Interpretacja 0111-KDIB3-1.4012.104.2022.15.ICZ

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 21 lutego 2022 r. (data wpływu 21 lutego 2022 r.), uzupełnionym pismem z 10 maja 2022 r. (wpływ 10 maja 2022 r.) – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 kwietnia 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 443/24,

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy rekompensata, o której mowa w art. 62g ust. 1 prawa energetycznego w zw. z art. 1 pkt 3 oraz art. 15 ustawy o ochronie odbiorców gazu stanowi dotację, subwencję lub inną dopłatę o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 maja 2022 r. (wpływ 10 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest spółką prawa handlowego prowadzącą działalność od (...) roku (dalej: Wnioskodawca). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie (…).

Działalność Wnioskodawcy w szczególności obejmuje następujące obszary:

(…).

Ustawą z dnia 26 stycznia 2022 roku o szczególnych rozwiązaniach służących ochronie odbiorców paliw gazowych w związku z sytuacją na rynku gazu (Dz.U.2022.202) [dalej: ustawa o ochronie odbiorców gazu] znowelizowana została ustawa z dnia 10 kwietnia 1997 roku - Prawo energetyczne (Dz.U.2021.716 t.j.) Ustawodawca zamroził czasowo ceny wyrobów gazowych dostarczanych wymienionym w ustawie odbiorcom. Jednocześnie ustawa o ochronie odbiorców gazu przyznała przedsiębiorstwom energetycznym prawo do rekompensat z tytułu zamrożenia cen określonych w taryfie zatwierdzonej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki i dostarczania gazu poniżej stawek wolnorynkowych. Wnioskodawca spełnia przesłanki ustawowe pozwalające na wypłatę mu rekompensaty wprowadzonej ustawą o ochronie odbiorców gazu. Kwestia ta nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług

Czy rekompensata, o której mowa w art. 62g ust. 1 prawa energetycznego w zw. z art. 1 pkt 3 oraz art. 15 ustawy o ochronie odbiorców gazu stanowi dotację, subwencję lub inną dopłatę o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Dz.U.2021.685 t.j.), które opodatkowane są podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług

Część wspólna

Na mocy ustawy o ochronie odbiorców gazu znowelizowane została prawo energetyczne.

Na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy o ochronie odbiorców gazu w zw. z art. 62b Prawa energetycznego Ustawodawca w znaczący sposób rozszerzył katalog podmiotów objętych ochroną taryfową do 31 grudnia 2023 roku, będących podmiotami realizującymi zadania z zakresu użyteczności publicznej.

Jednocześnie Ustawodawca - na podstawie art. 1 ust. 3 ustawy o ochronie odbiorców gazu w zw. z art. 62g prawa energetycznego - wprowadził nowe przepisy będące mechanizmem rekompensat dla sprzedawców gazu ziemnego do odbiorców taryfowych, który służyłby zrekompensowaniu skutków zamrożenia cen dla rozszerzonego katalogu odbiorców taryfowych.

Zgodnie z art. 62g ust. 1 Prawa energetycznego „w przypadku zatwierdzenia przez Prezesa URE taryfy skalkulowanej przez przedsiębiorstwo energetyczne zgodnie z art. 62f ust. 1, zwane dalej „podmiotem uprawnionym”, podmiotowi uprawionemu przysługuje z tego tytułu rekompensata ustalana na zasadach określonych w art. 62h-62j”.

Wnioskodawca - jak wynika to z opisu stanu faktycznego - jest przedsiębiorstwem (...). Wykonując obowiązki ustawowe, Wnioskodawca przedkłada Prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki (dalej: „Prezes URE”) - na podstawie art. 62f ust. 1 prawa energetycznego - skalkulowane taryfy, które następnie przez Prezesa URE zatwierdzane. Jak wynika więc z zakreślonego stanu faktycznego i prawnego przedstawionego w niniejszym wniosku, Wnioskodawca uprawniony jest do otrzymywania rekompensaty, o której mowa w art. 62g ust. 1 prawa energetycznego, co tak jak wspomniano nie stanowi per se przedmiotu niniejszego wniosku o wydanie interpretacji.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniem podatkiem VAT podlegają: • odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju • eksport towarów; • import towarów na terytorium kraju; • wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju • wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzecz oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika natomiast z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Art. 15 ust. 2 ustawy o ochronie odbiorców gazu, stanowi natomiast, że kwoty rekompensat, o których mowa w art. 62g prawa energetycznego, nie stanowią dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Ustawodawca wprost więc wyłączył rekompensaty, o których mowa w art. 62g prawa energetycznego - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o ochronie odbiorców gazu – z podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Jednocześnie - nawet w przypadku, gdyby Ustawodawca nie wprowadził wyłączenia, o którym mowa powyżej - w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz stanowiskach organów podatkowych istnieje ugruntowana linia orzecznicza powstała na tle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT odnosząca się do różnych form dotacji przyznawanych podmiotom celem równoważenia cen sztywnych narzucanych przez akty prawa krajowego bądź miejscowego.

Przedmiotem wypowiedzi organów były stany faktyczne związane z udzielaniem spółkom prowadzącym działalność z zakresu organizowania przewozów rekompensat za świadczenie usług transportu publicznego po cenach ustalanych w aktach prawa, a więc w sposób niezależny od tychże spółek oraz warunków rynkowych.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w Interpretacji Indywidualnej z dnia 9 maja 2019 roku (sygn. ITPP1/4512-1018/15//19-1/MN) „rekompensaty za świadczone usługi przewozowe w autobusach komunikacji miejskiej, przyznawane operatorom, takim jak P. Sp. z o.o., na podstawie przepisów rozdziału 6 u.p.t.z., nie mogą być uznane za dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, zaliczane do podstawy opodatkowania, o której mowa art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Rekompensaty te nie mają bowiem bezpośredniego wpływu na ceny za usługi świadczone przez tych operatorów. Ceny te, zgodnie z art. 50a u.p.t.z., ustala Rada gminy w drodze aktów prawa miejscowego i nie mają one związku z rekompensatami. Przeciwnie, okoliczność, że Spółka świadczy przewozy o charakterze użyteczności publicznej, a więc usługi po narzuconych jej w przepisach powszechnie obowiązujących cenach, w ramach których uwzględniane są różnego rodzaju społeczne preferencje znajdujące wyraz w uprawnieniach do ulgowych przejazdów, powoduje, że osiągnięte z tego tytułu przychody nie pokrywają jej kosztów działalności. Celem rekompensat przyznawanych na podstawie art. 50 ust. 2 u.p.t.z. ma być, stosownie do art. 52 tej ustawy, przede wszystkim pokrycie strat związanych z tego rodzaju działalnością (ewentualnie uzyskanie rozsądnego zysku) i umożliwienie jej prowadzenia w tego rodzaju sytuacji. Także sposób przyznania tych rekompensat, wynikający z przepis w rozdziału 6 u.p.t.z. wskazuje, że stanowią one dopłatę o charakterze podmiotowym związaną z kosztami funkcjonowania Spółki w zakresie w jakim świadczy przewozy o charakterze użyteczności publicznej, a nie z cenami usług przewozowych, na które rekompensata nie oddziaływuje”.

Z tożsamą sytuacją mamy do czynienia również w zakresie rekompensat udzielanych przedsiębiorstwom gazowym wykonującym działalność w zakresie obrotu gazem. Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy o ochronie odbiorców gazu „Zmiany przewidziane w projekcie mają przede wszystkim na celu realizację obowiązku państwa jakim jest zapewnienie dostępu do usługi powszechnej obejmującej stałe oraz bezpieczne dostawy gazu do odbiorców. Szczególna sytuacja rynkowa sprawiła, że koniecznym stało się zmodyfikowanie funkcjonujących dotychczas ram prawnych celem zapewnienia płynnego funkcjonowania krajowego rynku”.

W związku z powyższym celem utrzymania cen gazu na stabilnym dla odbiorców poziomie ustawodawca zdecydował się usztywnić ceny w tym zakresie, podobnie jak czynią to na poziomie regionalnym jednostki samorządu terytorialnego ustalając ceny przewozów, jakie stosować mogą spółki świadczące usługi transportu publicznego na rzecz pasażerów.

Podobnie również zarówno spółki z dziedziny usług transportu publicznego jak i przedsiębiorstwa energetyczne świadczą co do zasady swoje usługi po cenach niższych, niż miałoby to miejsce w przypadku stosowania przez nie cen rynkowych, ze względu na wcześniej wskazane ograniczenia wynikających z aktów prawa krajowego czy też miejscowego. Jednakże dla zapewnienia obywatelom kluczowych z ich punktu widzenia usług o charakterze użyteczności publicznej - celem zachęcenia przedsiębiorców do świadczenia tych usług oraz zapewnienia rentowności prowadzonej przez nich działalności - ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie systemu rekompensat w związku z podejmowaniem działalności gospodarczej w tym zakresie.

Podobne stanowisko wynika również z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 19 marca 2019 r. (sygn. akt I SA/Rz 18/19), który wskazał, iż „podziela w całej rozciągłości dominujące w orzecznictwie sądowoadministracyjnym stanowisko, zgodnie z którym, rekompensaty za świadczone usługi przewozowe w autobusach komunikacji miejskiej, przyznawane operatorom, na podstawie przepisów ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, nie mogą być uznane za dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, zaliczane do podstawy opodatkowania, o której mowa art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, bowiem nie mają bezpośredniego wpływu na ceny za usługi świadczone przez tych operatorów. (zob. np. wyrok NSA z dnia 7 listopada 2018 r. sygn. akt I FSK 1692/16, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 18 września 2018 r. sygn. akt I SA/Rz 525/18).

Podkreśla się w tych orzeczeniach, że celem rekompensat przyznawanych na podstawie art. 50 ust. 2 u.p.t.z. ma być, stosownie do art. 52 tej ustawy, przede wszystkim pokrycie strat związanych z tego rodzaju działalnością (ewentualnie uzyskanie rozsądnego zysku) i umożliwienie jej prowadzenia działalności w tego rodzaju sytuacji, gdy operator świadczy przewozy o charakterze użyteczności publicznej po narzuconych cenach. Wyraźnie wynika to z treści wniosku, w którym otrzymanie rekompensaty wiąże się z deficytowym charakterem działalności w zakresie organizacji i wykonywania transportu zbiorowego. Także sposób przyznania tych rekompensat, wynikający z umowy wykonawczej, to jest kalkulacja na podstawie tzw. wozokilometra, świadczy, że stanowi ona dopłatę o charakterze podmiotowym związaną z kosztami funkcjonowania Spółki w zakresie, w jakim świadczy przewozy o charakterze użyteczności publicznej, a nie z cenami usług przewozowych, na które rekompensata bezpośrednio nie ma wpływu”.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie odniósł się w dalszej części uzasadnienia również do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 listopada 2018 r. (sygn. akt I FSK 1692/16), który wskazał, że „Rekompensaty te nie mają bowiem bezpośredniego wpływu na ceny za usługi świadczone przez tych operatorów. Ceny te, zgodnie z art. 50a u.p.t.z, ustala Rada gminy w drodze aktów prawa miejscowego i nie mają one związku z rekompensatami. Przeciwnie, okoliczność, że Spółka świadczy przewozy o charakterze użyteczności publicznej, a więc usługi po narzuconych jej w przepisach powszechnie obowiązujących cenach, w ramach których uwzględniane są różnego rodzaju społeczne preferencje znajdujące wyraz w uprawnieniach do ulgowych przejazdów, powoduje, że osiągnięte z tego tytułu przychody nie pokrywają jej kosztów działalności. Celem rekompensat przyznawanych na podstawie art. 50 ust. 2 u.p.t.z. ma być, stosownie do art. 52 tej ustawy, przede wszystkim pokrycie strat związanych z tego rodzaju działalnością (ewentualnie uzyskanie rozsądnego zysku) i umożliwienie jej prowadzenia w tego rodzaju sytuacji.” Tożsame stanowisko zajmował m. in. Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyrokach z dnia 19 września 2019 r. (sygn. akt I SA/Rz 476/19 oraz I SA/Rz 515/19), a także Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 6 sierpnia 2019 r. (sygn. akt I SA/Gl 519/19) oraz Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 13 czerwca 2016 roku (sygn. akt I SA/Bd 233/16).

Powyższe wyroki oraz treść przytoczonych uprzednio przepisów jasno potwierdzają, iż Wnioskodawca nie ma obowiązku zaliczania do podstawy opodatkowania - na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 15 ust. 2 ustawy o ochronie odbiorców gazu - rekompensat udzielanych na pokrycie kosztów prowadzenia działalności w związku ze świadczeniem usług bądź dostawy towarów po cenach odgórnie narzuconych przez akty prawa, a więc w sytuacji określonej we wniosku, na podstawie art. 62g ust. 1 prawa energetycznego.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek i 1 września 2022 r. wydałem interpretację indywidualną znak: 0111-KDIB3-1.4012.408.2022.4.ICZ, w której stwierdziłem, że rekompensata z tytułu zamrożenia cen określonych w taryfie zatwierdzonej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki - dostarczania gazu poniżej stawek wolnorynkowych, jest dotacją bezpośrednio wpływającą na ich wartość jako wynagrodzenie od podmiotu trzeciego za dostawę towaru i stanowi podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Skarga na interpretację indywidualną

1 października 2022 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

W skardze wnieśli Państwo o:

- uchylenie zaskarżonej Interpretacji w całości,

- zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

- Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 17 lutego 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 2440/22 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 1 września 2022 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.104.2022.4.ICZ.

- 11 kwietnia 2023 r. na ww. wyrok wniosłem skargę kasacyjną.

- Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 14 listopada 2023 r. sygn. akt I FSK 1337/23 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

- Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 12 kwietnia 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 443/24 uchylił zaskarżoną interpretację.

- 27 maja 2024 r. na ww. wyrok wniosłem skargę kasacyjną.

- Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 19 marca 2025 r. sygn. akt I FSK 1340/24 oddalił skargę kasacyjną.

- Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 kwietnia 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 443/24 uchylający zaskarżoną interpretację – stał się prawomocny od 19 marca 2025 r. (data wpływu prawomocnego wyroku do organu 5 czerwca 2025 r.).

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 12 kwietnia 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 443/24,

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność polegającą na obrocie paliwami gazowymi na potrzeby odbiorców zlokalizowanych na terytorium Polski.

Ustawą z dnia 26 stycznia 2022 roku o szczególnych rozwiązaniach służących ochronie odbiorców paliw gazowych w związku z sytuacją na rynku gazu, znowelizowana została ustawa z dnia 10 kwietnia 1997 roku - Prawo energetyczne. Ustawodawca zamroził czasowo ceny wyrobów gazowych dostarczanych wymienionym w ustawie odbiorcom. Jednocześnie ustawa o ochronie odbiorców gazu przyznała przedsiębiorstwom energetycznym prawo do rekompensat z tytułu zamrożenia cen określonych w taryfie zatwierdzonej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki i dostarczania gazu poniżej stawek wolnorynkowych.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy rekompensata, o której mowa w art. 62g ust. 1 prawa energetycznego w zw. z art. 1 pkt 3 oraz art. 15 ustawy o ochronie odbiorców gazu stanowi dotację, subwencję lub inną dopłatę o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 62g ust. 1 ustawy Prawo energetyczne (Dz. U. z 2021r., poz. 716 ze zm.):

W przypadku zatwierdzenia przez Prezesa URE taryfy skalkulowanej przez przedsiębiorstwo energetyczne zgodnie z art. 62f ust. 1, zwane dalej „podmiotem uprawnionym”, podmiotowi uprawionemu przysługuje z tego tytułu rekompensata ustalana na zasadach określonych w art. 62h-62j.

Art. 15 ust. 2 ustawy z 26 stycznia 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach służących ochronie odbiorców paliw gazowych w związku z sytuacją na rynku gazu (Dz.U. z 2022r., poz. 202) stanowi:

Kwoty rekompensat, o których mowa w art. 62g ustawy zmienianej w art. 1, oraz w art. 8, art. 11 i art. 12 niniejszej ustawy, nie stanowią dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685, ze zm.).

W kwestii oceny czy rekompensata, o której mowa w art. 62g ust. 1 prawa energetycznego w zw. z art. 1 pkt 3 oraz art. 15 ustawy o ochronie odbiorców gazu stanowi dotację, subwencję lub inną dopłatę o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT – należy mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Warszawie przedstawione w wyroku z 12 kwietnia 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 443/24 oraz stanowisko NSA przedstawione w wyroku z 19 marca 2025 r. sygn. akt I FSK 1340/24, które są rozstrzygnięciami zapadłymi w niniejszej sprawie i które w świetle przywołanego wcześniej art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wiążą Organ w tej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po przywołaniu w uzasadnieniu wyroku treści cytowanych wyżej regulacji art. 62g ust. 1 Prawa energetycznego oraz art. 15 ust. 2 ustawy o szczególnych rozwiązaniach służących ochronie odbiorców paliw gazowych w związku z sytuacją na rynku gazu stwierdził, że:

Jak z powyższego wynika przepisy prawa energetycznego wprowadzają rekompensaty dla przedsiębiorstwa energetycznego od dnia wprowadzenia przez podmiot uprawniony do stosowania taryfy skalkulowanej na zasadach określonych w art. 62f prawa energetycznego. Zasady wypłaty rekompensaty oraz zaliczki zostały ustalone w art. 62g-j prawa energetycznego. Podmiotem odpowiedzialnym za wypłatę rekompensat jest Zarządca Rozliczeń S.A.

Jednocześnie wraz z wraz ustanowieniem prawa do uzyskania rekompensat ustawodawca wprost wyłączył ich wartość z podstawy opodatkowania VAT na mocy przywołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o ochronie odbiorców gazu.

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy o ochronie odbiorców gazu jest jasny i zrozumiały i nie wymaga żadnych dodatkowych zabiegów interpretacyjnych.

Rekompensata, o której mowa w art. 62g ust. 1 prawa energetycznego, jakkolwiek jest refundacją, czyli pomocą państwa udzielaną określonym podmiotom, towarzyszącą zakupowi paliwa gazowego, czyli dopłatą o podobnym charakterze do dotacji lub subwencji, stanowi wyjątek od reguły opodatkowania ich podatkiem VAT. Innymi słowy, wspomniana rekompensata zostaje wyłączona poza zakres oddziaływania art. 29a ust. 1 uptu, a więc nie może budzić wątpliwości, że nie wejdzie do podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Niezależnie od oczywistego wyniku wykładni gramatycznej należy dodać, że ewidentnym zamiarem ustawodawcy było nieuwzględnianie rekompensat w podstawie opodatkowania VAT z uwagi na trudną sytuację na rynku paliw w okresie oddziaływania ustawy o ochronie odbiorców gazu. Aby osiągnąć powyższy efekt, ustawodawca w art. 15 ust. 2 ustawy o ochronie odbiorców gazu zawarł bezpośrednie odesłanie do ustawy o podatku od towarów i usług tworząc tym samym powiązania prawne między ustawą o ochronie odbiorców gazu a ustawą o podatku od towarów i usług. Powołany przepis stanowi więc uzupełnienie normatywne art. 29a ust. 1 uptu. Jest zatem przepisem prawa podatkowego, który wprowadza wyjątek od zasady powszechności opodatkowania VAT, w tym opodatkowania dotacji, dopłat i subwencji wpływających na cenę towarów i usług.

WSA wskazał, że:

Warto zwrócić uwagę na uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2015 r., sygn. akt I FPS 3/15. W uchwale tej wskazano, że prawidłowa wykładnia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie może ograniczać kontekstu systemowego tylko do wewnętrznej systematyki ustawy podatkowej i gałęzi prawa podatkowego.

Zdaniem Sądu:

prawidłowa wykładnia art. 29a ust. 1 uptu w przypadku otrzymania rekompensaty powinna uwzględniać nie tylko same regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, ale również przepisy ustawy dotyczące wprost opodatkowania tym podatkiem, ponieważ w razie ich pominięcia w procesie wykładni nie zostaną uwzględnione wszystkie przepisy mogące mieć zastosowanie w sprawie. Wniosek taki jest tym bardziej zasadny, że ustawa o podatku od towarów i usług i ustawa o ochronie odbiorców gazu są równorzędnymi aktami prawnymi. Nie można więc uznać, że któraś z nich ma charakter aktu prawnego wykonawczego, czy też niższego rzędu w zakresie obowiązywania lub też założone z góry pierwszeństwo stosowania. Właściwe w tym zakresie byłoby zatem uznanie, że regulacje dotyczące podstawy opodatkowania zawarte w ustawie o ochronie odbiorców gazu mają charakter przepisów szczególnych (lex specialis), więc są wyjątkami od ogólnych reguł zawartych w art. 29a ust. 1 uptu, przez co powinny być w pierwszej kolejności stosowane do sytuacji otrzymania rekompensaty.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego:

w ślad za wyrokami NSA z dnia 14 października 2021 r., sygn. akt II FSK 513/19, oraz z dnia 15 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 345/18 - należy stwierdzić, że przepisów prawa podatkowego nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie. Należy mieć na uwadze także rzeczywistą treść zawartych w innych ustawach regulacji, które mają wpływ na opodatkowanie, w tym w sposób odmienny definiują pojęcia użyte w ustawach podatkowych lub decydują o wyłączeniu ich znaczenia i rozumienia przyjętego w danej ustawie podatkowej, bowiem nie tylko w ustawach podatkowych uregulowano kwestie, od których zależy opodatkowanie i jego wysokości.

Tym samym, mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, powołane wyżej przepisy prawa oraz stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przedstawione w zapadłym w niniejszej sprawie wyroku z 12 kwietnia 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 443/24, należy stwierdzić, że rekompensata z tytułu zamrożenia cen określonych w taryfie zatwierdzonej przez Prezesa URE dostarczania gazu poniżej stawek wolnorynkowych, o której mowa w art. 62g ust. 1 prawa energetycznego nie wchodzi do podstawy opodatkowania normowanej w art. 29a ust. 1 uptu, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1) uptu. W przypadku tym zastosowanie bowiem znajdzie przepis art. 15 ust. 2 ustawy o szczególnych rozwiązaniach służących ochronie odbiorców paliw gazowych w związku z sytuacją na rynku gazu, który wyłączył jej wartość z podstawy opodatkowania VAT.

Zatem za prawidłowe uznać należy Państwa stanowisko, że otrzymana rekompensata nie podlega opodatkowaniu w związku z art. 15 ust. 2 ustawy o ochronie odbiorców gazu.

Zauważyć jednak należy, że formułując własne stanowisko w zakresie uznania, że rekompensaty, o których mowa w art. 62g prawa energetycznego - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o ochronie odbiorców gazu – należy wyłączyć z podstawy opodatkowania podatkiem VAT – wskazali Państwo, że z tożsamą sytuacją mamy do czynienia również w zakresie rekompensat udzielanych przez regionalne jednostki samorządu terytorialnego na rzecz spółek wykonujących usługi transportu publicznego.

W odniesieniu do tej części Państwa argumentacji, wyjaśnić należy, że zasady finansowania przewozów o charakterze publicznym zostały uregulowane w ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 285), a zatem rekompensaty do usług przewozowych są przyznawane na podstawie innego stanu prawnego.

Nie można więc zgodzić się z tą częścią Państwa stanowiska, której argumentacja odnosi się do porównania/podobieństwa otrzymywanych rekompensat do spraw dotyczących rekompensat do usług przewozowych. Są to zupełnie inne stany faktyczne i nie mogą mieć przełożenia na rekompensaty dotyczące gazu.

Podsumowując, w związku z tym, że wywiedli Państwo prawidłowy skutek prawny w tym zakresie, że nie ma obowiązku zaliczania do podstawy opodatkowania - na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 15 ust. 2 ustawy o ochronie odbiorców gazu – otrzymanej rekompensaty, o której mowa w art. 62g ust. 1 prawa energetycznego, to pomimo zastosowania przez Państwa częściowo błędnej argumentacji, uznałem Państwa stanowisko za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji, uchylonej wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 kwietnia 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 443/24, tj. 1 września 2022 r.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto należy zauważyć, że ocena Państwa stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, objęta pytaniem nr 2, jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.