Interpretacja 0111-KDIB3-1.4012.389.2026.4.IK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 maja 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w zakresie podatku od towarów i usług. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – o opłatę.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca, zwany dalej także Spółką, ma zamiar wdrożyć (...) (dla siebie, choć popularny w branży) model stosowania zachęt finansowych dla aptek, nakierowanych na maksymalizację wartości zakupów wyrobów medycznych i/lub leków wprowadzanych na rynek (dystrybuowanych) przez Spółkę. Do tej pory Spółka, jako dystrybutor, sprzedaje towary hurtowniom farmaceutycznym. Hurtownie odsprzedają następnie te towary aptekom, doliczając własną marżę. Przedstawiciele handlowi Spółki zbierają zamówienia bezpośrednio od aptek i przyznają im rabaty procentowe, których wielkość zależna jest od wartości obrotu z tytułu zakupów towarów dystrybuowanych przez Spółkę; jednak rabaty te są technicznie i finansowo naliczane, udzielane i rozliczane przez hurtownie, a nie przez Spółkę.

Nowy model współpracy, którego dotyczy niniejszy wniosek, zakłada natomiast oferowanie aptekom (sieciom aptecznym) bardziej przewidywalnych, bezpośrednich warunków (benefitów) handlowych, niezależne od polityki cenowej hurtowni. Zakłada on następujący schemat transakcji i rozliczeń:

a) Apteki nadal kupują towar dystrybuowany przez Spółkę od hurtowni na standardowych warunkach, bez rabatu (przynajmniej bez rabatu finansowanego przez Spółkę).

b) W dalszym ciągu nie istnieje zatem bezpośredni obrót towarem między Spółką a aptekami.

c) Spółka pokrywa jednak (wypłaca) aptekom (lub sieciom aptecznym), część kosztu zakupu towarów dystrybuowanych przez Spółkę – w formie bonusu, premii pieniężnej lub zwrotu wartości odpowiadającej uzgodnionemu „rabatowi”.

d) Wysokość tak wypłacanego rabatu/premii/bonusu zależna będzie wyłącznie od wartości obrotu (łącznej ceny zakupu towarów dystrybuowanych przez Spółkę, uiszczonej hurtowniom).

e) Przyznanie tych rabatów pośrednich aptekom nie będzie uwarunkowane wykonaniem jakichkolwiek innych (poza zakupem) czynności przez apteki, w tym świadczeń o charakterze marketingowym, reklamowym czy też promocyjnym.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług oznaczone jak we wniosku

1)   Czy udzielanie takich rabatów pośrednich i wskutek tego wypłacanie aptekom stosownych kwot (wartości przyznanych rabatów pośrednich), stanowiących (w ujęciu ekonomicznym) zwrot części ceny zapłaconej hurtowniom, powinno być dokumentowane fakturami (korygującymi), czy też notami uznaniowymi wystawianymi przez Spółkę aptekom, ewentualnie notami obciążeniowymi wystawianymi przez apteki Spółce?

2)   Czy udzielenie takich rabatów pośrednich uprawniać będzie Spółkę do obniżenia obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług (podstawy opodatkowania VAT), z tytułu dostaw towarów hurtowniom, za których zakup Spółka przyznała aptekom stosowny rabat pośredni?

Państwa stanowisko

1)   Udzielanie opisanych rabatów pośrednich i wskutek tego wypłacanie aptekom stosownych kwot, stanowiących zwrot części ceny zapłaconej hurtowniom, nie powinno być dokumentowane fakturami (korygującymi), lecz notami uznaniowymi wystawianymi przez Spółkę aptekom, ewentualnie notami obciążeniowymi wystawianymi przez apteki Spółce.

2)   Mimo to, udzielenie takich rabatów pośrednich uprawniać będzie Spółkę do obniżenia obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług (podstawy opodatkowania VAT), z tytułu dostaw towarów hurtowniom, za których zakup Spółka przyznała aptekom stosowny rabat.

Dla uzasadnienia stanowiska wnioskodawcy wskazuję, co następuje:

1.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa VAT), podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy VAT, podstawę opodatkowania obniża się m.in. o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.

Przepisy ustawy VAT nie definiują takich pojęć jak: rabat, opust czy obniżka. W związku z tym, pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. I tak, zgodnie ze Słownikiem języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Rabat polega więc na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi. Zatem słowo „rabat” należy utożsamiać z opustami i obniżkami cen o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT.

Jednocześnie w praktyce gospodarczej rabaty dzieli się m.in. na rabaty bezpośrednie tj. przyznawane bezpośrednio pomiędzy sprzedawcą, a nabywcą - stronami umowy sprzedaży towarów, oraz rabaty pośrednie przyznawane kolejnemu podmiotowi (innemu niż nabywca) przez podatnika znajdującego się na początku łańcucha dostaw. Z przytoczonych przepisów wynika, że udzielenie rabatów (opustów, obniżek cen) powoduje obniżenie podstawy opodatkowania pod warunkiem, że zostaną przyznane w określonej wysokości po dokonaniu sprzedaży przez dostawcę oraz dotyczą towarów sprzedanych przez dostawcę w wykonaniu czynności opodatkowanej. Jednocześnie skutek w postaci obniżenia podstawy opodatkowania nie jest w przepisach uwarunkowany tym, aby podmiot, na rzecz którego przyznawany jest rabat zakupił towar bezpośrednio od przyznającego rabat. W szczególności, brak jest przeszkód do obniżenia podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem rabatu pośredniego. Dodatkowo należy mieć na względzie podstawową zasadę leżącą u podstaw systemu podatku VAT, tj. zasadę neutralności VAT dla przedsiębiorcy. Podatek VAT jako podatek konsumpcyjny, powinien obciążać konsumenta końcowego i być neutralny dla podatników uczestniczących w procesie produkcji i dystrybucji towaru, niezależnie od liczby przeprowadzonych operacji przed sprzedażą na rzecz konsumenta końcowego. Z przedstawionej wyżej perspektywy, przepis art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT, powinien być interpretowany w taki sposób, że podstawa opodatkowania po stronie dostawcy nie może zawierać kwot, które nie są dostawcy należne bądź których dostawca nie otrzymał, w tym także tych kwot, które wypłacił w formie rabatów. Możliwość obniżenia podstawy opodatkowania VAT o kwotę udzielonego przez dostawcę towarów rabatu pośredniego wynika więc wprost z zasady neutralności podatku VAT - gdyby podatnik, nie mógł obniżyć podstawy opodatkowania wypłacając taki rabat bezpośrednio kolejnemu nabywcy w łańcuchu dostaw, poniósłby ekonomiczny ciężar podatku w części dotyczącej udzielonego rabatu.

2.

Podkreślić dalej należy, że kwestia przyznawania rabatów pośrednich była rozstrzygana przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości (obecnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej). W wyroku z 24 października 1996 r. w sprawie C-317/94 Elida Gibbs Trybunał uznał, że podstawą opodatkowania dla producenta jest cena, po jakiej sprzedał towary hurtownikom lub detalistom, pomniejszona o wartość kwot zwróconych ostatecznym nabywcom towarów. Stanowisko to zostało również potwierdzone w wyroku z 15 października 2002 r. w sprawie C-427/98 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Federalnej Niemiec. Na przytoczone powyżej wyroki powoływał się Naczelny Sąd Administracyjny, który, między innymi w wyroku z 13 kwietnia 2010 r. o sygnaturze I FSK 600/09 uznał, że: „Udzielenie przez podatnika rabatu cenowego, nie bezpośredniemu jego kontrahentowi, lecz kolejnemu odbiorcy w łańcuchu dystrybucji jego towaru, stanowi dla tego podatnika podstawę do obniżenia swojego obrotu o kwotę udzielonego rabatu, jeżeli jest on udokumentowany dowodem księgowym w rozumieniu przepisów ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (...), np. notą księgową”.

3.

Prawo do obniżenia podstawy opodatkowania VAT oraz podatku VAT należnego w związku z przyznawaniem rabatów pośrednich zostało potwierdzone także w wielu interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”, np. interpretacja:

1) z 31 grudnia 2024 r. (znak 0111-KDIB3-1.4012.657.2024.2.KO): „W opisanej sprawie w przypadku otrzymania przez Detalistów od Państwa Spółki zwrotu części ceny zakupionych towarów, dla Detalistów nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny tych towarów. W tej sytuacji podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży będzie Państwa Spółka, która dokona sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. po udzieleniu rabatu. (...) Reasumując, rabaty pośrednie wypłacane przez Państwa Spółkę na rzecz Detalistów stanowią opusty (obniżki cen) w rozumieniu art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy, których udzielenie uprawnia Państwa Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania VAT oraz podatku należnego z tytułu dokonywanej sprzedaży”;

2) z 30 czerwca 2023 r. (znak 0114-KDIP1-1.4012.217.2023.3.KOM): „Należy zatem zauważyć, że udzielany rabat nie będzie związany ze świadczeniem wzajemnym (z opisu sprawy nie wynika, że Uczestnicy świadczą na Państwa rzecz jakiekolwiek usługi i czynności dodatkowe), tak więc jest w istocie rabatem obniżającym wartość sprzedaży dokonanej przez Państwa na podstawie art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy. Reasumując, rabaty pośrednie udzielane przez Państwa Uczestnikom Programu stanowią u Państwa podstawę do obniżenia podstawy opodatkowania VAT oraz kwoty podatku VAT należnego z tytułu dostawy urządzeń grzewczych”;

3) z 16 listopada 2022 r. (znak 0114-KDIP4-2.4012.423.2022.2.MŻA): „W świetle powołanej wyżej definicji "rabatu", "opustu" czy "premii" należy uznać, że w opisanym ww. przypadku, mamy do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej ceny towarów sprzedawanych przez Państwa Spółkę za pośrednictwem Dystrybutorów Koordynatorom. Jak wyjaśniliście Państwo rabat pośredni będzie przybierał formę świadczenia pieniężnego, które przekazywane będzie na rzecz Koordynatora, w związku ze spełnieniem warunków porozumienia”;

4) z 3 lipca 2018 r. (znak 0114-KDIP4.4012.292.2018.2.MP): „W opisanej sprawie w przypadku otrzymania przez Odbiorców Pośrednich bezpośrednio od Wnioskodawcy zwrotu części ceny zakupionych produktów, dla Odbiorców tych nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny tych towarów. W tej sytuacji podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży nie będzie Odbiorca Bezpośredni, który otrzyma od Odbiorcy Pośredniego cenę należną w pełnej wysokości, ale Wnioskodawca, który dokona sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzieli rabatu. Zatem u Wnioskodawcy nastąpi obniżenie podstawy opodatkowania”.

5) z 14 lutego 2017 r. (znak 1462- IPPP1.4512.6.2017.1.KR): „Przenosząc powyższe rozważania na grunt omawianej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca, który zwróci danej aptece wartość przyznanego rabatu pośredniego, otrzyma po zakończeniu transakcji, kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży, pomniejszoną o wartość ww. rabatu. Nie byłoby zatem zgodne z Dyrektywą 2006/112/WE, że podstawa opodatkowania służąca do wyliczenia VAT Wnioskodawcy jako podatnika, jest wyższa niż kwota ostatecznie przez niego otrzymana. Stanowiłoby to naruszenie zasady proporcjonalności podatku. (...) W tej sytuacji podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży nie będzie hurtownia, która otrzyma od apteki cenę należną w pełnej wysokości, ale Wnioskodawca, który dokona sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzieli rabatu. Zatem u Wnioskodawcy nastąpi obniżenie podstawy opodatkowania”.

4.

Należy zatem uznać, że rabat pośredni może być uznany za opust lub obniżkę ceny, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT. Konsekwentnie, jego przyznanie uprawnia podatnika do obniżenia podstawy opodatkowania VAT i podatku VAT należnego. Jak wynika z wyżej przytoczonych przepisów oraz praktyki organów podatkowych, rabat (opust, obniżka) na gruncie VAT występuje wówczas, gdy: dochodzi do obniżenia ceny dostarczonych uprzednio towarów lub wykonanych usług, występuje ścisły związek pomiędzy wypłaconą kwotą (rabatem), a zrealizowanymi przez podatnika dostawami towarów lub wykonanymi usługami, nie istnieje świadczenie wzajemne ze strony podmiotu otrzymującego rabat. W okolicznościach przedstawionych na potrzeby sporządzenia niniejszej opinii, przyznawane i wypłacane aptekom bonusy będą spełniać wskazane powyżej warunki.

***

5.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, podatnik jest zobowiązany udokumentować fakturą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług na rzecz innego podatnika.

Jednocześnie, zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana na fakturze uległa zmianie, podatnik wystawia fakturę korygującą. Z powyżej przytoczonych przepisów wynika, że w przypadku, gdy po wystawieniu faktury dojdzie do zmiany w podstawie opodatkowania lub kwocie podatku, podatnik wystawia fakturę korygującą. Powołane regulacje mają zastosowanie do transakcji dokonywanych bezpośrednio pomiędzy dostawcą i nabywcą lub usługodawcą i usługobiorcą, w których korekta rozliczeń następuje w oparciu o fakturę korygującą.

Zastosowanie powołanych regulacji bezpośrednio w analizowanym przypadku nie jest możliwe. Wynika to z faktu, że Wynagrodzenie jest przyznawane i wypłacane podmiotom, które nie są bezpośrednimi kontrahentami Spółki i w stosunku do których Spółka nie wystawia faktur (faktury dokumentujące sprzedaż są wystawiane przez Spółkę w celu udokumentowania dostaw dokonywanych na rzecz hurtowni). Niemożliwe jest w tej sytuacji skorygowanie wystawionej przez Spółkę uprzednio faktury, ponieważ cena sprzedaży w relacji z bezpośrednim nabywcą (hurtownią) nie ulega pomniejszeniu. Wynagrodzenie nie jest bowiem wypłacane hurtowniom, lecz aptekom (sieciom aptecznym) będącym kolejnym podmiotem w łańcuchu dostaw. Równocześnie w ustawie VAT brak innych przepisów, które regulowałyby dokumentowanie rabatów pośrednich. Mając na względzie powyższe, przepisy ustawy VAT nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu pośredniego może taki rabat udokumentować.

Jednocześnie należy wskazać, że rzeczywiste zdarzenia gospodarcze powinny mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. W związku z tym, podatnik, który udzielił rabatu powinien posiadać dokument potwierdzający ten fakt.

Dotyczy to zarówno rabatów pośrednich udzielanych bezpośrednim kontrahentom, jak i rabatów pośrednich udzielanych kolejnym w łańcuchu dostaw podmiotom. Przepisy ustawy VAT nie stoją na przeszkodzie, aby rabat pośredni był dokumentowany notami księgowymi.

Sposób dokumentowania rabatów pośrednich za pomocą noty księgowej potwierdza także Dyrektor KIS w wydawanych indywidualnych interpretacjach, np. interpretacja indywidualna:

1) z 3 lipca 2018 r. (znak 0114-KDIP4.4012.292.2018.2.MP): „Jeżeli rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu odbiorcy, nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie będą mogły wystawiać lub przyjmować faktur korygujących, bowiem w transakcjach przez nie wykonywanych nie dojdzie do zmiany ceny. Nie będzie również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, ponieważ między pierwszym sprzedawcą a tym odbiorcą nie doszło do żadnej dostawy, zatem pierwszy sprzedawca nie wystawił temu odbiorcy żadnej faktury. (...) Zatem udzielane przez Wnioskodawcę rabaty pośrednie będące przedmiotem wniosku mogą być dokumentowane wystawioną przez Wnioskodawcę na konkretnego Odbiorcę Pośredniego notą uznaniową.”;

2) z 10 lipca 2024 r. (znak 0112-KDIL1-2.4012.229.2024.1.NF): „Przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota księgowa, rabatowa, uznaniowa, obciążeniowa (czy to wystawiona samodzielnie przez udzielającego rabaty, czy też sporządzona przez otrzymującego rabat). W konsekwencji, wystawiona nota, będzie pisemnym dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie rabatu”;

3) z 16 listopada 2022 r. (znak 0114- KDIP4-2.4012.423.2022.2.MŻA): „W przypadku udzielenia rabatu kolejnemu nabywcy w łańcuchu dostaw i przy braku bezpośredniej transakcji pomiędzy nimi, czyli w sytuacji, kiedy między kontrahentami nie miała miejsca dostawa lub świadczenie usług i w konsekwencji nie było wystawionej faktury, z uwagi iż nie jest możliwe odwołanie się do faktury pierwotnej przyznanie rabatu pośredniego nie powinno być udokumentowane fakturą korygującą, o której mowa w art. 106j ustawy. Faktura korygująca jest bowiem dokumentem potwierdzającym zmiany w bezpośredniej transakcji pomiędzy podatnikiem a nabywcą, któremu uprzednio podatnik wystawił fakturę z tego tytułu. W związku z tym uznać należy, że każda forma dokumentacyjna inna niż faktura korygująca będzie dopuszczalna”.

6.

Mając na uwadze powyższe, z uwagi na fakt, że wynagrodzenie (premie) jest przyznawane i wypłacane aptekom, które nie nabywają produktów bezpośrednio od Spółki, nie znajdą tutaj zastosowania przepisy ustawy VAT dotyczące wystawiania faktur i faktur korygujących. W związku z tym, prawidłowym jest dokumentowanie Wynagrodzenia notami księgowymi (notami uznaniowymi) wystawianymi na Klientów.

7.

Zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy VAT, w przypadku m.in. przyznania rabatu, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją.

W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 14 ustawy VAT, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Przytoczone powyżej regulacje nie znajdą zastosowania w realiach omawianej sprawy. Regulacja art. 29a ust. 13 i ust. 14 ustawy VAT odnosi się bowiem do momentu wystawienia faktury korygującej. Należy także wskazać, że w ustawie VAT brak jest regulacji, które określałyby w jakim okresie podatnik powinien ująć skutki przyznania rabatu pośredniego. Innymi słowy, brak jest regulacji, które wprost wskazywałyby w jakim okresie podatnik udzielający rabatu pośredniego ma prawo obniżyć podstawę opodatkowania VAT i podatek VAT należny z tytułu udzielenia takiego rabatu. W świetle powyższego należy zwrócić uwagę, że zdarzeniem determinującym powstanie prawa do obniżenia podstawy opodatkowania VAT w związku z przyznaniem tzw. rabatu pośredniego jest samo przyznanie takiego rabatu, tj. jego wypłata na rzecz podmiotu, któremu jest należny. W tym momencie podstawa opodatkowania VAT w postaci zapłaty otrzymanej przez podatnika z tytułu dostawy towarów ulega faktycznemu pomniejszeniu. Co więcej, analogicznie do przytoczonego wyżej, choć nieznajdującego zastosowania w omawianym przypadku przepisu, można także uznać, że w momencie wypłaty rabatu pośredniego pomiędzy stronami zachodzi okoliczność uzgodnienia i spełnienia warunków do obniżenia podstawy opodatkowania. Jednocześnie zaś okoliczność udokumentowania takiego rabatu, czy to notą czy też innym dokumentem nie powinna być czynnikiem warunkującym możliwość obniżenia podstawy opodatkowania VAT i podatku VAT należnego przez podatnika. W związku z tym, prawo do obniżenia podstawy opodatkowania VAT i podatku VAT należnego w przypadku rabatu pośredniego wypłacanego w formie pieniężnej powstaje w momencie wypłaty kwot stanowiących ten rabat. Prawidłowość takiego podejścia do korygowania podstawy opodatkowania VAT oraz podatku VAT należnego w związku z przyznaniem przez podatnika rabatu pośredniego znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora KIS, np. interpretacja indywidualna:

1) z 31 dnia grudnia 2024 r. (znak 0111-KDIB3- 1.4012.657.2024.2.KO): „Wystawienie noty księgowej dokumentującej udzielenie rabatu pośredniego nie jest warunkiem koniecznym dla celów uzyskania prawa do obniżenia podatku VAT należnego w związku z udzieleniem rabatu. Istotny jest sam fakt fizycznego udzielenia rabatu, czyli np. dokonania transferu środków pieniężnych na konto Detalisty”;

2) z 10 dnia lipca 2024 r. (znak 0112-KDIL1-2.4012.229.2024.1.NF): „W tym przypadku obniżenia podstawy opodatkowania należy dokonać w okresie rozliczeniowym, w którym faktycznie wypłacono środki pieniężne z tytułu Rabatu. W konsekwencji, powinni Państwo dokonać obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego VAT w rozliczeniu za okres, w którym nastąpiła wypłata rabatu pośredniego przyznanego odbiorcy ostatecznemu, tj. Sklepom Franczyzowym z uwzględnieniem, że momentem tym będzie odpowiednio moment przekazania gotówki odbiorcy ostatecznemu lub w przypadku zwrotu środków na rachunek bankowy moment uznania zwracanej kwoty na jego rachunku”;

3) W analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, po zakończeniu kwartału Wynagrodzenie jest kalkulowane, dokumentowane notą i wypłacane Klientowi w formie pieniężnej, na rachunek bankowy Klienta. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo do obniżenia podstawy opodatkowania VAT oraz podatku VAT należnego z tytułu sprzedaży Produktów w rozliczeniu za okres, w którym wypłaci Wynagrodzenie na rzecz Klienta”.

***

8.

(…)

9.

(…)

10.

(…)

***

11.

Wspierając sformułowane konkluzje orzecznictwem sądowym rozpocząć można od zacytowania wyrok NSA z 7.12.2022 r., I FSK 2087/19, w którym Sąd zreferował i powołał się także na dorobek orzeczniczy TSUE. W wyroku tym trafnie zauważono, co następuje: „Podstawę opodatkowania obniża się o kwoty udzielonych (dokonanych) obniżek cen - art. 29a ust. 10 u.p.t.u. Przepis ten stanowi implementację art. 90 ust. 1 Dyrektywy VAT, który stanowi, że w przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie.

Poprzednikiem ww. przepisu Dyrektywy VAT był art. 11 część C ust. 1 VI Dyrektywy, którego wykładni dokonał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE", "Trybunał") w orzeczeniu z 24 października 1996 r. C-317/94 (ECR 1996, Nr 10, poz. I-5339), E. G. przeciwko Commissioners of Customs and Excise. Spór w tej sprawie dotyczył tego, czy zwrot wartości nominalnej kuponów stanowił udzielenie rabatu z mocą wsteczną, w związku z czym podstawa opodatkowania dla celów obliczenia VAT należnego do zapłaty przez E. G. powinna zostać odpowiednio obniżona. Trybunał stwierdził w powyższym wyroku, że nie byłoby zgodne z dyrektywą, że podstawa opodatkowania służąca do wyliczenia VAT od producenta jako podatnika, jest wyższa niż kwota ostatecznie przez niego otrzymana. Stanowiłoby to naruszenie zasady neutralności podatkowej. Podstawę opodatkowania dla producenta jako podatnika musi być zatem kwota odpowiadająca cenie za jaką sprzedał on towary hurtownikom lub detalistom, pomniejszona o wartość bonów. Dokonana przez Trybunał wykładnie potwierdza treść art. 11 część C ust. 1 VI Dyrektywy, który w celu zapewnienia neutralności sytuacji podatnika stanowi, że w przypadku anulowania, odmowy albo całkowitego lub częściowego braku zapłaty lub też w przypadku, gdy cena jest obniżona po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez Państwa Członkowskie. Jakkolwiek przepis ten odnosi się do zwyczajnych przypadków stosunków umownych, zawieranych bezpośrednio między dwiema umawiającymi się stronami, które ulegają późniejszym zmianom i jest on również wyrazem zasady ogólnej, że sytuacja podatnika powinna być neutralna. Jednakże z powyższego przepisu wynika, że aby zapewnić realizację zasady neutralności należy, w sytuacji wyliczenia podstawy opodatkowania dla potrzeb VAT wziąć pod uwagę sytuację podatnika. Podatnikiem nie będąc umownie związany z konsumentem ostatecznym, ale będąc pierwszym ogniwem łańcucha transakcji, kończącego się na ww. konsumencie, udziela temu ostatniemu, za pośrednictwem detalistów, zniżki lub zwraca mu bezpośrednio wartość bonu.

Brak uwzględnienia sytuacji podatnika powodowałby bowiem, że administracja podatkowa pobierałaby z tytułu VAT kwotę wyższą od kwoty rzeczywiście zapłaconej przez ostatecznego konsumenta i to kosztem podatnika. Jako, że powyższe stanowisko Trybunału nie zostało zaakceptowane przez niektóre państwa członkowskie Unii, w wyroku z 15 października 2002 r. sprawa C- 427/98 (ECR 2002, nr 10A, poz. I-8315) Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Niemcom, TSUE potwierdził swoje stanowisko ze sprawy E. G. stwierdzając, że nie uchwalając przepisów pozwalających, w razie zwrotu wartości kuponów zniżkowych, na korektę podstawy opodatkowania przez podatnika dokonującego takiego zwrotu Niemcy nie wypełniły obowiązków nałożonych na nie z mocy art. 11 VI Dyrektywy. Nadto WSA w Warszawie wskazał jako kluczowy w sprawie wyrok TSUE z 20 grudnia 2017 r. C-462/16 - Finanzamt Bingen-Alzey przeciwko Boehringer Ingelheim Pharma GmbH&Co.KG (ZOTSiS 2017, Nr 12, poz. I-1006), który to zapadł w okolicznościach faktycznych, w których mechanizm ponoszenia przez przedsiębiorstwo farmaceutyczne określonych kosztów, był analogiczny do sytuacji Spółki przedstawionej we wniosku o interpretację prawa podatkowego. Orzeczenie to zapadło w sprawie dotyczącej producenta leków (Boehringer Ingelheim Pharma), który wytwarzał produkty lecznicze, które następnie dostarczał za pośrednictwem hurtowników do aptek, w związku z czym podlegał opodatkowaniu. W zakresie systemu dotyczącego obowiązkowego ubezpieczenia zdrowotnego apteki dostarczają produkty lecznicze osobom ubezpieczonym w ramach umowy ramowej ze związkiem kas chorych. Produkty te były następnie dostarczane kasom chorych, które udostępniały je swoim ubezpieczonym. Apteki przyznawały kasom chorych rabat na produkty lecznicze. Boehringer Ingelheim Pharma jako przedsiębiorstwo farmaceutyczne musiał zrekompensować ten rabat aptekom lub, w przypadku pośredniczenia przez hurtowników, owym hurtownikom. Dla celów VAT organ podatkowy traktował ten rabat jako obniżenie wynagrodzenia. Natomiast w przypadku osób korzystających z prywatnego ubezpieczenia zdrowotnego apteki dostarczały im produkty lecznicze na podstawie zawartych z nimi indywidualnych umów. Przedsiębiorstwo oferujące prywatne ubezpieczenie zdrowotne samo nie nabywało produktów leczniczych, lecz zwracało jedynie koszty powstałe ubezpieczonym u niego osobom na ich żądanie. W takim stanie faktycznym Boehringer Ingelheim Pharma powinna udzielić przedsiębiorstwu oferującemu prywatne ubezpieczenie zdrowotne rabatu na cenę produktu leczniczego. Dla celów VAT organ podatkowy nie traktował jednak tego rabatu jako obniżenia wynagrodzenia. W 2012 r. Boehringer Ingelheim Pharma złożyła roczną deklarację VAT za rok podatkowy 2011, wykazując między innymi transakcje podlegające opodatkowaniu i ich podstawy opodatkowania. W deklaracji tej, w odniesieniu do transakcji dotyczących produktów leczniczych nabytych przez ubezpieczonych objętych prywatnym ubezpieczeniem zdrowotnym, Boehringer Ingelheim Pharma dokonała korekty podstawy opodatkowania, dokonując odliczenia zwrotów, jakie powinna była wypłacić. Organ podatkowy uznał, że nie było względu uzasadniającego obniżenie podstawy opodatkowania Boehringer Ingelheim Pharmy w zakresie zwrotów na rzecz przedsiębiorstw oferujących prywatne ubezpieczenie zdrowotne. Określił on zatem zobowiązanie w zakresie VAT w wysokości, jaka byłaby należna według nieobniżonej podstawy opodatkowania. Boehringer Ingelheim Pharma wniosła skargę na decyzję organu podatkowego dotyczącą zwrotów na rzecz przedsiębiorstw oferujących prywatne ubezpieczenie zdrowotne. Podniosła ona, że kasa obowiązkowego ubezpieczenia zdrowotnego lub przedsiębiorstwo oferujące prywatne ubezpieczenie zdrowotne znajdują się na końcu łańcucha transakcji, a zatem w obu wypadkach należy obniżyć podstawę opodatkowania. Jej zdaniem nie ma znaczenia, czy chodzi o zwroty czy o przyznane rabaty, ponieważ z punktu widzenia VAT należy je traktować w taki sam sposób. ;

Odnosząc się do tego sporu Trybunał powołał się na treść art. 73 oraz art. 90 ust. 1 dyrektywy VAT i wskazał, że ten ostatni przepis stanowi wyraz podstawowej zasady dyrektywy VAT, wedle której podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, a w konsekwencji organy podatkowe nie mogą pobrać z tytułu VAT kwoty wyższej od tej, którą otrzymał podatnik. Ponadto podniósł, że jedną z zasad podstawowych, na których opiera się system VAT, jest neutralność, w tym znaczeniu, iż towary tego samego rodzaju wewnątrz poszczególnych krajów, niezależnie od długości kanału produkcji czy dystrybucji, muszą zostać jednakowo obciążone pod względem podatkowym powołując się przy tym na wyrok z 24 października 1996 r.,C-317/94. TSUE wskazał następnie, że „w niniejszym wypadku z postanowienia odsyłającego wynika, że przedsiębiorstwo farmaceutyczne jest zobowiązane, na podstawie przepisów krajowych, do przyznania przedsiębiorstwom oferującym prywatne ubezpieczenie zdrowotne, w odniesieniu do produktów leczniczych wydawanych wyłącznie na receptę, za które te ostatnie w całości lub częściowo zwróciły cenę ubezpieczonym, rabatów, w zależności od wielkości zwrotu, w takich samych proporcjach jak te przewidziane dla przedsiębiorstw obowiązkowego ubezpieczenia zdrowotnego. Organ podatkowy nie uznaje tego rabatu za obniżenie podstawy opodatkowania. Zatem ze względu na te przepisy Boehringer Ingelheim Pharma mogła dysponować kwotą, która odpowiada obniżonej o rzeczony rabat cenie sprzedaży tych produktów aptekom”. W ocenie Trybunału: „Nie jest zatem zgodne z dyrektywą VAT, że kwota, według której oblicza się podstawę opodatkowania VAT, do zapłaty którego przedsiębiorstwo farmaceutyczne jest jako podatnik zobowiązane, jest wyższa niż kwota, którą przedsiębiorstwo to ostatecznie otrzymało. Gdyby tak było, zasada neutralności VAT wobec podatników, do których należy przedsiębiorstwo farmaceutyczne, nie byłaby respektowana (...). W konsekwencji podstawę opodatkowania mającą zastosowanie do Boehringer Ingelheim Pharmy jako podatnika powinna stanowić kwota odpowiadająca cenie, po jakiej spółka ta sprzedała produkty lecznicze aptekom, obniżonej o rabat przyznany przedsiębiorstwom prywatnego ubezpieczenia zdrowotnego, jeżeli zwróciły one swoim ubezpieczonym koszty poniesione przez nich przy nabyciu rzeczonych produktów”.

Dodatkowo należy wskazać, że TSUE oprócz wskazanego powyżej wyroku w sprawie C-462/16 wydał także orzeczenie z 6 października 2021 r. w sprawie C-717/19 - Boehringer Ingelheim RCV GmbH UPC Co. KG Magyarorszagi Fióktelepe przeciwko Nemzeti Adó-es Vamhivatal Fellebbviteli Igazgatósaga (LEX nr 3231113), które to również zostało wydane w okolicznościach faktycznych analogicznych do tych przestawionych przez Skarżąca w sporządzonym przez nią wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W przywołanej powyżej sprawie Trybunał stwierdził, że "artykuł 90 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie przepisom krajowym, które przewidują, iż przedsiębiorstwo farmaceutyczne nie może odliczyć od podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej części swojego obrotu pochodzącego ze sprzedaży produktów leczniczych finansowanych przez państwowy zakład ubezpieczeń zdrowotnych, którą przedsiębiorstwo to wypłaca temu zakładowi na podstawie umowy zawartej między nim a tym przedsiębiorstwem, ze względu na to, że kwoty wypłacone z tego tytułu nie zostały określone na podstawie kryteriów uprzednio ustanowionych przez owo przedsiębiorstwo w ramach jego polityki handlowej i wypłaty te nie zostały dokonane w celach promocyjnych”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy, w świetle którego:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak wynika z powyższych przepisów w obowiązującej ustawie o podatku od towarów i usług pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo uniwersalnie. Usługą jest świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy. Nie ma więc znaczenia osoba odbiorcy świadczenia. Usługami są zarówno świadczenia wykonane na rzecz konsumentów, jak i dla przedsiębiorców, a usługą będzie takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Powyższe oznacza, że świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia.

Należy wyjaśnić, że przepis art. 8 ust. 1 ustawy jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania.

Ponadto zauważyć należy, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu warto podkreślić, że nie każde działanie, zaniechanie działania lub tolerowanie czynności uważane jest za świadczenie usług. Dla stwierdzenia, czy dana czynność albo brak podejmowania czynności stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, należy ocenić przedmiotową transakcję w kontekście całego systemu podatku VAT, a w szczególności jego głównych założeń i celów. Podatek od wartości dodanej jest z założenia podatkiem nałożonym na konsumpcję towarów i usług. Chociaż płatnikiem podatku są wszystkie osoby zaangażowane w kolejne stadia transakcji gospodarczych, faktyczny i ostateczny ciężar podatku spoczywa jedynie na ostatecznym konsumencie. W świetle powyższych założeń opodatkowaniu podlegają tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów lub usług. W związku z powyższym zaniechanie działania lub tolerowanie czynności lub sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

Z powyższego wynika, że usługa jest takim świadczeniem, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia odnoszący z niego korzyść. Ponadto świadczenie jest opodatkowane, jeżeli jest odpłatne, czyli odbywa się za wynagrodzeniem. Przy czym musi istnieć związek pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, tj. ze stosunku prawnego musi wynikać korzyść otrzymującego świadczenie i związane z tą korzyścią wynagrodzenie.

Zatem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Można w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w przypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje tutaj orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy bądź świadczenie usług w myśl art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo Spółką i mają Pastwo zamiar wdrożyć nowy (dla siebie, choć popularny w branży) model stosowania zachęt finansowych dla aptek, nakierowanych na maksymalizację wartości zakupów wyrobów medycznych i/lub leków wprowadzanych na rynek (dystrybuowanych) przez Spółkę. Nowy model współpracy zakłada oferowanie aptekom (sieciom aptecznym) bardziej przewidywalnych, bezpośrednich warunków (benefitów) handlowych, niezależne od polityki cenowej hurtowni. Zakłada on następujący schemat transakcji i rozliczeń:

a) Apteki kupują towar dystrybuowany przez Państwa od hurtowni na standardowych warunkach, bez rabatu (przynajmniej bez rabatu finansowanego przez Państwa).

b) Nie istnieje zatem bezpośredni obrót towarem między Państwem a aptekami.

c) Państwo pokrywają (wypłaca) aptekom (lub sieciom aptecznym), część kosztu zakupu towarów dystrybuowanych przez Spółkę – w formie bonusu, premii pieniężnej lub zwrotu wartości odpowiadającej uzgodnionemu „rabatowi”.

d) Wysokość tak wypłacanego rabatu/premii/bonusu zależna będzie wyłącznie od wartości obrotu (łącznej ceny zakupu towarów dystrybuowanych przez Państwa, uiszczonej hurtowniom).

e) Przyznanie tych rabatów pośrednich aptekom nie będzie uwarunkowane wykonaniem jakichkolwiek innych (poza zakupem) czynności przez apteki, w tym świadczeń o charakterze marketingowym, reklamowym czy też promocyjnym.

Jak już wskazano wyżej katalog czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT, jest zawarty w art. 5 ustawy i wymienia m.in. odpłatne świadczenie usług. Definicja świadczenia usług ma jednocześnie charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Co istotne, oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W rozpatrywanej sprawie – jak Państwo wskazali – w związku z przyznaniem Rabatu/Premii/bonusu zależna będzie wyłącznie od wartości obrotu. Przyznanie rabatów nie będzie wiązało się z wykonywaniem jakichkolwiek czynności przez apteki.

Z okoliczności sprawy wynika więc, że Premia/Rabat/Bonus będzie wypłacana jedynie z tytułu uzyskania odpowiedniej wysokości obrotu przez Apteki i będzie miała charakter świadczenia jednostronnego, a także nie będzie stanowiła wynagrodzenia za jakiekolwiek świadczenie ze strony Aptek (Detalistów na Państwa rzecz). Z wniosku nie wynika także, aby stanowiła wynagrodzenie za jakiekolwiek świadczenie ze strony Hurtowni na Państwa rzecz.

Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w tym przypadku wypłacane przez Państwa kwoty - rabaty pośrednie/Premie/Bonusy na rzecz Aptek, nie będą stanowić wynagrodzenia za spełnienie jakiegokolwiek świadczenia w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a zatem rabaty te nie będą stanowiły wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W odniesieniu do kwestii dotyczącej dokumentowania wypłacanych przez Państwa rabatów pośrednich/Premii/Bonusu wskazać należy, że zasady dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawarte są w Dziale XI rozdziale 1 ustawy, a dokładnie są regulowane przez przepisy art. 106a-106q ustawy.

Na podstawie art. 2 pkt 31 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o fakturze - rozumie się przez to dokument w postaci papierowej lub w postaci elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Zgodnie z art. 2 pkt 32 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o fakturze elektronicznej - rozumie się przez to fakturę w postaci elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym.

Według art. 2 pkt 32a ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o fakturze ustrukturyzowanej - rozumie się przez to fakturę wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wraz z przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w tym systemie.

W myśl art. 106a pkt 1 i 2 ustawy:

Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się m. in. do:

1)  sprzedaży, z wyjątkiem:

a)  przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów,

b)  czynności rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska;

2)  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a)  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego;

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2) (uchylony)

3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

Rzeczywisty obrót gospodarczy powinien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy uwiarygodnienie dokonanych transakcji. Podatnik udzielający rabatu powinien posiadać dla celów dowodowych dokumenty świadczące o udzielonym rabacie na rzecz finalnego odbiorcy. Posiadanie takich dokumentów jest warunkiem potwierdzającym prawo do obniżenia podatku należnego po stronie sprzedawcy.

Sposób dokumentacji, zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy, właściwy jest w sytuacji, gdy:

-  podatnik udzielił rabatu swojemu bezpośredniemu kontrahentowi,

-  podatnik wystawił wcześniej na rzecz tego kontrahenta fakturę pierwotną, która zostanie skorygowana fakturą korygującą.

Natomiast, jeżeli rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu odbiorcy, nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie będą mogły wystawiać lub przyjmować faktur korygujących, bowiem w transakcjach przez nie wykonywanych nie dojdzie do zmiany ceny. Nie będzie również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, ponieważ między pierwszym sprzedawcą a tym odbiorcą nie doszło do żadnej dostawy, zatem pierwszy sprzedawca nie wystawił temu odbiorcy żadnej faktury.

Jak wykazano wyżej, wypłacany przez Państwa Rabat/Premia/Bonus na rzecz Aptek, będzie czynnością, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, w związku z powyższym do tej czynności nie znajdą zastosowania przepisy ustawy dotyczące wystawiania faktur.

Przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu lub otrzymujący rabat może go udokumentować. Nie jest w tym przypadku właściwym dokumentem faktura korygująca, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota księgowa, rabatowa, uznaniowa, obciążeniowa (czy to wystawiona samodzielnie przez udzielającego rabaty, czy też sporządzona przez otrzymującego rabat). Zatem wypłacana przez Państwa Premia jako rabat pośredni może zostać udokumentowana innym dokumentem księgowym, np. wskazaną przez Państwa notą uznaniową.

Biorąc pod uwagę powyższe uznać należy, że wypłacanych Premii/rabatów/Bonusów nie będą Państwo dokumentować poprzez wystawienie faktury, lecz mogą Państwo wystawić inny dokument, np. notę uznaniową zgodnie z wymogami określonymi dla dowodów księgowych, o których mowa w przepisach ustawy o rachunkowości.

Państwa stanowisko w zakresie pytania, że udzielanie opisanych rabatów pośrednich i wskutek tego wypłacanie aptekom stosownych kwot, stanowiących zwrot części ceny zapłaconej hurtowniom, nie powinno być dokumentowane fakturami (korygującymi), lecz notami uznaniowymi wystawianymi przez Spółkę aptekom jest prawidłowe. W konsekwencji organ nie rozstrzyga o ewentualnym wystawieniu not obciążeniowych przez apteki Spółce.

Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą określenia, czy udzielenie takich rabatów, będzie uprawniać Państwa do obniżenia podstawy opodatkowania

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy ich przyznanie uwarunkowane jest wykonaniem dodatkowych czynności, czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie, itp.

W praktyce występują również sytuacje, w których w zamian za udzielenie premii ma miejsce świadczenie innych usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym, bądź zobowiązanie się do dokonywania zakupów wyłącznie u wypłacającego premie, czy zobowiązanie się do posiadania pełnego asortymentu towarów kontrahenta, itp. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

W sytuacji, gdy premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć o określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie - takie działania kontrahentów nie wypełniają definicji świadczenia usług i wypłacenie w takiej sytuacji premii pieniężnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Osiąganie bowiem określonego pułapu obrotów przez daną Aptekę nie może być uznane za usługę w świetle art. 8 ust. 1 ustawy. W analizowanej sprawie Premia/rabat/bonus zależny będzie wyłącznie od wartości obrotu (łącznej ceny zakupu towarów dystrybuowanych przez Państwa (uiszczonej hurtowni)).

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 , jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy:

Podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej na wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą w postaci faktury ustrukturyzowanej, z zastrzeżeniem ust. 13a–13c

Zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy:

Przepisy ust. 13–13c stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Zauważyć należy, że obniżka ceny, upust – rabat udzielony w momencie sprzedaży (rabat transakcyjny), nie mają znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota zapłaty należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Podkreślenia wymaga fakt, że ani w Dyrektywie 2006/112/WE Rady ani też w ustawie prawodawca nie zdefiniował pojęcia „rabat”, zatem pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. I tak, zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” Wydawnictwo Naukowe PWN (wydanie internetowe: sjp.pwn.pl), „rabat” to „«obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę; też: ta kwota». Zatem, rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi.

W świetle powołanej wyżej definicji „rabatu” należy uznać, że w opisanym przypadku mamy do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej ceny towarów przez Państwa, którzy co prawda nie sprzedają towarów bezpośrednio na rzecz Detalistów, ale na podstawie odpowiednich indywidualnych ustaleń udzielają Państwo im upustu w formie przyznawanych Premii. Powoduje to w istocie zwrot części ceny towarów dla danych Aptek.

Ponadto cytowany wyżej przepis art. 29a ust. 10 ustawy wyraźnie wskazuje, że podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen, wartość zwrotów towarów, zwrotu całości lub części zapłaty otrzymanej przed dokonaniem sprzedaży (zaliczek), jeśli do sprzedaży nie doszło, wartość zwrotu kwot dotacji, subwencji i innych opłat o podobnym charakterze.

Zatem każda z tych pozycji stanowi odrębną przesłankę zmniejszenia podstawy opodatkowania i każda z wymienionych czynności powoduje zmniejszenie podstawy opodatkowania.

Powyższe stanowisko jest zgodne z Dyrektywą Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 str. 1 ze zm.; dalej jako: „Dyrektywa 2006/112/WE Rady”), która w art. 73 oraz 90 ust. 1 określa podstawę opodatkowania, przewidując uprawnienia do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Przesłanką wystarczającą dla ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazywania go w jeden konkretny sposób. Jednocześnie przepisy ustawy, jak i dyrektywy, wyraźnie wskazują, że rzeczywiste kwoty rabatów mają być udokumentowane – podatnik powinien przedstawić dowód rzeczywistej kwoty poniesionych kosztów.

Konstrukcja podstawy opodatkowania w ustawie o podatku od towarów i usług, odpowiadająca w swej istocie konstrukcji określonej w Dyrektywie 2006/112/WE Rady, oparta jest na założeniu proporcjonalności VAT do ceny towarów i usług. Każda bowiem transakcja podlega podatkowi od towarów i usług obliczonemu w sposób proporcjonalny do ceny otrzymanej przez podatnika jako świadczenie wzajemne za dostarczone towary lub usługi z uwzględnieniem stawki, jaka ma zastosowanie do dostawy lub świadczenia takich towarów i usług.

Należy mieć na uwadze, że konstrukcja podstawy opodatkowania pozwala zrealizować fundamentalną zasadę neutralności podatku VAT. Ekonomiczny ciężar podatku VAT, co do zasady, powinien bowiem ponosić konsument, a nie podatnik. W ślad zatem za obniżeniem ceny transakcyjnej w formie rabatu powinno następować obniżenie podstawy opodatkowania tej transakcji, aby zachowana została zasada proporcjonalności podatku VAT do ceny towarów i usług. Jeśli podstawa opodatkowania przewyższa kwotę wynagrodzenia należnego podatnikowi, przynajmniej w części poniesie on ekonomiczny ciężar podatku, co naruszałoby zasadę neutralności tego podatku.

Zwrócił na to uwagę Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-317/94 Elida Gibbs, stwierdzając, że podstawą opodatkowania dla producenta jako podatnika musi być kwota odpowiadająca cenie, po jakiej sprzedał on towary hurtownikom lub detalistom, pomniejszona o wartość rabatów, na podstawie których wypłacone zostało wynagrodzenie ostatecznym nabywcom towarów.

Również w sprawie C-427/98 Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec, Trybunał dopuścił możliwość zmniejszenia podstawy opodatkowania w wyniku udzielenia przez podatnika rabatu potransakcyjnego nie bezpośredniemu nabywcy towaru, bez konieczności wystawienia faktury korygującej.

Jak wynika z przedstawionych informacji, wypłacana przez Państwa Premia uzależniona będzie wyłącznie od wartości.

W świetle powołanej wyżej definicji „rabatu” czy „bonifikaty” należy uznać, że w opisanym przypadku będziemy mieć do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej przez Państwa ceny towarów. Co prawda nie sprzedają Państwo towarów bezpośrednio na rzecz Aptek, ale na podstawie odpowiednich ustaleń przyznają im Państwo Premie/Rabat/Upust, co w istocie powoduje zwrot części ceny sprzedawanych towarów.

W świetle powołanej wyżej definicji „rabatu” należy uznać, że w Państwa przypadku nie można mówić o rabacie bezpośrednim, bowiem jest on przyznawany bezpośrednio pomiędzy sprzedawcą, a nabywcą - stronami umowy kupna-sprzedaży, a taka sytuacja tu nie występuje.

Mamy tu natomiast do czynienia z rabatem pośrednim, który jest przyznawany kolejnemu podmiotowi (innemu niż nabywca) przez podatnika znajdującego się na początku łańcucha dostaw. Dochodzi do pomniejszenia, czyli odstępstwa od ustalonej ceny towarów sprzedawanych przez Państwa - za pośrednictwem hurtowni - Aptekom.

Należy zauważyć, że udzielany rabat nie jest związany ze świadczeniem wzajemnym. Wskazali Państwo jednoznacznie, że Premia/Rabat/Upust uzależniona będzie wyłącznie od osiągnięcia określonego obrotu. Tak więc przyznawana przez Państwa Premia jest w istocie rabatem obniżającym wartość dokonanej przez Państwa sprzedaży na podstawie art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy. Stanowi zatem dla Państwa podstawę do obniżenia podstawy opodatkowania VAT

Podsumowując, w związku z wypłatą Premii są Państwo uprawnieni do obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży towarów, wypłacana przez Państwa Premia jest bowiem upustem - obniżką (rabatem), o którym mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena prawna Państwa stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanych pytań, stąd wszelkie inne kwestie poruszone w stanowisku a nieobjęte pytaniami, w szczególności kwestie terminu do obniżenia podstawy opodatkowania, nie były przedmiotem rozstrzygnięcia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności, będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-    Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-     w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.