktyce zobowiązany do jej zwrotu,

-     cel otrzymania Rekompensaty przez Spółkę jest także z góry znany - jest otrzymywana w celu realizacji zadań o charakterze użyteczności publicznej.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze przytoczone rozumienie sformułowania „dotacja”, jakim posługuje się art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, należy stwierdzić, że Rekompensata Eksploatacyjna stanowi dotację w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, a co za tym idzie - Rekompensata Eksploatacyjna może korzystać ze zwolnienia określonego w tym przepisie, jako że doszło do spełniania wszystkich ww. przesłanek zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, tj.

Zgodnie z przywołanym art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, zostały bowiem spełnione wszystkie poniższe przesłanki, tj.:

-     doszło do otrzymania dotacji,

-     dotacja pochodzi z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

-     dotacja nie stanowi dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Istotą Rekompensaty Eksploatacyjnej, którą otrzymuje Wnioskodawca jest pokrycie kosztów związanych z realizacją zadań o charakterze użyteczności publicznej oraz jest zrównoważenie kosztów działalności w związku z realizacją zadań o charakterze użyteczności publicznej, w sensie ekonomicznym posiada więc ona cechy dotacji. Nienazwanie wprost rekompensaty „dotacją” nie pozbawia jej takiego charakteru w odniesieniu do rekompensaty z budżetu jednostki samorządu terytorialnego i pozwala na przypisanie rekompensacie cech dotacji.

Mając powyższe na uwadze, można zdefiniować rodzaj świadczenia jakim jest Rekompensaty Eksploatacyjnej jako dotacja poprzez elementy składowe takiego świadczenia, pozwalające na przypisanie takiemu świadczeniu cech dotacji.

Źródłem finansowania rekompensaty z tytułu poniesionych kosztów w związku z realizacją zadań o charakterze użyteczności publicznej jest dotacja otrzymana z budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Rekompensata Eksploatacyjna stanowi dotację w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, a co za tym idzie - Rekompensata Eksploatacyjna podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

Powyższe tezy znajdują odzwierciedlenie np. w następujących wyrokach sądów administracyjnych:

-     Wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 5 października 2023 r. - sygn. I SA/Go 161/23:

„Przepis art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. posługuje się pojęciem "dotacja". Pojęcie to nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych ani w Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu nie można posiłkować się definicją z art. 126 ustawy o finansach publicznych albowiem, gdyby racjonalny ustawodawca tworząc zwolnienie zawarte wart. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. chciał skorzystać z tej definicji to dokonałby stosownego odesłania, tak jak to uczynił np. w treści art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. w myśl, którego przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. Skoro zatem racjonalny ustawodawca w jednym miejscu ustawy zamieszcza stosowne odwołanie, to braku takiego odniesienia w innym miejscu tego samego aktu prawnego nie można uznać za zabieg niezamierzony.

Tym samym definicja dotacji zawarta w art. 126 ustawy o finansach publicznych została skonstruowana jedynie na użytek ustawy o finansach publicznych, co niweczy możliwość jej stosowalność na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p.

Należy zauważyć, że przyjmując na potrzeby odkodowania przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. definicję z ustawy o finansach publicznych organ nie wyjaśnił, dlaczego w jego ocenie uprawnionym jest odwołanie się akurat do tej definicji, ani dlaczego przyjął tę definicję w jej nowym brzmieniu, zakresowo węższym, niż regulował to przepis obowiązujący w dacie wprowadzenia analizowanego zwolnienia, a nie w brzmieniu obowiązującym w dacie wejścia wykładanego przepisu w życie.

W świetle powyższego nie ma podstaw, aby na potrzeby odkodowania zakresu zwolnienia wynikającego żart. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. posługiwać się definicję dotacji z ustawy o finansach publicznych. Tym samym, stwierdzić należało, że rekompensata otrzymana przez Spółkę od Prezesa U RE z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorze lub podsektorach energochłonnych spełnia wymogi zwolnienia z omawianego przepisu.

Powyższą wykładnię wspiera też wykładnia celowościowa, wskazująca na charakter i cel przedmiotowej rekompensaty.

Wydając zaskarżoną interpretację organ stwierdził, że otrzymana rekompensata, choć będzie stanowiła świadczenie publicznoprawne z budżetu państwa, to nie będzie miała charakteru dotacji. Nie podzielając tego stanowiska należy odwołać się do rozważań zaprezentowanych w ww. wyroku WSA we Wrocławiu w sprawie I SA/Wr 102/21 (skarga kasacyjna organu oddalona wyrokiem NSA z 7 grudnia 2021 r., sygn. akt ll FSK1276/21), który przywołuje także Skarżąca w skardze.

Mianowicie Sąd ten stwierdził, że przyznawanie rekompensat pieniężnych przedsiębiorstwom z sektorów i podsektorów przemysłu energochłonnego, dedykowane jest tym, których rentowność oraz konkurencyjność jest istotnie zagrożona w wyniku wzrostu kosztów energii elektrycznej, spowodowanego rosnącymi cenami zakupu uprawnień do emisji gazów cieplarnianych. Wprowadzone regulacje poprawiają warunki konkurencyjne dla krajowego przemysłu energochłonnego wzorem innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Rekompensaty pozwalają w istotnym stopniu zneutralizować wpływ wyższych cen uprawnień do emisji na koszty energii, co ma także bezpośrednie przełożenie na zachowanie miejsc pracy.

Co istotne, powyższe działanie wpisuje się w realizację polityki Unii Europejskiej jaką jest wspieranie redukcji emisji gazów cieplarnianych, a to jest jednym z elementów polityki przekształcenia UE w sprawiedliwe i prosperujące społeczeństwo żyjące w nowoczesnej, zasobooszczędnej i konkurencyjnej gospodarce, która w 2050 r. osiągnie zerowy poziom emisji gazów cieplarnianych netto i w ramach której wzrost gospodarczy będzie oddzielony od wykorzystania zasobów naturalnych, jak też ochrona, zachowanie i poprawa kapitału naturalnego UE oraz ochrona zdrowia i dobrostanu obywateli przed zagrożeniami i negatywnymi skutkami związanymi ze środowiskiem (Komunikat KE - Europejski Zielony Ład).

Stosownie do art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90 poz. 864/30), zgodnie z zasadą lojalnej współpracy, Unia i Państwa Członkowskie wzajemnie się szanują i udzielają sobie wzajemnego wsparcia w wykonywaniu zadań wynikających z Traktatów. Państwa Członkowskie podejmują wszelkie środki ogólne lub szczególne właściwe dla zapewnienia wykonania zobowiązań wynikających z Traktatów lub aktów instytucji Unii. Państwa Członkowskie ułatwiają wypełnianie przez Unię jej zadań i powstrzymują się od podejmowania wszelkich środków, które mogłyby zagrażać urzeczywistnieniu celów Unii.

Tym samym Polska, jako członek UE, nie może podejmować działań zagrażających urzeczywistnianiu celów UE. Takim działaniem bezsprzecznie byłoby opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych przedmiotowej rekompensaty. Wskazać dodatkowo należy, że tego typu przychodowi nie towarzyszą żadne koszty uzyskania przychodów, co spowodowałoby efektywne obniżenie kwoty rekompensaty o kwotę podatku, który wróci do budżetu Państwa, co przeczy tym samym celom ustawy o systemie rekompensaty oraz unijnym założeniom zawartym w komunikacie KE z których wynikają w sposób precyzyjny zasady i wysokość udzielanej przedsiębiorcy rekompensaty.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zaskarżona interpretacja została wydana przede wszystkim z istotnym naruszeniem przepisu prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. oraz niewłaściwa ocenę do jego zastosowania do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, co słusznie zarzucono w skardze."

-     Wyrok WSA w Olsztynie z dnia 21 maja 2025 r. - sygn. I SA/OI155/25:

„Tym samym zgodnie z elementarnym zasadami wykładni prawa podatkowego należy posłużyć się językiem potocznym. W myśl Nowego Słownika Języka Polskiego (red. nauk. B. Dunaj), Warszawa 2005, s. 104 pod pojęciem "dotacja" należy rozumieć "bezzwrotną pomoc finansową udzielaną jakiejś instytucji na określony cel". Słownik Języka Polskiego PWN pod pojęciem "dotacji" rozumie „bezzwrotną pomoc finansową udzieloną przedsiębiorstwu, instytucji lub organizacji ze środków publicznych" (www. https://sjp.pwn.pl/szukaj/dotacja.html (data dostępu: 16 czerwca 2021 r.)). Dekodując normę prawną z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. należy uznać, że wolne od podatku (dochodowego od osób prawnych) sq dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona m.in. przedsiębiorstwu ze środków publicznych - m.in. z budżetu państwa. [...]

W ocenie Sądu trafne są również podnoszone w orzecznictwie sądów administracyjnych argumenty, że treść przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. wskazuje, że ustanowione w nim zwolnienie dotyczy wszelkich dotacji udzielanych ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem jednej tylko kategorii, to jest dopłat do oprocentowania kredytów bankowych. Tak więc poza wskazanym expressis verbis wyjątkiem, dla zakresu omawianego zwolnienia nie ma znaczenia, ani rodzaj dotacji ani system jej przekazywania czy rozliczania (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 26 marca 2024 r. sygn. akt I SA/Bd 155/24).

Mając na względzie całokształt przedstawionej argumentacji w ocenie Sądu podniesiony przez profesjonalnego pełnomocnika skarżącej Spółki w skardze zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przez organ interpretacyjny 17 ust. 1 pkt 47 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych a w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do jego zastosowania poprzez uznanie i przyjęcie, iż pomoc publiczna, którą otrzymała Spółka zgodnie z Programami Rzędowymi:

-     „Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.”

-     „Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.”

nie jest dochodem zwolnionym z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jako dotacja otrzymana z budżetu państwa - jest uzasadniony.

Sąd podziela również stanowisko strony skarżącej, że organ interpretacyjny dokonał błędnej wykładni przepisów prawa materialnego, tj. art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych a w konsekwencji niewłaściwej oceny co do jego zastosowania poprzez uznanie i przyjęcie, iż pomoc publiczna, którą skarżąca Spółka mogła otrzymać w przyszłości zgodnie z Programem Rzędowym:

-     „Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w2024 r.”

nie będzie dochodem zwolnionym z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jako dotacja otrzymana z budżetu państwa."

-     Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 18 kwietnia 2024 r. - sygn. I SA/Wr 939/23:

„Sąd zauważa, że dokonując wykładni systemowej danego przepisu, w pierwszej kolejności należy brać pod uwagę jego relacje do innych przepisów danego aktu normatywnego (wykładnia systemowa wewnętrzna), a w dalszej kolejności do przepisów zawartych w innych ustawach (wykładnia systemowa zewnętrzna). Zatem w rozpatrywanej sprawie wykładnia systemowa wewnętrzna daje jednoznaczne rezultaty, gdyż wprost wskazuje, że wolę ustawodawcy w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT nie było odwołanie się do definicji zawartej w u.f.p. Ponadto, nie można nie zauważyć, że odwołanie się przy wykładni przepisów prawa podatkowego do definicji zawartych w przepisach z innych gałęzi prawa (tzw. definicji obcych) niż prawo podatkowe (czyli dokonywanie wykładni systemowej zewnętrznej), jest dopuszczalne w sytuacji, gdy prawodawca w przepisach prawa podatkowego wprost odsyła do tych definicji. Tymczasem w rozpoznanej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca. Zatem odwołanie się przez organ w zaskarżonej interpretacji do definicji zawartej w art. 126 u.f.p. było działaniem nieuprawnionym. Potwierdza to też orzecznictwo NSA, w którym jest prezentowany pogląd, że przy wykładni prawa podatkowego niedozwolone jest swobodne (przy braku wyraźnego odesłania) sięganie do definicji z innych gałęzi prawa (wyroki NSA: z dnia 11 grudnia 2019 r., sygn. akt II FSK 236/18; z dnia 8 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK1167/17, CBOSA).

Reasumując, skoro zatem racjonalny ustawodawca w jednym miejscu ustawy o CIT zamieszcza stosowne odwołanie, to braku takiego odniesienia w innym miejscu tego samego aktu prawnego nie można uznać za zabieg niezamierzony. W świetle powyższego nie ma podstaw aby na potrzeby ustalenia zakresu zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT posługiwać się definicją dotacji zawartej w u.f.p.

Tym samym w sprawie należy odwołać się do reguł wykładni językowej (gramatycznej), która polega na ustaleniu sensu interpretowanego przepisu przez analizę jego strony językowej. W myśl Nowego Słownika Języka Polskiego (red. nauk. B. Dunaj, Warszawa 2005, s. 104) pod pojęciem „dotacja” należy rozumieć „bezzwrotną pomoc finansową udzielaną jakiejś instytucji na określony cel”. Słownik Współczesnego Języka Polskiego (red. nauk. B. Dunaj, Warszawa 1996, s. 195) podaje, że "dotacje" to "bezzwrotna pomoc finansowa udzielana jakiejś instytucji na określony cel; subwencja". Słownik Języka Polskiego PWN (sjp.pwn.pl) pod pojęciem „dotacji” każę rozumieć „bezzwrotną pomoc finansową udzieloną przedsiębiorstwu, instytucji lub organizacji ze środków publicznych”. Natomiast Wielki Słownik Języka Polskiego (Instytut Języka Polskiego Polskiej Akademii Nauk, wsjp.pl) wskazuje, że „dotacja” to „bezzwrotna pomoc finansowa udzielana jakiejś instytucji lub osobie, żeby wesprzeć jej działalność”.

Odczytując normę prawną z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 CIT należy uznać, że wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona podatnikom ze środków publicznych, w szczególności z budżetu państwa (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 19 stycznia 2023 r. sygn. akt I SA/Wr 146/22, CBOSA).

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że rekompensata otrzymana przez Spółkę w ramach Programu Rzędowego pod nazwą "Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022”, spełnia ww. warunki. Otrzymana przez Skarżącą rekompensata ma bowiem charakter bezzwrotnej pomocy finansowej (bezpośredniej dotacji, stanowiącej pomoc publiczną) i jest udzielana ze środków budżetu państwa. W ocenie Sądu, zarzut Skarżącej, że DKIS naruszył art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT przez jego błędną wykładnię jest zasadny (por. wyrok WSA w Kielcach z 21 grudnia 2023 r. sygn. akt I SA/Ke 488/23, CBOSA)”

-     Wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 26 marca 2024 r. - sygn. I SA/Bd 155/24:

„Należy zauważyć, że treść art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. wskazuje, że ustanowione w nim zwolnienie dotyczy wszelkich dotacji udzielanych ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem jednej tylko kategorii, to jest dopłat do oprocentowania kredytów bankowych. Tak więc poza wskazanym expressis verbis wyjątkiem, dla zakresu omawianego zwolnienia nie ma znaczenia ani rodzaj dotacji, ani system jej przekazywania, czy rozliczania. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest tylko źródło pochodzenia środków pomocy publicznej, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego. Zgodzić się więc należy ze skarżącą, że ustawodawca objął zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych wszelkiego rodzaju pomoc publiczną, która odpowiada językowemu znaczeniu pojęciu dotacja, skoro w ustawie podatkowej nie zawarł definicji tego pojęcia ani też jakichkolwiek dodatkowych ograniczeń.

Wskazać należy, że wykładnia językowa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa podatkowego, ale także zakreśla jej granice (por. R. Mastalski, Interpretacja prawa podatkowego. Źródła prawa podatkowego i jego wykładnia, Wrocław 1989, s. 94). W procesach interpretacji prawa przyjmuje się zasadnie domniemanie, że ustawodawca posługuje się językiem powszechnym (por. J. Wróblewski, Rozumienie prawa i jego wykładnia, Wrocław 1990, s. 79), a zatem przyjmować należy takie znaczenie terminów i zwrotów użytych w tekście przepisów prawnych, jakie mają one w języku etnicznym, najszerzej stosowanym na terytorium danego państwa (B. Brzeziński, Szkice z wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2002, s. 35). Jeżeli jakieś pojęcie nie jest zdefiniowane, zasadą powinno być potoczne rozumienie tego terminu (por. M. Zieliński, Wyznaczniki reguł wykładni prawa, RPEiS 1998, nr 3-4, s. 16).

W myśl Nowego Słownika Języka Polskiego (red. nauk. B. Dunaj, Warszawa 2005, s. 104) pod pojęciem „dotacja” należy zaś rozumieć „bezzwrotną pomoc finansową udzielaną jakiejś instytucji na określony cel”. Z kolei Słownik Języka Polskiego PWN pod pojęciem „dotacji” rozumie „bezzwrotną pomoc finansową udzieloną przedsiębiorstwu, instytucji lub organizacji ze środków publicznych” (www. https://sjp.pwn.pl/szukaj/dotacja.html). Dekodując normę prawną z treści art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. należy zatem uznać, że wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona m.in. przedsiębiorstwu ze środków publicznych, m.in. z budżetu państwa. Tego rodzaju przesłanki spełnia pomoc wypłacana skarżącej z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej, a zatem podlega ona zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 17października 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 817/23).

W rezultacie stwierdzić należy, że nie ma racji organ interpretacyjny, iż dokonując wykładni pojęcia dotacja, o którym mowa wart. 17 ust. 1 pkt 47u.p.d.o.p. należy posiłkować się definicją legalną zawartą w art. 126 u.f.p. Gdyby racjonalny ustawodawca, tworząc zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. chciał skorzystać z tej definicji to dokonałby stosownego odesłania, tak jak to uczynił, np. w treści art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., w myśl którego przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. Skoro racjonalny ustawodawca tego nie uczynił należy uznać, że był to zabieg celowy. Zatem definicja dotacji zawarta w art. 126 u.f.p. została zbudowana na użytek ustawy o finansach publicznych oraz przepisów zawierających stosowne odesłanie do art. 126 i nast. u.f.p., co wyklucza jej stosowanie na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. (por. wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 1276/21).

Organ dokonał zatem błędnej wykładni art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. i tym samym niezasadnie uznał, że w rozpatrywanej sprawie w ogóle nie znajduje zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 58 u.p.d.o.p. Rację ma strona, że zaskarżona interpretacja narusza art. 16 ust. 1 pkt 58 u.p.d.o.p. w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p., co jest wystarczającą podstawę do jej uchylenia."

-     Interpretacji Indywidualnej z 8 sierpnia 2024 r. - sygn. 0111-KDIB2-1.4010.290.2024.1.AS:

„lstotą rekompensaty, którą otrzymuje operator na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, jest zrównoważenie kosztów działalności w związku ze świadczeniem usługi publicznej, w sensie ekonomicznym posiada więc cechy dotacji. Nienazwanie wprost w ustawie o publicznym transporcie zbiorowym „rekompensaty” „dotacją” nie pozbawia jej takiego charakteru w odniesieniu do rekompensaty z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a posiłkując się definicją z ustawy o finansach publicznych pozwala na przypisanie rekompensacie cech dotacji.

Mając powyższe na uwadze, można zdefiniować rodzaj świadczenia jakim jest rekompensata pieniężna, jako dotacja poprzez elementy składowe takiego świadczenia, pozwalające na przypisanie takiemu świadczeniu cech dotacji, zgodnie z definicją dotacji zawartą w art. 126 ustawy o finansach publicznych.

Źródłem finansowania rekompensaty z tytułu poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego -jak wynika z analizy regulacji ustawy o publicznym transporcie zbiorowym i ustawy o finansach publicznych - jest dotacja otrzymana z budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Przedmiotowa rekompensata jest zatem wolna od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT. Jak już wcześniej wskazano, przepis ten zawiera stwierdzenie, iż wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a więc zwolnienie to dotyczy dochodów z tytułu wszelkich dotacji, udzielanych z budżetu państwa lub budżetów samorządowych, z wyjątkiem dotacji na nieobjęte zwolnieniem dopłaty do oprocentowania kredytów bankowych. Dla zakresu tego zwolnienia nie jest więc istotny rodzaj dotacji, ich charakter i to, czy są określane jako dotacje podmiotowe, przedmiotowe czy też celowe. Również nie ma znaczenia sposób wykorzystania tych dotacji (o tym rozstrzyga ustawa o finansach publicznych). Ważne jest natomiast źródło ich pochodzenia, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż źródłem finansowania rekompensaty z tytułu poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego jest dotacja otrzymana z budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

W świetle powyższego, otrzymywana przez Państwa kwota odpowiadająca rekompensacie w związku z realizacją obowiązku świadczenia usług przewozowych na warunkach określonych przez Gminę będzie, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, stanowiła przychód Spółki w dacie jej otrzymania, tj. wpływu na rachunek Spółki (art. 12 ust. 3e ustawy o CIT). Jednocześnie dochód z tego tytułu wolny będzie od podatku na mocy art. 17 ust. 1 pkt 47 ww. ustawy. Tym samym Spółka będzie miała obowiązek wykazać przychód zwolniony z opodatkowania w deklaracji CIT-8 dotyczącej roku podatkowego, w którym środki pieniężne wpłynęły na Państwa rachunek bankowy.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.”

Podobne stanowisko do powyższego możemy znaleźć także przykładowo w:

-     Interpretacji Indywidualnej z 27 maja 2025 r. - sygn. 0111-KDIB2-1.4010.148.2025.2.AR,

-     Interpretacji Indywidualnej z 4 lipca 2018 r. - sygn. 0111-KDIB2-3.4010.168.2018.1.APA,

-     Interpretacji Indywidualnej z 4 lipca 2018 r. - sygn. 0111-KDIB2-3.4010.167.2018.1.APA,

-     Interpretacji Indywidualnej z 12 marca 2020 r. - sygn. 0111-KDIB1-2.4010.523.2019.4.DP.

Ad 3.

Przychód podatkowy

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Rekompensata Inwestycyjna wypłacana jest dwa razy do roku jako wniesienie wkładu pieniężnego do Spółki, z tytułu objęcia po cenie nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Oznacza to, że zarówno wkłady pieniężne, jak i niepieniężne wnoszone na pokrycie kapitału zakładowego nie są zaliczane do przychodów w rozumieniu prawa podatkowego.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, podwyższenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu po stronie Spółki, do której wnoszony jest wkład, w tym wkład pieniężny.

Powyższe potwierdza Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 czerwca 2024 r., nr 0111-KDIBl-3.4010.148.2024.2.MBD:

„Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że kwoty przekazane Spółce w formie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki poprzez wniesienie wkładu pieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, nie będą skutkowały dla Państwa powstaniem przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych."

Analogiczne stanowisko DKIS zaprezentował także m.in. w Interpretacji Indywidualnej z 22 sierpnia 2022 r., 0111-KDIB2-1.4010.306.2022.2.AR, w Interpretacji Indywidualnej z 17 września 2021 r., 0111-KDIB1- 3.4010.288.2021.3.PC, i w Interpretacji Indywidualnej 25 czerwca 2024 r., 0111-KDIB1- 3.4010.148.2024.2.MBD, potwierdzając w tych interpretacjach, że zarówno wkłady pieniężne, jak i niepieniężne wnoszone na pokrycie kapitału zakładowego nie są zaliczane do przychodów w rozumieniu prawa podatkowego.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, mimo nazewnictwa odnoszącego się do dotacji/ dofinansowania/rekompensaty, Rekompensata Inwestycyjna powinna być z perspektywy podatkowej traktowana jako zwykłe wniesienie wkładu pieniężnego, skutkujące objęciem przez podmiot wnoszący wkład pieniężny udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, a co za tym idzie - nie stanowi przychodu podatkowego Spółki.

Rekompensata Inwestycyjna - możliwość zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, przepisy analizowane powyżej w kontekście Rekompensaty Eksploatacyjnej (zwolnienie z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT) nie powinny znaleźć zastosowania w odniesieniu do Rekompensaty Inwestycyjnej, ponieważ Rekompensata Inwestycyjna stanowi mimo swojej nazwy innego rodzaju transakcję - wkład pieniężny.

Powyższe potwierdza np. Interpretacja Indywidualna z 11 października 2022 r. - sygn. 0111-KDIB2- 1.4010.441.2022.1.AP, w której czytamy, że:

„Na wstępie zaznaczyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest ocena skutków podatkowych związanych z otrzymaniem wskazanych we wniosku Dopłat w formie dotacji z budżetu państwa. Z oczywistych powodów Dopłata otrzymana w formie podwyższenia kapitału zakładowego nie może korzystać ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie wskazanego w pytaniu przepisu ustawy o CIT, a wydatki Państwa nie mogą zostać sfinansowane z otrzymanej w taki sposób Dopłaty.”

Jak wynika z powyższego fragmentu, wniesienie wkładu pieniężnego do Spółki pod nazwą dopłaty / rekompensaty (sformułowań nawiązujących nazwą do „dotacji”) nie powoduje, że wniesienie wkładu pieniężnego powinno być rozpatrywane w perspektywy art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, tj. Rekompensata Inwestycyjna, jako wkład pieniężny, nie będzie stanowiła dla Spółki przychodu, jak wskazano przedtem w niniejszej opinii. Z prawnego punktu widzenia, Rekompensata Inwestycyjna stanowi wkład pieniężny do Spółki i dlatego jej analiza w świetle art. 17 ust. 1 pkt 47 jest nieadekwatna.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Rekompensata Inwestycyjna, jako forma dokapitalizowania Spółki, nie stanowi zdarzenia, które podobnie jak Rekompensata Eksploatacyjna, powinno być analizowane w perspektywie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT i konsekwencje podatkowe dla Rekompensaty Inwestycyjnej powinny być ustalane jak dla wniesienia odpowiedniej formy wkładu (pieniężnego/niepieniężnego).

Przyjęcie wniosku, zgodnie z którym samo nazewnictwo przypisane przekazaniu danych kwot miałoby określać charakter prawny danej transakcji/zdarzenia, w ocenie Wnioskodawcy jest nieuzasadnione.

Ad 4.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Z powyższego przepisu wywodzi się, że aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

-     został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-     jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-     pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-     poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-     został właściwie udokumentowany,

-     nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł - obiektywnie oceniając - oczekiwać takiego efektu.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Z kolei art. 15 ust. 6 ustawy stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT: Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 56, 56b-56j i 59. W przepisie tym wskazano m.in. przepis art. 17 ust. 1 pkt 47, który stanowi podstawę zwolnienia od opodatkowania dopłat otrzymanych przez Wnioskodawcę w formie dotacji.

Wobec czego, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania stanowiska w odniesieniu do pytania nr 2 za prawidłowe (tj. uznania, że Rekompensata Eksploatacyjna korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT), wydatki finansowane z tych środków będą podlegały wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie wskazanego art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT.

Natomiast w przypadku uznania stanowiska w odniesieniu do pytania nr 2 za nieprawidłowe (tj. uznania, że Rekompensata Eksploatacyjna nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT), wydatki finansowane z tych środków będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, z uwzględnieniem wyjątków zawartych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Jednocześnie wydatki finansowane ze środków pochodzących z Rekompensaty Inwestycyjnej (która jako podwyższenie kapitału Spółki pozostaje zdarzeniem neutralnym podatkowo) oraz z emisji obligacji, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, z uwzględnieniem wyłączeń zawartych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Katalog wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, zawarty w ww. art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, w żadnym z punktów nie wymienia wydatków sfinansowanych ze środków uzyskanych z podwyższenia kapitału zakładowego oraz sfinansowanych poprzez emisję obligacji.

Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Przykładowo, w Interpretacji indywidualnej z dnia 12 lipca 2023 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.235.2023.4.SG, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że skoro Spółka jest podmiotem utworzonym przez Miasto w celu realizacji zadań własnych Gminy to brak realizacji powierzonych zadań przez Spółkę z którymi wiąże się konieczność ponoszenia wskazanych kosztów, stawiałoby - z punktu widzenia Gminy jako jedynego udziałowca - pod znakiem zapytania sensowność pozostawania Wnioskodawcy w obrocie prawnym. Tym samym Spółka zostałaby pozbawiona źródła przychodów, które osiąga w związku z realizacją zadań własnych Gminy. Organ uznał, że wydatki związane z prowadzoną działalnością Spółki, którą powołano do realizacji zadań własnych Gminy sfinansowane z otrzymanej rekompensaty, po wyłączeniu kosztów zastrzeżonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, są kosztami uzyskania przychodów tej Spółki.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, ze środków z Rekompensaty Eksploatacyjnej Spółka finansuje koszty bieżącej działalności takiej jak m.in.:

-     zakup na potrzeby Spółki środków trwałych,

-     materiały biurowe, gospodarcze, paliwo do środków transportu, zakup energii i mediów, usługi najmu, usługi prawne, doradcze, bankowe, informatyczne pocztowe,

-     usługi remontowe dotyczące środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby Spółki,

-     wydatki związane z eksploatacją pojazdów,

-     podatek od nieruchomości oraz podatek leśny i opłaty (opłaty do KRS, opłaty notarialne, opłaty sądowe, opłaty od pełnomocnictw),

-     wynagrodzenia ze stosunku pracy oraz umów cywilnoprawnych, w tym również z tytułu kontraktów menedżerskich i wynagrodzenia Rady Nadzorczej oraz ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia na rzecz pracowników i osób współpracujących ze spółką na podstawie wskazanych tytułów,

-     pozostałe koszty w tym podróże służbowe i ubezpieczenia majątkowe dotyczące majątku Spółki,

-     koszty odsetek od zobowiązań (z wyłączeniem odsetek od emisji obligacji oraz od zaległości podatkowych) oraz pozostałe koszty operacyjne.

Środki otrzymywane w ramach Rekompensaty Inwestycyjnej są przeznaczane na:

-     sfinansowanie nabycia środków trwałych, które zgodnie z Umową przekazywane są w nieodpłatne użyczenie podmiotom medycznym,

-     nabycie usług obcych w postaci usług remontowo- budowlanych, wykonania prac budowlanych, adaptacyjnych, remontowych, modernizacyjnych dotyczących nieruchomości, które nie pozostają własnością Spółki, a które wykorzystywane są przez podmioty medyczne. Spółka ponosi wydatki z tego tytułu, natomiast to podmioty medyczne pozostają użytkownikami lub właścicielami nieruchomości, na których tego rodzaju prace zostały wykonane. Spółka nie posiada żadnego tytułu prawnego do tych nieruchomości, w szczególności nie jest użytkownikiem tych nieruchomości na podstawie umów najmu czy dzierżawy,

-     koszty finansowe w tym przykładowo odsetek od wyemitowanych przez Wnioskodawcę obligacji oraz prowizję bankową od emisji tych obligacji.

Ponadto, Spółka z obu rodzajów Rekompensaty pokrywa wydatki związane z nabyciem wyposażenia przekazywanego do nieodpłatnego używania podmiotom medycznym (przykładowo: zestawy narzędzi chirurgicznych, klipsownice, kleszcze do szwów, narzędzia laparoskopowe). Wyposażenie to z uwagi na wartość jednostkową nieprzekraczającą 10 tyś PLN nie jest kwalifikowane jako środki trwałe Spółki.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w przyszłości wydatki dotyczące i) nabycia środków trwałych, które zgodnie z Umową przekazywane są w nieodpłatne użyczenie podmiotom medycznym oraz ii) nabycia usług obcych w postaci usług remontowo- budowlanych, wykonania prac budowlanych, adaptacyjnych, remontowych, modernizacyjnych dotyczących nieruchomości, które nie pozostają własnością Spółki, a które wykorzystywane są przez podmioty medyczne - mogą być finansowane zarówno ze środków pochodzących z Rekompensaty Eksploatacyjnej, jak i Rekompensaty Inwestycyjnej.

Wnioskodawca ponadto wskazuje, że (...) 2014 r. pomiędzy Spółką, Województwem Y (wspólnik) oraz Bankiem (…) (Agent Płatniczy) została zawarta umowa wsparcia. Na podstawie umowy, Bank jako gwarant emisji zobowiązał się do objęcia w obrocie pierwotnym obligacji emitowanych przez Spółkę. Zatem Spółka finansuje swoje zadania również poprzez finansowanie uzyskane od Banku w związku z emisją obligacji. Wnioskodawca wskazuje, że ze środków pochodzących od Banku uzyskanych w wyniku emisji obligacji były/ są oraz mogą być finansowane tożsame rodzaje wydatków jak z Rekompensaty Inwestycyjnej. Tym samym poprzez emisję obligacji Spółka finansuje:

-     nabycie środków trwałych, które zgodnie z Umową przekazywane są w nieodpłatne użyczenie podmiotom medycznym,

-     nabycie usług obcych w postaci usług remontowo- budowlanych, wykonania prac budowlanych, adaptacyjnych, remontowych, modernizacyjnych dotyczących nieruchomości, które nie pozostają własnością Spółki, a które wykorzystywane są przez podmioty medyczne. Spółka ponosi wydatki z tego tytułu, natomiast to podmioty medyczne pozostają użytkownikami lub właścicielami nieruchomości, na których tego rodzaju prace zostały wykonane. Spółka nie posiada żadnego tytułu prawnego do tych nieruchomości, w szczególności nie jest użytkownikiem tych nieruchomości na podstawie umów najmu czy dzierżawy.

Jednocześnie jak wskazano powyżej, finansowanie wydatków związanych z emisją obligacji, w szczególności koszty finansowe w tym przykładowo odsetek od wyemitowanych przez Wnioskodawcę obligacji oraz prowizję bankową od emisji tych obligacji, finansowane są ze środków pochodzących z Rekompensaty Inwestycyjnej.

Wydatki powyższe są ponoszone z zasobów majątkowych Spółki, są właściwie udokumentowane oraz pozostają w ścisłym związku z realizacją zadań powierzonych. Ponoszenie tych kosztów jest niezbędne w celu realizacji działalności powierzonej.

W rezultacie powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku braku możliwości zastosowania do Rekompensaty Eksploatacyjnej oraz Rekompensaty Inwestycyjnej zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, Wnioskodawca powinien zasadniczo móc zaliczyć w poczet kosztów podatkowych wszelkie koszty korespondujące z osiągniętym przychodem, przy równoczesnym uwzględnieniu ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów mogą być zaliczone wydatki finansowane ze środków pochodzących od Banku uzyskane w związku z emisją obligacji.

Do podatkowych kosztów uzyskania przychodów zaliczane mogą być między innymi zapłacone odsetki od obligacji. Wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty. Kosztem podatkowym na gruncie CIT są wyłącznie odsetki zapłacone, do kosztów nie zalicza się odsetek naliczonych a jeszcze nie zapłaconych, (art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT).

Jak natomiast wynika z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oddanych do nieodpłatnego używania - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania.

Kwestią zasadniczą jest zatem w analizowanym stanie faktycznym określenie, czy Wnioskodawca przekazuje środki trwałe szpitalom do nieodpłatnego używania, czy może pomiędzy Wnioskodawcą, a szpitalami występuje pewna wiązka odpłatności / wzajemności.

W ocenie Wnioskodawcy, jak wynika z opisanego stanu faktycznego, pomiędzy Wnioskodawcą, a szpitalami nie występuje element odpłatności przy przekazywaniu środków trwałych szpitalom, a co za tym idzie - zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c ustawy o CIT, ograniczający możliwość zaliczania w poczet KUP odpisów od środków trwałych przekazanych do nieodpłatnego używania - za miesiące, w których składniki te były oddane do takiego, nieodpłatnego używania.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka może zaliczyć do kosztów podatkowych kwoty wydatkowane z otrzymanej Rekompensaty Eksploatacyjnej i Rekompensaty Inwestycyjnej, jak również uzyskane w wyniku emisji obligacji, jednak nie może zaliczyć do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych (za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania) z uwagi na brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit, c ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278, dalej: „ustawa o CIT”) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT,

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o CIT nie określają ścisłej definicji przychodów, zawierają jedynie wykaz zdarzeń, które zostały uznane przez ustawodawcę za przychody w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym wymienione w ww. przepisie rodzaje przychodów poprzedzone zostały wyrazem „w szczególności”, co oznacza, że katalog tam zawarty nie jest katalogiem zamkniętym. Należy zaznaczyć, że przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Przy czym, sformułowanie „otrzymane” oznacza, że pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia muszą wpłynąć na rachunek bankowy podatnika, bądź faktycznie podatnik otrzymał je w inny sposób (np. zapłata gotówką, nabycie prawa). Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.

Ustawa o CIT przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in.:

-     przychodów z działalności gospodarczej (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT);

-     przypadków, w których przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4 ustawy o CIT).

I tak w myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT,

Z opisu sprawy wynika, że Województwo Y utworzyło Spółkę powierzając jej w szczególności wspieranie, we wszelkich dopuszczalnych formach, prowadząc zarówno działalność o charakterze nieodpłatnym, jak i odpłatnym, (...) dla których podmiotem tworzący jest Samorząd Województwa Y. Województwo Y jest i pozostanie w okresie obowiązywania Umowy powierzenia jedynym udziałowcem Spółki. Celem Państwa działalności jest w szczególności realizacja zadania własnego Samorządu Województwa Y, o charakterze użyteczności publicznej, polegającego na promocji i ochronie zdrowia.

Z tytułu świadczenia usług publicznych w ogólnym interesie gospodarczym przysługuje Państwu prawo uzyskania Rekompensaty od Województwa. Zgodnie z Umową powierzenia, Rekompensata składa się z Rekompensaty Eksploatacyjnej, jak również z Rekompensaty Inwestycyjnej. Wysokość Rekompensaty w okresie świadczenia usług nie może przekraczać kwoty niezbędnej do pokrycia kosztów poniesionych w tym okresie przypadających na wykonywanie zadania publicznego, przy uwzględnienie przychodów uzyskiwanych przez Spółkę i rozsądnego zysku w rozumieniu Decyzji UE. Województwo przekazuje w danym roku obrachunkowym Spółce kwotę Rekompensaty rocznej, w podziale na Rekompensatę Eksploatacyjną i Rekompensatę Inwestycyjną. Wskazali Państwo również, że w pierwotnym brzmieniu Umowy rozliczenie Rekompensaty Eksploatacyjnej następowało w okresach kwartalnych, a po podpisaniu Aneksu nr 5 Rekompensata Eksploatacyjna rozliczana jest w okresach rocznych.

Pierwsza Państwa wątpliwość dotyczy ustalenia, czy Rekompensata Eksploatacyjna stanowi dla Spółki przychód podatkowy oraz w jakim momencie Spółka powinna rozpoznać przychód.

Wskazać należy, że powołany powyżej przepis art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, wiąże przychody z działalnością gospodarczą, co oznacza, że przychody objęte tym przepisem muszą być następstwem prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem, między przychodem a działalnością gospodarczą musi istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu, tzn. wszelkie przychody, których przyczyną powstania jest prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej są przychodami związanymi z działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że uzyskanie Rekompensaty Eksploatacyjnej, o której mowa we wniosku, będzie stanowić przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Odnosząc się natomiast do momentu w jakim Spółka powinna rozpoznać przychód wskazać należy, że podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a ww. ustawy.

Na mocy tego przepisu,

Przytoczony przepis w odniesieniu do podmiotów uzyskujących przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej ustanawia generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Regułą jest więc, że przychód powstaje w dacie następujących zdarzeń:

-     wydania rzeczy,

-     zbycia prawa majątkowego lub

-     wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi,

nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności. Zasadą jest, że opodatkowany jest przychód należny co oznacza, że należy zadeklarować przychód dla celów podatkowych niezależnie od faktycznego otrzymania środków pieniężnych.

W myśl art. 12 ust. 3c ustawy o CIT,

Z kolei w myśl art. 12 ust. 3d ustawy o CIT,

Ponadto, jak stanowi art. 12 ust. 3e ustawy o CIT,

Podsumowując, regulacje art. 12 ustawy o CIT wskazują, że w przypadku czynności dokonanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, które odnoszą się do wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi czy też częściowego wykonania usługi, przychód powinien być rozpoznany z momentem wykonania usługi czy też zbycia towaru, z momentem wystawienia faktury albo z momentem uregulowania należności, w zależności które zdarzenie wystąpi wcześniej. Wyjątek od tej zasady został przewidziany dla usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych. W tym przypadku przychód powinien zostać wykazany w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy, uznać należy, że w opisanej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, który odnosi się do usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych. Zatem przychód z tytuły Rekompensaty Eksploatacyjnej powstanie w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego określonego w umowie. Skoro pierwotna umowa przewidywała kwartalne okresy rozliczeniowe datą powstania przychodu był ostatni dzień kwartału. Natomiast w związku z aneksowaniem aneksem nr 5 umowy i ustaleniem rocznego okresu rozliczeniowego, datą powstania przychodu za dany rok będzie ostatni dzień roku.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczącej ustalenia, czy Rekompensata Eksploatacyjna stanowi dotację w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, a co za tym idzie – czy podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT wskazać należy, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, wolne od podatku są m.in.,

W tym miejscu zauważyć należy, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „dotacja”. Brak ustawowej definicji pojęcia „dotacja” nie uprawnia jednak do dowolnego określenia jego zakresu znaczeniowego.

Mając powyższe na względzie, uprawnionym jest odwołanie się do ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. 2015 r. poz. 1483 ze zm. dalej: „ufp”) w zakresie rozumienia sformułowania „dotacja” zawartego w przepisach podatkowych.

I tak, stosownie do art. 126 ustawy o finansach publicznych,

Rozwinięcie definicji dotacji jest zawarte w art. 127, 130, 131, 218, 219 i 220 u.f.p.,

Zgodnie natomiast z art. 124 ust. 1 pkt 1 ufp, dotacje celowe są to środki przeznaczone na:

Art. 151 ust. 1 i 2 ufp stanowi, że:

Zgodnie natomiast z art. 152 ust. 1 ufp,

Art. 152 ust. 2 ufp stanowi, że

Zgodnie natomiast z art. 152 ust. 3 ufp,

Mając na uwadze powyższe nie można zgodzić się z Państwem w kwestii uznania Rekompensaty Eksploatacyjnej za dotację. Należy zauważyć, że Spółka będzie wykonywać powierzone jej przez Województwo zadania własne Samorządu Województwa Y, o charakterze użyteczności publicznej, polegającego na promocji i ochronie zdrowia, a za realizację tych zadań Spółka jako niezależny podmiot będzie otrzymywać płatności od Województwa Y – tzw. rekompensatę.

Zatem należy stwierdzić, że pomiędzy płatnością, którą Spółka otrzyma w ramach Rekompensaty Eksploatacyjnej od Województwa a świadczeniem na rzecz Województwa, zachodzi związek bezpośredni, bowiem płatność następuje w zamian za to świadczenie. Spółka otrzymując od Województwa rekompensatę otrzyma zindywidualizowaną korzyść, a otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnościami, których dokona Spółka na rzecz Województwa.

Spółka realizując opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym zadania, zwolni Województwo w istocie z określonych prawem obowiązków, czynić to będzie jednak za wynagrodzeniem, które zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi przychód podatkowy.

W tym miejscu należy zauważyć, że jak już wskazano powyżej ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje zwolnienia od podatku dochodowego, m.in. z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, zgodnie z którym wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Należy jednak pamiętać, że każde zwolnienie od podatku jest przywilejem, z którego można skorzystać wyłącznie w ściśle określonych przypadkach.

Zauważyć należy, że nie każde świadczenie, w tym nie każda rekompensata może podlegać temu zwolnieniu.

Należy ponownie podkreślić, że jak wynika z cytowanego powyżej art. 126 ustawy o finansach publicznych, dotacjami są podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych, przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Zatem są to środki podlegające szczególnym regulacjom, wynikającym z konkretnych przepisów prawa, nie zaś jak ma to miejsce w omawianej sprawie wynikających z zawartej Umowy pomiędzy Państwem a Województwem.

Zatem Spółka za świadczenie powierzonych zadań będzie uzyskiwała Rekompensatę, czyli płatność od Województwa. W przypadku dotacji istotnym jest natomiast fakt, że dotacja stanowi bezzwrotny, nieoprocentowany transfer, niezwiązany z żadnym wzajemnym świadczeniem, co w omawianej sprawie nie ma miejsca.

Mając na uwadze powyższe Rekompensata Eksploatacyjna, którą otrzymali/będą otrzymywali Państwo od Województwa za wykonywanie powierzonych zadań zgodnie z zawartą Umową nie stanowi dotacji, tym samym dochód uzyskany z tytułu rekompensaty nie będzie podlegał zwolnieniu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Kolejną Państwa wątpliwością jest kwestia ustalenia, czy Rekompensata Inwestycyjna stanowi przychód podatkowy Spółki oraz czy stanowi dotację w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że Rekompensata Inwestycyjna wypłacana będzie dwukrotnie w ciągu każdego roku jako wniesienie wkładu pieniężnego z tytułu objęcia po cenie nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, w wysokości określonej w prognozie Rekompensaty rocznej.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 updop:

Przepisy art. 12 ust. 4 updop, mają istotne znaczenie dla ustalenia zakresu przedmiotowego podatku dochodowego. Wyliczają bowiem enumeratywnie te rodzaje przychodów uzyskiwanych przez podatnika, które nie stanowią podstawy ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu. Innymi słowy, art. 12 ust. 4 updop, tworzy zamknięty katalog przychodów neutralnych podatkowo, co oznacza, że nie można go rozszerzać ponad te ich rodzaje, które wymienia ustawodawca.

Podwyższenie kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest przeprowadzane w celu pozyskania dla spółki nowych środków pieniężnych lub rzeczowych. Takie podwyższenie może się dokonać przez wniesienie przez wspólników (udziałowców) dodatkowych wpłat lub wartości na nowe udziały albo w wyniku podwyższenia wartości udziałów dotychczasowych. Przepisy KSH nie wprowadzają ograniczeń co do możliwości wielokrotnego podwyższania kapitału zakładowego, może być podwyższany w danej spółce kilkakrotnie. Nie jest natomiast możliwe podwyższenie kapitału zakładowego spółki w drodze przeszacowania wartości wkładów niepieniężnych, wniesionych na poczet kapitału zakładowego.

Powyższe regulacje wskazują zatem, że podwyższenie kapitału zakładowego stanowi jeden ze sposobów pozyskiwania kapitału przez spółkę (zgromadzenia środków niezbędnych dla funkcjonowania podmiotu prawnego).

W art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT, Ustawodawca wyraźnie wskazał, że wartość wkładów zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z podwyższeniem tego kapitału nie jest zaliczana do przychodów podatkowych spółki – kapitał ten zapewnia bowiem zgromadzenie środków niezbędnych dla funkcjonowania podmiotu prawnego.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że kwoty przekazane Państwu jako Rekompensata Inwestycyjna w formie wniesienie wkładu pieniężnego z tytułu objęcia po cenie nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, nie będą skutkowały po Państwa stronie powstaniem przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Skoro zatem Rekompensata Inwestycyjna, na mocy art. 12 ust. 4 pkt 4 jest w całości wyłączona z przychodów podatkowych to w konsekwencji do tak określonego przysporzenia nie ma zastosowania zwolnienie z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Z kolei odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie ustalenia czy Spółka może zaliczyć do kosztów podatkowych opisane w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym wydatki, w tym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, wskazać należy, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) – jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

-       został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na jego działalność przez osoby inne niż podatnik),

-       jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-       pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-       poniesiony został w celu uzyskania, zachowania albo zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-       został właściwie udokumentowany,

-       nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzona działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów zastrzeżonych w ustawie.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ustawy o CIT, zostaną ex lege uznane za koszty mające wpływ na podstawę opodatkowania.

We wniosku wskazali Państwo, że ze środków z Rekompensaty Eksploatacyjnej Spółka finansuje koszty bieżącej działalności takiej jak m.in.:

-     zakup na potrzeby Spółki środków trwałych,

-     materiały biurowe, gospodarcze, paliwo do środków transportu, zakup energii i mediów, usługi najmu, usługi prawne, doradcze, bankowe, informatyczne pocztowe,

-     usługi remontowe dotyczące środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby Spółki,

-     wydatki związane z eksploatacją pojazdów,

-     podatek od nieruchomości oraz podatek leśny i opłaty (opłaty do KRS, opłaty notarialne, opłaty sądowe, opłaty od pełnomocnictw),

-     wynagrodzenia ze stosunku pracy oraz umów cywilnoprawnych, w tym również z tytułu kontraktów menedżerskich i wynagrodzenia Rady Nadzorczej oraz ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia na rzecz pracowników i osób współpracujących ze spółką na podstawie wskazanych tytułów,

-     pozostałe koszty w tym podróże służbowe i ubezpieczenia majątkowe dotyczące majątku Spółki,

-     koszty odsetek od zobowiązań (z wyłączeniem odsetek od emisji obligacji oraz od zaległości podatkowych) oraz pozostałe koszty operacyjne.

Środki otrzymywane w ramach Rekompensaty Inwestycyjnej są przeznaczane na m.in.:

-     sfinansowanie nabycia środków trwałych, które zgodnie z Umową przekazywane są w nieodpłatne użyczenie podmiotom medycznym,

-     nabycie usług obcych w postaci usług remontowo- budowlanych, wykonania prac budowlanych, adaptacyjnych, remontowych, modernizacyjnych dotyczących nieruchomości, które nie pozostają własnością Spółki, a które wykorzystywane są przez podmioty medyczne. Spółka ponosi wydatki z tego tytułu, natomiast to podmioty medyczne pozostają użytkownikami lub właścicielami nieruchomości, na których tego rodzaju prace zostały wykonane. Spółka nie posiada żadnego tytułu prawnego do tych nieruchomości, w szczególności nie jest użytkownikiem tych nieruchomości na podstawie umów najmu czy dzierżawy,

-     koszty finansowe w tym przykładowo odsetek od wyemitowanych przez Wnioskodawcę obligacji oraz prowizję bankową od emisji tych obligacji.

Ponadto wskazali Państwo, że z obu rodzajów Rekompensaty pokrywają wydatki związane z nabyciem wyposażenia przekazywanego do nieodpłatnego używania podmiotom medycznym (przykładowo: zestawy narzędzi chirurgicznych, klipsownice, kleszcze do szwów, narzędzia laparoskopowe). Wyposażenie to z uwagi na wartość jednostkową nieprzekraczającą 10 tyś PLN nie jest kwalifikowane jako środki trwałe Spółki.

Wskazali Państwo również, że (...) 2014 r. pomiędzy Spółką, Województwem Y (wspólnik) oraz Bankiem Pekao SA. (Agent Płatniczy) została zawarta umowa wsparcia. Na podstawie umowy, Bank jako gwarant emisji zobowiązał się do objęcia w obrocie pierwotnym obligacji emitowanych przez Spółkę. Zatem Spółka finansuje swoje zadania również poprzez finansowanie uzyskane od Banku w związku z emisją obligacji. Ze środków pochodzących od Banku uzyskanych w wyniku emisji obligacji były/są oraz mogą być finansowane tożsame rodzaje wydatków jak z Rekompensaty Inwestycyjnej.

Końcowo wskazali Państwo, że wydatki ponoszone są z zasobów majątkowych Spółki, są właściwie udokumentowane oraz pozostają w ścisłym związku z realizacją zadań powierzonych. Ponoszenie tych kosztów jest niezbędne w celu realizacji działalności powierzonej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego, wskazać należy, że wskazane wydatki dotyczące bieżącej działalności poniesione przez Państwa na realizację zadań własnych Samorządu Województwa Y finansowane z Rekompensaty Eksploatacyjnej, należy traktowane jako koszty uzyskania przychodów, ponieważ są niezbędne do faktycznej realizacji powierzonego zadania.

Jednocześnie wydatki finansowane ze środków pochodzących z Rekompensaty Inwestycyjnej oraz z emisji obligacji, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, z uwzględnieniem wyłączeń zawartych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Wyłącznie, które będzie miało zastosowanie w Państwa sprawie dotyczy odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, które są przekazywane podmiotom medycznym w drodze nieodpłatnego użyczenia.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit c ustawy o CIT

W związku z powyższym są Państwo zobligowani do wyłączenia takiej amortyzacji z kosztów podatkowych.

Powyższe nie ogranicza jednak prawa do rozliczenia nakładów na nabycie usług obcych w postaci usług remontowo-budowlanych, wykonania prac budowlanych, adaptacyjnych, remontowych, modernizacyjnych dotyczących nieruchomości, które nie pozostają własnością Spółki, a które wykorzystywane są przed podmioty medyczne oraz wydatków na wyposażenie nieprzekraczające 10.000 zł przekazywane do nieodpłatnego używania podmiotom medycznym (zestawy narzędzi chirurgicznych, klipsownice, kleszcze do szwów, narzędzia laparoskopowe). Przy czym należy zauważyć, że zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na prace budowlane, adaptacyjne i modernizacyjne dotyczące inwestycji w obce środki trwałe winno nastąpić poprzez odpisy amortyzacyjne. Środki te nie zostały oddane w nieodpłatne używanie lecz są własnością innych podmiotów.

Należy zauważyć, że co prawda wskazane powyżej wydatki nie przyczyniają się w każdym przypadku do powstania przychodu u Państwa, ale są ponoszone w związku z realizacją zadań własnych Samorządu Województwa Y i w ocenie Organu wydatki te służą zachowaniu źródła przychodów. Skoro z opisu sprawy wynika, że są Państwo podmiotem utworzonym przez Województwo Y w celu wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym, to brak realizacji powierzonych zadań przez Państwa z którymi wiąże się konieczność ponoszenia wskazanych kosztów, stawiałoby - z punktu widzenia Województwa Y- jako jedynego udziałowca - pod znakiem zapytania sensowność pozostawania Państwa w obrocie prawnym. Tym samym Państwo zostaliby pozbawieni źródła przychodów, które osiągają w związku z realizacją zadań własnych Samorządu Województwa Y.

Odnosząc się do kosztów finansowych, w tym odsetek od wyemitowanych obligacji oraz prowizji bankowej od emisji tych obligacji wskazać należy, że jak sami Państwo wskazali we wniosku emisja obligacji służy również pozyskaniu finansowania na realizacje zadań Spółki. Skoro, zadanie te (nabycie usług obcych, czy zakup wyposażenia do 10.000 zł) jak wskazano powyżej są niezbędne do funkcjonowania i realizacji powierzonych zadań to koszt ich finansowania jest również bezpośrednio związany z prowadzoną działalnością.

Zauważyć dodatkowo należy, że odsetki są kosztem uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji, gdyż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT,

Reasumując, uznać należy, że przedstawione we wniosku wydatki związane z prowadzoną działalnością Spółki, w związku z powierzeniem jej wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym na podstawie Umowy powierzenia zawartej z Województwem Y, po wyłączeniu kosztów zastrzeżonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, są kosztami uzyskania przychodów.

Mając powyższe na uwadze, Państwa stanowisko zgodnie z którym, Spółka może zaliczyć do kosztów podatkowych opisane w stanie faktycznym (winno być stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym) wydatki, jednak nie może zaliczyć do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oddanych w nieodpłatne używanie z uwagi na brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a ustawy o CIT należy uznać za prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że zasadność zaliczenia wskazanych przez Państwa wydatków, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.