Miejski Zakład Komunikacyjny Sp. z o.o., spółka komunalna w 100% własności gminy, świadczy usługi publicznego transportu zbiorowego na podstawie umowy z gminą. Spółka uzyskuje przychody ze sprzedaży biletów i innych usług dodatkowych, ale przychody te nie pokrywają kosztów działalności. W związku z tym spółka otrzymuje od gminy rekompensatę obliczaną według wzoru (koszty minus przychody plus rozsądny zysk), której celem jest pokrycie strat związanych ze świadczeniem…
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
– stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku, który wpłynął do tut. Organu 1 lutego 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 9 stycznia 2020 r. sygn. akt I SA/Gl 898/19,
2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zaistniałego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
1 lutego 2019 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy wartość rekompensaty, którą Wnioskodawca otrzymuje od Miasta stanowi zapłatę w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz prawa do odliczenia podatku VAT. Uzupełnili go Państwo pismami z 2 kwietnia 2019 r. i 12 kwietnia 2019 r.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zaistniałego stanu faktycznego
Miejski Zakład Komunikacyjny (…) Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest spółką prawa handlowego, gdzie jedynym wspólnikiem Spółki i jednocześnie jej założycielem jest Gmina (…) posiadająca 100% udziałów w kapitale zakładowym. Na Spółkę w trybie władczym został nałożony obowiązek świadczenia usług publicznych w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Podstawowym celem i przedmiotem działania Spółki jest zatem wykonywanie zadań o charakterze użyteczności publicznej służących bieżącemu i nieprzerwanemu zaspakajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy, dotyczących pasażerskiego transportu publicznego. Spółka realizuje zadanie własne Gminy.
Na podstawie Rozporządzenia (WE) Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. Nr 1370/2007 dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającego rozporządzenie Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1170/70, a także ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie drogowym Spółka jest tzw. podmiotem wewnętrznym, będącym wyodrębnioną jednostką posiadającą osobowość prawną, podlegającą kontroli Gminy, analogicznie do kontroli wykonywanej przez Gminę nad własnymi komórkami wewnętrznymi.
Strony, Gmina (…) jako Organizator oraz MZK (…) sp. z o.o., zawarły w dniu (...) 2016 r. umowę o świadczenie usług publicznych w ramach publicznego transportu zbiorowego z uwzględnieniem przepisów Rozporządzenia (WE) Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. Nr 1370/2007 dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającego rozporządzenie Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1170/70, a także ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie drogowym oraz orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości dotyczącego podmiotu wewnętrznego. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie lokalnego transportu zbiorowego. Na mocy umowy Spółka została zobowiązana do wykonywania tychże zadań. Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 15 ust. 1 pkt 9 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, Gmina jako organizator transportu zbiorowego może zawrzeć z danym podmiotem (operatorem) umowę o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, która przyzna temu operatorowi prawo i zobowiąże go do wykonywania określonych usług związanych w wykonywaniem przewozów. Zgodnie z powołanymi przepisami na Spółkę zostało nałożone zobowiązanie do świadczenia usługi użyteczności publicznej w zakresie pasażerskiego transportu publicznego, których podmiot ze względu na swój interes gospodarczy nie podjąłby się w takim zakresie i na takich warunkach bez rekompensaty. Wypełniając powyższe unormowanie Spółka wykonuje konkretne zadanie będące zadaniem własnym Gminy.
Ceny usług oraz ulgi i zwolnienia z odpłatności za przejazdy (ulgi i zwolnienia gminne) ustalane są w drodze Uchwały Rady Miasta. Spółka jest uprawniona do uzyskiwania przychodów z tytułu sprzedaży biletów, których dystrybucję Spółka prowadzi. Przychody ze sprzedaży biletów stanowią dla Spółki podstawowe źródło przychodów. Oprócz tego Spółka uprawniona jest do odpłatnego świadczenia usług dodatkowych określonych w akcie założycielskim. Należą do nich m. in.:
- Przychody z tytułu reklamy na taborze,
- Przychody z tytułu przewozów okolicznościowych i okazjonalnych autobusami komunikacji miejskiej,
- Przychody z wynajmu pomieszczeń biurowych,
- Przychody z napraw środków transportowych,
- Przychody z tytułu opłat dodatkowych,
- Przychody z tytułu opłat za usługi przeglądów technicznych pojazdów realizowane w Okręgowej Stacji Kontroli Pojazdów. Przychody osiągane z w/w działalności wpływają na poziom należnej rekompensaty.
Ze względu na fakt prowadzenia przez Spółkę dodatkowej działalności oprócz powierzonych usług przewozowych, w celu zwiększenia przejrzystości oraz uniknięcia tzw. subsydiowania skośnego Spółka w taki sposób prowadzi księgi rachunkowe, aby przychody i koszty rozdzielić odpowiednio na te działalności.
Przychody z tytułu sprzedaży biletów oraz inne przychody wliczane zgodnie z umową do działalności komunikacyjnej nie są w stanie pokryć kosztów działalności publicznej, dlatego też jest niezbędny udział środków budżetu miasta na pokrycie różnicy między kosztami działalności komunikacyjnej, a uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami.
Z tytułu wykonywania przez Spółkę zadań przewozowych w komunikacji miejskiej powierzonych umową o świadczenie usług publicznych w ramach publicznego transportu zbiorowego, Spółka otrzymuje rekompensatę na pokrycie strat poniesionych w związku ze świadczeniem usług publicznych. Skalkulowana odpowiednio rekompensata pokrywa tylko uzasadnione koszty działalności. Podstawy przyznawania rekompensaty są określone w przepisach art. 50 i następnych ustawy o publicznym transporcie zbiorowym. Zasady wyliczania rekompensaty są natomiast ustalone w załączniku do Rozporządzenia (WE) Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. Nr 1370/2007 dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającego rozporządzenie Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1170/70, zgodnie z którym „rekompensata nie może przekroczyć kwoty koniecznej do pokrycia wyniku finansowego netto uzyskanego jako rezultat kosztów i przychodów, które powstały podczas realizacji zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych, przy uwzględnieniu związanych z tym przychodów uzyskanych przez podmiot świadczący usługi publiczne z tytułu świadczenia tych usług oraz rozsądnego zysku”.
W umowie o świadczenie usług publicznych w ramach publicznego transportu zbiorowego podpisanej między Spółką, a Gminą jako operatorem zostały zawarte warunki świadczenia usług przewozowych, a w szczególności zakres obowiązków, czas jej obowiązywania, standardy jakości usług, rozkłady jazdy w zakresie częstotliwości kursowania pojazdów, liczba prognozowanych do przejechania kilometrów, kalkulacja rekompensaty i zasady jej przyznawania oraz zasady sprawowania kontroli nad Spółką. Prognoza rekompensaty odbywa się w cyklach rocznych, a płatności dokonywane powinny być w ratach miesięcznych, natomiast rozliczenie otrzymanej rekompensaty dokonuje się za każdy rok obowiązywania umowy po jego upływie.
Zgodnie z umową o świadczenie usług publicznych w ramach publicznego transportu zbiorowego rekompensata obliczana jest według zasady (K - P) + RZ, gdzie:
- K to koszty poniesione w związku z realizacją przewozów, na które składają się: koszty własne sprzedaży usług działalności przewozowej, koszty zarządu oraz koszty finansowe;
- P to dodatnie wpływy finansowe i przychody związane z realizacją przewozów, na które składają się: przychody ze sprzedaży biletów oraz pozostałe opłaty, przychody pozataryfowe (osiągane w wyniku realizacji przewozów, w szczególności przychody z reklam), przychody finansowe, otrzymane dotacje, wartość otrzymanej pomocy publicznej oraz inne przychody;
- RZ to rozsądny zysk.
W ww. piśmie z 2 kwietnia 2019 r. Wnioskodawca doprecyzował opis stanu faktycznego w następujący sposób:
a) Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.
b) Otrzymane rekompensaty spełniają definicję dotacji, o której mowa w art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, gdyż są środkami pochodzącymi z budżetu samorządu terytorialnego przeznaczonymi na dofinansowanie zadania publicznego, jakim jest transport zbiorowy.
c) Symbol PKWiU na świadczone usługi komunikacji miejskiej - 49.31.2.
d) Faktury dokumentujące poniesione wydatki służące wykonywaniu usług komunikacji miejskiej są wystawiane na Wnioskodawcę.
e) Nabywane towary i usługi w związku ze świadczeniem usług komunikacji miejskiej są wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
Pytania
1. Czy wartość rekompensaty, którą Wnioskodawca otrzymuje od Miasta stanowi zapłatę w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług? (sformułowane w ww. piśmie uzupełniającym z 2 kwietnia 2019 r.)
2. Czy w przypadku, gdy rekompensata nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług, to podatek naliczony od zakupu towarów i usług służących wykonaniu usług komunikacji miejskiej może zostać odliczony w całości od wszystkich prawidłowo udokumentowanych zakupów związanych z działalnością opodatkowaną?
Państwa stanowisko
Ad. 1. (uzupełnione pismem z 2 kwietnia 2019 r.):
Zdaniem Wnioskodawcy otrzymana od Miasta rekompensata nie wypełnia dyspozycji art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega opodatkowaniu stawką 8% jak usługi komunikacji miejskiej. Przywołując art. 29a ust. 1 ustawy Wnioskodawca wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te które mają charakter podmiotowy.”
Termin rekompensata to „wyrównanie strat poniesionych przez kogoś, naprawienie szkód, wynagrodzenie komuś krzywd, podniesienie wysokości zarobków, których wysokość zmalała w skutek inflacji, rekompensata wzrostu kosztów” (wg Słownika wyrazów obcych i trudnych A. Markowski, R. Pawelec). Wypłacana Spółce rekompensata nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług na rzecz Gminy i nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług, nie stanowi dopłaty do cen wykonywanych usług, jej istotą jest pokrycie kosztów działalności statutowej. Rekompensata jest przekazywana w związku z wyrównaniem kosztów świadczonych usług przewozowych, do których decyzją władczą Miasta Wnioskodawca został powołany. Określenie zasad przyznawania rekompensaty i celów jakim ona służy jest zawarte w art. 50 i następnych ustawy o publicznym transporcie zbiorowym. Rekompensaty nie można przyporządkować konkretnej usłudze tj. konkretnemu biletowi. Rekompensata służy ostatecznie pokryciu straty z tytułu wykonywania zadań publicznych.
Ponadto w opinii Wnioskodawcy podatek naliczony od zakupu towarów i usług związanych z działalnością komunikacji miejskiej winien być odliczony w pełnej wysokości.
Wnioskodawca ponadto przywołuje interpretacje indywidualne z dnia 5 kwietnia 2011 r. znak ILPP1/443-42/11-4/AD i ILPP1/443-42/11-5/AD, z dnia 19 lipca 2011 r. sygn. IBPP2/443-531/11/RSz, ITPP1/443-1031/11/DM, z dnia 16 września 2011 r. sygn. ILPP2/443-397/11-2/AD oraz z dnia 31 października 2012 r. sygn. IPTPP2/443-676/12-4/KW.
Stanowisko podatnika potwierdza również orzecznictwo Sądów Administracyjnych. Należy wskazać na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 21 grudnia 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 835/17, w świetle którego Sąd podkreślił charakter rekompensaty - to, że stanowi ona de facto dozwolona pomoc publiczną, a najważniejszym celem jej wypłacania jest wyrównanie wyniku finansowego spółki. W okolicznościach takich jak w niniejszej sprawie, zdaniem Sądu, nie można twierdzić, że rekompensata stanowi dopłatę do każdego poszczególnego biletu. Tym samym kwota rekompensaty nie stanowi elementu obrotu, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie rodzi po stronie spółki świadczącej usługi komunikacji miejskiej obowiązku rozliczenia VAT.
Takie samo podejście do rekompensaty prezentują Sądy w Gliwicach - sygn. akt III SA/Gl 150/16 z dnia 30 maja 2016 r. i w Warszawie - sygn. akt VIII SA/Wa 684/17 z dnia 11 grudnia 2017 r.
Podsumowując, zdaniem podatnika, otrzymana od Gminy (…) rekompensata nie wypełnia dyspozycji art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega opodatkowaniu. Rekompensata służy pokryciu deficytu - straty powstałej w związku z wykonywaniem zadań publicznych. Nie da się jej powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Ad. 2. (przedstawione w ww. piśmie uzupełniającym z 12 kwietnia 2019 r.):
W opinii Wnioskodawcy podatek naliczony od zakupu towarów i usług związanych z działalnością komunikacji miejskiej winien być odliczony w pełnej wysokości.
Interpretacja indywidualna
Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 30 kwietnia 2019 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0111-KDIB3-1.4012.63.2019.2.RSZ, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 za nieprawidłowe.
W interpretacji wyjaśniłem ponadto, że nie udziela się odpowiedzi na pytanie nr 2 wniosku, gdyż, jak wynika to z wniosku, Wnioskodawca oczekiwał na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji, uznania stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 wniosku za prawidłowe, tj. uznania, że rekompensata nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług.
Interpretację doręczono Państwu 8 maja 2019 r.
Skarga na interpretację indywidualną
4 czerwca 2019 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Skarga wpłynęła do mnie 10 czerwca 2019 r.
Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Postępowanie przed sądem administracyjnym
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną interpretację – wyrokiem z 9 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 898/19.
Na ww. wyrok wniosłem skargę kasacyjną, następnie wycofałem skargę kasacyjną.
Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 29 października 2025 r. Prawomocny wyrok wpłynął do mnie 6 lutego 2026 r.
Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w ww. wyroku;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 5a ustawy:
Towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.
Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii.
Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:
Przez sprzedaż, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 5a ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.
Odpłatność oznacza wykonanie czynności (świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług należy rozumieć prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.
Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:
Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że wykonując opisane we wniosku czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działają Państwo w charakterze podatnika podatku VAT.
Wskazać również należy, że dla uzyskania statusu podatnika VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użyteczne (charytatywne, kulturalne, naukowe itd.).
Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że gdyby nawet podatnik nie osiągnął z tytułu prowadzonej działalności dochodu, to nie zmienia faktu, że wykonując czynności będące przedmiotem działalności gospodarczej wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT – bowiem będzie świadczył w tym zakresie usługi, które podlegają VAT. Oznacza to w konsekwencji, że jeżeli podmiot uzyska jakąkolwiek zapłatę za te usługi w sensie ekonomicznym (nawet bilansując tylko poniesione w związku z nim wydatki), to owe wynagrodzenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwych reguł.
Z kolei, na mocy art. 29a ust. 1 ustawy o VAT:
Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 cyt. ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.
Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy o VAT:
Podstawa opodatkowania obejmuje:
1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
Art. 29a ust. 7 ustawy stanowi, że:
Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:
1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.
Z powyższych przepisów wynika, że - co do zasady - podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.
W odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu sprawy (w zakresie objętym pytaniem nr 1) mają Państwo wątpliwość czy wartość rekompensaty, którą Wnioskodawca otrzymuje od Miasta stanowi zapłatę w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Dokonując oceny Państwa stanowiska w ww. zakresie należy mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w wyroku z dnia 9 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 898/19, które, jako zapadłe w tej sprawie, wiąże Organ z mocy art. 153 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
W wyroku tym WSA w Gliwicach wskazał, że:
„(…) Z treści przytoczonych przepisów: art. 29a ust. 1 u.p.t.u. oraz art. 73 Dyrektywy 112 wynika, że nie wszystkie dopłaty (dotacje, subwencje i inne wpłaty o podobnym charakterze) otrzymane przez podatnika od osoby trzeciej w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług będą zaliczane do podstawy opodatkowania. Warunkiem jest ich bezpośredni wpływ (związek) na cenę towarów lub usług dostarczanych lub świadczonych przez podatnika.
Takie rozumienie tych przepisów potwierdza również orzecznictwo ETS, interpretujące poprzednio obowiązujący przepis art. 11 (A) ust. 1.lit. a) VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, z którego także wynikało, że podstawą opodatkowania jest zasadniczo "wszystko, co stanowi wynagrodzenie, które dostawca otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu tych czynności, włączając subwencje bezpośrednio związane z ich ceną". Najszersza analiza tego przepisu została dokonana w wyroku ETS z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C – 184/00 Office des produits wallons (niepubl. w j. polskim), do którego Trybunał nawiązuje także w innych wyrokach (zob. np. dostępny w j. polskim wyrok ETS z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawie C – 463/02, Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Szwecji; zob. również W. Varga, glosa do wyroku ETS z dnia 13 czerwca 2002 r. w sprawie C – 353/00, Lex/el 2012; B. Niedziółka w: VI Dyrektywa VAT, komentarz pod red. K. Sachsa, Warszawa 2003 s. 241 -243). Z orzeczeń tych wynika, że sam fakt, iż subwencja może mieć wpływ na cenę towarów lub usług dostarczanych lub świadczonych przez podatnika nie jest wystarczający, aby wchodziła do podstawy opodatkowania. Konieczne jest bowiem, aby była przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, aby dostarczał on określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Przy tym cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca powinna być ustalona w taki sposób, aby zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący ceny, jakiej ten ostatni zażąda. Należy zatem zbadać, czy okoliczność, że subwencja jest przyznawana sprzedawcy lub świadczącemu usługi, pozwala obiektywnie na sprzedaż towarów lub świadczenie usług po cenie niższej od tej, której by żądał, gdyby nie otrzymał subwencji (ww. wyrok C – 184/00 pkt 12 -14, cyt. za wyrokiem C – 463/02). W piśmiennictwie analizującym to orzecznictwo ETS zwraca się uwagę, że w przypadku subwencji (dotacji) służących pokryciu całości lub części kosztów podatnika, mających umożliwić temu podatnikowi wykonywanie określonych czynności, konieczna jest szczegółowa analiza relacji pomiędzy warunkami otrzymywania dotacji a obowiązkiem wykonywania określonych świadczeń i wpływem dotacji na cenę świadczenia (zob. B. Niedziółka op. cit. s. 243). Kluczowa dla uznania kwoty otrzymanego przez podatnika dofinansowania za składnik podstawy opodatkowania z tytułu dokonanej dostawy towarów lub świadczenia usług jest bowiem możliwość jednoznacznego przyporządkowania kwoty dofinansowania do konkretnej transakcji. Z okoliczności faktycznych transakcji musi wynikać, że dofinansowanie zostało udzielone przez podmiot trzeci jako część wynagrodzenia podatnika z tytułu konkretnej transakcji. W przypadku, gdy taki bezpośredni związek nie istnieje należy uznać, że otrzymane przez podatnika dofinansowanie prowadzonej przez niego działalności nie powinno być uwzględniane w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nawet, jeśli dzięki opodatkowaniu efektywnie podatnik jest w stanie obniżyć cenę oferowanych towarów lub usług (zob. M. Wojda w: Dyrektywa VAT 2006/112/WE pod red.J. Martini, Wrocław 2010 r. s. 422 – 425).
W podobny sposób art. 29a ust. 1 u.p.t.u. interpretowany jest w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. wyroki: z dnia 27 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1875/16 i I FSK 1876/16; z dnia 7 listopada 2018 r., sygn. akt I FSK 1692/16; z dnia 30 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 1673/16 – wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).
I tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 listopada 2018 r., sygn. akt I FSK 1692/16, dotyczącym analogicznego stanu faktycznego, stwierdził, że tego rodzaju rekompensaty przyznawane operatorom na podstawie przepisów rozdziału 6 p.t.z. nie mogą być uznane za dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, zaliczane do podstawy opodatkowania, o której mowa art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Rekompensaty te nie mają bowiem bezpośredniego wpływu na ceny za usługi świadczone przez tych operatorów. Ceny te, zgodnie z art. 50a p.t.z., ustala Rada gminy w drodze aktów prawa miejscowego i nie mają one związku z rekompensatami. W wyroku tym podkreślono, że okoliczność, iż podmiot świadczy przewozy o charakterze użyteczności publicznej, a więc usługi po narzuconych jej w przepisach powszechnie obowiązujących cenach, w ramach których uwzględniane są różnego rodzaju społeczne preferencje znajdujące wyraz w uprawnieniach do ulgowych przejazdów, powoduje, że osiągnięte z tego tytułu przychody nie pokrywają jej kosztów działalności. Celem rekompensat przyznawanych na podstawie art. 50 ust. 2 p.t.z. ma być, stosownie do art. 52 tej ustawy, przede wszystkim pokrycie strat związanych z tego rodzaju działalnością (ewentualnie uzyskanie rozsądnego zysku) i umożliwienie jej prowadzenia w tego rodzaju sytuacji. Stanowisko to Sąd orzekający w pełni podziela.
Zdaniem Sądu należy przyznać rację skarżącej, że otrzymana od Miasta rekompensata nie wypełnia dyspozycji art. 29a ust. 1 u.p.t.u., a tym samym nie podlega opodatkowaniu. W przypadku bowiem, gdy dofinansowanie przeznaczane jest na ogólną działalność beneficjenta lub na globalną realizację konkretnego programu uznaje się, że kwota dofinansowania nie ma bezpośredniego wpływu na cenę. Rekompensata nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez skarżącą usług, nie stanowi dopłaty do ceny wykonywanych usług, jej istotą jest pokrycie kosztów działalności statutowej skarżącej. Zaś ze złożonego wniosku wynika, iż rekompensata, którą otrzymuje skarżąca od Gminy na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług przewozowych ma za zadanie wyrównać stratę poniesioną w związku ze świadczeniem usługi publicznej.”
W konsekwencji, mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz wskazane przepisy prawa, a także uwzględniając stanowisko wyrażone w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 9 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 898/19, należy uznać, że rekompensata którą Państwo otrzymują od Miasta nie wypełnia dyspozycji art. 29a ust. 1 ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu.
Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.
Przechodząc natomiast do objętej pytaniem nr 2 kwestii, czy w przypadku, gdy rekompensata nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług, to podatek naliczony od zakupu towarów i usług służących wykonaniu usług komunikacji miejskiej może zostać odliczony w całości od wszystkich prawidłowo udokumentowanych zakupów związanych z działalnością opodatkowaną, przede wszystkim wskazać należy, że:
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:
Kwotę podatku naliczonego stanowi:
1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;
Zgodnie z art. 86a ust. 2a ustawy o VAT:
W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej ,,sposobem określenia proporcji''. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.
Z podanych okoliczności sprawy wynika, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT nabywane towary i usługi w związku ze świadczeniem usług komunikacji miejskiej wykorzystywane są przez Państwa do wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
W przedmiotowej sprawie bez znaczenia jest fakt, że na podstawie uchwały Rady Miasta niektóre przejazdy są bezpłatne. Możliwość korzystania z przejazdów bezpłatnych nie zmienia faktu, że nadal są to czynności opodatkowane według określonej stawki podatku VAT.
Jak już wyżej wskazano, art. 86 ust. 2a ustawy o VAT będzie mieć zastosowanie wyłącznie w sytuacji, w której nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
Zatem, skoro – jak wynika z okoliczności sprawy – towary i usługi nabywane przez Państwa są wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej, to w przedmiotowej sprawie nie znajdą zastosowania przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT.
W związku z powyższym, uznać należy, że w sytuacji gdy – jak Państwo jednoznacznie wskazali – nabyte towary i usługi w związku ze świadczeniem usług komunikacji miejskiej wykorzystywane są przez Państwa wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości. Podkreślenia wymaga jednak, że mogą Państwo zrealizować prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy o VAT.
W świetle powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”.
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo