Interpretacja 0111-KDIB3-2.4012.172.2025.1.AR

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości odnośnie montażu instalacji PV przy przepompowni ścieków w D. przy ul. (…), przy przepompowni ścieków w M. przy ul. (…) i przy przepompowni w M. przy ul. (…) oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wg pre-współczynnika metrażowego odnośnie montażu instalacji PV przy przepompowni ścieków w K. przy ul. (…) i przy przepompowni ścieków w Ka. przy ul. (…).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Miasto”) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT).

Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT Gminy i jego jednostek organizacyjnych. Jednostki organizacyjne Gminy objęte są centralizacją rozliczeń VAT i jeśli osiągają one obrót, to jest on wykazywany łącznie z Urzędem Miejskim w (…) (dalej: „Urząd”) w jednej deklaracji (pliku JPK_V7M) składanej z podaniem danych Gminy.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. z 2024 r. poz. 1465) Miasto jest wyposażone w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Miasto wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne, między innymi zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym świadczy usługi w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji („odbiorcy zewnętrzni”) oraz na rzecz Jednostek organizacyjnych Miasta oraz w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Miasta („odbiorcy wewnętrzni”).

Gmina będzie realizować projekt pn. „…”. Środki na ten cel pochodzić będą z Funduszy Europejskich dla Województwa X 2021-2027 (Fundusz na rzecz Sprawiedliwej Transformacji) - Priorytet FESL.10.00-Fundusze Europejskie na transformację, Działanie: FESL.10.06 - Rozwój energetyki rozproszonej opartej o odnawialne źródła energii.

Zakres projektu obejmuje montaż instalacji OZE w obrębie 5 budynków publicznych na terenie Miasta (…) tj. przy budynkach:

1. Przepompowni ścieków w D. przy ul. (…) - montaż instalacji PV o mocy 40,48 kW wraz z magazynem energii o pojemności min. 15 kWh.

2. Przepompowni ścieków w K. przy ul. (…) - montaż instalacji PV o mocy 16,56 kW.

3. Przepompowni ścieków w M. przy ul. (…) - montaż instalacji PV o mocy 18,40 kW.

4. Przepompowni ścieków w M. przy ul. (…) - montaż instalacji PV o mocy 19,78 kW.

5. Przepompowni ścieków w Ka. przy ul. (…) - montaż instalacji PV o mocy 27,60 kW.

Instalacje PV zasilać będą powyższe przepompownie.

Ad 1. Przepompownia ścieków w D. przy ul. (…) wraz z magazynem energii - wykorzystywana będzie tylko do czynności opodatkowanych tzn. odbiór ścieków od odbiorców zewnętrznych i sprzedaż nadwyżki energii elektrycznej.

Przepompownia będzie wykorzystywana do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2024 Nr 54 poz. 535).

Instalacja fotowoltaiczna wraz z magazynem energii nie będzie wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej - do czynności opodatkowanych i zwolnionych.

W związku z realizacją przedmiotowej inwestycji Miasto (…) będzie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Powstała instalacja będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

W związku z montażem instalacji fotowoltaicznej zawarta będzie umowa między Miastem (…) a przedsiębiorstwem energetycznym. Rozliczenie wyprodukowanej energii elektrycznej będzie na podstawie ceny godzinowej z rynku dnia następnego. Umowa przewidywać będzie wynagrodzenie na zasadzie net-billingu.

Miasto (…) nie będzie korzystać z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Gmina, w związku z instalacją paneli fotowoltaicznych nie będzie korzystać z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci Gmina nie będzie mogła wykorzystać jej w późniejszym terminie, a niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka nie przepadnie - zostanie rozliczona na zasadach net-billingu.

Instalacja fotowoltaiczna, o której mowa wyżej nie mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Ad 2. Przepompownia ścieków w K. przy ul. (…) - wykorzystywana będzie do czynności opodatkowanych tzn. odbiór ścieków od odbiorców zewnętrznych i sprzedaż nadwyżki energii elektrycznej oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (do funkcjonowania jednostek organizacyjnych Miasta oraz innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych JST).

Przepompownia będzie wykorzystywana zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2024 Nr 54 poz. 535), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Nie będzie możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków związanych z realizacją ww. projektu w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Instalacja fotowoltaiczna nie będzie wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej - do czynności opodatkowanych i zwolnionych.

W związku z realizacją przedmiotowej inwestycji Miasto (…) będzie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Powstała instalacja będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

W związku z montażem instalacji fotowoltaicznej zawarta będzie umowa między Miastem (…) a przedsiębiorstwem energetycznym. Rozliczenie wyprodukowanej energii elektrycznej będzie na podstawie ceny godzinowej z rynku dnia następnego. Umowa przewidywać będzie wynagrodzenie na zasadzie net-billingu.

Miasto (…) nie będzie korzystać z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Gmina, w związku z instalacją paneli fotowoltaicznych nie będzie korzystać z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci Gmina nie będzie mogła wykorzystać jej w późniejszym terminie, a niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka nie przepadnie - zostanie rozliczona na zasadach net-billingu.

Instalacja fotowoltaiczna, o której mowa we wniosku nie mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Ad 3. Przepompownia ścieków w M. przy ul. (…)- wykorzystywana będzie tylko do czynności opodatkowanych tzn. odbiór ścieków od odbiorców zewnętrznych i sprzedaż nadwyżki energii elektrycznej.

Przepompownia będzie wykorzystywana do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2024 Nr 54 poz. 535).

Instalacja fotowoltaiczna nie będzie wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej - do czynności opodatkowanych i zwolnionych.

W związku z realizacją przedmiotowej inwestycji Miasto (…) będzie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Powstała instalacja będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

W związku z montażem instalacji fotowoltaicznej zawarta będzie umowa między Miastem (…) a przedsiębiorstwem energetycznym. Rozliczenie wyprodukowanej energii elektrycznej będzie na podstawie ceny godzinowej z rynku dnia następnego. Umowa przewidywać będzie wynagrodzenie na zasadzie net-billingu.

Miasto (…) nie będzie korzystać z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Gmina, w związku z instalacją paneli fotowoltaicznych nie będzie korzystać z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci Gmina nie będzie mogła wykorzystać jej w późniejszym terminie, a niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka nie przepadnie - zostanie rozliczona na zasadach net-billingu.

Instalacja fotowoltaiczna, o której mowa wyżej nie mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Ad 4. Przepompownia ścieków w M. przy ul. (…) - wykorzystywana będzie tylko do czynności opodatkowanych tzn. odbiór ścieków od odbiorców zewnętrznych i sprzedaż nadwyżki energii elektrycznej.

Przepompownia będzie wykorzystywana do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2024 Nr 54 poz. 535).

Instalacja fotowoltaiczna nie będzie wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej - do czynności opodatkowanych i zwolnionych.

W związku z realizacją przedmiotowej inwestycji Miasto (…) będzie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Powstała instalacja będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

W związku z montażem instalacji fotowoltaicznej zawarta będzie umowa między Miastem (…) a przedsiębiorstwem energetycznym. Rozliczenie wyprodukowanej energii elektrycznej będzie na podstawie ceny godzinowej z rynku dnia następnego. Umowa przewidywać będzie wynagrodzenie na zasadzie net-billingu.

Miasto (…) nie będzie korzystać z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Gmina, w związku z instalacją paneli fotowoltaicznych nie będzie korzystać z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci Gmina nie będzie mogła wykorzystać jej w późniejszym terminie, a niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka nie przepadnie - zostanie rozliczona na zasadach net-billingu.

Instalacja fotowoltaiczna, o której mowa wyżej nie mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Ad 5. Przepompownia w K. przy ul. (…) - wykorzystywana będzie do czynności opodatkowanych tzn. odbiór ścieków od odbiorców zewnętrznych i sprzedaż nadwyżki energii elektrycznej oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (do funkcjonowania jednostek organizacyjnych Miasta oraz innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych JST).

Przepompownia będzie wykorzystywana zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2024 Nr 54 poz. 535), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Nie będzie możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków związanych z realizacją ww. projektu w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Instalacja fotowoltaiczna nie będzie wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej - do czynności opodatkowanych i zwolnionych.

W związku z realizacją przedmiotowej inwestycji Miasto (…) będzie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Powstała instalacja będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

W związku z montażem instalacji fotowoltaicznej zawarta będzie umowa między Miastem (…) a przedsiębiorstwem energetycznym. Rozliczenie wyprodukowanej energii elektrycznej będzie na podstawie ceny godzinowej z rynku dnia następnego. Umowa przewidywać będzie wynagrodzenie na zasadzie net-billingu.

Miasto (…) nie będzie korzystać z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Gmina, w związku z instalacją paneli fotowoltaicznych nie będzie korzystać z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci Gmina nie będzie mogła wykorzystać jej w późniejszym terminie, a niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka nie przepadnie - zostanie rozliczona na zasadach net-billingu.

Instalacja fotowoltaiczna, o której mowa wyżej nie mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Wydatki poniesione na montaż instalacji fotowoltaicznych wraz z magazynem energii na przepompowni ścieków w D., przepompowni ścieków w K., przepompowni ścieków w M. przy ul. (…) i przy ul. (…) oraz przepompowni ścieków w Ka. przy ul. (…) będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą kanalizacyjną Gminy tzn. odprowadzaniem ścieków.

Faktury dokumentujące poniesione wydatki na realizację Inwestycji będą wystawiane na Miasto (…).

Miasto - za pośrednictwem Urzędu - świadczy usługi w zakresie odbioru ścieków. Usługi te świadczone są za odpłatnością na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców oraz innych instytucji spoza struktury organizacyjnej Miasta. Usługi te są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT oraz są wykonywane w ramach działalności gospodarczej przez Miasto.

Odbiór ścieków ma również miejsce w ramach struktury organizacyjnej Miasta - tj. odbiór ścieków od Jednostek organizacyjnych oraz innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Miasta. Czynności te - tj. odbiór ścieków od budynków zajmowanych przez Jednostki organizacyjne oraz innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Miasta, w zakresie, w jakim nie wiążą się z obciążaniem za nie odbiorców będących np. najemcami budynków komunalnych - nie są wykonywaniem działalności gospodarczej przez Miasto.

Miasto (…) nie potrafi dokonać jednoznacznego przyporządkowania wydatków związanych z infrastrukturą kanalizacyjną, do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności tj. do czynności opodatkowanych VAT lub pozostających poza zakresem regulacji ustawy o VAT.

Jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala ustalić część podatku naliczonego przypadającą wyłącznie na realizowane przez Miasto z wykorzystaniem infrastruktury czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach odebranych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT. W ten sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Miasto działalności (tj. sprzedaż wody czy odbiór ścieków - specyfika ta polega na tym, że działalność tą mierzy się metrami sześciennymi dostarczonej wody/odebranych ścieków), a także specyfikę dokonywanych przez Miasto nabyć. Wydatki dotyczące infrastruktury, związane z jej bieżącym utrzymaniem, wykorzystywane są wyłącznie na potrzeby odbioru ścieków i w żaden innych sposób, co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczania VAT od takich wydatków i wyklucza metody przyjmowane dla innych wydatków, które mogą być wykorzystywane w innych sposób.

Inne metody wskazane w ustawie o VAT lub w Rozporządzeniu nie pozwalają na to w żadnym stopniu, prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji - nie uwzględniają one ani specyfiki działalności Miasta ani jego nabyć w zakresie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

Pomiar opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach wynikających z zastosowania dokładnej aparatury pomiarowej, tj. wodomierzy (liczników) spełniających wszelkie wymagania prawne dla tego typu urządzeń. Przedmiotowa aparatura wykorzystywana jest do ewidencji zużycia w większości budynków wykorzystywanych przez jednostki organizacyjne JST oraz innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych JST (odbiorcy wewnętrzni) oraz w większości budynków należących do odbiorców zewnętrznych.

W tej części odbiorców zewnętrznych oraz wewnętrznych, w przypadku których Miasto nie dysponuje stosownymi odczytami poziomu zużycia za pośrednictwem wodomierzy, ilość dostarczanej wody ustalana jest na podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. Nr 8 poz. 70).

Zgodnie z powszechnie przyjętym podejściem dla potrzeb rozliczenia zużycia ścieków przyjmuje się, że zużycie ścieków jest równe zużyciu wody, co oznacza, że w budynkach korzystających zarówno z dostaw wody, jak i usług odbioru ścieków za pośrednictwem sieci (wodociągowych/kanalizacyjnych) wskazanie wodomierza rejestruje zarówno zużycie wody, jak i ścieków (są to te same wartości). Podobnie w budynkach, które korzystają z odbioru ścieków za pośrednictwem sieci kanalizacyjnych, a w których zużycie metrów sześciennych wody ustalane jest na podstawie ww. Rozporządzenia Ministra Infrastruktury - w tych przypadkach przeciętne normy zużycia wody wskazują również zużycie ścieków.

Wzór prewspółczynnika metrażowego dotyczącego gospodarki ściekowej:

udział liczby metrów sześciennych odprowadzonych ścieków od odbiorców zewnętrznych, w całkowitej ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej.

Sposób obliczenia proporcji oparty odpowiednio na ilości odebranych ścieków zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej opodatkowane VAT.

Sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Sposób obliczenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej Urzędu w całości dochodów wykonanych Urzędu, z których większość zupełnie nie ma żadnego związku z wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej. Część dochodów generowana jest w drodze zupełnie innych czynności np. najem, sprzedaż nieruchomości, podatek od nieruchomości.

Przewidziany w Rozporządzeniu sposób obliczenia proporcji uwzględniający wszystkie wskazane powyżej segmenty działalności Urzędu, w przypadku wydatków w obszarze działalności kanalizacyjnej istotnie zniekształca (zaniża) wartość wydatków przypadających na działalność gospodarczą (opodatkowaną VAT).

Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które zwykle służą całokształtowi działalności Urzędu. Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych czynności realizowanych przez Urząd i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach jest uzasadnione.

Inaczej jest w przypadku wydatków związanych z gospodarką kanalizacyjną, gdzie uwzględniając specyfikę tej działalności i nabyć z nią związanych, należy oprzeć się na realnym wykorzystaniu infrastruktury, które jest w pełni mierzalne i pozwala na obiektywne ustalenie wartości wydatków przypadających wyłącznie na działalność opodatkowaną VAT. Proporcja z rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż opiera się na niewłaściwych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności kanalizacyjnej i specyfiki związanych z nią nabyć.

Porównawcze wyliczenia przy zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego oraz prewspółczynnika wynikającego z Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. za rok 2024 - gospodarka kanalizacyjna:

Prewspółczynnik metrażowy za 2024 rok:

udział metrów sześciennych odprowadzonych ścieków od odbiorców zewnętrznych, w całkowitej ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej za rok 2024

(…) m³/(…) m³ = (…) x 100 = (…)% = (…)%

Prewspółczynnik obliczony na podst. rozporządzenia Ministra Finansów za 2024 r. wynosi (…)%.

Prewspółczynnik metrażowy za 2023 rok wyniósł (…)%, natomiast obliczony na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów wyniósł (…)%.

Pytania

1. Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z podatku należnego w całości, odnośnie montażu instalacji PV przy przepompowniach ścieków: w D. przy ul. (…); przepompowni ścieków w M. przy ul. (…) i przy przepompowni w M. przy ul. (…)?

2. Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z podatku należnego wg pre-współczynnika metrażowego odnośnie montażu instalacji PV przy przepompowni ścieków w K. przy ul. (…) i przy przepompowni ścieków w Ka. przy ul. (…)?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości jeśli chodzi o przyszłe wydatki dotyczące montażu instalacji PV przy przepompowniach ścieków w D. przy ul. (…); przy przepompowni w M. przy ul. (…) i przy przepompowni w M. przy ul. (…).

Gmina jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jest uprawniona do pełnego odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących ponoszone wydatki związane z realizacją inwestycji, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z uwagi na fakt, że Gmina dokonywać będzie odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1-2 ustawy o VAT.

Ad 2

Jeśli chodzi o wydatki dotyczące montażu instalacji PV przy przepompowniach ścieków w K. przy ul. (…) i w Ka. przy ul. (…), Gminie będzie przysługiwać prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego VAT przy zastosowaniu pre-współczynnika metrażowego.

Gmina w tym przypadku nie potrafi dokonać jednoznacznego przyporządkowania wydatków do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT i pozostających poza zakresem regulacji ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Przepis art. 86 ust. 2c ustawy stanowi, że:

Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:

Według art. 86 ust. 2f ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 1 rozporządzenia:

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do § 2 pkt 8 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Na podstawie § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Stosownie do § 2 pkt 9 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

- podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

- podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

W tym miejscu podkreślenia wymaga, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te - co do zasady - w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Będą Państwo realizować projekt pn. „…”. Zakres projektu obejmuje montaż instalacji OZE w obrębie 5 budynków publicznych na terenie Miasta (…), tj. przy budynkach:

1. Przepompowni ścieków w D. przy ul. (…) - montaż instalacji PV o mocy 40,48 kW wraz z magazynem energii o pojemności min. 15 kWh.

2. Przepompowni ścieków w K. przy ul. (…) - montaż instalacji PV o mocy 16,56 kW.

3. Przepompowni ścieków w M. przy ul. (…) - montaż instalacji PV o mocy 18,40 kW.

4. Przepompowni ścieków w M. przy ul. (…) - montaż instalacji PV o mocy 19,78 kW.

5. Przepompowni ścieków w Ka. przy ul. (…) - montaż instalacji PV o mocy 27,60 kW.

Jak wynika z opisu sprawy ww. instalacje PV zasilać będą powyższe przepompownie. Przepompownia ścieków w D. przy ul. (..), przepompownia ścieków w M. przy ul. (…) oraz przepompownia ścieków w M. przy ul. (…) będą wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do odbioru ścieków od odbiorców zewnętrznych. Natomiast przepompownia ścieków w K. przy ul. (…) oraz przepompownia ścieków w Ka. przy ul. (...) będą wykorzystywane przez Państwa do odbioru ścieków od odbiorców zewnętrznych oraz będą związane z funkcjonowaniem Państwa jednostek organizacyjnych oraz innych miejsc wykorzystywanych do realizacji Państwa zadań własnych. Usługi odbioru ścieków świadczone na rzecz odbiorców zewnętrznych są wykonywane w ramach działalności gospodarczej przez Państwa oraz są czynnościami opodatkowanymi VAT. Odbiór ścieków od budynków zajmowanych przez Jednostki organizacyjne oraz innych miejsc wykorzystywanych do realizacji Państwa zadań własnych, w zakresie, w jakim nie wiążą się z obciążaniem za nie odbiorców będących np. najemcami budynków komunalnych - nie są wykonywaniem działalności gospodarczej przez Państwa.

Ponadto wskazali Państwo, że powstałe instalacje będą stanowiły mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii, a Państwo będą prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii. W związku z montażem instalacji fotowoltaicznych zawarta będzie umowa między Państwem a przedsiębiorstwem energetycznym. Rozliczenie wyprodukowanej energii elektrycznej będzie na podstawie ceny godzinowej z rynku dnia następnego. Umowa przewidywać będzie wynagrodzenie na zasadzie net-billingu.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości odnośnie montażu instalacji PV przy przepompowni ścieków w D. przy ul. (…), przy przepompowni ścieków w M. przy ul. (…) i przy przepompowni ścieków w M. przy ul. (…).

W opisie sprawy wskazali Państwo, że przepompownia ścieków w D. przy ul. (…), przepompownia ścieków w M. przy ul. (…) oraz przepompowni ścieków w M. przy ul. (…), będą wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT tylko do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (odbiór ścieków od odbiorców zewnętrznych i sprzedaż nadwyżki energii elektrycznej).

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do wydatków dotyczących montażu instalacji PV przy przepompowni ścieków w D. przy ul. (…), przy przepompowni ścieków w M. przy ul. (…) oraz przy przepompowni ścieków w M. przy ul. (…), zostaną spełnione warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego.

Wobec powyższego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości odnośnie wydatków dotyczących montażu instalacji PV przy przepompowni ścieków w D. przy ul. (…), przy przepompowni w M. przy ul. (…) i przy przepompowni w M. przy ul. (…), które będą wykorzystywane tylko do czynności opodatkowanych. Prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia podatku naliczonego według pre-współczynnika metrażowego odnośnie montażu instalacji PV przy przepompowni ścieków w K. przy ul. (…) i przy przepompowni ścieków w Ka. przy ul. (…).

Jak Państwo wskazali, przepompownia ścieków w K. przy ul. (…) oraz przepompownia w Ka. przy ul. (…) wykorzystywane będą przez Państwa zarówno do celów prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do innych celów niż działalność gospodarcza. Przepompownia ścieków w K. przy ul. (…) oraz przepompownia w Ka. przy ul. (…) wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (odbiór ścieków od odbiorców zewnętrznych i sprzedaż nadwyżki energii elektrycznej) oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (do funkcjonowania jednostek organizacyjnych Miasta oraz innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych JST).

Wskazali Państwo również, że nie będzie możliwości bezpośredniego przyporządkowania ww. wydatków związanych z realizacją projektu w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem w niniejszej sprawie, przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków związanych z montażem instalacji PV przy przepompowni ścieków w K. przy ul. (…) i przy przepompowni ścieków w Ka. przy ul. (…), w pierwszej kolejności powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

W przypadku bowiem, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Jak wynika z cytowanego już art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

- zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

- obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) - gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane przez Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których dokonają Państwo wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Przy czym, jak zostało wskazane, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów w cyt. wyżej rozporządzeniu określił dla jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego sposoby określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.

W tym miejscu warto wskazać na wyrok Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18, w którym NSA stwierdził, że:

Ustawodawca, na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom, w tym jednostkom samorządu terytorialnego, możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy - ale tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.

Zatem mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę, a także sposób finansowania jednostki.

W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych - urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane.

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT - System Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo dokonać wyliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących montażu instalacji PV przy przepompowni ścieków w K. przy ul. (…) i przy przepompowni ścieków w K. przy ul. (…) według prewspółczynnika metrażowego obliczonego na podstawie udziału liczby metrów sześciennych odprowadzanych ścieków od odbiorców zewnętrznych w całkowitej ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej.

Wskazali Państwo, że ww. instalacje PV zasilać będą powyższe przepompownie. Wydatki poniesione na montaż instalacji fotowoltaicznych przy przepompowni ścieków w K. przy ul. (…) oraz przy przepompowni ścieków w Ka. przy ul. (…) będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą kanalizacyjną Gminy, tzn. odprowadzaniem ścieków.

W Państwa ocenie, jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala ustalić część podatku naliczonego przypadającą wyłącznie na realizowane przez Państwa z wykorzystaniem infrastruktury czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach odebranych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT.

Państwa zdaniem, w ten sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Państwa działalności, a także specyfikę dokonywanych przez Państwa nabyć.

Wskazali Państwo, że pomiar opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach wynikających z zastosowania dokładnej aparatury pomiarowej, tj. wodomierzy (liczników) spełniających wszelkie wymagania prawne dla tego typu urządzeń. Przedmiotowa aparatura wykorzystywana jest do ewidencji zużycia w większości budynków wykorzystywanych przez jednostki organizacyjne JST oraz innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych JST (odbiorcy wewnętrzni) oraz w większości budynków należących do odbiorców zewnętrznych. W tej części odbiorców zewnętrznych oraz wewnętrznych, w przypadku których nie dysponują Państwo stosownymi odczytami poziomu zużycia za pośrednictwem wodomierzy, ilość dostarczanej wody ustalana jest na podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody. Zgodnie z powszechnie przyjętym podejściem dla potrzeb rozliczenia zużycia ścieków przyjmuje się, że zużycie ścieków jest równe zużyciu wody, co oznacza, że w budynkach korzystających zarówno z dostaw wody, jak i usług odbioru ścieków za pośrednictwem sieci (wodociągowych/kanalizacyjnych) wskazanie wodomierza rejestruje zarówno zużycie wody, jak i ścieków (są to te same wartości). Podobnie w budynkach, które korzystają z odbioru ścieków za pośrednictwem sieci kanalizacyjnych, a w których zużycie metrów sześciennych wody ustalane jest na podstawie ww. rozporządzenia Ministra Infrastruktury - w tych przypadkach przeciętne normy zużycia wody wskazują również zużycie ścieków.

Jak Państwo wskazali, sposób obliczenia proporcji wskazany w rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej Urzędu w całości dochodów wykonanych Urzędu, z których większość zupełnie nie ma żadnego związku z wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej. Część dochodów generowana jest w drodze zupełnie innych czynności np. najem, sprzedaż nieruchomości, podatek od nieruchomości. Przewidziany w rozporządzeniu sposób obliczenia proporcji uwzględniający wszystkie wskazane powyżej segmenty działalności Urzędu, w przypadku wydatków w obszarze działalności kanalizacyjnej istotnie zniekształca (zaniża) wartość wydatków przypadających na działalność gospodarczą (opodatkowaną VAT). Zastosowanie proporcji z rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które zwykle służą całokształtowi działalności Urzędu. Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych czynności realizowanych przez Urząd i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach jest uzasadnione. Inaczej jest w przypadku wydatków związanych z gospodarką kanalizacyjną, gdzie uwzględniając specyfikę tej działalności i nabyć z nią związanych, należy oprzeć się na realnym wykorzystaniu infrastruktury, które jest w pełni mierzalne i pozwala na obiektywne ustalenie wartości wydatków przypadających wyłącznie na działalność opodatkowaną VAT. Proporcja z rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż opiera się na niewłaściwych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności kanalizacyjnej i specyfiki związanych z nią nabyć.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście przywołanych przepisów prawa, trzeba stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym konkretnym przypadku może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć. Według podanych przez Państwa informacji, przedstawiony przez Państwa sposób wyliczenia prewspółczynnika metrażowego, który chcą Państwo zastosować do wydatków poniesionych na montaż instalacji PV przy przepompowni ścieków w K. przy ul. (…) i przy przepompowni ścieków w Ka. przy ul. (…), zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane VAT oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Prewspółczynnik wskazany przez Państwa, jak wynika z treści wniosku, opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach.

Zatem, w związku z wykorzystywaniem przez Państwa instalacji PV montowanych przy przepompowni ścieków w K. przy ul. (…) i przy przepompowni ścieków w Ka. przy ul. (…), zarówno do działalności gospodarczej jak i do działalności innej niż gospodarcza, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na montaż ww. instalacji PV, według prewspółczynnika metrażowego obliczonego na podstawie udziału liczby metrów sześciennych odprowadzanych ścieków od odbiorców zewnętrznych w całkowitej ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej. Prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa - rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w….. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.