Interpretacja 0111-KDIB3-2.4012.239.2026.1.ASZ

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 marca 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 26 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Pan X prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą XY, wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (adres (…), posiada numer NIP (…) oraz numer REGON (…) (dalej także: Podatnik).

Prowadzona przez Podatnika jednoosobowa działalność gospodarcza obejmuje:

1. Sprzedaż i dobór aparatów słuchowych,

2. Sprzedaż baterii i akcesoriów do aparatów słuchowych,

3. Sprzedaż systemów wspomagających słyszenie,

4. Wykonywanie badań słuchu:

a) wykonywanie otoskopii ucha - sprawdzenie stanu przewodu słuchowego zewnętrznego pacjenta,

b) wykonywanie audiometrii tonalnej – standardowe, podstawowe badanie słuchu wykonywane u dorosłych, aby określić rodzaj i wielkość ubytku słuchu. Często wykonywane również na potrzeby medycyny pracy bądź profilaktyki słyszenia u dorosłych jak i u dzieci. Podstawowe badanie potrzebne do protezowania pacjenta,

c) audiometria mowy - sprawdzanie rozumienia mowy u pacjenta,

d) wykonywanie audiometrii impedancyjnej - wykonywane w celu sprawdzenia stanu ucha środkowego, najczęściej u dzieci, aczkolwiek wykonywana również u dorosłych,

e) wykonywanie badania otoemisji akustycznej - jest to badanie przesiewowe słuchu wykonywane u dzieci,

f) wykonywanie badań ABR (Auditory Brainstem Response) i ASSR (Auditory Steady-State Responses) - są to badania diagnostyczne, które pozwalają na określenie wielkości oraz rodzaju ubytku słuchu u dzieci oraz pacjentów niewspółpracujących. Wykonywane, jeśli badania przesiewowe w szpitalu u dzieci wskazują na ubytek słuchu. Jest wykonywane w celu określenia wielkości ubytku słuchu do protezowania aparatami słuchowymi.

5. Diagnostyka zaburzeń przetwarzania słuchowego:

Są to badania wykonywane u dzieci, które pomimo normalnego słyszenia mają problemy ze zrozumieniem mowy w hałasie, problemy z rozróżnianiem głosek, ciężko funkcjonują w grupach i w szkole. Badanie ma na celu uzyskanie podstawy do prowadzenia terapii i dobrania ćwiczeń.

Diagnoza jest realizowana na platformie (...). Osoba, która przeprowadza diagnozę musi mieć ukończony specjalistyczny kurs (...) tej metody. Ponadto przystąpienie do kursu (...) wymaga wykazania posiadania wykształcenia kierunkowego. Wykorzystywane testy są opracowywane i dostarczane przez platformę (...). Ilość i rodzaj testów jest dostosowywana w zależności od konkretnego przypadku. Poprawne przeprowadzenie diagnostyki wymaga specjalistycznej wiedzy z zakresu badania słuchu.

6. Dopasowywanie aparatów słuchowych

Najczęściej wykonywana dla osób, które aparaty słuchowe dostały bądź odkupiły od innych osób. W przypadku takiego dopasowania niezbędne jest wykonanie badania słuchu, a następnie procedury dopasowania aparatu, czyli dostosowania parametrów pod wyniki badania słuchu i preferencje pacjenta.

Każdy aparat wymaga prawidłowego ustawienia, które jest możliwe dopiero po przeprowadzeniu badań słuchu. Jest to wykonywane przy użyciu specjalistycznego oprogramowania producentów stworzonego dla protetyków słuchu. Często trzeba użyć kilku tego typu programów. Wymaga to specjalistycznej wiedzy medycznej, w szczególności z zakresu protezowania słuchu.

Badania i inne czynności, o których mowa w pkt 4, 5 i 6 są wykonywane przez Pana X w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Pan X jest inżynierem biomedycznym oraz dyplomowanym protetykiem słuchu. Swoje kompetencje zdobywał m.in. podczas współpracy z Instytutem(…). Tam zdobył specjalistyczną wiedzę i praktykę w zakresie badań słuchu, pracując z dziećmi z niedosłuchem.

Pan X jest wpisany od dnia 21 stycznia2025 roku do Centralnego Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania Zawodu Medycznego, o którym mowa w ustawie z dnia 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach medycznych (Dz. U. poz. 1972 z późn. zm.) jako osoba posiadająca uprawnienia zawodowe protetyka słuchu (numer wpisu do rejestru: (...), indywidualny identyfikator wpisu (...)).

Podatnik nie wyklucza, że badania i inne czynności, o których mowa w pkt 4, 5 i 6 będą wykonywane w przyszłości także przez inne osoby, jednak warunkiem dopuszczenia do przeprowadzania tych badań będzie zawsze wpis do Centralnego Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania Zawodu Medycznego.

Pytanie

Czy świadczone przez Podatnika usługi opisane w pkt 4, 5 i 6 stanu faktycznego, tj. badania słuchu, diagnostyka zaburzeń przetwarzania słuchowego oraz dopasowywanie aparatów słuchu, są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. czy są to usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Podatnika należy udzielić odpowiedzi twierdzącej na zadane pytanie.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit c ustawy o VAT, „Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2023 r. poz. 991, 1675 i 1972)”.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, „Użyte w ustawie określenia oznaczają: osoba wykonująca zawód medyczny - osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny”.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. j ustawy z dnia 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach medycznych (Dz. U. poz. 1972 z późn. zm., dalej: ustawa o niektórych zawodach medycznych), ustawa określa zasady wykonywania zawodu medycznego - protetyka słuchu.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o niektórych zawodach medycznych, „Do wykonywania zawodu medycznego jest uprawniona osoba, która spełnia łącznie następujące warunki:

1) posiada pełną zdolność do czynności prawnych;

2) nie była prawomocnie skazana za umyślne przestępstwo ścigane z oskarżenia publicznego lub umyślne przestępstwo skarbowe;

3) korzysta z pełni praw publicznych;

4) wykazuje znajomość języka polskiego w mowie i piśmie w zakresie niezbędnym do wykonywania danego zawodu medycznego oraz złożyła oświadczenie o następującej treści: „Oświadczam, że władam językiem polskim w mowie i piśmie w zakresie niezbędnym do wykonywania zawodu medycznego”;

5) posiada:

a) wykształcenie uzyskane w systemie szkolnictwa wyższego i nauki, kwalifikacje uzyskane w systemie oświaty lub inne kwalifikacje, wymagane do wykonywania danego zawodu medycznego, określone w załączniku do ustawy, i posiada dokument potwierdzający uzyskanie tego wykształcenia lub tych kwalifikacji lub

b) kwalifikacje wymagane do wykonywania danego zawodu medycznego uzyskane w państwie członkowskim Unii Europejskiej, Konfederacji Szwajcarskiej lub państwie członkowskim Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stronie umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, uznane w Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie przepisów ustawy z dnia 22 grudnia 2015 r. o zasadach uznawania kwalifikacji zawodowych nabytych w państwach członkowskich Unii Europejskiej (Dz. U. z 2023 r. poz. 334), lub

c) dokument potwierdzający uzyskanie kwalifikacji wymaganych do wykonywania danego zawodu medycznego wydany w państwie innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej, Konfederacja Szwajcarska lub państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, uznany w Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami o szkolnictwie wyższym i nauce, za równoważny odpowiedniemu polskiemu dyplomowi i tytułowi zawodowemu, lub

d) kwalifikacje wymagane do wykonywania danego zawodu medycznego uzyskane przed dniem 1 stycznia 2021 r. w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, uznane w Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie przepisów ustawy z dnia 22 grudnia 2015 r. o zasadach uznawania kwalifikacji zawodowych nabytych w państwach członkowskich Unii Europejskiej, lub e) dokument uprawniający do wykonywania danego zawodu medycznego uznany na mocy umowy międzynarodowej lub porozumienia;

6) posiada wpis do Centralnego Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania Zawodu Medycznego”.

Zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o niektórych zawodach medycznych, „Osoba wykonująca zawód medyczny, która spełnia warunki określone w ust. 1 pkt 1-5, podlega wpisowi do Centralnego Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania Zawodu Medycznego. Zawód medyczny można wykonywać od dnia uzyskania tego wpisu”. Pan X uzyskał wpis do rejestru dnia 21 stycznia 2025 roku.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 10 ustawy o niektórych zawodach medycznych, wykonywanie zawodu medycznego protetyka słucha polega na „wykonywaniu czynności zawodowych w zakresie badania i protezowania słuchu”.

Przytoczone przepisy ustawy o VAT stanowią transpozycję do prawa krajowego art. 132 ust. 1 lit. b oraz lit. c dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm.).

Przepisy te stanowią, że „Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

a) opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;

b) świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie”.

Z powyższych regulacji wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

a) przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia,

b) przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem leczniczym bądź osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w rozumieniu ww. art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Z przedstawionego stanu faktycznego jednoznacznie wynika, że spełnione są obie powyższe przesłanki podmiotowo-przedmiotowe.

Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia należy zastosować wykładnię językową.

„Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk, to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

„Zachowywanie” rozumiane jest zaś jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie” należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Pojęcie „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

„Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Usługi opisane w pkt 4, 5 i 6 stanu faktycznego bez wątpienia spełniają wyżej określone warunki.

Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa unijnego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25).

Definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani unijnych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa unijnego.

W odniesieniu do powołanych wyżej przepisów Dyrektywy ukształtowała się linia orzecznicza. I tak, w wyroku w sprawie C-106/05 L.u.P. GmbH (pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (…) odnoszą się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia.

Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie C-307/01 Peter d´Ambrumenil (pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Analizując przedstawione powyżej regulacje należy zauważyć, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez TSUE „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie C-212/01 Margarete Unterpertinger, pkt 40).

Ponadto, w omawianym wyroku Trybunał stwierdził, że wyrażenie „opieka medyczna” dotyczy działalności mającej na celu ochronę zdrowia ludzkiego i obejmuje opiekę nad pacjentem. Celem zwolnienia jest ułatwienie ochrony zdrowia ludzkiego, która obejmuje diagnozę i badania w celu sprawdzenia czy osoba cierpi na jakąś chorobę i jeżeli to możliwe zapewnia jej leczenie.

Zatem zwolnieniem od podatku, o którym mowa w ww. art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy, objęte są te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta.

Dla zastosowania zwolnienia od VAT dla ww. usług ważnym jest wykazanie, że celem świadczonych usług jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywrócenie i poprawa zdrowia, a tak jest bez wątpienia w analizowanym stanie faktycznym. Bez wątpienia tak właśnie jest w przypadku Podatnika.

W kwestii ww. zwolnienia wypowiedział się również TSUE, który w wyroku w sprawie C-141/00 Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH wskazał, że zwolnienie przyznane w art. 13(A)(J)(c,) Szóstej Dyrektywy (aktualnie art. 132 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady) nie zależy od formy prawnej podatnika świadczącego usługi medyczne lub paramedyczne, o których mowa w tym przepisie.

Wyjaśnił również, że przepis ten (art. 132 ust. 1 lit. c dyrektywy) nie wymaga, by usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe (pkt 27).

Dokonując subsumpcji należy stwierdzić:

Po pierwsze, Pan X – wykonujący czynności, o których mowa w pkt 4, 5 i 6 – posiada wymagane wykształcenie w zakresie protetyki słuchu oraz jest wpisany do Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania Zawodu Medycznego jako protetyk słuchu. Implikuje to spełnienie przesłanki podmiotowej świadczenia usług w ramach wykonywania zawodu medycznego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Podatnik jednoznacznie wskazuje, że także wszystkie inne osoby, które w przyszłości będą wykonywały wskazane usługi będą posiadały wymagane przepisami prawa uprawnienia zawodowe uzyskane na warunkach określonych w ustawie o niektórych zawodach medycznych.

Po drugie, wszystkie wymienione badania w pkt 4 stanu faktycznego, tj.:

a) otoskopia ucha - sprawdzenie stanu przewodu słuchowego zewnętrznego pacjenta,

b) audiometria tonalna – standardowe, podstawowe badanie słuchu wykonywane u dorosłych, aby określić rodzaj i wielkość ubytku słuchu. Często wykonywane również na potrzeby medycyny pracy bądź profilaktyki słyszenia u dorosłych jak i u dzieci. Podstawowe badanie potrzebne do protezowania pacjenta,

c) audiometria mowy - sprawdzanie rozumienia mowy u pacjenta,

d) audiometria impedancyjna - wykonywana w celu sprawdzenia stanu ucha środkowego, najczęściej u dzieci, aczkolwiek wykonywana również u dorosłych,

e) badania otoemisji akustycznej - jest to badanie przesiewowe słuchu wykonywane u dzieci,

f) badania ABR (Auditory Brainstem Response) i ASSR (Auditory Steady-State Responses) - są to badania diagnostyczne, które pozwalają na określenie wielkości oraz rodzaju ubytku słuchu u dzieci oraz pacjentów niewspółpracujących. Wykonywane, jeśli badania przesiewowe w szpitalu u dzieci wskazują na ubytek słuchu. Jest wykonywane w celu określenia wielkości ubytku słuchu do protezowania aparatami słuchowymi, służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia pacjentów, a tym samym są objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT.

To samo dotyczy diagnostyki zaburzeń przetwarzania słuchowego opisanej w pkt 5 stanu faktycznego.

Analogicznie w przypadku dopasowywania aparatów słuchowych – usługi opisanej w pkt 6 stanu faktycznego. Nie może budzić wątpliwości, że jest to usługa mająca na celu zachowanie, przywracanie i poprawę zdrowia pacjentów.

Problemy związane z niedosłuchem negatywnie wpływają na bardzo liczne aspekty życia. U dzieci nawet lekki ubytek słuchu nie pozwala na prawidłowy rozwój poznawczy. U osób starszych niedosłuch wpływa negatywnie zarówno na kontakty międzyludzkie, powodując wycofanie z życia społecznego, jak i bezpośrednio na zdrowie fizyczne, co udowadniają wieloletnie badania neurologiczne i psychologiczne. Niedosłuch w dorosłym życiu wywołuje depresję, demencję, zmniejsza zdolności poznawcze. Niedosłuch wpływa również bezpośrednio na zagrożenie życia i zdrowia, np. w sytuacji, kiedy osoba niesłysząca nie słyszy nadjeżdżającego samochodu lub w sytuacji, gdy nie może skomunikować się z lekarzem w ważnej sprawie zdrowotnej. Wszystkim wymienionym ujemnym konsekwencjom niedosłuchu zapobiegają aparaty słuchu, które aby spełniały swoje funkcję muszą mieć prawidłowo dostosowane parametry – w sposób odzwierciedlający wyniki badań słuchu.

Z tej perspektywy nie może budzić żadnych wątpliwości, że opisane przez Podatnika usługi dostosowywania aparatów słuchowych spełniają przesłankę przedmiotową z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT, tj. służą zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia pacjentów.

W rezultacie wszystkie świadczone przez Podatnika usługi opisane w pkt 4, 5 i 6 stanu faktycznego korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT.

Ponadto Podatnik wskazuje, że analogiczny stan faktyczny był już przedmiotem rozstrzygnięć Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacjach:

1. z dnia 13 sierpnia 2025 roku, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.462.2025.1.MŻA,

2. z dnia 11 sierpnia 2025 roku, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.458.2025.1.MC.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

-        w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

-        świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (m.in. w postaci świadczenia wzajemnego).

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Zwolnienie określone w tym przepisie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza to, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług (usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane), wykonywanych przez zdefiniowany krąg podmiotów (podmioty lecznicze).

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2025 r. poz. 450, 620 i 637),

d) psychologa.

Przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) oraz lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, ze zm.), zgodnie z którym:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

b) opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;

c) świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Z powyższych regulacji wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

-        przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także

-        przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem leczniczym bądź osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w rozumieniu ww. art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Zatem powyższe zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie od podatku nie znajduje zastosowania.

Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia należy zastosować wykładnię językową.

„Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk, to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

„Zachowywanie” rozumiane jest zaś jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie” należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Pojęcie „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

„Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W odniesieniu do powołanych wyżej przepisów Dyrektywy ukształtowała się wspólnotowa linia orzecznicza. I tak, w wyroku w sprawie C-106/05 L.u.P. GmbH (pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że:

Pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (…) odnoszą się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia.

Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie C-307/01 Peter d´Ambrumenil (pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Analizując przedstawione powyżej regulacje należy zauważyć, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez TSUE „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie C-212/01 Margarete Unterpertinger, pkt 40).

Należy podkreślić, że ani przytoczone przepisy Dyrektywy, ani orzecznictwo TSUE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z wyroku w sprawie C-212/01.

Ponadto, w omawianym wyroku Trybunał stwierdził, że:

(…) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi.

Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia. Jeżeli z kontekstu wynika, że jej podstawowym celem nie jest ochrona zdrowia, w tym jego utrzymanie lub przywrócenie, lecz raczej udzielenie porady wymaganej przed podjęciem decyzji wiążącej się z konsekwencjami prawnymi, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Wyrażenie „opieka medyczna” dotyczy działalności mającej na celu ochronę zdrowia ludzkiego i obejmuje opiekę nad pacjentem. Celem zwolnienia jest ułatwienie ochrony zdrowia ludzkiego, która obejmuje diagnozę i badania w celu sprawdzenia czy osoba cierpi na jakąś chorobę i jeżeli to możliwe zapewnia jej leczenie. Nie obejmuje diagnozy i badania w innym celu. Aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel. Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia, świadczenie takie nie podlega zwolnieniu z VAT.

W ww. art. 132 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że zwolnienie dotyczy jedynie czynności „ściśle” związanych z podstawowymi usługami objętymi zwolnieniem, którym – jak wynika z powyższej analizy – powinien przyświecać cel terapeutyczny. W zakresie pojęcia „czynności ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną” powinny zatem mieścić się wyłącznie świadczenia, których realizacja jest niezbędna dla osiągnięcia celu terapeutycznego, opieki szpitalnej i medycznej.

Ponadto jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08 CopyGene A/S:

Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania.

Zatem zwolnieniem od podatku, o którym mowa w ww. art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują nie mogą korzystać z ww. zwolnienia. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Nie w każdym przypadku działania podejmowane na rzecz pacjenta mają na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę jego zdrowia. W przypadku, gdy świadczone usługi nie będą związane z ochroną zdrowia i takiego celu nie będą realizować, nie mogą korzystać z omawianego zwolnienia.

Dla zastosowania zwolnienia od VAT dla ww. usług ważnym jest wykazanie, że celem świadczonych usług jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywrócenie i poprawa zdrowia.

Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy odpowiada zakresowi zwolnienia wynikającego z powołanego przepisu art. 132 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają od podatku świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

W kwestii ww. zwolnienia wypowiedział się również TSUE, który w wyroku w sprawie C-141/00 Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH wskazał, że:

Zwolnienie przyznane w art. 13(A)(J)(c,) Szóstej Dyrektywy (aktualnie art. 132 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady) nie zależy od formy prawnej podatnika świadczącego usługi medyczne lub paramedyczne, o których mowa w tym przepisie.

Wyjaśnił również:

W dosłownej interpretacji, przepis ten (art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy) nie wymaga, by usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe (pkt 27).

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, ustawodawca odwołał się do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 156). Na mocy tego przepisu:

Osoba wykonująca zawód medyczny oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy warunek, zgodnie z którym zwolnione od podatku VAT są usługi w zakresie opieki medycznej wykonywane w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane, często wysokie, kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, że pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych. Potwierdzeniem statusu protetyka słuchu jako osoby wykonującej zawód medyczny jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 227 ze zm.), w którym zawód protetyka słuchu został ujęty w grupie 32 – średni personel do spraw zdrowia, 321- technicy medyczni i farmaceutyczni, kod zawodu 321401 – protetyk słuchu.

Ponadto, zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach medycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1730):

Ustawa określa zasady:

1) wykonywania następujących zawodów medycznych:

a) asystentka stomatologiczna,

b) elektroradiolog,

c) higienistka stomatologiczna,

d) instruktor terapii uzależnień,

e) opiekun medyczny,

f) optometrysta,

g) ortoptystka,

h) podiatra,

i) profilaktyk,

j) protetyk słuchu,

k) technik farmaceutyczny,

l) technik masażysta,

m) technik ortopeda,

n) technik sterylizacji medycznej,

o) terapeuta zajęciowy;

2) ustawicznego rozwoju zawodowego osób wykonujących zawody medyczne, o których mowa w pkt 1;

3) odpowiedzialności zawodowej osób wykonujących zawody medyczne, o których mowa w pkt 1.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o niektórych zawodach medycznych:

Do wykonywania zawodu medycznego jest uprawniona osoba, która spełnia łącznie następujące warunki:

1) posiada pełną zdolność do czynności prawnych;

2) nie była prawomocnie skazana za umyślne przestępstwo ścigane z oskarżenia publicznego lub umyślne przestępstwo skarbowe;

3) korzysta z pełni praw publicznych;

4) wykazuje znajomość języka polskiego w mowie i piśmie w zakresie niezbędnym do wykonywania danego zawodu medycznego oraz złożyła oświadczenie o następującej treści: „Oświadczam, że władam językiem polskim w mowie i piśmie w zakresie niezbędnym do wykonywania zawodu medycznego.”;

5) posiada:

a) wykształcenie uzyskane w systemie szkolnictwa wyższego i nauki, kwalifikacje uzyskane w systemie oświaty lub inne kwalifikacje, wymagane do wykonywania danego zawodu medycznego, określone w załączniku do ustawy, i posiada dokument potwierdzający uzyskanie tego wykształcenia lub tych kwalifikacji lub

b) kwalifikacje wymagane do wykonywania danego zawodu medycznego uzyskane w państwie członkowskim Unii Europejskiej, Konfederacji Szwajcarskiej lub państwie członkowskim Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stronie umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, uznane w Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie przepisów ustawy z dnia 22 grudnia 2015 r. o zasadach uznawania kwalifikacji zawodowych nabytych w państwach członkowskich Unii Europejskiej (Dz.U. z 2023 r. poz. 334 oraz z 2025 r. poz. 619), lub

c) dokument potwierdzający uzyskanie kwalifikacji wymaganych do wykonywania danego zawodu medycznego wydany w państwie innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej, Konfederacja Szwajcarska lub państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, uznany w Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami o szkolnictwie wyższym i nauce, za równoważny odpowiedniemu polskiemu dyplomowi i tytułowi zawodowemu, lub

d) kwalifikacje wymagane do wykonywania danego zawodu medycznego uzyskane przed dniem 1 stycznia 2021 r. w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, uznane w Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie przepisów ustawy z dnia 22 grudnia 2015 r. o zasadach uznawania kwalifikacji zawodowych nabytych w państwach członkowskich Unii Europejskiej, lub

e) dokument uprawniający do wykonywania danego zawodu medycznego uznany na mocy umowy międzynarodowej lub porozumienia;

6) posiada wpis do Centralnego Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania Zawodu Medycznego.

Stosownie do art. 2 ust. 3 ustawy o niektórych zawodach medycznych:

Osoba wykonująca zawód medyczny, która spełnia warunki określone w ust. 1 pkt 1-5, podlega wpisowi do Centralnego Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania Zawodu Medycznego. Zawód medyczny można wykonywać od dnia uzyskania tego wpisu.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 10 ustawy o niektórych zawodach medycznych:

Wykonywanie danego zawodu medycznego polega na wykonywaniu czynności zawodowych w zakresie badania i protezowania słuchu - w przypadku protetyka słuchu.

Zatem, osoba wykonująca zawód protetyka słuchu jest osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych, oraz osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.

Wykładnia normy zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy wskazuje, że zwolnienie od podatku świadczenia usług w zakresie opieki medycznej dotyczy podatników będących osobami wykonującymi zawody medyczne, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

W opisie sprawy wskazał Pan, że jest Pan inżynierem biomedycznym oraz dyplomowanym protetykiem słuchu. Swoje kompetencje zdobywał m.in. podczas współpracy z Instytutem (…). Tam zdobył Pan specjalistyczną wiedzę i praktykę w zakresie badań słuchu, pracując z dziećmi z niedosłuchem. Od dnia 21 stycznia 2025 roku jest Pan wpisany do Centralnego Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania Zawodu Medycznego, o którym mowa w ustawie z dnia 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach medycznych (Dz. U. poz. 1972 z późn. zm.) jako osoba posiadająca uprawnienia zawodowe protetyka słuchu (numer wpisu do rejestru: (...), indywidualny identyfikator wpisu (...)).

Zatem usługa wykonywania badań słuchu, usługa diagnostyki zaburzeń przetwarzania słuchowego oraz usługa dopasowywania aparatów słuchowych są przez Pana świadczone w ramach wykonywania zawodu medycznego, tj. przez osobę, która legitymuje się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

W konsekwencji, w opisanej sprawie spełniona jest przesłanka podmiotowa wskazana w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.

Należy zatem przeanalizować, czy spełnia Pan przesłankę o charakterze przedmiotowym, a więc czy usługi opisane we wniosku - ze względu na cel ich wykonywania - mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Z opisu sprawy wynika, że świadczy Pan usługę wykonywania badań słuchu (usługę opisaną w punkcie 4 stanu faktycznego) obejmującą:

a) wykonywanie otoskopii ucha - sprawdzenie stanu przewodu słuchowego zewnętrznego pacjenta,

b) wykonywanie audiometrii tonalnej – standardowe, podstawowe badanie słuchu wykonywane u dorosłych, aby określić rodzaj i wielkość ubytku słuchu. Często wykonywane również na potrzeby medycyny pracy bądź profilaktyki słyszenia u dorosłych jak i u dzieci. Podstawowe badanie potrzebne do protezowania pacjenta,

c) audiometria mowy - sprawdzanie rozumienia mowy u pacjenta,

d) wykonywanie audiometrii impedancyjnej - wykonywane w celu sprawdzenia stanu ucha środkowego, najczęściej u dzieci, aczkolwiek wykonywana również u dorosłych,

e) wykonywanie badania otoemisji akustycznej - jest to badanie przesiewowe słuchu wykonywane u dzieci,

f) wykonywanie badań ABR (Auditory Brainstem Response) i ASSR (Auditory Steady-State Responses) - są to badania diagnostyczne, które pozwalają na określenie wielkości oraz rodzaju ubytku słuchu u dzieci oraz pacjentów niewspółpracujących. Wykonywane, jeśli badania przesiewowe w szpitalu u dzieci wskazują na ubytek słuchu. Jest wykonywane w celu określenia wielkości ubytku słuchu do protezowania aparatami słuchowymi.

Ponadto świadczy Pan usługę polegającą na diagnostyce zaburzeń przetwarzania słuchowego (usługę opisaną w punkcie 5 stanu faktycznego). Są to badania wykonywane u dzieci, które pomimo normalnego słyszenia mają problemy ze zrozumieniem mowy w hałasie, problemy z rozróżnianiem głosek, ciężko funkcjonują w grupach i w szkole. Badanie ma na celu uzyskanie podstawy do prowadzenia terapii i dobrania ćwiczeń. Diagnoza jest realizowana na platformie (...) . Osoba, która przeprowadza diagnozę musi mieć ukończony specjalistyczny kurs (...) tej metody. Ponadto przystąpienie do kursu (...) wymaga wykazania posiadania wykształcenia kierunkowego. Wykorzystywane testy są opracowywane i dostarczane przez platformę (...) . Ilość i rodzaj testów jest dostosowywana w zależności od konkretnego przypadku. Poprawne przeprowadzenie diagnostyki wymaga specjalistycznej wiedzy z zakresu badania słuchu.

Świadczy Pan także usługę dopasowywania aparatów słuchowych (usługę opisaną w punkcie 6 stanu faktycznego). Usługa ta najczęściej wykonywana dla osób, które aparaty słuchowe dostały bądź odkupiły od innych osób. W przypadku takiego dopasowania niezbędne jest wykonanie badania słuchu, a następnie procedury dopasowania aparatu, czyli dostosowania parametrów pod wyniki badania słuchu i preferencje pacjenta. Każdy aparat wymaga prawidłowego ustawienia, które jest możliwe dopiero po przeprowadzeniu badań słuchu. Jest to wykonywane przy użyciu specjalistycznego oprogramowania producentów stworzonego dla protetyków słuchu. Często trzeba użyć kilku tego typu programów. Wymaga to specjalistycznej wiedzy medycznej, w szczególności z zakresu protezowania słuchu.

Badania i inne czynności, o których mowa w pkt 4, 5 i 6 są wykonywane przez Pana w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej

Z powyższych okoliczności wynika zatem, że świadczone przez Pana usługi wykonywania badań słuchu, diagnostyki zaburzeń przetwarzania słuchowego oraz dopasowywania aparatów słuchowych dążą do zachowania, ratowania, przywracania lub poprawy zdrowia Pana pacjentów.

Tym samym, przesłankę przedmiotową wskazaną w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, należy uznać za spełnioną, ponieważ opisane we wniosku usługa wykonywania badań słuchu, usługa diagnostyki zaburzeń przetwarzania słuchowego oraz usługa dopasowywania aparatów słuchowych stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia pacjentów.

W rezultacie świadczone przez Pana usługi wykonywania badań słuchu, usługi diagnostyki zaburzeń przetwarzania słuchowego oraz usługi dopasowywania aparatów słuchowych korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.

Tym samym Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania), tj. zwolnienia od podatku świadczonych przez Pana osobiście usług wykonywania badań słuchu, diagnostyki zaburzeń przetwarzania słuchowego oraz dopasowywania aparatów słuchowych. Interpretacja ta nie rozstrzyga natomiast w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla usług, które będą ewentualnie w przyszłości realizowane przez inne osoby, które uzyskały wpis do Centralnego Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania Zawodu Medycznego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

-        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-        w formie elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.