Interpretacja 0111-KDIB2-1.4017.32.2020.2.BJ

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo

1.   ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku wspólnego z 12 października 2020 r., który wpłynął do Organu 14 października 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 21 października 2021 r., sygn. akt I SA/Po 586/21 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 maja 2025 r., sygn. akt I FSK 160/22;

2.     i stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w Ordynacji podatkowej jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

14 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 12 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. Ordynacji podatkowej w zakresie ustalenia skutków podatkowych podziału przez wydzielenie.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

X S.A. (obecnie: X S.A.)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y sp. z o.o. (obecnie: Y Sp. z o.o.)

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 18 grudnia 2020 r. wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 13 stycznia 2021 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce). Spółka dzielona jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) zarejestrowanym w Polsce.

Do tej samej Grupy kapitałowej, do której należy Spółka dzielona, należy również Y Spółka przejmująca jest podatnikiem podatku CIT i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce).

Zainteresowani działają w ramach grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”) zajmującej się świadczeniem usług (…). Spółka dzielona również prowadzi działalność operacyjną w tym zakresie - jest właścicielem (…).

Obecnie działalność Spółki dzielonej składa się z dwóch niezależnych od siebie linii biznesowych, na które składa się działalność operacyjna i działalność infrastrukturalna. Działalność Spółki dzielonej obejmuje także działalność wsparcia operacyjno-organizacyjnego (…). Działalność operacyjna polega przede wszystkim na świadczeniu usług (…) dla klientów detalicznych oraz reemisji lub produkcji treści (…), zaś działalność infrastrukturalna skupia się przede wszystkim na zarządzaniu i rozwijaniu infrastruktury (…) oraz sprzedaży (…) na zasadzie hurtowej dostawcom usług. Działalność wsparcia operacyjno-organizacyjnego obejmuje usługi wsparcia, niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach obu linii biznesowych Spółki dzielonej. Każdy rodzaj działalności prowadzony jest przez wyodrębnioną w strukturze Spółki dzielonej komórkę organizacyjną. Działalność operacyjna prowadzona jest przez Dział Dostawcy Usług, działalność infrastrukturalna przez Dział Operatora Infrastruktury, natomiast działalność wsparcia operacyjno-organizacyjnego przez Dział Wsparcia Organizacyjnego.

Grupa, w ramach której działają Zainteresowani, planuje przeprowadzić reorganizację swojej struktury w taki sposób, by spółki świadczące usługi (…) na rzecz klientów końcowych (tzw. dostawcy usług) oraz zajmujące się produkowaniem i (…) utworzyły pion operacyjny, natomiast pozostałe spółki koncentrowałyby się na zarządzaniu i rozwoju infrastruktury (…) w ramach pionu infrastrukturalnego. W tym celu Grupa planuje podjąć szereg kroków mających na celu wyodrębnienie dwóch pionów odpowiedzialnych za dany rodzaj działalności. Jednocześnie, na czele każdego z pionów ma stanąć inny podmiot, będący właścicielem pozostałych spółek działających w ramach danego pionu oraz podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie danym pionem. Obecnie Spółka dzielona posiada udziały zarówno w spółkach z pionu operacyjnego, jak i infrastrukturalnego. Udziały w innych spółkach pionu infrastrukturalnego posiadają także inne podmioty z Grupy, w tym w szczególności (…) (dalej: „G”), który zgodnie z założeniami Grupy ma zostać zlikwidowany w 2021 r.

Do podziału Grupy na dwa segmenty dojdzie w rezultacie szeregu czynności reorganizacyjnych, jednak kluczową czynnością pozwalającą na dokonanie wyodrębnienia, o którym mowa powyżej, planowane będzie dokonanie podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 505 ze zm.; dalej: „KSH”). W wyniku podziału dojdzie do wydzielenia działalności operacyjnej Spółki dzielonej do Spółki przejmującej. Jednocześnie, Spółka dzielona będzie kontynuować swą działalność w pozostałym zakresie, tj. działalność infrastrukturalną oraz działalność w zakresie wsparcia operacyjno-organizacyjnego (realizowaną odpowiednio przez Dział Operatora Infrastruktury oraz Dział Wsparcia Organizacyjnego). Podział stanie się skuteczny z dniem jego rejestracji przez sąd rejestrowy w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: „Dzień Wydzielenia”).

Na Dzień Wydzielenia, jedynym wspólnikiem posiadającym 100% akcji w kapitale Spółki dzielonej oraz 100% udziałów w kapitale Spółki przejmującej będzie Z, będąca rezydentem podatkowym w (...).

W Dniu Wydzielenia Spółka przejmująca przejmie prawa i obowiązki wynikające ze stosunków pracy z pracownikami przypisanymi do wydzielanej części w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1320, dalej: „Kodeks pracy”). Ponadto, na Spółkę Przejmującą przeniesione zostaną zawarte przez Spółkę dzieloną umowy cywilnoprawne dotyczące wydzielanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w tym m.in. umowy zlecenia lub umowy B2B zawarte z osobami fizycznymi.

Jak wyżej wskazano, przeniesieniem do Spółki przejmującej zostaną objęci pracownicy przypisani do wydzielanego ZCP. Wynagrodzenia pracowników, w tym przypisanych do wydzielanego ZCP, wypłacane są, co do zasady, w miesiącu następującym po miesiącu, którego to wynagrodzenie dotyczy. Z kolei premie wypłacane są, co do zasady, w drugim miesiącu po miesiącu, za który premia zostaje przyznana. Przykładowo, wynagrodzenia za wrzesień wypłacane są w październiku, z kolei wypłata premii za wrzesień następuje w listopadzie. Możliwa jest sytuacja, że wypłata wynagrodzenia/premii (innych należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT lub zasiłku z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy) pracownikom wydzielanego ZCP należnego za miesiąc, w którym nastąpi podział, oraz za miesiąc poprzedzający miesiąc, w którym nastąpi podział, zostanie faktycznie dokonana już przez Spółkę przejmującą. Podobna sytuacja możliwa jest w przypadku osób świadczących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych.

W ramach podziału Spółka przejmująca otrzyma zestaw składników majątkowych o charakterze materialnym i niematerialnym służących do wykonywania działalności operacyjnej (nastawionej przede wszystkim na świadczenie usług dla klientów końcowych), składających się obecnie na Dział Dostawcy Usług. Jednocześnie, w związku z podziałem, Spółka przejmująca dokona emisji nowych udziałów, które zostaną objęte przez jedynego wspólnika Spółki dzielonej (tj. Z). Zamierzeniem Spółki przejmującej jest emisja takiej ilości nowych udziałów, aby ich łączna wycena (dokonana na podstawie wyceny samej Spółki przejmującej po uwzględnieniu majątku przejętego w ramach podziału) odpowiadała wartości rynkowej majątku przejętego w ramach podziału rozumianego jako zbiór aktywów i pasywów (zobowiązań).

Jednocześnie, zgodnie z przepisami K. S. H., w wyniku podziału dojdzie do umorzenia części akcji Spółki dzielonej należących do Z i odpowiedniego obniżenia jej kapitału zakładowego.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że Spółka przejmująca została utworzona przed podziałem w celu sprawnego przeprowadzenia procesu wydzielenia. Na moment rejestracji podziału Spółka przejmująca nie będzie wykonywała żadnej działalności operacyjnej. Przed podziałem Spółka przejmująca przeprowadzi jedynie czynności umożliwiające sprawne przejęcie działalności operacyjnej Spółki dzielonej (przykładowo zostanie złożony wniosek o rejestrację dla potrzeb podatku VAT tak, aby już od dnia zarejestrowania podziału Spółka przejmująca mogła nieprzerwanie wykonywać działalność opodatkowaną Spółki dzielonej w zakresie świadczenia usług na rzecz klientów końcowych: Spółka przejmująca zostanie również wpisana do rejestru przedsiębiorców (…) tak, aby od dnia podziału mogła nieprzerwanie prowadzić działalność regulowaną).

Podział przez wydzielenie opisany w niniejszym Wniosku odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Podstawowym celem planowanego podziału jest rozdzielenie działu operacyjnego i infrastrukturalnego Spółki dzielonej z uwagi na zasadniczo różny przedmiot działalności, modele operacyjne, strategie biznesowe i klientów każdego z nich. Docelowo, jak wskazano powyżej, podział ma zapewnić utworzenie dwóch niezależnych pionów w ramach Grupy, w ramach których spółki zostaną przyporządkowane do pionu operacyjnego i infrastrukturalnego zarządzanych odpowiednio przez Spółkę przejmującą i Spółkę dzieloną. Taka struktura zapewni przejrzystość w funkcjonowaniu Grupy i lepsze zarządzanie każdą z wydzielonych linii biznesowych.

Rozdzielenie części operacyjnej i infrastrukturalnej ma także zapewnić zwiększenie wiarygodności rynkowej działu infrastrukturalnego w zakresie transparentności i równego traktowania dostawców usług detalicznych niepowiązanych z Grupą, którzy świadczą usługi (…) Spółki dzielonej w ramach tzw. modelu „open access”. Podstawowym założeniem modelu jest umożliwienie innym dostawcom usług (…) świadczenia usług na rzecz ich klientów z wykorzystaniem z infrastruktury zarządzanej przez spółki segmentu infrastrukturalnego Grupy, w tym Spółkę dzieloną, poprzez hurtową sprzedaż dostępu do infrastruktury (...).

Należy przy tym wskazać, że na dzień złożenia wniosku, Spółka dzielona działa już w modelu „open access”, współpracując ze wszystkimi chętnymi usługodawcami niepowiązanymi. W ramach tego modelu Spółka dzielona jest podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie infrastrukturą (…) i jej rozwój, z kolei podmioty niepowiązane korzystają z tej infrastruktury na potrzeby świadczenia usług (…) dla klientów końcowych.

Spółka dzielona na Dzień Wydzielenia będzie posiadała regulamin organizacyjny, odzwierciedlający wewnętrzną organizację Spółki dzielonej (dalej: „Regulamin”). Zgodnie z Regulaminem, każdy rodzaj działalności będzie wykonywany przez osobny dział - za działalność operacyjną odpowiedzialny będzie Dział Dostawcy Usług, działalność infrastrukturalna wykonywana będzie w ramach Działu Operatora Infrastruktury, zaś wsparcie operacyjno-organizacyjne ww. działów będzie zapewniane przez Dział Wsparcia Organizacyjnego.

Regulamin, stanowiący załącznik do uchwały Zarządu Spółki dzielonej, będzie uwzględniał w szczególności wymienione poniżej aspekty wyodrębnienia:

Wyodrębnienie organizacyjne

Zgodnie z Regulaminem, w ramach Spółki dzielonej funkcjonują wyodrębnione organizacyjnie: Dział Dostawcy Usług, Dział Operatora Infrastruktury oraz Dział Wsparcia Organizacyjnego. Praca Działu Dostawcy Usług i Działu Operatora Infrastruktury jest nadzorowana i kontrolowana przez wyznaczonych Dyrektorów, natomiast odpowiedzialność za daną funkcję wykonywaną w ramach działalności Działu Wsparcia Organizacyjnego sprawują wyznaczeni do tego członkowie Zarządu Spółki dzielonej (członek zarządu ds. finansowych za kwestie związane z rachunkowością oraz podatkami itd.).

Zadania podejmowane w ramach poszczególnych działów wykonywane są przez osoby niezbędne do prowadzenia działalności danego Działu. Osoby te są zatrudnione w oparciu o umowę o pracę bądź też inne umowy (w szczególności umowy zlecenia lub umowy B2B). Dodatkowo, w Dziale Dostawcy Usług i Dziale Operatora Infrastruktury wyznaczone są komórki odpowiedzialne za nadzór i kontrolę realizacji zleceń wykonywanych przez Dział Wsparcia Organizacyjnego na rzecz danego działu. Należy bowiem wyjaśnić, że co do zasady, działalność w zakresie wsparcia operacyjno-organizacyjnego przypisana jest do Działu Wsparcia Organizacyjnego, jednak nadzór i kontrola nad działalnością w zakresie wsparcia operacyjno-organizacyjnego dotyczącą Działu Dostawcy Usług, bądź też Działu Operatora Infrastruktury, jest sprawowana przez osoby włączone w strukturę danego działu i podlegające organizacyjnie pod Dyrektora tego działu. Szczegółowa lista pracowników przypisanych do wykonywania zadań danego działu stanowić będzie załącznik do planu podziału.

Do poszczególnych działów alokowane są składniki materialne i niematerialne związane bezpośrednio z danym działem niezbędne do prowadzenia przez niego działalności.

Do Działu Dostawcy Usług zostanie przypisana część aktywów i zobowiązań związana z działalnością operacyjną, w szczególności:

•    nieruchomości Spółki dzielonej przeznaczone wyłącznie do prowadzenia bieżącej działalności Działu Dostawcy Usług (tj. salon sprzedaży),

•    prawa i obowiązki wynikające z umów najmu lokali wykorzystywanych w prowadzeniu działalności Działu Dostawcy Usług (przede wszystkim umów najmu powierzchni przeznaczonej na salony sprzedaży),

•    środki trwałe oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych oraz zapasy niezbędne do prowadzenia działalności Działu Dostawcy Usług (w (…) urządzenie (…),

•    środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Działu Dostawcy Usług,

•    prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług (…) zawartych z klientami Spółki dzielonej,

•    prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością Działu Dostawcy Usług, w szczególności: umów o dostęp do infrastruktury (…) (na podstawie których Spółka dzielona korzysta z infrastruktury technicznej innych podmiotów), umów z agencjami marketingowymi, umów z nadawcami (tzw. programming), umów z Organizacjami Zbiorowego Zarządzania dotyczących reemisji treści, umów o prowadzenie rachunków bankowych typu (…), umów leasingu samochodów wykorzystywanych w działalności operacyjnej,

•    prawa i obowiązki wynikające z innych umów niewymienionych powyżej, związanych z działalnością Działu Dostawcy Usług,

•    wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z działalnością Działu Dostawcy Usług (również umów wygasłych), w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy,

•    oprogramowanie i licencje wykorzystywane w działalności Działu Dostawcy Usług (np. oprogramowanie służące do zarządzania relacjami z klientami, aplikacja mobilna (…) czy też narzędzia wykorzystywane podczas świadczenia usług detalicznych, np. przy ustalaniu danych osobowych),

•    należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Działu Dostawcy Usług, o prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych przypisanych do Działu Dostawcy Usług (…),

•    prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami i osobami zatrudnionymi na innej podstawie niż umowa o pracę, które wykonują czynności związane z działalnością Działu Dostawcy Usług,

•    znaki towarowe związane z działalnością Działu Dostawcy Usług (wszystkie znaki z wyłączeniem znaków z grupy „(…)”, które pozostają związane z działalnością Działu Operatora Infrastruktury),

•    udziały w spółkach zależnych Spółki dzielonej, które prowadzą działalność operacyjną, co umożliwi utworzenie pionu operacyjnego w ramach Grupy, na którego czele w przyszłości stanie Spółka przejmująca.

Do Działu Operatora Infrastruktury zostanie z kolei przypisana część aktywów i zobowiązań związana z działalnością infrastrukturalną, w szczególności:

•    wszystkie nieruchomości Spółki dzielonej (w szczególności nieruchomości, na których znajduje się infrastruktura (…) Spółki dzielonej, a także nieruchomość biurowa), z wyłączeniem nieruchomości przeznaczonych wyłącznie do prowadzenia bieżącej działalności Działu Dostawcy Usług (salon sprzedaży),

•    prawa i obowiązki wynikające z umów najmu lokali oraz powierzchni związanych z działalnością Działu Operatora Infrastruktury, w szczególności umowy najmu tzw. „powierzchni technicznych”,

•    środki trwałe oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych, niezbędne do prowadzenia działalności Działu Operatora Infrastruktury (w szczególności infrastruktura (…), tj. urządzenia (…), powierzchnia kolokacyjna, szafy i szafki (…),

•    środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Działu Operatora Infrastruktury,

•    prawa i obowiązki wynikające z umów przypisanych do Działu Operatora Infrastruktury, w szczególności umów o świadczenie usług hurtowych oraz umów o dostęp do infrastruktur (na podstawie których Spółka dzielona udostępnia infrastrukturę innym podmiotom), umów dotyczących pasywnego punktu dostępu do usługi, umów kolokacji, umów dzierżawy (...),

•    prawa i obowiązki z innych umów niewymienionych powyżej, związanych z działalnością Działu Operatora Infrastruktury,

•    wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z działalnością Działu Operatora Infrastruktury (również umów wygasłych), w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy,

•    oprogramowanie i licencje wykorzystywane w działalności Działu Operatora Infrastruktury (np. oprogramowanie (…) wykorzystywane przy sprzedaży i zarządzaniu relacjami z dostawcami usług, oprogramowanie (…) służące do zarządzania służbami w terenie),

•    należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Działu Operatora Infrastruktury,

•    prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych przypisanych do Działu Operatora Infrastruktury (np. wpis do rejestru przedsiębiorców (…)),

•    prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami i osobami zatrudnionymi na innej podstawie niż umowa o pracę, które wykonują czynności związane z działalnością Działu Operatora Infrastruktury,

•    znaki towarowe związane z działalnością Działu Operatora Infrastruktury (znaki z grupy „(…)”),

•    udziały w spółkach zależnych Spółki dzielonej prowadzących działalność infrastrukturalną, w tym spółce prowadzącej działalność finansową dla spółek będących właścicielami infrastruktury, co będzie stanowić pierwszy krok do utworzenia pionu infrastrukturalnego w ramach Grupy, na czele którego stanie Spółka dzielona,

•    certyfikaty inwestycyjne w (…), których właścicielem na moment podziału będzie Spółka dzielona; w tym miejscu należy wskazać, że (…), który zgodnie z założeniami Grupy ma zostać zlikwidowany, posiada udziały w spółkach prowadzących działalność infrastrukturalną - przeniesienie własności tych udziałów z (…) do Spółki dzielonej docelowo umożliwi utworzenie pionu infrastrukturalnego.

Do Działu Wsparcia Organizacyjnego zostaną przypisane aktywa i zobowiązania związane z działalnością wsparcia operacyjno-organizacyjnego, w szczególności:

•   środki trwałe oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych oraz zapasy niezbędne do prowadzenia działalności Działu Wsparcia Organizacyjnego,

•    prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością Działu Wsparcia Organizacyjnego, w szczególności umów, w ramach których Dział Wsparcia Organizacyjnego świadczy usługi wsparcia operacyjno-organizacyjnego dla innych podmiotów z Grupy,

•    prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami i osobami zatrudnionymi na innej podstawie niż umowa o pracę, które wykonują czynności związane z działalnością Działu Wsparcia Organizacyjnego,

•    oprogramowanie i licencje wykorzystywane w działalności Działu Operatora Infrastruktury (oprogramowanie związane z obsługą IT oraz z obsługą procesów HR) oraz w działalności Działu Dostawcy Usług.

Wśród składników majątkowych alokowanych do Działu Dostawcy Usług i Działu Operatora Infrastruktury są również zobowiązania, obejmujące zobowiązania wynikające z realizacji zadań podejmowanych w ramach danego działu, w tym m.in. zobowiązania handlowe, zobowiązania wynikające z zawartych umów, czy też zobowiązania wobec pracowników. Do Działu Dostawcy Usług zostaną również przypisane zobowiązania wynikające z umów leasingu samochodów, które przejdą do Spółki przejmującej.

Z kolei do Działu Operatora Infrastrukturalnego przypisane są zobowiązania o charakterze finansowym, w tym zobowiązania z kredytów bankowych oraz zobowiązanie z tytułu pożyczki od udziałowca (ang. shareholder loan). Należy w tym miejscu podkreślić, że po podziale możliwe jest, że Spółka przejmująca może zostać poręczycielem zobowiązań z tytułu kredytów bankowych.

Do Działu Wsparcia Organizacyjnego alokowane są zobowiązania wynikające z zawartych umów, czy też zobowiązania wobec pracowników.

Powyższy podział aktywów i zobowiązań będzie odzwierciedlał plan podziału, który będzie stanowił prawną podstawę przeprowadzenia procedury podziałowej. Przy czym należy wskazać, że aktywa i zobowiązania związane z działalnością Działu Operatora Infrastruktury oraz Działu Wsparcia Organizacyjnego mogą zostać ujęte łącznie jako aktywa i zobowiązania pozostające w ramach podziału w majątku Spółki dzielonej.

Wyodrębnienie finansowe

Prowadzona przez Spółkę dzieloną ewidencja księgowa na poziomie rachunkowości zarządczej umożliwia przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów do danego rodzaju prowadzonej działalności (do działalności prowadzonej przez Dział Dostawcy Usług, Dział Operatora Infrastruktury oraz Dział Wsparcia Organizacyjnego).

Przychody generowane przez Dział Dostawcy Usług obejmują przychody ze sprzedaży usług na rzecz klientów detalicznych, klientów biznesowych oraz jednostek publicznych takich jak szkoły, gminy czy szpitale. Świadczenie usług (…) wiąże się z ponoszeniem kosztów licencji od nadawców (...), dostępu do (…), obsługi abonentów czy też kosztów związanych ze sprzedażą usług do klientów końcowych oraz kosztów marketingu.

Przychody generowane przez Dział Operatora Infrastruktury obejmują przychody ze świadczenia usług hurtowych zarówno na rzecz podmiotów z Grupy, jak i na rzecz podmiotów zewnętrznych. Dział Operatora Infrastruktury w związku ze świadczonymi usługami ponosi przede wszystkim koszty związane z utrzymaniem i rozbudową infrastruktury, jak również koszty (...), ubezpieczenia infrastruktury oraz koszty podatków, w tym podatku od nieruchomości oraz podatku za umieszczenie infrastruktury w pasie drogowym.

Przychody generowane przez Dział Wsparcia Organizacyjnego obejmują przychody ze świadczenia usług na rzecz podmiotów z Grupy. Koszty ponoszone przez Dział Wsparcia Organizacyjnego są związane ze świadczonymi usługami i obejmują m.in. koszty wynagrodzeń pracowniczych czy też koszty zw. z infrastrukturą biurową, wykorzystywaną w prowadzonej przez Dział Wsparcia Organizacyjnego działalności.

Przypisanie do danego rodzaju działalności kosztów innych niż o charakterze bezpośrednim możliwe jest na skutek zastosowania kluczy podziałowych względem danych księgowych. Spółka dzielona nie generuje obecnie przychodów wspólnych, które nie byłyby przypisane do Działu Dostawcy Usług, Działu Operatora Infrastruktury albo Działu Wsparcia Organizacyjnego, tj. wszystkie przychody są jednoznacznie przypisane i alokowane do jednej linii biznesowej. W ten sposób, Spółka dzielona jest w stanie przygotować rachunek zysków i strat w ujęciu zarządczym w oparciu o zarządcze wymiary analityczne, takie jak miejsca powstawania przychodów/kosztów oraz w szczególnych przypadkach: klucze podziałowe, (…) (w zakresie czasu pracy) i inne źródła potrzebne do przygotowania informacji zarządczej w podziale na rodzaj działalności prowadzonej przez Spółkę dzieloną.

Podobnie przypisanie aktywów i zobowiązań będzie możliwe na Dzień Wydzielenia w ramach rachunkowości zarządczej. Również w przypadku podziału aktywów i zobowiązań, w niektórych przypadkach konieczne będzie zastosowanie kluczy podziałowych.

Środki finansowe niezbędne do prowadzenia działalności danego działu będą zgromadzone na oddzielnych rachunkach bankowych, przy czym do Działu Dostawcy Usług zostaną przypisane w szczególności rachunki typu (…) (rachunki stosowane przez podmioty otrzymujące dużo regularnych płatności masowych). Na moment podziału płatności przychodzące i wychodzące będą, co do zasady, otrzymywane na rachunki bankowe lub realizowane z odpowiednich rachunków bankowych, z których każdy związany jest z działalnością danego działu. Środki należące do Działu Operatora Infrastruktury są gromadzone i wydatkowane na kontach wspólnych z Działem Wsparcia Organizacyjnego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Działalność Działu Dostawcy Usług i Działu Operatora Infrastruktury związana jest zasadniczo z innym, niezależnym etapem świadczenia usług (…), przy czym każdy z etapów stanowi odrębną całość i może być realizowany samodzielnie przez dany podmiot, co potwierdza m.in. praktyka rynku i współpraca w ramach modelu „(…)”.

Działalność Działu Dostawcy Usług polega na świadczeniu usług (…) (...) dla klientów detalicznych, w tym przedsiębiorstw, klientów indywidualnych, jednostek samorządu terytorialnego czy szkół. Spółka dzielona w ramach Działu Dostawcy Usług podejmuje również działania marketingowe mające na celu dotarcie do potencjalnego klienta za pośrednictwem Internetu, w szczególności poprzez podejmowanie czynności w zakresie promowania swoich usług czy też utrzymania kontaktu z klientami i zdobycia ich zaufania (…). Dział Dostawcy Usług odpowiada również za pozyskiwanie (….), tj. emitowanych treści.

Z kolei przedmiotem działalności Działu Operatora Infrastruktury jest przede wszystkim zarządzanie i rozwijanie infrastruktury (…), jak również sprzedaż (...) na zasadzie hurtowej dostawcom usług. Do zadań Działu Operatora Infrastruktury należy świadczenie usług takich jak np. operowanie oraz budowa (…), sprzedaż usług hurtowych, prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej czy też świadczenie usług technicznych polegających na zapewnieniu dostępu do szerokopasmowego (…) czy też wytwarzaniu usług na dedykowanej infrastrukturze.

Działalność wsparcia operacyjno-organizacyjnego, wykonywana w ramach Działu Wsparcia Organizacyjnego, obejmuje usługi niezbędne w prowadzeniu działalności gospodarczej, a niestanowiące głównego przedmiotu działalności Spółki dzielonej. Są to m.in. usługi (...).

Do poszczególnych działów przypisane są niezależne zespoły składników materialnych i niematerialnych, zorganizowane w sposób zapewniający spójność i skuteczność działań w zakresie prowadzonych przez dany dział rodzajów działalności. Składniki majątkowe wchodzące w skład poszczególnych działów są ze sobą wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający świadczenie usług danego działu odrębnie.

Podział Spółki dzielonej

Zgodnie z opisem przedstawionym powyżej, planowane jest przeprowadzenie podziału Spółki dzielonej, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, przez wydzielenie Działu Dostawcy Usług do Spółki przejmującej. Podział stanie się skuteczny na moment wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego.

W wyniku podziału przez wydzielenie opisanego w niniejszym wniosku nie dojdzie do zamknięcia ksiąg rachunkowych Spółki przejmującej. Z kolei księgi rachunkowe Spółki dzielonej zostaną zamknięte na dzień poprzedzający Dzień Wydzielenia, w związku z czym Dzień Wydzielenia będzie stanowił pierwszy dzień nowego roku podatkowego Spółki dzielonej.

Spółka przejmująca po dokonaniu podziału będzie kontynuowała działalność Spółki dzielonej w zakresie prowadzonej dotychczas przez nią działalności operacyjnej. Zespół składników majątkowych oraz zespół pracowników, przypisane do tego działu, zostaną przeniesione na Spółkę przejmującą. Zespół ten będzie wystarczający do realizacji funkcji gospodarczych w zakresie prowadzonej działalności operacyjnej. Spółka przejmująca będzie posiadała własną kadrę zarządzającą, uprawnioną do podejmowania strategicznych decyzji dotyczących działań i kierunku rozwoju działalności operacyjnej, zaś wykonywane w ramach tego działu zadania będą nadzorowane i kontrolowane przez członków zarządu Spółki przejmującej. Tym samym, po dokonaniu podziału, Dział Dostawcy Usług będzie w stanie prowadzić samodzielnie działalność gospodarczą.

Jednocześnie, wydzielenie Działu Dostawcy Usług nie zakłóci prowadzonej działalności infrastrukturalnej, która będzie kontynuowana przez Spółkę dzieloną. Również działalność wsparcia operacyjno-organizacyjnego będzie kontynuowana przez Dział Wsparcia Organizacyjnego, który pozostanie w strukturze Spółki dzielonej. Z tego też względu w dalszej części niniejszego Wniosku, kiedy będzie mowa o działalności Spółki dzielonej, należy przez to rozumieć zarówno działalność Działu Operatora Infrastruktury, jak i działalność Działu Wsparcia Organizacyjnego.

W ramach podziału Spółka przejmująca otrzyma zestaw składników majątkowych o charakterze materialnym i niematerialnym służących do wykonywania działalności operacyjnej, składających się na Dział Dostawcy Usług. Jednocześnie, w związku z podziałem, Spółka przejmująca dokona emisji nowych udziałów, które zostaną objęte przez jedynego wspólnika Spółki dzielonej (tj. Z).

Zgodnie z przepisami KSH, w wyniku podziału dojdzie do umorzenia części akcji Spółki dzielonej należących do Z i odpowiedniego obniżenia jego kapitału zakładowego.

Czynności planowane po rejestracji podziału

Z uwagi na to, iż do prowadzenia działalności operacyjnej przez Spółkę przejmującą niezbędna jest infrastruktura (…), która pozostanie po podziale własnością Spółki dzielonej. Spółka przejmująca zawrze ze Spółką dzieloną stosowne umowy, obejmujące w szczególności dostęp hurtowy do wspominanej infrastruktury. W związku z powyższym istotną kategorią kosztów, nie występującą przed podziałem w ramach działalności Działu Dostawcy Usług, a które będą występować w działalności Spółki przejmującej, będą koszty związane z dostępem hurtowym do infrastruktury zapewnianej przez Spółkę dzieloną. Koszty te będą ponoszone przez Spółkę przejmującą na rzecz Spółki dzielonej, w związku z czym po stronie Spółki dzielonej wygenerowany zostanie z tego tytułu dodatkowy przychód.

Zainteresowani nie wykluczają również, że po rejestracji podziału zostaną zawarte umowy, na podstawie których Spółka przejmująca również będzie świadczyła usługi na rzecz Spółki dzielonej.

Zainteresowani pragną także wskazać, iż funkcje związane z działalnością wsparcia operacyjno-organizacyjnego (tj. ...) będą wykonywane na rzecz Spółki przejmującej przez Spółkę dzieloną na podstawie stosownej umowy, która zostanie zawarta pomiędzy Spółką przejmującą i Spółką dzieloną po rejestracji podziału. Usługi te będą wykonywane na zlecenie osób odpowiedzialnych za nadzór i kontrolę realizacji zleceń wykonywanych przez Spółkę dzieloną, którzy wraz z pozostałymi pracownikami Działu Dostawcy Usług przejdą do Spółki przejmującej. Usługi te będą świadczone na zasadzie zatrudnienia podmiotu zewnętrznego (outsourcing usług), niezależnie od tego, że oba podmioty będą funkcjonować w ramach Grupy.

Dodatkowo należy wskazać, że po podziale zostanie zawarta przez Spółkę dzieloną oraz Spółkę przejmującą umowa najmu powierzchni biurowej, w ramach której Spółka przejmująca uzyska za wynagrodzeniem dostęp do powierzchni biurowej, z której obecnie korzysta Dział Dostawcy Usług.

Rozliczenia CIT związane z transakcjami rozpoczętymi przed Dniem Wydzielenia ale niezakończonymi do tego dnia

Dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych Spółka dzielona wykazuje m.in. przychody z usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych (np. usługi (…) świadczone dla abonentów końcowych).

Możliwe jest ponadto, że w związku z prowadzoną działalnością Spółka dzielona może uzyskać przychody, w stosunku do których, zgodnie z ustawą o CIT, datą ich powstania będzie Dzień Wydzielenia lub okres po Dniu Wydzielenia, podczas gdy przychody te będą dotyczyć świadczeń/operacji zrealizowanych do Dnia Wydzielenia.

Podobna sytuacja może dotyczyć również kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez Spółkę dzieloną w związku z prowadzoną działalnością. Możliwa jest bowiem sytuacja, że Spółka dzielona poniesie koszty, które zgodnie z przepisami prawa podatkowego powinny zostać rozpoznane w Dniu Wydzielenia lub w okresie po Dniu Wydzielenia.

Oryginały dokumentów, w tym faktur, wystawionych przez kontrahentów i otrzymanych przed Dniem Wydzielenia przez Spółkę dzieloną zachowa Spółka dzielona, a jedynie na prośbę Spółki przejmującej sporządzane będą kserokopie tych dokumentów. Kserokopie będą przekazywane Spółce przejmującej. Możliwe są także sytuacje, w których nawet po Dniu Wydzielenia dokumenty zostaną wystawione na Spółkę dzieloną.

Dodatkowo Spółka dzielona pragnie wskazać, że odpisy amortyzacyjne dla celów podatkowych są ujmowane przez Spółkę dzieloną na ostatni dzień miesiąca.

Spółka dzielona dokonuje także płatności z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „WHT”). Płatności te są dokonywane co do zasady na rzecz podmiotów niepowiązanych, głównie z tytułu opłat licencyjnych.

Spółka przejmująca, jako sukcesor prawny praw i obowiązków Spółki dzielonej w zakresie przejmowanych składników majątkowych, będzie zobligowana do uiszczania opłat licencyjnych z tytułu licencji wykorzystywanych w Dziale Dostawcy Usług, w tym opłat na rzecz podmiotów zagranicznych, podlegających WHT.

Rozliczenia VAT związane z transakcjami rozpoczętymi przed Dniem Wydzielenia ale niezakończonymi do tego dnia

Możliwe jest, że przed Dniem Wydzielenia Spółka dzielona dokona określonych czynności składających się na transakcje dostawy towarów i świadczenia usług realizowanych na rzecz nabywców/usługobiorców w ramach działalności wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), co do których moment ich wykonania/zakończenia, a tym samym obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie po Dniu Wydzielenia. Dotyczy to przypadków, dla których obowiązek podatkowy rozpoznawany jest na zasadach ogólnych wynikających z art. 19a ust. 1-4 ustawy o VAT, dla których nie otrzymano płatności (zaliczki) przed ich wykonaniem. Przykładowo, może wystąpić taka sytuacja, że Spółka dzielona będzie świadczyć na rzecz kontrahentów usługi rozliczane w następujących po sobie okresach rozliczeniowych, przy czym w trakcie trwania okresu rozliczeniowego dojdzie do podziału Spółki dzielonej.

Mogą również wystąpić przypadki, kiedy dla czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z np. art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT (np. usługi najmu, dzierżawy, dostawy mediów, usług (…)), świadczonych w trakcie okresu rozliczeniowego, w którym będzie miał miejsce podział, odpowiednia faktura dokumentująca tego typu czynności zostanie wystawiona przed Dniem Wydzielenia lub po Dniu Wydzielenia (w odniesieniu do całego okresu rozliczeniowego, którego faktura dotyczy). Przykładowo: faktura za najem za dany miesiąc wystawiona z góry lub z dołu, gdzie w trakcie miesiąca dojdzie do podziału Spółki dzielonej.

Podobnie, w zakresie podatku naliczonego, mogą mieć miejsce sytuacje, kiedy w zakresie nabywanych przez Spółkę dzieloną towarów lub usług w kraju, dotyczących działalności wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), obowiązek podatkowy wobec transakcji powstanie przed Dniem Wydzielenia, lecz odpowiednia faktura dokumentująca te transakcje: zostanie otrzymana przed Dniem Wydzielenia lub zostanie otrzymana w Dniu/po Dniu Wydzielenia (przy czym faktury te mogą zostać wystawione odpowiednio na Spółkę dzieloną jak i na Spółkę przejmującą).

Po dokonaniu podziału mogą również wystąpić sytuacje, w których w Dniu Wydzielenia lub po Dniu Wydzielenia sprzedawcy dokonujący dostawy towarów bądź świadczenia usług związanych z funkcjonowaniem ZCP przejętego w drodze podziału przez Spółkę przejmującą będą przez jakiś czas w dalszym ciągu wystawiali faktury wskazujące Spółkę dzieloną jako nabywcę.

Korekta rozliczeń

W ramach prowadzonej działalności i umów zawieranych z kontrahentami Spółka dzielona wystawia faktury korygujące (in minus oraz in plus), które wynikają z udzielonych kontrahentom rabatów bądź z innych okoliczności skutkujących koniecznością wystawienia faktury korygującej (m.in. z powodu błędów rachunkowych lub innych omyłek związanych z wystawionymi fakturami).

Możliwe jest, że po Dniu Wydzielenia będzie konieczne wystawienie faktur korygujących w stosunku do sprzedaży związanej z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), zrealizowanej przed Dniem Wydzielenia.

Możliwe jest również, iż po Dniu Wydzielenia Spółka przejmująca otrzymywać będzie faktury korygujące zakupy związane ze wspomnianym ZCP za okres przed Dniem Wydzielenia (przy czym kontrahencie mogą wystawiać faktury korygujące wskazując jako nabywcę Spółkę dzieloną bądź Spółkę przejmującą).

Możliwe są wreszcie sytuacje, w których po Dniu Wydzielenia konieczna będzie korekta złożonych za okres przypadający przed Dniem Wydzielenia deklaracji i zeznań podatkowych Spółki dzielonej. Konsekwencją dokonanych korekt może być wystąpienie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, bądź też zapłata zaległości podatkowych za okres sprzed Dnia Wydzielenia, a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług).

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 11 stycznia 2021 r. wskazali Państwo, że w pytaniu oznaczonym we Wniosku Nr 3 jest mowa o deklaracjach podatkowych za okres sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług). Deklaracje te mogą dotyczyć m.in. podatku CIT, podatku PIT (Spółka dzielona działa jaki płatnik tego podatku) oraz podatku VAT.

Pytanie to nie dotyczy zatem jedynie podatku dochodowego od osób prawnych, ale ogólnych zasad dotyczących sporządzenia korekt deklaracji podatkowej w przypadku gdy w Dniu Wydzielenia bądź po Dniu Wydzielenia, zostanie zidentyfikowany fakt, że sporządzone przed Dniem Wydzielenia deklaracje zawierają błędy. Celem pytania jest zatem ustalenie, który podmiot (Spółka dzielona czy Spółka przejmująca) w takiej sytuacji będzie uprawniony do złożenia korekty deklaracji w rozumieniu art. 81 Ordynacji podatkowej. Innymi słowy, przedmiotem pytania jest zakres sukcesji praw i obowiązków podatkowych w przypadku planowanego wydzielenia w zakresie prawa do złożenia korekty deklaracji podatkowej.

Korekta deklaracji może być dokonana z powodu i w celu poprawienia błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Może ona więc dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np.: określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji.

Spółka pragnie zaznaczyć również, że konieczność dokonania korekty deklaracji podatkowej, o której mowa w przedmiotowym pytaniu (w tym w szczególności: podatku CIT, podatku PIT (Spółka dzielona działa jaki płatnik tego podatku) oraz podatku VAT, będzie wynikać z korekty rozliczeń związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), za okresy poprzedzające okres, w którym nastąpi Dzień Wydzielenia.

Przedmiotem pytania Wnioskodawcy są nadpłaty i zaległości podatkowe, w tym m.in.: z tytułu podatku CIT, oraz podatku VAT, odnoszące się do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) powstałe w okresie sprzed Dnia Wydzielenia, a ujawnionych w tym dniu lub po nim. Natomiast Wnioskodawca nie jest w stanie w tym momencie określić dokładnie w jakim terminie takie nadpłaty/zaległości wystąpią i czy w ogóle wystąpią. Celem tego pytania jest zabezpieczenie pozycji prawnej podmiotów uczestniczących w opisywanym w niniejszym Wniosku podziale przez wydzielenie, w przypadku gdyby okazało się, że po Dniu Wydzielenia zostaną zidentyfikowane błędy powodujące zmianę wysokości zobowiązania podatkowego.

Pytanie to nie dotyczy zatem jedynie podatku dochodowego od osób prawnych, ale ogólnych zasad dotyczących obowiązku zapłaty zaległości podatkowej/prawa do uzyskania nadpłaty podatku w przypadku gdy w Dniu Wydzielenia bądź po Dniu Wydzielenia, zostanie zidentyfikowany fakt, że przed Dniem Wydzielenia doszło do zapłaty wysokości podatku w nieprawidłowej wysokości. Innymi słowy, przedmiotem pytania jest zakres sukcesji praw i obowiązków podatkowych w przypadku planowanego wydzielenia w zakresie prawa do uzyskania nadpłaty oraz obowiązku zapłaty zaległości podatkowej.

Pytanie dotyczy całego wachlarza możliwych sytuacji, w których z powodu błędu doszłoby do zapłaty zobowiązania podatkowego Spółki dzielonej przed Dniem Wydzielenia w nieprawidłowej kwocie.

Przyczyną powstania nadpłat mogą być na przykład sytuacje, w których z powodu błędu, Spółka dzielona w sposób nieprawidłowy ustaliła wysokość zobowiązania podatkowego i przez to zapłaciła podatek w zawyżonej wysokości. Możliwa jest również sytuacja, że pomimo prawidłowego ustalenia wysokości podatku, Spółka dzielona przed Dniem Wydzielenia dokonała zapłaty podatku w zawyżonej kwocie (na przykład z powodu błędu na etapie sporządzania polecenia zapłaty w systemie bankowym).

Z kolei zaległości podatkowe mogą powstać w ten sposób, że Spółka dzielona przed Dniem Wydzielenia nie dokonała zapłaty podatku (lub raty podatku) w terminie, na przykład z powodu błędu w ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego i zadeklarowania zbyt niskiej wysokości podatku. Możliwa jest również sytuacja, że pomimo prawidłowego ustalenia wysokości podatku, Spółka dzielona przed Dniem Wydzielenia dokonała zapłaty podatku w zaniżone kwocie lub z opóźnieniem, które nie zostało wyeliminowane do Dnia Wydzielenia (na przykład z powodu błędu na etapie sporządzania polecenia zapłaty w systemie bankowym).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka zawarła m.in. liczne umowy na świadczenie usług (w tym w szczególności usług (…)) ze swoimi usługobiorcami. Usługi te realizowane są w ramach działalności wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług). Na skutek podziału Spółka przejmująca, jako sukcesor praw i obowiązków Wnioskodawcy w zakresie przejmowanych składników majątkowych, wejdzie w prawa i obowiązki wynikające z tych umów, w związku z którymi będzie osiągać przychody z tytułu usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych.

Przychody z tytułu usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych będą dotyczyć usług ciągłych świadczonych w związku z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług). Będą to w szczególności usługi (…) skierowane do klientów detalicznych.

Zgodnie z zapisami wybranych umów, faktury dokumentujące przedmiotowe świadczenia powinny być co do zasady wystawiane raz w miesiącu, a więc co do zasady ustalono miesięczne okresy rozliczeniowe.

W zależności od danej umowy może się również zdarzyć, że okres rozliczeniowy będzie inny, np. kwartalny, półroczny, ale nie dłuższy niż roczny.

W pytaniu oznaczonym we Wniosku Nr 10 jest mowa o korektach przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących przychodów powstałych przed Dniem Wydzielenia.

Przychody te mogły powstać w odniesieniu do wcześniej zrealizowanych dostaw towarów lub świadczenia usług w ramach działalności wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), polegającej przede wszystkim na świadczeniu usług (…) dla klientów detalicznych oraz reemisji lub produkcji treści (…).

Przychody te zostały wykazane i opodatkowane przez Spółkę dzieloną jako, że powstały i zostały rozpoznane dla celów podatkowych przed Dniem Wydzielenia.

Przyczyny korekt przychodów mogą być dwojakiego rodzaju i dotyczyć:

a)   ustaleń dokonanych z kontrahentem i innych zdarzeń mających miejsce po zawarciu pierwotnej transakcji, jednocześnie mających miejsce po Dniu Wydzielenia (np. rabaty, reklamacje, zwroty towarów),

b)   błędów popełnionych przy rozliczeniu dla celów podatkowych pierwotnej transakcji. Korekty przychodów, o których mowa w tym punkcie, będą wynikać z błędu rachunkowego lub innej oczywistej omyłki).

W ramach prowadzonej działalności i umów zawieranych z kontrahentami, jest wysoce prawdopodobne, że w Dniu lub po Dniu Wydzielenia konieczne będzie dokonanie korekt przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług). Korekty dokonuje się na podstawie wystawionej faktury korygującej lub, w przypadku gdy dany rodzaj przychodu nie podlega udokumentowaniu za pomocą faktury, za pomocą innego dokumentu potwierdzającego przyczyny korekty (w tym m.in. noty księgowej czy też rachunku, o którym mowa w art. 87 § 1 Ordynacji podatkowej).

Przedmiotowe pytanie dotyczy sytuacji, w której w Dniu Wydzielenia bądź po Dniu Wydzielenia odpowiednia spółka wystawi fakturę korygującą lub inny dokument potwierdzający przyczynę dokonania korekty. W ocenie Wnioskodawcy powinna być to Spółka dzielona, bądź Spółka przejmująca (w zależności od przyczyny korekty), natomiast potwierdzenie tego stanowi przedmiot niniejszego pytania.

W pytaniu oznaczonym we Wniosku Nr 11 jest mowa o korektach kosztów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących kosztów poniesionych przed Dniem Wydzielenia.

Koszty te mogły powstać w odniesieniu do wcześniej zrealizowanych zakupów towarów lub usług na rzecz Spółki dzielonej związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług).

Koszty te zostały wykazane i zaliczone do kosztów podatkowych przez Spółkę dzieloną, jako że powstały one przed Dniem Wydzielenia.

Przyczyny korekt kosztów mogą być dwojakiego rodzaju i dotyczyć:

a)   ustaleń dokonanych z kontrahentem i innych zdarzeń mających miejsce po zawarciu pierwotnej transakcji, jednocześnie mających miejsce po Dniu Wydzielenia (np. rabaty, reklamacje, zwroty towarów),

b)   błędów popełnionych przy rozliczeniu dla celów podatkowych pierwotnej transakcji. Korekty kosztów, o których mowa w tym punkcie, będą wynikać z błędu rachunkowego lub innej oczywistej omyłki.

W ramach prowadzonej działalności i umów zawieranych z kontrahentami, jest wysoce prawdopodobne, że w Dniu lub po Dniu Wydzielenia konieczne będzie dokonanie korekt kosztów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług). Korekty dokonuje się na podstawie wystawionej faktury korygującej lub, w przypadku gdy dany rodzaj kosztów nie podlega udokumentowaniu za pomocą faktury, za pomocą innego dokumentu potwierdzającego przyczyny korekty (w tym m.in. noty księgowej czy też rachunku, o którym mowa w art. 87 § 1 Ordynacji podatkowej).

Przedmiotowe pytanie dotyczy sytuacji, w której w Dniu Wydzielenia bądź po Dniu Wydzielenia odpowiednia spółka otrzyma fakturę korygującą lub inny dokument potwierdzający przyczynę dokonania korekty. Po Dniu Wydzielenia zarówno Spółka dzielona, jak i Spółka przejmująca, może otrzymać odpowiedni dokument potwierdzający dokonanie korekty.

Wynagrodzenia pracowników, w tym przypisanych do wydzielanego ZCP, wypłacane są, co do zasady, w miesiącu następującym po miesiącu, którego to wynagrodzenie dotyczy. Z kolei premie wypłacane są, co do zasady, w drugim miesiącu po miesiącu, za który premia zostaje przyznana. Przykładowo, wynagrodzenia za wrzesień wypłacane są w październiku, z kolei wypłata premii za wrzesień następuje w listopadzie.

W związku z powyższym, to Spółka przejmująca faktycznie poniesie wydatki z tytułu wskazanych kosztów pracowniczych, odnoszących się do wydzielanego ZCP, należnych za miesiąc, w którym nastąpi podział (w zakresie wynagrodzenia oraz premii), oraz za miesiąc poprzedzający miesiąc, w którym nastąpi podział (tylko w zakresie premii). Podobne rozwiązanie będzie dotyczyło osób świadczących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak zostało wyżej wskazane, wynagrodzenia pracowników, w tym przypisanych do wydzielanego ZCP, wypłacane są, co do zasady, w miesiącu następującym po miesiącu, którego to wynagrodzenie dotyczy. Z kolei premie wypłacane są, co do zasady, w drugim miesiącu po miesiącu, za który premia zostaje przyznana. Przykładowo, wynagrodzenia za wrzesień wypłacane są w październiku, z kolei wypłata premii za wrzesień następuje w listopadzie. Analogiczne zasady wypłaty wynagrodzeń będą obowiązywać w Spółce przejmującej.

Takie regulacje wynikają z regulaminu wynagrodzeń obowiązującego w Spółce dzielonej oraz analogiczne regulacje zostaną wdrożone w regulaminie wynagrodzeń Spółki przejmującej.

Pytania (w zakresie Ordynacji podatkowej)

1.   Czy zarówno majątek pozostający w Spółce dzielonej (tj. Dział Operatora Infrastruktury wraz z Działem Wsparcia Organizacyjnego), jak i majątek wyodrębniony przez Spółkę dzieloną (tj. Dział Dostawcy Usług), który w ramach podziału zostanie wydzielony do Spółki przejmującej, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 93c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.; dalej: „OP”)? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

2.   Jeżeli zarówno majątek pozostający w Spółce dzielonej (tj. Dział Operatora Infrastruktury wraz z Działem Wsparcia Organizacyjnego), jak i majątek wyodrębniony przez Spółkę dzieloną (tj. Dział Dostawcy Usług), który w ramach podziału zostanie wydzielony do Y sp. z o.o. (dalej: „Y sp. z o.o.” lub „Spółka przejmująca”), stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 93c Ordynacji podatkowej, to czy w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, Spółka przejmująca wstąpi z Dniem Wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki dzielonej pozostające w związku z przydzielonym w planie podziału majątkiem, a więc Spółka przejmująca będzie ponosiła wyłączną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe związane z Działem Dostawcy Usług nieskonkretyzowane przed Dniem Wydzielenia (tzw. „stany otwarte”), natomiast Spółka dzielona będzie odpowiedzialna za zobowiązania podatkowe związane z Działem Dostawcy Usług skonkretyzowane przed Dniem Wydzielenia (tzw. „stany zamknięte”)? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

3.    Czy obowiązek sporządzenia ewentualnych korekt deklaracji podatkowych za okres sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) będzie spoczywał na Spółce dzielonej czy Spółce przejmującej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

4.    Czy prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz obowiązek zapłaty ewentualnych zaległości podatkowych powstałych w okresie sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) wystąpi po stronie Spółki dzielonej czy Spółki przejmującej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

Państwa stanowisko w sprawie (w zakresie Ordynacji podatkowej)

Ad 1.

Zdaniem Zainteresowanych, zarówno majątek pozostający w Spółce dzielonej (tj. Dział Operatora Infrastruktury wraz z Działem Wsparcia Organizacyjnego), jak i majątek wyodrębniony przez Spółkę dzieloną (tj. Dział Dostawcy Usług), który w ramach podziału zostanie wydzielony do Spółki przejmującej, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 93c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.; dalej: „OP”).

Ad 2.

Zdaniem Zainteresowanych, jeżeli zarówno majątek pozostający w Spółce dzielonej (tj. Dział Operatora Infrastruktury wraz z Działem Wsparcia Organizacyjnego), jak i majątek wyodrębniony przez Spółkę dzieloną (tj. Dział Dostawcy Usług), który w ramach podziału zostanie wydzielony do Spółki przejmującej, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 93c Ordynacji podatkowej, w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, Spółka przejmująca wstąpi z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki dzielonej pozostające w związku z przydzielonym w planie podziału majątkiem, a więc Spółka przejmująca będzie ponosiła wyłączną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe związane z Działem Dostawcy Usług nieskonkretyzowane przed Dniem Wydzielenia (tzw. „stany otwarte”), natomiast Spółka dzielona będzie odpowiedzialna za zobowiązania podatkowe związane z Działem Dostawcy Usług skonkretyzowane przed Dniem Wydzielenia (tzw. „stany zamknięte”).

Ad 3.

Zdaniem Zainteresowanych, obowiązek sporządzenia ewentualnych korekt deklaracji podatkowych za okres sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) będzie spoczywał na Spółce dzielonej.

Ad 4.

Zdaniem Zainteresowanych, prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz obowiązek zapłaty ewentualnych zaległości podatkowych powstałych w okresie sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) wystąpi po stronie Spółki dzielonej.

Część wspólna uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy dla pytań nr 1-4

Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Z powyższych przepisów wynika więc, że w przypadku podziału osoby prawnej następuje sukcesja jej praw i obowiązków, przy czym jej zakres jest związany ze składnikami majątku przydzielonymi w planie podziału. Warunkiem sukcesji jest jednakże to, aby majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1

W tym miejscu należy jednak zauważyć, iż pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” nie zostało zdefiniowane na gruncie Ordynacji podatkowej, w związku z czym zasadne jest odwołanie się do przepisów innych ustaw podatkowych.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa została zdefiniowana przez ustawodawcę w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”). Zgodnie z tą definicją poprzez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Przytoczona definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest tożsama z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm., dalej: „ustawa VAT”).

O zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić w sytuacji, w której zespół składników majątkowych i niemajątkowych spełnia łącznie następujące przesłanki:

- stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w funkcjonalnym związku i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

- posiada określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);

- jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

- zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. W doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Prowadzona przez Spółkę dzieloną działalność gospodarcza składa się z dwóch niezależnych od siebie linii biznesowych - działalności operacyjnej oraz działalności infrastrukturalnej. Każdy rodzaj działalności prowadzonej przez Spółkę dzieloną posiada odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych, niezbędnych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Wśród tychże składników, przypisanych do Działu Dostawcy Usług, znajdują się zarówno aktywa (nieruchomości, środki trwałe, wyposażenie, sprzęt, środki finansowe niezbędne w prowadzonej działalności czy też umowy z nią związane), czynnik ludzki w postaci wyznaczonych do wykonywania danego rodzaju działalności osób, jak również zobowiązania wynikające przede wszystkim z zawartych umów, w tym zobowiązania z tytułu umów leasingu samochodów, które przejdą do Spółki przejmującej.

Struktura zarządzania, podległość służbowa i funkcjonalna pracowników może przemawiać za wyodrębnieniem organizacyjnym (por. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 stycznia 2018 r., Znak: 0114-KDIP1-1.4012.580.2017.2.KBR).

O wyodrębnieniu organizacyjnym może również świadczyć obowiązująca struktura organizacyjna, wskazująca szczegółowy zakres obowiązków pracowniczych czy też zasady zwierzchnictwa nad wykonywaną pracą (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 lutego 2017 r., Znak: 1462-IPPB5.4510.1047.2016.1.AK).

Mając na względzie powyższe, wyodrębnienie organizacyjne Działu Dostawcy Usług oraz Działu Operatora Infrastruktury potwierdza dodatkowo Regulamin, który będzie obowiązywał u Spółki dzielonej na Dzień Wydzielenia. Regulamin będzie określał szczegółowo zasady wydzielenia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego, natomiast struktura organizacyjna poszczególnych działów będzie stanowić załącznik do planu podziału. Plan podziału będzie zawierał również listę pracowników przypisanych do wykonywania zadań w poszczególnych działach.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno Dział Dostawcy Usług, jak i Dział Operatora Infrastruktury posiada własną kadrę zarządzającą, uprawnioną do podejmowania strategicznych decyzji dotyczących działań i kierunku rozwoju danego działu, zaś wykonywane w ramach danego działu zadania są nadzorowane i kontrolowane odpowiednio przez Dyrektora Działu Dostawcy Usług bądź też przez Dyrektora Działu Operatora Infrastruktury.

Tym samym, w ocenie Zainteresowanych, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego będzie spełnione w opisywanej sytuacji.

Zainteresowani pragną przy tym zauważyć, iż zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, elementem zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą być tzw. działy wewnętrzne, świadczące usługi wsparcia niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. Przykładowo w wyroku NSA z 27 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1383/10, Sąd zwrócił uwagę, iż: „Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego”.

W dalszej części tego wyroku NSA doszło do wniosku, iż: „(...) dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych.”

W tym kontekście Zainteresowani pragną zwrócić uwagę, iż w Dziale Dostawcy Usług wyznaczono komórkę odpowiedzialną za koordynację prac o charakterze wsparcia operacyjno-organizacyjnego (back-office). Osoby wchodzące w skład tejże komórki nadzorują oraz koordynują realizację zadań o charakterze wsparcia operacyjno-organizacyjnego, które są wykonywane przez Dział Wsparcia Organizacyjnego. Po podziale, czynności o charakterze operacyjno-organizacyjnym będą wykonywane przez Spółkę dzieloną na podstawie stosownej umowy o świadczenie usług, która zostanie zawarta ze Spółką przejmującą. Poszczególne prace będą wykonywane na zlecenie wyznaczonych do tego osób, zatrudnionych w Spółce przejmującej, które dodatkowo będą odpowiedzialne za nadzór nad wykonanymi zadaniami. W ocenie Zainteresowanych, Spółka przejmująca po podziale będzie w stanie realizować zadania o charakterze wsparcia operacyjno-organizacyjnego przy wsparciu podmiotów zewnętrznych (outsourcing). Mając na uwadze wskazane powyżej orzecznictwo sądów administracyjnych. Zainteresowani stoją na stanowisku, że fakt wykorzystywania w działalności usług podmiotów trzecich (outsourcingu), nie powinien negatywnie wpływać na ocenę wyodrębnienia organizacyjnego Działu Dostawcy Usług, który w ramach podziału zostanie wyodrębniony do Spółki przejmującej.

Zdaniem Zainteresowanych, okoliczność ta nie powinna wpływać na ocenę spełnienia wspomnianego kryterium.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, a w szczególności nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 14 marca 2017 r., Znak: 1462-IPPB5.4510.1109.2016.1.PW, zwrócił uwagę, iż: „w doktrynie prawniczej stawia się tezę, że minimalny poziom wydzielenia finansowego powinien polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z ZCP. W tym kontekście istotne jest zastrzeżenie, że wyodrębnienie finansowe jednostki nie musi jednak oznaczać jej samodzielności finansowej. Przyjmuje się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości i sporządzania bilansu”.

Mając na względzie powyższe, Zainteresowani pragną wskazać, iż na Dzień Wydzielenia prowadzona przez Spółkę dzieloną ewidencja księgowa na poziomie rachunkowości zarządczej będzie umożliwiać przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań do danego rodzaju prowadzonej działalności. Dokonanie takiego wyodrębnienia będzie możliwe na skutek przekształceń i zastosowania kluczy podziałowych względem danych księgowych.

Wyodrębnienie finansowe potwierdza również fakt, że zarówno Dział Dostawcy Usług, jak i Dział Operatora Infrastruktury, posiadają niezależne od siebie źródła przychodów. Przychody generowane przez Dział Dostawcy Usług pochodzą głównie ze sprzedaży (...) na rzecz klientów detalicznych, klientów biznesowych oraz jednostek publicznych, zaś ponoszone koszty obejmują m.in. (...). Z kolei przychody generowane przez Dział Operatora Infrastruktury obejmują przychody ze świadczenia usług hurtowych na rzecz podmiotów z Grupy i podmiotów zewnętrznych, natomiast ponoszone koszty są związane przede wszystkim z utrzymaniem i rozbudową infrastruktury, jak również (...), ubezpieczeniem infrastruktury oraz kosztami podatków, w tym podatku od nieruchomości oraz podatku za umieszczenie infrastruktury w pasie drogowym.

Spółka dzielona będzie również w stanie przypisać poszczególne składniki majątkowe wykorzystywane w działalności Działu Dostawcy Usług, bądź też w działalności Działu Operatora Infrastruktury, na podstawie planu podziału.

Za wyodrębnieniem finansowym przemawiać będzie również to, iż środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Działu Dostawcy Usług oraz Działu Operatora Infrastruktury będą zgromadzone na oddzielnych rachunkach bankowych Spółki dzielonej, w szczególności na przypisanych do Działu Dostawcy Usług rachunkach typu mass collect. Na moment podziału płatności przychodzące i wychodzące będą, co do zasady, otrzymywane na rachunki bankowe lub realizowane z odpowiednich rachunków bankowych, z których każdy związany jest z działalnością danego działu.

Z powyższych względów, w ocenie Zainteresowanych, również kryterium wyodrębnienia finansowego będzie spełnione.

Wyodrębnienie funkcjonalne oraz zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć z kolei jako zdolność zespołu składników materialnych i niematerialnych do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Podkreśla się, iż zespół tychże składników powinien być na tyle wyodrębniony, aby mógł on stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi zatem stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Zdolność ta oznacza możliwość samodzielnego działania na rynku, w oparciu o wyodrębnione składniki, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa. Jak wskazuje się w interpretacjach indywidualnych tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Co więcej, składniki majątkowe tworzące zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny pozostawać we wzajemnych relacjach, pozwalając na stwierdzenie, iż jest to coś więcej niż tylko przypadkowy zbiór elementów. Składniki te powinny zatem tworzyć pewną całość, których punktem odniesienia jest rola, jaką odgrywają one w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Jak wskazali Zainteresowani w opisie zdarzenia przyszłego, prowadzona przez Spółkę dzieloną działalność już teraz składa się z dwóch niezależnych od siebie linii biznesowych - działalności operacyjnej i działalności infrastrukturalnej. Są to dwa odrębne rodzaje działalności gospodarczej, wymagające realizacji różnych zadań gospodarczych - celem działalności operacyjnej jest przede wszystkim świadczenie usług (...) na rzecz klientów detalicznych, zaś działalność infrastrukturalna skupia się przede wszystkim na zarządzaniu i rozwijaniu infrastruktury (...) oraz sprzedaży dostępu do (...) na zasadzie hurtowej.

Planowany przez Spółkę dzieloną podział przez wydzielenie ma na celu rozdzielenie dwóch linii biznesowych nie tylko z uwagi na zasadniczo różny przedmiot działalności, lecz także ze względu na różnice dotyczące modeli operacyjnych, strategii biznesowych i klientów każdego z nich.

W ocenie Zainteresowanych, zarówno Dział Dostawcy Usług, jak i Dział Operatora Infrastruktury będą stanowić wyodrębnioną funkcjonalnie całość, zaś wydzielenie działalności operacyjnej do Y sp. z o.o. nie wpłynie na ich zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa. Prowadzona przez Spółkę dzieloną działalność operacyjna już teraz wiąże się z realizacją odrębnych zadań gospodarczych, których celem jest przede wszystkim świadczenie usług (...). Po dokonaniu podziału, Dział Dostawcy Usług będzie kontynuował działalność Spółki dzielonej w zakresie prowadzonej dotychczas przez nią działalności operacyjnej. Zadania te będą realizowane przy użyciu przypisanych na podstawie planu podziału składników materialnych i niematerialnych. Składniki te nie będą w żadnym razie przypadkowym zbiorem elementów, gdyż będą wykorzystywane w prowadzonej przez Dział Dostawcy Usług działalności. Zespół tychże składników majątkowych, przypisanych do Działu Dostawcy Usług, będzie wystarczający do realizacji funkcji gospodarczych (nawet z uwzględnieniem faktu, że część czynności będzie wykonywana przez Dział Operatora Infrastruktury, tj. (...) - fakt ten bowiem nie pozbawia Działu Dostawcy Usług cech gospodarczej samodzielności, albowiem owe funkcje wspólne nie są istotne z punktu widzenia możliwości prowadzenia przez ten dział działalności, co zostało potwierdzone w przytoczonym wcześniej wyroku NSA).

Prowadzona przez Spółkę dzieloną działalność infrastrukturalna także wiąże się już teraz z realizacją odrębnych zadań gospodarczych, których celem jest przede wszystkim zarządzanie i rozwijanie infrastruktury (...) oraz sprzedaż dostępu do (...) na zasadzie hurtowej. Zadania te będą realizowane przy użyciu przypisanych na podstawie planu podziału składników materialnych i niematerialnych. Składniki te nie będą w żadnym razie przypadkowym zbiorem elementów, gdyż będą wykorzystywane w prowadzonej przez Dział Operatora Infrastruktury działalności. Zespół tychże składników majątkowych, przypisanych do Działu Operatora Infrastruktury, będzie wystarczający do realizacji funkcji gospodarczych.

Na ocenę wyodrębnienia funkcjonalnego nie wpływa również fakt, że po podziale Spółka przejmująca zawrze ze Spółką dzieloną umowę o (...), na której będą świadczone usługi dla klientów końcowych. W tym miejscu należy wyjaśnić, że już w tej chwili, Spółka dzielona działa w modelu „open access”, w ramach którego Spółka dzielona jest podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie infrastrukturą (...) i jej rozwój, z kolei podmioty niepowiązane korzystają z tej infrastruktury na potrzeby świadczenia usług (...) dla klientów końcowych.

Istniejący w tej chwili podział funkcji związanych z działalnością operacyjną i infrastrukturalną na dwa podmioty (Spółkę dzieloną i podmioty niepowiązane) potwierdza możliwość samodzielnego działania na rynku zarówno Działu Dostawcy Usług jako samodzielnego podmiotu świadczącego usługi (...) stanowiące odrębną gospodarczo całość, jak również Działu Operatora Infrastruktury jako samodzielnego podmiotu świadczącego usługi w zakresie infrastruktury stanowiące odrębną gospodarczo całość.

Za wyodrębnieniem funkcjonalnym powinno przemawiać również to, iż zarówno Dział Dostawcy Usług, jak i Dział Operatora Infrastruktury, będą zdolne do samodzielnego generowania przychodów. Prowadzona przez Spółkę dzieloną działalność operacyjna oraz działalność infrastrukturalna już teraz są źródłem przychodów, w związku z czym wydzielenie Działu Dostawcy Usług do Spółki przejmującej nie powinno wpłynąć na tę okoliczność z uwagi na różne rodzaje działalności każdego z działów oraz różny portfel klientów.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, zarówno zespół składników majątkowych składających się na Dział Dostawcy Usług, jak i zespół składników majątkowych składających się na Dział Operatora Infrastruktury będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 93c Ordynacji podatkowej.

Funkcjonowanie Działu Wsparcia Organizacyjnego w ramach struktur Spółki dzielonej po podziale

Dodatkowo należy wskazać, że na ocenę, że sam Dział Operatora Infrastruktury stanowi już zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie wpływa fakt, że w ramach struktur Spółki dzielonej po podziale pozostanie również Dział Wsparcia Organizacyjnego. Skoro bowiem już sam zespół praw majątkowych składających się na Dział Operatora Infrastruktury spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to tym bardziej taką definicję będzie spełniać zespół składników majątkowych, na który składa się Dział Operatora Infrastruktury oceniany łącznie z pozostającym w strukturach Wnioskodawcy Działem Wsparcia Organizacyjnego, którego zadaniem jest udzielanie bieżącego wsparcia w prowadzeniu biznesu.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, zarówno majątek pozostający w Spółce dzielonej (tj. Dział Operatora Infrastruktury wraz z Działem Wsparcia Organizacyjnego), jak i majątek wyodrębniony przez Spółkę dzieloną (tj. Dział Dostawcy Usług), który w ramach podziału zostanie wydzielony do Spółki przejmującej, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 93c Ordynacji podatkowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2

Jak wskazali Zainteresowani w opisie zdarzenia przyszłego, planowane jest dokonanie podziału przez wydzielenie w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 KSH, w wyniku którego dojdzie do wydzielenia działalności operacyjnej, obecnie wykonywanej przez Spółkę dzieloną w ramach Działu Dostawcy Usług, do spółki Y sp. z o.o.

Na skutek podziału, Spółka przejmująca przejmie majątek Działu Dostawcy Usług, zaś u Spółki dzielonej pozostanie majątek Działu Operatora Infrastruktury (wraz z Działem Wsparcia Organizacyjnego).

Stosownie do argumentacji przedstawionej przez Zainteresowanych w uzasadnieniu do stanowiska do pytania nr 1 niniejszego wniosku należy zauważyć, iż zarówno majątek pozostający w Spółce dzielonej (tj. Dział Operatora Infrastruktury wraz z Działem Wsparcia Organizacyjnego), jak i majątek wyodrębniony przez Spółkę dzieloną (tj. Dział Dostawcy Usług), który w ramach podziału zostanie wydzielony do Spółki przejmującej, w ocenie Zainteresowanych, spełniać będą wszystkie przesłanki niezbędne do uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 93c Ordynacji podatkowej, w związku z czym Spółka przejmująca wstąpi z dniem wydzielenia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki dzielonej pozostające w związku z przydzielonym w planie podziału majątkiem (tj. Działem Dostawcy Usług).

W tym miejscu należy wskazać, iż podział przez wydzielenie ma szczególny charakter, ze względu na fakt, że spółka dzielona nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu. Zatem następstwo prawne, w zakresie o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Przedmiotem sukcesji prawnopodatkowej przewidzianej w art. 93c Ordynacji podatkowej będą zatem jedynie te prawa i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku.

Powołany wcześniej art. 93c Ordynacji podatkowej zakłada możliwość wyodrębnienia praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz, że tak wyodrębnione zespoły praw i obowiązków są objęte sukcesją. Powyższy przepis wprowadza zatem do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej.

Oznacza to, że przedmiotem sukcesji są tylko te prawa i obowiązki podatkowe, które łącznie:

- pozostają w związku z przejmowaną zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa;

- powstały przed dniem sukcesji, oraz

- nie zostały zrealizowane przez spółkę dzieloną (są nadal „stanami otwartymi” na dzień podziału).

A contrario w związku z faktem, że przedmiotem sukcesji są „prawa i obowiązki”, to te z nich które uległy konkretyzacji przed Dniem Wydzielenia nie będą przedmiotem sukcesji - nie będą miały bowiem przymiotu praw i obowiązków (oraz nie będą „stanami otwartymi”).

Podsumowując, w przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma więc okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki „pozostające” w związku z przydzielonymi Spółce przejmującej składnikami majątku. W przepisie tym ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia „pozostają” jeszcze w związku z przydzielonymi Spółce przejmującej składnikami majątku.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, Spółka przejmująca wstąpi z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki dzielonej pozostające w związku z przydzielonym w planie podziału majątkiem, a więc Spółka przejmująca będzie ponosiła wyłączną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe związane z Działem Dostawcy Usług nieskonkretyzowane przed Dniem Wydzielenia (tzw. „stany otwarte”), natomiast Spółka dzielona będzie odpowiedzialna za zobowiązania podatkowe związane z Działem Dostawcy Usług skonkretyzowane przed Dniem Wydzielenia (tzw. „stany zamknięte”).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 3

Stosownie do argumentacji przedstawionej przez Zainteresowanych w uzasadnieniu do stanowiska do pytania nr 2 niniejszego wniosku należy zauważyć, iż w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, Spółka przejmująca wstąpi z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki dzielonej pozostające w związku z przydzielonym w planie podziału majątkiem, a więc Spółka przejmująca będzie ponosiła wyłączną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe związane z Działem Dostawcy Usług nieskonkretyzowane przed Dniem Wydzielenia (tzw. „stany otwarte”), natomiast Spółka dzielona będzie odpowiedzialna za zobowiązania podatkowe związane z Działem Dostawcy Usług skonkretyzowane przed Dniem Wydzielenia (tzw. „stany zamknięte”), w związku z czym obowiązek sporządzenia ewentualnych korekt deklaracji podatkowych za okres sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) będzie spoczywał na Spółce dzielonej.

Należy bowiem zauważyć, iż w praktyce może zdarzyć się sytuacja, kiedy po dokonaniu opisywanego w niniejszym wniosku podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie będzie konieczne złożenie korekty deklaracji podatkowych za okres sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług). Stosownie do art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. W związku z tym, podmiotem uprawnionym do skorygowania deklaracji będzie ten sam podmiot, który wcześniej ją złożył. W przedmiotowej sprawie podmiotem uprawnionym do skorygowania deklaracji podatkowych za okres sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) będzie Spółka dzielona, jako że to ona złożyła uprzednio te deklaracje, zaś konieczność korekty deklaracji podatkowych odnoszących się do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) sprzed Dnia Wydzielenia nie może być przedmiotem sukcesji podatkowej.

Powyższy pogląd znajduje odzwierciedlenie w aktualnej linii interpretacyjnej, gdyż został on wyrażony w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 listopada 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4017.12.2019.1.BS.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, w związku z podziałem Spółki dzielonej przez wydzielenie ZCP (Działu Dostawcy Usług) do Spółki przejmującej, obowiązek sporządzenia ewentualnych korekt deklaracji podatkowych za okres sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) będzie spoczywał na Spółce dzielonej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 4

Stosownie do argumentacji przedstawionej przez Zainteresowanych w uzasadnieniu do stanowiska do pytania nr 2 niniejszego wniosku należy zauważyć, iż w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH. Spółka przejmująca wstąpi z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki dzielonej pozostające w związku z przydzielonym w planie podziału majątkiem, a więc Spółka przejmująca będzie ponosiła wyłączną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe związane z Działem Dostawcy Usług nieskonkretyzowane przed Dniem Wydzielenia (tzw. „stany otwarte”), natomiast Spółka dzielona będzie odpowiedzialna za zobowiązania podatkowe związane z Działem Dostawcy Usług skonkretyzowane przed Dniem Wydzielenia (tzw. „stany zamknięte”), w związku z czym prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz obowiązek zapłaty ewentualnych zaległości podatkowych powstałych w okresie sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) wystąpi po stronie Spółki dzielonej.

Należy bowiem zauważyć, iż w praktyce może zdarzyć się sytuacja, kiedy po dokonaniu opisywanego w niniejszym wniosku podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie będzie konieczne złożenie korekty deklaracji podatkowych za okres sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług). Stosownie do art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. W związku z tym, podmiotem uprawnionym do skorygowania deklaracji będzie ten sam podmiot, który wcześniej ją złożył. W przedmiotowej sprawie podmiotem uprawnionym do skorygowania deklaracji podatkowych za okres sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) będzie Spółka dzielona, jako że to ona złożyła uprzednio te deklaracje, zaś konieczność korekty deklaracji podatkowych odnoszących się do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) sprzed Dnia Wydzielenia nie może być przedmiotem sukcesji podatkowej.

W związku z powyższym, także prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz obowiązek zapłaty ewentualnych zaległości podatkowych powstałych w okresie sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) wystąpi po stronie Spółki dzielonej.

Powyższy pogląd znajduje odzwierciedlenie w aktualnej linii interpretacyjnej, gdyż został on wyrażony w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 listopada 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4017.12.2019.1.BS.

Prawidłowość powyższego stanowiska została również potwierdzona w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku z 21 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 502/16, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zgodnie z którym prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty przysługuje Spółce dzielonej, a nie Spółce przejmującej. Analogiczne podejście powinno zostać zastosowane w odniesieniu do obowiązku zapłaty ewentualnych zaległości podatkowych.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, w związku z podziałem Spółki dzielonej przez wydzielenie ZCP (Działu Dostawcy Usług) do Spółki przejmującej, prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz obowiązek zapłaty ewentualnych zaległości podatkowych powstałych w okresie sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) wystąpi po stronie Spółki dzielonej.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 8 lutego 2021 r. w zakresie ordynacji podatkowej, podatku dochodowego od osób prawnych, podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług wydałem postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia Znak: 0111-KDIB2-1.4010.429.2020.4.BJ, 0112-KDIL2-2.4011.707.2020.5.KP, 0111-KDIB3-2.4012.790.2020.5.SR, 0111-KDIB2-1.4017.32.2020.1.BJ. Postanowienie doręczono Państwu 9 lutego 2021 r.

Pismem z 16 lutego 2021 r. (data wpływu 18 lutego 2021 r.), złożyliście Państwo w wymaganym przepisami prawa terminie – zażalenie na ww. postanowienie.

19 kwietnia 2021 r. wydałem postanowienie Znak: 0111-KDIB2-1.4010.429.2020.7.BKD, 0112-KDIL2-2.4011.707.2020.7.KP, 0111-KDIB3-2.4012.790.2020.7.MD i 0111-KDIB2-1.4017.32.2020.2.BKD, którym utrzymałem w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Postanowienie doręczono 3 maja 2021 r.

Skarga na postanowienie

Pismem z 31 maja 2021 r., wysłanym tego samego dnia za pośrednictwem Poczty Polskiej wnieśli Państwo skargę na ww. postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Skarga wpłynęła do mnie 7 czerwca 2021 r.

Wnieśli Państwo m.in. o uchylenie zaskarżonego Postanowienia z 19 kwietnia 2021 r. oraz uchylenie poprzedzającego go postanowienia z 8 lutego 2021 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.429.2020.4.BJ, 0112-KDIL2-2.4011.707.2020.5.KP, 0111-KDIB3-2.4012.790.2020.5.SR, 0111-KDIB2-1.4017.32.2020.1.BJ

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 21 października 2021 r. sygn. akt I SA/Po 586/21 uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie z 8 lutego 2021 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.429.2020.4.BJ, 0112-KDIL2-2.4011.707.2020.5.KP, 0111-KDIB3-2.4012.790.2020.5.SR, 0111-KDIB2-1.4017.32.2020.1.BJ.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 20 maja 2025 r. sygn. akt I FSK 160/22 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok z 21 października 2021 r. sygn. akt I SA/Po 586/21, który uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie stał się prawomocny od 20 maja 2025 r.

Wyrok ten, opatrzony klauzulą prawomocności wpłynął do Organu 10 września 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•     uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraziły Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 21 października 2021 r. sygn. akt I SA/Po 586/21 oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 maja 2025 r. sygn. akt I FSK 160/22,

•     ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w części dotyczącej Ordynacji podatkowej, tj.:

1. Czy zarówno majątek pozostający w Spółce dzielonej (tj. Dział Operatora Infrastruktury wraz z Działem Wsparcia Organizacyjnego), jak i majątek wyodrębniony przez Spółkę dzieloną (tj. Dział Dostawcy Usług), który w ramach podziału zostanie wydzielony do Spółki przejmującej, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 93c z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.; dalej: „OP”) (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1);

2. Jeżeli zarówno majątek pozostający w Spółce dzielonej (tj. Dział Operatora Infrastruktury wraz z Działem Wsparcia Organizacyjnego), jak i majątek wyodrębniony przez Spółkę dzieloną (tj. Dział Dostawcy Usług), który w ramach podziału zostanie wydzielony do Y sp. z o.o. (dalej: „Y sp. z o.o.” lub „Spółka przejmująca”), stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 93c Ordynacji podatkowej, to czy w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, Spółka przejmująca wstąpi z Dniem Wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki dzielonej pozostające w związku z przydzielonym w planie podziału majątkiem, a więc Spółka przejmująca będzie ponosiła wyłączną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe związane z Działem Dostawcy Usług nieskonkretyzowane przed Dniem Wydzielenia (tzw. „stany otwarte”), natomiast Spółka dzielona będzie odpowiedzialna za zobowiązania podatkowe związane z Działem Dostawcy Usług skonkretyzowane przed Dniem Wydzielenia (tzw. „stany zamknięte”) (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2);

3. Czy obowiązek sporządzenia ewentualnych korekt deklaracji podatkowych za okres sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) będzie spoczywał na Spółce dzielonej czy Spółce przejmującej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3);

4. Czy prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz obowiązek zapłaty ewentualnych zaległości podatkowych powstałych w okresie sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) wystąpi po stronie Spółki dzielonej czy Spółki przejmującej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

– jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji.

Wskazać należy, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku w związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa pytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Końcowo wskazać należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena Państwa stanowiska jedynie w zakresie Ordynacji podatkowej (pytania oznaczone we wniosku Nr 1-4). W pozostałym zakresie wniosku, tj. w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 5-26 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

-    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

X S.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-4 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym:

interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.