Interpretacja 0111-KDIB3-2.4012.337.2025.3.KK

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w kwestii ustalenia czy zespół składników wchodzący w skład Działu (…), przenoszony do Spółki przejmującej w formie aportu będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji, transakcja polegająca na przeniesieniu w formie aportu do Spółki przejmującej przez Spółkę Działu (…) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwania - pismami z 3 czerwca 2025 r., 28 lipca 2025 r. oraz pismem z 31 lipca 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

1. Przedmiot działalności

(...) sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka przejmująca”) oraz (...) sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) są rezydentami podatkowymi w Polsce. Wnioskodawca oraz Spółka są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych od całości swoich dochodów w Polsce oraz są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

Spółka należy do (...) Grupy (...) (dalej: „Grupa”).

Grupa

Grupa, z siedzibą w (…), jest (…). Grupa oferuje (…). Grupa zatrudnia około (…) osób w (…) zakładach produkcyjnych na całym świecie. Grupa działa w (…) i zaopatruje klientów w ponad (…) krajach.

Grupa ma swoje korzenie w przedsiębiorstwie powołanym do życia w (…) roku w (...) miejscowości (…) przez (…). Pierwszy zakład poza (…) został uruchomiony (…) ponad (…) lat temu. Kolejne oddziały powstały (…). Po roku (…) uruchomiono (…) zakłady (…).

Działalność Spółki

Działalność Spółki jako podmiotu wchodzącego w skład Grupy, skupia się na (…).

W szczególności Spółka produkuje (…). Spółka swoje produkty eksportuje do ponad (…) krajów na świecie. Spółka zatrudnia ponad (…) osób.

2. Wyodrębnienie ze Spółki samodzielnej jednostki organizacyjnej

Jak wskazano powyżej, głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja (…). Spółka pragnie przy tym podkreślić, iż historycznie dokonała nabycia niezwiązanych bezpośrednio z przedmiotem jej działalności następujących aktywów nieruchomościowych:

i. niezabudowanej działki gruntu (…), która w wykazie środków trwałych Spółki ma przypisany numer inwentarzowy (…) (dalej: „Nieruchomość (…)”);

ii. zabudowanej działki gruntu (…), wraz z posadowionym tam budynkiem, który w wykazie środków trwałych Spółki ma przypisany numer inwentarzowy (…) (dalej: „Nieruchomość (…)”). Należy wskazać, iż Nieruchomość (…) na moment jej nabycia przez Spółkę była niezabudowana, natomiast sam budynek został następczo wybudowany;

iii. zabudowanej działki gruntu (…), wraz z posadowioną tam budowlą drogową (współwłasność w udziale wynoszącym (…)) - która w wykazie środków trwałych Spółki ma przypisany numer inwentarzowy (…).

Spółka pragnie przy tym podkreślić, iż Nieruchomość (…) nie była wykorzystywana do celów prowadzenia głównej działalności biznesowej, natomiast Nieruchomość (…) została wykorzystana częściowo na potrzeby działalności operacyjnej.

W wyniku rozważań prowadzonych przez Spółkę podjęta została decyzja, iż ww. aktywa mogą zostać wykorzystane na potrzeby nowego rodzaju niezależnego biznesu - tj. działalności nieruchomościowej. Ww. decyzja została podjęta w oparciu o prowadzone rozważania na temat dywersyfikacji działalności Spółki.

Celem formalizacji ww. planów na podstawie uchwały nr (…) (…) Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia (…) r. (dalej: „(…)”) wyrażono zgodę na wyodrębnienie ze Spółki Nieruchomości (…) i Nieruchomości (…).

Następnie, zgodnie z treścią Uchwały (…), w dniu (…) r. Zarząd Spółki podjął uchwałę nr (…), w której wyodrębnił Nieruchomość (…) i Nieruchomość (…) ze Spółki oraz sprecyzował zakres składników wyodrębnianych ze Spółki (dalej: „Uchwała nr 1”). Zgodnie z Uchwałą nr 1, na Nieruchomości (…), Spółka rozważa realizację inwestycji nieruchomościowej.

Jak wskazano powyżej, działalność nieruchomościowa pozostawałaby poza głównym przedmiotem działalności Spółki, w związku z tym, Zarząd Spółki wyodrębnił ze Spółki samodzielną jednostkę organizacyjną (dalej: „Dział (…)”), której siedziba znajduje się pod adresem: ul. (…).

Spółka, mając na uwadze fakt posiadania powyższych nieruchomości zdecydowała się na powyższe formalne wyodrębnienie. Wydzielenie samodzielnej jednostki organizacyjnej było również spowodowane skupieniem się na głównej działalności Spółki, tj. (…). Taki podział pozwala również na zwiększenie szans na potencjalne pozyskanie współinwestorów z odpowiednim know-how dla Działu (…) i prowadzonej w nim działalności czy też uzyskanie dodatkowego zewnętrznego finansowania. Pozwala on także uprościć proces podjęcia takiej współpracy czy pozyskiwania finansowania zewnętrznego (np. poprzez skoncentrowanie typowego dla takich procesów badania due diligence jedynie na dedykowanej jednostce biznesowej).

Zarząd Spółki, w związku z wyodrębnieniem w ramach Spółki Działu (…), stosowną uchwałą przyjął Regulamin (…) (dalej: „Regulamin”).

Zgodnie z Uchwałą nr 1 oraz Regulaminem, działalność i organizacja Działu (…) są prowadzone w następujący sposób:

Siedziba Działu (...)

Siedzibą Działu (...) jest Nieruchomość w (…).

Podstawa prawna funkcjonowania Działu (...)

Dział (...) został utworzony na mocy Uchwały nr 1.

Zadania Działu (...)

Biorąc pod uwagę niepewną koniunkturę na rynku nieruchomości, Spółka na ten moment ustaliła, że Przedmiotem działalności Działu (...) jest:

a) (…).

Zarządzanie Działem (...)

W schemacie organizacyjnym Spółki, Dział (...) jest umiejscowiony w (…) i podlega (…). Osobą odpowiedzialną za prowadzenie spraw Działu (...) jest pracownik Spółki oddelegowany do tego działu, któremu zostały powierzone czynności związane z wykonywaniem zadań Działu (...). Zadania wykonywane przez pracownika Działu (...) są nadzorowane przez (…).

Na ten moment, Dział (...) samodzielnie zarządza Nieruchomością (…) oraz Nieruchomością (…). Spółka nie wyklucza, że w przyszłości zostanie zawarta umowa o zarządzanie nieruchomością z podmiotem trzecim. Umowy zarządzania aktywami oraz wierzytelności nie będą przedmiotem aportu.

W przyszłości Spółka nie wyklucza alokowania/oddelegowania większej liczby osób do Działu (...) (adekwatnie do potrzeb biznesowych).

Majątek Działu (...)

Do Działu (...) zostały przypisane m.in. poniższe aktywa:

a) prawo własności (...), która w wykazie środków trwałych Spółki ma przypisany numer inwentarzowy (…);

b) prawo własności Nieruchomości (...), która w wykazie środków trwałych Spółki ma przypisany numer inwentarzowy (…);

c) środki pieniężne;

d) prawo własności sprzętu komputerowego, który w wykazie środków trwałych Spółki ma przypisany numer inwentarzowy (…);

e) prawo własności np. telefonu komórkowego;

f) wszelkie prawa i obowiązki wynikające z ewentualnych przyszłych umów najmu dotyczących powierzchni biurowej w budynku zlokalizowanym na Nieruchomości (...);

g) wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów, które zostaną zawarte przez Spółkę z podmiotami trzecimi świadczącymi usługi doradcze w zakresie zagospodarowania (...) oraz ewentualnego przeprowadzenia procesu inwestycyjnego na terenie (...).

Ponadto w skład Działu (...) wejdzie samochód osobowy (…), wykorzystywany na podstawie umowy leasingu operacyjnego. Samochód ten jest wykorzystywany przez pracownika Działu (...).

Dodatkowo do Działu (...) zostaną przypisane koszty dotyczące abonamentu i koszt rozmów telefonicznych - wynikające z przypisania do tego działu własności telefonu komórkowego.

Samodzielność finansowa Działu (...)

W ramach wyodrębnienia finansowego i rachunkowości zarządczej Spółka wyznaczyła dedykowany numer rachunku bankowego prowadzony przez bank do alokowania wszelkich przychodów oraz kosztów powstałych w ramach działalności Działu (...). Księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający łatwą identyfikację kosztów i przychodów oraz aktywów i pasywów przypisanych do Działu (...). Do Działu (...) są alokowane koszty i przychody funkcjonalnie związane z przedmiotem działalności Działu (...). Koszty związane z bieżącą działalnością Działu (...) (w tym koszty mediów, akcesoriów biurowych) są przypisane do Działu (...) proporcjonalnie do ich wykorzystania w ramach Działu (...).

Tym samym, prowadzona przez Spółkę ewidencja finansowo-księgowa dla potrzeb zarówno rachunkowości finansowej, jak i rachunkowości zarządczej jest na tyle szczegółowa, że pozwala na wyodrębnienie strumieni przychodowych i kosztowych, a także aktywów i pasywów (m.in. należności i zobowiązań) związanych z poszczególnymi obszarami biznesu Spółki, w tym z działalnością Działu (...).

Wnioskodawca wskazuje, że obecnie, w ramach Działu (...) trwają prace nad planowaną inwestycją, w związku z czym przychody Działu (...) są w znacznym stopniu ograniczone.

Po dokonaniu aportu, Spółka przejmująca planuje dalsze zagospodarowywanie Nieruchomości (...). Dodatkowo, Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości na (...) zostanie zrealizowana inwestycja nieruchomościowa, przy czym w tym zakresie nie zapadły jeszcze ostateczne konkluzje. W momencie ich zapadnięcia, Spółka przeprowadzi analizę w kierunku konieczności zaangażowania większych niż posiadanych środków na potrzeby realizacji inwestycji. Na ten moment jednak, skala koniecznych do zaangażowania środków nie została jednoznacznie ustalona.

W opinii Wnioskodawcy, argumentami przemawiającymi za wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym w przedsiębiorstwie (...) są następujące fakty:

1) zarząd Spółki wyodrębnił ze Spółki samodzielną jednostkę organizacyjną (tj. Dział (...)), której siedziba znajduje się pod adresem: (...),

2) w schemacie organizacyjnym Spółki, Dział (...) jest umiejscowiony w (…) i podlega (…),

3) osobą odpowiedzialną za prowadzenie spraw Działu (...) jest pracownik Spółki oddelegowany do tego Działu, któremu zostały powierzone czynności związane z wykonywaniem zadań Działu (...). Zadania wykonywane przez pracownika Działu (...) są nadzorowane przez (…). W przyszłości Spółka nie wyklucza również alokowania/oddelegowania większej liczby osób do Działu (...) (adekwatnie do potrzeb biznesowych Działu),

4) Spółka posiada liczne aktywa dedykowane do prowadzenia spraw Działu, opisane szerzej w odpowiedzi na pytanie 3,

5) Spółka wyznaczyła dedykowany numer rachunku bankowego prowadzony przez bank do alokowania wszelkich przychodów oraz kosztów powstałych w ramach działalności Działu (...),

6) księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający łatwą identyfikację kosztów i przychodów oraz aktywów i pasywów przypisanych do Działu (...),

7) do Działu (...) są alokowane koszty i przychody funkcjonalnie związane z przedmiotem działalności Działu (...),

8) koszty związane z bieżącą działalnością Działu (...) (w tym koszty mediów, akcesoriów biurowych) są przypisane do Działu (...) proporcjonalnie do ich wykorzystania w ramach Działu (...).

3. Wniesienie aportem Działu (...) do Spółki przejmującej

Dla celów pozyskania potencjalnego partnera strategicznego (inwestora, który wniesienie know-how lub dodatkowy kapitał) lub zewnętrznego finansowania inwestycji w ramach Działu (...), Spółka wniesie aportem Dział (...) do nowoutworzonej Spółki przejmującej wraz z personelem, aktywami, środkami pieniężnymi, umowami, a także prawami i obowiązkami związanymi z rodzajem działalności prowadzonej przez Dział (...), w zamian za udziały w Spółce przejmującej.

Planowane wniesienie aportem działalności Działu (...) wynikać będzie z przyjętej strategii Spółki oraz przeprowadzone zostanie z przyczyn uzasadnionych ekonomicznie i biznesowo tj. w szczególności jak wskazano powyżej:

1. separacji działalności nieruchomościowej i związanych z nią ryzyk od głównej działalności Spółki;

2. kwestii związanych z pozyskaniem wsparcia czy to w postaci inwestora z odpowiednią wiedzą odnośnie do rynku nieruchomości bądź finansowania ewentualnej przyszłej inwestycji, co jest łatwiejsze w ramach realizacji ww. działalności w ramach odrębnego podmiotu.

W wyniku planowanej transakcji Spółka przejmująca przejmie zakład pracy lub jego część w rozumieniu art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tj.: Dz.U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm.), dotyczący Działu (...). Obecny pracownik Spółki przyporządkowany do tej gałęzi biznesowej zostanie pracownikiem Spółki przejmującej, do której zostanie wniesiony aportem Dział (...). W Spółce pozostaną pracownicy oraz kadra zarządzająca odpowiedzialna za podstawową działalność Spółki, tj. (…).

Wraz z transferowanym pracownikiem Spółki, na Spółkę przejmującą przeniesione będą prawa i obowiązki (zobowiązania) wynikające z umów zawartych przez Spółkę i odnoszące się do działalności Działu (...). Na Spółkę przejmującą przejdą również odpowiednio wydzielone środki trwałe. W Spółce pozostaną odpowiednio składniki materialne oraz niematerialne (w tym zobowiązania) przeznaczone do realizowania działalności produkcyjnej - tj. głównej działalności Spółki niezwiązanej z działalnością Działu (...).

Tym samym Spółka przejmująca będzie kontynuować dotychczasową działalność Spółki (we wskazanym zakresie), poprzez wykorzystanie zasobów osobowo-majątkowych istniejących w Dziale (...). Przenoszone w ramach transakcji składniki materialne oraz niematerialne (a także zobowiązania) są przeznaczone do kontynuacji działalności w zakresie Działu (...). Wnioskodawca wskazuje, że aport składników majątkowych Działu (...) zostanie przeznaczony na powiększenie kapitału zakładowego oraz kapitału zapasowego Spółki. Proporcja alokacji wnoszonego aportu pomiędzy kapitał zapasowy oraz kapitał rezerwowy na ten moment nie została jeszcze ustalona.

Równocześnie, niewykluczone jest, że w przypadku aportu Spółka przejmująca będzie musiała zawrzeć nowe umowy dotyczące dostaw mediów czy usług telekomunikacyjnych.

Ponadto Spółka zawarła umowę o świadczenie usług z profesjonalnym podmiotem (...) sp. z o.o. (dalej: „Wykonawca”). Umowa ta będzie przypisana do Działu (...). Przedmiotem umowy jest w szczególności: (…).

Jednocześnie należy pokreślić, że Spółka będzie aktywnie zaangażowana we współpracę z Wykonawcą w związku z realizacją powyżej określonych usług. W szczególności obowiązki Spółki związane z umową będą m.in. polegać na zapewnianiu odpowiedzi na wszelkie wnioski Wykonawcy a także udostępnianiu niezbędnych dokumentów oraz udzielaniu pełnomocnictw. Ww. obowiązki ze strony Spółki będą realizowane przez Dział (...).

Powyższa umowa została zawarta przed planowanym przeniesieniem Działu (...) i będzie elementem aportu wnoszonego do spółki przejmującej. W prowadzenie kontaktu ze spółką (...) sp. z o.o. będzie zaangażowany pracownik Działu (...). Po dokonaniu aportu, Spółka przejmująca wstąpi w rolę Działu (...) jako podmiotu odpowiedzialnego za zapewnianie odpowiedzi na wszelkie wnioski (...) sp. z o.o. a także udostępnianiu niezbędnych dokumentów oraz udzielaniu pełnomocnictw tej spółce. Spółka przejmująca, będzie również uprawniona do odbioru wyniku prac spółki (...) sp. z o.o.

Spółka przejmująca jest nowoutworzonym podmiotem, który nie prowadził wcześniej działalności gospodarczej. Spółka przejmująca rozpocznie prowadzenie faktycznej działalności gospodarczej/biznesowej dopiero wskutek przeniesienia w drodze aportu funkcjonującego już biznesu Działu (...). W wyniku aportu Spółka przejmująca zostanie zatem „wyposażona” w zasoby osobowe i majątkowe niezbędne do dalszego, samodzielnego i faktycznego prowadzenia działalności w obszarze działalności Działu (...). Spółka przejmująca po dokonaniu aportu, może prowadzić działalność w zakresie zagospodarowania nieruchomości oraz realizacji inwestycji nieruchomościowych. W konsekwencji, samodzielność Spółki przejmującej w wykonywaniu zadań będzie przejawiała się w niezależnym prowadzeniu przez tę spółkę działalności w oparciu o otrzymane w ramach aportu zasoby osobowe i majątkowe.

W ocenie Wnioskodawcy, argumentami przemawiającymi za tym, że Dział (...) będzie mógł realizować swoje zadania jako samodzielny podmiot, jest fakt, iż w momencie przeniesienia będzie dysponować znacznym substratem majątkowym obejmującym m.in.:

1. prawo własności (...) oraz Nieruchomości (...),

2. środki pieniężne na dedykowanym rachunku bankowym,

3. własność sprzętu komputerowego wpisanego do wykazu środków trwałych Spółki,

4. wszelkie prawa i obowiązki wynikające z ewentualnych przyszłych umów najmu dotyczących powierzchni biurowej w budynku zlokalizowanym na Nieruchomości (...) oraz wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów, które zostaną zawarte przez Spółkę z podmiotami trzecimi świadczącymi usługi doradcze w zakresie zagospodarowania (...) oraz ewentualnego przeprowadzenia procesu inwestycyjnego na terenie (...),

5. pracownika zatrudnionego przez Spółkę, oddelegowanego do kierowania sprawami Działu (...), który wykorzystuje do tego celu telefon komórkowy oraz samochód osobowy (…). Zarówno pracownik Spółki, jak i wykorzystywane przez niego telefon komórkowy oraz samochód osobowy, będą elementami aportu wnoszonego do Spółki przejmującej.

Tym samym, na moment (i na skutek) dokonania aportu, przedmiot transakcji będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań i nie będzie wymagał angażowania dodatkowych składników majątkowych nieobjętych aportem i udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa Spółki przejmującej.

Spółka pragnie podkreślić, iż głównym bądź jednym z głównych celów powyższej reorganizacji nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, a jedynie wydzielenie działalności innej niż podstawowa do innego podmiotu pozostającego pod kontrolą grupy w sposób adekwatny handlowo do potrzeb biznesowych.

W uzupełnieniu wniosku z 3 czerwca 2025 r. udzielili Państwo następujących wyjaśnień:

- W momencie dokonania aportu, Dział (...) będzie posiadał przypisaną umowę o świadczenie usług zawartą z Wykonawcą, która będzie przedmiotem aportu. Na obecnym etapie działalności, Dział (...) nie posiada wierzytelności oraz zawartej umowy o zarządzanie aktywami, wykonując zadania związane z zarządzaniem aktywami z wykorzystaniem obecnie dostępnych zasobów. Jednocześnie, jeśli okaże się, że tego rodzaju umowa będzie zawarta przed dokonaniem aportu, to wejdzie ona w skład przedmiotu aportu.

- Wnioskodawca wskazuje, że nie korzystał z takiego finansowania i nie jest stroną takich umów w stosunku do przenoszonych (aportowanych) nieruchomości. Na obecnym etapie rozwoju projektu realizowanego przez Dział (...), nie jest konieczne jego dodatkowe finansowanie. Jednocześnie, Wnioskodawca nie wyklucza uzyskania tego rodzaju finansowania, jeśli stanie się ono konieczne w celu realizacji projektu. Przy czym, jeżeli na dzień aportu okaże się, że takie finansowanie dłużne zostanie udzielone, przedmiotem planowanego aportu będą prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono takiego finansowania dłużnego.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem aportu będą środki pieniężne, posiadane przez Dział (...) na dedykowanym ku temu rachunku bankowym. Jeżeli w Spółce wystąpią należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem, to wejdą one w skład aportu.

Wnioskodawca wskazuje, że Nieruchomość (...) jest obecnie wykorzystywana do prowadzenia działalności operacyjnej Działu (...), obejmującej przykładowo opracowanie niezbędnej dokumentacji projektowej . Po dokonaniu aportu, Nieruchomość (...) dalej będzie wykorzystywana do prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca wskazuje, że w jego opinii przedmiot aportu do Spółki Przejmującej w momencie dokonania tej czynności będzie posiadać zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące swoje działania gospodarcze, polegające na realizacji i komercjalizacji planowanej inwestycji budowlanej. Na dzień dokonania aportu, Dział (...) w opinii Wnioskodawcy będzie posiadać niezbędne zasoby do realizacji swoich zadań w ramach struktur Spółki Przejmującej, obejmujące m.in.:

- odrębną siedzibę przy ul. (...);

- prawo własności (...), która w wykazie środków trwałych Spółki ma przypisany numer inwentarzowy (…);

- prawo własności Nieruchomości (...); która w wykazie środków trwałych Spółki ma przypisany numer inwentarzowy (…);

- środki pieniężne;

- dedykowany rachunek bankowy, do alokowania wszelkich przychodów oraz kosztów powstałych w ramach działalności Działu (...);

- prawo własności sprzętu komputerowego, który w wykazie środków trwałych Spółki ma przypisany numer inwentarzowy (…);

- prawo własności np. telefonu komórkowego;

- pracownika, oddelegowanego do kierowania sprawami Działu (...);

- samochód osobowy (…);

- umowę o świadczenie usług zawartą z Wykonawcą;

- pozostałe potencjalne umowy lub aktywa wskazane we wniosku.

Jednocześnie, w opinii Wnioskodawcy na obecnym etapie realizacji inwestycji, nie jest przewidziana konieczność podjęcia/wykonania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych, mających na celu prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki materialne i niematerialne.

W uzupełnieniu wniosku z 28 lipca 2025 r. udzielili Państwo następujących wyjaśnień:

- Dział (...) będzie posiadał przypisaną umowę o świadczenie usług zawartą z Wykonawcą, która będzie przedmiotem aportu. Na obecnym etapie działalności, Dział (...) nie posiada wierzytelności oraz zawartej umowy o zarządzanie aktywami, wykonując zadania związane z zarządzaniem aktywami z wykorzystaniem obecnie dostępnych zasobów. Jednocześnie, jeśli okaże się, że tego rodzaju umowa będzie zawarta przed dokonaniem aportu, to wejdzie ona w skład przedmiotu aportu.

- Przedmiotem aportu będą środki pieniężne, posiadane przez Dział (...) na dedykowanym ku temu rachunku bankowym. Jeżeli w Spółce wystąpią należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem, to wejdą one w skład aportu.

- Przedmiot aportu do Spółki Przejmującej w momencie dokonania tej czynności będzie posiadać zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące swoje działania gospodarcze, polegające na realizacji i komercjalizacji planowanej inwestycji budowlanej. Na dzień dokonania aportu, Dział (...) w opinii Wnioskodawcy będzie posiadać niezbędne zasoby do realizacji swoich zadań w ramach struktur Spółki Przejmującej, obejmujące m.in.:

- odrębną siedzibę przy ul. (...);

- prawo własności (...), która w wykazie środków trwałych Spółki ma przypisany numer inwentarzowy;

- prawo własności Nieruchomości (...); która w wykazie środków trwałych Spółki ma przypisany numer inwentarzowy;

- środki pieniężne;

- dedykowany rachunek bankowy, do alokowania wszelkich przychodów oraz kosztów powstałych w ramach działalności Działu (...);

- prawo własności sprzętu komputerowego, który w wykazie środków trwałych Spółki ma przypisany numer inwentarzowy;

- prawo własności np. telefonu komórkowego;

- pracownika, oddelegowanego do kierowania sprawami Działu (...);

- samochód osobowy (…);

- umowę o świadczenie usług zawartą z Wykonawcą;

- pozostałe potencjalne umowy lub aktywa wskazane we wniosku.

Jednocześnie, w opinii Wnioskodawcy na obecnym etapie realizacji inwestycji, nie jest przewidziana konieczność podjęcia/wykonania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych, mających na celu prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki materialne i niematerialne.

- W ramach opisanego zdarzenia przyszłego, planowane jest przeniesienie zespołu składników wchodzących w skład Działu (...) do Spółki przejmującej, poprzez wniesienie do niej aportu. Wnioskodawca, nie planuje natomiast, przeprowadzenia podziału przez wydzielenie lub wyodrębnienie.

- Wnioskodawca wskazał, że w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, nie jest planowanie przeprowadzenie podziału przez wydzielenie lub wyodrębnienie.

- W ramach opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, spółką wnoszącą aport będzie (...) sp. z o. o. (tj. podmiot zdefiniowany we wniosku jako „Spółka”), natomiast spółką, do której planowane jest wniesienie aportu, będzie (...) sp. z o. o. (tj. podmiot zdefiniowany we wniosku jako „Wnioskodawca” lub „Spółka przejmująca”).

- przez „nowoutworzoną Spółkę przejmującą” należy rozumieć spółkę (...) sp. z o. o. (tj. podmiot zdefiniowany we wniosku jako „Wnioskodawca” lub „Spółka przejmująca”), a na potrzeby przeprowadzenia opisanego we wniosku przeniesienia, nie jest planowane utworzenie nowego podmiotu.

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie ostatecznie sformułowane w piśmie z 31 lipca 2025 r.)

Czy zespół składników wchodzący w skład Działu (...), przenoszony do Spółki przejmującej w formie aportu będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji, transakcja polegająca na przeniesieniu w formie aportu do Spółki przejmującej przez Spółkę Działu (...) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług (stanowisko ostatecznie sformułowane w piśmie z 31 lipca 2025 r.)

Zespół składników wchodzący w skład Działu (...) przenoszony do Spółki przejmującej w formie aportu będzie stanowił ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT,
a w konsekwencji transakcja polegająca na przeniesieniu w formie aportu do Spółki przejmującej przez Spółkę Działu (...) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. (stanowisko oznaczone we wniosku nr 1)

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W zakresie pytań nr 1 i 2

W celu oceny możliwości uznania danej transakcji za mającej za przedmiot ZCP, w pierwszej kolejności koniecznym jest odwołanie się do definicji „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” wynikającej z przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Następnym krokiem jest dokonanie jej szczegółowej analizy pod kątem poszczególnych elementów wchodzących w skład analizowanej działalności oraz okoliczności towarzyszących danej transakcji z perspektywy definicji ZCP.

Definicja ZCP, jak już wyżej wspomniano, jest określona w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Zgodnie z powyższymi przepisami, przez ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji, zgodnie z ukształtowaną praktyką organów podatkowych i sądów administracyjnych, aby uznać określony zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) za ZCP, konieczne jest spełnienie łącznie następujących warunków:

- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań (nie może być to zbiór przypadkowych elementów, lecz zorganizowany zespół służący do realizacji określonych zadań gospodarczych);

- zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

- składniki majątkowe powinny być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

ZCP jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem:

1) organizacyjnym;

2) funkcjonalnym;

3) finansowym.

Oznacza to, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że jest zdolny do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Jednocześnie wskazane wyodrębnienie musi funkcjonować w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, które dokonuje przeniesienia ZCP.

Tym samym, dla zakwalifikowania danego zespołu składników majątkowych jako ZCP istotne jest, aby powyższe przesłanki zostały spełnione łącznie. Brak spełnienia choćby jednej z nich będzie skutkował tym, że w ramach danej transakcji dojdzie do przeniesienia poszczególnych elementów majątku, a nie ZCP. Aby zespół składników materialnych i niematerialnych stanowił ZCP powinien charakteryzować się odpowiednim stopniem zorganizowania, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Istotne jest zatem, aby pomiędzy zespołem składników istniały takie powiązania i zależności, aby wspólnie (jako zorganizowany zespół) mogły służyć realizacji określonego celu gospodarczego. Tym samym, przenoszone składniki majątku muszą być ze sobą funkcjonalnie powiązane.

Dla określenia danego zbioru składników majątkowych jako ZCP nie wystarczy, że stanowią one zebraną masę majątkową, ale masa ta musi odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół umożliwiający kontynuację dotychczasowych zadań oraz samodzielne funkcjonowanie na rynku.

Jednocześnie, w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. o sygn. C-444/10 w sprawie Christel Schriever, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) wskazał na cel regulacji wyłączających z opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i idący za tym funkcjonalny, a nie tylko literalny, charakter tego wyłączenia. Zgodnie z tezą wyroku, wyłączenie z opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa bądź ZCP „ma za zadanie umożliwić państwom członkowskim ułatwienie przekazywania przedsiębiorstw lub części przedsiębiorstw, poprzez uproszczenie tych transakcji i unikanie naruszenia płynności finansowej nabywcy nadmiernym obciążeniem podatkowym, które i tak odzyskałby on następnie poprzez odliczenie naliczonego podatku VAT” oraz „(…) stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

Przy czym co istotne, Trybunał wskazał w tym wyroku, iż „kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”. Dla przykładu TSUE podkreślił, iż „jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia, przekazanie aktywów w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy może mieć miejsce również bez przekazania prawa własności nieruchomości”. W rezultacie „w celu ustalenia, czy transakcja mieści się w pojęciu przekazania aktywów w rozumieniu szóstej dyrektywy, należy dokonać całościowej oceny okoliczności faktycznych, w jakich transakcja ta następuje. W ramach tej oceny szczególne znaczenie będzie mieć charakter działalności gospodarczej, o którą chodzi”.

Podobne wnioski wysuwane są również przez polskie sądy administracyjne. Przykładowo, w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. o sygn. I FSK 1586/11 Naczelny Sąd Administracyjny (dalej „NSA”) podkreślił, iż przedmiotem oceny organu nie powinny być te elementy ZCP, które zostały wyłączone z przedmiotu transakcji (w rozpatrywanej w wyroku sytuacji - wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowopowstałego podmiotu w formie aportu), ale te składniki, które są przedmiotem zbycia - „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Pogląd, że jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega VAT, znalazł potwierdzenie swojej słuszności w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego np.: z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 1062/10, z dnia 4 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1589/10, z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11, z dnia 15 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1223/11, z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11. Poglądy przedstawione w tych orzeczeniach Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający niniejszą sprawę podziela w pełni”.

Powyższy wyrok wskazuje zatem, że weryfikacja, czy dany zespół składników majątkowych spełnia definicję ZCP w rozumieniu przepisów o VAT powinna zostać przeprowadzona z uwzględnieniem charakteru działalności, o którą chodzi, tj. mając na uwadze specyfikę danej działalności/zasad jej prowadzenia i wynikającej z tego możliwości jej kontynuowania. Tezy te należy odnieść odpowiednio również dla celów podatków dochodowych.

W ocenie Wnioskodawcy, weryfikacja czy dany zespół składników majątkowych spełnia definicję ZCP powinna zostać przeprowadzona z uwzględnieniem charakteru działalności - w danym przypadku, z uwzględnieniem specyfiki działalności na rynku nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, analizowana działalność Działu (...) prowadzonego w ramach Spółki, spełnia wszystkie wymienione warunki w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, pozwalające uznać je za ZCP, na co wyczerpujące argumenty Wnioskodawca przedstawia poniżej.

Zespół składników majątkowych

Aby uznać analizowany zespół składników za ZCP, wymaganym jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania, funkcjonalnie ze sobą powiązanych.

W orzecznictwie oraz w interpretacjach podatkowych podkreśla się, że ZCP nie jest sumą poszczególnych/przypadkowych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić działalność. ZCP musi stanowić zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Stanowisko takie zaprezentowane zostało przykładowo w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- z 15 września 2017 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.253.2017.3.AR, w której organ wskazał, m.in., że: „(…) zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”;

- z dnia 20 lutego 2017 r., sygn. 1061-IPTPP3.4512.656.2016.3.MJ, w której organ uznał, że: „Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy - muszą one stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą, zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy”.

Przedmiotem planowanej transakcji będą zarówno składniki materialne oraz niematerialne, w tym również należności i zobowiązania, związane z prowadzeniem omawianej działalności, które stanowią oraz będą stanowić na moment podziału zespół majątkowy, w ramach którego wzajemne powiązania funkcjonalne i zależności w dalszym ciągu umożliwiać będą wykonywanie zadań, do których zostały przeznaczone. W Spółce nie pozostaną zobowiązania dotyczące wyodrębnianej działalności.

W rezultacie, wskutek wyodrębnienia Działu (...), Spółka przejmująca będzie dysponowała majątkiem niezbędnym do dalszego i samodzielnego prowadzenia działalności w zakresie działalności prowadzonej przez Dział (...). Przede wszystkim - prawo własności (...), prawo własności Nieruchomości (...) (które to nieruchomości są wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie w ramach Działu (...)) oraz związane z nimi zobowiązania. Na majątek ten będą składać się również środki pieniężne oraz aktywa rzeczowe, tj. m.in.: (…). Ponadto, do Działu (...) są przypisane wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów, które zostaną zawarte przez Spółkę z podmiotami trzecimi świadczącymi usługi doradcze w zakresie zagospodarowania (...) oraz ewentualnego przeprowadzenia procesu inwestycyjnego na terenie (...).

W opinii Wnioskodawcy, Dział (...) spełnia przesłankę uznania za zespół składników w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Wyodrębnienie organizacyjne

Przepisy ustawy o VAT oraz ustawy o CIT nie wymieniają szczegółowo warunków, które muszą być spełnione, aby zespół składników materialnych i niematerialnych można było uznać za wyodrębniony organizacyjnie. Zgodnie jednak z praktyką organów podatkowych, jednym z warunków niezbędnych dla istnienia ZCP w ramach przedsiębiorstwa jest wyodrębnienie części działalności w strukturze organizacyjnej, np. w formie oddziału biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu. Jednocześnie, w praktyce interpretacyjnej potwierdzenie znajduje pogląd, że organizacyjne wyodrębnienie może zostać dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze (tj. wyodrębnienie takie powinno być sformalizowane w dokumentacji korporacyjnej). Tak wskazał np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych:

a) z 16 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.327.2021.2.MŻ;

b) z 22 marca 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.15.2021.2.MK;

c) z 4 grudnia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.643.2019.1.MO;

d) z 15 listopada 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.389.2019.1.BS;

e) z 1 października 2019 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.309.2019.3.AR;

f) z 2 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.152.2019.4.MM.

Istotnym elementem wyodrębnienia organizacyjnego jest odrębna struktura organizacyjna, w tym w szczególności pracownicy przypisani funkcjonalnie do ZCP oraz istnienie osoby kierującej ZCP (istnienie wyodrębnionej struktury hierarchicznej pracowników ZCP, przy czym elementem dodatkowo podkreślającym odrębność ZCP mogłyby być: sporządzony odrębny regulamin, odrębne zasady i procedury działania, np. procedury zamówień, zasady wynagradzania, zasady oceny pracowników, itp.).

Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki majątkowe tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę odpowiedniego zorganizowania (czynnikiem świadczącym o wyodrębnieniu organizacyjnym jest np. funkcjonalność składników majątkowych przypisanych do realizacji danej działalności).

Nie jest jednak konieczne, aby wydzielenie ZCP jako odrębnego zakładu, wydziału lub departamentu zostało dokonane w sposób formalny, co potwierdza orzecznictwo sądowe i interpretacje organów podatkowych, przykładowo:

- W prawomocnym wyroku z 10 marca 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 456/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Takie wyodrębnienie może przybrać formę np. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu. Jednocześnie należy uznać, że nawet w przypadku, gdy fakt wyodrębnienia składników nie wynika z żadnych zapisów zawartych w dokumentach konstytuujących dany podmiot lub też regulujących jego funkcjonowanie, a takie wyodrębnienie w praktyce jest dostrzegalne i ono, chociaż nie ma oparcia w dokumentach podatnika, faktycznie istnieje - możemy mieć do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa”;

- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 26 października 2020 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.209.2020.1.JG, potwierdził stanowisko podatnika stwierdzającego, że „wyodrębnienie organizacyjne, o którym mowa w art. 4 pkt 4 ustawy o CIT (analogiczny do art. 2 pkt 27e ustawy VAT), nie musi być rozumiane jako wyodrębnienie formalno-prawne np. jako wydzielony w danym podmiocie oddział, wydział lub inna jednostka organizacyjna. Żaden przepis prawa podatkowego nie przewiduje takiego wymogu. Do stwierdzenia wydzielenia organizacyjnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa wystarczające powinno być, zdaniem Spółki, jej wyodrębnienie faktyczne i materialne - polegające na odrębnym określeniu przedmiotu jej działalności i przypisaniu do niej składników majątkowych pozwalających na jego realizowanie, tak aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła funkcjonować samodzielnie, niezależnie od pozostałych części przedsiębiorstwa”;

- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 17 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.186.2020.4.IZ potwierdził stanowisko podatnika stwierdzające, że: „(…) wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie musi koniecznie polegać na formalnym wydzieleniu danej działalności do odrębnego działu, oddziału czy wydziału, ale że wyodrębnienie to może przyjmować również inne postaci. (…) wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa niekoniecznie polega na formalnym rozdzieleniu danej działalności na odrębny wydział, oddział lub dział, ale takie oddzielenie może również przybrać inne formy, w tym wydzielenie faktyczne”;

- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 10 października 2019 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.484.2019.2.MH stwierdził: „(...) o wydzieleniu organizacyjnym i funkcjonalnym świadczy to, że wyodrębniona część jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (ZCP) nie będzie wydzielona w sposób formalno-prawny, ale w sposób faktyczny, ponieważ możliwe będzie przypisanie określonych umów, zdarzeń gospodarczych, dokumentów oraz operacji do ZCP. Ponadto, w związku z wniesieniem w drodze aportu do Spółki ww. wyodrębnionej części działalności w zakresie usług sprzątania nastąpi przejęcie przez Spółkę pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych na stanowisku sprzątacz/sprzątaczka. Przedmiot transakcji na dzień wniesienia go aportem do spółki osobowej będzie stanowił wyodrębnioną część działalności gospodarczej Wnioskodawcy w zakresie usług sprzątania, tj. zespół składników materialnych i niematerialnych, wraz ze zobowiązaniami pozwalający na prowadzenie działalności w zakresie usług sprzątania, w tym pozwalając na realizację umów z kontrahentami na utrzymanie czystości na obszarze spółdzielni mieszkaniowych (...)”;

- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.304.2019.1.MD wskazał, iż: „(...) Istotną jest okoliczność, że takie wydzielenie organizacyjne jest dokonane w sposób faktyczny, realny. Wydzielenie organizacyjne zakładu w Ch. zostało dokonane w sposób faktyczny, poprzez przyporządkowanie wyłącznie do tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy składników materialnych - zbywanych aktywów ruchomych (maszyn, urządzeń, zapasów asortymentu, komponentów produkcyjnych) oraz zobowiązań (praw i zobowiązań wynikających z umów ze stronami trzecimi tj. umów handlowych zawartych z dostawcami komponentów produkcyjnych, z dostawcami mediów, umowy najmu placu wraz z budynkiem oraz praw i obowiązków wynikających z umów o pracę zawartych z pracownikami (...)”.

W związku z powyższym, ocena odrębności w tej płaszczyźnie powinna polegać na określeniu roli składników materialnych i niematerialnych w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią one odrębną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Jako czynniki świadczące o wyodrębnieniu organizacyjnym można wymienić spójną wewnętrzną organizację, realizowane zadania, funkcjonalność przypisanych stanowisk pracy.

Za wyodrębnieniem organizacyjnym może przemawiać również odmienna lokalizacja ZCP od pozostałej części przedsiębiorstwa co ma miejsce w omawianym przypadku - nie jest to jednak kryterium kluczowe (co ma miejsce w niniejszym przypadku). Okoliczność ta niejako automatycznie zakłada, że poszczególne części przedsiębiorstwa cechują się określoną dozą wyodrębnienia pod względem organizacyjnym, w szczególności, gdy położone w różnych lokalizacjach części biznesu mają inny profil działalności. Co istotne, od formalnego wyodrębnienia bardziej istotne jest wyodrębnienie w sensie faktycznym. Innymi słowy, brak aktów wewnątrzkorporacyjnych dotyczących specyficznie wyodrębnienia organizacyjnego nie powinien skutkować uznaniem, że dany zespół składników majątku nie stanowi ZCP, o ile jest on faktycznie wyodrębniony pod tym względem w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa.

W kontekście powyższego, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż Dział (...) posiada:

a. sformalizowane i faktycznie wyodrębnienie w ramach przedsiębiorstwa Spółki - na podstawie uchwały nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników oraz uchwały Zarządu Spółki, które zostały przytoczone w stanie faktycznym;

b. sformalizowane dokumenty stanowiące podstawę jego działania - tj. Regulamin Organizacyjny Działu (...) przyjęty uchwałą Zarządu Spółki;

c. odrębną siedzibę zlokalizowaną przy ul. (...);

d. określone funkcje i zadań, które są realizowane za pomocom wyodrębnionych składników materialnych i niematerialnych;

e. hierarchiczną strukturę organizacyjną - w schemacie organizacyjnym Spółki, Dział (...) jest umiejscowiony w (...) i podlega bezpośrednio (...);

f. oddelegowanego pracownika, przypisanego wyłącznie do Działu (...), któremu zostały powierzone czynności związane z wykonywaniem zadań działu (przy obecnej wielkości oraz skali działalności jeden pracownik jest wystarczający), niemniej jednak Spółka nie wyklucza oddelegowania większej liczby pracowników w przyszłości.

Co istotne, przypisany pracownik w działalności operacyjnej wykorzystuje aktywa przypisane do Działu (...). Przypisanie pracownika oraz środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (wraz ze zobowiązaniami) do omawianej działalności jest odzwierciedlone biorąc pod uwagę również odrębne lokalizacje poszczególnych rodzajów działalności prowadzonej przez Spółkę (tj. głównej działalności Spółki i działalności Działu (...)), jak również ich brak zbieżności (obie przytoczone działalności nie są ze sobą powiązane, dotyczą zupełnie odmiennych rynków/obszarów).

W opinii Spółki przejmującej, Dział (...) spełnia zatem przesłankę wyodrębnienia pod względem organizacyjnym w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe oznacza w praktyce sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów ZCP wyodrębnionego w ramach danego przedsiębiorstwa od jego pozostałej części. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku samodzielnego finansowo zakładu lub oddziału podatnika (tzw. zakład samobilansujący się) - nie jest to jednak warunek konieczny dla zakwalifikowania zespołu składników majątkowych jako ZCP.

W praktyce interpretacyjnej podkreśla się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Stanowisko to znajduje potwierdzenie przykładowo w następujących interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

a) z 9 grudnia 2021 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.803.2021.2.KP;

b) z 16 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.327.2021.2.MŻ;

c) z 22 marca 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.15.2021.2.MK;

d) z 4 grudnia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.643.2019.1.MO;

e) z 15 listopada 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.389.2019.1.BS;

f) z 1 października 2019 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.309.2019.3.AR;

g) z 2 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.152.2019.4.MM.

Należy podkreślić, że wyodrębnienie finansowe ZCP w istniejących strukturach jednostki przekazującej musi być procesem ciągłym - tzn. nie wystarczy udowodnić tylko jednorazowego wyodrębnienia, ale należy uzasadnić, że w dowolnym momencie (okresu przed transakcją) jednostka przekazująca identyfikowała i śledziła finanse ZCP odrębnie od finansów swoich innych przedsięwzięć/jednostek. Jednakże, w przypadku możliwości wyodrębnienia powyższych elementów w sposób dorozumiany, nie powodujący przy tym nadmiernych wątpliwości, możliwe jest uznanie, że warunki te zostały spełnione.

Musi więc istnieć wyraźna granica między finansami dotyczącymi majątku analizowanej działalności, a finansami dotyczącymi pozostałej działalności, aby można mówić o wyodrębnieniu finansowym.

W związku z powyższym, w ramach Działu (...):

a. księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający łatwą identyfikację kosztów i przychodów oraz aktywów i pasywów przypisanych do Działu (...);

b. do Działu (...) są alokowane koszty i przychody funkcjonalnie związane z przedmiotem działalności Działu (...);

c. koszty związane z bieżącą działalnością Działu (...) (w tym koszty mediów, akcesoriów biurowych) są przypisane do Działu (...) proporcjonalnie do ich wykorzystania w ramach Działu (...);

d. Spółka wyznaczyła dedykowany numer rachunku bankowego prowadzony przez bank do alokowania wszelkich przychodów oraz kosztów powstałych w ramach działalności Działu (...); Wnioskodawca pragnie przy tym wskazać na wyrok NSA z dnia 23 listopada 2017 r., sygn. I FSK 327/16, zgodnie z którym przekazanie środków pieniężnych w ramach transakcji ZCP nie jest konieczne. NSA uznał w przedstawionym wyroku w podobnym przypadku, że: „Należy zatem się zgodzić z sądem pierwszej instancji, że wskazane we wniosku wyodrębnienie finansowe jest wystarczające w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Nie ma także obowiązku posiadania odrębnych rachunków bankowych i własnych środków finansowych”. Niemniej Wnioskodawca niezależnie od tego pragnie podkreślić, iż na moment transakcji do Działu (...) będą przypisane środki pieniężne.

Zatem Wnioskodawca wskazuje, że prowadzona przez Spółkę ewidencja finansowo-księgowa dla potrzeb zarówno rachunkowości finansowej, jak i rachunkowości zarządczej jest na tyle szczegółowa, że pozwala na wyodrębnienie strumieni przychodowych i kosztowych, a także aktywów i pasywów (m.in. należności i zobowiązań) związanych z poszczególnymi obszarami biznesu Spółki, w tym z działalnością Działu (...).

Tym samym, dla potrzeb analitycznych, zarządczych oraz przygotowywanych rocznych planów finansowych (budżetów), Spółka jest w stanie zaprezentować posiadane dane finansowe z oddzielnym uwzględnieniem Działu (...).

Jakkolwiek ZCP nie musi samodzielnie sporządzać bilansu czy też posiadać samodzielnego rachunku bankowego, przedsiębiorca powinien być jednak w stanie w oparciu o prowadzoną ewidencję sporządzić bilans i rachunek zysków i strat odzwierciedlające sytuację majątkową prowadzonych rodzajów działalności i przypisanych im struktur organizacyjnych w celu uznania ich za ZCP - co ma miejsce w niniejszym zdarzeniu przyszłym.

W opinii Wnioskodawcy, Dział (...) spełnia przesłankę wyodrębnienia pod względem finansowym w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Wyodrębnienie funkcjonalne oraz zdolność do prowadzenia (kontynuowania) działalności gospodarczej

Składniki majątkowe mające tworzyć ZCP powinny umożliwiać realizację określonych zadań gospodarczych. Innymi słowy, wyodrębnienie funkcjonalne, powinno być rozumiane jako przeznaczenie zespołu majątku (oraz zobowiązań) mającego stanowić ZCP do realizacji określonych zadań/funkcji gospodarczych. Zatem, ZCP powinien obejmować elementy niezbędne do dalszego samodzielnego wykonywania działań gospodarczych, które realizuje w obecnej strukturze przedsiębiorstwa (tak m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 grudnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.618.2018.2.JG, interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 kwietnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.72.2018.2.RW oraz powoływana już interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.634.2018.1.JF).

W ocenie Wnioskodawcy, o wyodrębnieniu funkcjonalnym ZCP świadczy m.in. przypisanie do niego odpowiednich zasobów, przyjęte w jednostce gospodarczej rozwiązania organizacyjne i finansowe, które umożliwiają realizację przez ZCP określonej działalności gospodarczej, niezależnie od pozostałych jednostek w ramach danego podmiotu gospodarczego, bez konieczności ponoszenia dodatkowych nakładów na wyposażenie lub wprowadzanie istotnych zmian organizacyjnych w celu umożliwienia samodzielnego wykonywania funkcji gospodarczych po wyodrębnieniu ZCP z takiego podmiotu.

Jak wynika z opisanego zdarzenia przyszłego, Dział (...) posiada określone i przyporządkowane funkcje oraz stanowi odrębną działalność w stosunku do głównej działalności Spółki. Ponadto, dzięki:

- pracownikowi, który jest istotnym składnikiem dla prowadzenia działalności przez Dział (...);

- umowom zawartym z profesjonalnymi podmiotami zewnętrznymi;

- składnikom majątkowym wykorzystywanym przez dedykowanego pracownika (tj. przenoszonym środkom trwałym);

- składnikom majątkowym, których to dotyczy działalność Działu (...) (tj. (...) i Nieruchomości (...)) oraz nieruchomości, w której mieści się siedziba tego działu (tj. Nieruchomości (...));

- środkom pieniężnym;

- i przejmowanej strukturze organizacyjno-finansowej;

- zapewniona jest możliwość niezależnej realizacji zadań związanych funkcjami obecnie już przypisanymi do Działu (...).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, potwierdzonej także stanowiskami organów podatkowych, w przypadku Działu (...) spełniony będzie warunek wyodrębnienia funkcjonalnego oraz zdolności do prowadzenia (kontynuowania) działalności gospodarczej, o której mowa w art. 2 pkt. 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT zawierających definicję ZCP.

Na zakończenie Wnioskodawca pragnie wskazać, że w ramach odrębnych wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego, złożonych przez Spółkę i dotyczących analogicznych do powyższych wątpliwości, zostały wydane interpretacje indywidualne o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.472.2023.2.ASZ oraz 0111-KDIB2-1.4010.308.2023.4.KK, w których Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pozytywnie ocenił zbliżone stanowisko Spółki. Dlatego też, w świetle powyższego, Spółka przejmująca jest zdania, że Dział (...) jest wyposażony we wszystkie opisane w niniejszym wniosku elementy i będzie stanowił ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

b) umowy o zarządzanie nieruchomością;

c) umowy zarządzania aktywami;

d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra - ruchome lub nieruchome - są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie na uwagę zasługuje również orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości - wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że główna działalność Spółki skupia się na (...). W wyniku rozważań prowadzonych przez Spółkę podjęta została decyzja, iż ww. aktywa mogą zostać wykorzystane na potrzeby nowego rodzaju niezależnego biznesu - tj. działalności nieruchomościowej. W związku z tym, że działalność nieruchomościowa pozostawałaby poza głównym przedmiotem działalności Spółki, Zarząd Spółki wyodrębnił ze Spółki samodzielną jednostkę organizacyjną, tj. Dział (...).

Do Działu (...) zostały przypisane m.in. poniższe aktywa:

a) prawo własności (...), która w wykazie środków trwałych Spółki ma przypisany numer inwentarzowy (...);

b) prawo własności Nieruchomości (...); która w wykazie środków trwałych Spółki ma przypisany numer inwentarzowy (...);

c) środki pieniężne;

d) prawo własności sprzętu komputerowego, który w wykazie środków trwałych Spółki ma przypisany numer inwentarzowy (...);

e) prawo własności np. telefonu komórkowego;

f) wszelkie prawa i obowiązki wynikające z ewentualnych przyszłych umów najmu dotyczących powierzchni biurowej w budynku zlokalizowanym na Nieruchomości (...);

g) wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów, które zostaną zawarte przez Spółkę z podmiotami trzecimi świadczącymi usługi doradcze w zakresie zagospodarowania (...) oraz ewentualnego przeprowadzenia procesu inwestycyjnego na terenie (...).

Ponadto w skład Działu (...) wejdzie samochód osobowy (...), wykorzystywany na podstawie umowy leasingu operacyjnego. Samochód ten jest wykorzystywany przez pracownika Działu (...).

Dodatkowo do Działu (...) zostaną przypisane koszty dotyczące abonamentu i koszt rozmów telefonicznych - wynikające z przypisania do tego działu własności telefonu komórkowego.

W schemacie organizacyjnym Spółki, Dział (...) jest umiejscowiony w (...) i podlega (...). Osobą odpowiedzialną za prowadzenie spraw Działu (...) jest pracownik Spółki oddelegowany do tego działu, któremu zostały powierzone czynności związane z wykonywaniem zadań Działu (...). Zadania wykonywane przez pracownika Działu (...) są nadzorowane przez (...).

W przyszłości Spółka nie wyklucza alokowania/oddelegowania większej liczby osób do Działu (...) (adekwatnie do potrzeb biznesowych).

Dla celów pozyskania potencjalnego partnera strategicznego (inwestora, który wniesienie know-how lub dodatkowy kapitał) lub zewnętrznego finansowania inwestycji w ramach Działu (...), Spółka wniesie aportem Dział (...) do nowoutworzonej Spółki przejmującej wraz z personelem, aktywami, środkami pieniężnymi, umowami, a także prawami i obowiązkami związanymi z rodzajem działalności prowadzonej przez Dział (...), w zamian za udziały w Spółce przejmującej. Planowane wniesienie aportem działalności Działu (...) wynikać będzie z przyjętej strategii Spółki oraz przeprowadzone zostanie z przyczyn uzasadnionych ekonomicznie i biznesowo.

Wskazali Państwo, że argumentami przemawiającymi za wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym w przedsiębiorstwie (...) są następujące fakty:

1. zarząd Spółki wyodrębnił ze Spółki samodzielną jednostkę organizacyjną (tj. Dział (...)), której siedziba znajduje się pod adresem: ul. (...),

2. w schemacie organizacyjnym Spółki, Dział (...) jest umiejscowiony w (...) i podlega (…),

3. osobą odpowiedzialną za prowadzenie spraw Działu (...) jest pracownik Spółki oddelegowany do tego Działu, któremu zostały powierzone czynności związane z wykonywaniem zadań Działu (...). Zadania wykonywane przez pracownika Działu (...) są nadzorowane przez (...). W przyszłości Spółka nie wyklucza również alokowania/oddelegowania większej liczby osób do Działu (...) (adekwatnie do potrzeb biznesowych Działu),

4. Spółka posiada liczne aktywa dedykowane do prowadzenia spraw Działu, opisane szerzej w odpowiedzi na pytanie 3,

5. Spółka wyznaczyła dedykowany numer rachunku bankowego prowadzony przez bank do alokowania wszelkich przychodów oraz kosztów powstałych w ramach działalności Działu (...),

6. księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający łatwą identyfikację kosztów i przychodów oraz aktywów i pasywów przypisanych do Działu (...),

7. do Działu (...) są alokowane koszty i przychody funkcjonalnie związane z przedmiotem działalności Działu (...),

8. koszty związane z bieżącą działalnością Działu (...) (w tym koszty mediów, akcesoriów biurowych) są przypisane do Działu (...) proporcjonalnie do ich wykorzystania w ramach Działu (...).

Wskazali Państwo również, że w ramach wyodrębnienia finansowego i rachunkowości zarządczej Spółka wyznaczyła dedykowany numer rachunku bankowego prowadzony przez bank do alokowania wszelkich przychodów oraz kosztów powstałych w ramach działalności Działu (...). Księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający łatwą identyfikację kosztów i przychodów oraz aktywów i pasywów przypisanych do Działu (...). Do Działu (...) są alokowane koszty i przychody funkcjonalnie związane z przedmiotem działalności Działu (...). Koszty związane z bieżącą działalnością Działu (...) (w tym koszty mediów, akcesoriów biurowych) są przypisane do Działu (...) proporcjonalnie do ich wykorzystania w ramach Działu (...).

Tym samym, prowadzona przez Spółkę ewidencja finansowo-księgowa dla potrzeb zarówno rachunkowości finansowej, jak i rachunkowości zarządczej jest na tyle szczegółowa, że pozwala na wyodrębnienie strumieni przychodowych i kosztowych, a także aktywów i pasywów (m.in. należności i zobowiązań) związanych z poszczególnymi obszarami biznesu Spółki, w tym z działalnością Działu (...).

W wyniku planowanej transakcji Spółka przejmująca przejmie zakład pracy lub jego część w rozumieniu art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, dotyczący Działu (...). Obecny pracownik Spółki przyporządkowany do tej gałęzi biznesowej zostanie pracownikiem Spółki przejmującej, do której zostanie wniesiony aportem Dział (...).

Wraz z transferowanym pracownikiem Spółki, na Spółkę przejmującą przeniesione będą prawa i obowiązki (zobowiązania) wynikające z umów zawartych przez Spółkę i odnoszące się do działalności Działu (...). Na Spółkę przejmującą przejdą również odpowiednio wydzielone środki trwałe.

Tym samym Spółka przejmująca będzie kontynuować dotychczasową działalność Spółki (we wskazanym zakresie), poprzez wykorzystanie zasobów osobowo-majątkowych istniejących w Dziale (...). Przenoszone w ramach transakcji składniki materialne oraz niematerialne (a także zobowiązania) są przeznaczone do kontynuacji działalności w zakresie Działu (...).

Równocześnie, niewykluczone jest, że w przypadku aportu Spółka przejmująca będzie musiała zawrzeć nowe umowy dotyczące dostaw mediów czy usług telekomunikacyjnych.

Dział (...) będzie posiadał przypisaną umowę o świadczenie usług zawartą z Wykonawcą, która będzie przedmiotem aportu. Na obecnym etapie działalności, Dział (...) nie posiada wierzytelności oraz zawartej umowy o zarządzanie aktywami, wykonując zadania związane z zarządzaniem aktywami z wykorzystaniem obecnie dostępnych zasobów. Jednocześnie, jeśli okaże się, że tego rodzaju umowa będzie zawarta przed dokonaniem aportu, to wejdzie ona w skład przedmiotu aportu.

Przedmiotem aportu będą środki pieniężne, posiadane przez Dział (...) na dedykowanym ku temu rachunku bankowym. Jeżeli w Spółce wystąpią należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem, to wejdą one w skład aportu.

Ponadto Spółka zawarła umowę o świadczenie usług z profesjonalnym podmiotem (...) sp. z o.o. („Wykonawca”). Umowa ta będzie przypisana do Działu (...). Przedmiotem umowy jest w szczególności: (...).

Jednocześnie należy pokreślić, że Spółka będzie aktywnie zaangażowana we współpracę z Wykonawcą w związku z realizacją powyżej określonych usług. W szczególności obowiązki Spółki związane z umową będą m.in. polegać na zapewnianiu odpowiedzi na wszelkie wnioski Wykonawcy a także udostępnianiu niezbędnych dokumentów oraz udzielaniu pełnomocnictw. Ww. obowiązki ze strony Spółki będą realizowane przez Dział (...).

Powyższa umowa została zawarta przed planowanym przeniesieniem Działu (...) i będzie elementem aportu wnoszonego do spółki przejmującej. W prowadzenie kontaktu ze spółką (...) sp. z o.o. będzie zaangażowany pracownik Działu (...). Po dokonaniu aportu, Spółka przejmująca wstąpi w rolę Działu (...) jako podmiotu odpowiedzialnego za zapewnianie odpowiedzi na wszelkie wnioski (...) sp. z o.o. a także udostępnianiu niezbędnych dokumentów oraz udzielaniu pełnomocnictw tej spółce. Spółka przejmująca, będzie również uprawniona do odbioru wyniku prac spółki (...) sp. z o.o.

Spółka przejmująca jest nowoutworzonym podmiotem, który nie prowadził wcześniej działalności gospodarczej. Spółka przejmująca rozpocznie prowadzenie faktycznej działalności gospodarczej/biznesowej dopiero wskutek przeniesienia w drodze aportu funkcjonującego już biznesu Działu (...). W wyniku aportu Spółka przejmująca zostanie zatem „wyposażona” w zasoby osobowe i majątkowe niezbędne do dalszego, samodzielnego i faktycznego prowadzenia działalności w obszarze działalności Działu (...). Spółka przejmująca po dokonaniu aportu, może prowadzić działalność w zakresie zagospodarowania nieruchomości oraz realizacji inwestycji nieruchomościowych. W konsekwencji, samodzielność Spółki przejmującej w wykonywaniu zadań będzie przejawiała się w niezależnym prowadzeniu przez tę spółkę działalności w oparciu o otrzymane w ramach aportu zasoby osobowe i majątkowe.

Przedmiot aportu do Spółki Przejmującej w momencie dokonania tej czynności będzie posiadać zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące swoje działania gospodarcze, polegające na realizacji i komercjalizacji planowanej inwestycji budowlanej. Na moment (i na skutek) dokonania aportu, przedmiot transakcji będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań i nie będzie wymagał angażowania dodatkowych składników majątkowych nieobjętych aportem i udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa Spółki przejmującej.

Należy wskazać, że o faktycznej możliwości kontynuowania działalności zbywcy przez nowego nabywcę nieruchomości można mówić wyłącznie w przypadku, gdy kontynuowanie takiej działalności możliwe jest bez konieczności:

- angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

- podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki majątku.

W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomości opodatkowanych VAT, na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

b) umowy o zarządzanie nieruchomością;

c) umowy zarządzania aktywami;

d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE, wskazać należy, że przenoszona w drodze aportu do Spółki przejmującej działalność Działu (...) stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Jak wynika bowiem, zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na działalność Działu (...), będzie wyodrębniona na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej w Spółce. Przenoszona działalność Działu (...) będzie formalnie wyodrębniona, prowadzony przez Spółkę sposób ewidencji zdarzeń gospodarczych pozwala i będzie pozwalać na przyporządkowanie zarówno do podstawowej działalności Spółki, jak również do działalności Działu (...) odpowiednio przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych odpowiednio z działalnością podstawową Spółki oraz z działalnością Działu (...), wyodrębnione składniki majątku posiadają i posiadać będą pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo, a w konsekwencji Spółka przejmująca zostanie „wyposażona” w zasoby osobowe i majątkowe niezbędne do dalszego, samodzielnego i faktycznego prowadzenia działalności w obszarze działalności Działu (...) przy pomocy nabytej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto Spółka przejmująca do swojego funkcjonowania nie będzie potrzebować zaangażowania innych, dodatkowych środków materialnych lub niematerialnych, ani podejmowania żadnych dodatkowych działań. W konsekwencji, Spółka przejmująca będzie miała faktyczną zdolność do kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę w zakresie działalności Działu (...).

W konsekwencji, zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na działalność Działu (...) stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, tym samym jego zbycie przez (...) sp. z o. o. (w ramach wniesienia aportem do nowoutworzonej Spółki przejmującej tj. (...) sp. z o. o.) w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.