Interpretacja 0111-KDIB2-3.4014.583.2025.5.ASZ

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest:

-       w części dotyczącej wskazania na kim ciąży obowiązek podatkowy – nieprawidłowe,

-       w pozostałym zakresie – prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

9 października 2025 r. wpłynął Państwa o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – 28 listopada 2025 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.     Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. (Spółka)

2.     Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

B. (Komplementariusz)

C. (Komplementariusz)

D. (Akcjonariusz)

Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowany będący stroną postępowania jest spółką komandytowo-akcyjną będącą polskim rezydentem podatkowym i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych  w Polsce od całości osiąganych dochodów niezależnie od miejsca ich uzyskania (dalej jako: „Spółka”). Spółka prowadzi pełne księgi rachunkowe, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r.  o rachunkowości oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zainteresowani niebędący stroną postępowania B oraz C. (dalej łącznie: „Komplementariusze”) są wyłącznymi komplementariuszami w Spółce. Wszyscy komplementariusze prowadzą sprawy Spółki. Komplementariusze są osobami fizycznymi, posiadającymi nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Akcjonariuszem Spółki jest C. (dalej: „Akcjonariusz”). Akcjonariusz jest osobą fizyczną, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Dalej Komplementariusze oraz Akcjonariusz będą łącznie zwani „Wspólnikami”.

Wspólnicy Spółki planują dokonać przekształcenia Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie nastąpić ma na podstawie art. 551 § 1 i następne ustawy Kodeks spółek handlowych. Obecnie kapitał zakładowy Spółki wynosi 50.000 zł. Akcjonariusz wniósł do Spółki, w momencie przystępowania do niej, wkład pieniężny o wartości 12.500 zł. Komplementariusze wnieśli do Spółki wkłady wynoszące po 500 zł. Łączna wartość wkładów wniesionych do Spółki wynosi historycznie 13.500 zł.

Komplementariusze posiadają po 49% udziału w zysku Spółki, tj. łącznie 98%, natomiast Akcjonariusz posiada 2% udziału w zysku. W stratach Spółki uczestniczą wyłącznie Komplementariusze.

Wszyscy dotychczasowi Wspólnicy Spółki staną się wspólnikami przekształconej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a majątek Spółki prezentowany jako kapitał (fundusz) podstawowy  w sprawozdaniu finansowym Spółki, jakie zostanie sporządzone dla celów przekształcenia, przeznaczony zostanie na pokrycie kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością − tym samym pokryje on wartość nominalną udziałów powstałej w wyniku przekształcenia spółki  z ograniczoną odpowiedzialnością, gdyż w procesie przekształcenia nie zostaną wniesione nowe wkłady do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Majątek Spółki, który będzie wniesiony na kapitał spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (tj. kapitał podstawowy Spółki) pochodzi w całości  z wkładów wspólników do Spółki i jako taki był w całości opodatkowany podatkiem od czynności cywilnoprawnych w momencie wnoszenia tych wkładów do Spółki.

Łączna wartość nominalna udziałów objętych przez poszczególnych wspólników będzie wartością odpowiadającą obecnemu udziałowi w zysku Spółki, tj. B. obejmie 49% udziałów, C. − 49% udziałów, D. − 2% udziałów.

Wartość majątku Spółki (spółki przekształcanej) nie będzie odpowiadała wartości wkładów wniesionych do tej Spółki przez wspólników. Taka sytuacja, w której majątek spółki odpowiada wartości wkładów ma zasadniczo miejsce w momencie utworzenia spółki. W toku prowadzonej działalności gospodarczej, majątek spółki w porównaniu do wartości wkładów, ulega zwiększeniu (jeżeli spółka generuje zyski) bądź zmniejszeniu (jeżeli spółka generuje straty). Naturalnie majątek zmniejsza się także na skutek wypłat zysku wspólnikom.

Dlatego majątek spółki, który zgodnie z art. 558 § 2 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych zostanie wykazany w sprawozdaniu finansowym sporządzonym dla celów przekształcenia, będzie wyższy od wkładów wspólników, które w ww. sprawozdaniu finansowym będą zaprezentowane jako kapitał (fundusz) podstawowy.

Majątek, który wejdzie w skład spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie wyższy od wkładów wspólników do Spółki (spółki przekształcanej), opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ewentualna nadwyżka majątku zostanie przekazana na kapitał zapasowy, tzw. agio.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że majątek spółki przekształcanej, w części która będzie wniesiona na kapitał spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (tj. kapitał podstawowy spółki) pochodzi w całości z wkładów wspólników do spółki przekształcanej i jako taki był w całości opodatkowany podatkiem od czynności cywilnoprawnych w momencie wnoszenia tych wkładów do Spółki. Wartość kapitału zakładowego spółki przekształconej (spółki z o.o.) będzie odpowiadała wartości wkładów do spółki przekształcanej (już opodatkowanych), a ewentualna nadwyżka wartości majątku spółki przekształcanej zostanie przekazana na kapitał zapasowy spółki przekształconej, tzw. agio.

Przywołując za Państwem treść opisu zdarzenia przyszłego pominięto tę jego część, która znajduje się  w treści uzupełnienia a odnosi się wyłącznie do zagadnień dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych.

Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Czy planowana czynność przekształcenia Zainteresowanego będącego stroną postępowania w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością spowoduje powstanie po stronie Zainteresowanego będącego stroną postępowania lub po stronie spółki przekształconej zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Państwa zdaniem, planowana czynność przekształcenia Zainteresowanego będącego stroną postępowania w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie spowoduje powstania po stronie Zainteresowanego będącego stroną postępowania ani po stronie spółki przekształconej zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wskazali Państwo, że na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Stosownie do art. 1a pkt 1 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli, użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną. Natomiast zgodnie z pkt 2 tego przepisu spółka kapitałowa to spółki: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjna lub europejska.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje  z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie spółki cywilnej − na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki − na spółce.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stanowi − przy przekształceniu lub łączeniu spółek − wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia (z uwzględnieniem odliczeń od podstawy opodatkowania określonych w ust. 9 cyt. przepisu). Stawka pobieranego podatku od czynności cywilnoprawnych określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, i wynosi 0,5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 9 pkt 11 lit. a) ww. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli zwalnia się od podatku umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska albo od których zgodnie z prawem państwa członkowskiego podatek nie był naliczany.

Spółka osobowa planuje przekształcenie w spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością). Przekształcenie nastąpi w trybie art. 551 i następne Kodeksu spółek handlowych. Zasady przekształcania spółek handlowych, w tym zasady przekształcenia spółki komandytowej, tj. spółki osobowej (spółki przekształcanej) w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. spółkę kapitałową (spółka przekształcona) regulują przepisy Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczona odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Zgodnie z art. 555 § 1 ww. Kodeksu do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Analiza powołanych wyżej przepisów art. 9 pkt 11 lit. a), art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jednoznacznie wskazuje, że w przypadku przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową powstaje obowiązek podatkowy, gdyż dochodzi do zmiany umowy spółki, o jakiej mowa w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych. Obowiązek podatkowy powstanie w takim przypadku, stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy,  z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, tj. zmiany umowy spółki. Przy czym opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega co do zasady różnica pomiędzy wysokością kapitału zakładowego spółki kapitałowej, a wysokością opodatkowanych wcześniej wkładów spółki osobowej.

W przypadku Państwa docelowa wysokość kapitału zakładowego spółki przekształconej nie będzie wyższa od opodatkowanej wcześniej podatkiem od czynności cywilnoprawnych wysokości kapitału zakładowego spółki przekształcanej. W omawianym przypadku powstanie zatem obowiązek podatkowy, który będzie ciążyć na Państwu, jednakże nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego z uwagi na możliwość zastosowania zwolnienia z art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Skoro bowiem wartość kapitału zakładowego będzie odpowiadała wartości kapitału zakładowego spółki przekształconej (już opodatkowanych), a ewentualne nadwyżki będą przekazane na kapitał zapasowy tzw. agio, to ze względu na zwolnienie, o którym mowa w art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych − podatek nie wystąpi.

Z opisanych wyżej względów planowana czynność przekształcenia nie spowoduje powstania zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych ani po stronie Państwa, ani po stronie spółki przekształconej.

Na potwierdzenie swojego stanowiska powołali się Państwo na interpretację indywidualną.

Powyżej przywołano tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe a w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295 ze zm.):

Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Jednocześnie w myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy:

W myśl art. 1a pkt 1 i 2 cyt. ustawy:

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy:

Jak wynika z art. 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Z art. 5 ust. 1 cyt. ustawy wynika natomiast, że:

Art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ww. ustawy stanowi, iż:

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 9 omawianej ustawy stanowi, że:

Zgodnie natomiast z art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Ze zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku wynika, że planują Państwo (Spółka komandytowo-akcyjna) przekształcenie Spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie nastąpić ma na podstawie art. 551 § 1 i następne ustawy Kodeks spółek handlowych. Majątek Spółki przekształcanej, w części która będzie wniesiona na kapitał spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (tj. kapitał podstawowy spółki) pochodzi w całości z wkładów wspólników do Spółki przekształcanej i jako taki był w całości opodatkowany podatkiem od czynności cywilnoprawnych w momencie wnoszenia tych wkładów do Spółki. Wartość kapitału zakładowego spółki przekształconej (spółki z o.o.) będzie odpowiadała wartości wkładów do Spółki przekształcanej (już opodatkowanych), a ewentualna nadwyżka wartości majątku Spółki przekształcanej zostanie przekazana na kapitał zapasowy spółki przekształconej, tzw. agio.

Zasady przekształcania spółek handlowych, w tym zasady przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, tj. spółki osobowej (spółki przekształcanej) w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością,  tj. spółkę kapitałową (spółka przekształcona) regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 § 1 ww. Kodeksu:

Jak stanowi natomiast art. 555 § 1 ww. Kodeksu:

Uwzględniając powyżej przytoczone przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że opisane we wniosku przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej (osobowej) w spółkę  z ograniczoną odpowiedzialnością (kapitałową) stanowi na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – zmianę umowy spółki.

Kapitał zakładowy, do którego odwołuje się art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, pojawia się w analizowanej sytuacji w momencie powstania spółki  z ograniczoną odpowiedzialnością (gdyż ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych pojęcie „kapitał zakładowy” wiąże tylko ze spółkami kapitałowymi, dla spółek osobowych pozostawiając pojęcie „wkładu”, czy „zwiększenie majątku”). Skoro tak, to wskazane przekształcenie stanowi zmianę umowy spółki, a w związku z tą zmianą obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych będzie ciążył na spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (spółce przekształconej). Do opodatkowania ww. czynności zastosowanie będą miały postanowienia art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jednakże mając na uwadze okoliczność, że kapitał zakładowy spółki przekształconej (spółki  z ograniczoną odpowiedzialnością) zostanie utworzony z wkładów wniesionych przez wspólników przed przekształceniem i opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych − czynność ta (zmiana umowy spółki) będzie mogła skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 9 pkt 11 lit. a) ww. ustawy.

Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku umowy spółki i ich zmiany związane  z przekształceniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, którego wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W omawianym przypadku powstanie zatem obowiązek podatkowy, który będzie ciążyć na spółce  z ograniczoną odpowiedzialnością (spółce przekształconej), jednakże nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego z uwagi na możliwość zastosowania zwolnienia z art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Skoro bowiem wartość kapitału zakładowego będzie odpowiadać wartości wkładów do spółki osobowej (już opodatkowanych), to ze względu na zwolnienie, o którym mowa w art. 9 pkt 11 lit. a) cyt. ustawy – podatek nie wystąpi.

Państwa zdaniem, w omawianym przypadku powstanie obowiązek podatkowy, który będzie ciążyć na Państwu, jednakże nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego z uwagi na możliwość zastosowania zwolnienia z art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z taki stanowiskiem nie można się zgodzić.

Jak wskazałem powyżej w analizowanej sytuacji powstanie obowiązek podatkowy, który będzie ciążyć na spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (spółce przekształconej), a nie na Państwu.

Zatem w tej części wniosku Państwa stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Natomiast mają Państwo rację, że planowana czynność przekształcenia Państwa w spółkę  z ograniczoną odpowiedzialnością nie spowoduje powstania po stronie Państwa ani po stronie spółki przekształconej zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.  W analizowanym przypadku nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego z uwagi na możliwość zastosowania zwolnienia z art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Z wniosku wynika bowiem, że wartość kapitału zakładowego będzie odpowiadać wartości wkładów do spółki osobowej (już opodatkowanych). Zatem ze względu na zwolnienie,  o którym mowa w art. 9 pkt 11 lit. a) cyt. ustawy – podatek nie wystąpi.

Zatem w pozostałym zakresie Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy  o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostało/zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·       Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·       w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·       w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną  (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.