Interpretacja 0111-KDIB3-1.4012.670.2025.1.IK

Interpretacja indywidualna
- stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

- nieprawidłowe w zakresie stosowania szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT,

- nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług, który dotyczy nieuznania świadczeń Wnioskodawcy za usługę turystyki oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych akcją promocyjną, gdzie nagrodą jest wyjazd krajowy lub zagraniczny.

Opis stanu faktycznego

A. (dalej jako Spółka) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Spółka jest (…). W swoich zakładach produkcyjnych wytwarza: (…).

Wysoki stopień konkurencji oraz penetracji rynków, na których dokonywana jest sprzedaż, zmusza Spółkę do prowadzenia aktywnej sprzedaży, w tym prowadzenia działań pro-sprzedażowych o charakterze promocyjnym, które motywują klientów do dokonania zakupów produktów oferowanych przez Spółkę. Dzięki tym działaniom Spółka pozyskuje dodatkowych (nowych) klientów oraz (co równie istotne) skłania dotychczasowych do utrzymania (kontynuacji) zakupów w Spółce i maksymalizacji ich wolumenu.

Akcje promocyjne, których dotyczy niniejszy wniosek, zawsze prowadzone są przez Spółkę zgodnie z przyjętym regulaminem. Mają na celu wspieranie sprzedaży produktów (towarów) oferowanych przez Spółkę jako organizatora tych akcji. Promocja kierowana jest zawsze do innych przedsiębiorców.

Regulamin definiuje warunki handlowe, które uczestnik promocji musi spełnić, aby nabyć uprawnienie do wskazanego w regulaminie „przedmiotu promocyjnego”. Związane są one zasadniczo z wymogiem dokonania zakupu przez uczestnika promocji od Spółki w określonym czasie określonego asortymentu produktów (towarów) i w określonej ilości lub o określonej wartości. W przypadku, gdy uczestnik promocji spełni jej warunki, nabywa (zgodnie z regulaminem) uprawnienie do otrzymania lub nabycia przedmiotu promocyjnego. W takim przypadku uczestnik promocji otrzymuje przedmiot promocyjny nieodpłatnie (bez ponoszenia dodatkowej odpłatności na rzecz Spółki) albo możliwość jego zakupu (nabycia) od Spółki w preferencyjnej cenie, będącej ceną symboliczną lub istotnie (znacznie) niższą, gdy porównać ją do wartości rynkowej przedmiotu promocyjnego lub do kosztów poniesionych przez Spółkę na przedmiot promocyjny (np. za cenę 1 zł). Nie zmienia to faktu, iż w każdym przypadku (tj. nieodpłatne wydanie przedmiotu promocyjnego lub jego sprzedaż za symboliczną lub istotnie/znacznie niższą cenę) Spółka zawsze kieruje się rachunkiem ekonomicznym. Oznacza to, iż w ostatecznym rozrachunku koszty poniesione przez Spółkę na dany przedmiot promocyjny powinny znajdować pokrycie w marżach, które Spółka uzyskuje ze sprzedaży produktów (towarów) objętych daną promocją, a która to sprzedaż tych produktów (towarów) jest w Spółce sprzedażą opodatkowaną VAT (na ogólnych zasadach).

Jakkolwiek przedmiotem promocyjnym może być rzecz, usługa lub rabat, który w ramach akcji promocyjnej może uzyskać jej uczestnik, to przedmiotem niniejszego wniosku są takie akcje promocyjne, w których przedmiotem promocyjnym jest wyjazd (krajowy lub zagraniczny) do wskazanego miejsca, w ramach którego spółka gwarantuje transport, zakwaterowanie, wyżywienie, a w zależności od charakteru konkretnego wyjazdu również inne świadczenia, związane z pobytem w danym miejscu lub transportem do tego miejsca.

Wybór rodzaju wyjazdu, który stanowi przedmiot promocyjny („nagrodę” w promocji) dokonywany jest przez Spółkę samodzielnie, tj. adresaci promocji nie wpływają na miejsce i rodzaj wyjazdu, sposób transportu, zakwaterowania, wyżywienia i innych świadczeń. W tym sensie wyjazdy będące nagrodą w promocji nie są organizowane z punktu widzenia potrzeb klientów Spółki (uczestników promocji), a tym bardziej z punktu widzenia osób fizycznych będących finalnie uczestnikami tych wyjazdów, lecz zawsze z punktu widzenia potrzeb (pro-sprzedażowych) Spółki. Zresztą na etapie organizowania danej akcji promocyjnej Spółka nie ma wiedzy o osobach fizycznych, które faktycznie staną się uczestnikami wyjazdu. Zatem o charakterze wyjazdu i jego przebiegu zawsze decyduje wyłącznie Spółka, kierując się celem promocji, tj. poszukuje zawsze takich rozwiązań, które w najlepszy sposób będą realizować cel w postaci wsparcia sprzedaży oferowanych produktów (towarów). Są to więc te same powody, dla których Spółka decyduje, czy w danym wypadku korzystnie jest zastosować akcję promocyjną, w której przedmiotem promocyjnym jest rzecz, usługa czy też rabat. Spółka uwzględnia przy tym relację nakładów (kosztów), które musi ponieść w ramach danej promocji do oczekiwanych jej efektów. W zależności od okoliczności w danym przypadku rozstrzygając, że te same nakłady (koszty) pozwolą osiągnąć lepszy efekt promocyjny (pro-sprzedażowy) w przypadku sfinansowania wyjazdu jako przedmiotu promocyjnego (a nie rzeczy lub specjalnego rabatu). Spółka stale monitoruje prowadzone promocje, aby dokonywać w tym zakresie jak najbardziej efektywnych wyborów.

W związku z tym, iż akcje promocyjne kierowane są zawsze do innych przedsiębiorców, Spółka nie decyduje o osobie fizycznej, która finalnie staje się uczestnikiem wyjazdu. Kwestia ta pozostaje w gestii samego uczestnika akcji promocyjnej, który nabył prawo do przedmiotu promocyjnego (jego decyzji w tym zakresie Spółka w żaden sposób nie ogranicza i na nią nie wpływa).

Ze względu na to, że celem akcji promocyjnych jest wspieranie sprzedaży produktów (towarów) oferowanych przez Spółkę, w przebiegu wyjazdu mogą (i często występują) dodatkowe elementy pro-sprzedażowe, które mają służyć utrwalaniu Spółki, jej marki i produktów (towarów); motywowaniu do kolejnych transakcji handlowych; zwiększaniu świadomości na temat oferowanych produktów (towarów) itp. W szczególności poprzez eksponowania logo Spółki, przedstawianie oferty, omawianie produktów (towarów), prowadzenie dwu- i wielostronnych rozmów handlowych itp.

W celu zorganizowania wyjazdu stanowiącego przedmiot promocyjny Spółka w zależności od oceny sytuacji, determinowanej przede wszystkim efektywnością podejmowanych działań, a więc wysokością ponoszonych kosztów, lecz również mając na uwadze to, aby wyjazd osiągnął założone cele, dokonuje zakupu jednej (kompleksowej) usługi od podmiotu trzeciego organizującego taki wyjazd dla Spółki albo alternatywnie dokonuje zakupu (od różnych podmiotów trzecich) poszczególnych towarów lub usług, które finalnie składają się na taki wyjazd. W tym drugim przypadku Spółka we własnym zakresie „łączy” poszczególne towary i usługi nabyte od innych podmiotów, aby móc zrealizować wyjazd będący przedmiotem promocyjnym. Przy tym w jednym i drugim przypadku (tj. zarówno zakupu jednej usługi kompleksowej jak i przy zakupie poszczególnych towarów i usług) dodatkowo wyjazd może wymagać od Spółki (i najczęściej wymaga) dokonania (głównie w uzupełniającym zakresie) własnych świadczeń Spółki.

Ze względu na potencjalne ryzyka prawne identyfikowane na gruncie ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych, Spółka podjęła działania (spełniła warunki) skutkujące wpisaniem Spółki w styczniu bieżącego roku do Centralnej Ewidencji Organizatorów Turystyki i Przedsiębiorców Ułatwiających Nabywanie Powiązanych Usług Turystycznych.

Powyższe nie zmienia faktu, iż w zakresie objętym niniejszym wnioskiem (tj. wyjazdy stanowiące przedmioty promocyjne) celem Spółki nie jest organizacja (bez względu na wpis do wskazanej ewidencji) komercyjnych usług turystycznych. Wpis do rejestru następuje, aby zarządzić ryzykiem prawnym, które zidentyfikowano na gruncie wskazanej ustawy.

Dokonując zakupu towarów i usług dla potrzeb przeprowadzenia wyjazdów stanowiących przedmioty promocyjne, Spółka otrzymuje od swoich dostawców faktury z wykazanymi kwotami podatku od towarów i usług (dalej jako VAT). Faktur (kwot VAT ujętych na tych fakturach), a więc których dotyczy niniejszy wniosek, nie dotyczą wyłączenia od odliczenia lub zwrotu podatku, o których mowa w art. 88 ustawy z dnia z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług o VAT (dalej jako ustawa o VAT).

Pytania:

1. Czy Spółka zobowiązana jest w odniesieniu do wyjazdów będących przedmiotem niniejszego wniosku, a więc stanowiących przedmioty promocyjne w organizowanych przez Spółkę akcjach promocyjnych, do stosowania szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT?

2. Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w celu przeprowadzenia wyjazdów będących przedmiotem niniejszego wniosku, a więc stanowiących przedmioty promocyjne w organizowanych przez Spółkę akcjach promocyjnych?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Spółka nie jest zobowiązana w odniesieniu do wyjazdów będących przedmiotem niniejszego wniosku, a więc stanowiących przedmioty promocyjne w organizowanych przez Spółkę akcjach promocyjnych, do stosowania szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT.

2. Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w celu przeprowadzenia wyjazdów będących przedmiotem niniejszego wniosku, a więc stanowiących przedmioty promocyjne w organizowanych przez Spółkę akcjach promocyjnych.

Uzasadnienie

Pytanie 1

Ustawa o VAT w art. 119 zawiera przepisy dotyczące szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki. Zgodnie z ust. 1 powołanego przepisu podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Stosownie natomiast do ust. 3 procedurę tę stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

- działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;

- przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

W powołanych przepisach, określających zakres stosowania szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki, istotnym jest „działanie na rzecz nabywcy usługi” i (oba warunki muszą być spełnione łącznie) nabywanie towarów i usług „dla bezpośredniej korzyści turysty”.

- (…) w świetle przepisów Dyrektywy przepisy dotyczące marży mogą mieć zastosowanie "gdy transakcje te służą bezpośredniej korzyści turysty">. (Namysłowski Roman (red.), Pokrop Dorota (red.), Dyrektywa VAT. Polska perspektywa. Komentarz. Opublikowano: WKP 2012).

- Słusznie Skarżąca zarzuciła, iż przyjmując powyższą wykładnię art. 119 ust. 1 ustawy o VAT i akceptując założenia, na jakich została ona oparta, Dyrektor KIS dokonał jego błędnej wykładni. W szczególności organ interpretacyjny nie wziął pod uwagę wyroku TSUE z 26 czerwca 2013 r. w sprawie C-193/11. W wyroku tym TSUE oceniał, w kontekście art. 119 ust. 3 ustawy o VAT, znaczenie pojęcia "podróżny", jakim posłużył się prawodawca unijny w przepisach Dyrektywy 112 regulujących procedurę szczególną dla biur podróży (art. 306-310). Doszedł zaś do przekonania, że pojęcie to należy rozumieć szeroko ("podejście oparte na kliencie"), a zatem procedura VAT marża ma zastosowanie, gdy bezpośrednim odbiorcą usługi jest każdy klient (instytucja, przedsiębiorca, biuro podróży). TSUE odnotował przy tym korektę stanowiska samej Komisji Europejskiej, która uznała, że pojęcie "podróżny" oznacza nie tylko osobę fizyczną, ale także osobę prawną, która nabywa podróż zorganizowaną na swoje własne potrzeby (np. spółkę nabywającą usługi turystyczne dla swoich pracowników) i która jest tym samym końcowym odbiorcą usługi turystycznej - z wyłączeniem osoby, która odsprzedaje nabytą usługę innej osobie.> (wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 kwietnia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 2754/18).

Tezy te zostały następnie powtórzone w wyroku NSA z dnia 7 grudnia 2022 r. sygn. akt I FSK 1933/19. W orzeczeniu tym Sąd zawarł m.in.:

- <(…) pojęcie "podróżny" oznacza nie tylko osobę fizyczną, ale także osobę prawną, która nabywa podróż zorganizowaną na swoje własne potrzeby (np. spółkę nabywającą usługi turystyczne dla swoich pracowników) i która jest tym samym końcowym odbiorcą usługi turystycznej - z wyłączeniem osoby, która odsprzedaje nabytą usługę innej osobie.>;

- <(…) procedura VAT marża znajduje zastosowanie bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, jeżeli czyni to w warunkach określonych tym przepisem.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego nie sposób uznać, iż Spółka w odniesieniu do wyjazdów będących przedmiotem niniejszego wniosku, a więc stanowiących przedmioty promocyjne w organizowanych przez Spółkę akcjach promocyjnych, działa w warunkach określonych w art. 119 ust. 3 ustawy o VAT.

Wyjazdy, których dotyczy wniosek, z założenia nie służą zaspokajaniu potrzeb uczestników akcji promocyjnych. To czy w danej akcji promocyjnej przedmiotem promocyjnym jest wyjazd oraz jaki jest jego charakter (przebieg) - nie jest determinowane potrzebami uczestników promocji lub osób, które stają się faktycznymi uczestnikiem wyjazdu. Z tego punktu widzenie nie sposób mówić o „podejściu opartym na kliencie” (gdzie klientem w szczególnej procedurze przy świadczeniu usług turystyki ma być ten, kto korzysta z usługi turystyki i ważne są jego potrzeby). W szczególności, iż „zadysponowanie” wyjazdu do konkretnej osoby fizycznej (faktycznie uczestniczącej w wyjeździe) odbywa się poza Spółką (w tym sensie, iż bez decyzji i wpływu Spółki), a więc nie sposób mówić o relacji Spółki z klientem, która jest charakterystyczna przy świadczeniu typowych usług turystyki.

Wyjazdy będące przedmiotem wniosku nie służą również potrzebom uczestników promocji, tj. kontrahentom Spółki, którzy biorą udział w promocji (nie są determinowane ich potrzebami). Kontrahenci ci w związku z akcjami promocyjnymi organizowanymi przez Spółkę nie mają możliwości wpływania na charakter i przebieg wyjazdów. Potrzeby tych kontrahentów (uczestników promocji) - w zakresie ich „potrzeb turystycznych” - nie są celem działania Spółki.

Reasumując, z perspektywy Spółki uczestnicy promocji (kontrahenci Spółki) oraz osoby faktycznie biorące udział w wyjazdach (wskazane przez tych uczestników promocji) - nie są dla Spółki klientami nabywającymi podróż (usługę turystyczną) zorganizowaną na ich potrzeby. Dodatkowo uczestnik promocji (kontrahent Spółki) nie może być uznany także za końcowego odbiorcę usługi turystycznej, bo nie mając jakiegokolwiek wpływu na wyjazd, w istocie nie może zaspakajać własnych potrzeb w tym zakresie. Prawo do wyjazdu nabywa „przy okazji”, w związku z zakupem od Spółki produktów (towarów) objętych daną akcją promocyjną. I przede wszystkim taką potrzebę, tj. nabycia określonych produktów (towarów) klient spółki zaspakaja dokonując zakupu towarów objętych akcją promocyjną. Tym bardziej ponadto nie sposób mówić o podejściu opartym na kliencie usługi turystycznej (i jego potrzebach) w relacji do faktycznych uczestników wyjazdu, którzy pozostają poza sferą zainteresowania Spółki (nie do nich jest skierowana akcja promocyjna; Spółka nie ma wiedzy, kto w danym przypadku stanie się faktycznym uczestnikiem wyjazdu oraz jakie ma potrzeby w tym zakresie).

W istocie wyjazdy stanowiące przedmioty promocyjne służą zaspokajaniu potrzeb Spółki. Organizując akcje promocyjne Spółka działa na swoją rzecz i dla swojej bezpośredniej korzyści (a nie dla bezpośredniej korzyści turysty), która jest ściśle związana ze sprzedażą (i promocją) oferowanych produktów (towarów). Decydując o tym, czy w ramach danej akcji promocyjnej przedmiotem promocyjnym będzie wyjazd i następnie o jego rodzaju (charakterze, przebiegu itp.), Spółka kieruje się własnymi celami, potrzebami. Dobierając takie działania, w tym np. służące promocji Spółki i jej produktów (towarów) w czasie wyjazdu, które przyniosą maksymalizację potrzeb (efektów) oczekiwanych przez Spółkę - a nie potrzebami uczestników promocji w zakresie turystyki. W konsekwencji nie sposób mówić, iż Spółka (jako podatnik) działa w tej sytuacji na rzecz nabywcy usługi i dla bezpośredniej korzyści turysty (w rozumieniu art. 119 ust. 3 ustawy o VAT).

Potwierdzeniem prezentowanego stanowiska jest wyrok NSA z 3 sierpnia 2018 r. sygn. akt I FSK 449/16. Odnosi się on właśnie do przypadku podatnika organizującego wyjazd dla swoich klientów w ramach promocji własnej sprzedaży. W orzeczeniu tym Sąd stwierdził:

Tymczasem w rozpoznanej sprawie podatnikiem była Skarżąca, a turystami mieli być jej klienci, którzy zrealizują założony na dany czas poziom zakupów wyrobów sanitarno-instalacyjnych u Spółki. Skarżąca dokonując nabyć towarów i usług od innych podatników dla zorganizowania imprezy wyjazdowej jako nagrody, którą przeznacza dla swoich klientów spełniających kryteria przewidziane w regulaminie określającym zasady danej akcji promocyjnej, nie działała jednak na rzecz tych klientów, lecz na własną rzecz. Przecież owi klienci (rozumiani jako nabywcy wyrobów sanitarnoinstalacyjnych), według opisanego stanu faktycznego, nie zlecili jej nabycia czegokolwiek dla zorganizowania imprezy wyjazdowej, ani też przygotowania tego rodzaju wyjazdu. Co więcej, z wniosku w żaden sposób nie wynikało również, aby mieli jakikolwiek wpływ na to, co zostanie im zaoferowane jako nagroda. Nie mogli w tej mierze zatem czegokolwiek żądać, lecz tylko i wyłącznie mogli przyjąć nagrodę, o której rodzaju decydowała Spółka. To wszystko tkwi zresztą w samym pojęciu nagrody (tu: będącej imprezą wyjazdową). Aby zatem móc ją zaoferować Spółka działała "na siebie". Dokonywała określonych zakupów (usług i towarów) składających się na wycieczkę (imprezę wyjazdową) po to, by najpierw ją przygotować a następnie samodzielnie nią rozdysponować (zgodnie z regulaminem), czyli przeznaczyć jako nagrodę dla tego jej klienta, który spełni założone kryteria objęte taką nagrodą. Powodem zakupów przeznaczonych na zorganizowanie wyjazdu nie było to, że od razu działa na rzecz swojego konkretnego klienta, lecz to, iż musiała stworzyć dla swojej dyspozycji tego rodzaju nagrodę, aby wywiązać się z warunków regulaminu i przyznać ją temu, kto osiągnął obrót na określonym poziomie i w określonym czasie, na co też zwracała uwagę w opisie stanu faktycznego.

W takim stanie rzeczy, nie został więc spełniony przewidziany w art. 119 ust. 3 pkt 2 ab initio u.p.t.u. warunek działania na rzecz nabywcy usługi turystyki.

Uzasadnieniem dla stanowiska Spółki jest również sama konstrukcja (istota) szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki, w której podstawą opodatkowania jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Marża ta definiowana jest przy tym jako różnica między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty (art. 119 ust. 2 ustawy o VAT).

Rzecz w tym jednak, iż w przypadku wyjazdów stanowiących przedmioty promocyjne, będących przedmiotem niniejszego wniosku, tak rozumiana marża z założenia nie będzie występować (będzie zawsze ujemna) - a to ze względu na fakt, iż przedmioty promocyjne są wydawane nieodpłatne lub następuje ich sprzedaż za symboliczną cenę (poniżej poniesionych kosztów).

Nie kwestionując, iż w procedurze, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT, mogą mieć miejsce sytuacja, gdy marża jest ujemna, to jednak jej założeniem jest występowanie marży, stanowiącej przecież przedmiot opodatkowania. Byłoby nieracjonalnym przyjmowanie tej procedury do tych stanów faktycznych, która zawsze (ze względu na istotę samej transakcji) skutkują brakiem takiej podstawy opodatkowania. Potwierdza to, iż okoliczności faktyczne takie jak wyjazdy oferowane w ramach sprzedaży promocyjnej, której dotyczy niniejszy wniosek - nie są objęte zakresem stosowania wskazanego przepisu (szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki).

Faktyczna podstawa opodatkowania z tytułu wyjazdów jest opodatkowana VAT na zasadach ogólnych, jako składowa (koszt) kalkulowany przez Spółkę w cenie sprzedaży produktów (towarów), w szczególności objętych daną promocją. W tym sensie odpłatność za wyjazdy zawiera się w marży na sprzedaży produktów (towarów), a więc nie ma uzasadnienia dla opodatkowania tej marży na podstawie art. 119 ustawy o VAT (bo marża, o której mowa w tym przepisie, w tym przypadku w ogóle osobno nie występuje).

Końcowo należy podkreślić, iż bez znaczenia pozostaje wpis Spółki do Centralnej Ewidencji Organizatorów Turystyki i Przedsiębiorców Ułatwiających Nabywanie Powiązanych Usług Turystycznych. Ewidencja ta prowadzona jest na podstawie przepisów, która nie są przepisami podatkowymi. Wpis do ewidencji wynika z innych uwarunkowań prawnych, które są obojętne dla stosowania procedury z art. 119 ustawy o VAT. Uzyskanie przez podatnika określonego statusu formalnoprawnego z zakresu innej dziedziny prawa nie może wpływać na obowiązki tego podatnika w zakresie przepisów prawa podatkowego (a jednocześnie w ustawie o VAT brak jest jakiegokolwiek odesłania do ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych). Uwaga ta przez analogię pozostaje aktualna także w odniesieniu do innych (niż podatkowe) przepisów prawa administracyjnego. Jest jednocześnie tym bardziej zasadna w przypadku VAT, który jest podatkiem zharmonizowanym na poziomie UE i w konsekwencji regulacje krajowe (tym bardziej z innych dziedzin prawa) nie mogą wpływać na autonomiczne stosowanie przepisów dotyczących VAT w UE. Dyrektywa VAT. Pod redakcją K. Sachsa, R. Namysłowskiego. Stan prawny: 1 stycznia 2008 r. Lex. s. 1007.

Pytanie 2.

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).

Nie może ulegać wątpliwości, iż towary i usługi nabywane przez Spółkę w celu przeprowadzenia wyjazdów będących przedmiotem niniejszego wniosku, a więc stanowiących przedmioty promocyjne w organizowanych akcjach promocyjnych, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Służą promowaniu produktów (towarów) oferowanych przez Spółkę, których sprzedaż podlega opodatkowaniu VAT. Istnieje zatem związek między tymi zakupami a wykonywaniem czynności opodatkowanych, co w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawnia Spółkę do odliczenia VAT z faktur dokumentujących nabycie tych towarów i usług.

Nabywanych towarów i usług nie dotyczą przy tym wyłączenia od odliczenia lub zwrotu podatku, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT. Ponadto, skoro zgodnie z uzasadnieniem w zakresie pytania 1, w sprawie nie znajduje zastosowania szczególna procedura przy świadczeniu usług turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT, to nie będzie również stosowanie wyłączenie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 119 ust. 4.

Potwierdzeniem stanowiska Spółki są interpretacje indywidualne wydawane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

W interpretacji z dnia 27 lutego 2019 r. nr IBPP1/4512-52/15-2/MN zaakceptowano prawo podatnika do odliczenia VAT w związku z organizacją imprezy wyjazdowej dla klientów. Dotyczy ona stanu faktycznego, w którym podatnik, w celu zwiększenia przychodów, dla klientów, którzy w określonym przedziale czasowym osiągną określony pułap obrotów, organizuje imprezy wyjazdowe, podczas których zaproszeni goście mają zapewnione przejazdy, zakwaterowanie, wyżywienie oraz atrakcje turystyczne, kulturalne i rozrywkowe - np. pokaz laserowy, koncert, udział w wydarzeniach sportowych itp.

Tożsame wnioski wynikają faktycznie również z interpretacji z dnia 4 maja 2023 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.61.2023.3.KO. Dotyczy ona odliczenia VAT od towarów i usług nabywanych w związku z organizacją przez podatnika wydarzeń o charakterze szkoleniowo-integracyjnym, w tym dla partnerów biznesowych, do których podatnik dokonuje sprzedaży opodatkowanej VAT. Powołana interpretacja potwierdza prawo do odliczenia VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest:

- nieprawidłowe w zakresie stosowania szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT,

- nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Należy zwrócić uwagę, że ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje stosowanie szczególnej procedury m.in. dla określenia podstawy opodatkowania usług turystyki.

I tak, stosownie do art. 119 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 119 ust. 2 ustawy:

Powyższe regulacje odnoszą się do usług, które w całości składają się na usługę turystyczną świadczoną przez organizatora. Użycie w cytowanym przepisie słowa „w szczególności” oznacza, że jest to katalog otwarty. Konsekwentnie, inne usługi stanowiące składniki usługi turystyki również powinny być uwzględnione. Podkreślić również należy, że czynnikiem wyróżniającym konkretną czynność jako usługę, jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie określa jednoznacznie jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści, to na podstawie przepisu art. 119 ust. 2 ustawy przyjąć należy, iż nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają potrzeby i oczekiwania turysty w trakcie korzystania z usługi turystycznej, będzie w przypadku wykonywania usług turystyki stanowić element kalkulacyjny do określenia marży.

Jak stanowi art. 119 ust. 3 ustawy:

Łączne spełnienie powyższych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach akcji promocyjnej Państwa klienci mogą otrzymać od Państwa wyjazd krajowy lub zagraniczny do wskazanego miejsca, w ramach którego gwarantują Państwo transport, zakwaterowanie, wyżywienie, a w zależności od charakteru konkretnego wyjazdu również inne świadczenia, związane z pobytem w danym miejscu lub transportem do tego miejsca. Wybór rodzaju wyjazdu, który stanowi przedmiot promocyjny („nagrodę” w promocji) dokonywany jest przez Państwa samodzielnie, tj. adresaci promocji nie wpływają na miejsce i rodzaj wyjazdu, sposób transportu, zakwaterowania, wyżywienia i innych świadczeń. W tym sensie wyjazdy będące nagrodą w promocji nie są organizowane z punktu widzenia potrzeb Państwa klientów (uczestników promocji), a tym bardziej z punktu widzenia osób fizycznych będących finalnie uczestnikami tych wyjazdów, lecz zawsze z punktu widzenia Państwa potrzeb (pro-sprzedażowych). O charakterze wyjazdu i jego przebiegu zawsze decydują wyłącznie Państwo, kierując się celem promocji, tj. poszukują Państwo zawsze takich rozwiązań, które w najlepszy sposób będą realizować cel w postaci wsparcia sprzedaży oferowanych produktów (towarów).

W celu zorganizowania wyjazdu stanowiącego przedmiot promocyjny w zależności od oceny sytuacji, determinowanej przede wszystkim efektywnością podejmowanych działań, a więc wysokością ponoszonych kosztów, lecz również mając na uwadze to, aby wyjazd osiągnął założone cele, dokonują Państwo zakupu jednej (kompleksowej) usługi od podmiotu trzeciego organizującego taki wyjazd dla Spółki albo alternatywnie dokonują Państwo zakupu (od różnych podmiotów trzecich) poszczególnych towarów lub usług, które finalnie składają się na taki wyjazd. W tym drugim przypadku we własnym zakresie „łączą” Państwo poszczególne towary i usługi nabyte od innych podmiotów, aby móc zrealizować wyjazd będący przedmiotem promocyjnym. Przy tym w jednym i drugim przypadku (tj. zarówno zakupu jednej usługi kompleksowej jak i przy zakupie poszczególnych towarów i usług) dodatkowo wyjazd może wymagać od Państwa (i najczęściej wymaga) dokonania (głównie w uzupełniającym zakresie) Państwa własnych świadczeń.

Ze względu na potencjalne ryzyka prawne identyfikowane na gruncie ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych, podjęli Państwo działania (spełnili warunki) mające skutkować wpisaniem Spółki do Centralnej Ewidencji Organizatorów Turystyki i Przedsiębiorców Ułatwiających Nabywanie Powiązanych Usług Turystycznych (Spółka jest w trakcie procesu uzyskiwania takiego wpisu). Niniejszy wniosek dotyczy sytuacji (zdarzenia przyszłego), w której Spółka będzie wpisana do wskazanej ewidencji.

W zakresie objętym niniejszym wnioskiem (tj. wyjazdy stanowiące przedmioty promocyjne) Państwa celem nie jest organizacja (bez względu na wpis do wskazanej ewidencji) komercyjnych usług turystycznych.

Jednym z warunków stosowania procedury VAT marża dla usługi turystyki jest to, aby podatnik działał we własnym imieniu i na własny rachunek ale "na rzecz nabywcy usługi". Działając właśnie na jego rzecz (tj. nabywcy usługi turystyki) podatnik ów przy jej świadczeniu nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty (art. 119 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT).

W analizie zagadnienia, będącego przedmiotem rozstrzygnięcia należy zwrócić uwagę na wyrok NSA z 06.07.2018 r., sygn. I FSK 1578/16, w którym Sąd wskazał, że nie ma podstaw, aby ograniczyć stosowanie procedury VAT-marża wyłącznie do usług świadczonych na rzecz turysty jako osoby nabywającej usługi o charakterze rekreacyjnym. NSA podzielił stanowisko skarżącej kasacyjnie:

i powołał się również na wskazany wcześniej wyrok TSUE z 26.09.2013 r. w sprawie C-193/11:

Analogiczne stanowisko NSA zajął w wyroku z 07.12.2022 r., sygn. akt I FSK 1933/19:

Orzecznictwo krajowe oraz unijne nie uzależnia zatem kwalifikacji usług turystycznych od celu, w jakim podróż jest organizowana. Kwalifikacja ta natomiast następuje w oparciu o ratio legis regulacji stanowiącej o procedurze VAT marży, czyli w oparciu o właściwe opodatkowanie odsprzedawanych usług, gdzie podstawą opodatkowania jest sama marża, a które to usługi są świadczone przez podatnika w jego własnym imieniu oraz na jego rachunek. Cel ten wynika bowiem z Dyrektywy VAT i jest rozłączony od potocznego rozumienia „turysty” i „turystyki” - jak bowiem podkreślił TSUE we wspomnianym wyroku w sprawie C-193/11, omawiana procedura szczególna ma na celu uproszczenie zasad opodatkowania podatkiem VAT mających zastosowanie do wszystkich podatników spełniających przesłanki z art. 119 ust. 3 ustawy o VAT oraz z art. 306 ust. 1 Dyrektywy VAT i działających analogicznie jak biura podróży/organizatorzy wycieczek.

W przedmiotowej sprawie nabywają Państwo towary i usługi od innych podatników dla zorganizowania wyjazdu jako nagrody, którą przeznaczają Państwo dla swoich klientów spełniających kryteria przewidziane w regulaminie określającym zasady akcji promocyjnej, działają Państwo jednak na rzecz tych klientów, a nie na własną rzecz. Pomimo tego, że Państwa klienci nie zlecili Państwu nabycia towarów i usług, czy też wycieczki dla zorganizowania wyjazdu, ani też przygotowania tego rodzaju wyjazdu, to całe to przedsięwzięcie jest zorganizowane na rzecz klientów. Bez znaczenia dla sprawy jest, że adresaci promocji nie wpływają na miejsce i rodzaj transportu, zakwaterowania, wyżywienia i innych świadczeń. Wyjazd jest organizowany dla klientów i pomimo to, że jest to forma nagrody, a klient nie decyduje gdzie i czym pojedzie, to wyjazd taki nie zaspakaja Państwa potrzeb.

Zatem, dokonując określonych zakupów (usług i towarów) składających się na wycieczkę (wyjazd) bądź kupując wycieczkę po to, by najpierw ją przygotować a następnie samodzielnie nią rozdysponować (zgodnie z regulaminem), czyli przeznaczyć jako nagrodę dla tego Państwa klienta, który spełni założone kryteria objęte taką nagrodą, działają Państwo na rzecz tych klientów.

W konsekwencji działają Państwo na rzecz nabywcy, a tym samym został spełniony warunek o którym mowa w art. 119 ust. 3 ustawy o VAT, co oznacza konieczność opodatkowania tych usług zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy, tj. zgodnie ze szczególną procedurą przy świadczeniu usług turystyki.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest nieprawidłowe.

Natomiast, podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

W myśl art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy zbadać wyłącznie związek ponoszonych wydatków z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten musi mieć charakter niewątpliwy, lecz niekoniecznie bezpośredni. Podatnik musi jednak wykazać związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zasada neutralności podatku VAT, a także kwestia pośredniego związku pomiędzy podatkiem naliczonym VAT a czynnościami opodatkowanymi jako warunku wystarczającego do zachowania prawa do odliczenia VAT były przedmiotem licznych orzeczeń TSUE, m.in. wyrok z 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 (Państwo Belgijskie v. Ghent Coal Terminal NV), wyrok z 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/96 (Abbey National plc v. Commissioners of Customs & Excisie), wyrok z 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 (Kretztechnik AG v. Finanzamt Linz), wyrok z 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 (CIBO Participations SA v. Directeur regional des impots du Nord-Pas-de-Calais).

TSUE podkreślał, że co do zasady, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje podatnikom wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek poniesionych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże, brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika, o ile koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika podlegającej opodatkowaniu VAT.

Podobny pogląd wyraził Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank. Trybunał nie miał w tej sprawie wątpliwości, że art. 2 Pierwszej Dyrektywy i art. 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika podatku VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa, było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. W uzasadnieniu tego wyroku Trybunał wyjaśnił, że w przypadku gdy podatnik dokonuje transakcji w odniesieniu do których podatek VAT podlega odliczeniu oraz transakcji nie dających podstaw do odliczenia podatku naliczonego, podatnik może dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego od towarów i usług przez niego nabytych w przypadku, gdy towary te pozostają w bezpośrednim związku z transakcjami sprzedaży podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu warto przywołać orzeczenie TSUE z 8 lutego 2007 r. C-435/05 w sprawie Investrand BV przeciwko Staatssecretaris van Financiën, jako wyraz ugruntowanej linii orzeczniczej w TSUE w zakresie przyznawania prawa do odliczenia podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku.

Należy jednak zauważyć, że w wyroku tym (pkt 23) w pierwszej kolejności TSUE wskazał, że zgodnie z ustalonym orzecznictwem, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku, a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. ww. wyroki: w sprawie Midland Bank, pkt 24; w sprawie Abbey National, pkt 26; oraz wyrok z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 Fini H, Zb.Orz. str. I - 1599, pkt 26). Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów lub usług zakłada, iż wydatki poczynione celem ich nabycia stanowiły element cenotwórczy transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzących prawo do jego odliczenia (zob. ww. wyroki: w sprawie Midland Bank, pkt 30, w sprawie Abbey National, pkt 28, jak i wyrok z dnia 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 Cibo Participations, Rec. str. I 6663, pkt 31).

Następnie w pkt 24 wyroku TSUE wskazał, że prawo do odliczenia zostaje zatem również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług stanowią część jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią element cenotwórczy dla dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te w rzeczywistości zachowują bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika (zob. w szczególności ww. wyroki w sprawach Midland Bank, pkt 23 i 31 oraz Kretztechnik, pkt 36).

Ostatecznie jednak TSUE doszedł w tej sprawie do konkluzji, że artykuł 17 ust. 2 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że koszty usług doradczych, z których podatnik skorzystał w celu ustalenia kwoty wierzytelności stanowiącej część majątku jego przedsiębiorstwa i związanej ze sprzedażą akcji dokonaną w okresie, w którym nie był on jeszcze podatnikiem podatku VAT, z braku dowodów na to, że wyłączną przyczyną tych usług jest działalność gospodarcza w rozumieniu tej dyrektywy wykonywana przez podatnika, nie wykazują bezpośredniego i ścisłego związku z tą działalnością, a w konsekwencji nie uprawniają do odliczenia podatku VAT, który je obciąża.

Z wyroku tego wynika, że aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT związek pomiędzy zakupami, a działalnością gospodarczą, co do zasady, powinien być bezpośredni, może być również pośredni jednak tylko gdy zakupy związane są z działalnością gospodarczą („wyłączną przyczyną tych usług jest działalność gospodarcza w rozumieniu tej dyrektywy wykonywana przez podatnika”). W przeciwnym wypadku koszty pośrednie nie wykazują bezpośredniego i ścisłego związku z tą działalnością, a w konsekwencji nie uprawniają do odliczenia podatku VAT, który je obciąża.

Zatem z powyższego orzeczenia C-435/05 należy wysnuć wniosek, że nie w każdym przypadku związek pośredni zakupów uprawnia do odliczenia podatku naliczonego.

Niezbędnym warunkiem odliczenia podatku naliczonego jest istnienie związku pomiędzy zakupami a konkretną transakcją opodatkowaną. Prawo do odliczenia podatku naliczonego powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim działalność podatnika daje to prawo. Aby odliczenie podatku było dopuszczalne, transakcja powodująca naliczenie podatku powinna pozostawać w ścisłym związku z transakcjami, które rodzą prawo do odliczenia. W ten sposób prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług zakłada, że poczynione wydatki stanowią element cenotwórczy transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzącym prawo do jego odliczenia.

Są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Prowadzą Państwo akcję promocyjną. W ramach akcji promocyjnej będącej przedmiotem wniosku, nagrodą jest wyjazd krajowy lub zagraniczny, w ramach którego gwarantują Państwo transport, zakwaterowanie, wyżywienie oraz opcjonalnie inne świadczenia, związane z pobytem w danym miejscu lub transportem do tego miejsca. W ramach tej akcji promocyjnej uczestnik musi nabyć od Państwa w określonym czasie określony asortyment w określonej ilości lub wartości. Uczestnik promocji otrzymuje nagrodę nieodpłatnie bądź po cenie znacząco niższej, gdy porównać ją do wartości rynkowej przedmiotu promocyjnego lub do kosztów poniesionych przez Państwa na przedmiot promocyjny (np. 1 zł).

Celem akcji promocyjnych jest wspieranie produktów (towarów) oferowanych przez Państwa. W przebiegu wyjazdu występują dodatkowe elementy pro-sprzedażowe, które mają służyć utrwalaniu Państwa marki i produktów, motywowaniu do kolejnych transakcji handlowych, zwiększaniu świadomości na temat oferowanych produktów.

Zatem w opinii Organu, zakupy usług dotyczące organizacji wyjazdu służą celom działalności gospodarczej - uczestnikami wyjazdów są osoby wyłonione w związku z prowadzoną przez Państwa akcją promocyjną. Nabycie usług, towarów w celu zorganizowania wyjazdu (pojedynczych usług składających się na ww. wyjazd), w której uczestniczą Państwa klienci, związane jest wyłącznie z wykonywaniem przez Państwa czynności opodatkowanych.

Uwzględniając przedstawione powyżej okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów ustawy dotyczących odliczenia podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że zakupy związane z organizacją wyjazdu dla Państwa klientów, mają związek z wykonywaną przez Państwa działalnością gospodarczą, przez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości - reklama, zwiększanie sprzedaży a w konsekwencji przekłada się na Państwa obroty.

Jednakże, w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dwiema odmiennymi sytuacjami. W pierwszej sytuacji nabywają Państwo kompleksową usługę organizacji wyjazdu dla klientów od jej organizatora (nabycie usługi w całości od organizatora), natomiast w drugiej sytuacji sami Państwo organizują wyjazd dla klientów, kupując poszczególne usługi odrębnie od różnych podmiotów zewnętrznych.

W tym miejscu, należy wskazać na zapis art. 119 ust. 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym:

W odniesieniu do usługi kompleksowej w zakresie organizacji wyjazdu należy zauważyć, że dana usługa jest usługą złożoną, jeśli składa się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Zatem pojedyncza usługa jest traktowana jak element usługi kompleksowej wówczas jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

W przypadku nabycia usługi składającej się z kombinacji różnych czynności, można mówić o jednym świadczeniu głównym - organizacji wyjazdu dla klientów, na które składają się inne świadczenia pomocnicze stanowiące elementy usługi kompleksowej.

Art. 119 ust. 4 ustawy wprost wyklucza prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty. Jak już wyjaśniono powyżej, nabywają Państwo kompleksową usługę organizacji wyjazdu dla klientów od jej organizatora (nabycie usługi w całości od organizatora), od podmiotów trzecich dla bezpośredniej korzyści turysty oraz kupują Państwo poszczególne usługi, towary odrębnie od różnych podmiotów zewnętrznych dla bezpośredniej korzyści turysty.

Zatem, na mocy art. 119 ust. 4 ustawy, nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie kompleksowej usługi organizacji wyjazdu oraz z faktur dokumentujących nabycie poszczególnych usług i towarów odrębnie od różnych podmiotów zewnętrznych.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie prawa do odliczenia jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroków sądów należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego, i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Państwa orzeczenia sądowe, potraktowano jako element Państwa argumentacji, nie mogą one stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w tej sprawie.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.