Interpretacja 0111-KDIB3-1.4012.201.2021.11.KO

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku, który wpłynął do tut. Organu 15 marca 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 8 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1055/21 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 16 października 2025 r. sygn. akt I FSK 1180/22,

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 15 marca 2020 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dostawy (aportu) działek położonych na terenach oznaczonych w MPZP:

-        jako ZP.1 tj. na terenach „zieleni urządzonej - park miejski”,

-        jako ZP.2 tj. na terenach „zieleni urządzonej z terenowymi obiektami i urządzeniami sportowymi i rekreacyjnymi wraz z niezbędnym zapleczem administracyjno-socjalnym”,

-        jako KU.2 lub KU.3 tj. na terenach „obsługi i urządzeń komunikacyjnych o podstawowym przeznaczeniu pod parkingi dla samochodów osobowych”.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 19 maja 2021 r. (data wpływu 19 maja 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 12 maja 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.201.2021.1.KO.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej również jako: „Gmina”) jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT. Zauważyć bowiem należy, że - zgodnie z art. 92 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 920) - miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie. Stosownie z kolei do przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 713) gmina jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym). Gmina realizuje swoje zadania własne, które polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzenia wyborów powszechnych oraz referendów (art. 7 i 8 tej ustawy). Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, jednym z zadań własnych gminy jest gospodarka nieruchomościami.

Gmina ma zamiar wnieść aportem do Spółki prawo własności działek o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 i 8 położonych w obrębie (…) jednostka ewidencyjna.

Rada Miasta uchwałą nr (…) z dnia 15.01.2014 r. w sprawie utworzenia przez Gminę wspólnie z Województwem spółki, powierzyła tej Spółce (…), a w szczególności (…), w kontekście projektu „...”, jako miejsca do lokalizacji i prowadzenia inwestycji przemysłowych oraz z przemysłem związanych i w ten sposób tworzenie warunków aktywizacji gospodarczej na rzecz rozwoju strategicznego obszaru biznesowego dla (…) oraz zapewnienie zrównoważonego rozwoju obszaru dawnej dzielnicy (…) i miasta, prowadzącego do ożywienia rynków lokalnych, a w szczególności aktywizacji lokalnego rynku pracy i przeciwdziałaniu bezrobociu. Na wskazanych działkach Spółka ma wykonać zadanie pn. …. W założeniu ma to być teren parku miejskiego uzupełniony o nowoczesną infrastrukturę rekreacyjną, w głównej mierze umożliwiającą organizowanie masowych wydarzeń kulturalnych na terenie (…). (…) poprzez zlokalizowanie w sąsiedztwie inwestycji w (..) (również realizowanych przez spółkę S.A.) - będzie stanowić unikalny w planowaniu przestrzennym (…) ciąg rowerowo-pieszy aktywizujący społecznie i ekonomicznie obszar (…) oraz całej wschodniej części miasta. Planowana inwestycja jest ukierunkowana przede wszystkim na funkcje społeczne i rewitalizacyjne.

Wszystkie przedmiotowe działki są objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obszaru (…) przyjętym uchwałą nr (…) Rady Miasta z dnia (…) (Dz. Urz….), dalej zwany „MPZP”.

Jak wynika z § 3 powyższej uchwały, celem planu jest:

(…)

Według § 5 ust. 1 pkt 9 tej uchwały, w planie wprowadzone zostały oznaczenia identyfikacyjne terenów o określonym przeznaczeniu oraz ustalonych zasadach i warunkach zagospodarowania tj.

(…)

Działki, o których wyżej mowa, mające być przedmiotem aportu Gminy, znajdują się na terenach oznaczonych: ZP.1, ZP.2, KU.2, KU.3.

W związku z tym należy wskazać, że ww. uchwała zawiera następujące postanowienia dotyczące ww. terenów.

Teren zieleni urządzonej, oznaczony symbolem ZP.1, o podstawowym przeznaczeniu pod zieleń urządzoną - park miejski, został wyznaczony na mocy § 25 ww. uchwały.

(…)

Tereny zieleni urządzonej, oznaczone symbolami ZP.2-ZP.3, o podstawowym przeznaczeniu pod zieleń urządzoną z terenowymi obiektami i urządzeniami sportowymi i rekreacyjnymi wraz z niezbędnym zapleczem administracyjno-socjalnym, zostały wyznaczone na mocy § 26 ww. uchwały.

(…)

Tereny obsługi i urządzeń komunikacyjnych, oznaczone symbolem KU.1- KU.3, o podstawowym przeznaczeniu pod parkingi dla samochodów osobowych, zostały wyznaczone na mocy § 29 ww. uchwały.

(…)

Ponadto z ww. uchwały wynika również, iż:

(…)

Gmina dalej wskazuje fakty i okoliczności dotyczące poszczególnych działek mających być wniesionych aportem do Spółki ....

Działka nr 1 o powierzchni 5079 m² (objęta księgą wieczystą nr …):

-        została nabyta przez Gminę nieodpłatnie, z mocy prawa, na podstawie decyzji Wojewody nr (…) z dnia 12.08.1994 r.;

-        zgodnie z ustaleniami MPZP działka ta znajduje się w części na terenach zieleni urządzonej (ZP.1), a w części na terenach obsługi i urządzeń komunikacyjnych (KU.2);

-        jak wynika z analizy udostępnianych przez (…) działka ta miała charakter rolny;

-        działka ta aktualnie pokryta jest trawą, nie jest zabudowana;

-        działka ta corocznie od 2015 r. była przedmiotem umowy dzierżawy w okresie od kwietnia do września na cele rolnicze.

Działka nr 5 o powierzchni 1691 m² (objęta księgą wieczystą nr …):

-        została nabyta przez Gminę nieodpłatnie, z mocy prawa, na podstawie decyzji Wojewody nr (…) z dnia 1.03.2016 r.;

-        zgodnie z ustaleniami MPZP działka ta znajduje się w części na terenach zieleni urządzonej (ZP.1), a w części na terenach obsługi i urządzeń komunikacyjnych (KU.2);

-        jak wynika z analizy udostępnianych (…) działka ta miała charakter rolny;

-        obecnie jest częściowo zaorana, w części jest porośnięta drzewami;

-        na działce tej zlokalizowana jest infrastruktura energetyczna wysokiego napięcia, przy czym infrastruktura ta nie jest ujęta w ewidencji analitycznej środków trwałych G (w świetle art. 49 § 1 ustawy z dnia 23.04.1964 r. Kodeks cywilny, Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm., infrastruktura ta stanowi własność przedsiębiorstwa, do którego została przyłączona celem świadczenia usług z zakresu zaopatrzenia w media);

-        działka ta stanowi teren zieleni nieurządzonej i nie była przedmiotem użytkowania w innym celu.

Działka nr 8 o powierzchni 5065 m² (objęta księgą wieczystą nr …):

-        została nabyta przez Gminę nieodpłatnie, z mocy prawa, na podstawie decyzji Wojewody nr (…) z dnia 29.04.2016 r.;

-        zgodnie z ustaleniami MPZP działka ta znajduje się na terenach zieleni urządzonej (ZP.1);

-        jak wynika z analizy udostępnianych przez (…) działka ta miała charakter rolny;

-        działka ta obecnie jest zaorana;

-        była oddana w użytkowanie wieczyste (od dnia 7.08.2018 r. - 1.09.2020 r. użytkownikiem wieczystym była A, a wcześniej B).

Działka nr 2 o powierzchni 6073 m² (objęta księgą wieczystą nr …):

-        została nabyta przez Gminę nieodpłatnie, z mocy prawa, na podstawie decyzji Wojewody nr (…) z dnia 21.06.1994 r.;

-        zgodnie z ustaleniami MPZP działka ta znajduje się na terenach zieleni urządzonej (ZP.1) oraz (ZP.2);

-        jak wynika z analizy udostępnianych przez (…) działka ta miała charakter rolny;

-        obecnie działka ta jest zaorana;

-        działka ta corocznie od 2015 r. była przedmiotem umowy dzierżawy w okresie od kwietnia do września na cele rolnicze.

Działka nr 3 o powierzchni 2929 m² (objęta księgą wieczystą nr …):

-        została nabyta przez Gminę nieodpłatnie, z mocy prawa, na podstawie decyzji Wojewody nr (…) z dnia 6.06.1994 r.;

-        zgodnie z ustaleniami MPZP działka ta znajduje się w obszarze przeznaczonym pod tereny obsługi i urządzeń komunikacyjnych o symbolu KU.3;

-        jak wynika z analizy udostępnianych przez (…) działka ta miała charakter rolny;

-        obecnie jest przeznaczona jest pod uprawę kukurydzy;

-        działka ta corocznie od 2015 r. była przedmiotem umowy dzierżawy w okresie od kwietnia do września na cele rolnicze.

Działka nr 6 o powierzchni 2410 m² (objęta księgą wieczystą nr …):

-        została nabyta przez Gminę nieodpłatnie, z mocy prawa, na podstawie decyzji Wojewody nr (…) z dnia 30.12.1993 r.;

-        zgodnie z ustaleniami MPZP działka ta znajduje się w części na terenach zieleni urządzonej (ZP.1) oraz (ZP.2) a w części na obszarze przeznaczonym pod tereny obsługi i urządzeń komunikacyjnych o symbolu KU.3;

-        jak wynika z analizy udostępnianych przez (…) na działce tej znajdowała się droga dojazdowa;

-        obecnie działka ta zapewnia dojazd do pól uprawnych, stanowi ona ogólnodostępną, gruntową drogę wewnętrzną.

Działka nr 4 o powierzchni 1092 m² (objęta księgą wieczystą nr …):

-        została nabyta przez Gminę nieodpłatnie, z mocy prawa, na podstawie decyzji Wojewody … nr (…) z dnia 9.05.1994 r.;

-        zgodnie z ustaleniami MPZP działka ta znajduje się na terenach zieleni urządzonej (ZP.1);

-        jak wynika z analizy udostępnianych przez (…) działka ta miała charakter drogi dojazdowej;

-        również obecnie jest to droga gruntowa porośnięta trawą, stanowi ogólnodostępną, gruntową drogę wewnętrzną zapewniającą dojazd do pól uprawnych.

Działka nr 7 o powierzchni 38 m² (objęta księgą wieczystą nr …):

-        została nabyta przez Gminę nieodpłatnie, z mocy prawa, na podstawie decyzji Wojewody nr (…) z dnia 30.12.1993 r.;

-        zgodnie z ustaleniami MPZP działka ta znajduje się w obszarze przeznaczonym pod tereny obsługi i urządzeń komunikacyjnych o symbolu KU.3;

-        jak wynika z analizy udostępnianych przez (…) charakter tej działki zmieniał się - w niektórych latach była wykorzystywana na cele rolne (uprawy rolne), a w niektórych jej zagospodarowanie wskazywało na to, że była wykorzystywana jako gruntowa droga dojazdowa do pól uprawnych;

-        obecnie jest użytkowana na cele rolne;

-        oznaczona jest jako droga wewnętrzna, ale droga ta stanowi ogólnodostępne, gruntowe drogi wewnętrzne zapewniające dojazd do pól uprawnych.

Pismem z 19 maja 2021 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy następująco:

Pytanie 1:

Czy działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 i 8 były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności zwolnionych (należy odnieść się do każdej działki osobno)?

Odpowiedź:

W odniesieniu do żadnej z działek wymienionych w pytaniu nie można jednoznacznie stwierdzić, że były wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT, w tym:

-        w przypadku działki nr 1 - od 2015 r. (jak wskazano we wniosku o interpretację w okresach od 1.04. do 30.09 każdego roku, aż do 30.09.2019 r.) była ona przedmiotem umowy dzierżawy na cele rolnicze (a więc czynność ta korzystała ze zwolnienia z VAT), jednak nie jest wiadome w jaki sposób była wykorzystywana przed 2015 r.;

-        w przypadku działki nr 5 - nie była wykorzystywana wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT;

-        w przypadku działki nr 8 - nie była wykorzystywana wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT;

-        w przypadku działki nr 2 - od 2015 r. (jak wskazano we wniosku o interpretację w okresach od 1.04. do 30.09. każdego roku, aż do 30.09.2019 r.) była ona przedmiotem umowy dzierżawy na cele rolnicze, (a więc czynność ta korzystała ze zwolnienia z VAT), jednak nie jest wiadome w jaki sposób była wykorzystywana przed 2015 r.;

-        w przypadku działki nr 3 - od 2015 r. (jak wskazano we wniosku o interpretację w okresach od 1.04. do 30.09. każdego roku, aż do 30.09.2019 r.) była ona przedmiotem umowy dzierżawy na cele rolnicze (a więc czynność ta korzystała ze zwolnienia z VAT), jednak nie jest wiadome w jaki sposób była wykorzystywana przed 2015 r.;

-        w przypadku działki nr 6 - nie była ona wykorzystywana wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT;

-        w przypadku działki nr 4 - nie była wykorzystywana wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT;

-        w przypadku działki nr 7 - nie była wykorzystywana wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT.

Pytanie 2:

Czy w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego na działce nr 1 są linie rozgraniczające oddzielające część działki oznaczonej w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego ZP.1 od KU.2.?

Odpowiedź:

Z załącznika nr 1 do uchwały Rady Miasta nr (…) z dnia 7.12.2016 r. ws. uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „…” wynika, iż na działce nr 1 naniesione są linie rozgraniczające oddzielające część działki oznaczoną jako ZP.1 od KU.2.

Pytanie 3:

Czy zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego część działki nr 1, która w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego stanowi tereny zieleni urządzonej oznaczone ZP.1, stanowi grunty przeznaczone pod zabudowę oraz czy dopuszcza się na nich jakąkolwiek zabudowę?

Odpowiedź:

Zgodnie z uchwałą Rady Miasta nr (…) z dnia 7.12.2016 r. ws. uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „…”, w tych przypadkach, gdy dany teren objęty tym planem został przeznaczony pod zabudowę, to wprost zostało to wskazane w tej uchwale, co dot. takich terenów jak np. MN.1 (Tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej), czy U.1 (Tereny zabudowy usługowej). W odniesieniu do terenu zieleni urządzonej oznaczonego ZP.1 - brak wskazań, by był to teren przeznaczony pod zabudowę. Tym samym działka nr 1 nie jest położona na terenie przeznaczonym pod zabudowę. Natomiast fakt jakie obiekty zostały dopuszczone do lokalizacji na tym terenie opisano we wniosku o wydanie przedmiotowej interpretacji indywidualnej. Celem udzielenia odpowiedzi G ponownie zatem wskazuje zapisy § 25 ww. uchwały, który w kolejnych jednostkach redakcyjnych stanowi co następuje:

1. Wyznacza się Teren zieleni urządzonej, oznaczony symbolem ZP.1, o podstawowym przeznaczeniu pod zieleń urządzoną - park miejski.

(…)

Pytanie 4:

Czy w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego na działce nr 5 są linie rozgraniczające oddzielające część działki oznaczonej w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego ZP.1 od KU.2.?

Odpowiedź:

Z załącznika Nr 1 do uchwały Rady Miasta nr (…) z dnia 7.12.2016 r. ws. uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „…” wynika, iż na działce nr 5 naniesione są linie rozgraniczające oddzielające część działki oznaczonej jako ZP.1 od KU.2.

Pytanie 5:

Czy zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego część działki nr 5, która w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego stanowi tereny zieleni urządzonej oznaczone ZP.1, stanowi grunty przeznaczone pod zabudowę oraz czy dopuszcza się na nich jakąkolwiek zabudowę?

Odpowiedź:

Zgodnie z ww. uchwałą Rady Miasta nr (…) z dnia 7.12.2016 r. ws. uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „…”, w tych przypadkach, gdy dany teren objęty tym planem został przeznaczony pod zabudowę, to wprost zostało to wskazane w tej uchwale. W odniesieniu do terenu zieleni urządzonej oznaczonego ZP.1 - brak wskazań, by był to teren przeznaczony pod zabudowę. Tym samym działka nr 5 nie jest położona na terenie przeznaczonym pod zabudowę. Natomiast fakt jakie obiekty zostały dopuszczone do lokalizacji na tym terenie opisano we wniosku o wydanie przedmiotowej interpretacji indywidualnej. Celem udzielenia odpowiedzi w odniesieniu do tej działki wskazać należy zapisy § 25 ww. uchwały, które zostały przedstawione w odpowiedzi na pytanie nr 3.

Pytanie 6:

Na której części działki oznaczonej w części ZP.1 i w części KU.2 posadowiona jest infrastruktura energetyczna wysokiego napięcia?

Odpowiedź:

Infrastruktura energetyczna wysokiego napięcia jest posadowiona na działce nr 5 zarówno w części ZP.1 jak i w części KU.2.

Pytanie 7:

Czy działka nr 8 jest działką niezabudowaną?

Odpowiedź:

Działka nr 8 nie jest zabudowana.

Pytanie 8:

Czy zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego działka nr 8, która w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego stanowi tereny zieleni urządzonej oznaczone ZP.1, stanowi grunty przeznaczone pod zabudowę oraz czy dopuszcza się na nich jakąkolwiek zabudowę?

Odpowiedź:

Zgodnie z ww. uchwałą Rady Miasta nr (…) z dnia 7.12.2016 r. ws. uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „…”, w tych przypadkach, gdy dany teren objęty tym planem został przeznaczony pod zabudowę, to wprost zostało to wskazane w tej uchwale. W odniesieniu do terenu zieleni urządzonej oznaczonego ZP.1 - brak wskazań, by był to teren przeznaczony pod zabudowę. Tym samym działka nr 8 nie jest położona na terenie przeznaczonym pod zabudowę. Natomiast fakt jakie obiekty zostały dopuszczone do lokalizacji na tym terenie opisano we wniosku o wydanie przedmiotowej interpretacji indywidualnej. Celem udzielenia odpowiedzi w odniesieniu do tej działki wskazać należy zapisy § 25 ww. uchwały, które zostały przedstawione w odpowiedzi na pytanie nr 3.

Pytanie 9:

Czy działka nr 2 jest działką niezabudowaną?

Odpowiedź:

Działka nr 2 nie jest zabudowana.

Pytanie 10:

Czy w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego na działce nr 2 są linie rozgraniczające oddzielające część działki oznaczonej w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego ZP.1 od ZP.2.?

Odpowiedź:

Z załącznika Nr 1 do uchwały Rady Miasta nr (…) z dnia 7.12.2016 r. ws. uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „…” wynika, iż na działce nr 2 naniesione są linie rozgraniczające oddzielające część działki oznaczonej jako ZP.1 od ZP.2.

Pytanie 11:

Czy zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego działki nr 2, która w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego stanowi tereny zieleni urządzonej oznaczone ZP.1 lub ZP.2, stanowi grunty przeznaczone pod zabudowę oraz czy dopuszcza się na nich jakąkolwiek zabudowę, należy wskazać osobno dla części działki oznaczonej ZP.1 i ZP.2?

Odpowiedź:

Zgodnie z uchwałą Rady Miasta nr (…) z dnia 7.12.2016 r. ws. uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „…”, w tych przypadkach, gdy dany teren objęty tym planem został przeznaczony pod zabudowę, to wprost zostało to wskazane w tej uchwale. W odniesieniu do terenu zieleni urządzonej oznaczonego ZP.1 oraz jako ZP.2 - brak wskazań, by był to teren przeznaczony pod zabudowę. Tym samym działka nr 2 nie jest położona na terenie przeznaczonym pod zabudowę. Natomiast fakt jakie obiekty zostały dopuszczone do lokalizacji na tych terenach opisano we wniosku o wydanie przedmiotowej interpretacji indywidualnej. Celem jednak udzielenia odpowiedzi na powyższe pytanie Gmina wskazuje, że powyższą kwestię regulują zapisy § 25 i § 26 ww. uchwały, przy czym § 25 (dotyczący terenu oznaczonego jako ZP.1) zacytowany został w odpowiedzi na pytanie nr 3, natomiast poniżej Gmina wskazuje zapisy § 26 (dotyczącego terenu oznaczonego jako ZP.2) ww. uchwały, który w kolejnych jednostkach redakcyjnych stanowi co następuje:

1. Wyznacza się Tereny zieleni urządzonej, oznaczone symbolem ZP.2-ZP.3, o podstawowym przeznaczeniu pod zieleń urządzoną z terenowymi obiektami i urządzeniami sportowymi i rekreacyjnymi wraz z niezbędnym zapleczem administracyjno-socjalnym.

(…)

Pytanie 12:

Czy działka nr 3 jest działką niezabudowaną?

Odpowiedź:

Działka nr 3 nie jest zabudowana.

Pytanie 13:

Czy w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego na działce nr 6 są linie rozgraniczające oddzielające część działki oznaczonej w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego ZP.1 od ZP.2 od KU3.

Odpowiedź:

Z załącznika Nr 1 do uchwały Rady Miasta nr (…) z dnia 7.12.2016 r. ws. uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „…” wynika, iż na działce nr 6 naniesione są linie rozgraniczające oddzielające część działki oznaczonej jako ZP.1 od ZP.2 od KU.2.

Pytanie 14:

Czy zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego część działki nr 6, która w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego stanowi tereny zieleni urządzonej oznaczone ZP.1 lub ZP.2, stanowi grunty przeznaczone pod zabudowę oraz czy dopuszcza się na nich jakąkolwiek zabudowę, należy wskazać osobno dla części działki oznaczonej ZP.1 i ZP.2?

Odpowiedź:

Zgodnie z uchwałą Rady Miasta nr (…) z dnia 7.12.2016 r. ws. uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „…”, w tych przypadkach, gdy dany teren objęty tym planem został przeznaczony pod zabudowę, to wprost zostało to wskazane w tej uchwale. W odniesieniu do terenu zieleni urządzonej oznaczonego ZP.1 oraz jako ZP.2 - brak wskazań, by był to teren przeznaczony pod zabudowę. Tym samym działka nr 6 nie jest położona na terenie przeznaczonym pod zabudowę. Natomiast fakt jakie obiekty zostały dopuszczone do lokalizacji na tym terenie opisano we wniosku o wydanie przedmiotowej interpretacji indywidualnej. Celem jednak udzielenia odpowiedzi na powyższe pytanie Gmina wskazuje, że powyższą kwestię regulują zapisy § 25 i § 26 ww. uchwały, przy czym § 25 (dotyczący terenu oznaczonego jako ZP.1) zacytowany został w odpowiedzi na pytanie nr 3, natomiast poniżej § 26 (dotyczącego terenu oznaczonego jako ZP.2) zacytowano w odpowiedzi na pytanie nr 11.

Pytanie 15:

Czy droga posadowiona na działce 6 jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego? Jeżeli droga jest budowla w rozumieniu prawa budowlanego, to należy wskazać:

a) Czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy wytworzeniu/nabyciu budowli?

b) Kiedy (w jakim miesiącu, roku) i w jaki sposób (w ramach jakiej czynności) wystąpiło pierwsze zajęcie (używanie) budowli?

c) Czy Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budowli, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

d) Jeżeli Wnioskodawca poniósł ww. wydatki to czy były one wyższe niż 30% wartości początkowej budowli, kiedy zakończono jej ulepszenie, proszę podać dokładną datę?

e) W przypadku twierdzącej odpowiedzi na ppkt d należy wskazać, czy miało miejsce pierwsze zajęcie (używanie) budowli po jej ulepszeniu? Jeżeli tak, to kiedy i w jaki sposób ono wystąpiło. Należy podać miesiąc i rok oraz czynności?

f) Czy budowla wykorzystywana była przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT?

Odpowiedź:

Droga dojazdowa zlokalizowana na działce nr 6 jest drogą gruntową i nie jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

Pytanie 16:

Na której części działki nr 6 oznaczonej w części ZP.1, ZP.2, KU.3 posadowiona jest droga i czy została dla niej wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu?

Odpowiedź:

Przedmiotowa droga zlokalizowana na działce nr 6 przebiega w zakresie linii rozgraniczających KU.2, ZP.1, ZP.2., w jej wschodniej i środkowej części, co oznacza iż posadowiona jest częściowo na obszarach ZP.1 oraz ZP.2.

Odnosząc się do pytania o wydanie dla tej działki decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wskazać należy, że jest ona objęta obowiązującym od dnia 4.01.2017 r. miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obszaru „…” (o którym mowa we wcześniejszych pytaniach). Dla terenów objętych miejscowymi planami zagospodarowania przestrzennego nie ustala się warunków zabudowy i zagospodarowania terenu. W przypadku wniosku o pozwolenie na budowę, przed wydaniem decyzji o pozwoleniu na budowę organ sprawdza zgodność projektu budowlanego z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, natomiast badanie zgodności z warunkami zabudowy i zagospodarowania terenu następuje tylko w sytuacji braku miejscowego planu. Przed wejściem w życie ww. miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenu działki nr 6 obr. (…) nie została wydana decyzja o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu, a to prowadzi do wniosku, że dla tej działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Pytanie 17:

Czy zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego działka nr 4, która w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego stanowi tereny zieleni urządzonej oznaczone ZP.1, stanowi grunty przeznaczone pod zabudowę oraz czy dopuszcza się na nich jakąkolwiek zabudowę?

Odpowiedź:

Zgodnie z uchwałą Rady Miasta nr (…) z dnia 7.12.2016 r. ws. uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „…”, w tych przypadkach, gdy dany teren objęty tym planem został przeznaczony pod zabudowę, to wprost zostało to wskazane w tej uchwale. W odniesieniu do terenu zieleni urządzonej oznaczonego ZP.1 - brak wskazań, by był to teren przeznaczony pod zabudowę. Tym samym działka nr 4 nie jest położona na terenie przeznaczonym pod zabudowę. Natomiast fakt jakie obiekty zostały dopuszczone do lokalizacji na tym terenie opisano we wniosku o wydanie przedmiotowej interpretacji indywidualnej. Celem udzielenia odpowiedzi w odniesieniu do tej działki wskazać należy zapisy § 25 ww. uchwały, które zostały przedstawione w odpowiedzi na pytanie nr 3.

Pytanie 18:

Czy na działce 4 i 7 jest posadowiona budowla w postaci drogi w rozumieniu art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawa budowlanego? Jeżeli droga jest budowlą w rozumieniu prawa budowlanego, to należy wskazać osobno dla budowli posadowionej na działce 4 i 7:

a) czy została wydana dla ww. działki decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu?

b) czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy wytworzeniu/nabyciu budowli?

c) kiedy (w jakim miesiącu, roku) i w jaki sposób (w ramach jakiej czynności) wystąpiło pierwsze zajęcie (używanie) budowli?

d) czy Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budowli, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

e) Jeżeli Wnioskodawca poniósł ww. wydatki to czy były one wyższe niż 30% wartości początkowej budowli, kiedy zakończono jej ulepszenie, proszę podać dokładna datę?

f) W przypadku twierdzącej odpowiedzi na ppkt d należy wskazać, czy miało miejsce pierwsze zajęcie (używanie) budowli po jej ulepszeniu? Jeżeli tak, to kiedy i w jaki sposób ono wystąpiło. Należy podać miesiąc i rok oraz czynności?

g) Czy budowla wykorzystywana była przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT?

Odpowiedź:

Drogi zlokalizowane na działkach nr: 4 i 7 - to drogi gruntowe, nie są one budowlami w rozumieniu art. 3 pkt 3 ww. Prawa budowlanego.

Pytanie 19:

Czy działka nr 8, 2, 3 jest zabudowana?

Odpowiedź:

Jak wskazano w odpowiedzi na pytania nr 7, 9 i 12 - działki nr 8, nr 2 i 3 nie są zabudowane.

Pytanie 20:

Jeżeli działka nr 8, 2, 3 jest zabudowana, to należy wskazać budynki i budowle w rozumieniu Prawa budowlanego posadowione na danej działce, a następnie dla każdego budynku/każdej budowli z osobna należy wskazać:

a) Czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy wytworzeniu/nabyciu budynku, budowli?

b) Kiedy (w jakim miesiącu, roku) i w jaki sposób (w ramach jakiej czynności) wystąpiło pierwsze zajęcie (używanie) budynku, budowli?

c) Czy Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynków, budowli, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

d) Jeżeli Wnioskodawca poniósł ww. wydatki to czy były one wyższe niż 30% wartości początkowej budynków, budowli, kiedy zakończono ich ulepszenie, proszę podać dokładna datę?

e) W przypadku twierdzącej odpowiedzi na ppkt d należy wskazać, czy miało miejsce pierwsze zajęcie (używanie) , budynków, budowli po ich ulepszeniu? Jeżeli tak, to kiedy i w jaki sposób ono wystąpiło. Należy podać miesiąc i rok oraz czynności?

f) Czy budynki, budowle wykorzystywane były przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT?

Odpowiedź:

Z uwagi na wskazaną odpowiedź na pytanie nr 19 wskazującą, że działki nr: 8, 2, 3 nie są zabudowane, udzielenie odpowiedzi na to pytanie staje się bezprzedmiotowe.

Pytanie 21:

Należy przedstawić własne stanowisko w sprawie w przypadku, jeżeli po uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego okaże się, że którakolwiek z działek jest zabudowana budynkiem lub budowlą w rozumieniu prawa budowlanego (dotyczy działki zabudowanej).

Odpowiedź:

Z uwagi na fakt, iż żadna z działek będących przedmiotem wniosku nie jest zabudowana budynkiem lub budowlą w rozumieniu prawa budowlanego Gmina nie dokonuje dodatkowej modyfikacji w zakresie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

Niezależnie od udzielonych odpowiedzi na powyższe pytania Gmina dodatkowo prostuje treść wniosku z uwagi na fakt, iż w jego treści przywoływano błędnie skrót MZPZ zamiast MPZP, który oznacza Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego. Tym samym Gmina wskazuje, że wszędzie tam, gdzie we wniosku ujęty został skrót MZPZ, należy przyjąć jego właściwe brzmienie tj. MPZP.

Pytania:

1. Czy dostawa (aport) działek opisanych w stanie faktycznym położonych na terenach oznaczonych w MPZP jako ZP.1 tj. na terenach „zieleni urządzonej - park miejski”, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

2. Czy dostawa (aport) działek opisanych w stanie faktycznym położonych na terenach oznaczonych w MPZP jako ZP.2 tj. na terenach „zieleni urządzonej z terenowymi obiektami i urządzeniami sportowymi i rekreacyjnymi wraz z niezbędnym zapleczem administracyjno-socjalnym”, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

3. Czy dostawa (aport) działek opisanych w stanie faktycznym położonych na terenach oznaczonych w MPZP jako KU.2 lub KU.3 tj. na terenach „obsługi i urządzeń komunikacyjnych o podstawowym przeznaczeniu pod parkingi dla samochodów osobowych”, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług:

1. Dostawa (aport) działek położonych na terenach oznaczonych w MPZP jako ZP.1 tj. na terenach „zieleni urządzonej - park miejski”, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Mimo że na tych terenach MPZP dopuszcza możliwość budowy wybranych obiektów budowlanych (szerzej wymienionych w stanie faktycznym), nie powinny być traktowane jako tereny budowlane w rozumieniu ustawy o VAT, z uwagi na fakt, że ich podstawowym przeznaczeniem jest zieleń urządzona.

2. Dostawa (aport) działek położonych na terenach oznaczonych w MPZP jako ZP.2 tj. na terenach „zieleni urządzonej z terenowymi obiektami i urządzeniami sportowymi i rekreacyjnymi wraz z niezbędnym zapleczem administracyjno-socjalnym”, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Mimo że na tych terenach MPZP dopuszcza możliwość budowy wybranych obiektów budowlanych (szerzej wymienionych w stanie faktycznym), nie powinny być traktowane jako tereny budowlane w rozumieniu ustawy o VAT, z uwagi na fakt, że ich podstawowym przeznaczeniem jest zieleń urządzona.

3. Dostawa (aport) działek położonych na terenach oznaczonych w MPZP jako KU.2 lub KU.3 tj. na terenach „obsługi i urządzeń komunikacyjnych o podstawowym przeznaczeniu pod parkingi dla samochodów osobowych” nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, lecz winna być opodatkowana podatkiem VAT wg stawki 23%.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Istotne przy tym jest, że definicja terenów budowlanych została przez ustawodawcę uwzględniona w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie o podatku od towarów i usług mowa jest o terenach budowlanych, rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jednocześnie należy wskazać, że jedna dostawa może być opodatkowana różnymi stawkami VAT. W przypadku dostawy gruntu, za towar uważa się każdą odrębną działkę ewidencyjną. Jeżeli działka spełnia jednocześnie więcej niż jedno kryterium określające sposób jej opodatkowania, tzn. z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że działka ewidencyjna znajduje się w części na terenach przeznaczonych pod zabudowę, a w części na terenach nieprzeznaczonych pod zabudowę, to dostawa takiej działki w odpowiedniej części opodatkowana będzie stawką podatku VAT obowiązującą w dacie transakcji, a w części będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT (w odniesieniu do części powierzchni gruntu stanowiącego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego teren inny niż teren pod zabudowę).

Jeśli chodzi o zakres zastosowania zwolnienia z podatku VAT dostawy terenów niezabudowanych w kontekście regulacji zawartych w ww. przepisach tj. w art. 43 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, to zdaniem Gminy ustawodawca regulując tę kwestię wskazał na generalne przeznaczenie terenu jako „pod zabudowę”, a nie na fakt możliwości zrealizowania jakiegokolwiek obiektu budowlanego, który byłby wznoszony jedynie by wspierać podstawowy cel wydzielenia danego terenu w planie zagospodarowania przestrzennego.

Decydujące zatem znaczenie dla określenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę, względnie w innym celu (nie pod zabudowę), ma określenie w planie zagospodarowania przestrzennego - podstawowego przeznaczenia terenu. Natomiast funkcje dodatkowe wynikające z jego przeznaczenia dopuszczalnego (o charakterze pomocniczym), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają. Nie ma zatem znaczenia dla celów oceny charakteru gruntu dla potrzeb opodatkowania podatkiem VAT dopuszczalności zabudowy na danym terenie, jeśli ma ona charakter jedynie uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu.

Stanowisko takie uznać należy za już utrwalone w orzecznictwie sądowym (por. wyroki NSA sygn. akt I FSK 1829/16 z dnia 30.01.2019 r., sygn. akt I FSK 1992/16 z dnia 19.10.2018 r., sygn. akt I FSK 1650/15 z dnia 9.06.2017 r., sygn. akt I FSK 1883/15 z dnia 6.07.2017 r., sygn. akt I FSK 1115/13 z dnia 15.10.2014 r.)

Przykładowo:

-        w wyroku sygn. akt I FSK 1829/16 z dnia 30.01.2019 r. stwierdzono, że dopuszczone obiekty i urządzenia w ramach przeznaczenia uzupełniającego, umożliwić mają właściwą realizację celu podstawowego, wyznaczonego przez podstawowe (główne) przeznaczenie terenu;

-        w wyroku sygn. akt I FSK 1650/15 z dnia 9.06.2017 r. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że dopuszczenie na terenach, których podstawowym przeznaczeniem jest system przyrodniczy gminy i regionu, w przeznaczeniu uzupełniającym możliwości realizacji ciągów i urządzeń uzbrojenia terenu, czy dojazdów niewydzielonych w żaden sposób, nie pozbawia danego terenu jego głównej funkcji, która zasadniczo odbiega od funkcji zabudowy;

-        w wyroku sygn. akt I FSK 1883/15 z dnia 6.07.2017 r. stwierdzono, że wyznaczony teren zbiornika wodnego, o podstawowym przeznaczeniu (ustalonym na podstawie symboli wprowadzanych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego) innym niż „pod zabudowę”, na którym to terenie dopuszczono w ograniczonym zakresie możliwość umieszczenia związanych z tym zbiornikiem budowli hydrotechnicznych, sieci i urządzeń infrastruktury technicznej oraz urządzeń związanych z wypoczynkiem i turystyką, nie jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W kontekście powyższego dodać też należy, że wprawdzie zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27.03.2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 293 ze zm.) w planie miejscowym określa się obowiązkowo m.in. przeznaczanie terenu, jednak w orzecznictwie sądowym wskazywane jest jednocześnie, że z uwagi na specyfikę danych terenów lub preferencje lokalnej społeczności, dopuszcza się w planach mieszane przeznaczenie terenów z funkcją podstawową i uzupełniającą, jednakże wyłącznie wtedy, gdy funkcje te nie różnią się od siebie w sposób zasadniczy, wzajemnie się nie wykluczają, a wręcz się uzupełniają. Przeznaczenie terenu musi być określone w planie miejscowym w sposób jednoznaczny, nie może pozostawiać podmiotowi innemu niż rada gminy możliwości określenia tego przeznaczenia, mieć charakteru dowolnego ani nasuwać żadnych wątpliwości co do funkcji danego terenu. Główny kierunek zagospodarowania terenu wyznacza więc przeznaczenie podstawowe. Przeznaczenie uzupełniające zaś ma niejako wzbogacać, uelastyczniać główny kierunek zagospodarowania, co jednak nie znaczy, że go w jakikolwiek sposób zmienia (por. wyrok NSA sygn. akt II OSK 2098/16 z 22.08.2018 r. czy sygn. akt I OSK 1278/06 z 13.12.2006 r.).

Odnosząc powyższe uwagi do przedmiotowej sprawy Gmina zauważa, że działki mające być przedmiotem dostawy (aportu) o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 i 8 położone w obrębie (…) - są działkami niezabudowanymi. Wprawdzie na działce nr 5 zlokalizowana jest infrastruktura energetyczna wysokiego napięcia, jednak co istotne nie jest ona ujęta w ewidencji analitycznej środków trwałych G.

Dodać też należy, że w myśl art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości. Tym samym infrastruktura ta nie powinna być brana pod uwagę dla celów oceny zastosowania zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Tereny, na których znajdują się przedmiotowe działki nie mogą być jednak oceniane jednolicie celem rozstrzygnięcia czy są to tereny budowlane czy też nie, a więc czy mogą być objęte powyższym zwolnieniem.

Działki, które znajdują się na terenach oznaczonych ZP.1 i ZP.2 przeznaczone są pod zieleń urządzoną a - co również ważne - minimalny wskaźnik terenu biologicznie czynnego tych terenów to 80%. Jak bowiem wskazano w zapisach uchwały nr (…) Rady Miasta z dnia 7.12.2016 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „…”, na którym to obszarze znajdują się ww. tereny - celem sporządzenia tego planu była m.in. ochrona i urządzenie terenów zieleni urządzonej jako przestrzeni publicznych o wysokich walorach estetycznych, przyrodniczych, funkcjonalnych i krajobrazowych dla potrzeb rekreacji i wypoczynku mieszkańców. Zadaniem szczegółowym planu jest zatem umożliwienie wykorzystania terenów „zieleni urządzonej” na publiczne cele rekreacyjne, wypoczynkowe i sportowe, przy uwzględnieniu jego wartości przyrodniczych m.in. w zakresie form ochrony przyrody określonych odrębnymi przepisami.

Dopuszczenie zatem na tych terenach wznoszenia niektórych obiektów nie powinno zmieniać faktu, iż „zieleń urządzona” to podstawowe przeznaczenie tego terenu i nie mogą być tym samym uznawane za tereny „pod zabudowę” dla celów opodatkowania podatkiem VAT i to niezależnie czy są to tereny:

-        zieleni urządzonej o podstawowym przeznaczeniu pod zieleń urządzoną w postaci parku miejskiego (ZP.1),

-        zieleni urządzonej o podstawowym przeznaczeniu pod zieleń urządzoną z terenowymi obiektami i urządzeniami sportowymi i rekreacyjnymi wraz z niezbędnym zapleczem administracyjno-socjalnym (ZP.2).

Dodać należy, że regulacje ww. uchwały w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego przedmiotowego obszaru określają nie tylko dopuszczalne obiekty jakie mogą być zlokalizowane na przedmiotowych terenach związane z jego zasadniczym przeznaczeniem, ale też zakazują lokalizacji obiektów budowlanych, które celowi temu nie służą. Potwierdza to, że zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego samo unormowanie, że na spornych działkach mogą powstać określone obiekty budowlane nie może mieć wpływu na ich podstawowe przeznaczenie.

W przypadkach, gdy faktycznie uwzględniano w planie zagospodarowania przestrzennego, że dany teren mógłby być zarówno traktowany jako teren zieleni urządzonej jak i teren przeznaczony pod zabudowę - kwalifikowany był on w ww. planie jako tereny zabudowy usługowej i zieleni urządzonej oznaczony U/ZP.1 o podstawowym przeznaczeniu pod zabudowę obiektami usługowymi lub zieleń urządzoną. Skoro zatem przedmiotowe działki nie znajdują się na terenie oznaczonym U/ZP.1 - to nie mogą być traktowane jako tereny budowlane, ustalenie bowiem które tereny przeznaczone są pod zabudowę następuje na podstawie ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W konsekwencji - zdaniem Gminy - dostawa działek położonych na terenach ZP.1 i ZP.2 korzystać będzie ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Natomiast działki, które znajdują się na terenach obsługi i urządzeń komunikacyjnych oznaczonych symbolem KU.2 lub KU.3, które w zakresie podstawowym przeznaczone są pod parkingi dla samochodów osobowych, winny być już jednak inaczej traktowane. Te działki należy traktować jako tereny budowlane, gdyż parkingi co do zasady stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7.07.1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.) Faktem jest, że również dla tych terenów przewidziano, że minimalny wskaźnik terenu biologicznie czynnego wynosi 80%, jednak nie zmienia to faktu, iż decydujące dla oceny czy mamy do czynienia z terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT ma - jak wyżej opisano - podstawowe przeznaczenie danego terenu zgodnie z MPZP.

W konsekwencji - zdaniem Gminy - dostawa działek położonych na terenach KU.2 lub KU.3 nie będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, lecz winna być opodatkowana podatkiem VAT wg stawki 23%.

Dodatkowo - zdaniem Gminy - fakt, iż niektóre z ww. działek położone są na obszarach, w odniesieniu do których MPZP przewiduje różne ich przeznaczenie tj. częściowo na terenie pod zabudowę, a częściowo na terenie o przeznaczeniu innym niż pod zabudowę, to dostawa takiej działki w odpowiedniej części korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT, a w pozostałej części podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stosowny podział może być dokonany poprzez posłużenie się np. kluczem powierzchniowym. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr IBPP2/4512-942/15-2/KO z dnia 22.05.2019 r.

Podsumowując, w ocenie Gminy należałoby stwierdzić, iż zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT winno być zastosowane do dostawy (aportu) w odniesieniu do:

-        działek: nr 8, nr 2, nr 4,

-        części działek: nr 1, nr 5, nr 6.

Natomiast działki: nr 3, nr 7 oraz części działek: nr 1, nr 5, nr 6 - nie będą objęte powyższym zwolnieniem, winny być opodatkowane wg stawki 23%.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 18 czerwca 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak: 0111-KDIB3-1.4012.201.2021.2.KO, w której uznałem Państwa stanowisko za:

-        nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dostawy (aportu) działek położonych na terenach oznaczonych w MPZP jako ZP.1 tj. na terenach „zieleni urządzonej - park miejski”,

-        nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dostawy (aportu) działek położonych na terenach oznaczonych w MPZP jako ZP.2 tj. na terenach „zieleni urządzonej z terenowymi obiektami i urządzeniami sportowymi i rekreacyjnymi wraz z niezbędnym zapleczem administracyjno-socjalnym”,

-        prawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dostawy (aportu) działek położonych na terenach oznaczonych w MPZP

-        jako KU.2 lub KU.3 tj. na terenach „obsługi i urządzeń komunikacyjnych o podstawowym przeznaczeniu pod parkingi dla samochodów osobowych”.

Interpretację doręczono Państwu 18 czerwca 2021 r.

Skarga na interpretację indywidualną

16 lipca 2021 r. wnieśli Państwo skargę na interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której wnieśli Państwo o:

-        uchylenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 czerwca 2021 r., znak: 0111-KDIB3-1.4012.201.2021.2.KO w części, w jakiej uznano stanowisko Gminy za nieprawidłowe, tj. w zakresie odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku o interpretację nr 1 i 2

-        zwrot kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 8 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1055/21.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 16 października 2025 r., sygn. akt I FSK 1180/22 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok WSA w Krakowie, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 16 października 2025 r. (data wpływu do tut. Organu 24 lutego 2026 r.).

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

-        uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

-        ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towary - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż. W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości (działek) do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 2021 r., poz. 741, ze zm.):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl zapisów ust. 2 powołanego artykułu:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, obejmuje dostawę terenów niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, tj. gdy grunty te nie są przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem dostawy będzie:

-        Działka nr 1 - zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się w części na terenach zieleni urządzonej (ZP.1), a w części na terenach obsługi i urządzeń komunikacyjnych (KU.2). Na działce naniesione są linie rozgraniczające oddzielające część działki oznaczoną jako ZP.1 od KU.2. Działka nie jest zabudowana.

-        Działka nr 5 - zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się w części na terenach zieleni urządzonej (ZP.1), a w części na terenach obsługi i urządzeń komunikacyjnych (KU.2). Na działce naniesione są linie rozgraniczające oddzielające część działki oznaczonej jako ZP.1 od KU.2. Na działce zlokalizowana jest infrastruktura energetyczna wysokiego napięcia, przy czym infrastruktura ta nie jest ujęta w ewidencji analitycznej środków trwałych (w świetle art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny, infrastruktura ta stanowi własność przedsiębiorstwa, do którego została przyłączona celem świadczenia usług z zakresu zaopatrzenia w media). Infrastruktura energetyczna wysokiego napięcia jest posadowiona na działce zarówno w części ZP.1 jak i w części KU.2.

-        Działka nr 8 zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się na terenach zieleni urządzonej (ZP.1). Działka nie jest zabudowana.

-        Działka nr 2 zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się na terenach zieleni urządzonej (ZP.1) oraz (ZP.2). Na działce naniesione są linie rozgraniczające oddzielające część działki oznaczonej jako ZP.1 od ZP.2. Działka nie jest zabudowana.

-        Działka nr 3 zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się w obszarze przeznaczonym pod tereny obsługi i urządzeń komunikacyjnych o symbolu KU.3. Działka nie jest zabudowana.

-        Działka nr 6 zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się w części na terenach zieleni urządzonej (ZP.1) oraz (ZP.2) a w części na obszarze przeznaczonym pod tereny obsługi i urządzeń komunikacyjnych o symbolu KU.3. Droga dojazdowa zlokalizowana na działce jest drogą gruntową i nie jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

-        Działka nr 4 zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się na terenach zieleni urządzonej (ZP.1). Droga zlokalizowana na działce to droga gruntowa, nie jest ona budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

-        Działka nr 7 zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się w obszarze przeznaczonym pod tereny obsługi i urządzeń komunikacyjnych o symbolu KU.3. Droga zlokalizowane na działce to droga gruntowa, nie jest ona budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

Zgodnie z zapisem § 25 uchwały Rady Miasta ws. uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego:

1. Wyznacza się Teren zieleni urządzonej, oznaczony symbolem ZP.1, o podstawowym przeznaczeniu pod zieleń urządzoną - park miejski.

(…)

Z kolei zapisy § 26 (dotyczącego terenu oznaczonego jako ZP.2) ww. uchwały, stanowi co następuje:

1. Wyznacza się Tereny zieleni urządzonej, oznaczone symbolem ZP.2-ZP.3, o podstawowym przeznaczeniu pod zieleń urządzoną z terenowymi obiektami i urządzeniami sportowymi i rekreacyjnymi wraz z niezbędnym zapleczem administracyjno-socjalnym.

(…)

Natomiast oznaczenie KU.1-KU.3 stanowi tereny obsługi i urządzeń komunikacyjnych, o podstawowym przeznaczeniu pod parkingi dla samochodów osobowych.

Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii czy dostawa (aport) działek położonych na terenach oznaczonych w MPZP jako:

-        ZP.1 tj. na terenach „zieleni urządzonej - park miejski”,

-        ZP.2 tj. na terenach „zieleni urządzonej z terenowymi obiektami i urządzeniami sportowymi i rekreacyjnymi wraz z niezbędnym zapleczem administracyjno-socjalnym”

-        KU.2 lub KU.3 tj. na terenach „obsługi i urządzeń komunikacyjnych o podstawowym przeznaczeniu pod parkingi dla samochodów osobowych”

będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem Państwa wątpliwości, trzeba mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zawarte w wyroku z dnia 8 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1055/21 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z16 października 2025 r. sygn. akt I FSK 1180/22, które jako zapadłe w tej sprawie, wiążą Organ z mocy art. 153 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 8 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1055/21 stwierdził, że:

W niniejszej sprawie strona skarżąca zaskarżyła interpretację w części, w jakiej organ interpretacyjny nie uznał prawa do zwolnienia opisanych we wniosku transakcji z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. oraz zarzuciła naruszenie prawa materialnego w zakresie art. 2 pkt 33 u.p.t.u., poprzez jego błędną wykładnię prowadzącą do wniosku, że dopuszczalne - obok podstawowego - przeznaczenie terenu w planie zagospodarowania przestrzennego może stanowić podstawę przyjęcia, iż jest to teren budowlany w rozumieniu wskazanego przepisu. Wyraziła zarazem przekonanie, iż o tym, czy dany grunt jest terenem budowlanym, decyduje podstawowe przeznaczenie terenu ustalone w planie zagospodarowania przestrzennego.

Wskazany w skardze przepis art. 2 pkt 33 u.p.t.u. zawiera definicję terenów budowlanych, przez które na potrzeby u.p.t.u. rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Wnioskując a contrario, nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Z kolei zwolnienie od podatku VAT, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.pt.u., dotyczy dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Istota problemu w niniejszej sprawie sprowadza się więc do dokonania prawidłowej wykładni pojęcia terenu budowlanego, od czego zależy w dalszej kolejności odpowiednie zakwalifikowanie opisanych we wniosku gruntów oraz dotyczących ich dostaw z perspektywy wyszczególnionego wyżej zwolnienia przedmiotowego. W szczególności zaś niezbędne okazuje się rozstrzygnięcie, czy o charakterze danego gruntu jako terenu budowlanego decyduje jego podstawowe przeznaczenie terenu ustalone zgodnie z przepisami o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, czy też uwzględnić należy także ewentualnie przewidziane przeznaczenie dopuszczalne.

W ocenie Sądu organ interpretacyjny, w zakresie objętym zarzutem skargi, dokonał nieprawidłowej wykładni, która skutkowała niezasadnym uznaniem zbywanych działek jako terenów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 2021 r., poz. 741, ze zm. dalej u.p.z.p.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy. Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego - o czym stanowi art. 4 ust. 1 u.p.z.p. W planie miejscowym określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania (por.: art. 15 ust. 2 pkt 1 u.p.z.p.). Warto w tym miejscu zauważyć, że w orzecznictwie sądowym za dopuszczalne uznaje się określenie w planach zagospodarowania przestrzennego, z uwagi na brak takiego zakazu oraz specyfikę danych terenów czy też preferencje społeczności lokalnej, mieszanego przeznaczenia terenów z funkcją podstawową i uzupełniającą, aczkolwiek jedynie wówczas, gdy funkcje te nie różnią się od siebie w sposób zasadniczy i wzajemnie się nie wykluczają, a wręcz uzupełniają (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2006 r., sygn. akt II OSK 1278/06).

O przeznaczeniu nieruchomości decydują zatem akty prawa miejscowego, w tym w pierwszym rzędzie miejscowe plany zagospodarowania przestrzennego, którym ustawa wprost przyznaje charakter takiego źródła prawa (por.: art. 14 ust. 8 u.p.z.p.). W przypadku braku planu miejscowego, określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje - zgodnie z art. 4 ust. 2 u.p.z.p. - w decyzji o warunkach zabudowy, która stanowi z kolei indywidualny akt prawa administracyjnego.

Powyższe koreluje z tezami TSUE, który na kanwie wyroku z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 stwierdził, iż teren budowlany oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Za teren budowlany można zatem uznać jedynie taki, który pod regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę, co w ramach polskiego porządku prawnego następuje w ramach miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem zdarzeń przyszłych, działki mające stanowić przedmiot dostawy znajdują się na terenach oznaczonych w MPZP jako ZP.1 tj. na terenach „zieleni urządzonej - park miejski” oraz na terenach oznaczonych w MPZP jako ZP.2 tj. na terenach „zieleni urządzonej z terenowymi obiektami i urządzeniami sportowymi i rekreacyjnymi wraz z niezbędnym zapleczem administracyjno-socjalnym”.

Z powyższego wynika, że nieruchomości w częściach, z którymi wiąże się zarzut podniesiony w skardze, według miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego uzyskały - jako podstawowe - przeznaczenie niebudowlane, z generalnym zakazem zabudowy, doznającym co prawda pewnych wyjątków, jednakże niezmieniającym istoty owego przeznaczenia. Biorąc pod uwagę, że celem Gminy jest stworzenie na terenach obejmujących m. in. wskazane we wniosku działki obszaru rekreacyjnego, mającego służyć mieszkańcom do relaksu oraz aktywnego wypoczynku, należy uznać, iż dopuszczenie możliwości lokalizowania na nim pewnej infrastruktury znajduje uzasadnienie. Jednocześnie nie sposób przyjąć, aby takie regulacje doprowadzały do modyfikacji zasadniczego przeznaczenia gruntów, a zwłaszcza by stawały się one terenami budowlanymi. Dopuszczalne przekształcenia terenów zostały bowiem, po pierwsze, poddane ścisłym ograniczeniom - jako wyjątki od ogólnego zakazu zabudowy, wprost wyrażonego w cytowanych wyżej planach miejscowych - a po drugie, w pełni dostosowane do rekreacyjnego celu terenów.

W takim stanie rzeczy na aprobatę zasługuje teza, iż dla stwierdzenia, czy grunt został przeznaczony pod zabudowę, czy też nie, kluczowe znaczenie ma określenie w planie zagospodarowania przestrzennego podstawowego przeznaczenia terenu. Dopuszczone w tym planie pomocnicze funkcje służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu gospodarowania danego terenu, lecz go nie zmieniają. Stanowisko organu interpretacyjnego prowadzi natomiast do nieuprawnionej modyfikacji ustawowego pojęcia „terenu budowlanego” poprzez rozszerzenie zbioru jego desygnatów o wszelkie tereny, które dopuszczają tworzenie jakiejkolwiek infrastruktury technicznej, także wówczas, gdy - jak ma to miejsce w rozpoznawanym przypadku - nie prowadzi to do rzeczywistej zmiany podstawowego przeznaczenia gruntu. (…)

Konkludując, prawidłowa interpretacja art. 2 pkt 33 u.p.t.u. wiąże się z przyjęciem, iż terenem budowlanym jest grunt, który zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (względnie decyzją o warunkach zabudowy) został przeznaczony na cele budowlane, przy czym decydujące znaczenie ma w tym kontekście wskazane w planie przeznaczenie podstawowe, dominujące. Zatem skoro art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. przewiduje zwolnienie od podatku dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, to należy uznać, iż znajduje ono zastosowanie w przypadkach, w których przeznaczenie podstawowe gruntów stanowiących przedmiot transakcji jest - zgodnie z planem miejscowym - inne niż budowlane.

Ponieważ w ramach analizowanych zdarzeń przyszłych dostawy mają dotyczyć gruntów o dominującym przeznaczeniu na tereny zielone, rekreacyjne, z generalnym zakazem zabudowy, przy jednoczesnym dopełniającym umożliwieniu tworzenia obiektów sprzyjających urzeczywistnieniu głównych - niebudowlanych celów wskazanych terenów, to ich zakwalifikowanie jako terenów budowlanych przez organ interpretacyjny należy ocenić jako błędne, zaś wynikające z tego uznanie, że grunty te nie podlegają zwolnieniu podatkowemu stanowi efekt nieprawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego w zakresie objętym wyrażonym w skardze zarzutem.

Na zaprezentowaną wyżej kwalifikację gruntów bez wpływu pozostaje okoliczność, na którą zwrócono uwagę w opisie zdarzeń przyszłych, jak i w zaskarżonej interpretacji, iż na przedmiotowych działkach znajduje się infrastruktura stanowiąca własność podmiotu trzeciego, w postaci sieci energetycznej. Należy bowiem zauważyć, iż zgodnie z art. 49 § 1 k.c., urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Przepis ten znajduje zastosowanie w realiach analizowanego przypadku. Ponieważ wskazane elementy infrastruktury energetycznej nie stanowią własności sprzedającego, zarówno w sensie ekonomicznym, jak i prawnym, to wymaga przyjęcia, iż dostawie będą podlegać jedynie grunty, bez rzeczonych budowli. Samo umiejscowienie na działce zbywcy nie czyni ich bowiem przedmiotem transakcji. Jako urządzenia niestanowiące części składowych zbywanych działek nie mogą zarazem wpływać na opodatkowanie opisanych we wniosku dostaw ani też decydować o charakterze nieruchomości, których dotyczy zaskarżona interpretacja (por. wyroki WSA w Lublinie z dnia 30 kwietnia 2019r., sygn. akt I SA/Lu 55/19, WSA w Gliwicach z dnia 25 września 2021r. sygn. akt I SA/GI 525/21 czy wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 sierpnia 2017r. sygn. akt III SA/Wa 2789/16). W ostatnim z cytowanych wyroków stwierdzono wprost, iż „za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę. Sam fakt posadowienia na danym gruncie urządzeń przesyłowych, nie przesądza o przeznaczeniu terenu jako terenu pod zabudowę”.

Także w ocenie Sądu w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, lokalizacja na gruncie drobnej infrastruktury technicznej nie wpływa na kwalifikację prawną gruntów a nadto nie stwarza podstaw do uznania - jak chciałby organ dokonujący interpretacji - iż posadowienie na gruncie, pod jego powierzchnią czy nad jego powierzchnią infrastruktury technicznej powoduje, że grunt ten uznać należy za zabudowany z samego tylko powodu, że przebiega przez niego ta infrastruktura.

Sąd nie mógł zatem podzielić stanowiska organu wyrażonego w odniesieniu do działki nr 5, na której zlokalizowana jest infrastruktura energetyczna wysokiego napięcia co do faktu, iż nie można jej uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. z uwagi na fakt, że na gruncie tym posadowiona jest infrastruktura energetyczna wysokiego napięcia będąca własnością przedsiębiorstwa - innego podmiotu i że dostawa ww. działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Za prawidłowością powyższego poglądu przemawia także stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 8 kwietnia 2021 r. sygn. akt I FSK 560/18 według którego „oceniając czy grunt jest terenem niezabudowanym w rozumieniu art. 43 ust 1 pkt 9 u.p.t.u. należy mieć na względzie przede wszystkim stan faktyczny, co nie wyklucza, ze w określonych przypadkach, ze względu na charakter gospodarczy transakcji, należy wziąć pod uwagę, czy obiekty posadowione na gruncie mają znaczenie wiodące dla określenia tego gruntu, jako gruntu zabudowanego”. W rozpoznawanej sprawie takie własne okoliczności należy wziąć pod uwagę. Absurdem byłoby przyjęcie, że sieć energetyczna ma znaczenie wiodące dla tej działki i definiuje jej charakter zwłaszcza w sytuacji gdy przepis nakazują przyjęcie, że przedmiotem transakcji jest sam grunt.

Jak wskazywała we wniosku o interpretację Gmina, działki mające być przedmiotem dostawy - są działkami niezabudowanymi. „Wprawdzie na działce nr 5 zlokalizowana jest infrastruktura energetyczna wysokiego napięcia, jednak co istotne nie jest ona ujęta w ewidencji analitycznej środków trwałych Gminy. Tym samym infrastruktura ta nie powinna być brana pod uwagę dla celów oceny zastosowania zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT”. Sąd w składzie rozpoznającym sprawę ocenę tą podziela.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 maja 2025 r. sygn. akt I FSK 1995/21 wskazał, że:

Sąd pierwszej instancji, przeprowadzając wykładnię powyższych przepisów, prawidłowo przyjął, że o terenie „zabudowanym” w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT można mówić w sytuacji, gdy istniejąca lub planowana zabudowa ma dla tego terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna „zabudowa”, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu.

Oceniając, czy grunt jest „terenem niezabudowanym” w rozumieniu powołanego wyżej przepisu należy mieć na względzie przede wszystkim stan faktyczny, co nie wyklucza, że w określonych przypadkach, ze względu na charakter gospodarczy transakcji, należy wziąć pod uwagę, czy obiekty posadowione na gruncie mają znaczenie wiodące dla określenia charakteru tego gruntu jako gruntu zabudowanego. (…)

4.6. Analiza powyższych przepisów pozwala na przyjęcie, że zwolnieniu od podatku podlegają tereny niezabudowane, które nie są terenami budowlanymi, bo te drugie, nawet jeśli pozostają niezabudowane w sensie faktycznym, to i tak nie podlegają zwolnieniu od podatku. Dla zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w pierwszej kolejności należy ustalić, czy dostawa gruntu, którą zamierza dokonać wnioskodawca dotyczy gruntu zabudowanego czy niezabudowanego. Dopiero w drugiej kolejności należy rozważać, czy nie jest to teren budowlany.

W podanym wyżej kontekście należy odnotować, że z przyjętego w sprawie stanu faktycznego jednoznacznie wynika, że planowane dostawy dotyczą gruntów niezabudowanych.

Co do zasady można zgodzić się z oceną prezentowaną w zaskarżonej interpretacji oraz w skardze kasacyjnej, że na działce nr 5 istnieje „zabudowa” w sensie faktycznym, z uwagi na zlokalizowanie infrastruktury energetycznej wysokiego napięcia w postaci sieci energetycznej, będącej własnością podmiotu trzeciego (przedsiębiorstwa) i nie stanowiącej części składowych działki.

Jednakże, jak wyjaśniono w przywołanym już w wyroku z 8 kwietnia 2021 r., sygn. akt I FSK 560/18 wyjaśniono, że oceniając, czy grunt jest terenem niezabudowanym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT należy mieć na względzie przede wszystkim stan faktyczny. To jednak nie wyklucza, że w określonych przypadkach, ze względu na charakter gospodarczy transakcji, należy wziąć pod uwagę to, czy obiekty posadowione na gruncie mają znaczenie wiodące dla określenia charakteru tego gruntu jako gruntu zabudowanego.

Takiej oceny, tj. czy zlokalizowana na działce nr 5 sieć energetyczna wysokiego napięcia ma znaczenie „wiodące” dla tej działki zabrakło w uzasadnieniu wydanej w rozpoznawanej sprawie interpretacji i już choćby z tego powodu Sąd pierwszej instancji zasadnie uwzględnił skargę Gminy w podanym w tej skardze zakresie.

4.7. Nie sposób natomiast przyjąć aby przy podstawowym przeznaczeniu pozostałych działek objętych wnioskiem, kwalifikowanych jako ZP.1 tj. tereny „zieleni urządzonej - park miejski” oraz ZP.2 tj. tereny „zieleni urządzonej z terenowymi obiektami i urządzeniami sportowymi i rekreacyjnymi wraz z niezbędnym zapleczem administracyjno-socjalnym”, znaczenie wiodące będzie miała możliwość lokalizacji stałej sceny teatralnej lub estrady dla widowisk plenerowych oraz obiektów i urządzeń obsługujących widowiska plenerowe oraz możliwość lokalizacji pola namiotowego i karawaningowego oraz obiektów usługowych związanych z obsługą terenu.

W pełni zatem należy zgodzić się z oceną przyjętą przez Sąd pierwszej instancji, że lokalizacja na opisanych we wniosku o wydanie interpretacji działkach drobnej infrastruktury technicznej nie wpływa na ich kwalifikację prawną z punktu widzenia art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i nie stwarza podstaw do przyjęcia, że możliwość posadowienia na tych działkach wspomnianej wyżej infrastruktury powoduje, że planowanymi dostawami będą grunty przeznaczone pod zabudowę.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy i przywołane przepisy oraz wyrok WSA w Krakowie z 8 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1055/21 a także wyrok NSA w Warszawie z 16 października 2025 r. sygn. akt I FSK 1180/22 należy stwierdzić, że dostawa (aport) działek położonych na terenach oznaczonych w MPZP jako ZP.1 tj. na terenach „zieleni urządzonej - park miejski” i jako ZP.2 tj. na terenach „zieleni urządzonej z terenowymi obiektami i urządzeniami sportowymi i rekreacyjnymi wraz z niezbędnym zapleczem administracyjno-socjalnym”, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, gdyż dotyczy gruntów o dominującym przeznaczeniu na tereny zielone, rekreacyjne, z generalnym zakazem zabudowy, przy jednoczesnym dopełniającym umożliwieniu tworzenia obiektów sprzyjających urzeczywistnieniu głównych - niebudowlanych celów wskazanych terenów. Zgodnie z uchwałą Rady Miasta w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego tereny oznaczone symbolem:

-        ZP.1 – stanowią teren zieleni urządzonej, o podstawowym przeznaczeniu pod zieleń urządzoną - park miejski,

-        ZP.2 – stanowią tereny zieleni urządzonej, o podstawowym przeznaczeniu pod zieleń urządzoną z terenowymi obiektami i urządzeniami sportowymi i rekreacyjnymi wraz z niezbędnym zapleczem administracyjno-socjalnym.

Natomiast dostawa (aport) działek położonych na terenach oznaczonych w MPZP jako KU.2 lub KU.3 tj. na terenach „obsługi i urządzeń komunikacyjnych o podstawowym przeznaczeniu pod parkingi dla samochodów osobowych” nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

-        towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

-        przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ z opisu sprawy wynika, że w odniesieniu do żadnej z działek nie można jednoznacznie stwierdzić, że były wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych.

W konsekwencji, dostawa (aport) przez Państwa działek położonych na terenach oznaczonych w MPZP jako KU.2 lub KU.3 tj. na terenach „obsługi i urządzeń komunikacyjnych o podstawowym przeznaczeniu pod parkingi dla samochodów osobowych” nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz pkt 2 ustawy o VAT i powinna zostać opodatkowana właściwą stawką podatku od towarów i usług dla gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

Reasumując zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy jest dostawa (aport):

-        działki nr 8, która zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się na terenach zieleni urządzonej (ZP.1),

-        działki nr 2, która zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się na terenach zieleni urządzonej (ZP.1) oraz (ZP.2),

-        działki nr 4, która zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się na terenach zieleni urządzonej (ZP.1),

-        części działki nr 1, która zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się w części na terenach zieleni urządzonej (ZP.1),

-        części działki nr 5, która zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się w części na terenach zieleni urządzonej (ZP.1),

-        części działki nr 6, która zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się w części na terenach zieleni urządzonej (ZP.1) oraz (ZP.2).

Natomiast opodatkowaniu właściwą stawką podatku jest dostawa (aport):

-        działki nr 3, która zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się w obszarze przeznaczonym pod tereny obsługi i urządzeń komunikacyjnych o symbolu KU.3.,

-        działki nr 7, która zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się w obszarze przeznaczonym pod tereny obsługi i urządzeń komunikacyjnych o symbolu KU.3.,

-        części działki nr 1, która zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się w części na terenach obsługi i urządzeń komunikacyjnych (KU.2),

-        części działki nr 5, która zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się w części na terenach obsługi i urządzeń komunikacyjnych (KU.2).

-        części działki nr 6, która zgodnie z ustaleniami MPZP znajduje się w części na obszarze przeznaczonym pod tereny obsługi i urządzeń komunikacyjnych o symbolu KU.3.

W związku z powyższym stanowisko Państwa jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji, uchylonej ww. wyrokiem WSA w Krakowie z 8 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1055/21 tj. w dniu 18 czerwca 2021 r.

Wydana interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanych pytań. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jeżeli chcą Państwo otrzymać informację o prawidłowej wysokości stawki dla opisanej transakcji, można wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS)

Przy czym wniosek o WIS może dotyczyć:

-        stanu prawnego, który obowiązuje od dnia 1 lipca 2020 r. oraz

-        czynności będących w realizacji na dzień złożenia wniosku o wydanie WIS lub czynności dopiero planowanych.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.