Interpretacja 0111-KDIB2-2.4015.141.2026.1.KK

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od spadków i darowizn jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 czerwca 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Uzupełnił go Pan pismami z 1 września 2026 r. oraz pismem z 9 września 2026 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, obywatelem polskim i polskim rezydentem podatkowym, który prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą opodatkowaną zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 30c ust. 1 UPDOF.

Wnioskodawca pozostaje w trwałym, stabilnym związku ze swoim partnerem tej samej płci. Relacja ta ma charakter faktycznego pożycia odpowiadającego związkom małżeńskim, obejmując wspólnotę osobistą, gospodarczą oraz majątkową. W dniu (…) 2023 r. Wnioskodawca zawarł związek małżeński w Portugalii z małżonkiem tej samej płci (dalej: „Małżonek”). Wnioskodawca dysponuje aktem małżeństwa wydanym przez właściwe władze Republiki Portugalii.

Wnioskodawca zamierza dokonać transkrypcji zagranicznego aktu małżeństwa do polskiego rejestru stanu cywilnego. Jednocześnie stoi na stanowisku, że:

·         transkrypcja ma charakter wyłącznie deklaratoryjny i techniczny,

·         stanowi odzwierciedlenie zdarzenia prawnego, które już nastąpiło,

·         nie kreuje nowego stosunku prawnego, lecz jedynie potwierdza jego istnienie.

Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w doktrynie oraz orzecznictwie, zgodnie z którym akty stanu cywilnego odzwierciedlają zdarzenia, a nie je kreują. Jak wskazał Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 20 listopada 2012 r., III CZP 58/12, „akt stanu cywilnego sporządzony za granicą stanowi wyłączny dowód zdarzeń w nim stwierdzonych także wtedy, gdy nie został wpisany do polskich ksiąg stanu cywilnego”. Oznacza to, że samo zdarzenie prawne – takie jak zawarcie małżeństwa między Wnioskodawcą a jego Małżonkiem – istnieje i wywołuje skutki prawne niezależnie od dokonania jego transkrypcji, która ma jedynie charakter technicznego odzwierciedlenia i formalnego „przeniesienia” treści zagranicznego aktu do krajowego rejestru. Podobnie zauważył NSA w wyroku z 20.03.2026 r. (sygn. akt II OSK 216/21), w którym stwierdził, implementując wyrok TSUE w sprawie C-713/23, że transkrypcja aktów małżeństwa do rejestru stanu cywilnego państw członkowskich stanowi tylko jeden ze sposobów umożliwiających uznanie relacji małżeńskiej. Jak wskazał skład orzekający, jest to sposób uznania, który nie powoduje utrudnień i niedogodności przy wykonywaniu przez obywateli UE prawa przyznanego w art. 21 ust. 1 TFUE. Transkrypcja zagranicznego dokumentu stanu cywilnego stwierdzającego zawarcie małżeństwa przez osoby tej samej płci gwarantuje minimalny poziom ochrony prawnej (wyrok NSA z 7.05.2026 r., sygn. akt II OSK 2073/23), ale nie jest to jedyny sposób ochrony prawnej. Stosownie do art. 1138 k.p.c. zagraniczne dokumenty urzędowe mają moc dowodową na równi z polskimi dokumentami urzędowymi. Przyjmuje się, że zasada ta ma zastosowanie także do aktów stanu cywilnego sporządzonych za granicą, mimo że akty takie nie zostały wpisane do polskiej księgi stanu cywilnego. Moc dowodowa zagranicznego aktu stanu cywilnego jest równa polskim aktom stanu cywilnego w wyniku zdarzeń prawnych i ich rejestracji (por. wyroki NSA z: 22 czerwca 2021 r., II OSK 2608/19; 6 lipca 2022 r., II OSK 2376/19). Uznaniem relacji małżeńskiej będzie także przyznanie praw i obowiązków wynikających z przepisów podatkowych.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. – Prawo prywatne międzynarodowe (Dz.U. z 2015 r., poz. 1792 ze zm.; dalej: „PPM”), prawo właściwe dla majątkowych stosunków małżeńskich ustala się na podstawie norm kolizyjnych tej ustawy. Zgodnie z art. 52 ust. 1 PPM, małżonkowie mogą dokonać wyboru prawa właściwego dla swoich stosunków majątkowych. W niniejszym przypadku Wnioskodawca i jego małżonek nie dokonali takiego wyboru, W konsekwencji zastosowanie znajduje art. 51 ust. 1 PPM, który stanowi, że w braku wyboru prawa: w pierwszej kolejności właściwe jest wspólne każdoczesne prawo ojczyste małżonków. Dopiero w razie braku, stosowane jest prawo państwa, w którym oboje małżonkowie mają miejsce zamieszkania, a w razie braku miejsca zamieszkania w tym samym państwie - prawo państwa, w którym oboje małżonkowie mają miejsce zwykłego pobytu. Wnioskodawca i jego Małżonek są obywatelami polskimi, a zatem ich wspólnym prawem ojczystym jest prawo polskie, które znajduje zastosowanie do ich majątkowych stosunków małżeńskich. Oznacza to, że bez znaczenia pozostaje fakt zawarcia małżeństwa w Portugalii i treść tamtejszego prawa. Prawo portugalskie nie znajduje w niniejszym przypadku zastosowania jako prawo właściwe dla ustroju majątkowego małżeństwa. W konsekwencji do stosunków majątkowych Wnioskodawcy oraz jego Małżonka zastosowanie znajduje prawo polskie, a tym samym – w braku zawarcia umowy majątkowej małżeńskiej – zastosowanie ma ustawowy ustrój wspólności majątkowej

W kontekście potencjalnych przyszłych darowizn lub zdarzeń związanych z nabyciem spadku, Wnioskodawca dąży do potwierdzenia, że jego Małżonek – w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn – należy do tzw. „grupy zerowej”, o której mowa w art. 4a tej ustawy, ewentualnie do I grupy podatkowej, o której mowa w art. 14 ust. 1–3 tej ustawy.

Ponadto, w przypadku ewentualnego zawarcia w przyszłości umowy pożyczki pomiędzy Wnioskodawcą a jego Małżonkiem, Wnioskodawca zamierza skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 9 pkt 10 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że małżeństwo Wnioskodawcy zostało transkrybowane do polskiego systemu aktów stanu cywilnego. Wnioskodawca posiada odpis zupełny aktu małżeństwa zawartego z partnerem tej samej płci. Odpis ten został wydany przez Kierownika Urzędu Stanu Cywilnego w (…) w dniu (…) 2026 r. o numerze (…).

Pytanie w zakresie podatku od spadków i darowizn

Czy Wnioskodawca oraz jego Małżonek mieszczą się w pojęciu „małżonka” w rozumieniu art. 4a ust. 1 oraz art. 14 ust. 1–3 UPSD, a tym samym czy nabycie pomiędzy nimi własności rzeczy lub praw majątkowych korzysta ze zwolnienia z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w art. 4a ust. 1 pkt 1 i 2 tej ustawy? W przypadku braku spełnienia wskazanych warunków – czy nabycie to podlega opodatkowaniu według zasad właściwych dla I grupy podatkowej, o której mowa w art. 14 ust. 3 pkt 1 tej ustawy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Pana stanowisko w sprawie w zakresie podatku od spadków i darowizn

Zdaniem Wnioskodawcy, on oraz jego Małżonek mieszczą się w pojęciu „małżonka” w rozumieniu art. 4a ust. 1 UPSD, a tym samym nabycie między nimi własności rzeczy lub praw majątkowych – zarówno w drodze darowizny, zniesienia współwłasności, jak i dziedziczenia – korzysta ze zwolnienia z opodatkowania, o ile spełnione zostaną warunki formalne określone w tym przepisie. W przypadku braku spełnienia przesłanek wynikających z art. 4a ust. 1 UPSD, Wnioskodawca powinien podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej

Decydujące znaczenie ma fakt, że Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim ważnie zawartym zgodnie z prawem państwa miejsca zawarcia. Status ten – jako element stanu cywilnego – ma charakter jednolity i niepodzielny, co wyklucza jego selektywne uznawanie na gruncie poszczególnych gałęzi prawa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości UE (dalej: „TSUE”) w wyroku z 25 listopada 2025 r. w sprawie C‑713/23, odmowa uznania stanu cywilnego nabytego zgodnie z prawem innego państwa członkowskiego prowadzi do sytuacji, w której to samo małżeństwo wywołuje skutki prawne w jednym państwie, a w innym „przestaje istnieć”, co narusza prawo do życia rodzinnego oraz swobodę przemieszczania się.

Trybunał jednoznacznie powiązał ochronę statusu małżeńskiego z zasadą ciągłości stanu cywilnego, podkreślając, że jego pozbawienie po powrocie do państwa pochodzenia stanowi nieuzasadnione ograniczenie praw jednostki.

W konsekwencji niedopuszczalne jest:

•      uznanie małżeństwa dla jednych celów (np. pobytowych czy administracyjnych),

•      i jednoczesne jego ignorowanie dla celów podatkowych.

Taka „fragmentaryzacja” statusu małżeńskiego pozostaje sprzeczna zarówno z prawem Unii, jak i standardem konwencyjnym (art. 8 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolkności sporządzonej w Rzymie dnia 4 listopada 1950 z późn zm., Dz. U. z 1993 r., Nr 64, poz. 284, dalej: „EKPC”), na co wskazują wyroki sądów administracyjnych wydanych po orzeczeniu TSUE w sprawie C-713/23. W dniu 7 maja 2026 r. NSA wydając trzy orzeczenia w sprawach o sygn. akt II OSK 1075/23, II OSK 2070/23 i II OSK 2073/23) nakazał transkrypcje zagranicznych aktów małżeństwa, odwołując się właśnie na konieczność poszanowania postanowień EKPC. W motywach ustnych tych rozstrzygnięć skład orzekający odwołał się w dużej mierze do art. 8 EKPC, gwarantującego prawo do poszanowania życia prywatnego i rodzinnego. NSA uznał, że wykładnia przepisów o transkrypcji nie może ograniczać się wyłącznie do prawa krajowego, lecz musi uwzględniać także zobowiązania międzynarodowe Polski. Odwołując się do orzecznictwa Europejskiego Trybunału Praw Człowieka (ETPC) wskazał, że odmowa transkrypcji może naruszać prawo do poszanowania życia prywatnego i rodzinnego. Jednocześnie nawiązał do zapadłego przeciwko Polsce orzecznictwa ETPC, które dotyczy bezpośrednio tematyki ochrony związków osób tej samej płci. W sprawie Formela i inni przeciwko Polsce (skargi nr 58828/12 i 4 inne, wyrok z dnia 19 września 2024 r.) skarżące podniosły, że zostały potraktowane jako osoby bez powiązań rodzinnych z punktu widzenia opodatkowania i nie mogły skorzystać ze zwolnienia z podatku od darowizn przysługującego najbliższej rodzinie ani z prawa do złożenia wspólnej deklaracji podatkowej. Trybunał uznał to za naruszenie art. 8 Konwencji. W sprawie Przybyszewska i inni przeciwko Polsce (skargi nr 11454/17 i 9 innych, wyrok z dnia 12 grudnia 2023 r.) skarżący twierdzili, że doznali licznych uszczerbków z powodu braku możliwości odpowiedniej ochrony prawnej ich związku. Wskazali między innymi, że w zakresie opodatkowania nie byli oni objęci zwolnieniem od podatku od spadków i darowizn, z którego korzystali małżonkowie pozostający w związku małżeńskim. Partnerom tej samej płci nie przysługiwały także inne prawa przyznawane małżeństwom, takie jak dziedziczenie ustawowe, prawo do złożenia wspólnej deklaracji podatkowej. Rozstrzygając sprawę Trybunał stwierdził, że partnerzy tej samej płci nie są w stanie regulować podstawowych aspektów swojego życia jako oficjalnie uznana para, np. dotyczących opodatkowania i w związku z tym stwierdził, że doszło do naruszenia art. 8 Konwencji.

W obu przywołanych wyżej sprawach, ETPC powoływał się także na swoje wcześniejsze orzecznictwo w podobnych sprawach przeciwko innym państwom, które wspiera opisaną wyżej argumentację Wnioskodawcy, w tym na wyroki w następujących sprawach: sprawa Fedotova i Inni przeciwko Rosji, sprawy nr 40792/10 i 2 inne, sprawa Schalk i Kopf przeciwko Austrii, skarga nr 30141/04, sprawa Oliari i Inni przeciwko Włochom, skarga nr 18766/11 oraz 36030/11.

Problematyka podatkowa, która znalazła swoje odzwierciedlenie w przytoczonych skargach nie opierała się wyłącznie na art. 8 EKPC. Analiza orzecznictwa ETPC prowadzi do wniosku, że ochrona przed dyskryminacją w sferze prawa własności ma charakter autonomiczny i nie jest w każdym przypadku uzależniona od objęcia danej sytuacji zakresem art. 8 EKPC. W sprawie J. M. V. Wielka Brytania (skarga nr 37060/06) Trybunał ograniczył się do badania art. 14 w związku z art. 1 Protokołu nr 1 do EKPCz, uznając, że obciążenia finansowe o charakterze publicznoprawnym (w tym o funkcji zbliżonej do podatków) mieszczą się w pojęciu „mienia” i podlegają ocenie z perspektywy niedyskryminacyjnego dostępu do ulg oraz preferencji. To rozumowanie ma bezpośrednie znaczenie dla spraw podatkowych. Skoro bowiem Trybunał przyjmuje, że obowiązkowe świadczenia pieniężne, obciążenia fiskalne, brak dostępu do ulg oraz zwolnień podatkowych mogą stanowić ingerencję w prawo do niezakłóconego korzystania z mienia, to zróżnicowanie sytuacji podatników pozostających w porównywalnych relacjach osobistych (małżeństwo zawarte przez osoby odmiennej płci vs małżeństwo zawarte przez osoby tej samej płci) wymaga szczególnie przekonującego uzasadnienia, jeżeli kryterium różnicowania w sposób pośredni odwołuje się do orientacji seksualnej. Nie może być takim uzasadnieniem odwoływanie się do art. 18 Konstytucji, gdyż ten argument został już obalony przez NSA w wyroku z dnia 20 marca 2026 (sygn. akt II OSK 216/21) będącym następstwem zadanego pytania prejudycjalnego to TSUE (przytoczona sprawa C-713/23), w którym skład orzekający wyraźnie wskazał: „Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej w art. 18 stanowi, że małżeństwo jako związek kobiety i mężczyzny, rodzina, macierzyństwo i rodzicielstwo znajdują się pod ochroną i opieką Rzeczypospolitej Polskiej. Z przepisu tego nie można wywieść normy, że stanowi on bezwzględną przeszkodę w uznaniu małżeństwa osób tej samej płci zawartego w innym państwie członkowskim Unii, zgodnie z ustawodawstwem tego państwa, w tym także przeniesienia aktu małżeństwa do polskiego rejestru stanu cywilnego w drodze transkrypcji. Art. 18 Konstytucji przypisujący małżeństwu jako związkowi kobiety i mężczyzny szczególną pozycję w systemie prawa, ma na celu podkreślenie, że tak rozumiana instytucja małżeństwa znajduje się pod specjalną pieczą (ochroną i opieką) Rzeczypospolitej Polskiej, podobnie jak rodzina, macierzyństwo i rodzicielstwo. Z przepisu tego nie da się wygenerować tezy, że po pierwsze zakazuje uznania innych związków pomiędzy dwoma osobami niezależnie od płci i po drugie tym innym związkom nie należy się żaden poziom ochrony i opieki”.

Jednocześnie orzecznictwo w sprawach Courten (skarga 4479/06) oraz Burden i Burden (skarga 13378/05) pokazuje, że czynnikiem różnicującym, który ETPC uznaje za zasadniczo relewantny, jest istnienie dostępnej formy prawnej instytucjonalizacji związku. Trybunał konsekwentnie wskazuje, że małżeństwo oraz rejestrowany związek partnerski nadają relacji szczególny status prawny, który może uzasadniać przyznanie określonych konsekwencji podatkowych. Argument ten traci jednak swoją moc wówczas, gdy brak formalizacji nie wynika z autonomicznej decyzji stron, lecz z systemowej niemożliwości prawnej, za którą jednostka nie ponosi odpowiedzialności. W tym sensie sytuacja partnerów tej samej płci w państwie, które nie przewiduje żadnej formy prawnego uznania ich relacji, lub odmawia uznania skutków małżeństwa zawartego zgodnie z prawem innego państwa nie może zostać zrównana z sytuacją par różnopłciowych pozostających w związku faktycznym z własnego wyboru. O ile bowiem w tym drugim przypadku odmowa przyznania preferencji podatkowych może być uzasadniona istnieniem realnej alternatywy w postaci małżeństwa, o tyle w pierwszym różnicowanie prowadzi do utrwalenia nieusuwalnej bariery prawnej, która dotyka wyłącznie jedną kategorię osób.

W tym kontekście szczególnego znaczenia nabiera wyrok w sprawie Marckx (skarga 6833/74) w którym ETPC – jeszcze przed ukształtowaniem się współczesnego standardu ochrony życia rodzinnego na gruncie art. 8 EKPC – uznał, że różnicowanie sytuacji majątkowej jednostek ze względu na ich status rodzinny wymaga wykazania obiektywnego i racjonalnego uzasadnienia, a samo odwołanie się do tradycyjnych konstrukcji prawa rodzinnego nie jest wystarczające. Teza ta zachowuje pełną aktualność w odniesieniu do współczesnych sporów podatkowych, zwłaszcza w sytuacji, gdy różnicowanie skutków fiskalnych pozostaje w oczywistym napięciu z zasadą równości i zakazem dyskryminacji. Uwzględniając ewolucyjny charakter Konwencji jako „żywego instrumentu”, należy przyjąć, że w aktualnym kontekście prawnym i społecznym ograniczanie preferencji podatkowych wyłącznie do małżeństw zawartych według prawa krajowego, przy jednoczesnej odmowie uznania skutków małżeństw jednopłciowych zawartych za granicą, może stanowić naruszenie art. 14 w związku z art. 1 Protokołu nr 1 EKPC, jeżeli państwo nie wykaże szczególnie przekonujących i proporcjonalnych powodów takiego zróżnicowania.

Organ interpretacyjny, dokonując wykładni przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie działa w próżni normatywnej, lecz w ramach całego systemu prawa, w którym – na mocy art. 9 i art. 91 Konstytucji RP oraz zasady pierwszeństwa prawa Unii Europejskiej – zobowiązany jest do zapewnienia zgodności przyjmowanej wykładni z prawem Unii Europejskiej oraz EKPC.

Zgodnie z art. 4a ust. 1 UPSD zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli 1) zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 1a-2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia - w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz 2) w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a ich wartość doliczona do wartości majątku nabytego dotychczas od tej samej osoby w roku, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, i w okresie 5 lat poprzedzających ten rok przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym. Art. 4a ust. 3 UPSD precyzuje, że w przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1-2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej. Zgodnie z art. 14 ust. 1 UPSD wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Ust. 2 analizowanego przepisu precyzuje, że zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe. Art. 14 ust. 3 UPSD wskazuje, że do I grupy podatkowej zalicza się małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów. W zależności od stopnia zaszeregowania, podatek od spadków i darowizn wymierzany jest na podstawie stawek określonych w art. 15 UPSD.

UPSD nie zawiera autonomicznej definicji „małżonka”. Posługuje się tym pojęciem jako kategorią odnoszącą się do stanu cywilnego osoby. Oznacza to, że dla celów stosowania art. 4a ust. 1 UPSD, art. 4a ust. 3 czy art. 14 ust. 1-3 UPSD decydujące znaczenie ma obiektywne istnienie stosunku małżeństwa, a nie jego formalne odzwierciedlenie w krajowym rejestrze. Należy wyraźnie podkreślić, że przytoczone orzecznictwo TSUE, jak też krajowych sądów administracyjnych odnosi się nie tylko do samej instytucji transkrypcji zagranicznych aktów stanu cywilnego, lecz przede wszystkim do uznania skutków prawnych istniejącego stosunku małżeństwa. Państwo członkowskie nie może prowadzić do sytuacji, w której to samo małżeństwo jest uznawane w jednym porządku prawnym, a ignorowane w innym, gdyż prowadzi to do naruszenia prawa do życia rodzinnego oraz swobody przemieszczania się. Trybunał podkreślił, że brak uznania statusu cywilnego prowadzi do „poważnych niedogodności administracyjnych, zawodowych i osobistych” oraz do ograniczenia praw jednostki. Skoro więc Wnioskodawca pozostaje w ważnie zawartym małżeństwie zgodnie z prawem państwa miejsca zawarcia, to posiada status „małżonka” także na gruncie UPSD.

Orzecznictwo ETPC rozwija się w sposób spójny i w pełni zgodny z orzecznictwem TSUE, który nakłada na państwa członkowskie UE obowiązek uznawania skutków prawnych relacji rodzinnych ustanowionych zgodnie z prawem innych państw członkowskich UE, a w szczególności gdy odmowa takiego uznania prowadzi do naruszenia praw podstawowych jednostki.

Z jednej strony, ETPC konsekwentnie podkreśla, że brak prawnego uznania relacji osób tej samej płci – lub odmowa przyznania im skutków prawnych porównywalnych do tych, jakie wiążą się z relacją małżeńską – prowadzi do naruszenia art. 8 EKPC, zwłaszcza gdy skutkuje realnymi konsekwencjami majątkowymi i podatkowymi (vide: przytoczone wyroki ETPC z w sprawach polskich – Przybyszewska, Formela).

Z drugiej strony, TSUE w swoim orzecznictwie podkreśla obowiązek uznania stanu małżeńskiego powstałego zgodnie z prawem innego państwa członkowskiego, jeżeli jest to konieczne dla zapewnienia skuteczności praw wynikających z prawa Unii oraz ochrony praw podstawowych. Obowiązek ten nie sprowadza się do wprowadzenia nowej instytucji prawa rodzinnego do prawa krajowego (taką kompetencję posiadają wyłącznie państwa członkowskie UE i Unia Europejska w nią nie ingeruje), lecz polega na uznaniu zmienionego stanu cywilnego (stanu małżeńskiego) w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ochrony praw jednostki. Podobnie uważa NSA (II OSK 216/21), który wskazał na istotne punkty, mające znaczenie dla wydania niniejszej interpretacji. NSA stanął bowiem na stanowisku, że „ciążący na Polsce obowiązek uznania tego małżeństwa [zawartego przez dwóch mężczyzn za granicą] w trakcie korzystania przez skarżących ze swobody przemieszczania i pobytu w Polsce, kraju którego są obywatelami, celem kontynuowania w nim życia rodzinnego nie ma wpływu na prawnie uregulowaną w ustawodawstwie polskim instytucję małżeństwa. Jak już zauważono, kompetencja wprowadzenia do ustawodawstwa krajowego instytucji małżeństwa osób tej samej płci należy do prawodawcy krajowego, a konieczność uznania takiego małżeństwa zawartego legalnie w innym państwie członkowskim, w którym ukształtowali i rozwinęli swoje życie rodzinne, tej kompetencji nie narusza. Czym innym jest możliwość zawarcia w Polsce małżeństwa jako związku mężczyzny i kobiety, przewidziana w art. 1 § 1 KRO, czym innym zaś uznanie (obowiązek uznania) małżeństwa zawartego przez osoby tej samej płci w trakcie wykonywania prawa przewidzianego w art. 21 ust. 1 TFUE”. NSA dostrzegł, że co prawda polskie ustawodawstwo nie przewiduje możliwości zawarcia w Polsce małżeństwa między osobami tej samej płci, lecz to nie oznacza, że takie małżeństwo jest nieistniejące. Wręcz przeciwnie, stwierdzono, że „powinnością prawodawcy polskiego w ramach przysługujących mu kompetencji legislacyjnych, celem zapewnienia w Polsce skuteczności (effet utile) prawa Unii, jest ustanowienie odpowiednich procedur uznania takiego związku, legalnie zawartego w innym państwie członkowskim, w trakcie korzystania przez obywateli Unii ze swobody przemieszczania się”. KRO reguluje zasady zawierania małżeństwa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Nie rozstrzyga natomiast o dopuszczalności ani ważności małżeństw zawieranych za granicą – te kwestie należą do innego porządku normatywnego, w szczególności prawa prywatnego międzynarodowego. Zgodnie z najnowszym orzecznictwem, przywołanym powyżej, małżeństwom jednopłciowym należy się ochrona i uznanie. Jednym ze sposobów jest transkrypcja. Innym sposobem z kolei jest choćby umożliwienie skorzystania z ulg i obowiązków przewidzianych dla małżonków bez różnicowania ich płci.

Podsumowując dotychczasowe rozważania należy więc wskazać, że zgodnie z orzecznictwem ETPC Polska ma pozytywny obowiązek wprowadzenia ochrony prawnej dla par tej samej płci, obejmującej m.in. obszar ochrony ich interesów majątkowych (a więc i podatkowych). Ponadto zgodnie z orzecznictwem TSUE Polska ma obowiązek uznawania zmienionego statusu małżeńskiego osób tej samej płci, które sformalizowały swój związek w postaci małżeństwa w innym państwie członkowskim, a więc traktowania takich osób jako małżonków.

Prawo podatkowe nie uzależnia statusu małżonka od wpisu do polskiego rejestru stanu cywilnego. UPSD nie przewiduje wymogu transkrypcji jako warunku do skorzystania z art. 4a UPSD czy zaliczenia do I grupy podatkowej zgodnie z art. 14 ust. 1-3 UPSD. W praktyce heteroseksualne pary zawierające małżeństwo za granicą mogą wykazywać swój status na podstawie zagranicznych dokumentów – bez uprzedniej transkrypcji. Oznacza to, że transkrypcja może ułatwiać organowi weryfikację uprawnienia, ale nie stanowi jego materialnoprawnej przesłanki. W przeciwnym razie prowadziłoby to do dyskryminacji, polegającej na wprowadzaniu dodatkowego wymogu wyłącznie wobec określonej kategorii małżeństw, co pozostawałoby sprzeczne z art. 21 ust. 1 Karty Praw Podstawowych UE.

W konsekwencji relacja małżeńska pomiędzy Wnioskodawcą a jego Małżonkiem powinna zostać uznana również na gruncie UPSD, jako że stanowi ona element obiektywnego statusu cywilnego, który – zgodnie z przytoczonym orzecznictwem – podlega ochronie w sposób jednolity i nieselektywny. Odmowa uznania tej relacji dla celów stosowania art. 4a ust. 1 UPSD czy inna wykładnia art. 14 ust. 3 UPSD prowadziłaby do niedopuszczalnej fragmentaryzacji stanu cywilnego oraz pozbawienia Wnioskodawcy skutków prawnych wynikających z pozostawania w związku małżeńskim, a tym samym do naruszenia standardów wynikających z prawa UE oraz EKPC.

Z uwagi na zakres tej interpretacji, przywołałem powyżej tylko tę część Pana stanowiska, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od spadków i darowizn.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 478 ze zm.):

Stosownie do treści art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Jak wynika z art. 14 ust. 1 i 2 ww. ustawy:

Stosownie do art. 14 ust. 3 ww. ustawy:

Z treści wniosku wynika, że (…) 2023 r. zawarł Pan związek małżeński w Portugalii z małżonkiem tej samej płci. Dysponuje Pan aktem małżeństwa wydanym przez właściwe władze Republiki Portugalii. Dokonał Pan transkrypcji zagranicznego aktu małżeństwa do polskiego rejestru stanu cywilnego. Dąży Pan do potwierdzenia, że Pana małżonek należy – w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn – do tzw. „grupy zerowej”, o której mowa w art. 4a tej ustawy, ewentualnie do I grupy podatkowej, o której mowa w art. 14 ust. 1-3 tej ustawy.

Ustawodawstwo polskie nie przewiduje możliwości zawarcia małżeństwa między osobami tej samej płci, dopuszcza jedynie małżeństwo jako związek mężczyzny i kobiety – art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 236). Wobec czego mamy do czynienia z 2 różnymi sytuacjami prawnymi. Czym innym jest więc zawarcie małżeństwa według przepisów prawa polskiego, a czym innym uznanie (obowiązek uznania) małżeństwa zawartego w innym państwie członkowskim przez osoby tej samej płci w trakcie wykonywania prawa przewidzianego w art. 21 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej. W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 25 listopada 2025 r. w sprawie C-713/23 wskazane zostało m.in., że:

Jak wynika z powyższego do państwa członkowskiego, które nie dopuszcza małżeństw osób tej samej płci, należy ustanowienie odpowiednich procedur uznania takiego małżeństwa.

Wnioskodawca podważa istotność transkrypcji bowiem opiera swoje stanowisko na stwierdzeniu, że ma ona jedynie charakter formalny i stanowi odzwierciedlenie dokonanego już zdarzenia prawnego.

Wnioskodawca uważa, że decydujące znaczenie ma:

·      obiektywne istnienie stosunku małżeństwa - a nie jego formalne odzwierciedlenie w krajowym rejestrze oraz

·      fakt, że pozostaje w związku małżeńskim ważnie zawartym zgodnie z prawem państwa miejsca zawarcia.

Jego zdaniem skoro pozostaje w ważnie zawartym małżeństwie zgodnie z prawem miejsca zawarcia to posiada status „małżonka” także na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić. Nie można bowiem wywieść, że z samego faktu zawarcia małżeństwa za granicą wynika, że jest możliwe uznanie Wnioskodawcy za małżonka w świetle ustawy o podatku od spadków i darowizn, a w konsekwencji, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do zwolnienia z art. 4a tej ustawy.

Wobec tego stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Pana stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.