Interpretacja 0111-KDIB2-1.4010.77.2026.2.DD

Interpretacja indywidualna
- stanowisko prawidłowe

 

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

 

23 lutego 2026 r. za pośrednictwem systemu e-Doręczeń wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem wkładu niepieniężnego w postaci wydziału.

 

Z uwagi na braki formalne wniosku, wezwaliśmy Państwa, pismem z 7 maja 2026 r., o ich uzupełnienie. Wezwanie zostało odebrane 18 maja 2026 r., uzupełnienie do ww. wniosku wpłynęło 22 maja 2026 r.

Treść wniosku jest następująca:

 

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

 

Zainteresowany będący stroną postępowania:

1. A

Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

2. B

 

Opis zdarzenia przyszłego (doprecyzowany pismem z 22 maja 2026 r.)

A i B należą do grupy kapitałowej C (dalej: „Grupa C”). Wnioskodawcy posiadają siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz są polskimi rezydentami podatkowymi, tj. podlegają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Podstawowym przedmiotem działania Grupy jest działalność mediowa, reklamowa oraz e-commerce. Grupa jest właścicielem Strony Głównej C, posiada również specjalistyczne serwisy tematyczne oraz oferuje usługi subskrypcyjne. W branży e-commerce Grupa działa głównie w obszarach turystyki (A, Grupa D, Grupa E) i finansów konsumenckich (F i G).

Zgodnie ze strategią Grupy C, A ma pełnić centralne funkcje zarządcze w stosunku do całej działalności w obszarze turystyki. Działalność ta dzielić się ma natomiast na dwa segmenty:

   - turystykę lokalną indywidualną (głównie indywidualne rezerwacje lokalnych obiektów noclegowych, skoncentrowaną wokół Grupy D, na czele której stoi spółka H - właściciel wszystkich spółek z tego segmentu),

   - turystykę międzynarodową zorganizowaną (głównie sprzedaż wycieczek i organizacja wyjazdów zagranicznych), w skład której wchodzi spółka B (stanowiąca część Grupy C od 2015 r.) oraz nabyta w połowie 2025 r. Grupa E. Strategia Grupy wypracowana po akwizycji Grupy E zakłada, że podmiotem zarządzającym tym segmentem turystyki ma być spółka B, która (analogicznie jak w przypadku segmentu turystyki lokalnej indywidualnej i H), ma być właścicielem udziałów i akcji wszystkich spółek z tego segmentu.

W celu dostosowania struktury Grupy C do tych założeń biznesowych, konieczne jest przeprowadzenie szeregu zmian w strukturze Grupy, a jednym z niezbędnych działań w tym zakresie jest przeniesienie do B całego obszaru zarządzania strategicznego i właścicielskiego segmentem zorganizowanej turystyki zagranicznej i oddzielenie go od segmentu turystyki lokalnej indywidualnej.

W ramach A wydzielony zostanie wydział turystyki zorganizowanej dla klientów zagranicznych (dalej również jako: „Wydział”), w którego skład wejdą umowy, aktywa i zobowiązania powiązane z Grupą E. W celu realizacji strategii skoncentrowania całej działalności turystyki międzynarodowej zorganizowanej w B, A planuje przenieść Wydział do B poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego, w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „Aport” lub „Reorganizacja”). W ramach Aportu, do B zostaną przeniesione m.in. funkcjonalnie związane z Wydziałem zobowiązania (w szczególności część zobowiązań z tytułu kredytu na nabycie udziałów/akcji w podmiotach zależnych od A), które również przejdą na B na podstawie odrębnej umowy zawieranej za zgodą wierzycieli.

W efekcie Reorganizacji zostanie utworzona przejrzysta struktura zarządzania i właścicielska poprzez skoncentrowanie w spółce B funkcji zarządczych w obszarze zorganizowanej turystyki międzynarodowej, w tym działalności realizowanej przez Grupę E. W konsekwencji, B będą w Grupie C pełnić rolę podmiotu koordynującego działalność w zakresie zorganizowanej turystyki międzynarodowej.

Ukształtowanie struktury Grupy w ten sposób, że B będą nadzorować działalność Grupy E, ma istotne i wielowymiarowe uzasadnienie biznesowe, organizacyjne oraz operacyjne. B pełnić będzie w Grupie funkcję wyspecjalizowanego centrum zarządzania i koordynacji działalności w obszarze zorganizowanej turystyki międzynarodowej. Skoncentrowanie w jednym podmiocie funkcji właścicielskich, strategicznych oraz nadzorczych wobec spółek realizujących działalność w tym segmencie turystycznym, w tym spółek z Grupy E, pozwoli na zwiększenie efektywności zarządzania, zapewnienie spójności działań oraz wymierne synergie w ramach tego obszaru.

Przypisanie B roli wiodącego podmiotu w tym segmencie biznesu umożliwi centralizację kluczowych decyzji strategicznych, w szczególności w zakresie rozwoju oferty turystyki międzynarodowej, polityki produktowej i cenowej, relacji z kluczowymi kontrahentami zagranicznymi, a także zarządzania ryzykiem. Takie rozwiązanie zapewni jednolite standardy zarządcze i raportowe oraz będzie sprzyjać szybszemu i bardziej efektywnemu podejmowaniu decyzji w skali całego segmentu turystyki międzynarodowej. Skoncentrowanie zarządzania w polskiej spółce umożliwi sprawowanie kluczowych funkcji decyzyjnych z terytorium Polski, zwiększy kontrolę nad działalnością zagranicznego podmiotu zależnego oraz usprawni komunikację i nadzór właścicielski w ramach Grupy.

Przyjęta struktura pozwoli również na klarowny podział ról i odpowiedzialności w Grupie poprzez oddzielenie funkcji zarządczych w obszarze zorganizowanej turystyki międzynarodowej od turystyki lokalnej, co przełoży się na większą przejrzystość struktury organizacyjnej oraz raportowania finansowego. Jednocześnie umożliwi to bardziej efektywne zarządzanie finansowaniem działalności segmentu zorganizowanej turystyki międzynarodowej, w tym alokację kapitału a także zwiększy elastyczność strategiczną Grupy w zakresie dalszego rozwoju tego segmentu.

Spółka A pełnić będzie rolę głównej spółki holdingowej, odpowiadającej za zarządzanie całym obszarem działalności turystycznej w Grupie C.

W ramach spółki A funkcjonować będzie zespół odpowiadający za:

1) Planowanie i realizację strategii rozwoju segment turystycznego,

2) Rozwój operacyjny i budowa synergii w spółkach portfelowych,

3) Zarządzanie finansami i governance.

Przeniesieniu w ramach Reorganizacji do B będzie podlegał Wydział, w skład którego wchodzić będą materialne i niematerialne składniki majątku (w tym również zobowiązania), w szczególności:

   - akcje w I i udziały lub akcje spółek zależnych I, tj. zobowiązania A z tytułu kredytu, zaciągniętego m.in. na nabycie udziałów lub akcji spółek zależnych wchodzących w skład Grupy E,

   - umowy związane z działalnością Wydziału, tj. umowy na świadczenie usług doradczych i wsparcia na rzecz swoich spółek zależnych,

   - pracownicy i współpracownicy Wydziału,

   - środki trwałe oraz sprzęt biurowy obejmujący m.in. telefony komórkowe, notebooki, stacje dokujące, monitory,

   - domeny internetowe oraz inne aktywa niematerialne,

   - zobowiązania z tytułu: najmu powierzchni biurowej oraz opłat eksploatacyjnych związanych z wynajmem tej powierzchni biurowej.

Wyodrębnienie Wydziału będzie wynikać z uchwały zarządu A oraz regulaminu organizacyjnego A. Do Wydziału zostaną przyporządkowane osoby współpracujące z A na podstawie umów o świadczenie usług (współpracownicy B2B), posiadający specjalistyczną wiedzę i doświadczenie niezbędne do prowadzenia przez Wydział działalności. Za pośrednictwem tych wykwalifikowanych osób, Wydział realizować będzie zadania w zakresie zarządzania zorganizowaną turystyką zagraniczną świadczoną na rzecz klientów międzynarodowych.

A prowadzić będzie ewidencję księgową w sposób pozwalający na wyodrębnienie aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z funkcjonowaniem Wydziału, poprzez alokowanie w systemie finansowo-księgowym A m.in.:

- przychodów osiąganych przez Wydział z tytułu zawartych umów,

- kosztów kredytów (w tym m.in. odsetek) zaciągniętych na nabycie udziałów lub akcji spółek zależnych,

- kosztów osób współpracujących,

- kosztów najmu powierzchni biurowej oraz opłat eksploatacyjnych związanych z wynajmem tej powierzchni biurowej,

- kosztów domen internetowych przypisanych do Wydziału,

- innych kosztów związanych z działalnością Wydziału.

Alokacja aktywów i pasywów (przychodów i kosztów) odbywać się będzie poprzez zapisy księgowe na wymiarach księgowych przyporządkowanych do Wydziału.

Ponadto, dla Wydziału prowadzony będzie odrębny rachunek bankowy, na który wpływać będzie wynagrodzenie za usługi świadczone przez ten Wydział oraz z którego pokrywane będą koszty jego funkcjonowania.

Wszystkie składniki majątkowe przypisane do działalności Wydziału, wydzielone w obrębie A zostaną przez B po Aporcie przyjęte dla celów podatkowych w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych A i zostaną przypisane do działalności prowadzonej przez B w Polsce. W szczególności B przyjmie dla celów podatkowych wartość początkową przypisanych do działalności Wydziału - środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w wartościach początkowych wynikających z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonych przez A przed Reorganizacją. W związku z przejęciem zobowiązań wynikających z umowy kredytu B będą zobowiązane m.in. do płatności odsetek od kredytu.

W wyniku rozważanej Reorganizacji nie dojdzie do zakończenia bytu prawnego A. Dotychczasowa działalność gospodarcza A w zakresie zarządzania całym segmentem turystycznym Grupy C będzie dalej przez A kontynuowana.

W ramach wkładu niepieniężnego (aportu) zespół składników majątkowych stanowiący Wydział zostanie wniesiony przez A do B, w zamian za objęcie przez A nowych akcji w podwyższonym kapitale zakładowym B.

Wartość wkładu niepieniężnego odpowiadająca łącznej wartości nominalnej tych nowych akcji zostanie przeznaczona na podwyższenie kapitału zakładowego B. W sytuacji, gdy wartość wkładu niepieniężnego (aportu) przewyższy łączną wartość nominalną nowo obejmowanych akcji B, powstała w ten sposób nadwyżka ponad wartość nominalną akcji (agio) zostanie w całości przekazana na kapitał zapasowy B.

Wartość aportu zostanie określona jako wartość aktywów wchodzących w skład Wydziału, pomniejszona o wartość przejmowanych przez A zobowiązań funkcjonalnie związanych z działalnością Wydziału (w szczególności zobowiązań z tytułu kredytu na nabycie udziałów/akcji w podmiotach zależnych od A oraz innych zobowiązań funkcjonalnie związanych z działalnością Wydziału, opisanych we wniosku).

Wartość przejmowanych zobowiązań zostanie uwzględniona przy ustalaniu wartości aportu poprzez pomniejszenie o ich wartość wartości aktywów wchodzących w skład Wydziału, wpływać będzie zatem na wartość emisyjną akcji B obejmowanych przez A w zamian za aport.

Uzasadnienie biznesowe reorganizacji

Celem rozważanych działań reorganizacyjnych jest usprawnienie modelu biznesowego oraz poprawa efektywności zarządzania wyodrębnianymi obszarami działalności w Grupie C. Planowana Reorganizacja podyktowana jest potrzebą usystematyzowania prowadzonej działalności, zwiększenia jej przejrzystości organizacyjnej oraz dostosowania struktury zarządczej do zróżnicowanej specyfiki poszczególnych segmentów biznesowych, prowadzonych na różnych rynkach geograficznych i skierowanych do odmiennych grup odbiorców.

W rezultacie Reorganizacji nastąpi rozdzielenie zarządzania poszczególnymi obszarami działalności, co pozwoli na bardziej efektywne podejmowanie decyzji biznesowych oraz lepsze dopasowanie strategii operacyjnych do charakteru danego segmentu. Z perspektywy Grupy C, przeniesienie (aport) Wydziału z A do B umożliwi skrócenie procesów decyzyjnych oraz zwiększenie efektywności zarządzania działalnością skoncentrowaną na świadczeniu usług dla klientów międzynarodowych.

Dodatkowym argumentem przemawiającym za planowaną Reorganizacją jest istniejąca już w ramach Grupy C integracja zarządcza oraz operacyjna pomiędzy spółką B a wybranymi podmiotami z Grupy E działającymi na rynkach Europy Środkowo-Wschodniej (CEE). Obecnie zarząd B sprawuje nadzór nad częścią działalności E w regionie CEE, co potwierdza zasadność dalszej konsolidacji kompetencji i odpowiedzialności w zakresie działalności międzynarodowej w ramach jednego podmiotu.

Ponadto, w B wypracowany został know-how, który może zostać wykorzystany w ramach nadzoru nad podmiotami zagranicznymi, w szczególności na rynku niemieckim, obejmujący m.in. obszary marketingu online, budowania i pozycjonowania marki, rozwoju aplikacji mobilnych oraz optymalizacji procesów sprzedażowych i konwersji. Kompetencje te zostały wypracowane przez B w toku prowadzenia działalności na rynku polskim.

Z perspektywy strategicznej istotne znaczenie ma również fakt, że trendy konsumenckie w zakresie zagranicznych podróży pakietowych na rynkach Europy Środkowo-Wschodniej oraz Europy Zachodniej są w dużej mierze zbieżne. Dotyczy to w szczególności preferencji klientów w zakresie kanałów cyfrowych, sposobu podejmowania decyzji zakupowych, roli aplikacji mobilnych oraz oczekiwań wobec oferty i obsługi klienta. W konsekwencji, połączenie i centralizacja know-how w ramach jednego podmiotu prowadzącego działalność w segmencie pakietów zagranicznych umożliwi wygenerowanie dodatkowych synergii operacyjnych i biznesowych, a tym samym wzrost efektywności oraz potencjału generowania przychodów.

Jednocześnie, uzasadnione biznesowo jest wydzielenie segmentu działalności obejmującego zagraniczne pakiety turystyczne od działalności skoncentrowanej na ofercie krajowej (domestic). Segmenty te funkcjonują bowiem w odmiennych realiach rynkowych - charakteryzują się innymi trendami popytowymi, odmiennym krajobrazem konkurencyjnym, różnymi modelami współpracy oraz innymi zachowaniami konsumentów, w dużej mierze uwarunkowanymi lokalnie. W szczególności, w działalności domestic brak jest istotnych wspólnych dostawców, rozwiązań technologicznych oraz synergii operacyjnych z segmentem pakietów zagranicznych.

W tym kontekście, decyzja o wyodrębnieniu poszczególnych segmentów działalności pozwala na bardziej precyzyjne zarządzanie strategiami rozwoju, lepsze dopasowanie modeli operacyjnych do specyfiki danego rynku oraz zwiększenie przejrzystości struktury organizacyjnej Grupy C. Dodatkowo, takie ustrukturyzowanie działalności może w przyszłości ułatwić podejmowanie decyzji strategicznych, w tym dotyczących ewentualnej sprzedaży udziałów lub akcji w poszczególnych segmentach działalności albo pozyskania koinwestora dla wybranych obszarów biznesowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawców, uzasadnienie ekonomiczne (biznesowe) Reorganizacji nie powinno budzić wątpliwości. W tym kontekście, ustalenie istnienia (bądź braku) uzasadnienia ekonomicznego rozważanej Reorganizacji nie jest objęte przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku. Na jego potrzeby Wnioskodawcy przyjmują założenie, że Reorganizacja będzie podyktowana przyczynami ekonomicznymi i będzie uzasadniona.

Wnioskodawcy pragną podkreślić, że realizacja Reorganizacji opisanej w niniejszym wniosku może zostać podjęta wyłącznie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów Reorganizacji nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców, nie znajdą do niej zastosowania przepisy art. 119a i następne Ordynacji podatkowej (w przedmiocie ogólnej klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania), ani art. 12 ust. 13 ustawy CIT.

W świetle opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, Wnioskodawcy powzięli wątpliwość co do skutków podatkowych Reorganizacji, także w zakresie tego, czy Wydział który będzie podlegać wyodrębnieniu funkcjonalnemu w ramach struktury organizacyjnej A będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle przepisów prawa podatkowego.

Istotny element opisu zdarzenia przyszłego zawarty został również we własnym stanowisku w sprawie gdzie wskazali Państwo, że materialne i niematerialne składniki majątku wchodzące w skład Wydziału, umożliwiać będą samodzielne prowadzenie działalności w danym obszarze. Tym samym Wydział będzie wyposażony w składniki stanowiące więcej niż minimum określone dla uznania, że po dokonaniu rozważanej Reorganizacji nastąpi kontynuacja działalności tej części przedsiębiorstwa A. Należy więc stwierdzić, że po dokonaniu Reorganizacji, Wydział będzie miał możliwość niezależne prowadzenia działalności co najmniej w dotychczasowy zakresie.

Pytania

 

  1. Czy Wydział, który wskutek Reorganizacji zostanie wydzielony z A i wniesiony aportem do B będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT?

  2. Czy wskutek Reorganizacji powstanie przychód do opodatkowania dla spółki wnoszącej wkład niepieniężny, tj. dla A?

  3. Czy wskutek Reorganizacji powstanie przychód do opodatkowania dla spółki otrzymującej wkład niepieniężny, tj. B?

  4. Czy po planowanej Reorganizacji, B będzie miała możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów uiszczonych przez B odsetek od zobowiązań wchodzących w skład przenoszonego aportem ZCP - Wydziału (m.in. od kredytów zaciągniętych na nabycie spółek zależnych) oraz czy B będzie miała możliwość rozpoznania historycznych kosztów nabycia otrzymanych wskutek Reorganizacji akcji w I jako kosztu uzyskania przychodów, w przypadku ich przyszłego zbycia?

 

Państwa stanowisko w sprawie

 

Państwa zdaniem:

   1) Wydział, który wskutek Reorganizacji zostanie wydzielony z A i wniesiony aportem do B, będzie stanowił ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT;

   2) rozważana Reorganizacja nie spowoduje powstania przychodu dla A jako spółki wnoszącej wkład niepieniężny w postaci Wydziału stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT;

   3) rozważana Reorganizacja nie spowoduje powstania przychodu dla spółki otrzymującej aport -B, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy CIT;

   4) po planowanej Reorganizacji, B będzie miała możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów uiszczonych przez B odsetek od zobowiązań wchodzących w skład przenoszonego aportem ZCP - Wydziału (m.in. od kredytów zaciągniętych na nabycie spółek zależnych) oraz będzie miała możliwość rozpoznania historycznych kosztów nabycia przejętych wskutek Reorganizacji akcji w I, jako kosztu uzyskania przychodów, w przypadku ich przyszłego zbycia.

 

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1

Stosownie do art. 4a pkt 3 ustawy CIT, za przedsiębiorstwo uznaje się przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego (dalej: „KC”).

Pojęcie przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 55¹ KC, zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmującym w szczególności:

   - oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

   - własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

   - prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

   - wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

   - koncesje, licencje i zezwolenia;

   - patenty i inne prawa własności przemysłowej;

   - majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

   - tajemnice przedsiębiorstwa;

   - księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Katalog składników niematerialnych i materialnych, tworzących przedsiębiorstwo, ma charakter otwarty (na co wskazuje użyty zwrot „w szczególności”).

Przepisy prawa cywilnego nie definiują pojęcia ZCP, które ma swoje źródło w przepisach prawa podatkowego. Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy CIT przez ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych wymogów jest to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza - co prawda - pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

Ponadto wymagane jest, aby ZCP mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Na gruncie ustaw podatkowych mamy więc do czynienia z ZCP, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Co istotne, wskazane warunki muszą zostać spełnione w istniejącym przedsiębiorstwie, a nie dopiero w momencie ich przeniesienia do majątku nabywcy.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP - zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy CIT - musi odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

W doktrynie podkreśla się, że pojęcie ZCP nie może obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, lecz tylko tę część, która spełnia wszystkie kryteria wskazane w art. 4a pkt 4 ustawy CIT. ZCP tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, aby można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Wyodrębnienie organizacyjne.

W zakresie organizacyjnego wyodrębnienia zespołu składników majątkowych organy podatkowe prezentują stanowisko, że kluczowe dla istnienia takiego wyodrębnienia są postanowienia wewnętrznych regulacji obowiązujących u danego podatnika. Organizacyjne wyodrębnienie powinno być zatem dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w licznych indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe.

Tytułem przykładu, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) w interpretacji indywidualnej z 26 czerwca 2023 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.196.2023.3.MC wskazał, iż: (...) O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. (...).

Spełnienie powyższego kryterium powinno być oceniane z uwzględnieniem roli, jaką składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przykładowo, warunek wyodrębnienia organizacyjnego ZCP będzie spełniony w sytuacji, gdy zespół aktywów ma określone miejsce w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa np. jako dział, wydział, oddział, zakład, biuro, projekt lub inna jednostka organizacyjna.

Tożsame stanowisko potwierdził DKIS w interpretacjach indywidualnych, m.in.:

- z 23 grudnia 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.804.2022.2.PC,

- z 23 listopada 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.647.2022.1.PC,

- z 21 grudnia 2020 r. Znak: 0114-KDIP2-1.4010.372.2020.1.JF,

- z 20 sierpnia 2018 r. Znak: 0114-KDIP2-1.4010.235.2018.2.PW.

Podobne stanowisko zostało przedstawione również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Łodzi z 9 stycznia 2025 r. sygn. akt I SA/Łd 624/24.

Odnosząc powyższe na grunt opisanego zdarzenia przyszłego, warunek wyodrębnienia organizacyjnego w odniesieniu do Wydziału będzie, zdaniem Wnioskodawców, spełniony.

Wnioskodawcy wskazują, że Wydział zostanie formalnie wyodrębniony w strukturze organizacyjnej A, na podstawie uchwały powziętej przez zarząd A. Ponadto, w związku z organizacyjnym wyodrębnieniem Wydziału, A przyjmie regulamin organizacyjny, regulujący samodzielne wykonywanie określonych funkcji biznesowych przez ten Wydział i prowadzenie działalności w zakresie odrębnych obszarów biznesowych.

Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawców, z uwagi na:

   - formalne wyodrębnienie Wydziału w strukturze A, które zostanie dokonane na podstawie uchwały (lub uchwał) podjętej przez zarząd A,

   - przyjęcie przez A dokumentacji, tj. regulaminu organizacyjnego A, potwierdzającej zorganizowanie obszaru działalności Wydziału,

   - faktyczne funkcjonowanie i prowadzenie działalności przez Wydział w strukturach organizacyjnych A za pośrednictwem przypisanych, wykwalifikowanych współpracowników oraz pracowników realizujących specjalistyczne zadania gospodarcze

należy uznać, że w odniesieniu do Wydziału warunek wyodrębnienia organizacyjnego określony w art. 4a pkt 4 ustawy CIT będzie spełniony.

Wyodrębnienie finansowe.

Wyodrębnienie finansowe jest rozumiane jako sytuacja, w której prowadzone ewidencje pozwalają na przyporządkowanie przychodów, kosztów oraz należności i zobowiązań do danego ZCP. Termin „wyodrębnienie finansowe” to klauzula generalna, która ze swej natury powinna być interpretowana w sposób możliwie szeroki. Oznacza możliwość przypisania tych wartości do realizowanych przez ZCP zadań gospodarczych.

W takim kontekście wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Analogiczne stanowisko przyjął DKIS w interpretacjach indywidualnych m.in.:

- z 30 lipca 2024 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.291.2024.3.SH,

- z 26 lipca 2024 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.268.2024.3.SH,

- z 21 grudnia 2023 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.476.2023.1.KK,

- z 22 maja 2020 r. Znak: 0114-KDIP1-1.4012.133.2020.5.EW,

- z 4 czerwca 2020 r. Znak: 0114-KDIP1-3.4012.180.2020.3.ISK.

W świetle powyższego należy uznać, iż warunkiem wystarczającym do spełnienia przesłanki wyodrębnienia finansowego będzie prowadzenie ewidencji księgowej w taki sposób, aby umożliwiała alokację przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do danego ZCP.

Wnioskodawcy pragną wskazać, że A prowadzić będzie ewidencję księgową w sposób pozwalający na wyodrębnienie aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z funkcjonowaniem Wydziału. Alokacja aktywów i pasywów (przychodów i kosztów) odbywać się będzie poprzez zapisy księgowe na wymiarach kont przyporządkowanych Wydziałowi.

Ewidencje rachunkowe i podatkowe prowadzone przez A pozwalać będą na przypisanie do Wydziału konkretnych zdarzeń gospodarczych, przez co możliwe będzie alokowanie do Wydziału m.in.:

   - przychodów osiąganych przez Wydział z tytułu zawartych umów,

   - kosztów odsetek od kredytu, kosztów obsługi backoffice, kosztów osób współpracujących, kosztów najmu powierzchni biurowej (Wydział będzie miał przypisaną wyodrębnioną część powierzchni biurowej, wykorzystywaną do realizowania zadań związanych z działalnością Wydziału) oraz opłat eksploatacyjnych związanych z wynajmem tej powierzchni biurowej i innych kosztów związanych z działalnością A.

Ponadto, dla Wydziału prowadzone będą odrębne rachunki bankowe, na których wydział ten gromadzić będzie własne środki pieniężne, a na rachunki bankowe Wydziału wpływać będzie wynagrodzenie za usługi świadczone przez Wydział.

Dodatkowo, w oparciu o prowadzoną ewidencję, możliwe będzie sporządzenie bilansu, rachunku zysków i strat, rachunku przepływów pieniężnych oraz ewidencji środków trwałych odzwierciadlającego sytuację majątkową oraz wyniki (rentowność).

W związku z powyższym, faktyczna możliwość odpowiedniego przypisania strumieni przychodów i kosztów do działalności Wydziału, w sposób zapewniający ewidencję podstawowego miernika oceny działalności Wydziału -wyniku finansowego, w ocenie Wnioskodawców, stanowić będzie o spełnieniu wymogu wyodrębnienia finansowego przez Wydział.

Wyodrębnienie funkcjonalne Wydziału oraz zdolność do samodzielnej realizacji zadań.

Wnioskodawcy wskazują, iż w dotychczasowych poglądach organów podatkowych wielokrotnie zostało podkreślone, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębny dział, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Warunkiem, jaki powinien spełniać zespół składników majątkowych mający stanowić ZCP, jest zatem zdolność do samodzielnej realizacji zadań, jakie wykonuje w dotychczasowym przedsiębiorstwie. Potencjalna zdolność do samodzielnej realizacji zadań wyraża się możliwością realizacji określonych zadań gospodarczych przez daną masę majątkową, która mogłaby de facto stanowić oddzielne i niezależne przedsiębiorstwo realizujące dane zadania w sposób samodzielny, poczynając od momentu wyodrębnienia tego zespołu składników materialnych i niematerialnych.

Przykładowo, DKIS w interpretacji indywidualnej z 17 czerwca 2025 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.123.2025.3.SH wskazał: (...) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa (...).

Ponadto DKIS w interpretacji z 20 listopada 2025 r. Znak: 0114-KDIP2-1.4010.527.2025.2.PK, w pełni zaaprobował stanowisko podatnika, zgodnie z którym: (...) Ocena wydzielenia funkcjonalnego bazuje na weryfikacji, czy określona część przedsiębiorstwa jest zdolna do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Oznacza to zatem ocenę stopnia niezależności danego obszaru od pozostałej części przedsiębiorstwa oraz jego samowystarczalność (...).

Stanowisko takie akceptowane było ponadto przez DKIS w innych interpretacjach indywidualnych, m.in.:

- z 17 listopada 2025 r. Znak: 0114-KDIP2-1.4010.526.2025.2.PK,

- z 21 grudnia 2020 r. Znak: 0114-KDIP2-1.4010.371.2020.1.JF,

- z 4 sierpnia 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.164.2020.4.SK.

Kluczowe jest zatem, aby dany zespół składników majątkowych miał możliwość kontynuacji działalności jako niezależny podmiot.

Jednocześnie dla pozytywnej oceny, czy zorganizowana masa majątkowa umożliwia samodzielne funkcjonowanie ZCP w obrocie gospodarczym, nie jest kluczowe, aby przyporządkowane zostały do niej wszelkie zasoby dotychczasowego przedsiębiorstwa (np. jego pracownicy), z którego przedmiotowe składniki majątkowe są wyodrębnianie, lecz takie, które umożliwią ZCP samodzielną realizację określonych zadań gospodarczych. W tym kontekście, jak wskazał WSA w Poznaniu w wyroku z 10 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Po 988/17 definicja ZCP określona w art. 4a pkt 4 ustawy CIT: nie wymaga, aby zespół ten obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. Funkcje pomocnicze w stosunku do działalności głównej mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wydział będzie funkcjonować w strukturze A, zajmując się zarządzaniem odrębnym obszarem działalności biznesowej, tj.: działalnością w zakresie zorganizowanej turystyki zagranicznej świadczonej głównie na rzecz klientów międzynarodowych.

W związku z powyższym, Wydział posiadać będzie odrębnie przypisane do niego materialne i niematerialne składniki majątku, w tym zobowiązania, obejmujące m.in.:

- aktywa finansowe i inwestycyjne funkcjonalnie związane z działalnością Wydziału w zakresie zarządzania danymi obszarami, tj. m.in. akcje/udziały w spółkach zależnych,

- prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością Wydziału,

- wykwalifikowaną kadrę realizującą specjalistyczne zadania gospodarcze związane z działalnością Wydziału,

- środki trwałe i wyposażenie niezbędne do prowadzenia określonej działalności,

- prawa do odrębnych domen internetowych oraz innych aktywów niematerialnych,

- zobowiązania związane funkcjonalnie z działalnością Wydziału - koszty ponoszone przez A w związku z jego funkcjonowaniem.

Wydział będzie posiadał przypisaną, wyodrębnioną część wynajmowanej przez A powierzchni biurowej, wykorzystywaną do realizowania zadań związanych z ich działalnością. Ponadto, dla Wydziału prowadzony będzie odrębny rachunek bankowy, na który wpływać będzie wynagrodzenie za świadczone usługi.

Powyższy podział składników materialnych i niematerialnych będzie uregulowany przyjętymi przez A dokumentami spółki, tj. uchwałą zarządu oraz regulaminem organizacyjnym A. A będzie prowadził ewidencję księgową w sposób pozwalający na wyodrębnienie aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z funkcjonowaniem Wydziału. Alokacja aktywów i pasywów (przychodów i kosztów) odbywać się będzie poprzez zapisy księgowe na wymiarach kont przyporządkowanych do Wydziału.

Zdaniem Wnioskodawców, ww. elementy umożliwiać będą samodzielne prowadzenie działalności w danym obszarze. Tym samym, w ocenie Wnioskodawców, Wydział będzie wyposażony w składniki stanowiące więcej niż minimum określone dla uznania, że po dokonaniu rozważanej Reorganizacji nastąpi kontynuacja działalności tej części przedsiębiorstwa A. Należy więc stwierdzić, że po dokonaniu Reorganizacji, Wydział będzie miał możliwość niezależnego prowadzenia działalności co najmniej w dotychczasowym zakresie.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawców, Wydział będzie stanowił zorganizowany zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, charakteryzujący się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Wydziału jako ZCP umożliwiać będą bowiem pełnienie określonych funkcji, tj. zarządzania wyznaczonymi obszarami działalności A. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców, Wydział, z uwagi na spełnienie omówionych kryteriów, spełni warunek wyodrębnienia funkcjonalnego.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawców, Wydział, który wskutek rozważanej Reorganizacji zostanie wydzielony w obrębie A i wniesiony w drodze aportu do B będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawców, prawidłowe jest stanowisko, że w przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1, aport Wydziału do B nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie A (spółki wnoszącej wkład niepieniężny) w odniesieniu do wydzielonego Wydziału.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy CIT, w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego (aportu), przychodem jest wartość wkładu określona w statucie lub w umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze. Jeżeli wartość wkładu nie została określona w powyższych dokumentach lub jest niższa od wartości rynkowej, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego. Do określenia wartości rynkowej stosuje się odpowiednio art. 14 ust. 2 ustawy CIT.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa art. 12 ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część oraz spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Stosownie do art. 12 ust. 13, przepisu art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b tej ustawy nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Dodatkowo, w myśl art. 12 ust. 14 ustawy CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z kolei z art. 12 ust. 15 pkt 1 ustawy CIT wynika, że przepis art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b tej ustawy ma zastosowanie do spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy CIT, wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zarówno A, jak i B są podmiotami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy CIT, to jest są podatnikami mającymi siedzibę lub zarząd na terytorium Polski i podlegają na terytorium Polski nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym wypełniają przesłankę wymienioną w art. 12 ust. 15 pkt 1 ustawy CIT.

Pierwszą przesłanką wyłączającą ewentualne powstanie przychodu jest okoliczność, że podmiot otrzymujący aport przyjmie dla celów podatkowych przejęte składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych spółki wnoszącej aport, tj. będzie kontynuować wycenę majątku. Przepisy ustawy CIT nie wskazują wprost jak należy rozumieć zasadę kontynuacji wyceny podatkowej majątku w przypadku aportu.

Zgodnie z art. 3 pkt 4 Ordynacji podatkowej, przez księgi podatkowe rozumie się księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry, do których prowadzenia, do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów, obowiązani są podatnicy. Obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej dla celów podatkowych wprowadza art. 9 ust. 1 ustawy CIT, który stanowi, iż podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16 m ustawy CIT.

W celu określenia ogólnych zasad „przyjmowania dla celów podatkowych przejętych składników majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych spółki wnoszącej wkład niepieniężny w postaci ZCP” w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT, w ocenie Wnioskodawców, zastosowanie znajdują reguły sukcesji podatkowej wynikające m.in. z przepisów art. 16g ust. 9 i 10a ustawy CIT.

Art. 16g ust. 9 ustawy CIT, do którego referuje powyższy przepis wskazuje, iż w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi, w tym również powstałych z przekształcenia spółki.

Art. 16g ust. 10a ustawy CIT stanowi, iż przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej wnoszonej przez podmiot komercjalizujący, w drodze wkładu niepieniężnego.

Treść przytoczonych przepisów art. 16g wskazuje zatem na konieczność ustalenia wartości początkowej składników majątkowych - środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przenoszonych w ramach aportu, zgodnie z zasadą kontynuacji, co pozostaje spójne z dyspozycjami art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT.

Powyższa zasada, dotyczyć będzie również innych składników majątkowych. W ocenie Wnioskodawców, zasada ta wynika wprost z art. 15 ust. 1s pkt 2 ustawy CIT, zgodnie z którym, w przypadku nabycia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej wniesionej przez podmiot komercjalizujący wartość poszczególnych składników tego wkładu, w tym składników wchodzących w skład majątku przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia. Zasada ta dotyczy składników innych niż środki trwałe i wartości niematerialne i prawne.

Mając zatem na uwadze treść przytoczonych przepisów, zdaniem Wnioskodawców, wniesienie aportu (ZCP) nie powinno spowodować po stronie spółki wnoszącej aport powstania przychodu podatkowego w wysokości wartości składników majątku wniesionych aportem, w przypadku przyjęcia przez podmiot otrzymujący aport składników majątku stanowiących ZCP w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego aport, gdyż czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu stosownie do przepisu art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT.

Powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie w prezentowanej obecnie wykładni przytoczonych przepisów, prezentowanej przez organy podatkowe, m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez DKIS:

- z 29 sierpnia 2025 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.281.2025.3.BJ;

- z 27 sierpnia 2025 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.316.2025.4.AND;

- z 3 marca 2025 r. Znak: 0114-KDIP2-2.4010.717.2024.3.RK.

Mając zatem na uwadze, iż:

   - na moment Aportu Wydział wnoszony do B będzie spełniać wszelkie przesłanki do uznania za ZCP w rozumieniu przepisów ustawy CIT (jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1),

   - B (spółka otrzymująca wkład niepieniężny) przyjmie składniki majątku stanowiące ZCP w postaci Wydziału w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych A,

   - planowany Aport będzie posiadał uzasadnienie ekonomiczne i jednocześnie głównym lub jednym z głównych celów tej czynności nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania,

zdaniem Wnioskodawców, po stronie A (wnoszącego aport) nie powstanie przychód do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy CIT ze względu na możliwość zastosowania wyłączenia z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 3.

Zdaniem Wnioskodawców, rozważana Reorganizacja (aport Wydziału z A do B) nie spowoduje powstania przychodu podatkowego także po stronie B (spółki otrzymującej aport) w odniesieniu do wyodrębnionego Wydziału.

Wnioskodawcy wskazują, iż ich zdaniem, w stosunku do spółki otrzymującej aport zastosowanie znajdują art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy CIT, zgodnie z którymi do przychodów nie zalicza się:

 4) przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela;

11) dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Przepisy te stanowią, iż niezależnie od tego, czy aportowane jest przedsiębiorstwo, jego zorganizowana część czy inne składniki majątku, wartości odniesione na kapitał zakładowy lub zapasowy nie są opodatkowane, co w praktyce oznacza neutralność aportu dla spółki otrzymującej.

Podejście takie znajdowało wielokrotne potwierdzenie organów podatkowych w przypadku aportów, m.in.:

   - w interpretacji indywidualnej DKIS z 27 czerwca 2025 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.218.2025.4.AND, zgodnie z którą: stwierdzić należy, że skoro Spółka (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) otrzyma w drodze wkładu niepieniężnego składniki majątku, które zostaną przeznaczone na podwyższenie kapitału zakładowego oraz zapasowego Spółki, to na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT po stronie Spółki otrzymującej aport nie powstanie przychód podatkowy oraz

   - w interpretacji indywidualnej DKIS z 29 sierpnia 2025 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.281.2025.3.BJ, w której DKIS przyznał rację podatnikowi, że: Zgodnie z art. 154 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego. W spółce z ograniczoną odpowiedzialnością tworzy się kapitał zapasowy, na który przelewana jest nadwyżka osiągnięta w tej spółce z tytułu objęcia udziałów po cenie wyższej od wartości nominalnej. Cytowany wyżej art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT odwołuje się wprost do "kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów". Przepis ten wskazuje więc, że wyłączone z opodatkowania jest zarówno agio pieniężne, jak i agio aportowe. Zatem w przypadku, gdy powstanie agio, czyli nadwyżka ponad wartość nominalną udziałów otrzymanych przy ich wydaniu, która zostanie w całości przekazana na fundusz zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zgodnie z art. 154 § 3 KSH, nie będzie ona zaliczana do przychodów tej spółki. W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych, skoro Nowa Spółka otrzyma w drodze wkładu niepieniężnego składniki majątku, które zostaną przeznaczone na podwyższenie kapitału zakładowego oraz zapasowego tej spółki, to na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT po stronie Nowej Spółki otrzymującej aport nie powstanie przychód podatkowy.

W stosunku do spółki otrzymującej aport nie powinien zatem powstać przychód podatkowy, gdyż zastosowanie może znaleźć wyłączenie z przychodów wartości przekazanych na powiększenie kapitału zakładowego lub kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy na podstawie odpowiednio art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 Ustawy CIT.

Mając zatem na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawców, w ramach planowanej Reorganizacji po stronie B (spółki otrzymującej wkład niepieniężny w postaci Wydziału) nie powstanie przychód ani z tytułu otrzymanego majątku zwiększającego kapitał zakładowy i z innych funduszy wymienionych w art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy CIT, ani w oparciu o art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy CIT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 4.

Zdaniem Wnioskodawców, po przeprowadzeniu rozważanej Reorganizacji, spółka przyjmująca aport - B będzie miała możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów uiszczonych przez siebie odsetek od zobowiązań wchodzących w skład przenoszonego aportem ZCP - Wydziału (tj. odsetek od kredytów zaciągniętych na nabycie spółek zależnych), jak również będzie miała możliwość rozpoznania historycznych kosztów nabycia przeniesionych aportem akcji w I, jako kosztu uzyskania przychodów, w przypadku ich przyszłego, potencjalnego zbycia.

Odsetki od kredytu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Przepis ten obejmuje swoim zakresem wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki, które pozostają w funkcjonalnym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika.

W świetle powyższego przepisu, ocena prawna konkretnego wydatku poniesionego przez podatnika wymaga odniesienia się do kryterium celowości jego poniesienia oraz uwzględnienia wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Odnosząc się do przesłanki celowości wydatku należy podkreślić, że kosztem uzyskania przychodów są zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. W każdym przypadku konieczne jest jednak zaistnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem, a uzyskiwaniem, bądź też szansą uzyskiwania przychodów przez podmiot ponoszący ten koszt.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

   - został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

   - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

   - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

   - poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

   - został właściwie udokumentowany,

   - nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). W przypadku pożyczki czy kredytu ich udzielenie i spłata jest neutralna podatkowo dla stron umowy, natomiast odsetki związane z udzielonym finansowaniem, do poniesienia których jest zobowiązany podmiot pozyskujący finansowanie, w razie dokonania ich zapłaty lub kapitalizacji, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Kwestią wstępną dla oceny możliwości uznania zapłaconych odsetek za koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy CIT jest ustalenie związku przyczynowo-skutkowego i gospodarczego pomiędzy ich zapłatą, a przychodami, jakie podatnik osiąga lub ma szansę osiągnąć. Przy czym biorąc pod uwagę przytoczone powyżej podstawy prawne, kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie zapłacone przez podatnika odsetki od zobowiązań (w tym pożyczek i kredytów), pod warunkiem, że wiążą się one z jego przychodami.

Z punktu widzenia przepisów prawa cywilnego (art. 552 KC), czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Ponadto nabywca przedsiębiorstwa jest odpowiedzialny solidarnie ze zbywcą za jego zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, chyba że w chwili nabycia nie wiedział o tych zobowiązaniach, mimo zachowania należytej staranności (art. 554 KC). Oznacza to, że co do zasady przeniesienie przedsiębiorstwa, jak i jego zorganizowanej części (również w drodze aportu) obejmuje całość składników tworzących jego substrat majątkowy i funkcjonalny, w tym także zobowiązania związane z jego prowadzeniem, o ile będzie to wynikało z właściwej umowy zawartej między stronami (w przypadku rozważanej Reorganizacji wola stron zakłada aport Wydziału - ZCP wraz ze wszystkimi zobowiązaniami związanymi z jego prowadzeniem).

Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku wniesienia aportu w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, zasadniczo spółka obejmująca aport przejmuje nie tylko aktywa, ale także zobowiązania, które od momentu aportu stają się jej własnymi zobowiązaniami. W odniesieniu do odsetek od zobowiązań przejętych wraz z aportem, po dniu otrzymania aportu to spółka obejmująca aport staje się podmiotem zobowiązanym do ich obsługi i ponosi związane z tym koszty. Odsetki od kredytów, które po dniu aportu będą regulowane przez B stanowić więc będą dla niej realny wydatek, który będzie pozostawał w funkcjonalnym i gospodarczym związku z uzyskiwanymi przez nią przychodami.

Wnioskodawcy przyznają przy tym, iż przepisy art. 93 i 93c Ordynacji podatkowej określające zasady sukcesji podatkowej (wstąpienia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki) w przypadku rozważanej Reorganizacji nie znajdą zastosowania, gdyż w ramach Reorganizacji nie dojdzie do form reorganizacji, z którymi Ordynacja podatkowa wiąże sukcesję podatkową, a do wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do już istniejącego podmiotu.

W ślad za opisem zdarzenia przyszłego, wskutek aportu Wydziału (stanowiącego ZCP) z A do B, przejmie na siebie obowiązek regulowania zobowiązań wchodzących w skład Wydziału, m.in. z tytułu kredytów na nabycie spółek zależnych, których akcje lub udziały również zostaną przeniesione na B wskutek aportu. Zobowiązania finansowe (w tym zobowiązania odsetkowe), które będą wchodzić w skład aportowanego ZCP - Wydziału, po przeprowadzeniu planowanej Reorganizacji staną się zatem zobowiązaniami B, która to spółka będzie ponosiła ekonomiczny ciężar obsługi tych zobowiązań. Wydatki w postaci odsetek od kredytów będą pozostawały w bezpośrednim związku z prowadzoną, przy wykorzystaniu przejętych składników majątku, działalnością gospodarczą. Zdaniem Wnioskodawców, odsetki zapłacone przez B wskutek przejęcia zobowiązań z tytułu kredytu w ramach aportu będą niewątpliwie poniesione przez B z jej zasobów majątkowych oraz będą związane z osiąganymi przez B przejmującą przychodami z jej działalności gospodarczej, w tym przychodami prowadzonymi poprzez otrzymany w wyniku aportu Wydział, w ramach którego znajdują się aktywa (akcje I), na które został zaciągnięty kredyt.

Wnioskodawcy pragną przy tym wskazać, iż ich zdaniem, brak jest podstaw prawnych do różnicowania podatkowej kwalifikacji odsetek wyłącznie ze względu na okoliczność, że zobowiązania, od których są one naliczane powstały pierwotnie po stronie spółki wnoszącej aport. Ustawa CIT nie zawiera przepisu, który wyłączałby możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów opłaconych odsetek od zobowiązań przejętych w ramach aportu, zatem zdaniem Wnioskodawców, będą one podlegały rozliczeniu jako koszt uzyskania przychodów w oparciu o zasady ogólne.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w ugruntowanym orzecznictwie sądów administracyjnych - m.in. w wyroku NSA z 23 listopada 2012 r. sygn. akt II FSK 613/11, w którego treści NSA wskazał, iż: (...) wprawdzie przejęte przez Spółkę zobowiązania mają swe źródło w stosunkach prawnych zawartych przez spółkę wnoszącą aport, a przejęcie przez Spółkę tych zobowiązań nastąpiło w ramach konstrukcji szeroko rozumianego prawa cywilnego, niemniej jednak, odnoszące się do nich koszty z tytułu spłaty odsetek, czy też zrealizowanych różnic kursowych, dotyczą już działalności Spółki i w związku z jej działalnością powinny być rozpatrywane w kontekście art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Trafnie też wyjaśniono, że przedsiębiorca jest na bieżąco zmuszony do ponoszenia określonych kosztów w celu zapewnienia niezakłóconego funkcjonowania prowadzonego przedsiębiorstwa. Mogą to być koszty najróżniejszego rodzaju, np. o charakterze czysto finansowym, jak w rozpoznawanej sprawie, spłata odsetek od przejętych zobowiązań, ale również związane z eksploatacją, utrzymaniem w ruchu przejętych materialnych składników przedsiębiorstwa. Wszystkie one pozwalają na normalne funkcjonowanie przedsiębiorstwa, a w sensie podatkowym zabezpieczają źródło przychodów. Jeżeli więc określony wydatek towarzyszący działalności gospodarczej ze swej istoty i z racji rozwiązań prawnych przyjętych w ustawie podatkowej jest kosztem podatkowym (zapłata odsetek od kredytu, zrealizowane ujemne różnice kursowe) i gdyby nie wniesienie aportu byłby ze względu na wykazywanie związku z prowadzoną działalnością gospodarczą kosztem uzyskania przychodu, to takim kosztem powinien pozostać również u obejmującego aport (Spółki), gdyż jak słusznie wskazuje Spółka, analogiczny jest także u niej związek pomiędzy takim kosztem a przychodami (prowadzoną działalnością) i fakt, że dana operacja gospodarcza rodząca zobowiązanie podjęta została jeszcze przez zbywcę, sam w sobie, nie powinien mieć charakteru rozstrzygającego. (...) Podsumowując stwierdzić należało, że w analizowanym przypadku nie chodzi o wydatki poniesione przez spółkę zbywającą, które miałyby przejść, w ramach rozliczeń między spółkami, na spółkę przejmującą, lecz o wydatki poniesione przez spółkę przejmującą po dniu aportu, na zobowiązania, których jedynie źródła powstania należy upatrywać w działalności spółki zbywającej. Tak więc mimo, iż przedmiotowe zobowiązania wynikają de facto z zobowiązań zaciągniętych przez spółkę zbywającą, to z uwagi na ich związanie z wniesionym aportem i skutecznym przejściem na spółkę przejmującą, należy je uznać za koszt uzyskania przychodów spółki przejmującej.

Innymi słowy, jeśli wniesiony majątek służy osiągnięciu przychodu skarżącej, to również powstające po dniu aportu koszty, związane z obsługą przejętych zobowiązań powinny, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. stanowić koszt podatkowy uzyskanych przez skarżącą przychodów.

Podobnie, możliwość rozpoznana kosztów w kontekście braku sukcesji podatkowej była przedmiotem analizy NSA, m.in. w wyroku z 2 grudnia 2015 r. sygn. akt II FSK 2320/13: Odnosząc powyższe rozważania do rozpoznawanej sprawy trzeba wskazać, że spółka w formie wkładu niepieniężnego nabyła przedsiębiorstwo, a zatem nabyła także zobowiązania przypisane do tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jeżeli zobowiązania te spełniają określone w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kryterium celowości, od dnia ich nabycia stanowią koszty uzyskania przychodów skarżącej. Możliwości rozpoznania kosztów nie należy wiązać z sukcesją podatkową, gdyż taka w opisywanym przypadku nie występuje, tylko z nabyciem przedmiotu wkładu niepieniężnego, w skład którego z mocy prawa wchodzą także zobowiązania. Nie można też przyjąć, że pomiędzy spłatą przejętych zobowiązań a możliwością uzyskania przychodów przez skarżącą nie zachodzi związek przyczynowy, skoro zobowiązania te powstały w następstwie zaciągnięcia i wydatkowania kredytu między innymi na zakup gruntów i sfinansowania nakładów na infrastrukturę na zakupionym gruncie, które służyć mają spółce w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej i co najmniej mogą przyczyniać się do powstania przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Wnioskodawców, po przeprowadzeniu planowanej Reorganizacji, odsetki które będą opłacane przez B (spółkę otrzymującą wkład niepieniężny) od zobowiązań wchodzących w skład przenoszonego aportem ZCP - Wydziału (kredytów zaciągniętych na nabycie spółek zależnych) będą ponoszone w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, zatem będą one spełniać przesłanki określone w art. 15 ust. 1 ustawy CIT, umożliwiając tym samym rozpoznanie ich jako koszty uzyskania przychodów przez B.

Mając na uwadze powyższe, zważywszy, iż po przeprowadzeniu planowanej Reorganizacji, odsetki, które będą płacone przez B (spółkę przejmującą) od zobowiązań wchodzących uprzednio w skład przenoszonego aportem ZCP - Wydziału (m.in. od kredytów zaciągniętych przez A na nabycie spółek zależnych) będą ponoszone w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, zdaniem Wnioskodawców, będą one spełniać przesłanki określone w art. 15 ust. 1 ustawy CIT, umożliwiając tym samym rozpoznanie ich jako koszty uzyskania przychodów przez B w momencie ich zapłaty.

Wydatek na nabycie akcji w I.

Art. 15 ust. 1s pkt 2 ustawy CIT przewiduje, że w przypadku nabycia składników majątku (innych niż środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) w drodze wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, za koszt uzyskania przychodu uważa się wartość odpowiadającą wartości tych składników, nie wyższej jednak od ich wartości rynkowej, wynikającą z ewidencji (ksiąg) podatkowych podmiotu wnoszącego aport.

Z kolei art. 15 ust. 1u ustawy CIT stanowi, że w przypadku zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej wniesionej przez podmiot komercjalizujący, nabytych w sposób, o którym mowa w art. 15 ust. 1s ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości, o której mowa w tym przepisie, pomniejszonej o dokonane od tych składników odpisy amortyzacyjne.

W ocenie Wnioskodawców, z przepisu art. 15 ust. 1s pkt 2 ustawy CIT jednoznacznie wynika, iż B musi niejako zastosować dla celów podatku CIT te same wartości dla nabytych składników majątku co podmiot wnoszący aport. Powyższa zasada jest jednocześnie spójna z wymogiem wynikającym z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT, który uzależnia brak opodatkowania podmiotu wnoszącego aport m.in. od tego, aby spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład. Jak natomiast zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego oraz w uzasadnieniu do pytania 2, warunki te zostaną w przypadku B spełnione.

Zdaniem Wnioskodawców, B jest uprawniony do przyjęcia, iż wynikający z ksiąg rachunkowych podmiotu wnoszącego aport (tj. A) koszt nabycia akcji w I będzie mógł być w przyszłości uznany za koszt uzyskania przychodu B, gdyż wypełnia to dyspozycję powołanych powyżej przepisów.

Na zasadność powyższego podejścia wskazują również zasady ogólne wynikające z ustawy CIT. W zakresie możliwości rozpoznania historycznych kosztów nabycia objętych wskutek aportu akcji lub udziałów jako kosztu uzyskania przychodów, w przypadku ich przyszłego, potencjalnego zbycia przez spółkę otrzymującą aport, kluczowe zdaniem Wnioskodawców, znaczenie może mieć treść art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy CIT.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e, w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.

Przepis ten wskazuje, że wydatki na nabycie udziałów (akcji) nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, lecz stają się kosztem podatkowym dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Wnioskodawcy przyznają, iż samo pojęcie „wydatku” nie jest zdefiniowane w ustawie CIT, jednak w kontekście przytoczonego przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy CIT, przez „wydatek” należy rozumieć rzeczywiste i realne uszczuplenie majątkowe po stronie podmiotu, który taki wydatek poniósł. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w prezentowanej obecnie przez organy podatkowe wykładni omawianego przepisu, m.in. w interpretacji indywidualnej DKIS z 14 kwietnia 2022 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.79.2022.1.DD, zgodnie z którą: możliwość rozpoznania wydatków na nabycie udziałów (akcji) jest odroczona w czasie do momentu zbycia tych udziałów (akcji). Użycie przez ustawodawcę określenia "wydatki na nabycie" oznacza przy tym, że do kosztów uzyskania przychodów - z chwilą sprzedaży udziałów - zalicza się wydatki zarówno pieniężne, jak i niepieniężne bezpośrednio warunkujące ich nabycie, tj. wydatki, bez których poniesienia skuteczne nabycie tychże udziałów (akcji) nie byłoby możliwe.

Zważywszy, iż zdaniem Wnioskodawców, w momencie wniesienia aportu, w skład którego wchodzą udziały lub akcje, nie dochodzi do odpłatnego zbycia tych udziałów lub akcji przez spółkę wnoszącą aport (jako zostało wykazane w uzasadnieniu do stanowiska nr 2, A nie rozpozna przychodu podatkowego w związku z aportem, a zatem nie rozpozna żadnych kosztów jego uzyskania), to wydatki poniesione historycznie na ich nabycie nie zostaną rozpoznane podatkowo w momencie otrzymania aportu i pozostaną „uśpionym” kosztem podatkowym, który w myśl art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy CIT, może zostać rozpoznany dopiero w momencie przyszłego zbycia udziałów lub akcji przez podmiot otrzymujący aport.

Zdaniem Wnioskodawców, w omawianej sytuacji zastosowania nie znajdzie natomiast art. 15 ust. 1k pkt 2 ustawy CIT, zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) w spółce, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości: przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji) w spółce, nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich ma zastosowanie przepis art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b.

W ocenie Wnioskodawców, powyższy przepis nie znajduje zastosowania do udziałów lub akcji przenoszonych w ramach aportu ZCP, gdyż odnosi się wyłącznie do udziałów lub akcji objętych w zamian za aport (wkład niepieniężny), tymczasem w analizowanym zdarzeniu, A nie otrzymają akcji w I w zamian za aport, lecz otrzymają te akcje jako składnik majątku wchodzący w skład otrzymanego w ramach Aportu Wydziału. W konsekwencji, przy ewentualnym przyszłym odpłatnym zbyciu tych akcji, zdaniem Wnioskodawców, właściwym przepisem regulującym rozpoznanie kosztu uzyskania przychodów będzie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, umożliwiający rozpoznanie historycznie poniesionych wydatków na ich nabycie jako kosztu podatkowego w koszyku zysków kapitałowych.

Mając na uwadze powyższe, zważywszy, iż wskutek wniesienia Aportu (ZCP - Wydziału) do B nie dochodzi do odpłatnego zbycia akcji w I przez A, a akcje te stanowią składnik majątkowy otrzymany w ramach Aportu ZCP przez B, to zdaniem Wnioskodawców, wydatki poniesione historycznie na ich nabycie przez A nie zostaną rozpoznane podatkowo ani przez A (ani przez B) w momencie wniesienia aportu i pozostają „uśpionym” kosztem podatkowym, który w myśl art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy CIT, może zostać rozpoznany przez B dopiero w momencie przyszłego zbycia tych akcji.

 

Ocena stanowiska

 

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

 

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa pytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania Nr 1 budzi kwestia ustalenia, czy Wydział, który wskutek Reorganizacji zostanie wydzielony z A i wniesiony aportem do B będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554, dalej: „ustawa o CIT”),

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

- musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i 55² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.).

Wskazać należy, że dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego aport zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Analizując, czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe - ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT uwzględnić należy następujące okoliczności:

  - zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

  - faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jak przyjmuje się w praktyce organów podatkowych, konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych powinien odznaczać się gospodarczą samodzielnością już w momencie jego zbycia. Oznacza to, że na dokonanie oceny, czy dane aktywa spełniają definicję ZCP nie mogą mieć wpływu żadne czynniki zależne od nabywcy. Samo wydzielenie składników majątkowych na płaszczyźnie organizacyjnej nie jest warunkiem wystarczającym do uznania, że nastąpiło wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że planowany aport zespołu składników przez A do B w postaci Wydziału będzie spełniał definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W opisie zdarzenia wskazali Państwo, że przeniesieniu w ramach Reorganizacji do B będzie podlegał Wydział, w skład którego wchodzić będą materialne i niematerialne składniki majątku (w tym również zobowiązania), w szczególności:

   - akcje w I i udziały lub akcje spółek zależnych I, tj. zobowiązania A z tytułu kredytu, zaciągniętego m.in. na nabycie udziałów lub akcji spółek zależnych wchodzących w skład Grupy E,

   - umowy związane z działalnością Wydziału, tj. umowy na świadczenie usług doradczych i wsparcia na rzecz swoich spółek zależnych,

   - pracownicy i współpracownicy Wydziału,

   - środki trwałe oraz sprzęt biurowy obejmujący m.in. telefony komórkowe, notebooki, stacje dokujące, monitory,

   - domeny internetowe oraz inne aktywa niematerialne,

   - zobowiązania z tytułu: najmu powierzchni biurowej oraz opłat eksploatacyjnych związanych z wynajmem tej powierzchni biurowej.

Z wniosku wynika, że wyodrębnienie Wydziału będzie wynikać z uchwały zarządu A oraz regulaminu organizacyjnego A. Do Wydziału zostaną przyporządkowane osoby współpracujące z A na podstawie umów o świadczenie usług (współpracownicy B2B), posiadający specjalistyczną wiedzę i doświadczenie niezbędne do prowadzenia przez Wydział działalności. Za pośrednictwem tych wykwalifikowanych osób, Wydział realizować będzie zadania w zakresie zarządzania zorganizowaną turystyką zagraniczną świadczoną na rzecz klientów międzynarodowych.

A prowadzić będzie ewidencję księgową w sposób pozwalający na wyodrębnienie aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z funkcjonowaniem Wydziału, poprzez alokowanie w systemie finansowo-księgowym A m.in.:

- przychodów osiąganych przez Wydział z tytułu zawartych umów,

- kosztów kredytów (w tym m.in. odsetek) zaciągniętych na nabycie udziałów lub akcji spółek zależnych,

- kosztów osób współpracujących,

- kosztów najmu powierzchni biurowej oraz opłat eksploatacyjnych związanych z wynajmem tej powierzchni biurowej,

- kosztów domen internetowych przypisanych do Wydziału,

- innych kosztów związanych z działalnością Wydziału.

Alokacja aktywów i pasywów (przychodów i kosztów) odbywać się będzie poprzez zapisy księgowe na wymiarach księgowych przyporządkowanych do Wydziału.

Ponadto, dla Wydziału prowadzony będzie odrębny rachunek bankowy, na który wpływać będzie wynagrodzenie za usługi świadczone przez ten Wydział oraz z którego pokrywane będą koszty jego funkcjonowania.

A zatem, mając na uwadze powyższe wskazać należy, że składniki majątkowe i niemajątkowe, mające być przedmiotem transakcji, będą na moment aportu wyodrębnione na płaszczyźnie:

   a) Organizacyjnej. Warunki wyodrębnienia organizacyjnego zostaną spełnione poprzez:

   - formalne wyodrębnienie Wydziału w strukturze A, które zostanie dokonane na podstawie uchwały (lub uchwał) podjętej przez zarząd A,

   - przyjęcie przez A dokumentacji, tj. regulaminu organizacyjnego A, potwierdzającej zorganizowanie obszaru działalności Wydziału,

   - faktyczne funkcjonowanie i prowadzenie działalności przez Wydział w strukturach organizacyjnych A za pośrednictwem przypisanych, wykwalifikowanych współpracowników oraz pracowników realizujących specjalistyczne zadania gospodarcze.   

   b) Finansowej. A prowadzić będzie ewidencję księgową w sposób pozwalający na wyodrębnienie aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z funkcjonowaniem Wydziału. Alokacja aktywów i pasywów (przychodów i kosztów) odbywać się będzie poprzez zapisy księgowe na wymiarach kont przyporządkowanych Wydziałowi. Ewidencje rachunkowe i podatkowe prowadzone przez A pozwalać będą na przypisanie do Wydziału konkretnych zdarzeń gospodarczych, przez co możliwe będzie alokowanie do Wydziału przychodów i koszów. Dla Wydziału prowadzone będą odrębne rachunki bankowe, na których wydział ten gromadzić będzie własne środki pieniężne, a na rachunki bankowe Wydziału wpływać będzie wynagrodzenie za usługi świadczone przez Wydział.

   c) Funkcjonalnej. Wydział będzie bowiem funkcjonować w strukturze A, zajmując się zarządzaniem działalnością w zakresie zorganizowanej turystyki zagranicznej świadczonej głównie na rzecz klientów międzynarodowych. Wydział posiadać będzie odrębnie przypisane do niego materialne i niematerialne składniki majątku, w tym zobowiązania, obejmujące m.in.:

   - aktywa finansowe i inwestycyjne funkcjonalnie związane z działalnością Wydziału w zakresie zarządzania danymi obszarami, tj. m.in. akcje/udziały w spółkach zależnych,

   - prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością Wydziału,

   - wykwalifikowaną kadrę realizującą specjalistyczne zadania gospodarcze związane z działalnością Wydziału,

   - środki trwałe i wyposażenie niezbędne do prowadzenia określonej działalności,

   - prawa do odrębnych domen internetowych oraz innych aktywów niematerialnych,

   - zobowiązania związane funkcjonalnie z działalnością Wydziału - koszty ponoszone przez A w związku z jego funkcjonowaniem.

Wydział będzie posiadał przypisaną, wyodrębnioną część wynajmowanej przez A powierzchni biurowej, wykorzystywaną do realizowania zadań związanych z ich działalnością. Ponadto, dla Wydziału prowadzony będzie odrębny rachunek bankowy, na który wpływać będzie wynagrodzenie za świadczone usługi. Powyższy podział składników materialnych i niematerialnych będzie uregulowany przyjętymi przez A dokumentami spółki, tj. uchwałą zarządu oraz regulaminem organizacyjnym A. A będzie prowadził ewidencję księgową w sposób pozwalający na wyodrębnienie aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z funkcjonowaniem Wydziału. Alokacja aktywów i pasywów (przychodów i kosztów) odbywać się będzie poprzez zapisy księgowe na wymiarach kont przyporządkowanych do Wydziału.

Jak wskazali państwo we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, ww. elementy umożliwiać będą samodzielne prowadzenie działalności w danym obszarze. Tym samym Wydział będzie wyposażony w składniki stanowiące więcej niż minimum określone dla uznania, że po dokonaniu rozważanej Reorganizacji nastąpi kontynuacja działalności tej części przedsiębiorstwa A. Należy więc stwierdzić, że po dokonaniu Reorganizacji, Wydział będzie miał możliwość niezależnego prowadzenia działalności co najmniej w dotychczasowym zakresie.

Z wniosku wynika również, że realizacja Reorganizacji może zostać podjęta wyłącznie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów Reorganizacji nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zatem, mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że skoro aport składników majątkowych przez A do B będzie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie A na:

   - płaszczyźnie organizacyjnej,

   - płaszczyźnie funkcjonalnej,

   - płaszczyźnie finansowej oraz

   - będzie zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy i nie będzie wymagał zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych, ani podejmowania dodatkowych działań

to w efekcie Wydział, który zostanie przeniesione przez A do B stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości, w zakresie pytania oznaczonego Nr 2, odnoszą się do kwestii ustalenia, czy wskutek Reorganizacji powstanie przychód do opodatkowania dla spółki wnoszącej wkład niepieniężny, tj. dla A.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Stosownie do z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT,

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego.

 

I tak, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT,

do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem:

   a) wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący,

   b) wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część oraz spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład,

   c) wyodrębnienia w ramach podziału przez wyodrębnienie jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część oraz spółka otrzymująca to przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część w wyniku podziału przez wyodrębnienie przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych spółki dzielonej w drodze podziału przez wyodrębnienie.

Przy czym, w art. 12 ust. 13 ustawy o CIT zawarto zastrzeżenie, że

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

 

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

   1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

   2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

   3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie powstania przychodu dla A w związku z wniesieniem Wydziału do B, wskazać należy, że skoro jak wyjaśniono wyżej, planowany do wniesienia w formie aportu Wydział będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a ponadto, jak wynika z wniosku, B przyjmie dla celów podatkowych wartość początkową przypisanych do działalności Wydziału - środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w wartościach początkowych wynikających z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonych przez A przed Reorganizacją, to w konsekwencji, zgodnie z brzmieniem powołanego wyżej art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT ww. aport nie będzie stanowił dla A przychodu.

W związku powyższym Państwa stanowisko, zgodnie z którym rozważana Reorganizacja nie spowoduje powstania przychodu dla A jako spółki wnoszącej wkład niepieniężny w postaci Wydziału stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT - należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powstania przychodu do opodatkowania dla spółki otrzymującej wkład niepieniężny, tj. B, wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT,

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT,

Z powyższych przepisów wynika zatem, że przychód który zostanie przekazany na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego lub kapitału zapasowego nie będzie stanowił przychodu podatkowego.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach wkładu niepieniężnego (aportu) zespół składników majątkowych stanowiący Wydział zostanie wniesiony przez A do B, w zamian za objęcie przez A nowych akcji w podwyższonym kapitale zakładowym B. Wartość wkładu niepieniężnego odpowiadająca łącznej wartości nominalnej tych nowych akcji zostanie przeznaczona na podwyższenie kapitału zakładowego B. Wskazali również Państwo, że w sytuacji, gdy wartość wkładu niepieniężnego (aportu) przewyższy łączną wartość nominalną nowo obejmowanych akcji B, powstała w ten sposób nadwyżka ponad wartość nominalną akcji (agio) zostanie w całości przekazana na kapitał zapasowy B.

W związku z powyższym wskazać należy, że skoro w wyniku Reorganizacji nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego B, a ewentualna nadwyżka wartości wkładu niepieniężnego (aportu) ponad wartość nominalną akcji (agio) zostanie przekazana na kapitał zapasowy, to wniesienie przez A do B zespołu składników majątkowych w postaci Wydziału nie spowoduje po stronie B powstania przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 lub pkt 11 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania Nr 4 dotyczą z kolei m.in. ustalenia, czy po planowanej Reorganizacji, B będzie miała możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów uiszczonych przez B odsetek od zobowiązań wchodzących w skład przenoszonego aportem ZCP - Wydziału (m.in. od kredytów zaciągniętych na nabycie spółek zależnych).

W zakresie powyższe, Państwa zdaniem, po planowanej Reorganizacji, B będzie miała możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów uiszczonych przez B ww. odsetek.

Z powyższym stanowiskiem, nie mogę się zgodzić.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy,

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

   - został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

   - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

   - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

   - poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

   - został właściwie udokumentowany,

   - nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ww. ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z osiąganymi przychodami.

O ile udzielenie kredytu jest neutralne podatkowo dla stron umowy, o tyle odsetki z nim związane, do poniesienia których jest zobowiązany kredytobiorca, po spełnieniu określonych warunków mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, dla kwalifikacji prawnej wydatków na zapłatę odsetek, stanowiących koszty uzyskania przychodów, istotne znaczenie ma cel ich poniesienia, czyli przeznaczenie środków finansowych uzyskanych w drodze kredytu (pożyczki). Kwestią wstępną dla oceny możliwości uznania zapłaconych odsetek za koszty podatkowe jest zatem ustalenie związku przyczynowo-skutkowego, jak i gospodarczego pomiędzy ich zapłatą, a przychodami, jakie podatnik osiąga lub ma szansę osiągnąć. Jeżeli zatem, kredyt (pożyczka) został wykorzystany w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, to świadczenie uboczne, tj. np. odsetki od kredytu (pożyczki), można uznać jako poniesione w celu uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Jednocześnie podkreślić należy, że nieujęcie danego wydatku w katalogu kosztów niepotrącalnych, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie oznacza automatycznie, że inne koszty w nim niewymienione, tymi kosztami mogą być. W takim przypadku należy bowiem badać, czy dany koszt poniesiony został w celu uzyskania przychodu (zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu).

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT,

Biorąc pod uwagę obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania przywołany powyżej art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT. Użycie przez ustawodawcę określenia „wydatki na nabycie”, o których mowa w tym przepisie oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów - ale dopiero z chwilą sprzedaży udziałów lub akcji - zalicza się wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie tych udziałów lub akcji, tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie udziałów lub akcji nie byłoby możliwe. Takimi wydatkami są np. cena zakupu udziałów (akcji), prowizja biura maklerskiego, podatek od czynności cywilnoprawnych, a więc wydatki bezpośrednio związane z zakupem udziałów/akcji. Zatem zasada ta nie odnosi się do innych wydatków, które nie są wydatkami na nabycie udziałów/akcji.

Tym samym, wydatki poniesione z tytułu pozyskania finansowania na zakup udziałów/akcji (tj. odsetki oraz prowizje od kredytów) nie są kosztami, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT.

Z uwagi na fakt, iż ww. wydatki spełniają definicję kosztów uzyskania przychodów ujętą w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, a jednocześnie nie podlegają wyłączeniu na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, że winny być one zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów gdyż nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przez Spółkę konkretnych przychodów, w tym przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji).

Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą odsetki od kredytu na zakup udziałów są traktowane jako koszty pośrednie. Oznacza to, że nie są one elementem „wydatku na nabycie” (o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT), lecz kosztami finansowania działalności. Dzięki temu, spółka przejmująca kredyt w ramach ZCP może co do zasady zaliczać je do kosztów uzyskania przychodów w dacie zapłaty lub kapitalizacji.

Przejęcie długu (pasywów) w ramach aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa powoduje, że Spółka wstępuje w rolę dłużnika z tytułu kredytu nierozerwalnie związanego z funkcjonowaniem nabytego przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania źródła przychodów. Kontynuacja obsługi zadłużenia jest warunkiem niezbędnym do zachowania składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa i prowadzenia działalności operacyjnej przez B.

Odsetki, które nie zostały zapłacone przez podmiot wnoszący aport A, stają się kosztem w dacie ich uregulowania przez Spółkę B, gdyż to ona ponosi ciężar ekonomiczny tego wydatku po dniu transakcji.

W tym miejscu zastrzec należy, że 1 stycznia 2018 r. ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175, dalej „ustawa nowelizująca”) wprowadzono m.in. regulację szczególną dotyczącą kosztów finansowana dłużnego.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 13e ustawy o CIT,

Dodany przepis ma na celu wyłączenie możliwości rozpoznania odsetek od kosztów finansowania dłużnego wynikających z przeprowadzenia tzw. transakcji dept push-down, stosowanej przy przejęciach spółek.

W myśl art. 15c ust. 12 ustawy o CIT,

Wskazać należy, że powołana wyżej ustawa nowelizująca miała na celu uszczelnienie systemu podatku dochodowego od osób prawnych. Jednym z celów ww. nowelizacji było zlikwidowanie agresywnej optymalizacji podatkowej poprzez modyfikację przepisów ograniczających wysokość odliczanych odsetek (kosztów finansowania dłużnego). Do tej pory najczęściej powołano spółkę celową, która stawała się bezpośrednim udziałowcem spółki nabywanej. Jako że w praktyce spółka celowa nie posiadała wystarczających środków na nabycie udziałów (akcji) danej spółki, konieczne było zaciągnięcie przez nią finansowania dłużnego - zewnętrznego lub wewnątrzgrupowego. Po nabyciu udziałów spółka celowa była łączona ze spółką, której udziały były nabywane (spółką przejmującą mogła być zarówno spółka celowa, jak i spółka nabywana). Transakcja ta rodziła konsekwencje podatkowe polegające na odliczaniu odsetek od kredytu (pożyczki) zaciągniętego na sfinansowanie zakupu akcji (udziałów) przejętej spółki, które po połączeniu spółek stawały się odsetkami od kredytu (pożyczki) na kupno „samej siebie”. Skutkowało to tym, iż po połączeniu potencjalny dochód z działalności operacyjnej spółki nabywanej był pomniejszany o koszt (odsetki) związany z finansowaniem nabycia jej udziałów lub akcji.

Dyspozycją tego przepisu objęte są koszty związane z finansowaniem dłużnym uzyskanym na nabycie udziałów w części w jakiej są związane z kontynuacją działalności gospodarczej tej spółki. Ustawodawca wskazał w powołanym przepisie, że kontynuacja działalności może nastąpić np. w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego. Katalog przypadków objętych zakresem tego przepisu jest katalogiem otwartym na co wskazuje sformułowanie „w szczególności” użyte w jego treści.

Tym samym Państwa stanowisko, zgodnie z którym po planowanej Reorganizacji, B będzie miała możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów uiszczonych przez B odsetek od zobowiązań wchodzących w skład przenoszonego aportem ZCP - Wydziału (m.in. od kredytów zaciągniętych na nabycie spółek zależnych), należy uznać za prawidłowe z powyższym zastrzeżeniem.

Odnosząc się natomiast, do Państwa wątpliwości w zakresie ustalenia, czy B będzie miała możliwość rozpoznania historycznych kosztów nabycia otrzymanych wskutek Reorganizacji akcji w I jako kosztu uzyskania przychodów, w przypadku ich przyszłego zbycia, wskazać należy, że zagadnienie sukcesji podatkowej, tj. sytuację, w której dany podmiot (podatnik) wstępuje w prawa i obowiązki innego podmiotu m.in. korzystając z praw nabytych przez inny podmiot (innego podatnika) regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. 622).

Wskazać należy, że następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym może mieć miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Inaczej rzecz ujmując, należy sprawdzić, czy każde prawo, które przysługiwałoby danemu podmiotowi (podatnikowi) przysługuje - na podstawie przepisów o sukcesji prawnej -innemu podmiotowi (podatnikowi), będącemu tzw. „następcą prawnym” tego pierwszego podmiotu (podatnika).

Powyższe kwestie regulują przepisy działu III rozdziału 14 Ordynacji podatkowej. W regulacjach tych zawarta jest pozycja podatkowo-prawna dwóch kategorii podmiotów: następców prawnych oraz podmiotów przekształconych/dzielonych/przejmowanych.

 

Zgodnie z art. 93 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

§ 1. Osoba prawna lub spółka komandytowo-akcyjna zawiązane (powstałe) w wyniku łączenia się:

1) osób prawnych,

2) osobowych spółek handlowych,

3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych

       - wstępują we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

§ 2. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej i spółki komandytowo akcyjnej łączących się przez przejęcie:

1) innej osoby prawnej (osób prawnych);

2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

 

Stosownie do art. 93a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

§ 1. Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1) przekształcenia innej osoby prawnej,

2) przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

       - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

§ 2. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1) osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

a) innej spółki niemającej osobowości prawnej,

b) spółki kapitałowej.

Stosownie do art. 93c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej:

Z powyższego wynika, że następstwo podatkowe związane jest przede wszystkim ze zdarzeniami prawnymi określonymi jako: przekształcenie, połączenie, podział osób prawnych. Należy zaznaczyć, że następstwo podatkowe stanowi odstępstwo od reguły powiązania praw i obowiązków podatkowych z bytem prawnym wyłącznie podatnika, jest więc nietypową instytucją w prawie podatkowym. Z tychże względów, wszelkie tego rodzaju sytuacje, nawet dostatecznie uzasadnione ekonomicznie, muszą mieć wystarczającą podstawę prawną, aby móc wobec nich zastosować instytucję sukcesji podatkowej.

Sukcesja podatkowa polega na przejęciu praw i obowiązków przez następcę prawnego lub podmiot przekształcony. Ordynacja podatkowa wiąże sukcesję podatkową z łączeniem się przedsiębiorstw, przejęciem, przekształceniem oraz podziałem przez wydzielenie. Oznacza to, że nabycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze aportu nie mieści się w żadnym z powyższych zdarzeń, dlatego nie występuje w tym przypadku sukcesja podatkowa.

To oznacza, że w przedmiotowej sprawie nie znajdują zastosowania przepisy Ordynacji podatkowej regulujące uprawnienia podmiotów wynikające z tzw. sukcesji podatkowej, w szczególności zawarte w art. 93-93c tej Ordynacji, tj. sytuacja, w której dany podmiot (podatnik) korzysta z praw nabytych przez inny podmiot (innego podatnika).

Wskazana powyżej okoliczność braku sukcesji podatkowej w przypadku nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wyłącza jednak generalnego obowiązku, jaki ciąży na podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych, w postaci prawidłowego ustalenia przychodów i kosztów podatkowych.

 

Kwestię określania wartości początkowej składników majątku wnoszonych aportem w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części reguluje art. 15 ust. 1s ww. ustawy, zgodnie z tym przepisem

w przypadku nabycia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej wniesionej przez podmiot komercjalizujący wartość poszczególnych składników tego wkładu, w tym składników wchodzących w skład majątku przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się:

  1) w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład - w przypadku składników zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;

  2) w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia - w przypadku pozostałych składników.

Z kolei z art. 15 ust. 1u ustawy o CIT wynika, że

Państwa wątpliwości dotyczą możliwości rozpoznania historycznych kosztów nabycia otrzymanych wskutek Reorganizacji akcji w I jako kosztu uzyskania przychodów, w przypadku ich przyszłego zbycia.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT,

Powyższy przepis wskazuje, że wydatki na nabycie udziałów (akcji) nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, lecz stają się kosztem podatkowym dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Mając na uwadze, że w momencie wniesienia aportu, w skład którego będą wchodziły udziały lub akcje nie dojdzie do odpłatnego zbycia tych udziałów lub akcji przez spółkę wnoszącą aport, tj. A nie rozpozna przychodu podatkowego w związku z aportem, a zatem nie rozpozna żadnych kosztów jego uzyskania, to wydatki poniesione historycznie na ich nabycie nie zostaną rozpoznane podatkowo w momencie otrzymania aportu. Wydatki te, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, będą kosztem podatkowym dopiero w momencie przyszłego zbycia udziałów lub akcji przez podmiot otrzymujący aport (B).

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że koszty nabycia akcji w I, w przypadku ich przyszłego zbycia przez B, winny zostać określone na podstawie art. 15 ust. 1s pkt 2 ustawy o CIT, tj. w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia.

Tym samym, zgodzić należy się z Państwem, że zważywszy, iż wskutek wniesienia Aportu (ZCP - Wydziału) do B nie dochodzi do odpłatnego zbycia akcji w I przez A, a akcje te stanowią składnik majątkowy otrzymany w ramach Aportu ZCP przez B, to wydatki poniesione historycznie na ich nabycie przez A nie zostaną rozpoznane podatkowo ani przez A (ani przez B) w momencie wniesienia aportu i pozostają „uśpionym” kosztem podatkowym, który w myśl art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, może zostać rozpoznany przez B dopiero w momencie przyszłego zbycia tych akcji.

Zatem Państwa stanowisko w powyższym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia:

   - czy Wydział, który wskutek Reorganizacji zostanie wydzielony z A i wniesiony aportem do B będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT -jest prawidłowe,

   - czy wskutek Reorganizacji powstanie przychód do opodatkowania dla spółki wnoszącej wkład niepieniężny, tj. dla A - jest prawidłowe,

   - czy wskutek Reorganizacji powstanie przychód do opodatkowania dla spółki otrzymującej wkład niepieniężny, tj. B - jest prawidłowe,

   - czy po planowanej Reorganizacji, B będzie miała możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

   - uiszczonych przez B odsetek od zobowiązań wchodzących w skład przenoszonego aportem ZCP - Wydziału (m.in. od kredytów zaciągniętych na nabycie spółek zależnych) - jest prawidłowe z zastrzeżeniem,

   - czy B będzie miała możliwość rozpoznania historycznych kosztów nabycia otrzymanych wskutek Reorganizacji akcji w I jako kosztu uzyskania przychodów, w przypadku ich przyszłego zbycia - jest prawidłowe.

Końcowo zauważyć należy, że zbadanie przesłanek i celów dokonywanego wniesienia do spółki aportu jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że przedstawiony przez Państwa w opisie zdarzenia przyszłego aport, zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez Organ interpretacyjny element opisu zdarzenia przyszłego.

 

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcie w nich zawarte nie są wiążące dla Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

 

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. -Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

 

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

A (zainteresowany będący stroną postępowania) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

 

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.