Interpretacja 0111-KDIB3-1.4012.889.2025.3.MG

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 15 grudnia 2025 r. (wpływ 22 grudnia 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (A) (zwana dalej Gminą) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (zwanym dalej VAT) od dnia (…) r. Gmina posiada osobowość prawną oraz zdolność do czynności prawnych. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego prowadzi działalność niepodlegającą podatkowi od towarów i usług, działalność gospodarczą opodatkowaną i zwolnioną.

Niektóre, wybrane czynności Gmina wykonuje na podstawie umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom VAT. Transakcje te Gmina wykazuje w rejestrach sprzedaży i plikach JPK_V7M. Zdecydowana większość zadań Gminy jest realizowana w reżimie administracyjnym, publicznoprawnym. Są to zadania własne nałożone na Gminę odrębnymi przepisami.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 1153 z póź. zm.) do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, a w myśl postanowień art. 7 ust. 1 do zadań własnych gminy należy między innymi zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, obejmujące między innymi sprawy: wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych.

Na mocy ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2018 r. poz.280), doszło do scentralizowania rozliczeń VAT Gminy i jej jednostek organizacyjnych. W wyniku centralizacji Gmina prowadzi skonsolidowane rozliczenia VAT, obejmujące czynności przeprowadzane przez podległe jednostki budżetowe oraz zakład budżetowy.

W strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonuje m.in. nieposiadający osobowości prawnej samorządowy zakład budżetowy o nazwie Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej (zwany dalej GZGK). GZGK wykonuje zadania polegające między innymi na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych oraz urządzeń sanitarnych. GZGK prowadzi opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu VAT sprzedaż w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzanie ścieków. Sprzedaż opodatkowana (dokumentowana fakturą) dotyczy zaopatrzenia w wodę i odprowadzanie ścieków- dla gospodarstw domowych, jednostek organizacyjnych Gminy posiadających osobowość prawną oraz przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu VAT (dokumentowana notą księgową) dotyczy zaopatrzenia w wodę na rzecz jednostek budżetowych Gminy (A), budynków komunalnych Gminy.

W latach (...) Gmina (A) przystąpiła do opracowania dokumentacji projektowej inwestycji pn. (...). Realizację inwestycji rozpoczęto w (…) r., a zakończono w (…) r. Wartość wykonanych prac wyniosła (…) zł w tym z budżetu Gminy wydatkowano kwotę (…) zł, pozostałe nakłady w kwocie (…) zł. zostały wspófinansowane z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych. Inwestycja służy realizacji zadań własnych Gminy w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków. Długo oczekiwana inwestycja realizowana była przez Przedsiębiorstwo (…).

W ramach zadania została wykonana sieć kanalizacji (...) o długości (…) km wraz z posadowieniem (…) przepompowni. W ramach zadania została wykonana sieć kanalizacji (...) o następujących parametrach:

1.     Kanały sanitarne (…):

-        o średnicy (…),

-        o średnicy (…)

2.     Przepompownie ścieków:

-        (…) sztuk o średnicy (…),

(…) sztuka - (…)

Rurociągi (…):

-        o średnicy (…)

-        o średnicy (…)

Odcinki wodociągu

o średnicy (…)

Przyłącz energetyczny - (…) sztuk

Budowa sprawnie działającego systemu odprowadzania ścieków była szczególnie istotna dla ochrony środowiska i życia ludzi. Wpłynęła na wzrost atrakcyjności gospodarczej, rekreacyjnej, inwestycyjnej obszarów Gminy (A). Umożliwiła trwałą poprawę jakości życia dla obecnych i przyszłych pokoleń.

Wydatki poniesione na realizację zadania zostały udokumentowane przez dostawców/ wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku VAT naliczonego wystawionymi na Gminę.

Powstała inwestycja została przekazana w dniu (…) r. nieodpłatnie do GZGK i jest wykorzystywana w prowadzonej przez GZGK działalności w zakresie usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Uzupełnienie

W piśmie z 15 grudnia 2025 r. uzupełnili Państwo opis sprawy o informacje:

1.     Do jakich czynności wykorzystują Państwo towary i usługi nabyte przez Państwa dla realizacji inwestycji pn. (...), tj. czy do czynności:

a)    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b)    zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,

c)    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Ad.1

Towary i usługi nabyte dla realizacji inwestycji pn. „(...)” Gmina (A) wykorzystuje do czynności opodatkowanych, a także niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina nie wykorzystuje ww. inwestycji do czynności zwolnionych.

2.     Do jakich czynności wykorzystują Państwo efekty realizacji inwestycji pn. (...), tj. do czynności opodatkowanych, zwolnionych czy niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?

Ad.2.

Wydatki poniesione na realizację inwestycji pn. „(...)” a także efekty tej inwestycji Gmina (A) wykorzystuje do czynności opodatkowanych, a także niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina nie wykorzystuje ww. inwestycji do czynności zwolnionych.

3.     Czy wydatki, które ponieśli Państwo w związku z realizacją ww. inwestycji są związane wyłącznie z działalnością wodno-kanalizacyjną (sprzedaż w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzanie ścieków) Państwa zakładu budżetowego o nazwie Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej (GZGK)? Jeżeli nie, to z jakimi innymi obszarami działalności GZGK są związane? Proszę je wymienić i wskazać, czy potrafią Państwo odrębnie przypisać jaka część poniesionych wydatków dotyczyła działalności wodno-kanalizacyjnej?

Ad.3.

Wydatki poniesione na realizację inwestycji pn. „(...)” są związane wyłącznie z działalnością wodno-kanalizacyjną (sprzedaż w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzanie ścieków) Gminnego Zakładu Gospodarki Komunalnej.

4.     Czy mają Państwo możliwość przyporządkowania wydatków związanych z realizacją inwestycji pn. (...) w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.)?

Ad.4.

Gmina nie ma możliwości przyporządkowania wydatków związanych z realizacją inwestycji pn. „(...)” w całości do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art.15 ust.2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz.775 ze zm.).

5.     Czy w sytuacji wykorzystywania przez Państwa efektów inwestycji w ramach działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych i czynności zwolnionych od podatku, mają Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

Ad.5.

Efekty inwestycji pn. „(...)” Gmina (A) wykorzystuje do czynności opodatkowanych, a także niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina nie wykorzystuje efektów ww. inwestycji do czynności zwolnionych.

6.     Czy otrzymali Państwo wcześniej indywidualną interpretację podatkową potwierdzającą możliwość stosowania indywidualnego prewspółczynnika w zakresie działalności wodno-kanalizacyjnej? Prosimy o wskazanie sygnatury i zakresu rozstrzygnięcia.

Ad.6.

Gmina (A) posiada indywidualną interpretację podatkową potwierdzającą możliwość stosowania indywidualnego prewspółczynnika w zakresie działalności wodno-kanalizacyjnej sygnatura pisma: (...) z dnia (...) r. Zgodnie z tą interpretacją Gmina ma prawo zastosować bardziej reprezentatywny i odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć, indywidualny prewspółczynnik wyliczony według udziału liczby metrów sześciennych dostarczonej wody i odebranych ścieków od podmiotów zewnętrznych w liczbie ich metrów sześciennych dostarczonej wody i odebranych ścieków ogółem.

7.     Czy uzyskane przez Państwa dofinansowanie z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych na realizację inwestycji pn. (...) może zostać przeznaczone na ogólną działalność lub na inny cel niż realizacja przedmiotowej inwestycji? Jeśli tak, to na jaki?

Ad.7.

Uzyskane dofinansowanie z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych zgodnie z uchwałą nr (…) Rady Ministrów z dnia (…) r. w sprawie wsparcia na realizację zadań inwestycyjnych przez jednostki samorządu terytorialnego mogło zostać przeznaczone jedynie na wydatki majątkowe. Ww. uchwała opublikowana w (…). nie określała konkretnych zadań inwestycyjnych. Zawierała jedynie nazwę jednostki samorządu terytorialnego i maksymalną kwotę wsparcia.

8.     W jakim stopniu realizacja ww. inwestycji uzależniona jest od otrzymanego dofinansowania – w szczególności czy inwestycja byłaby przez Państwa realizowana, gdyby nie otrzymaliby Państwo ww. dofinansowania oraz jaki byłby wówczas zakres i finansowanie wykonywanych prac?

Ad.8.

Realizacja inwestycji pn. „(...)” w dużym stopniu była uzależniona od tego czy Gmina otrzyma dofinansowanie czy nie. Gdyby Gmina (A) nie otrzymała dofinansowania byłaby zmuszona do realizacji ww. zadania ze środków własnych. Zakres wykonanych prac byłby podobny do zakresu prac jakie zostały wykonane.

9.     Czy otrzymane dofinansowanie będzie stanowić dopłatę do ceny świadczonych usług?

Ad.9.

Otrzymane dofinansowanie nie będzie stanowić dopłaty do ceny świadczonych usług.

Pytania

1.     Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wynikające z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację zadania pn. (...), podczas gdy inwestycja częściowo była współfinansowana z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych?

2.     Czy otrzymane dofinansowanie z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych na pokrycie wydatków dotyczących zadania pn. (...), podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

3.     Czy w związku z realizacją zadania pn. (...), Gminie przysługiwać będzie prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a GZGK potwierdzonej interpretacją podatkową?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Gmina (A) stwierdza, że będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wynikające z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację zadania pn. (...), podczas gdy inwestycja częściowo była współfinansowana z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych.

Zdaniem Gminy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy zakupione towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Gmina (A) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wybudowany odcinek sieci kanalizacyjnej służy do odprowadzania ścieków z budynków mieszkalnych i gospodarczych osób fizycznych, dla których są wystawiane faktury VAT jak również służy do odprowadzania ścieków z budynku komunalnego, będącego własnością Gminy. Częściowe odliczenie podatku VAT przysługuje Gminie niezależnie od źródła współfinansowania inwestycji z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych. W ocenie Gminy przesłanką skutkującą brakiem prawa do odliczenia podatku VAT nie jest otrzymane dofinansowanie z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych.

Ustawodawca dał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 88 ustawy o VAT podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Prawo takie nie przysługuje podatnikowi również gdy na fakturze podano kwoty niezgodne z rzeczywistością lub faktura potwierdza czynności, które nie zostały dokonane lub, co do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego. Ponadto z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Gmina realizując wymienioną inwestycję otrzymała faktury VAT od podatników wyłonionych w postępowaniu przetargowym.

Wystawione faktury dokumentują czynności opodatkowane podatkiem VAT, a podane kwoty na fakturach są zgodne z rzeczywistością. Z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych finansowane były inwestycje w kwocie brutto niezależnie czy podatek VAT zostanie przez Gminę odliczony, czy nie. Zdaniem Gminy, przepisy ustawy o podatku VAT nie ograniczają możliwości pozyskania dofinansowania od podmiotu trzeciego lub zewnętrznego funduszu o kwotę VAT - niezależnie od kwestii, czy podatnikowi (w tym przypadku jednostce samorządu terytorialnego) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych zakupów, czy też prawo to nie przysługuje.

Stanowisko to potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 25 czerwca 2021 r. syg.0113-KDIPT1-2.4012.394.2021.1.JS, czy też interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 grudnia 2023 r. syg. 0114-KDIP4-3.4012.445.2023.2.MKA., interpretacja z dnia 28 marca 2025 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej syg. 0111-KDIB3-2.4012.70.2025.1.ASZ.

Z punktu widzenia ustawy o VAT, odliczenie VAT nie jest obowiązkiem podatnika lecz jego uprawnieniem i tym samym na podatniku ciąży odpowiedzialność karno-skarbowa. Zaniechanie odliczenia nie powinno powodować negatywnych konsekwencji, jednak nieodliczenie VAT może świadczyć o niegospodarności, gdyż Gmina rezygnuje z dodatkowych środków z odliczonego podatku. Do wymienionej sytuacji Gmina nie chce dopuścić, dlatego zwraca się z wnioskiem o interpretację podatkową. Dokonane odliczenie będzie uzyskaniem podwójnej korzyści, ze środków budżetu państwa tj. VAT odliczony i uzyskany w kwocie brutto. Ze względu na brak wytycznych dotyczących sposobu traktowania podatku VAT w ramach udzielonego dofinansowania pojawiają się wątpliwości.

Celem potwierdzenia swojego stanowiska Gmina (A) zwraca się z w/w wnioskiem do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Ad.2.

Otrzymane przez Gminę dofinansowanie z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych na realizację zadania nie będzie stanowić dopłaty do ceny świadczonych usług, w związku z czym nie zwiększy ono podstawy opodatkowania i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Otrzymane dofinansowanie nie spowodowało, iż podmioty, dla których Gmina świadczy usługi odbioru ścieków, uiszczają niższe ceny. Stanowisko to potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 grudnia 2023 r. o syg. 0114-KDIP4-3.4012.449.2023.1.RK.

Ad.3

Gmina - na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2a ustawy o VAT - będzie miała prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji. Gmina nie jest w stanie przyporządkować poniesionych na realizację inwestycji wydatków do czynności opodatkowanych wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zdaniem Gminy, będące przedmiotem wniosku wydatki na realizację zadania będą mieć związek z działalnością opodatkowaną (np. odprowadzanie ścieków od osób fizycznych, przedsiębiorców dla których są wystawiane faktury VAT), a także wykorzystywane na potrzeby wewnętrzne (np. zebrania wiejskie, posiedzenia rady sołeckiej), pozostające poza sferą podatku VAT. Zatem Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku VAT, przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku VAT stosowanej przez GZGK.

Wobec otrzymanej interpretacji indywidualnej syg. (...) Gmina może do odliczeń stosować rzeczywisty prewspółczynnik wyliczony według udziału liczby metrów sześciennych wody i odprowadzanych ścieków dostarczanych i odprowadzanych od mieszkańców, przedsiębiorców oraz innych instytucji spoza scentralizowanej dla celów VAT struktury organizacyjnej Gminy, dla których wystawiane są z tego tytułu faktury VAT i jednostek organizacyjnych (np. szkół) oraz budynków komunalnych, gdzie odprowadzanie ścieków jest dokumentowane notą księgową.

Na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o VAT Gmina może zastosować prewspółczynnik metrażowy do określenia proporcji VAT przy wydatkach inwestycyjnych na infrastrukturę wodociągowo-kanalizacyjną, jako bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji oddający specyfikę GZGK.

Poniesione przez Gminę wydatki na ww. inwestycję zostały udokumentowane wystawionymi na Wnioskodawcę przez wykonawców fakturami VAT, z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego- na fakturach zostały wykazane dane Gminy, w tym numer NIP Gminy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Ponadto ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych wynikających z art. 86 ust. 1, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z art. 88 ustawy o VAT wynika, że:

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Zatem mają Państwo obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu.

Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie wskazanej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Na mocy § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia:

Jak stanowi § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Stosownie do § 3 ust. 4 rozporządzenia:

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik, w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 1153 ze zm.):

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jako jednostka samorządu terytorialnego prowadzą Państwo działalność niepodlegającą podatkowi od towarów i usług, działalność gospodarczą opodatkowaną i zwolnioną. W Państwa strukturze organizacyjnej funkcjonuje m.in. nieposiadający osobowości prawnej samorządowy zakład budżetowy o nazwie Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej (GZGK), który wykonuje zadania polegające między innymi na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych oraz urządzeń sanitarnych. GZGK prowadzi opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu VAT sprzedaż w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzanie ścieków. Sprzedaż opodatkowana (dokumentowana fakturą) dotyczy zaopatrzenia w wodę i odprowadzanie ścieków – dla gospodarstw domowych, jednostek organizacyjnych Gminy posiadających osobowość prawną oraz przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu VAT (dokumentowana notą księgową) dotyczy zaopatrzenia w wodę na rzecz jednostek budżetowych Gminy (A), budynków komunalnych Gminy. W latach (...) przystąpili Państwo do opracowania dokumentacji projektowej inwestycji pn. (...). Realizację inwestycji rozpoczęto w (…) r., a zakończono w (…) r. Projekt został wspófinansowany z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych. Inwestycja służy realizacji Państwa zadań własnych Gminy w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków. Powstała inwestycja została przekazana nieodpłatnie do GZGK i jest wykorzystywana w prowadzonej przez GZGK działalności w zakresie usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii:

-        czy będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wynikające z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację zadania pn. (...), podczas gdy inwestycja częściowo była współfinansowana z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych (kwestia objęta zakresem pytania nr 1) i

-        czy w związku z realizacją zadania pn. (...), przysługiwać będzie Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a GZGK potwierdzonej interpretacją podatkową (kwestia objęta zakresem pytania nr 3).

Jak wskazano powyżej, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

We wniosku wskazali Państwo, że wydatki poniesione na realizację inwestycji pn. „(...)” są związane wyłącznie z działalnością wodno-kanalizacyjną (sprzedaż w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzanie ścieków) Gminnego Zakładu Gospodarki Komunalnej, a także że wydatki poniesione na realizację ww. inwestycji, a także efekty tej inwestycji wykorzystują Państwo do czynności opodatkowanych, a także niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie wykorzystują Państwo ww. inwestycji do czynności zwolnionych.

Oznacza to, że nabywane towary i usługi będą wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Podatnik ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku. W sytuacji, gdy przyporządkowanie konkretnych kwot do konkretnego rodzaju działalności nie będzie możliwe, zastosowanie znajdują przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Przy czym dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji, uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych przez nie nabyć określa rozporządzenie.

Jednocześnie w myśl ww. art. 86 ust. 2h ustawy, podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22 (a więc Państwo - JST) uzna, że wskazany zgodnie z przepisami rozporządzenia sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Taka sytuacja zachodzi w Państwa przypadku. Jak bowiem Państwo wskazali, posiadają Państwo indywidualną interpretację podatkową potwierdzającą możliwość stosowania indywidualnego prewspółczynnika w zakresie działalności wodno-kanalizacyjnej sygnatura pisma: (...) z dnia (...) r.

Zatem przysługuje Państwu częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na inwestycję pn. „(...)” – wyłącznie w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Prawo do odliczenia przysługuje Państwu pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy. Z przepisu tego nie wynika ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na sposób finansowania dokonywanych przez podatnika zakupów. Przywołane przepisy dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego nie uzależniają tego prawa od tego, kto finansuje wydatki – odliczenie przysługuje więc niezależnie od tego, z jakich źródeł pochodzą środki finansowe.

Tym samym Państwa stanowisko, że:

-        Gmina (A) stwierdza, że będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wynikające z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację zadania pn. (...), podczas gdy inwestycja częściowo była współfinansowana z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych (stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1),

-        Gmina - na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2a ustawy o VAT - będzie miała prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji (stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3),

jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy otrzymane dofinansowanie z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych na pokrycie wydatków dotyczących zadania pn. „(...)”, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (kwestia objęta zakresem pytania oznaczonego we wniosku nr 2).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym:

Na podstawie art. 29a ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezwzględnie i bezpośrednio z ceną dostarczonych towarów lub świadczonych usług. W przypadku, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części lub całości ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki. Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Bezpośrednio z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Z opisu sprawy wynika, że otrzymane dofinansowanie nie będzie stanowić dopłaty do ceny świadczonych usług. Uzyskane dofinansowanie z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych zgodnie z uchwałą nr (…) Rady Ministrów z dnia (…) r. w sprawie wsparcia na realizację zadań inwestycyjnych przez jednostki samorządu terytorialnego mogło zostać przeznaczone jedynie na wydatki majątkowe. Zatem pozyskane dofinansowanie miało wyłącznie charakter „zakupowy” tzn. zostało przeznaczone na częściowe pokrycie wydatków ponoszonych w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji

Skoro otrzymane przez Państwa środki zostały przekazane na pokrycie części wydatków konkretnej inwestycji oraz nie mają wpływu na cenę świadczonych przez Państwa usług, to jest to dofinansowanie ogólne do Państwa działalności wodno-kanalizacyjnej, niezwiązane z konkretnymi dostawami towarów ani świadczeniem usług na rzecz mieszkańców. Nie stanowi ono dla Państwa wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

Zatem otrzymane przez Państwa dofinansowanie z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych przeznaczone na pokrycie wydatków dotyczących zadania pn. „(...)” nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko z zakresie pytania nr 2, że otrzymane przez Gminę dofinansowanie z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych na realizację zadania nie będzie stanowić dopłaty do ceny świadczonych usług, w związku z czym nie zwiększy ono podstawy opodatkowania i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.