Interpretacja 0111-KDIB2-2.4014.92.2025.3.MM

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki partycypacyjnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 kwietnia 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest osobą prawną (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będącą polskim rezydentem podatkowym i czynnym podatnikiem podatku VAT (dalej „Wnioskodawca”). Wnioskodawca rozważa zawieranie w przyszłości umów zatytułowanych jako umowy pożyczki partycypacyjnej, których istotą będzie zapewnienie finansowania konkretnych przedsięwzięć inwestycyjnych realizowanych przez Wnioskodawcę (dalej jako „Pożyczki partycypacyjne”).

Umowy Pożyczek partycypacyjnych będą przez Wnioskodawcę zawierane z:

a) podmiotami będącymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych i podlegającymi nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski (dalej „Osoby Prawne”) i/lub

b) osobami fizycznymi podlegającymi na terytorium Polski nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej „Osoby Fizyczne”) - dalej łącznie jako „Inwestorzy”.

Na podstawie umów Pożyczek partycypacyjnych Wnioskodawca otrzymywać będzie środki pieniężne (dalej „Kapitał”), które nie będą oprocentowane, a Inwestorom, po spełnieniu określonych w umowie Pożyczki partycypacyjnej warunków, w szczególności osiągnięcia przez Wnioskodawcę zysku z inwestycji, która sfinansowana została środkami pozyskanymi na podstawie danej umowy Pożyczki partycypacyjnej, przysługiwać będzie:

a) zwrot udzielonego finansowania (Kapitału) oraz

b) wynagrodzenie w wysokości zależnej od wysokości zysku osiągniętego przez Wnioskodawcę z realizacji inwestycji, która sfinansowana została środkami pozyskanymi na podstawie danej umowy Pożyczki partycypacyjnej (dalej „Wynagrodzenie”).

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że pozyskane z umowy pożyczki partycypacyjnej środki wydatkowane będą wyłącznie na sfinansowanie wydatków związanych z inwestycją w zakresie przewidzianym umową.

Inwestorzy nie będą mieli możliwości współdecydowania/kontroli w zakresie wskazanych we wniosku inwestycji.

Inwestorzy będą ponosili ryzyko ekonomiczne wskazanych we wniosku inwestycji, np. utraty zaangażowanych środków. Jednocześnie Wnioskodawca zawsze (tj. we wszystkich sytuacjach) zobowiązany będzie do zwrotu Kapitału w pełnej wysokości. Innymi słowy, nawet w przypadku, gdy na realizacji inwestycji nie zostanie zrealizowany zysk (w tym poniesiona zostanie strata), Wnioskodawca zobowiązany będzie do zwrotu Kapitału w pełnej wysokości. Ryzyko ekonomiczne wskazanych we wniosku inwestycji po stronie inwestorów polega więc na tym, że Wnioskodawca nie będzie posiadał środków w ilości umożliwiającej zwrot Kapitału w pełnej wysokości, pomimo istnienia prawnego zobowiązania do jego dokonania.

Umowa pożyczki partycypacyjnej będzie ściśle określała zasady wynagrodzenia. Wynagrodzenie to uzależnione będzie od wyników inwestycji, tj. zysku osiągniętego przez Wnioskodawcę z realizacji inwestycji.

Inwestorzy będą mieli określony udział w realizowanej inwestycji ustalony na konkretnym poziomie. Wynagrodzenie będzie zależne od wysokości zysku osiągniętego przez Wnioskodawcę z realizacji inwestycji.

Wskazane we wniosku pożyczki partycypacyjne udzielone będą na czas określony, tj. na okres do 24 miesięcy, z możliwością wcześniejszej spłaty przez Wnioskodawcę w przypadku zbycia przedmiotu, na zakup którego została zaciągnięta pożyczka partycypacyjna.

Umowy pożyczki partycypacyjnej będą ściśle określały zasady spłaty pożyczki.

Wnioskodawca zawsze (tj. we wszystkich sytuacjach) zobowiązany będzie do zwrotu Kapitału w pełnej wysokości. Innymi słowy, nawet w przypadku, gdy na realizacji inwestycji nie zostanie zrealizowany zysk (w tym poniesiona zostanie strata), Wnioskodawca zobowiązany będzie do zwrotu Kapitału w pełnej wysokości.

Pytanie

Czy umowy Pożyczek partycypacyjnych będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, umowy Pożyczek partycypacyjnych:

1) nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w zakresie w jakim będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub jeżeli Inwestorzy będą zwolnieni od podatku od towarów i usług z tytułu udzielenia Pożyczek partycypacyjnych,

2) będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w zakresie w jakim nie będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz jeżeli Inwestorzy nie będą zwolnieni od podatku od towarów i usług z tytułu udzielenia Pożyczek partycypacyjnych.

Zgodnie z art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r., poz. 1061 z późn. zm.; dalej „k.c.”) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2024 r., poz. 295 z późn. zm.; dalej jako „PCCU”) podatkowi podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Wynagrodzenie dla Inwestorów będzie obliczone jako udział w zyskach Wnioskodawcy i zależne będzie od wypracowania przez Wnioskodawcę zysku. W przypadku, gdyby Wnioskodawca nie wypracował zysku, Inwestorowi Wynagrodzenie nie będzie przysługiwać. Wynagrodzenie (odsetki) nie stanowią elementu konstytutywnego umowy pożyczki w rozumieniu art. 720 Kodeksu cywilnego, co oznacza, że:

1) pożyczka zgodnie z art. 720 k.c. może być nieodpłatna,

2) wynagrodzenie (odsetki) za udostępnienie Kapitału może być określone dowolnie (tzn. jako klasyczne odsetki lub wynagrodzenie wyliczane w inny sposób np. w zależności od zysku osiągniętego przez pożyczkobiorcę).

Umowy Pożyczek partycypacyjnych będą stanowiły umowy pożyczek w rozumieniu art. 720 k.c., gdyż Inwestorzy zobowiążą się przenieść na własność Wnioskodawcy ilość pieniędzy (Kapitał) , a Wnioskodawca zobowiąże się zwrócić tę samą ilość pieniędzy (Kapitał). W konsekwencji umowy Pożyczek partycypacyjnych będą stanowiły umowy pożyczek w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) PCCU.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) PCCU nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 PCCU wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona.

W związku z powyższym umowy Pożyczek partycypacyjnych:

1) nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w zakresie w jakim będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub jeżeli Inwestorzy będą zwolnieni od podatku od towarów i usług z tytułu udzielenia Pożyczek partycypacyjnych,

2) będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w zakresie w jakim nie będą opodatkowane podatkiem VAT oraz jeżeli Inwestorzy nie będą zwolnieni od podatku od towarów i usług z tytułu udzielenia Pożyczek partycypacyjnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295):

Podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

a) umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c) (uchylona)

d) umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

e) umowy dożywocia,

f) umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

g) (uchylona)

h) ustanowienie hipoteki,

i) ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

j) umowy depozytu nieprawidłowego,

k) umowy spółki.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają:

2) zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;

3) orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym, szczegółowe wyznaczenie zakresu przedmiotowego opodatkowania ww. podatkiem ma określone konsekwencje prawne. Oznacza to, że ustawodawca wprowadzając tę zasadę, wyłączył od opodatkowania inne podobne czynności, które nie zostały wyraźnie wskazane w omawianym przepisie. Tym samym należy stwierdzić, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Jako, że przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia „pożyczka” należy odwołać się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Pożyczka partycypacyjna nie została uregulowana w obowiązujących w Polsce przepisach prawa cywilnego. Podobnie, definicja pożyczki partycypacyjnej nie została wskazana w przepisach ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z praktyką obrotu gospodarczego, przez pożyczkę partycypacyjną należy rozumieć ustalenie, na podstawie którego podmiot udziela innemu podmiotowi finansowania w celu realizacji inwestycji w zamian za udział w przyszłym zysku osiągniętym z tej inwestycji. Pożyczkodawca przejmuje na siebie część ryzyka finansowego związanego z wykorzystaniem pożyczki przez pożyczkobiorcę. Inwestycyjny charakter pożyczki partycypacyjnej wiąże się z niższym wynagrodzeniem (lub nawet jego brakiem), gdy pożyczkobiorca wykazuje stratę. Pożyczkobiorca otrzymuje korzyść w formie gwarancji niższych obciążeń w okresie, w którym inwestycja nie przynosi zysku, za cenę wyższego wynagrodzenia w przypadku wystąpienia takiego zysku.

Ze zdarzenia przedstawionego we wniosku wynika, że zamierzacie Państwo zawierać z osobami prawnymi i/lub osobami fizycznymi (Inwestorzy) umowy zatytułowane jako umowy pożyczki partycypacyjnej. Istotą zawartych umów będzie pozyskanie przez Państwa środków finansowych na realizację konkretnego przedsięwzięcia inwestycyjnego. Środki otrzymywane w ramach pożyczek partycypacyjnych nie będą oprocentowane, a Inwestorom, po spełnieniu określonych w umowie warunków, przysługiwać będzie zwrot udzielonego finansowania (kapitału) oraz wynagrodzenie w wysokości zależnej od wysokości zysku osiągniętego przez Państwa z realizacji inwestycji. Ponadto Inwestorzy będą ponosili ryzyko ekonomiczne wskazanych we wniosku inwestycji (np. utraty zaangażowanych środków). Pożyczki partycypacyjne będą udzielane na określony czas a umowy będą ściśle określały zasady wynagrodzenia i spłaty pożyczki. Wynagrodzenie będzie uzależnione od wyników inwestycji, tj. zysku osiągniętego przez Państwa z realizacji inwestycji. Inwestorzy będą mieli określony udział w realizowanej inwestycji ustalony na konkretnym poziomie.

Biorąc pod uwagę ww. definicję pożyczki oraz postanowienia umów, o których mowa we wniosku, należy stwierdzić, że umów, które będziecie Państwo zawierać z Inwestorami nie można traktować na równi z pożyczką w rozumieniu art. 720 Kodeksu cywilnego. Sam fakt, że kapitał zostanie udostępniony przez pożyczkodawcę na określony czas oraz że - co do zasady - przysługuje mu zwrot udzielonego finansowania (kapitału), nie może decydować o uznaniu planowanej umowy za umowę pożyczki w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Istotne są bowiem również pozostałe warunki, na jakich zawierane są ww. umowy. Jak bowiem wynika z treści wniosku:

- Inwestorzy będą ponosili ryzyko ekonomiczne wskazanych we wniosku inwestycji (np. utraty zaangażowanych środków);

- umowa pożyczki partycypacyjnej będzie ściśle określała zasady wynagrodzenia, w szczególności wynagrodzenie będzie uzależnione od wyników inwestycji;

- Inwestorzy będą mieli określony udział w realizowanej inwestycji ustalony na konkretnym poziomie;

- wynagrodzenie dla Inwestorów będzie obliczone jako udział w zyskach i zależne będzie od wypracowania zysku. Z treści wniosku wynika, że w przypadku niewypracowania zysku, Inwestorowi wynagrodzenie nie będzie przysługiwać;

- umowy pożyczki partycypacyjnej będą ściśle określały zasady spłaty pożyczki.

Z powyższego wynika, że rola oraz uprawnienia strony udzielającej pożyczki partycypacyjnej znacznie przekraczają uprawnienia i obowiązki pożyczkodawcy, które wynikają z art. 720 Kodeksu cywilnego.

Powyższe okoliczności świadczą o tym, że zawierane umowy będą miały charakter umów dotyczących wspólnej inwestycji (wspólnego przedsięwzięcia) Inwestorów i Państwa, a nie umowy pożyczki określonej w art. 720 Kodeksu cywilnego. Omawianych umów nie sposób uznać również za którąkolwiek z innych czynności zawartych w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym opisane we wniosku umowy pożyczki partycypacyjnej nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a tym samym po Państwa stronie nie powstanie obowiązek podatkowy w tym podatku.

Państwa stanowisko, zgodnie z którym zawierane umowy będą stanowiły umowy pożyczki w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy należało uznać za nieprawidłowe. Zbędna jest tym samym analiza możliwości zastosowania wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ww. ustawy, zgodnie z którym:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem umów sprzedaży, których przedmiotem jest lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, opodatkowanych zgodnie z art. 7a,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Aby bowiem móc ocenić możliwość zastosowania ww. przepisu, zawarte przez Państwa umowy musiałyby stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W omawianej sprawie, zawarcie umowy pożyczki partycypacyjnej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.