Interpretacja 0111-KDIB3-2.4012.367.2025.2.KK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

- uznania, że świadczenie przez Gminę na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku VAT;

- odliczenia podatku VAT od Wydatków bieżących związanych z rozprowadzaniem wody przy zastosowaniu Prewspółczynnika określonego w oparciu o metodę ilościową.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 12 czerwca 2025 r. (wpływ 16 czerwca 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (…) (dalej: JST, Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1465; dalej: Ustawa o samorządzie gminnym) JST jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 Ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

W strukturze organizacyjnej JST występują jednostki organizacyjne mające status jednostek budżetowych, zajmujące się m.in. oświatą i pomocą społeczną.

Mając na uwadze wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE, Trybunał) z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 (dalej: wyrok TSUE) Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT, tj. prowadzi wspólne rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi Jednostkami organizacyjnymi.

Gmina (…) jest właścicielem infrastruktury wodociągowej, przy pomocy której Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na dostarczaniu wody. Gmina świadczy usługi dostarczania wody na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców oraz innych podmiotów prywatnych i publicznych (dalej Łącznie: Odbiorcy zewnętrzni ) oraz dostarcza wodę do miejsc, w których mieszczą się Jednostki i innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (dalej: Odbiorcy wewnętrzni). W strukturze organizacyjnej Gminy nie funkcjonuje wyodrębniony zakład budżetowy ani jednostka budżetowa, do zadań której należałyby czynności związane z dostawą wody. Działalność w zakresie dostawy wody Gmina wykonuje samodzielnie, poprzez wydzielony referat w ramach Urzędu Miejskiego.

Za pomocą infrastruktury wodociągowej Gmina świadczy głównie odpłatne usługi dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych, na podstawie stosownych umów cywilnoprawnych. Jednocześnie, w minimalnym zakresie infrastruktura wodociągowa wykorzystywana jest przez Gminę również na potrzeby własne, tj. w celu zaopatrzenia w wodę Odbiorców wewnętrznych. Ponadto infrastruktura wodociągowa sporadycznie jest i może być wykorzystywana przez Gminę w celach przeciwpożarowych oraz technologicznych związanych ze świadczonymi przez Gminę usługami (w szczególności woda jest wykorzystywana przez Gminę w procesie uzdatniania wody).

W tym miejscu Gmina wskazuje, iż wykorzystywanie infrastruktury wodociągowej w celach przeciwpożarowych wynika z realizacji zadań własnych Gminy, w konsekwencji jest to wykorzystanie przedmiotowej infrastruktury dla potrzeb Odbiorców wewnętrznych (i w ocenie Gminy stanowi ono czynność niepodlegającą VAT).

W związku z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej do dostawy wody Gmina (…) ponosi/ponosić będzie również liczne wydatki związane z bieżącym utrzymaniem infrastruktury (dalej wydatki bieżące).

W przypadku wydatków bieżących związanych z infrastrukturą wodociągową, Gmina nie potrafi dokonać ich jednoznacznego, bezpośredniego przyporządkowania do czynności opodatkowanych VAT w postaci świadczenia usług dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych lub czynności dostarczania wody do Odbiorców wewnętrznych, które to czynności Gmina traktuje jako pozostające poza zakresem VAT.

Sposób określania proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT (dalej: Prewspółczynnik), skalkulowany dla Urzędu Miejskiego na (…) r. na bazie Rozporządzenia w oparciu o dane z (…) r. wynosi (…)%.

W tym względzie należy zauważyć, że Prewspółczynnik Urzędu Miejskiego kalkulowany na bazie Rozporządzenia w mianowniku wzoru proporcji zawiera dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego. W tym zakresie dochody Gminy wynikające ze sprawozdania ((…) na rok (…), stanowiące podstawę do obliczenia dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego w rozumieniu Rozporządzenia (a więc dochody które są m.in. podstawą do obliczenia Prewspółczynnika Urzędu Miejskiego metodą wynikającą z Rozporządzenia) obejmują m.in. następujące pozycje: podatek od nieruchomości, podatek rolny, podatek od czynności cywilnoprawnych, udział w podatku dochodowym od osób fizycznych, część oświatową subwencji ogólnej, część wyrównawczą subwencji ogólnej, dotacje celowe na realizację zadań zleconych z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych gminie, dotacje celowe otrzymane z budżetu państwa na zadania bieżące z zakresu administracji rządowej zlecone gminom związane z realizacją świadczenia wychowawczego stanowiącego pomoc państwa w wychowywaniu dzieci oraz dofinansowanie na budowę/remonty dróg.

W związku z tym Gmina rozważa odliczenie VAT od Wydatków bieżących w oparciu o proporcję, która ustalana będzie na podstawie liczby metrów sześciennych wody, która jest doprowadzana do Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych. Zgodnie z założeniami proporcja ta ma być ustalana jako roczna ilość doprowadzonej (dostarczonej) wody (mierzona w metrach sześciennych) za pomocą infrastruktury wodociągowej do Odbiorców zewnętrznych w łącznej rocznej ilości doprowadzonej (dostarczonej) wody za pomocą infrastruktury wodociągowej do Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych (dalej: Metoda ilościowa).

W ocenie Gminy Metoda ilościowa opiera się na jednoznacznych kryteriach. Gmina dysponuje bowiem odpowiednią aparaturą w postaci wodomierzy (liczników), spełniających wszystkie wymagania prawne dla tego typu urządzeń, zainstalowanych w ramach/na sieci wodociągowej Gminy, która pozwala ustalić jaka ilość wody jest i będzie doprowadzona za pomocą infrastruktury wodociągowej do poszczególnych Odbiorców zewnętrznych oraz do Odbiorców wewnętrznych.

W przypadku nielicznych Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych nie zamontowano wodomierzy (liczników). W tej części ilość dostarczanej wody ustalana jest i będzie na podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody. Rozporządzenie to zostało wydane w oparciu o ustawę z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2024 r. poz. 757 z późn. zm.) i zgodnie z jego § 1 ustala ono „przeciętne normy zużycia wody dla poszczególnych odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości pobranej wody w razie braku wodomierza głównego”.

W stosunku zaś do wody wykorzystywanej na cele przeciwpożarowe ustalenie ilości dostarczonej/zużytej wody dokonywane jest i będzie na podstawie informacji przedstawionych przez Ochotniczą Straż Pożarną.

Przykładowo, w (…) r. całkowita ilość wody doprowadzonej (dostarczonej) przez Gminę do Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych z użyciem infrastruktury wodociągowej wyniosła (…) metrów sześciennych, w tym ilość wody doprowadzonej (dostarczonej) do Odbiorców zewnętrznych wyniosła (…) metrów sześciennych, a do Odbiorców wewnętrznych (…) metrów sześciennych.

W związku z tym udział liczby metrów sześciennych doprowadzonej (dostarczonej) wody do Odbiorców zewnętrznych z użyciem infrastruktury wodociągowej w całkowitej ilości metrów sześciennych doprowadzonej (dostarczonej) wody do Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych z użyciem infrastruktury wodociągowej za (…) r. wyniósł (…)% ((…)% przed zaokrągleniem).

Tym samym Prewspółczynnik skalkulowany na bazie Metody ilościowej dla potrzeb działalności Gminy w zakresie dostarczania wody na (…) r., w oparciu o dane za (…) r., wynosi (…)% ((…)% przed zaokrągleniem).

Doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1. Faktury dokumentujące wydatki bieżące związane z infrastrukturą wodociągową są i będą wystawiane na nabywcę: Gmina (…).

2. Wydatki bieżące objęte zakresem wniosku stanowią i będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z działalnością w zakresie dostarczania wody. Są to następujące rodzaje wydatków:

1) zakup materiałów i wyposażenia - zakup narzędzi, artykułów hydraulicznych, środków czystości oraz odzieży ochronnej dla konserwatorów sieci wodociągowej, paliwa do agregatów oraz na potrzeby koszenia terenów przy ujęciach wody, zakup środków chemicznych do polepszenia jakości wody, artykuły malarskie do konserwacji sieci, wodomierze dla mieszkańców itp.,

2) zakup energii, usług telekomunikacyjnych - do obsługi sieci wodociągowej,

3) zakup usług remontowych - usunięcia awarii na sieci wodociągowej itp.,

4) zakup usług pozostałych - badanie próbek wody.

3. W ocenie Gminy, wskazany sposób obliczenia prewspółczynnika metrażowego zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Zdaniem Gminy, przedstawiony sposób kalkulacji prewspółczynnika pozwala na określenie w precyzyjny, przejrzysty i dokładny sposób proporcji, w jakiej wydatki Gminy (Urzędu Miejskiego) na gospodarkę wodociągową są wykorzystywane do czynności opodatkowanych dających prawo do odliczenia podatku naliczonego, a jaka część wiąże się z zużyciem wewnętrznym Gminy. Obliczona proporcja zdaniem Gminy stanowi obiektywny miernik realnego wykorzystania infrastruktury do poszczególnych rodzajów czynności. Na podstawie dokonanych obliczeń, opartych na w pełni mierzalnych, sprawdzalnych i ściśle określonych danych, Gmina jest w stanie podać precyzyjnie (procentowo), w jakim stopniu wykorzystuje/będzie wykorzystywała infrastrukturę do czynności opodatkowanych VAT, a w jakim stopniu do czynności pozostałych.

4. W opinii Gminy, wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Prewspółczynnik metrażowy stanowi obiektywny miernik realnego wykorzystania infrastruktury wodociągowej do poszczególnych rodzajów czynności. Na podstawie dokonanych obliczeń, opartych na sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych i określonych, Gmina jest w stanie podać, w jakim stopniu wykorzystuje infrastrukturę do czynności opodatkowanych VAT, a w jakim stopniu do czynności pozostałych. Przyjęta przez Gminę metoda zapewnia zgodnie z wymogiem art. 86 ust. 2b ustawy o VAT dokonanie obniżenia VAT wyłącznie w części przypadającej na czynności opodatkowane VAT i możliwie obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na realizowane przez Gminę z wykorzystaniem infrastruktury rodzaje działalności. Zgodnie z proporcją opartą o realne zużycie (tj. proporcją opartą odpowiednio na ilości dostarczonej wody), Gmina jest w stanie określić:

- zużycie przypisane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT oraz

- zużycie łączne.

W opinii Gminy, wskazany sposób obliczenia proporcji (prewspółczynnika metrażowego) możliwie obiektywnie odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. W ocenie Gminy, wskazany we wniosku o interpretację sposób obliczenia proporcji oparty odpowiednio na ilości dostarczonej wody zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych odpłatne czynności realizowane przez Gminę na rzecz odbiorców zewnętrznych, które stanowią czynności opodatkowane VAT wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać (procentowo) nie tylko jaka część wydatków przypada wyłącznie na czynności opodatkowane VAT (dające prawo do odliczenia), ale także jaka część przypada na czynności niepodlegające VAT - niestanowiące działalności gospodarczej (niedające prawa do odliczenia).

5. Sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu ws. prewspółczynnika jest nieodpowiedni dla potrzeb ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej przez Gminę z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej w całości działalności wykonywanej przez Gminę z użyciem tej infrastruktury, gdyż nie odpowiada on specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie dostarczania wody (nie odzwierciedla właściwie skali wykorzystania do celów działalności gospodarczej zakupów dotyczących infrastruktury wodociągowej). W tym zakresie przykładowo wskazać można, iż literalnie w świetle Rozporządzenia dochody wykonane Gminy stanowiące podstawę do obliczenia prewspółczynnika kalkulowanego dla Urzędu Miejskiego, jako jednostki ponoszącej wydatki inwestycyjne, obejmują m.in. następujące pozycje: część oświatową subwencji ogólnej, część wyrównawczą subwencji ogólnej, wpływy z podatków, dotacje celowe otrzymane z budżetu państwa na realizację zadań bieżących z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych Gminie. Z powyższego wynika, że większość dochodów wykonanych Urzędu Miejskiego nie ma żadnego związku z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej. Dochody te zwiększają jednak znacząco mianownik prewspółczynnika z rozporządzenia. Tym samym stosowanie proporcji prowadziłoby do nieproporcjonalnego (w praktyce nieproporcjonalnie niskiego) odliczenia VAT naliczonego. Jednocześnie Gmina zauważa, iż dochody osiągane z tytułu świadczenia usług w zakresie dostarczania wody stanowią wobec wszystkich wpływów osiąganych przez Gminę w różnych obszarach działalności niewielki procent, a tym samym ich udział w preproporcji dochodowej jest niewielki. Już z tego względu przy określaniu zakresu odliczenia VAT od wydatków mieszanych będących przedmiotem wniosku taka sytuacja jest nieprawidłowa i wręcz sprzeczna z wymogami określonymi w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy o VAT. Proporcja dochodowa nie tylko bowiem nie odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w sferze wodociągowej i specyfice związanych z nią nabyć, ale zupełnie tej specyfiki nie bierze pod uwagę. O ile zatem zastosowanie proporcji z rozporządzenia ws. prewspółczynnika może być uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych takich jak wydatki na używane przez pracowników materiały biurowe, które w przypadku podatnika, jakim jest Gmina, zwykle służą całokształtowi działalności Gminy. W przypadku wydatków związanych z działalnością Urzędu Miejskiego w obszarze gospodarki wodnej sytuacja jest całkowicie odmienna. Gmina jest w stanie w możliwie precyzyjny sposób obliczyć, jaka część wydatków służy wyłącznie działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT) za pomocą obiektywnego jej zdaniem kryterium, jakim jest ilość metrów sześciennych dostarczonej przy pomocy infrastruktury wodociągowej wody. Podstawową różnicą między prewspółczynnikiem rzeczywistym, a prewspółczynnikiem z rozporządzenia Ministra Finansów jest obszar (rozmiar) działalności Gminy, jaką uwzględnia się w ramach kalkulacji poszczególnych prewspółczynników. Przy kalkulacji prewspółczynnika z rozporządzenia uwzględnia się cały obszar działalności Gminy - prewspółczynnik ten obrazuje działalność gospodarczą Gminy na tle całej jej działalności (działalność ta jest bardzo rozległa, obejmuje wszystkie zadania własne Gminy). Natomiast przy kalkulacji prewspółczynnika rzeczywistego uwzględnia się wyłącznie dany obszar działalności Gminy - prewspółczynnik przedstawiony we wniosku obrazuje działalność wodociągową, opodatkowaną VAT na tle całej działalności Gminy prowadzonej w sferze wodociągów. Tym samym, prewspółczynnik rzeczywisty jest bardziej skoncentrowany na danym rodzaju działalności, w ramach prowadzenia której Gmina ponosi określone wydatki. Kryteria liczenia prewspółczynnika rzeczywistego mają charakter realny oraz mierzalny i najbardziej odzwierciedlają specyfikę prowadzonej przez Gminę samodzielnie działalności wodociągowej i dokonywanych nabyć. Metodologia ta uwzględnia kryteria jedynie związane z działalnością wodociągową dzięki czemu otrzymany wynik jest bardziej miarodajny niż w przypadku wyliczenia prewspółczynnika z rozporządzenia MF. Zaproponowana przez Gminę metodologia najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. W przypadku wydatków, dla których możliwe jest bardziej precyzyjne określenie ich związku z działalnością gospodarczą podatnika, ponieważ znane jest ich przyszłe zastosowanie i możliwe jest wskazanie metody, która odzwierciedli je w reprezentatywny sposób, w każdym przypadku, powinien być w opinii Gminy, stosowany art. 86 ust. 2h ustawy o VAT i opracowywany własny, indywidualny klucz podziału. Nie ma bowiem, zdaniem Gminy, logicznego uzasadnienia dla stosowania modelu umownego, w sytuacji gdy obiektywnie istnieje możliwość dokonania bardziej precyzyjnych obliczeń. Z kolei sposób kalkulacji prewspółczynnika z rozporządzenia jest znacznie bardziej ogólny. Przy jego kalkulacji uwzględnia się całość dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, czyli (zgodnie z § 3 pkt 9 rozporządzenia) rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych - wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,

b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,

c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,

d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,

f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,

g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, prewspółczynnik z rozporządzenia w swoim założeniu uwzględnia szerszy zakres działalności Gminy, w tym również takie aspekty, które nie mają wpływu na jej działalność wodociągową. Przykładowo, na ostateczną wartość prewspółczynnika z rozporządzenia wpływ ma wysokość dochodów i wydatków jednostek budżetowych czy też wartość udzielonych przez Gminę dotacji w celu realizacji jej zadań własnych. Czynniki te, w opinii Gminy, w żaden sposób nie obrazują wielkości prowadzonej przez nią działalności wodociągowej. Metoda wskazana w rozporządzeniu oparta jest na kryterium obrotowym i założeniu, że dochodem wykonanym Gminy z działalności jest suma jej dochodów z działalności gospodarczej oraz dochodów z innych źródeł, niemających charakteru gospodarczego. Wskaźnik obliczony na tej podstawie ma w założeniu odzwierciedlać specyfikę działalności Gminy w oparciu o całościową strukturę realizowanych dochodów, tj. z uwzględnieniem sposobu finansowania tego podmiotu. Nie odnosi się on jednak w żadnym wypadku do specyfiki poszczególnych nabyć. Należy zauważyć, że w przypadku wydatków mających szeroko pojęty związek z całokształtem działalności Gminy wykonywanej w kilku obszarach (np. wydatków ponoszonych w związku z funkcjonowaniem Urzędu Miejskiego), nie jest możliwe miarodajne ustalenie, w jakim stopniu są one związane z działalnością gospodarczą. Związek ten, choć niewątpliwie istnieje, nie jest mierzalny, ponieważ nie da się wskazać jednego konkretnego celu na jaki wydatki te zostały poniesione ani konkretnych transakcji, przy których zostaną one wykorzystane. W takim przypadku więc zasadne jest, zastosowanie proporcji z rozporządzenia, bowiem odzwierciedla ona w pewien umowny, uśredniony sposób całokształt działalności prowadzonej przez Gminę, z którą dane wydatki mają ogólny związek - nie istnieje w tym przypadku, sposób, który umożliwiłby bardziej precyzyjne określenie tego związku. Prewspółczynnik rzeczywisty natomiast skalkulowany jest wyłącznie w oparciu o dane związane z funkcjonowaniem wodociągów tj. sprzedażą wody w ramach działalności gospodarczej oraz pozostałych transakcji pozostających poza zakresem VAT. Metoda ta ma zatem bardziej indywidualny charakter. W ocenie Gminy, prewspółczynnik rzeczywisty – w przypadku wydatków związanych z działalnością wodociągową – stanowi bardziej adekwatny, obiektywny i proporcjonalny klucz alokacji wydatków. Ma on charakter realny oraz wymierny i bardziej odzwierciedla specyfikę prowadzonej przez Gminę samodzielnie, działalności wodociągowej i dokonywanych w tym zakresie nabyć niż prewspółczynnik z rozporządzenia.

6. Prewspółczynnik z rozporządzenia jest mniej reprezentatywny (miarodajny) od prewspółczynnika metrażowego. W przekonaniu Gminy, wskazany we wniosku sposób obliczenia prewspółczynnika metrażowego jest/będzie najbardziej reprezentatywny, ponieważ:

- uwzględnia zarówno specyfikę prowadzonej przez Gminę działalności, jak również specyfikę dokonywanych przez nią nabyć - tym samym spełnione są warunki, o których mowa w art. 86 ust. 2a i ust. 2b ustawy o VAT. Wniosek dotyczył działalności wodociągowej Gminy, tym samym dla określenia najbardziej reprezentatywnej proporcji odliczenia VAT od wydatków ponoszonych w tym obszarze, należy skoncentrować się na czynnościach wykonywanych w tym właśnie obszarze działalności Gminy. Sposób obliczenia proporcji przez Gminę bazuje na ilości wody dostarczanej w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT oraz ilości wody dostarczanej w ramach ogółu wszystkich transakcji. Dlatego ten sposób najlepiej ilustruje rozróżnienie pomiędzy poszczególnymi rodzajami czynności wykonywanych w ramach działalności wodociągowej Gminy;

- w najlepszym stopniu obrazuje wielkość podatku należnego generowanego w ramach działalności wodociągowej. Obowiązkiem Gminy w przypadku gdy jednocześnie wykorzystuje nabywane towary i usługi do celów działalności gospodarczej oraz do czynności niestanowiących działalności gospodarczej i nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować tych wydatków do danego rodzaju czynności, jest wyodrębnienie kwoty podatku naliczonego związanej z czynnościami opodatkowanymi z zastosowaniem sposobu ustalenia proporcji. Zestawienie ze sobą ilości dostarczonej wody (z tytułu czego Gmina zobowiązana jest do odprowadzenia VAT należnego) z ilością wody dostarczonej poza działalnością gospodarczą;

- najlepiej przedstawia udział działalności gospodarczej w ogólnej działalności podatnika w danym obszarze;

- jest poza wpływem innej działalności prowadzonej przez Gminę. Skoro Gmina posługiwałaby się wyłącznie ilością m³ dostarczonej wody , bez wpływu na wysokość proporcji pozostawałaby inna działalność Gminy, np. obrót terenami budowlanymi, czy wydawanie decyzji administracyjnych.

- prewspółczynnik wyliczony według ilości zużycia metrów sześciennych wody pozwala ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na realizowane przez Gminę z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach zużytej wody w ramach czynności opodatkowanych VAT. W ten sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj. sprzedaż wody – specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się metrami sześciennymi wody, a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć (usługi związane z budową/modernizacją/remontem/ obsługą sieci i urządzeń wodociągowych , które wykorzystywane mogą być wyłącznie dla potrzeb dostaw wody i w żaden inny sposób, co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich usług i wyklucza metody przyjęte dla innych usług, które mogą być wykorzystywane w inny sposób).

Inne metody wskazane w ustawie o VAT lub w rozporządzeniu nie pozwalają na to w żadnym stopniu, prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji, gdyż nie uwzględniają one ani specyfiki działalności Gminy ani jej nabyć, a zatem ich zastosowanie w tym przypadku jest wykluczone.

7. W przypadku zużycia wody na cele przeciwpożarowe zostało ono przez Gminę uwzględniane w zużyciu wewnętrznym (jako związane z czynnościami niepodlegającymi VAT). Zużycie to zostało określone na podstawie informacji otrzymanych przez Gminę od jednostek straży pożarnych z terenu Gminy (…).

Natomiast zużycie wody na cele technologiczne – wykorzystanie wody w celach związanych z funkcjonowaniem samej infrastruktury (np. wody zużywanej na cele technologiczne) – jest uwzględniane w opisanym sposobie określenia proporcji w taki sposób, że nie zwiększa ani licznika ani mianownika, gdyż woda ta służy działalności opodatkowanej VAT (odbiorcy zewnętrzni), jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (odbiorcy wewnętrzni) dokładnie w takim stopniu, jaki odpowiada udziałowi wody zużytej na cele opodatkowane VAT w sumie zużycia na cele opodatkowane VAT i niepodlegające VAT. W konsekwencji, niezasadne byłoby uwzględnianie jej w danych dotyczących obrotu wewnętrznego, pomniejszających proporcję jako dane niezwiązane z działalnością gospodarczą.

8. Woda wykorzystywana do celów technologicznych służy działalności opodatkowanej VAT (odbiorcy zewnętrzni), jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (odbiorcy wewnętrzni).

Pytania

1. Czy świadczenie przez Gminę na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT?

2. Czy w przedstawionych okolicznościach Gmina jest i będzie uprawniona do odliczenia VAT od Wydatków bieżących związanych z rozprowadzaniem wody przy zastosowaniu Prewspółczynnika określonego w oparciu o metodę ilościową?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei w świetle art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

- przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

- zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

- świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Artykuł 8 ust. 2a Ustawy o VAT stanowi, iż w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Podatnikami według art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT).

Z powyższych unormowań ustawy o VAT wynika zatem, że by dane świadczenie mogło zostać uznane za usługę w rozumieniu ustawy o VAT, niezbędnym jest, aby:

- świadczenie to nie stanowiło dostawy towarów;

- pomiędzy świadczącym a odbiorcą istniał stosunek zobowiązaniowy, tj. aby świadczący zobowiązał się do określonego zachowania a odbiorca do zapłaty wynagrodzenia;

- istniał bezpośredni beneficjent (konsument) świadczenia, tj. podmiot który uzyskuje zindywidualizowaną korzyść ze świadczenia;

- istniał związek pomiędzy otrzymanym wynagrodzeniem a spełnionym świadczeniem, tj. aby wynagrodzenie to było należne w zamian za wskazane świadczenie;

- w przypadku organów władzy publicznej - świadczenie było wykonywane w reżimie cywilnoprawnym, tj. aby organ ten nie działał w charakterze władzy publicznej.

W świetle powyższego, w ocenie Gminy wszelkie przesłanki zostaną spełnione, aby twierdzić, że w przedstawionych okolicznościach odpłatne dostawy wody za pomocą infrastruktury wodociągowej przez Gminę do Odbiorców zewnętrznych będą stanowić odpłatne świadczenie usług po stronie Gminy podlegające opodatkowaniu VAT. W szczególności dostarczanie wody przez Gminę będzie odbywać się na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z Odbiorcami zewnętrznymi, na podstawie których to umów Gmina w zamian za dostarczanie wody będzie otrzymywać od Odbiorców zewnętrznych odpowiednie wynagrodzenie.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy w analizowanym przypadku do odpłatnego dostarczania wody za pomocą infrastruktury wodociągowej przez Gminę do Odbiorców zewnętrznych nie będzie można zastosować zwolnienia z VAT, ponieważ ani Ustawa o VAT ani przepisy wydane na podstawie tej ustawy nie przewidują zwolnienia z VAT w tym względzie.

Prawidłowość powyższej konkluzji, w przypadku zbliżonym do przypadku Gminy, potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z dnia 5 stycznia 2024 r. sygn. 0112-KDIL3.4012.690.2023.2.NW oraz interpretacja DKIS z 9 listopada 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.410.2023.2.DP, w której Organ rozstrzygnął, iż: „Z uwagi na powołane wyżej przepisy prawa, a także przedstawiony opis sprawy należy zauważyć, że świadczone przez Państwa usługi dostawy wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych będą wykonywane odpłatnie w ramach zawartych umów cywilnoprawnych - zatem w odniesieniu do tych usług nie będą Państwo działali jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będą mogli Państwo skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku będą Państwo działali w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności - jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy - będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT” oraz „Mając zatem na względzie przywołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że świadczenie przez Państwa odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług, a czynności te nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT”.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie przez Gminę odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT.

Ad. 2

(i). Stan prawny

W myśl art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b Ustawy o VAT, sposób określenia Prewspółczynnika najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

- zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

- obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z ust. 2c analizowanego artykułu, przy wyborze sposobu określenia Prewspółczynnika można wykorzystać w szczególności następujące dane:

- średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

- średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

- roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

- średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d Ustawy o VAT).

Na mocy art. 86 ust. 2e Ustawy o VAT, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f Ustawy o VAT, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 Ustawy o VAT stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g Ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 86 ust. 2h Ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia Prewspółczynnika wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia Prewspółczynnika nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia Prewspółczynnika. Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane Rozporządzenie.

Rozporządzenie określa w przypadku niektórych podatników sposób określania Prewspółczynnika uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem Prewspółczynnika (§ 1 pkt 1 i 2 Rozporządzenia).

(ii). Analiza Wnioskodawcy

A. Niereprezentatywność Prewspółczynnika kalkulowanego zgodnie z przepisami Rozporządzenia w przypadku Wydatków bieżących.

Na bazie powyższych uregulowań Gmina może zastosować inny sposób określenia Prewspółczynnika niż ten określony na bazie Rozporządzenia (czyli niż Prewspółczynnik obliczony dla Urzędu Miejskiego w oparciu o wzór wskazany w Rozporządzeniu), jeżeli ten inny sposób będzie bardziej reprezentatywny, tj. będzie bardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez Gminę działalności - tu w zakresie dostarczania wody oraz dokonywanych przez nią Wydatków inwestycyjnych.

W ocenie Gminy, sposób kalkulacji Prewspółczynnika, który został zawarty w Rozporządzeniu, nie może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie dostarczania wody i dokonywanych przez Wnioskodawcę nabyć w tym zakresie.

Sposób kalkulacji Prewspółczynnika według wzoru właściwego dla Urzędu Gminy opiera się bowiem na określonych założeniach, które - w ocenie Gminy - nie mają odzwierciedlenia w omawianych okolicznościach. W szczególności rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (Rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych - urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego, bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego (tu: Gminę).

Taki wniosek wynika już z samego uzasadnienia do nowelizacji Ustawy o VAT wprowadzającej przepisy w zakresie kalkulacji Prewspółczynnika. Uznaje się tam bowiem, że propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla kategorii podmiotów wskazanych w Rozporządzeniu, w tym jednostek samorządu terytorialnego, była usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane VAT.

Tymczasem w przypadku działalności Gminy w zakresie dostarczania wody mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną. Specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność w zakresie dostarczania wody jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.

Powyżej opisaną specyfikę działalności w zakresie dostarczania wody odzwierciedla wskazana we Wniosku wysokość Prewspółczynnika skalkulowanego na bazie Metody ilościowej w oparciu o dane za 2024 r., który wyniósł 95% (94,96% przed zaokrągleniem). Natomiast Prewspółczynnik Urzędu Miejskiego na 2025 r., skalkulowany na bazie Rozporządzenia - w oparciu o dane z 2024 r., wynosi 7% co odzwierciedla założenie o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez Gminę.

Sposób kalkulacji Prewspółczynnika wskazany w Rozporządzeniu nie odpowiada najbardziej specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie dostarczania wody i dokonywanych przez nią nabyć w tym zakresie również dlatego, iż przyjęty w Rozporządzeniu wzór - zmierzający do porównania proporcji obrotu z działalności gospodarczej do obrotu całkowitego utożsamianego z wysokością dochodów wykonanych - zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła finansowania) pozostają wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną gminy. Wartość dofinansowania (występującego tu w różnych postaciach) powiększa bowiem obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność jego uwzględnienia w mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości Prewspółczynnika (a zatem ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku naliczonego).

Taki sposób traktowania dotacji (lub innych źródeł finansowania), tj. traktowanie ich jako związanych z wyłącznie działalnością niepodatkowaną, nie odzwierciedla specyfiki działalności Gminy w zakresie dostarczania wody, która w przeważającej mierze jest działalnością gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu i opodatkowaną VAT, a działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Mamy tu zatem do czynienia z sytuacją zgoła odmienną od ww. założeń prawodawcy, który na taką właśnie okoliczność przewidział art. 86 ust. 2h Ustawy o VAT.

Ponadto wskazać należy, że Urząd Miejski otrzymuje dochody także z działalności o zupełnie innym rodzaju i innej specyfice, aniżeli działalność polegająca na dostarczaniu wody. W sytuacji, gdy wśród dochodów Urzędu Miejskiego pojawiają się dochody z innych tytułów (z tytułu innej, niezwiązanej z gospodarką wodociągową działalności przewidzianej w statucie), włączanie ich w kalkulację proporcji czyni ją niereprezentatywną w odniesieniu do wydatków na infrastrukturę wodociągową - tak skalkulowany Prewspółczynnik nie uwzględnia specyfiki nabyć związanych z działalnością, jaką jest dostarczanie wody.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, sposób określenia Prewspółczynnika wskazany w Rozporządzeniu nie może zostać uznany za reprezentatywny, tj. za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie dostarczania wody i dokonywanych przez nią Wydatków inwestycyjnych.

B. Reprezentatywność Prewspółczynnika skalkulowanego Metodą ilościową w przypadku Wydatków bieżących

W świetle uwag zawartych w pkt A powyżej, w ocenie Wnioskodawcy za bardziej reprezentatywną metodę kalkulacji Prewspółczynnika, w celu odliczenia VAT od Wydatków bieżących, należy uznać Metodę ilościową.

Po pierwsze, Metoda ilościowa zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części podatku naliczonego (tu: od Wydatków bieżących) proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej (tu: działalności w zakresie doprowadzania wody) czynności opodatkowane (tu: opodatkowane VAT doprowadzanie wody) - należy bowiem zauważyć, iż zaprezentowany sposób kalkulacji Prewspółczynnika pozwala obniżyć VAT naliczony od Wydatków bieżących poprzez odniesienie ich wykorzystania do opodatkowanego VAT dostarczania wody wykonywanego przez Gminę w ramach działalności gospodarczej w zakresie doprowadzania wody (w oparciu co do zasady o wskazania liczników oraz wyjątkowo przeciętnych norm zużycia wody, na podstawie których określana jest ilość doprowadzonej wody, kalkulowane też jest wynagrodzenie Urzędu Miejskiego należne jej od Odbiorców zewnętrznych z tytułu świadczenia na ich rzecz przedmiotowych usług dostarczania wody, które to usługi podlegają opodatkowaniu VAT).

Po drugie, Metoda ilościowa obiektywnie (tu: w oparciu o obiektywne dane - wyliczone na podstawie liczników, przeciętnych norm zużycia wody, informacji od ochotniczej straży pożarnej odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą (tu: działalność gospodarczą w zakresie doprowadzania wody) oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Należy bowiem wskazać, że zasadniczo każdy Odbiorca zewnętrzny, do którego doprowadzona jest/będzie woda, posiada/będzie posiadał licznik, który wskazuje/będzie wskazywał ilość wody doprowadzonej (dostarczonej) do danego Odbiorcy zewnętrznego.

Tożsame liczniki co do zasady są/będą również zamontowane u każdego Odbiorcy wewnętrznego. W przypadku niewielkiej ilości Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych ilość dostarczonej wody jest/będzie precyzyjnie określana na podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (dalej: Rozporządzenie Ministra Infrastruktury). Tym samym, rozpatrywany przez Gminę Prewspółczynnik, kalkulowany w oparciu o Metodę ilościową, najpełniej odzwierciedla, na bazie obiektywnych danych, tj. danych z liczników, danych wynikających z wskazanego Rozporządzenia Ministra Infrastruktury i informacji od Ochotniczej Straży Pożarnej, część Wydatków bieżących, którą proporcjonalnie należy przypisać na działalność gospodarczą w zakresie dostarczania wody oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. W rezultacie najpełniej realizuje też dyspozycję art. 86 ust. 1 „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...)”, który to przepis wyznacza ramy stosowania art. 86 ust. 2a i następne, i który przy wykładni tych przepisów żadną miarą nie może być pomijany.

Po trzecie, należy zauważyć, że Metoda ilościowa eliminuje niezgodne z zasadą neutralności skutki kalkulacji Prewspółczynnika według Rozporządzenia i zastosowania tak wyliczonego Prewspółczynnika, a mianowicie nie różnicuje prawa do odliczenia VAT od Wydatków bieżących w zależności od formy organizacyjnej, w której prowadzona jest gospodarka wodno-ściekowa, tj. w zależności od tego, czy doprowadzaniem wody zajmuje się bezpośrednio Urząd Miejski, jednostka budżetowa Gminy czy zakład budżetowy - sposób kalkulacji Prewspółczynnika - w myśl Rozporządzenia - jest bowiem inny dla każdej z tych jednostek i tym samym inny jest zakres prawa do odliczenia VAT - mimo, że w każdym przypadku sposób wykorzystania wybudowanej infrastruktury wodociągowej do opodatkowanej VAT działalności gospodarczej jest taki sam.

W rezultacie, uwzględniając powyższą argumentację, należy stwierdzić, że Prewspółczynnik kalkulowany Metodą ilościową najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie dostarczania wody i dokonywanych przez Gminę Wydatków inwestycyjnych, ponieważ spełnia warunki przewidziane w art. 86 ust. 2b Ustawy o VAT.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, za reprezentatywną metodę kalkulacji Prewspółczynnika, w celu odliczenia VAT od Wydatków bieżących, należy uznać Metodę ilościową.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, a w szczególności na stwierdzeniu, że:

„Prewspółczynnik kalkulowany Metodą ilościową najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie dostarczania wody i dokonywanych przez Gminę Wydatków inwestycyjnych, ponieważ spełnia warunki przewidziane w art. 86 ust. 2b Ustawy o VAT.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, za reprezentatywną metodę kalkulacji Prewspółczynnika, w celu odliczenia VAT od Wydatków inwestycyjnych, należy uznać Metodę ilościową”.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, w szczególności zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez Państwa jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z infrastrukturą wodociągową wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. W szczególności w interpretacji nie rozstrzygano kwestii braku opodatkowania podatkiem VAT użycia Infrastruktury w celu realizacji nieodpłatnych czynności w zakresie dostarczania wody na Państwa własne potrzeby.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, zauważam, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Ponadto informuję, że tekst jednolity ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług został opublikowany w Dz. U. z 2025 r., poz. 775. Natomiast rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników zostało opublikowane w Dz. U. z 2021 r. poz. 999.

Jednakże aktualna treść przepisów, nie ma wpływu na przedmiotowe rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z jego treścią:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.