Interpretacja 0111-KDIB3-1.4012.183.2026.3.IK

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 lutego 2026 r. wpłynął Pani wniosek z 23 lutego 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w kwestii ustalenia czy wywłaszczenie działki nr 1 objęte jest zwolnieniem z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 16 marca 2025 r. i 18 marca 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Pani X jest czynnym podatnikiem VAT, z tytułu prowadzenia działalności rolniczej. Zgodnie z art. 4 ust 2 ustawy z dnia 27 marca 2003 roku, o planie przestrzennego zagospodarowania przestrzennego /Dz. U. z 2020r., poz. 290, ze zmianami/, w przypadku braku miejscowego zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy i zagospodarowania terenu. Na podst. art. 11 ust 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 roku, o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych /Dz. U z 2020 r. poz. 1363 ze zmianami/wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich, albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydaje decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowych na wniosek właściwego zarządcy drogi. Wg art. 12 ust. 4 w/w ustawy, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa.

1/ Lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji w celu publicznego.

2/ Sposób zagospodarowania terenu i warunków zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna. W działka o nr 1 nr księgi wieczystej (…) mocą natychmiastowej wykonalności Pani X otrzymała decyzję Wojewody (…), w której zostało ustalone odszkodowanie za w/w działkę, na mocy prawa gdy stała się własnością Skarbu Państwa, na podst. Decyzji Wojewody (…) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, w której zostało ustalone odszkodowanie za w/w działkę.

Pani X była właścicielem w/w działki 2006 roku, gdy otrzymała ją w darowiźnie od rodziców. Cały czas na tych gruntach prowadziła Pani X działalność rolniczą, będąc podatnikiem VAT. Działka o nr 1 stanowiła nieruchomość gruntową, stanowiąca działkę oznaczoną nr ewidencyjnym 1, położona w obrębie ewidencyjnym (…), w strefie peryferyjnej miejscowości. W bezpośrednim sąsiedztwie dominują grunty niezabudowane rolne, dalej tereny kolejowe, tereny wód, oraz rozproszona zabudowa zagrodowa. Przedmiotowa działka była położona na terenie objętym ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z Uchwałą (…)przedmiotowa działka była położona częściowo na terenach komunikacyjnych/ projektowana droga (…)/, częściowo na terenach rolnych. Do momentu wywłaszczenia Pani X nie przyczyniła się do wywłaszczenia, ani nie wykonywała żadnych czynności w celu przygotowania w/w działek do podniesienia ich wartości. Wywłaszczenie nastąpiło wbrew woli Pani X. i wszelakie czynności dążące do wywłaszczenia dokonane były przez instytucje państwowe. Do momentu przejęcia działek przez (…) Pani X dokonywała zbiorów rolnych z w/w działki. Działka nie była przedmiotu najmu lub dzierżawy. Pani X nie sprzedawała innych działek i w/w działka nie mogła być wykorzystywana w inny sposób lub rolniczy. Pani X nie dokonywała na w/w działce zmian i nie przygotowywała jej do sprzedaży. Pani X nie prowadzi innej działalności gospodarczej poza rolniczą, nie zajmuje się obrotem nieruchomościami, oraz nie sprzedawała innych działek, aby nie pomniejszyć gospodarstwa rolniczego Według art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.), ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1)   lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2)   sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Z tych regulacji prawnych wynika, że w przypadku wydania decyzji o lokalizacji na danym gruncie inwestycji celu publicznego, bez znaczenia pozostaje przeznaczenie gruntu wynikające ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy jak również przeznaczenie gruntu wynikające z ewidencji gruntów.

Ustawa o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych określa zasady i warunki przygotowania inwestycji w zakresie dróg publicznych. Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi. Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego. Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi podstawę do dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości. Nieruchomości lub ich części stają się z mocy prawa: własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych, własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych - z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna. Odszkodowanie za nieruchomości przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe. Należy przypomnieć, że według art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Takim nakazem organu władzy publicznej jest decyzja wojewody wydana w trybie art. 11a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi będąca decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1.     Czy na moment wywłaszczenia, działka nr 1 była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym Uchwałą (…)?

ad1/ na moment wywłaszczenia działka objęta była planem zagospodarowania zgodnie z uchwałą (…).

2.     Czy z Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego wynika, że działka nr 1 stanowiła obszar przeznaczony pod zabudowę?

ad2/ tak, wg tego planu działka nr 1 była obszarem pod zabudowę.

3.     Wskazała Pani, że cyt. „Zgodnie z Uchwałą (…) przedmiotowa działka była położona częściowo na terenach komunikacyjnych /projektowana droga (…)/, częściowo na terenach rolnych”. Czy dla działki nr 1 zarówno w części położonej „na terenach komunikacyjnych”, jak i w części położonej „na terenach rolnych” dopuszczalna jest możliwość zabudowy (jakiej)? Jeżeli nie, proszę wskazać, w której części/częściach MPZP dopuszcza zabudowę, a w której części/częściach MPZP nie dopuszcza żadnej zabudowy?

ad3/ nie ma rozgraniczenia działki nr 1 na część pod zabudowę, i część na rolną.

4.     Czy w MPZP na działce nr 1 wyznaczono linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu?

ad4/nie wyznaczono granic

5.     Czy dla działki nr 1 do momentu wywłaszczenia została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu? Jeśli tak, kto i w jakim celu wystąpił albo wystąpił o tę decyzję?

ad5/ Wojewoda w 2004 roku wydał decyzję o warunkach zabudowy.

6.     Czy dla działki nr 1 do momentu wywłaszczenia zostało wydane pozwolenie na budowę? Jeśli tak, to kto wystąpił o to pozwolenie?

Ad6/ nie zostało wydane pozwolenie na budowę ze strony Pani X.

7.     Czy występowała Pani o zmianę przeznaczenia terenu bądź o decyzję o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej dla działki nr 1?

ad 7/ Pani X nie wystąpiła o wyłączenie gruntów z produkcji rolnej na działce nr 1

8.     Czy z działki nr 1 dokonywała Pani sprzedaży ewentualnych płodów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, jeśli tak to jakich i kiedy? Czy sprzedaż była opodatkowana podatkiem VAT?

ad8/ Pani X nie sprzedawała płodów rolnych z działki nr 1

9.     Z uwagi na sformułowane we wniosku pytanie, z którego wynika, że pyta Pani o zwolnienie przewidziane dla dostawy budynków, budowli lub ich części (art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług) proszę wskazać:

-   Czy działka nr 1 na moment jej wywłaszczenia była działką zabudowaną czy działką niezabudowaną?

ad9/ w momencie wywłaszczenia działka nr 1 nie była działką zabudowaną

10. Jeśli działka nr 1 na moment jej wywłaszczenia była działką zabudowaną należy wskazać (do każdego budynku i budowli osobno):

a)    jakimi budynkami/budowlami w myśl art. 3 pkt 2 i 3 Prawa budowlanego [8] trwale z gruntem związanymi jest zabudowana działka 1?

ad10/

a-działka nr 1 była działką nie zabudowaną, lecz na podst. przepisów o przeznaczeniu gruntów stała się po uchwale z dnia (...) 2005 roku stała się budowlana, i nie ma znaczenia czy inwestycja powstał, czy dojdzie do niej

b)    Jeżeli dla działki wyznaczono linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu proszę wskazać czy budynki/budowle są posadowione na terenie komunikacyjnym czy na terenie rolnym?

b-Obecnie działa jest zabudowana drogą (…) co stanowi wg prawa budowlanego budowlę.

c)     Czy budynki/budowle zostały przez Panią nabyte w drodze darowizny razem z działką 1, czy też zostały wytworzone (wybudowane) przez Panią?

Pani X nie zabudowała działki 1, ani ich nie otrzymała w darowiźnie.

d)    w jaki sposób były wykorzystywane przez Panią poszczególne budynki i budowle znajdujące się na działce?

d-nie było budynków

e)    czy poszczególne budynki i budowle wykorzystywane były w Pani działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy?

e-nie

f)      czy poszczególne budynki/budowle były przedmiotem najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, jeśli tak to należy wskazać dokładne daty najmu?

f-nie były

g)    Czy przy wytworzeniu (nabyciu) budynku/budowli przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

g-nie przysługiwało

h)    Czy od pierwszego zajęcia (zasiedlenia, używania, oddania w najem) budynku/budowli do dnia wywłaszczenia upłynął okres dłuższy niż dwa lata?

h- nie było budynków ani budowli

i)      Czy ponosiła Pani wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym poszczególnych budynków/budowli, w stosunku do których miała Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

i- zasiedlonych

j)      Jeżeli ponosiła Pani takie wydatki to były one niższe czy wyższe niż 30% wartości początkowej poszczególnych budynków/budowli?

j- Pani X nie ponosiła wydatków

k)     Czy po poniesieniu wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, w stosunku do których miała Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a wydatki były wyższe niż 30% wartości początkowej poszczególnych budynków/budowli należy wskazać czy doszło do pierwszego zasiedlenia (zajęcia, używania, oddania w najem)?

k- Pani X nie poniosła wydatków na ich ulepszenie

l)      Czy od pierwszego zajęcia, zasiedlenia, używania, oddania w najem poszczególnych budynków/budowli po ulepszeniu przekraczającym 30% ich wartości początkowej, do dnia wywłaszczenia minął okres dłuższy niż 2 lata?

l- nie było pierwszego zasiedlenia

m)   Czy budynki/budowle były wykorzystywane przez Panią wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku?

m- nie było wykorzystania budynków/ budowli na działalność jakąkolwiek

Na podst wyroku NSA z dnia 4 kwietnia 2023 roku I FSK 554/20, gdzie określono pojęcie działki budowlanej pod zabudowę lub w innym celu i zastosowanie zwolnienia z VAT.

Pytanie

Pani X uważa, że działka wymieniona w opisanym stanie fatycznym tj. 1 po wywłaszczeniu, powinna korzystać z art. 43 ust 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług i w ten sposób ustawa przewiduje zwolnienie od podatku od towarów i usług VAT terenów budowlanych po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust 1 pkt 10a. Pani X takie warunki spełniła. Pytanie brzmi: czy wywłaszczenie działki nr 1 objęte jest zwolnieniem z podatku VAT zgodnie z brzmieniem art. 43 ust.1 pkt 10a?

Pani stanowisko w sprawie

Pani X uważa, że w całej rozciągłości może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług za wywłaszczoną wyżej działkę o nr 1, gdyż zmiana przeznaczenia działki nastąpiła w tym samym momencie, w którym te działki stały się własnością Skarbu Państwa. W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez teren budowlany rozumie się grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Tym samym Pani X uważa, że wywłaszczenie przedmiotowej działki powinno być zwolnione z podatku VAT, gdyż spełnia ona warunki ustawy, które w tym przypadku zwalniają wywłaszczenie/ sprzedaż towaru spełniających warunki art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Należy podkreślić, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także organy właściwe w tych sprawach, reguluje ustawa z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 311).

Art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych stanowi, że:

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na mocy art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

W oparciu o art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

 Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami
(t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.):

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Z opisu sprawy wynika, że była Pani właścicielką działki nr 1 otrzymanej w darowiźnie od rodziców i prowadziła Pani na niej działalność rolniczą, będąc z tego tytułu czynnym podatnikiem podatku VAT.

Działka nr 1 objęta została decyzją wojewody o wywłaszczeniu pod realizację inwestycji drogowej. W konsekwencji ww. działka stała się własnością Skarbu Państwa a na podstawie decyzji (…) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej ustalone zostało odszkodowanie za wywłaszczenie.

Pani wątpliwości sprowadzają się do kwestii możliwości zastosowania zwolnienia dla dostawy (wywłaszczenia) działki nr 1 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości w pierwszej kolejności należy wskazać, że przeniesienie prawa własności gruntu z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pani natomiast w odniesieniu do tej czynności działa w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż przedmiotem przeniesienia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem jest działka służąca prowadzeniu działalności gospodarczej, którą – w rozumieniu ustawy – jest również działalność rolnicza. Jednoznacznie wskazała Pani, że cały czas prowadziła Pani na tym gruncie działalność rolniczą będąc czynnym podatnikiem podatku VAT. W tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

Zatem analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że czynność przeniesienia z mocy prawa działki nr 1 będącej Pani własnością w zamian za odszkodowanie w trybie wywłaszczenia, w związku z jej przeznaczeniem pod inwestycję dotyczącą budowy drogi publicznej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy stanowiąc odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zatem przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT stosuje się wyłącznie do dostawy budynków, budowli lub ich części w sytuacji gdy dostawa ta nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem ww. przepis nie ma zastosowania do przedmiotowej sprawy, bo jak wynika z opisu sprawy na dzień dostawy – wywłaszczenia działki, działka ta nie była zabudowana.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 – Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1130 ze zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Przy czym, w sytuacji gdy w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy dla danej działki wyznaczono linie rozgraniczające miejsce zabudowy, to teren taki tylko w tej części, w której przeznaczony jest pod zabudowę, będzie uznany za teren budowlany. Pozostała część działki będzie uznana za teren inny niż budowlany.

Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z opisu sprawy wynika, że przed wydaniem decyzji o pozwoleniu na realizację inwestycji drogowej, działka nr 1 była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym ww. działka położona była częściowo na terenach komunikacyjnych (projektowana droga (…)) i częściowo na terenach rolnych. Jak wskazała Pani w uzupełnieniu wniosku, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego na działce nr 1 nie wyznaczono linii rozgraniczających tereny o różnym przeznaczeniu.

Odnosząc się do Pani wątpliwości wskazać należy, że skoro ustawa nie precyzuje konkretnych terenów przeznaczonych pod zabudowę, przyjąć należy, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy. Jednocześnie ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego (wiodącego) celu, który teren, będący przedmiotem opodatkowania VAT, ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania podatkiem VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu.

W omawianej sprawie należy zatem uwzględnić zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w którym poza przeznaczeniem terenu częściowo jako tereny rolne było również ustalone, że działka nr 1 jest położona częściowo na terenach komunikacyjnych z przeznaczeniem pod lokalizację projektowanej drogi (...). Jednocześnie na działce – jak Pani wskazała – nie wyznaczono linii rozgraniczających tereny o różnym przeznaczeniu.

Wobec powyższego wskazać należy, że działka nr 1 spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, bowiem jeszcze przed wydaniem decyzji o pozwoleniu na realizację inwestycji drogowej, ww. działka stanowiła grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z 2004 r. Zatem dostawa wywłaszczonej działki, o której mowa we wniosku, nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

-      towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

-      brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy zauważyć, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia od VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Z opisu sprawy wynika, że działka nr 1 została Pani przekazana przez rodziców w drodze darowizny w 2006 r. Zatem należy wskazać, że w odniesieniu do czynności nabycia przez Panią działki nr 1 nie wystąpił podatek od towarów i usług. W takiej sytuacji nie można więc mówić, że przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. działki, lub że takie prawo Pani nie przysługiwało, skoro przy nabyciu tej działki nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu przez Panią.

Ponadto, jak wynika z okoliczności sprawy, ww. działka nie była również wykorzystywana wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT, lecz była wykorzystywana przez Panią jako czynnego podatnika podatku VAT dla celów działalności rolniczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Zatem, dostawa wywłaszczonej działki nr 1 nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że dostawa wywłaszczonej działki nr 1 stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10a lub pkt 2 ustawy.

Tym samym Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Panią w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·       Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·       Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·       Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej :

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 1473 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·       w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·       w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.