Interpretacja 0111-KDIB3-2.4012.243.2025.2.AK

Interpretacja indywidualna
- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że Sprzedający w ramach transakcji sprzedaży nie będą działali w charakterze podatników VAT prowadzących działalność gospodarczą, w związku z czym transakcja sprzedaży Udziałów w Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

31 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 31 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w kwestii ustalenia:

- czy Sprzedający będą działali w charakterze podatników VAT prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a w rezultacie sprzedaż Udziałów w Nieruchomości za wynagrodzeniem przez Sprzedających na rzecz Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki;

- czy w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Udziałów w Nieruchomości Sprzedający działają w charakterze podatników VAT) sprzedaż Udziałów w Nieruchomości nie będzie stanowić czynności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT.

Uzupełnili go Państwo pismem z 31 marca 2025 r. (wpływ 7 kwietnia 2025 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

(…);

2. Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

- 1

(ul. ...)

- 2

(ul. …)

- 3

(ul. …)

- 4

(ul. …)

Opis zdarzenia przyszłego

(...) Sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) prowadzącym działalność deweloperską.

Spółka zamierza nabyć nieruchomość (dalej: „Nieruchomość”) składającą się następujących działek ewidencyjnych o numerach A, B, C i D z obrębu (…) o łącznym obszarze 0,9636 ha, położonych w województwie (…), w powiecie (…), według sposobu korzystania stanowiące łąki, dla której Sąd Rejonowy dla (…),Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…).

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów wydanym przez Prezydenta (…) według stanu na dzień (…) 2024 roku (Znak: …) oraz wyrysem z mapy ewidencyjnej wydanym przez Prezydenta (…) według stanu na dzień (…) 2024 roku (Nr …):

- działka ewidencyjna nr A obejmuje obszar 0,1903 ha i według opisu użytków stanowi grunty orne oznaczone symbolem RIV b (0,0702 ha) oraz łąki trwałe oznaczone symbolem ŁIV (0,1201 ha),

- działka ewidencyjna nr B obejmuje obszar 0,3867 ha i według opisu użytków stanowi łąki trwałe oznaczone symbolem ŁIV (0,3751 ha) oraz grunty pod rowami oznaczone symbolem W (0,0116 ha),

- działka ewidencyjna nr C obejmuje obszar 0,2966 ha i według opisu użytków stanowi łąki trwałe oznaczone symbolem ŁIV (0,2952 ha) oraz grunty pod rowami oznaczone symbolem W (0,0014 ha),

- działka ewidencyjna nr D obejmuje obszar 0,0900 ha i według opisu użytków stanowi łąki trwałe oznaczone symbolem ŁIV (0,0799 ha) oraz grunty pod rowami oznaczone symbolem W (0,0101 ha).

Nieruchomość jest niezabudowana. Działki ewidencyjne nr B, C i D wchodzące w skład Nieruchomości posiadają bezpośredni dostęp do drogi publicznej, to jest ulicy (…), zaś działka ewidencyjna nr A wchodząca w skład Nieruchomości znajduje się przy drodze publicznej, tj. ulicy (…) (droga o nadanej kategorii drogi powiatowej).

W dniu (…) 2024 r. Spółka zawarła z 3, 4, 1 oraz 2 (dalej jako: „Sprzedający”) umowę przedwstępną sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości (akt notarialny Rep. A nr (…); dalej: „Umowa”). Sprzedający są współwłaścicielami Nieruchomości w udziałach wynoszących po ¼, a udziały należące do Sprzedających zwane będą dalej jako: „Udziały w Nieruchomości”. Nieruchomość będąca przedmiotem Umowy w momencie sprzedaży stanowić będzie nieruchomość niezabudowaną.

Na dzień sporządzenia Umowy dla części Nieruchomości obowiązywał zmieniony miejscowy plan ogólny zagospodarowania przestrzennego (…), dla fragmentów obszarów (…) w gminie (…), zatwierdzony Uchwałą Nr (…) Rady Gminy (…) z dnia (…) 2001 roku (…) (dalej: „Plan Miejscowy”). Według Planu Miejscowego działki ewidencyjne nr B, C, D wchodzące w skład Nieruchomości znajdują się na obszarze oznaczonym symbolem „UM” - tereny zabudowy usługowo-mieszkaniowej, co potwierdza wypis ze zmiany miejscowego planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego (…), dla fragmentów obszarów (…) w gminie (…) wydany przez Zarząd (…), w dniu (…) 2024 roku, Znak sprawy: (…). Dla działki ewidencyjnej nr A wchodzącej w skład Nieruchomości nie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, co potwierdza zaświadczenie wydane przez Prezydenta Miasta (…), w dniu (…) 2024 roku, znak sprawy: (…). Działka ewidencyjna nr A stanowi rezerwę pod budowę Trasy (…). W tym kontekście należy wskazać, że przed nabyciem Nieruchomości Spółka planuje pozyskać decyzję o warunkach zabudowy dla działki ewidencyjnej nr A na zabudowę tymczasową, na przykład na biuro sprzedaży czy biuro budowy. W momencie sprzedaży dla działki ewidencyjnej nr A będzie zatem obowiązywać decyzja o warunkach zabudowy.

Działki ewidencyjne nr B, C i D wchodzące w skład Nieruchomości nie stanowią nieruchomości rolnej w rozumieniu art. 2 pkt 1) ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego, z uwagi na fakt, że w Planie Miejscowym przeznaczone są na cele nierolne. Działka ewidencyjna nr A nie podlega przepisom ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego, ponieważ ma powierzchnię mniejszą niż 3.000 m².

Wskazać należy, że Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem żadnej umowy dzierżawy, najmu, użyczenia (poza opisanym poniżej użyczeniem na rzecz Wnioskodawcy) i nie jest posiadana bez tytułu prawnego przez osoby trzecie.

Spółka ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) poprzez wybudowanie na działkach nr B, C i D zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami z garażem podziemnym oraz naziemnymi miejscami postojowymi wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i drogową, oraz wjazdem na teren inwestycji od ul. (…) (dalej: „Inwestycja”), a następnie sprzedaż zlokalizowanych w Inwestycji lokali.

Zgodnie z Umową transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości na Spółkę zostanie zawarta po łącznym spełnieniu zdefiniowanych w umowie przedwstępnej warunków, w tym m.in.:

1) uzyskanie przez Wnioskodawcę satysfakcjonujących wyników audytu stanu prawnego i technicznego Nieruchomości, przeprowadzonego do dnia (…) 2025 r. (warunek ten został już spełniony);

2) uzyskanie przez Wnioskodawcę na własny koszt prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę dla Inwestycji;

3) uzyskanie przez Wnioskodawcę na własny koszt prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości;

4) Nieruchomość będzie wolna od jakichkolwiek roszczeń osób trzecich, długów i obciążeń oraz ograniczeń w rozporządzaniu, a także nie będzie zajmowana przez osoby trzecie.

W kontekście uzyskiwania pozwolenia na budowę dla Inwestycji, Spółka złożyła dotychczas wniosek o wyłączenie z produkcji rolniczej działek ewidencyjnych nr B, C i D.

W związku z powyższym, Sprzedający udzielili Wnioskodawcy prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji, w rozumieniu art. 3 pkt 11) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane na zasadzie użyczenia. Oznacza to w szczególności, że udzielenie tego prawa upoważnia Wnioskodawcę do uzyskania wszelkich decyzji administracyjnych niezbędnych, warunków technicznych i uzgodnień, upoważnia Wnioskodawcę do wejścia na teren Nieruchomości oraz do wykonywania wszystkich robót budowlanych w celu realizacji Inwestycji. Udzielenie tego prawa zawarte jest w cenie sprzedaży Nieruchomości.

Ponadto, Sprzedający:

i. zezwolili Spółce na przeprowadzenie audytu Nieruchomości przekazując wszelkie posiadane informacje i dokumenty, które dotyczą Nieruchomości oraz współpracując ze Spółką w celu ustalenia stanu prawnego i technicznego Nieruchomości;

ii. zezwolili na wejście na teren Nieruchomości, w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań;

iii. zezwolili Spółce na występowanie przed organami administracji geologicznej w sprawie zatwierdzenia projektu robót geologicznych, zgłaszania robót geologicznych i zatwierdzania dokumentacji geologiczno-inżynierskiej dla Inwestycji na Nieruchomości oraz na wykonywanie robót geologicznych (wiercenia badawcze o średnicy do 150 mm oraz sondowania);

iv. zobowiązali się dostarczyć do umowy przenoszącej własność Nieruchomości zaświadczenia wydane w trybie art. 19 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn potwierdzające uregulowanie podatku od spadków i darowizn od nabycia spadku po (…) i (…).

Sprzedający wyrazili również zgodę na uzyskanie przez Wnioskodawcę, zgodnie z art. 306g ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa zaświadczeń z właściwego Urzędu Skarbowego oraz w właściwego Urzędu Miasta, stwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą podatków i innych opłat publicznoprawnych, a także zaświadczeń z właściwych oddziałów ZUS/KRUS potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą składek z tytułu ubezpieczeń społecznych.

W tym kontekście Sprzedający udzielili radcy prawnemu pełnomocnictw do wystąpienia w ich imieniu i uzyskania zaświadczeń o niezaleganiu w opłacaniu składek ZUS.

3 października 2024 r. Spółka i Sprzedający zwarli również porozumienie, na mocy którego Sprzedający udzielili Spółce zgody na dysponowanie Nieruchomością w celu realizacji Inwestycji z możliwością cesji tego prawa przez Spółkę na osoby trzecie. Przedmiotowa zgoda uprawnia Spółkę lub osoby trzecie wskazane przez Spółkę do złożenia oświadczenia o prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane oraz do wejścia w teren celem wykonania robót budowlanych wchodzących w zakres Inwestycji. Opisana zgoda upoważnia Spółkę lub osoby trzecie wskazane przez Spółkę do dysponowania prawem do Nieruchomości w zakresie niezbędnym do wyjednania wszelkich zgód, opinii, uzgodnień, pozwoleń i decyzji administracyjnych takich jak: decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, decyzja o rozbiórce istniejących na Nieruchomości budynków i obiektów, decyzja o pozwoleniu wodno-prawnym, decyzja o pozwoleniu na budowę, oraz innych niewymienionych powyżej, jeśli okażą się niezbędne do wyjednania przez Wnioskodawcę pozwolenia na budowę Inwestycji.

Przy czym, na mocy oświadczenia z dnia 3 października 2024 r. Spółka zobowiązała się do niepodejmowania żadnych robót budowlanych na Nieruchomości bez pisemnej zgody Sprzedających.

Zgodnie z oświadczeniem z dnia 3 października 2024 r. Sprzedający wyrazili również zgodę aby Spółka:

- wystąpiła do właściwych organów administracji publicznej, zarządców dróg lub właściwych gestorów mediów o wydanie:

- warunków technicznych, opinii, uzgodnień, oraz decyzji niezbędnych dla realizacji Inwestycji, w tym pozwolenia na budowę Inwestycji,

- opinii komunikacyjnych, oraz warunków usunięcia kolizji,

- wszelkich postanowień, uzgodnień lub pism towarzyszących wydaniu wyżej wskazanych decyzji lub warunków;

- wystąpiła z wnioskiem/wnioskami o wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości i w tym celu, na zasadzie art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o ochronie przyrody z dnia 16 kwietnia 2004 r. udostępnili Nieruchomość Spółce do posiadania, ponadto wyrazili zgodę, aby Spółka usunęła z terenu Nieruchomości drzewa i krzewy na swój koszt;

- wystąpiła z wnioskiem/wnioskami o lokalizację zjazdów na teren Nieruchomości i na zasadzie art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych potwierdzili, że w ramach posiadanego prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane Spółka jest użytkownikiem Nieruchomości;

- w razie konieczności zawarła z właściwymi gestorami mediów umowy przyłączeniowe, niezbędne dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości;

- podejmowała wszelkie inne działania konieczne do przygotowania i realizacji Inwestycji na Nieruchomości;

- występowała przed organami administracji geologicznej w sprawie zatwierdzenia projektu robót geologicznych, zgłaszania robót geologicznych i zatwierdzania dokumentacji geologiczno - inżynierskiej dla Inwestycji na Nieruchomości oraz na wykonywanie robót geologicznych (wiercenia badawcze o średnicy do 150 mm oraz sondowanie);

- podejmowała wszelkie czynności, w tym składała i odbierała wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej.

Sprzedający udzielili radcy prawnemu pełnomocnictwa do wglądu w akta wszelkich toczących się obecnie oraz zakończonych postępowań administracyjnych lub sądowych, w których Sprzedający Nieruchomość lub ich poprzednicy prawni są lub byli stronami z tytułu przysługujących im praw do Nieruchomości, a także do wglądu w:

1) akta ksiąg wieczystych, prowadzonych dla Nieruchomości przechowywane w sądzie wieczystoksięgowym i poprzedzających je ksiąg wieczystych oraz hipotecznych, a także zbiorów dokumentów prowadzonych dla Nieruchomości lub ich części,

2) dokumentację Nieruchomości przechowywaną w rejestrze gruntów,

3) akta postępowań administracyjnych lub sądowych związanych z Nieruchomością,

oraz do uzyskania, w szczególności z ewidencji gruntów wszelkich informacji i dokumentów dotyczących Nieruchomości. Pełnomocnik jest upoważniony do uzyskiwania pełnej informacji dotyczącej dokumentów znajdujących się w aktach ww. postępowań, a w szczególności do sporządzania notatek i odpisów, wykonywania kopii oraz fotografowania dokumentów znajdujących się w ww. dokumentacji i aktach, a także do składania wniosków o wykonanie ich kopii, odpisów lub uwierzytelnionych odpisów, a także do odbioru kopii, odpisów, uwierzytelnionych odpisów oraz do składania wniosków o przesłanie kopii określonych dokumentów znajdujących się w ww. aktach.

Ponadto, Sprzedający udzieli pełnomocnictw radcy prawnemu upoważniających go dokonywania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem zaświadczeń o wysokości lub braku zaległości podatkowych na podstawie art. 306e lub g ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa, a także zaświadczeń z KRUS oraz PFRON potwierdzających, że Sprzedający nie posiadają żadnych zaległości wobec tych instytucji lub zaświadczeń, że Sprzedający nie figurują w rejestrze któregokolwiek z tych instytucji. Sprzedający upoważnili także pełnomocnika do dokonywania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem dokumentów, o których mowa w art. 19 ust. 6 ustawy z dnia 28 lipca 1983 roku o podatku od spadków i darowizn.

Sprzedający są osobami fizycznymi niebędącymi stronami postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej zainicjowanego na skutek wniesienia niniejszego wniosku, którzy mają status zainteresowanych w rozumieniu art. 14r Ordynacji podatkowej, wskazanych w załącznikach do wniosku o wydanie interpretacji ORD-WS/B.

Sprzedający nabyli Udziały w Nieruchomości w drodze dziedziczenia do majątków osobistych. Mianowicie, 2 i 1 nabyli Udziały w Nieruchomości w drodze dziedziczenia po ojcu Panu (…) zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia (…) 2023 r., zaś 3 i 4 nabyli Udziały w Nieruchomości w drodze dziedziczenia po ojcu Panu (…) zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia (…) 2024 r. Od momentu nabycia Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających w żaden sposób.

2, 1 i 3 nie prowadzili i nie prowadzą działalności gospodarczej, jak również nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. 4 w przeszłości prowadził, ale obecnie nie prowadzi działalności gospodarczej, jak również nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Ponadto Sprzedający nie ponosili nakładów, nie dokonywali ulepszeń oraz nie poczynili jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości i w celu sprzedaży. Sprzedający nie prowadzili także działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości, w tym nie zawierali umowy z biurem nieruchomości. W związku z zakupem Udziałów w Nieruchomości jedynie Spółka zawarła umowę z biurem nieruchomości.

Sprzedający nie dokonywali w przeszłości sprzedaży innych nieruchomości.

W świetle powyższego Wnioskodawca i Sprzedający powzięli wątpliwości odnośnie opodatkowania VAT oraz PCC transakcji sprzedaży Udziałów w Nieruchomości.

Wnioskodawca wraz z Zainteresowanymi postanowili, że podejmą działania w celu ustalenia czy sprzedaż Udziałów w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych czy też podatkiem VAT, w tym celu wystąpią ze wspólnym wnioskiem o interpretację.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1. Czy w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający będą działali w charakterze podatników VAT prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a w rezultacie sprzedaż Udziałów w Nieruchomości za wynagrodzeniem przez Sprzedających na rzecz Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2. Czy w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Udziałów w Nieruchomości Sprzedający działają w charakterze podatników VAT), sprzedaż Udziałów w Nieruchomości nie będzie stanowić czynności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, Sprzedający w ramach transakcji sprzedaży nie będą działać w charakterze podatników VAT prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w związku z czym transakcja sprzedaży Udziałów w Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ad. 2. (oznaczone we wniosku Ad. 3.)

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Udziałów w Nieruchomości Sprzedający działają w charakterze podatników VAT), sprzedaż Udziałów w Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT, ale będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych

Uwagi ogólne: interes prawny podmiotów występujących ze wspólnym wnioskiem o interpretację indywidualną.

Prawidłowe ustalenie kwestii opodatkowania podatkiem VAT bądź niepodleganie temu podatkowi niewątpliwie dotyczy bezpośrednio sfery praw i obowiązków podatkowych zarówno Sprzedających jak i Wnioskodawcy.

Z perspektywy prawnopodatkowej sytuacji Wnioskodawcy jako przedsiębiorcy i podatnika VAT, potwierdzenie zasad opodatkowania VAT nabycia Udziałów w Nieruchomości wiąże się jednocześnie z ustaleniem, czy transakcja będzie podlegać opodatkowaniu PCC, z tytułu czego obowiązek podatkowy ciążyłby ewentualnie na Spółce.

Kwestia ta, w przypadku Sprzedających, będzie natomiast wpływać na obowiązek rejestracji dla celów VAT oraz wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż.

Zasadność opisanej wyżej oceny potwierdza uzasadnienie projektu ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649), którą wprowadzono z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 14r Ordynacji podatkowej, regulujący instytucję tzw. „wniosku wspólnego” o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego. W ww. uzasadnieniu stwierdzono, że tzw. „wspólny wniosek” „(…) może dotyczyć jednego podatku lub różnych podatków, jeżeli interpretacja przepisów różnych ustaw jest wzajemnie sprzężona np. VAT-PCC (…).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych do pytania nr 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się natomiast przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z powołanych uregulowań wynika zatem, że nieruchomości gruntowe spełniają definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a zbycie prawa własności do nich traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Niemniej, nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym (vide: art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Zatem, z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek:

- po pierwsze - dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT;

- po drugie - czynność powinna zostać wykonana przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, by czynność podlegającą opodatkowaniu została wykonana przez podmiot, który dla potrzeb tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem VAT jest zatem stwierdzenie, że dany podmiot dokonujący sprzedaży prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Właściwym jest więc wykluczenie z grona podatników osób fizycznych w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Obrót bowiem „nieprofesjonalny” podlega opodatkowaniu PCC.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07), w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W powołanym orzeczeniu NSA podkreślił również, że dostawca nie może być uznany za podatnika VAT w sytuacji, gdy sprzedaje swój majątek prywatny. Skoro bowiem taki majątek nabywany jest na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, to jego sprzedaż nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

Jednocześnie NSA wskazał, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży.

Przytoczone stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej NSA (jak również wojewódzkich sądów administracyjnych). Przykładowo:

1. w wyroku z dnia 27 maja 2014 r. (sygn. akt I FSK 774/13) NSA stwierdził, że zbycie nawet kilkunastu działek o charakterze budowlanym, powstałych z podziału gruntu rolnego i po uzyskaniu warunków ich zabudowy nie przesądza o tym, że sprzedaż stanowi działalność handlową podlegającą opodatkowaniu VAT, jeśli brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności w zakresie zbycia przedmiotowych udziałów w gruncie, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, co oznacza, iż czynności takie mieszczą się w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Wśród czynności przybierających formę zorganizowaną NSA wymienia: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Ponadto, Sąd podkreśla, że na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg takich okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu pojedynczych z nich;

2. w wyroku z dnia 16 kwietnia 2014 r. (sygn. akt I FSK 781/13), NSA uznał, że skarżący nie wskazał na okoliczności mogące świadczyć o tym, że podejmował czynności takie, jakie podjąłby sprzedawca profesjonalnie zajmujący się obrotem gruntami. Na taką aktywność wskazują: ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia;

3. w wyroku z dnia 23 stycznia 2013 r. (sygn. akt I FSK 305/12) NSA uznał, że skarżący nie podejmowali aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, pomimo że skarżąca wystąpiła z wnioskiem o wydanie decyzji dot. warunków zabudowy dla inwestycji polegających na budowie budynków mieszkalnych na części działek będących przedmiotem sprawy. Jak argumentował Sąd, pomimo że to działanie może przemawiać za podejmowaniem działań charakterystycznych dla działań handlowców, to w świetle pozostałych okoliczności przytoczonych w stanie faktycznym tj. wobec tego, że skarżący nie uzbroili terenu ani nie prowadzili marketingu w celu sprzedaży działek, nie można było uznać, iż działania skarżących mieściły się w dyspozycji art. 15 ust. 2 ustawy o VAT;

4. w wyroku z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10) NSA uznał, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną; przesłanka „stałości” działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12 dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób niesporadyczny (stały). Sąd podkreślił także, iż nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych;

5. w wyroku z dnia 27 października 2009 r. (sygn. akt I FSK 1043/08) NSA podkreślił, że sprzedaż kilku działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, wskazująca na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, a tym samym jej okazjonalność, a nie zamiar częstotliwego realizowania takiej działalności, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Podsumowując powyższe rozważania, w kwestii opodatkowania sprzedaży Udziałów w Nieruchomości kluczowe pozostaje ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający w celu dokonania jej sprzedaży podjęli lub podejmą aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jedynie bowiem takie działania i zaangażowanie skutkowałyby koniecznością uznania Sprzedających za osoby prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników VAT. Skutek taki nie wystąpi, jeżeli sprzedaż zostanie dokonana w ramach czynności mieszczących się w zarządzie majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. Urz. UE L 347.1, ze zm. - (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Przechodząc w tym miejscu na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że Sprzedający nie są podatnikami VAT oraz nabyli prawo własności Nieruchomości w udziałach po ¼ części Nieruchomości w drodze dziedziczenia. Udziały w Nieruchomości nie zostały zatem nabyte przez Sprzedających w celach zarobkowych, z góry powziętym zamiarem ich dalszej odsprzedaży. Udziały w Nieruchomości weszły w skład majątku prywatnego Sprzedających. Sprzedający w żaden sposób nie ujawniali zamiaru częstotliwego dokonywania czynności nabywania nieruchomości. Sprzedający w przeszłości nie dokonywali również sprzedaży innych nieruchomości.

W opinii Zainteresowanych, powyższe okoliczności wskazują, że Sprzedający działają w ramach zarządu majątkiem prywatnym i podjęte przez nie czynności nie wykraczają poza ten zakres.

Nieruchomość nie była również na moment sporządzenia Umowy i nie będzie przedmiotem umowy dzierżawy lub użyczenia przez Sprzedających, poza użyczeniem na rzecz Wnioskodawcy. Sprzedający nie podejmowali i nie będą podejmować żadnych aktywnych działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości, polegających na uzbrojeniu terenu w postaci doprowadzenia mediów, ogrodzenia, wydzielenia dróg wewnętrznych itp. Sprzedający nie prowadzili ani nie będą prowadzić żadnych działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości.

Podkreślić należy, iż zdefiniowane w Umowie warunki zawarcia transakcji sprzedaży przenoszącej własność Udziałów w Nieruchomości na Spółkę (uzyskanie stosownych decyzji/pozwoleń) nie stanowią w istocie działań podejmowanych przez Sprzedających w celu zwiększenia wartości Nieruchomości, zaś jedynie wyrażenie przez Sprzedających zgody na warunki zakupu określone przez Spółkę i podejmowanie działań prowadzących do ich realizacji przez Wnioskodawcę. Jest to typowe zachowanie przy każdym procesie sprzedaży, w którym strony ustalają czynności/zachowania poprzedzające sprzedaż i nie mogą mieć one znamion „prowadzenia działalności”. Zdaniem Sprzedających, ich działalność nie przybiera formy „handlowej”, gdyż na tego rodzaju aktywność musi wskazywać ciąg powiązanych ze sobą czynności, a nie jedynie stwierdzenie zaistnienia pojedynczych z nich (takich jak udzielenie w toku negocjacji potencjalnemu nabywcy pełnomocnictwa do pewnych działań, które są w interesie tego nabywcy).

Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie w wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (dalej również: „WSA”). Tytułem przykładu można w tym miejscu powołać:

- prawomocny wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 15 października 2020 r., sygn. akt: I SA/Go 275/20, w którym wskazano, że: „Jeżeli zatem konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości zawiera umowę przedwstępną, oferuje określoną cenę, ale domaga się udzielenia pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności dla upewnienia się czy nieruchomość spełnia jego wymogi, to - zdaniem Sądu - nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Działania skarżącego nie noszą znamion działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, co wyklucza zastosowanie względem nich art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.”

- prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 16 lutego 2021 r., sygn. akt: I SA/Bd 769/20, zgodnie z którym: „Z opisu przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu wynika przykładowo, że jednym z warunków dojścia do skutku umówionej umowy sprzedaży jest uzyskanie przez kupującego pozwolenia na budowę obiektu budowlanego, warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego, prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę obiektu handlowego o powierzchni nie mniejszej niż [...] m², ale zgodnie z koncepcją Kupującego, a zatem pozwalających na realizację planowanej inwestycji. Takie ułożenie stosunków między stronami umowy przedwstępnej niewątpliwie zabezpiecza interesy kupującego - gdyby bowiem okazało się, że gruntu nie można przystosować do jego potrzeb, wówczas nie będzie on zobowiązany do zawarcia definitywnej umowy zakupu.

Wprawdzie przyznać należy, że w efekcie działań pełnomocnika przedmiotem sprzedaży będzie działka o innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Tyle tylko, że te wszystkie działania podejmowane są już po uzgodnieniu przez strony warunków transakcji, w celu realizacji potrzeb kupującego i to on sam się w nie angażuje; aktywność Skarżącego sprowadza się do udzieleniu pełnomocnictwa.

Z podanych wyżej powodów, Sąd nie zgadza się z oceną Organu, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.”

- wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 19 listopada 2020 r., sygn. akt: I SA/Go 335/20, w którym podkreślono, że: „Oczywistym jest, iż skarżącemu, racjonalnie gospodarującemu swoim mieniem, zależy na zbyciu niewykorzystywanej nieruchomości, co oznacza, iż ze swej strony musi podejmować pewne działania, jak chociażby udzielenie pełnomocnictw celem uzyskania określonych rozstrzygnięć administracyjnych. Nie ponosi on jedocześnie kosztów związanych z realizacją warunków określonych w umowie przedwstępnej, za wyjątkiem tych określonych w sposób odmienny treścią umowy. Co więcej, z opisu zdarzenia przyszłego, który jest wiążący dla organu i sądu w niniejszej sprawie wynika, że kwota sprzedaży została już ustalona i uzyskanie określonych pozytywnych dla kupującego decyzji nie spowoduje jej wzrostu, co byłoby wymierną korzyścią. Zatem ziszczenie się warunków umowy uatrakcyjnia nieruchomość, ale wyłącznie dla kupującego. W ocenie Sądu powyższe nie może umykać uwadze organu. Rezygnacja strony z umocowania kupującego do określonych działań, uzyskania decyzji administracyjnych, pozwoleń, stanowiłaby bezsprzecznie nieracjonalny sposób rozporządzania własnym mieniem. Nie ma podstaw, aby takie umocowanie skarżącej kwalifikować na równi z angażowaniem środków podobnych do wykorzystywanych przez „podmioty zajmujące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami”. Opisana aktywność strony, zdaniem Sądu, jest właściwa dla zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, czynnością związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności (nie wykracza poza granice zwykłego zarządu majątkiem prywatnym). (…) Ponieważ w momencie zawarcia umowy przedwstępnej, nabywca nie dysponował jeszcze prawem do tej nieruchomości, nie mógł podejmować czynności przysługujących wyłącznie jej właścicielowi. Jednocześnie nabywca chciał się upewnić, czy na nieruchomości tej będzie mógł zrealizować swój zamierzony cel, co zresztą jest całkowicie uzasadnione. W przeciwnym bowiem razie prawdopodobnie nie byłby zainteresowany nabyciem przedmiotowej nieruchomości. Stąd wymogi postawione przez nabywcę w ramach umowy przedwstępnej, dotyczące składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia badań gruntu dla potwierdzenia, że jest on wolny od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nieruchomości inwestycji. Zauważyć należy przy tym, że czynności te nie były podejmowane w celu poszukiwania klienta przez skarżącą, lecz przez klienta w celu realizacji jego własnych interesów.”

- wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 19 stycznia 2021 r., sygn. akt: I SA/Bd 761/20, zgodnie z którym: „Z opisu przedstawionego we wniosku wynikają warunki, które jasno wskazują, że są istotne z punktu widzenia inwestycji, jaką chce tam dokonać kupujący a nie skarżący. Takie ułożenie stosunków między stronami umowy przedwstępnej niewątpliwie zabezpiecza interesy kupującego - gdyby bowiem okazało się, że gruntu nie można przystosować do jego potrzeb, wówczas nie będzie on zobowiązany do zawarcia definitywnej umowy zakupu. Wszystkie działania podejmowane są już po uzgodnieniu przez strony warunków transakcji, w celu realizacji potrzeb kupującego i to on sam się w nie angażuje; aktywność Skarżącego sprowadza się do udzielenia pełnomocnictwa. Pełnomocnictwo to jest konieczne do tego, by to kupujący, a nie właściciel, mógł działać. Z podanych wyżej powodów Sąd nie zgadza się z oceną organu, że w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Reasumując, nie było podstaw do stwierdzenia, że opisane we wniosku czynności związane z jednorazową sprzedażą nieruchomości wykraczają poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym i stanowią zorganizowaną działalność gospodarczą. Nie ma podstaw do stwierdzenia, że Skarżący podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Z podanych wyżej powodów, w połączeniu z tym, że transakcja ma charakter jednorazowy, incydentalny i dotyczy działki nabytej na cele prywatne, a Skarżący nie sprzedawał dotąd żadnych innych działek - zdaniem Sądu należało uznać, że dokona on opisanej sprzedaży działki w ramach zarządu majątkiem prywatnym, nie zaś w ramach działalności gospodarczej i sprzedając działkę nie będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług.”

- wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 maja 2024 r., sygn. akt: I SA/Wa 711/24, w którym podkreślono, że: „(…) w aktualnych warunkach społeczno-gospodarczych obrót nieruchomościami wymaga posiadania wiedzy i umiejętności w zakresie szeregu aspektów formalnych tego rodzaju transakcji, a zapobiegliwość Strony polegająca chociażby na udzieleniu pełnomocnictwa kupującemu, w ramach którego kupujący podejmuje się załatwienia określonych spraw związanych z nieruchomością, nie może być poczytywana jako prowadzenie działalności gospodarczej. Przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować różne działania przygotowawcze, na przykład w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę, oraz inicjować postępowania administracyjne. Tego rodzaju działania same przez się nie dają jednak podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań „handlowca”, tj. podatnika podatku od towarów i usług.”

Ponadto, również NSA w wyroku z dnia 11 stycznia 2022 r., sygn. akt: I FSK 645/21, potwierdził, iż udzielenie kupującemu pełnomocnictwa na cele budowlane, mającego na celu jedynie przyspieszenie procesu inwestycyjnego realizowanego przez kupującego, nie przesądza o podejmowaniu przez sprzedającego daną nieruchomość aktywności przekraczających zarząd majątkiem prywatnym. NSA wskazał w szczególności, że:

„Z przedstawionej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumentacji wynikało zatem, że „wymagana aktywność podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą”, ograniczała się do zawarcia przez skarżącą umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości oraz do udzielenia w tej umowie przyszłemu nabywcy (podmiotowi o charakterze deweloperskim) pełnomocnictwa oraz zgody na dysponowanie tą nieruchomością dla celów budowlanych kupującego.

Czynności te - jak trafnie przyjął Sąd pierwszej instancji - nie wykraczały jednak poza zwykłe wykonywanie prawa własności i nie powodowały, że skarżąca z tytułu tej sprzedaży stała się podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Skarżąca - poza odpowiedzią na zaproponowaną jej sprzedaż nieruchomości, zawarciem umowy przedwstępnej zbycia tej nieruchomości oraz zgodą na warunek, że kupujący przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży nieruchomości złoży w swoim imieniu wnioski o wydanie stosownych decyzji administracyjnych, które umożliwią mu realizację planowanej przez niego inwestycji - nie podejmowała aktywnych działań, podobnych do działań prowadzonych przez producentów, handlowców i usługodawców. (…)

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji opis zdarzenia przyszłego, rację należy przyznać Sądowi pierwszej instancji, który stwierdził, że na jego tle nie można przyjąć, że skarżąca w celu dokonania planowanej sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkowałoby koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.”

Podsumowując, w kontekście powołanych regulacji ustawy o VAT oraz przedstawionej utrwalonej linii orzeczniczej nie ulega zatem wątpliwości, że Sprzedający w zakresie odnoszącym się do Nieruchomości nie podejmowali działań porównywalnych z działalnością podmiotów profesjonalnie zajmujących się obrotem nieruchomościami. W rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Sprzedających w związku z planowaną sprzedażą Udziałów w Nieruchomości za podatników VAT, gdyż brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy Udziałów w Nieruchomości Sprzedający wystąpią w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. będą prowadzić działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, polegającą na handlu nieruchomościami. Skutkiem powyższego, transakcja zbycia przez Sprzedających Udziałów w Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Jak wcześniej wskazano, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie, że doszło do dostawy towarów. Wymagane jest bowiem dodatkowo, aby dostawa ta dokonana została przez podmiot, który działa w charakterze podatnika VAT. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż Udziałów w Nieruchomości można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Sprzedający dokonując w przyszłości dostawy Udziałów w Nieruchomości będą korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o VAT nie mają zastosowania.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych do pytania nr 2 (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na moment zawarcia ostatecznej umowy przenoszącej własność Udziałów w Nieruchomości, wszystkie działki ewidencyjne wchodzące w jej skład będą stanowiły tereny niezabudowane.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zasadniczo zatem dostawa terenów niezabudowanych objęta jest zwolnieniem od VAT, chyba że dotyczy terenów budowlanych.

Pojęcie terenów budowlanych zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem te dostawy terenów niezabudowanych, które mają za przedmiot tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Dla działek nr B, C, D wchodzących w skład Nieruchomości obowiązuje Plan Miejscowy, zgodnie z którym Nieruchomość położona jest na terenach zabudowy usługowo-mieszkaniowej, natomiast dla działki ewidencyjnej nr A wchodzącej w skład Nieruchomości uzyskana zostanie decyzja o warunkach zabudowy. Nie ulega zatem wątpliwości, że w momencie sprzedaży Nieruchomość będzie stanowić grunt przeznaczony pod zabudowę. W rezultacie, będąca przedmiotem sprzedaży niezabudowana Nieruchomość stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, nie zaś „teren niezabudowany inny niż teren budowlany”, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z uwagi na powyższe, przeniesienie Udziałów w Nieruchomości przez Sprzedających na Spółkę nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jak podkreślają jednak organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, wyłączenie czynności dostawy niezabudowanych terenów budowlanych z zakresu stosowania przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie przesądza jeszcze o tym, że dana czynność nie może korzystać ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, ze zwolnienia od podatku korzysta również dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający są osobami fizycznymi i nabyli Udziały w Nieruchomości do majątku osobistego (nabycie nie nastąpiło w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), a zatem nie mogli wykorzystywać Nieruchomości na cele działalności zwolnionej od podatku, jako że nie prowadzili żadnej działalności gospodarczej w odniesieniu do Nieruchomości. Od momentu nabycia Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających w żaden sposób.

Ponadto, nabycie przez Sprzedających Udziałów w Nieruchomości nastąpiło w drodze dziedziczenia. Tym samym nie podlegało opodatkowaniu VAT i nie było związane z pojawieniem się jakiegokolwiek podatku naliczonego do odliczenia. Jak podkreśla się natomiast w orzecznictwie, przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE (por. wyrok w sprawie C-280/04, Jyske Finans), komentowane zwolnienie nie ma zastosowania, jeśli podatnik nabywa towar bez podatku naliczonego.

Mając na względzie powyższe, również zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do będącego przedmiotem niniejszego wniosku zdarzenia przyszłego.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy uznać, że w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Udziałów w Nieruchomości Sprzedający działają w charakterze podatników VAT), planowana czynność zbycia przez Sprzedających Udziałów w Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT, ale będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki.

W konsekwencji, w przypadku uznania stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, tj. uznania, że Sprzedający działają w charakterze podatników VAT, Sprzedający powinni opodatkować dostawę Udziałów w Nieruchomości poprzez wykazanie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tego tytułu w stosownych plikach JPK_V7M. Jednocześnie czynność ta, jako dokonana na rzecz Wnioskodawcy będącego podatnikiem VAT, powinna zostać udokumentowana fakturą VAT, stosownie do treści przepisu art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie uznania, że Sprzedający w ramach transakcji sprzedaży nie będą działali w charakterze podatników VAT prowadzących działalność gospodarczą, w związku z czym transakcja sprzedaży Udziałów w Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.).

Zgodnie z art. 195 wyżej powołanej ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

W myśl art. 198 ustawy Kodeks cywilny:

Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy:

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem, w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży Udziałów w Nieruchomości, istotne jest, czy w celu dokonania ich sprzedaży Sprzedający podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Skutkowałoby to koniecznością uznania Sprzedających za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ze wskazanych powyżej orzeczeń wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający są współwłaścicielami w udziałach wynoszących po ¼ części Nieruchomości. Sprzedający nabyli Udziały w Nieruchomości w drodze dziedziczenia do majątków osobistych. Mianowicie, 2 i 1 nabyli Udziały w Nieruchomości w drodze dziedziczenia po ojcu Panu (…) zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia z (…) 2023 r., zaś 3 i 4 nabyli Udziały w Nieruchomości w drodze dziedziczenia po ojcu Panu (…) zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia z (…) 2024 r. Od momentu nabycia Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających w żaden sposób.

Podali Państwo, że Sprzedający nie ponosili nakładów, nie dokonywali ulepszeń oraz nie poczynili jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości w celu sprzedaży. Sprzedający nie prowadzili także działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości, w tym nie zawierali umowy z biurem nieruchomości.

3 października 2024 r. Spółka zawarła ze Sprzedającymi umowę przedwstępną sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości.

Z opisu sprawy wynika, że transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości na Spółkę zostanie zawarta po łącznym spełnieniu zdefiniowanych w umowie przedwstępnej warunków, w tym m.in.:

1. uzyskanie przez Wnioskodawcę satysfakcjonujących wyników audytu stanu prawnego i technicznego Nieruchomości, przeprowadzonego do dnia (…) 2025 r. (warunek ten został już spełniony);

2. uzyskanie przez Wnioskodawcę na własny koszt prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę dla Inwestycji;

3. uzyskanie przez Wnioskodawcę na własny koszt prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości;

4. Nieruchomość będzie wolna od jakichkolwiek roszczeń osób trzecich, długów i obciążeń oraz ograniczeń w rozporządzaniu, a także nie będzie zajmowana przez osoby trzecie.

Spółka ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej poprzez wybudowanie zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami, z garażem podziemnym oraz naziemnymi miejscami postojowymi wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i drogową oraz wjazdem na teren Inwestycji, a następnie sprzedaż zlokalizowanych w Inwestycji lokali.

Sprzedający udzielili Spółce zgody na dysponowanie Nieruchomością w celu realizacji Inwestycji z możliwością cesji tego prawa przez Spółkę na osoby trzecie. Przedmiotowa zgoda uprawnia Spółkę lub osoby trzecie wskazane przez Spółkę do złożenia oświadczenia o prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane oraz do wejścia w teren celem wykonania robót budowlanych wchodzących w zakres Inwestycji. Opisana zgoda upoważnia Spółkę lub osoby trzecie wskazane przez Spółkę do dysponowania prawem do Nieruchomości w zakresie niezbędnym do wyjednania wszelkich zgód, opinii, uzgodnień, pozwoleń, i decyzji administracyjnych takich jak: decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, decyzja o rozbiórce istniejących na Nieruchomości budynków i obiektów, decyzja o pozwoleniu wodno-prawnym, decyzja o pozwoleniu na budowę, oraz innych niewymienionych powyżej, jeśli okażą się niezbędne do wyjednania przez Wnioskodawcę pozwolenia na budowę Inwestycji. Przy czym, Spółka zobowiązała się do niepodejmowania żadnych robót budowlanych na Nieruchomości bez pisemnej zgody Sprzedających.

Ponadto Sprzedający udzielili radcy prawnemu pełnomocnictw do wystąpienia w ich imieniu i uzyskania zaświadczeń o niezaleganiu w opłacaniu składek ZUS, do wglądu w akta wszelkich toczących się obecnie oraz zakończonych postępowań administracyjnych lub sądowych, w których Sprzedający Nieruchomość lub ich poprzednicy prawni są lub byli stronami z tytułu przysługujących im praw do Nieruchomości, a także do wglądu w akta ksiąg wieczystych, prowadzonych dla Nieruchomości przechowywane w sądzie wieczystoksięgowym i poprzedzających je ksiąg wieczystych oraz hipotecznych, a także zbiorów dokumentów prowadzonych dla Nieruchomości lub ich części, dokumentację Nieruchomości przechowywaną w rejestrze gruntów, akta postępowań administracyjnych lub sądowych związanych z Nieruchomością, oraz do uzyskania, w szczególności z ewidencji gruntów wszelkich informacji i dokumentów dotyczących Nieruchomości. Pełnomocnik jest upoważniony do uzyskiwania pełnej informacji dotyczącej dokumentów znajdujących się w aktach ww. postępowań, a w szczególności do sporządzania notatek i odpisów, wykonywania kopii oraz fotografowania dokumentów znajdujących się w ww. dokumentacji i aktach, a także do składania wniosków o wykonanie ich kopii, odpisów lub uwierzytelnionych odpisów, a także do odbioru kopii, odpisów, uwierzytelnionych odpisów oraz do składania wniosków o przesłanie kopii określonych dokumentów znajdujących się w ww. aktach. Ponadto, Sprzedający udzieli pełnomocnictw radcy prawnemu upoważniających go dokonywania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem zaświadczeń o wysokości lub braku zaległości podatkowych, a także zaświadczeń z KRUS oraz PFRON potwierdzających, że Sprzedający nie posiadają żadnych zaległości wobec tych instytucji lub zaświadczeń, że Sprzedający nie figurują w rejestrze któregokolwiek z tych instytucji. Sprzedający upoważnili także pełnomocnika do dokonywania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem dokumentów, o których mowa w art. 19 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii czy Sprzedający będą działali w charakterze podatników VAT prowadzących działalność gospodarczą, a w rezultacie sprzedaż Udziałów w Nieruchomości za wynagrodzeniem przez Sprzedających na rzecz Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki.

Aby ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności, Sprzedający będą spełniali przesłanki do uznania ich za podatników podatku od towarów i usług, należy przeanalizować całokształt działań, jakie Sprzedający podejmą w odniesieniu do Udziałów w Nieruchomości, które są przedmiotem planowanej sprzedaży.

Z okoliczności sprawy nie wynika taka aktywność Sprzedających, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności Udziałów w Nieruchomości, będącej własnością Sprzedających. Sprzedający nie podjęli również działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Sprzedający nie ponosili nakładów, nie dokonywali ulepszeń oraz nie poczynili jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości w celu sprzedaży. Sprzedający stali się właścicielami Udziałów w Nieruchomości w wyniku dziedziczenia i od momentu nabycia Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających w żaden sposób. Sprzedający tj. 2, 1 i 3 nie prowadzili i nie prowadzą działalności gospodarczej, jak również nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. 4 w przeszłości prowadził, ale obecnie nie prowadzi działalności gospodarczej, jak również nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Sprzedający nie dokonywali również w przeszłości sprzedaży innych nieruchomości.

Z wniosku wynika wprawdzie, że Sprzedający zawarli ze Spółką przedwstępną umowę sprzedaży Udziałów w Nieruchomości, zgodnie z którą sprzedaż Udziałów w Nieruchomości nastąpi po spełnieniu określonych w niej warunków, oraz udzielili Spółce pełnomocnictw, a także udzielili Spółce prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji, które upoważnia Spółkę do uzyskania wszelkich decyzji administracyjnych niezbędnych, warunków technicznych i uzgodnień, do wejścia na teren Nieruchomości oraz do wykonywania wszystkich robót budowlanych w celu realizacji Inwestycji. Jednakże zauważyć należy, że Spółka wykonuje te czynności we własnym interesie, dla zrealizowania własnych potrzeb, w celu przystosowania Nieruchomości do swoich celów związanych z realizowaną inwestycją.

W przedmiotowej sprawie należy zauważyć, że nabywca już się zgłosił i została z nim zawarta przedwstępna umowa sprzedaży. Tym samym, właściciele Udziałów w Nieruchomości (Sprzedający) nie muszą już podejmować działań, aby zachęcić kogokolwiek do ich nabycia. Czynności wykonywane przez Spółkę po zawarciu przedwstępnej umowy sprzedaży w związku z udzielonymi pełnomocnictwami i prawem do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, nie są czynnościami podejmowanymi w imieniu Sprzedających w tym celu, aby oferowany grunt uczynić atrakcyjniejszym dla potencjalnego nabywcy oraz aby podnieść jego cenę.

Mając powyższe na uwadze, w świetle całokształtu okoliczności sprawy, samo zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży, udzielenie pełnomocnictw Spółce do wykonania określonych czynności oraz udzielenie prawa do dysponowania Nieruchomością w celu dostosowania gruntu do potrzeb Spółki, nie powoduje, że Sprzedający zostaną z tego powodu uznani za podatników prowadzących działalność gospodarczą.

W związku z powyższymi okolicznościami stwierdzić należy, że w odniesieniu do sprzedaży Udziałów w Nieruchomości nie wystąpił ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż przedmiotowych Udziałów wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Sprzedający nie podjęli takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Całokształt powyższych okoliczności wskazuje, że aktywność Sprzedających w pełni mieści się w granicach zarządu majątkiem prywatnym, a stanowisko to pozostaje w zgodzie z przywołanym wyrokiem TSUE C-180/10, C‑181/10.

Dokonując sprzedaży Udziałów w Nieruchomości Sprzedający będą korzystali z przysługującego im prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Sprzedających cech podatników podatku VAT, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży Udziałów w Nieruchomości, a dostawę - cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający nie będą działali w charakterze podatników VAT prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a w rezultacie sprzedaż Udziałów w Nieruchomości na rzecz Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Dalsze Państwa wątpliwości w sprawie, zawarte w pytaniu nr 2 (oznaczonym we wniosku nr 3) dotyczą ustalenia czy sprzedaż Udziałów w Nieruchomości nie będzie stanowić czynności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT. Jednakże nie udziela się odpowiedzi na to pytanie, gdyż oczekiwali Państwo na nie odpowiedzi wyłącznie w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Udziałów w Nieruchomości Sprzedający dziąłają w charakterze podatników VAT.

Podkreślić należy, że niniejsze rozstrzygnięcie jest spójne z ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z 6 listopada 2024 r. sygn. akt I FSK 1014/21, z 24 października 2024 r. sygn. akt I FSK 265/21, z 11 października 2024 r. sygn. akt I FSK 364/21, z 21 października 2024 r. sygn. akt I FSK 347/21, z 23 lipca 2024 r. sygn. akt I FSK 1677/20, z 10 września 2024 r. sygn. akt I FSK 1675/20)

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zadanych pytań), w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Państwo, w treści składanego wniosku, kształtujecie jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

(…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.