Interpretacja 0111-KDIB3-1.4012.993.2025.2.MG

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 stycznia 2026 r. (wpływ 27 stycznia 2026 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina jest czynnym, scentralizowanym podatnikiem VAT. W ramach swojej działalności statutowej i zadań wynikających z ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 poz. 1465) Gmina prowadzi działalność zarówno w zakresie zadań własnych, wprost opisanych w ustawie o samorządzie gminnym, jak i w zakresie zadań zleconych, w oparciu o współpracę z innymi działami administracji publicznej, w tym przede wszystkim z administracją rządową.

Część wykonywanych przez Gminę zadań własnych objęta jest zakresem pojęcia „działalność gospodarcza”, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, z uwzględnieniem okoliczności, o których mowa w art. 15 ust.6 ustawy o VAT. Z tytułu wykonywania tych czynności Gmina występuje w obrocie gospodarczym jako podatnik VAT, który opodatkowuje te czynności i odpowiednio rozlicza podatek należny w składanych przez siebie deklaracjach. Przykładem transakcji stanowiących po stronie Gminy działalność gospodarczą podlegającą VAT są m.in. usługi najmu/dzierżawy nieruchomości i innych środków trwałych, sprzedaż nieruchomości, sprzedaż środków trwałych, usługi w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

Gmina jest jednak przede wszystkim organem władzy publicznej realizującym określone zadania w oparciu o przepisy prawa z zakresu szeroko pojętej administracji publicznej. Do takich zadań należą m.in. zadania z zakresu ochrony środowiska (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).

W związku z tym Gmina przystępuje do inwestycji pod nazwą: „(X)” (dalej: Inwestycja). Gmina poniosła już pewne koszty związane z realizacją Inwestycji oraz będzie je ponosić w przyszłości.

(…) polega na budowie (…) przydomowych oczyszczalni ścieków ((…)) na działkach (…) mieszkańców (...). W oparciu o zawierane umowy z mieszkańcami (…) zostaną przekazane pod władanie Gminie na czas realizacji projektu oraz przez (…).

Gmina występuje w tym projekcie jako inwestor, to znaczy realizuje Inwestycję poprzez zakup towarów i usług od innych podatników VAT.

Gmina, jako beneficjent programu otrzymuje pomoc finansową (…) na lata (…) dla (…). Gmina jest odpowiedzialna za cały proces inwestycyjny i rozliczeniowy. Dodatkowo Gmina ponosi odpowiedzialność za prawidłowe działanie i funkcjonowanie infrastruktury w okresie trwałości projektu.

Posesje mieszkańców Gminy objęte budową oczyszczalni znajdują się na terenach, na których nie ma możliwości włączenia się do sieci kanalizacji sanitarnej, a budowa takiej sieci byłaby ekonomicznie nieuzasadniona.

Mieszkańcy będą zobowiązani do uiszczenia na rzecz Gminy części kosztów związanych z budową POŚ na swojej nieruchomości. Tym samym koszty budowy zostaną pokryte w części z otrzymanego przez Gminę dofinansowania ((…)% wartości Inwestycji) oraz w części środkami uzyskanymi od mieszkańców ((…)% wartości Inwestycji).

Ponadto umowy z mieszkańcami będą regulowały takie kwestie jak:

1)    nieodpłatne udostępnienie przez mieszkańców na rzecz Gminy nieruchomości, na której budowane będą przydomowe oczyszczalnie ścieków; zgodnie z umową mieszkaniec będzie miał obowiązek wyrazić zgodę na umiejscowienie POŚ oraz na przeprowadzenie wszelkich niezbędnych robót na nieruchomości będącej w jego posiadaniu,

2)    montaż POŚ na nieruchomości należącej do mieszkańca,

3)    przekazanie przez Gminę do nieodpłatnego używania (na czas trwania umowy) wybudowanych POŚ po zakończeniu budowy i protokolarnym odbiorze budowli.

W okresie trwania umowy Gmina nie będzie ponosić żadnych kosztów związanych z eksploatacją POŚ. Właściciel będzie korzystać nieodpłatnie z przydomowej oczyszczalni ścieków oraz będzie ponosić koszty związane z jej utrzymaniem i eksploatacją. W okresie trwałości Projektu nadzór i kontrolę nad utrzymaniem i eksploatacją POŚ będzie sprawować Gmina.

POŚ przez 5 lat od dnia odbioru końcowego pozostaną własnością Gminy. Mieszkańcy będą ponosić wszelkie koszty i opłaty związane z utrzymaniem oraz korzystaniem z POŚ, w tym koszty wynikające z bieżących napraw i konserwacji nieobjętych gwarancją, a także będą umożliwiać Gminie kontrolę i monitoring sposobu korzystania z POŚ oraz dokonywanie niezbędnych napraw i konserwacji urządzeń wchodzących w skład przydomowej oczyszczalni ścieków w ramach gwarancji.

Gmina uzyska dofinansowanie zewnętrzne do Inwestycji w maksymalnej wysokości do (…) PLN. Poziom dofinansowania to (…)% całości zadania, natomiast pozostała część kosztu Inwestycji, czyli (…)% wartości danej POŚ zostanie pokryta wpłatami danego mieszkańca Gminy.

Po zakończeniu okresu trwałości infrastruktura przejdzie na własność mieszkańców nieodpłatnie, to znaczy bez konieczności uiszczenia innych dodatkowych wpłat poza wcześniej dokonaną wpłatą w wysokości (…)% wartości POŚ.

Uzupełnienie

W piśmie z 27 stycznia 2026 r. doprecyzowali Państwo opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego o poniższe informacje:

1.     Towary i usługi nabywane w ramach inwestycji pn. „(X)” będą wykorzystywane przez Gminę do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

2.     Nie istnieje możliwość przyporządkowania podatku naliczonego do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Nabyte towary i usługi w ramach Inwestycji będą wykorzystywane wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. W związku z tym Gminie nie przysługuje prawo odliczenia podatku VAT.

3.     Faktury za realizację inwestycji będą wystawiane na Gminę (...).

4.     Zasadnicze koszty Inwestycji, jak to zostało wskazane w treści wniosku o interpretację, zostaną pokryte ze środków zewnętrznych, to jest w (…)% z dofinansowania oraz (…)% z wpłat mieszkańców. Natomiast Gmina poniesie ze swoich środków wstępne koszty Inwestycji polegające na przygotowaniu dokumentu niezbędnego do ubiegania się o dofinansowanie o nazwie Program Funkcjonalno-Użytkowy w kwocie (…) PLN, przy czym w przypadku otrzymania dofinansowania do Inwestycji również, w tym przypadku (…)% tego kosztu zostanie pokryta dofinansowaniem. Pozostała kwota kosztu przygotowania Programu Funkcjonalno-Użytkowego zostanie pokryta ze środków Gminy.

5.     W przypadku otrzymania dofinansowania wykonawca inwestycji wyłoniony zostanie w ramach zamówienia publicznego zgodnie z ustawa Prawo zamówień publicznych. Zamawiającym będzie Gmina (...).

6.     Realizacja Inwestycji nie ma na celu osiągniecie przez Gminę stałego dochodu, ani zysku.

Pytanie

Czy w związku z realizacją powyżej opisanej Inwestycji Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z realizacją powyżej opisanej Inwestycji Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Z brzmienia tego przepisu wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi przy nabyciu których został naliczony podatek VAT są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym, w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego istotne jest czy nabywane towary i usługi, przy których został naliczony podatek VAT:

·         zostały nabyte przez podatnika VAT,

·         pozostawały w związku z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi (co do zasady – nie zwolnionymi z tego podatku).

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w świetle ust. 2 przywołanego artykułu obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie Gmina pragnie zauważyć, iż stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W związku z powyższym Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie czynności, które Gmina wykonuje w ramach działalności gospodarczej i mają charakter cywilnoprawny, a więc są realizowane przez nią na podstawie umów cywilnoprawnych.

W przeszłości zarówno władze skarbowe jak i część sądów administracyjnych stała na stanowisku, iż realizując przedsięwzięcia proekologiczne, czyli np. takie jak opisane w niniejszym wniosku o interpretację, Gminy zawierają z mieszkańcami umowy cywilnoprawne, a przez to czynności wykonywane w ramach takich umów i rozliczenia dokonywane z mieszkańcami są przedmiotem opodatkowania VAT. W konsekwencji gminy zobowiązane były do rozliczenia podatku należnego, oraz uprawnione były do odpowiedniego odliczenia podatku naliczonego.

Sytuacja ta zmieniła się w związku z wydaniem w dniu 30 marca 2023 r. wyroku przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w sprawie C-612/21 oraz w związku z wydaniem interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 2 maja 2024 r. sygn. PT1.8101.1.2023 będącej konsekwencją wyroku TSUE.

W przedmiotowym wyroku TSUE wskazał, iż stosowne regulacje z zakresu VAT „należy interpretować w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych”.

We wskazane interpretacji ogólnej Minister Finansów potwierdził konieczność interpretacji regulacji z zakresu VAT zgodnie z przywołanym orzeczeniem. Powyższe oznacza, iż gminy realizujące tego rodzaju inwestycje, w okolicznościach, które nie wskazują na chęć osiągniecia przez gminę stałego dochodu, nie działają w tym zakresie jako podatnik VAT.

Jak zostało to wskazane na wstępie uzasadnienia stanowiska Gminy, prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje, gdy nabywane towary i usługi, przy których został naliczony podatek VAT:

·         zostały nabyte przez podatnika VAT,

·         pozostawały w związku z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi (co do zasady – nie zwolnionymi z tego podatku).

Natomiast w ramach realizacji Inwestycji nabywane towary i usługi są/będą nabywane przez Gminę, która w tej sytuacji nie występuje w charakterze podatnika VAT, a przez to nie pozostają w związku z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Gmina nie ma zatem prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami towarów i usług przy realizacji Inwestycji.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

·         podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·         podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to więc wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Rolę Gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 1153 ze zm.).

Stosownie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym:

Zgodne z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że przystępują Państwo do inwestycji pod nazwą: „(X)”. Ponieśli już Państwo pewne koszty związane z realizacją Inwestycji oraz będą je Państwo ponosić w przyszłości.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii czy w związku z realizacją Inwestycji pn. „(X)” przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak już wskazano, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Zatem w celu stwierdzenia, czy przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego, należy określić czy czynności, w związku z którymi dokonują Państwo zakupów towarów i usług, tj. czynności budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy, są wykonywane w ramach prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy:

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy. Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

-        w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

-        świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem, pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych Dyrektywą 2006/112/WE. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w Dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W dorobku orzecznictwa Trybunału przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. Przepisy nie określają formy zapłaty, zatem wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za świadczenie usługi czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług.

Reasumując, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Jak już wskazano, aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującym określone czynności w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Analizując charakter podjętych przez Państwa działań warto wskazać wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 30 marca 2023 r. w sprawie C-616/21 – Gmina L. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej. Zapadł on w wyniku wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego w ramach sporu w przedmiocie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) w odniesieniu do przeprowadzonych na zlecenie gminy czynności związanych z usuwaniem azbestu oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od tych czynności.

Z wyroku tego wynika, że:

Trybunał wskazał, że:

W omawianym wyroku w sprawie C-616/21 Trybunał przypomniał, że:

TSUE zwrócił uwagę na trzy przesłanki, które uznał za istotne dla oceny świadczenia realizowanego przez gminę L. na rzecz jej mieszkańców:

Podsumowując Trybunał uznał, że:

Ostatecznie z wyroku TSUE w sprawie C-616/21 wynika, że okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i nie prowadzi do żadnej płatności ze strony tych mieszkańców, zaś czynności te są finansowane ze środków publicznych.

Potwierdzeniem powyższego jest również wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 – Gmina O. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej, który zapadł z kolei w wyniku wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego w ramach sporu w przedmiocie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) w odniesieniu do transakcji polegających na zawarciu przez rzeczoną gminę umowy z niektórymi z jej mieszkańców w celu instalacji systemów odnawialnych źródeł energii (zwanych dalej „systemami OZE”) na ich nieruchomościach w zamian za świadczenie pieniężne ze strony tych mieszkańców.

W wyroku tym TSUE wskazał, że:

TSUE doszedł do wniosku, że:

Ostatecznie Trybunał orzekł, że:

Rozpatrując Państwa wątpliwości należy uwzględnić ww. wyroki w sprawach C-616/21 oraz C-612/21, zgodnie z którymi dla określenia czy czynności budowy przydomowych oczyszczalni ścieków wykonywane przez Państwa są realizowane w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy, kluczowe jest zidentyfikowanie realizowanej inwestycji pod kątem jej opodatkowania w świetle przesłanek w nim wskazanych, tj.:

·         brak zarobkowego charakteru podejmowanych czynności – czynność nie ma na celu osiągnięcia stałego dochodu,

·         brak równorzędnego (albo jakiegokolwiek) ekwiwalentu ekonomicznego ze strony ostatecznego beneficjenta inwestycji (mieszkańca Gminy),

·         zgoda mieszkańca na wykonanie usługi na jego nieruchomości,

·         uzyskanie dofinansowania,

·         zlecenie zrealizowania inwestycji wyspecjalizowanemu podmiotowi trzeciemu.

W przedmiotowej sprawie ww. przesłanki są spełnione. Z opisu sprawy wynika bowiem, że (…)% wartości Inwestycji zostanie pokryta wpłatami danego mieszkańca Gminy. Zadanie będzie także finansowane z dofinansowania tj. (…)% całości zadania. Realizując Inwestycje nie mają Państwo na celu osiągnięcia stałego dochodu ani zysku. Wykonawca przedmiotowego projektu wyłoniony zostanie w ramach zamówienia publicznego zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych. Z okoliczności sprawy wynika również, że celem Inwestycji jest objęcie budową oczyszczalni posesji mieszkańców Gminy znajdujących się na terenach, na których nie ma możliwości włączenia się do sieci kanalizacji sanitarnej, a budowa takiej sieci byłaby ekonomicznie nieuzasadniona

Biorąc więc pod uwagę tezy wyroku TSUE – nie można stwierdzić, że Inwestycja, polegająca na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, którą realizują Państwo dla mieszkańców, ma na celu osiąganie z tego tytułu stałych dochodów. Mieszkańcy ponoszą bowiem tylko niewielką część kosztów realizacji Inwestycji, tj. (…)% wartości Inwestycji. Zatem przeważająca część Inwestycji finansowana będzie ze środków publicznych, tj. otrzymanego przez Państwa Gminę dofinansowania. Ponadto jak wynika z okoliczności sprawy, nie wykonają Państwo samodzielnie usług budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. W ramach realizacji przedmiotowego projektu wykonawca Inwestycji wyłoniony zostanie w ramach zamówienia publicznego zgodnie z ustawa Prawo zamówień publicznych.

Z wniosku wynika zatem, że Państwa celem nie jest stałe i zorganizowane wykonywanie takiej działalności w celach zarobkowych, na warunkach w jakich wykonują je podmioty gospodarcze trudniące się budową przydomowych oczyszczalni ścieków, lecz interes społeczny. Nie jest to zatem sposób działania występujący w przypadku zwykłej działalności gospodarczej.

W wyniku Państwa działań nie występują znaczące zakłócenia konkurencji, które mogłyby prowadzić do wyłączenia z dostaw dla ostatecznego konsumenta innych podmiotów (w tym przypadku prywatnych firm działających w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków). Działają bowiem Państwo jako świadczeniobiorca dokonujący zakupu od podmiotów prywatnych, a podmiot będący wykonawcą zostanie wyłoniony w ramach postępowania przetargowego. Wskazują Państwo, że wielkość wpłat mieszkańców wyniesie (…)% wartości Inwestycji. Większość kosztów realizacji Inwestycji zostanie pokryta ze środków pochodzących z dofinansowania.

Z powyższych okoliczności sprawy wynika, że analizowany przypadek wykazuje się licznymi analogiami do spraw, w których TSUE wydał wyroki w sprawach C-612/21 i C-616/21 z 30 marca 2023 r.

Przedstawiony przez Państwa opis sprawy należy zatem rozpatrywać w świetle ww. orzeczeń TSUE, z których wynikają określone przesłanki warunkujące możliwość uznania gminy za podmiot niebędący podatnikiem VAT, m.in. brak zarobkowego charakteru podejmowanych czynności (czynność nie ma na celu osiągnięcia stałego dochodu), brak równorzędnego ekwiwalentu ekonomicznego ze strony ostatecznego beneficjenta inwestycji (mieszkańca gminy), uzyskanie dofinansowania.

Podsumowując, w analizowanej sprawie należy stwierdzić, że skoro:

·         przydomowych oczyszczalni ścieków zostaną wybudowane na działkach stanowiących własność mieszkańców gminy (...);

·         przez 5 lat od dnia odbioru końcowego przydomowe oczyszczalnie ścieków pozostaną własnością Gminy;

·         faktury za realizację Inwestycji będą wystawiane na Państwa;

·         wkład własny mieszkańca wyniesie (…)%, dofinansowanie (…)%;

·         po zakończeniu okresu trwałości infrastruktura przejdzie na własność mieszkańców nieodpłatnie;

·         wykonawca inwestycji wyłoniony zostanie w ramach zamówienia publicznego zgodnie z ustawą Prawo zamówień publicznych

to w świetle stanowiska TSUE przedstawionego w ww. wyroku, realizacja Inwestycji nie będzie stanowiła świadczenia usług na rzecz mieszkańców i tym samym czynności wykonywane przez Państwa na rzecz mieszkańców, nie będą wykonywane w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym nie są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabywane na potrzeby realizacji Inwestycji, dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków towary i usługi nie są/nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Podsumowując, w związku z realizacją Inwestycji pn. „(X)” nie przysługuje/nie będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·         stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

·         zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.