Interpretacja 0111-KDIB3-2.4012.374.2025.3.DK

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu całości podatku VAT, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na zakup autobusów.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwania - pismami z 18 czerwca 2025 r. (wpływ 20 czerwca 2025 r.), z 19 czerwca 2025 r. (wpływ 19 czerwca 2025 r.) oraz z 12 sierpnia 2025 r. (wpływ 12 sierpnia 2025 r).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Związek Gmin „(...)” w (…) (zwany dalej: Związkiem lub Wnioskodawcą) działa na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 z późn. zm.) oraz Statutu. Związek posiada osobowość prawną oraz zdolność do czynności prawnych. Związek jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Związek Gmin „(...)” zrzesza (…) gmin: (…). Zgodnie ze Statutem Związek wykonuje przekazane mu zadania publiczne gmin - członków w zakresie lokalnego transportu zbiorowego, które dotyczą w szczególności: zapewnienia funkcjonowania pasażerskiej komunikacji zbiorowej na obszarach gmin objętych działaniem Związku, koordynowania rozkładów jazdy linii przebiegających przez obszar gmin-członków Związku oraz efektywnego wykorzystania majątku Związku. Majątek Związku jest odrębny od majątku gmin - członków Związku i jest samodzielnie przez Związek zarządzany. Nadto, Związek realizował i realizuje zadanie własne innych podmiotów - jednostek samorządu terytorialnego niezrzeszonych w Związku. Tytułem przykładu można wskazać realizacje zadań własnych w zakresie prowadzenia publicznego transportu zbiorowego przekazanych Związkowi przez np. Powiat (…) (Porozumienie z dnia (...) 2015 r. w sprawie przekazania Związkowi Gmin „(...)” w (...) zadania własnego Powiatu (...) polegającego na organizowaniu i zarządzaniu publicznym transportem zbiorowym w zakresie powiatowych przewozów pasażerskich na terenie Powiatu (...)), Powiat (…) (Porozumienie z dnia (...) 2022 r. w sprawie przekazania Związkowi Gmin „(...)” zadania własnego Powiatu (…)); Powiat (…) (Porozumienie z dnia (...) 2024 r. w sprawie przekazania Związkowi Gmin „(...)” zadania własnego Powiatu (…) polegającego na organizowaniu i zarządzaniu publicznym transportem zbiorowym w zakresie powiatowych przewozów pasażerskich). Podkreślić należy, iż postanowienia statutu Związku uprawniają Związek do wykonywania zadań z zakresu właściwości innych jednostek samorządu terytorialnego niezrzeszonych w Związku na podstawie porozumień zawartych z tymi jednostkami. Związek wykonuje zadania z zakresu publicznego transportu zbiorowego poprzez spółkę - (...) w (...) S.A. (dalej: X), która to spółka jest podmiotem wewnętrznym (Związek posiada w spółce 100% akcji). X realizuje zadania na podstawie zawartych w dniu 31.12.2021 r. umów o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego (…) oraz (…).

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 roku o publicznym transporcie zbiorowym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 285) organizator publicznego transportu zbiorowego jest uprawniony do wyboru operatora w trybie przewidzianym w prawie zamówień publicznych albo w trybie art. 22 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym. W analizowanym stanie faktycznym umowy realizowane są na podstawie art. 22 ust. 1 pkt. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, mianowicie poprzez bezpośrednie zawarcie umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego z podmiotem wewnętrznym, w rozumieniu rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącym usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego. Zgodnie z rozporządzeniem (art. 2j Rozporządzenia) „podmiot wewnętrzny” oznacza odrębną prawnie jednostkę podlegającą kontroli właściwego organu lokalnego, a w przypadku grupy organów przynajmniej jednego właściwego organu lokalnego, analogicznej do kontroli, jaką sprawują one (nad własnymi służbami). Przyjąć więc należy, iż spółka kapitałowa, w której dana jednostka samorządu terytorialnego albo związek jednostek samorządu terytorialnego jest wyłącznym udziałowcem albo akcjonariuszem i wykonuje w tym zakresie nadzór właścicielski, winna zostać uznana za podmiot wewnętrzny. Zgodnie z wpisem w Krajowym Rejestrze Sądowym (nr KRS: (…)) jedynym akcjonariuszem X jest Związek.

X jest odrębnym od Związku podmiotem prawnym, a przez to odrębnym, zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT. Przychody X są generowane z prowadzonej działalności tj. w większości z umów powierzenia.

X złożyło oświadczenie, że jako podmiot powołany do świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego spełnia przesłanki uznania go za podmiot wewnętrzny w rozumieniu ww. rozporządzenia oraz zobowiązuje się spełnić przesłanki uznania go za podmiot wewnętrzny przez cały okres obowiązywania ww. umów. X zobowiązało się do niezwłocznego informowania Związku o wystąpieniu zagrożenia utraty statusu podmiotu wewnętrznego.

Związek Gmin realizuje projekty z Rządowego Funduszu (...).

W ramach Edycji (...) realizowane jest przedsięwzięcie pn. (...) do realizacji zadań w zakresie transportu drogowego na terenie Związku, z którego zakupione zostały 4 autobusy (.... Stosowna umowa na zakup autobusów została podpisana 16 lipca 2024 r., z wybranym w drodze przetargu przedsiębiorcą. Wartość przedmiotowej umowy brutto wynosi (…) zł, z tego netto (…) zł, VAT (…) zł. W ramach niniejszego projektu Związek otrzyma dofinansowanie w wysokości (…) zł. Wartość podatku od towarów usług stanowi koszt niekwalifikowany zadania. Pozostałą część Związek pokrywa ze środków własnych.

W ramach Edycji (...) realizowane są dwa zadania:

- zakup (...) sztuk autobusów niskoemisyjnych zasilanych CNG (stosowna umowa na zakup autobusów została podpisana (...) 2024 r.). Wartość przedmiotowej umowy brutto wynosi (… ) zł, z tego netto (…) zł, VAT (…) zł.;

- zakup (...) sztuk autobusów niskoemisyjnych zasilanych CNG (stosowna umowa na zakup autobusów została podpisana (...) 2024 r.). Wartość przedmiotowej umowy brutto wynosi (…) zł, z tego netto (…) zł, VAT (…) zł.

W ramach niniejszego projektu Związek Gmin otrzyma dofinansowanie w wysokości (…) zł. Wartość podatku od towarów usług stanowi koszt niekwalifikowany zadania. Pozostałą część Związek pokrywa ze środków własnych. Wartość wkładu własnego Związku (…) zł.

Związek prowadzi księgi rachunkowe na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2023, poz. 120 z późn. zm. ) i dla celów księgowych prowadzi ewidencję środków trwałych oraz dokonuje stosownych odpisów amortyzacyjnych.

Zakupione w ramach projektów autobusy będą stanowiły własność Związku, a Związek zamierza wydzierżawić je odpłatnie podmiotowi wewnętrznemu - (...) w (...) S.A (umowa dzierżawy na rzecz podmiotu wewnętrznego).

Rozwiązanie to wynika m.in. z tego, że X posiada zasoby organizacyjne, kadrowe i techniczne, aby zapewnić odpowiedni poziom świadczenia usług w zakresie transportu zbiorowego, podczas, gdy Związek nie dysponuje obecnie takimi zasobami i bez istotnych zmian organizacyjnych oraz dodatkowych obciążeń finansowych nie byłby w stanie zapewnić porównywalnego poziomu świadczenia ww. usług. Zawarcie Umowy dzierżawy autobusów pozwala zatem Związkowi na racjonalizację kosztów.

Związek zawrze z X Umowy dzierżawy ww. pojazdów (autobusów), zgodnie z którą wydatki związane z utrzymaniem (obsługa serwisowa), naprawy pojazdów i inne koszty bieżące będzie ponosił X. Autobusy udostępnione X w ramach Umowy dzierżawy wykorzystywane będą w celu świadczenia usług transportu zbiorowego. Opłaty uiszczane z tytułu świadczonych usług transportu zbiorowego będą stanowić przychód X.

Z kolei Związek z tytułu dzierżawy autobusów będzie pobierał określone w umowie dzierżawy wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), które będzie stanowić przychód Związku.

Związek nie będzie wykorzystywać autobusów bezpośrednio po ich nabyciu w żaden inny sposób poza udostępnieniem ich X w ramach umowy dzierżawy. X ma zaś zobowiązać się do tego, ażeby używać przekazane autobusy wyłącznie do świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego w zakresie, który wynika z zawartych umów o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego - Umowa nr (…) i Umowa nr (…). Kolejna umowa zostanie zawarta od dnia 1 stycznia 2026 r. Mając to na uwadze, wykluczone będzie wykorzystywanie przedmiotu dzierżawy przez X. dla prowadzonej przez ten podmiot innej działalności gospodarczej - X będzie uprawniony do korzystanie z przedmiotu dzierżawy wyłącznie celem realizacji usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, które zostały objęte umową.

Wartość czynszu dzierżawnego, który będzie pobierany przez Związek za udostępnianie autobusów zostanie skalkulowana w wysokości odpowiadającej wartości ich miesięcznej amortyzacji. Standardowa stawka amortyzacji - zgodnie z Załącznikiem Nr 1 „Wykaz Rocznych Stawek Amortyzacyjnych” do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm.) - dla autobusów (pozycja w Wykazie: Autobusy i Autokary) wynosi 20%. Rozwinięcie stawek amortyzacyjnych znajduje się w Klasyfikacji Środków Trwałych, którą określa Rozporządzenie Rady Ministrów z 3 października 2016 r. w sprawie klasyfikacji środków trwałych (Dz.U. z 2016 poz.1864 ).

Roczne wynagrodzenie będzie stanowiło 20% wartości netto zakupionych autobusów. Umowa dzierżawy autobusów zostanie zawarta na okres minimum 5 lat, dzięki czemu zapewniony zostanie zwrot poniesionych nakładów.

Po tym okresie Związek rozważy przedłużenie umowy dzierżawy, ew. zawarcie nowej umowy dzierżawy z tym samym podmiotem, tj. z X. Wobec tego, planowana wysokość czynszu dzierżawnego winna zostać uznana za uwzględniającą realia rynkowe, bowiem wysokość czynszu dzierżawnego ukształtowana zostanie ze zwróceniem uwagi na takie czynniki jako amortyzacja i tempo zwrotu poniesionych nakładów.

Wysokość czynszu zostanie skalkulowana z uwzględnieniem względów ekonomicznych, bowiem wartość kwoty czynszu dzierżawnego zostanie skalkulowana w sposób dający podstawę do uznania, że obowiązek zapłaty czynszu dzierżawnego w tak kalkulowanej wysokości stanowić będzie ekwiwalentne świadczenie z tytułu tej usługi - opłata (czynsz dzierżawny) stanowić będzie rzeczywistą równowartość usługi świadczonej przez Związek na rzecz usługobiorcy. Uzyskiwane dochody z tytułu umowy dzierżawy będą więc w pełni współmierne do poniesionych przez Związek nakładów na zakup autobusu. Czynsz dzierżawny zostanie opodatkowany obowiązującą stawką podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku w piśmie z 19 czerwca 2025 r. udzielili Państwo następujących odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania:

Na pytanie: „Czy na fakturach dokumentujących nabycie autobusów będą Państwo figurowali jako nabywca?”, odpowiedzieli Państwo: „Potwierdzamy, że na wszystkich fakturach dokumentujących nabycie autobusów figurujemy jako nabywca. Oznacza to, że Związek Gmin „(...)”, (…), jest podmiotem, na który wystawione zostały te dokumenty. Jesteśmy właścicielem nabytych środków transportu.”

Na pytanie: „Jaka będzie kwota miesięcznego/rocznego czynszu dzierżawnego? Prosimy wskazać kwoty netto i brutto.”, odpowiedzieli Państwo: „Wysokość miesięcznego czynszu dzierżawnego przedstawia się następująco:

- netto (…) zł

- brutto (…) zł

Kwota rocznego czynszu wynosić będzie:

- netto (…) zł

- brutto (…) zł.

Wskazane kwoty brutto uwzględniają obowiązującą stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%.”

Na pytanie: „Czy ustalona kwota czynszu będzie stała czy zmienna? Jeżeli ustalona kwota ww. czynszu będzie zmienna, to prosimy wskazać w wyniku zaistnienia jakich czynników może dojść do zmiany kwoty czynszu?”, odpowiedzieli Państwo: „Na obecnym etapie, zgodnie z umową dzierżawy, przewidujemy, że ustalona kwota czynszu dzierżawnego będzie stała przez cały okres obowiązywania umowy.

Wszelkie ewentualne zmiany wysokości czynszu w przyszłości byłyby możliwe wyłącznie w przypadku zaistnienia obiektywnych i niezależnych od stron czynników, które mogłyby mieć istotny wpływ na wartość świadczenia lub zasady jego opodatkowania.”

Na pytanie: „Czy w celu wydzierżawienia autobusów przeprowadzili/przeprowadzą Państwo procedurę pozwalającą na wyłonienie najlepszej oferty, taką jak np. przetarg?”, odpowiedzieli Państwo: „Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 roku o publicznym transporcie zbiorowym (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 285 - dalej także jako: u.p.t.z) organizator publicznego transportu zbiorowego jest uprawniony do wyboru operatora w trybie przewidzianym w prawie zamówień publicznych albo w trybie art. 22 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym.

Art. 19. [Tryb wyboru operatora]

1. Organizator dokonuje wyboru operatora w trybie:

1) ustawy z dnia 11 września 2019 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1320) albo

2) (uchylony)

3) art. 22 ust. 1.

Art. 22. [Umowa o świadczenie usług]

1. Organizator może bezpośrednio zawrzeć umowę o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, w przypadku gdy:

1) średnia wartość roczna przedmiotu umowy jest mniejsza niż 1 000 000 euro lub świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego dotyczy świadczenia tych usług w wymiarze mniejszym niż 300 000 kilometrów rocznie albo

2) świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego ma być wykonywane przez podmiot wewnętrzny, w rozumieniu rozporządzenia (WE) nr 1370/2007, powołany do świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego albo

3) świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego ma być wykonywane w transporcie kolejowym, przy zastosowaniu jednego z trybów, o których mowa w art. 5 ust. 2, 3a i 4-6 rozporządzenia (WE) nr 1370/2007, z zastrzeżeniem art. 22a, albo

4) wystąpi zakłócenie w świadczeniu usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego lub bezpośrednie ryzyko powstania takiej sytuacji zarówno z przyczyn zależnych, jak i niezależnych od operatora, o ile nie można zachować terminów określonych dla innych trybów zawarcia umowy o świadczenie publicznego transportu zbiorowego, o których mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1.

Artykuł 22 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym dla możliwości zawarcia umowy w sposób bezpośredni wymaga ziszczenia się jednej z czterech przesłanek/okoliczności tam wyróżnionych. W analizowanym stanie faktycznym umowy realizowane są na podstawie art. 22 ust. 1 pkt. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, mianowicie poprzez bezpośrednie zawarcie umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego z podmiotem wewnętrznym, w rozumieniu rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącym usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego. Zgodnie z rozporządzeniem (art. 2j Rozporządzenia) „podmiot wewnętrzny” oznacza odrębną prawnie jednostkę podlegającą kontroli właściwego organu lokalnego, a w przypadku grupy organów przynajmniej jednego właściwego organu lokalnego, analogicznej do kontroli, jaką sprawują one (nad własnymi służbami). Przyjąć więc należy, iż spółka kapitałowa, w której dana jednostka samorządu terytorialnego albo związek jednostek samorządu terytorialnego jest wyłącznym udziałowcem albo akcjonariuszem i wykonuje w tym zakresie nadzór właścicielski, winna zostać uznana za podmiot wewnętrzny. Zgodnie z wpisem w Krajowym Rejestrze Sądowym (nr KRS: (...)) jedynym akcjonariuszem X jest Związek. X jest odrębnym od Związku podmiotem prawnym, a przez to odrębnym, zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT. Przychody X są generowane z prowadzonej działalności tj. w większości z umów powierzenia. X złożyło oświadczenie, że jako podmiot powołany do świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego spełnia przesłanki uznania go za podmiot wewnętrzny w rozumieniu ww. rozporządzenia oraz zobowiązuje się spełnić przesłanki uznania go za podmiot wewnętrzny przez cały okres obowiązywania ww. umów. X zobowiązało się do niezwłocznego informowania Związku o wystąpieniu zagrożenia utraty statusu podmiotu wewnętrznego.

Mając to na uwadze wskazać należy, iż zarówno przepisy rozporządzenia (WE) nr 1370/2007, jak i przepisy ustawy o publicznym transporcie zbiorowym określają sytuacje, w których organizator może bezpośrednio zawrzeć umowę o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Skorzystanie przez organizatora z gwarantowanego prawem uprawnienia w kwestii trybu wyboru udzielenia zamówienia w zakresie publicznego transportu zbiorowego nie może być przy tym postrzegane, jako naruszenie prawa czy swobód traktatowych (Wyrok WSA we Wrocławiu z 17.10.2024 r., III SA/Wr 51/24, LEX nr 3778366.).

Podkreślić należy, iż użycie w art. 19 ust. 1 u.p.t.z. alternatywy rozłącznej „albo” oznacza, że organizator może skorzystać z którejkolwiek formy, bez konieczności zachowania wskazanej w tym przepisie kolejności, z zastrzeżeniem możliwości bezpośredniego zawarcia umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego jedynie do przypadków wymienionych w art. 22 ust. 1 pkt 1-4 u.p.t.z. (M. Augustyniak, T. Moll, 3.6. Zarządzanie publicznym transportem zbiorowym [w:] M. Augustyniak, T. Moll, Tworzenie, przekształcanie i likwidacja jednostek organizacyjnych samorządu terytorialnego, Warszawa 2015).

Mając na uwadze to, że zawarcie umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego następuje w trybie bezprzetargowym (umowa zawarta w sposób bezpośredni z podmiotem wewnętrznym), a wydzierżawienie autobusów jest niezbędne dla zapewnienia podmiotowi wewnętrznemu, tj. X, realizacji usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, to wybór X (jako dzierżawcy autobusów) stanowi oczywistą konsekwencję zawartej umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Wskazać bowiem należy, iż dzierżawa w analizowanym przypadku nie ma charakteru odrębnego świadczenia usług (tj. nie stanowi działalności komercyjnej), a służy wyłącznie wykonywaniu zadań publicznych z zakresu publicznego transportu zbiorowego. Podkreślić należy, iż pomiędzy umową o świadczenie usług a dzierżawą autobusów zachodzi rzeczywisty i konieczny związek funkcjonalny. W analizowanym stanie faktycznym dzierżawa autobusów jest niezbędna do wykonania usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, a X nie posiada własnych zasobów pozwalających na pełną realizację usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. W takiej sytuacji należy uznać, iż wydzierżawienie autobusów przez ich właściciela stanowi środek konieczny do zapewnienia realizacji usług z zakresu publicznego transportu zbiorowego przez podmiot wewnętrzny, tj. X. Planowana wysokość czynszu dzierżawnego została skalkulowana w ten sposób, aby mogła zostać uznana za uwzględniającą realia rynkowe i względy ekonomiczne, w tym ze zwróceniem uwagi na takie czynniki jako amortyzacja i tempo zwrotu poniesionych nakładów”. 

Ponadto w piśmie z 12 sierpnia 2025r., wskazali Państwo, że:

Potwierdzają Państwo wskazane w poprzednim piśmie informacje o tym, iż „ wysokość czynszu dzierżawnego została określona w wysokości zapewniającej zwrot poniesionych nakładów w czasie 5 lat, tj. w sposób odpowiadający tempu zwrotu amortyzacji autobusów o 20% wskaźnik amortyzacji”.

Ponadto chcieliby Państwo doprecyzować wysokość miesięcznego/rocznego czynszu dzierżawnego, w odniesieniu do wszystkich realizowanych przez Związek Gmin przedsięwzięć w ramach Rządowego Fundusz (...):

Zatem kwota miesięcznego czynszu dzierżawnego będzie wynosiła łącznie nie

- netto (…) zł

- brutto (…) zł ( jak wskazali Państwo w wyjaśnieniach z dnia 19.06.2025 r.),

tylko - łącznie uwzględniając 3 przedsięwzięcia realizowane z Programu Inwestycji (...):

- netto (…) zł

- brutto (…) zł

a co za tym idzie kwota rocznego czynszu dla 3 przedsięwzięć wykazanych powyżej (w tabeli) wynosić będzie:

- netto (…) zł

- brutto (…) zł.

(Wskazane kwoty brutto uwzględniają obowiązującą stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%).

Pytanie

Czy Związkowi będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu całości podatku VAT, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na zakup autobusów, które zostaną oddane w dzierżawę na podstawie umowy dzierżawy zawartej z podmiotem wewnętrznym, tj. spółką X w (...) S.A.?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy Związek ma możliwość odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki w związku z realizacją zakupu autobusów ponieważ występuje bezpośredni związek wykorzystania tego majątku ze świadczeniem usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Majątek będzie zarządzany przez Związek i będzie generował przychody poprzez czynsz dzierżawny na podstawie umowy cywilnoprawnej, tj. umowy dzierżawy. Przychody uzyskiwane z dzierżawy majątku stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2024 roku poz. 361 z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy o VAT.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie określone warunki. Po pierwsze, odliczenia/obniżenia musi dokonać zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług. Po drugie, towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych lub w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz nieziszczenia się przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na otrzymanej fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania - podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W tym zakresie powstaje kwestia ustalenia czy w analizowanym stanie faktycznym (tj. biorąc pod uwagę opisywane zdarzenie przyszłe) Związkowi można przypisać status podatnika podatku VAT, mając przy tym na względzie szczególny charakter podmiotowy związku międzygminnego.

Zgodnie z art. 64 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2024 roku, poz. 1465 z późn.zm.), w celu wspólnego wykonywania zadań publicznych gminy mogą tworzyć związki międzygminne. Związek międzygminny może być tworzony również w celu wspólnej obsługi, o której mowa w art. 10a u.s.g. Natomiast zgodnie z art. 65 u.s.g. związek wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność oraz posiada osobowość prawną.

Oznacza to, że Związek jest odrębnym od gmin członkowskich podmiotem prawa publicznego i prywatnego. Cel, dla którego taki związek może być utworzony, to wspólne wykonywanie zadania lub też zadań publicznych. Określenie „wspólne wykonywanie zadań“ odnosi się przy tym do tego, że gminy wchodzące w skład związku międzygminnego wykonują razem określony rodzaj zadania przypisanego przez ustawodawcę im wszystkim, w zinstytucjonalizowanej formie związku.

Gmina może również przekazać związkowi częściowe wykonanie danego zadania. W takiej sytuacji związek będzie realizował zadanie wyłącznie w zakresie przekazanej części, w pozostałej - gmina. Wykonanie tak przekazanego zadania musi przebiegać w sposób, który nie narusza wzajemnie zakresu realizacji zadania przez oba podmioty - gminę i związek. Związek międzygminny jest odrębnym od gmin podmiotem prawa publicznego. Podobnie jak tworzące go gminy, posiada osobowość prawną, gdyż taką wolę ustawodawca wyraził w ww. art. 65 u.s.g. Pomimo, że związek wykonuje zadania publiczne i posiada osobowość prawną, nie tworzy kolejnego szczebla samorządu terytorialnego i występuje jako odrębny podmiot publicznoprawny. W efekcie uzyskanie osobowości prawnej umożliwia skuteczne i samodzielne występowanie w obrocie prawnym. Związek posiada zarówno osobowość publicznoprawną, jak i cywilnoprawną - może zawierać umowy, dysponować mieniem czy też zaciągać zobowiązania. Jednocześnie, należy wskazać, że w myśl art. 73a ustawy o samorządzie gminnym, do gospodarki finansowej związku międzygminnego stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce finansowej gmin. Tym samym przepisy regulujące rozliczenia w zakresie podatku VAT stanowiące element gospodarki finansowej należy stosować także w odniesieniu do Związku.

System odliczenia podatku naliczonego od należnego ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie przyznaje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Zatem podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług obowiązkiem Związku jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Związek powinien określić, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonać tzw. alokacji podatku do czynności podlegających opodatkowaniu i czynności niepodlegających opodatkowaniu. Odliczyć bowiem można w całości podatek naliczony wyłącznie kiedy związany jest z transakcjami opodatkowanymi. Zakupione w ramach projektu autobusy będą stanowiły własność Związku i będą dzierżawione odpłatnie X w (...) S.A, któremu powierzono usługi w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 roku poz. 1061 z późn. zm.) przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Dzierżawa jest więc umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zatem dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku. Wskazać jednak należy, iż świadczenie usług dzierżawy taboru autobusowego nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji będzie opodatkowane według właściwej stawki podatku.

Z uwagi na fakt, że dzierżawa jest czynnością cywilnoprawną, w związku z czynnością odpłatnej dzierżawy autobusów na rzecz X, Związek będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a ww. czynność - jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie transakcja ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, gdyż ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani też rozporządzenia wykonawcze do niej nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W powyższym zakresie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT będą spełnione, ponieważ Związek jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a wydatki na zakup autobusów będą miały związek - jak wskazano powyżej - z wykonywanymi przez Związek czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług na rzecz X w oparciu o umowę dzierżawy. Poczynione wydatki na zakup przedmiotu dzierżawy będą stanowiły element cenotwórczy przyszłej transakcji dzierżawy.

Zatem w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia są spełnione i Związek będzie miał pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na zakup autobusów, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko wnioskodawcy jest potwierdzone w szczególności interpretacją indywidualną z dnia 18.03.2025 r. (0112-KDIL3.4012.77.2025.2.EW), w której organ podatkowy stwierdził - także w odniesieniu do zakupu autobusów i ich późniejszej dzierżawy na rzecz spółki, w której wyłączonym udziałowcem jest wnioskodawca - iż wnioskodawca, którym była gmina, w odniesieniu do dzierżawy nabytych autobusów nie będzie działał jako organ władzy publicznej, a więc nie będzie mógł skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, bowiem będzie występować w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a dzierżawa autobusów będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Ponadto organ podatkowy dokonując analizy opisanego zagadnienia doszedł do wniosku, iż „z wniosku wynika, że autobusy wraz z przedmiotową infrastrukturą zostaną wydzierżawione na podstawie umowy dzierżawy (…) w zamian za czynsz dzierżawny. Wydzierżawiający będzie wykorzystywał przedmiot umowy do wykonywania czynności związanych z przewozem mieszkańców (Spółka pełni w Gminie funkcję operatora transportu publicznego). Kwota czynszu dzierżawnego będzie równa wartości rynkowej. Ponadto, wysokość czynszu dzierżawnego umożliwi zwrot poniesionych nakładów na zakup autobusów (…). Ustalona kwota czynszu dzierżawnego będzie stała. Wysokość czynszu z tytułu dzierżawy zakupionych autobusów oraz infrastruktury będącej przedmiotem zapytania będzie uzależniona o wysokości stawek amortyzacyjnej ustalonych według przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z opisu sprawy, wysokość czynszu dzierżawnego jest/będzie ustalana w oparciu o stawkę amortyzacji rocznej zakupionych autobusów i ich długości okresu użytkowania (…)”. Na tej podstawie organ podatkowy stwierdził, iż Wnioskodawcy będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na zakup m.in. autobusów niskopodłogowych, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko zostało również m.in. potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji wydanej dla Gminy Miejskiej (...) w dniu 12 lipca 2018 r. znak 0111-KDIB3-1.4012.283.2018.1.KO, w której organ podatkowy stwierdził, że „W konsekwencji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup taboru autobusowego oraz powstanie dodatkowej infrastruktury, tj. budynku warsztatowego, bowiem zakupy te będą służyć Wnioskodawcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (dzierżawa na rzecz Spółki). Prawo to będzie przysługiwało w przypadku niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy”.

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 5 kwietnia 2016 r. znak IBPP3/4512-29/16/KG, w której stwierdził, że „użycie przez ustawodawcę w art. 86 ustawy o VAT słowa „prawo” do odliczenia, należy rozumieć jako wskazanie podatnikowi kiedy i w jaki sposób ma odliczenia dokonać, tj. że może odliczyć tylko to co służy działalności opodatkowanej i tylko w rozliczeniu za okresy określone przez ustawodawcę, czyli że w inny sposób i w innych terminach odliczenia nie może dokonać. Odliczenie podatku naliczonego jest bowiem elementem konstrukcji podatku VAT, nierozerwalnie związanym z podatkiem należnym. Istotą podatku od towarów i usług, jako podatku od wartości dodanej jest jego neutralność gospodarcza. Każdy przedsiębiorca, niezależnie od celu i rezultatu prowadzonej działalności, ma prawo do przerzucania podatku na nabywcę jego towarów i usług, pod warunkiem jednak, że prowadzona przez niego działalność podlega opodatkowaniu. Jest to integralny element konstrukcji rozpatrywanego podatku, przesądzający o podmiocie, który ponosi rzeczywisty (ekonomiczny) ciężar opodatkowania. Pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego stanowi de facto nałożenie na niego ciężaru podatkowego - uczynienie go podmiotem ekonomicznym opodatkowania - a tym samym zakłócenie mechanizmu analizowanego podatku oraz celu, jaki przyświecał prawodawcy co do rozkładu ciężaru podatkowego - nałożeniu go na konsumenta. Neutralność podatkowa VAT nie może być osiągnięta przy niepełnej realizacji fundamentalnej zasady, że podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z jego działalnością, zaś każdy przypadek pozbawienia go tego prawa musi jednoznacznie wynikać z przepisów prawa. Takie przypadki powinno się zatem rozpatrywać w tych samych kategoriach, co obciążenie określonego podmiotu obowiązkiem podatkowym, które musi być jednoznacznie przewidziane w ustawie”.

Ponadto potwierdzenie powyższego stanowią również:

1) interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 października 2017 r., nr 0115-KDIT1-2.4012.569.2017.1.KK, w której wskazano, że „w przypadku wydatków związanych z zadaniem inwestycyjnym polegającym na zakupie 2 szt. taboru tramwajowego, Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego, bowiem efekty realizacji tego zadania są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”;

2) interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 czerwca 2017 r., nr 0115-KDIT1-2.4012.136.2017.1.RS, zgodnie z którą „W związku z powyższym wydatki z tytułu nabycia autobusów oraz paliwa do jego napędu służą/będą służyły działalności gospodarczej. Zatem ww. nabycia w całości należy przypisać do działalności gospodarczej, z tytułu której osiąga przychody.

W konsekwencji, o ile rzeczywiście - jak wynika z treści wniosku - przedmiotowe zakupy są/będą wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (a Gmina jest/będzie w stanie określić ilość zużywanego przez te autobusy paliwa), przysługuje/będzie przysługiwało jej - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowych autobusów i paliwa do ich napędu. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwać, o ile nie zachodzą/nie będą zachodziły wyłączenia zawarte w art. 88 ustawy. W efekcie Gmina nie jest/nie będzie zobowiązana do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy”;

3) interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 maja 2017 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.125.2017.1.ALN, zgodnie z którą „Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki”;

4) interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 marca 2018 r. nr 0111-KDIB3-2.4012.63.2018.2.AZ, zgodnie z którą „Gmina będzie uprawniona do odliczenia całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na budowę infrastruktury, bowiem wydatki te będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT przez odpłatne udostępnienie ww. infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy. Prawo to będzie przysługiwało w przypadku niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy”;

5) interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 lutego 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.604.2023.1.RMA, zgodnie z którą „Zatem w odniesieniu do ww. czynności - odpłatnej dzierżawy zakupionych w ramach projektu autobusów elektrycznych na rzecz operatora - spółki komunalnej „(...)” Spółka z o.o. w (...), nie działają Państwo jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie korzystają z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku występują Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność - jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy - podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (...) Tym samym w myśl uregulowań art. 86 ust. 1 ustawy, z uwagi na występujący związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów, przysługuje Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu pięciu autobusów elektrycznych w ramach projektu pn. „(...)”.

Podobne stanowisko zostało przedstawione również w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 25 stycznia 2024 r. sygn. 0112-KDIL1-3.4012.560.2023.2.AKS; interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 13 listopada 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.547.2023.2.OS; interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 5 maja 2023 r. sygn. 0112-KDIL1-1.4012.104.2023.2.AR, interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 23 stycznia 2025 r. sygn. 0113- KDIPT1-1.4012.994.2024.2.MSU, interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 6 grudnia 2024 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.835.2024.1.JM, interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 26 czerwca 2024 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.302.2024.1.RMA, interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 7 listopada 2024 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.467.2024.2.DP.

Ponadto, w wyroku NSA wydanym w dniu 6 lipca 2022 r. sygn. akt I FSK 314/19, stwierdzono, że: „Zatem realizacja zadań gminy jako organizatora publicznego transportu zbiorowego nie ogranicza się wyłącznie do realizacji zadań w zakresie transportu lokalnego, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej gminy w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Realizacja zadań organizatora publicznego transportu zbiorowego obejmuje także zapewnienie infrastruktury, wykorzystywanej przez innych przewoźników w gminnych przewozach pasażerskich. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że skoro:

1. Dzierżawa taboru autobusowego stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,

2. Związek - jako odrębny podmiot prawa - jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a nabyte przez Związek towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych,

3. Wysokość czynszu dzierżawnego uwzględnia realia rynkowe i względy ekonomiczne, w tym również czynniki takie jak: amortyzacja i tempo zwrotu poniesionych nakładów - wysokość czynszu dzierżawnego została określona w wysokości zapewniającej zwrot poniesionych nakładów w czasie 5 lat, tj. w sposób odpowiadający tempu zwrotu amortyzacji autobusów o 20% wskaźniku amortyzacji.

Uzyskiwane dochody z tytułu umowy dzierżawy będą więc w pełni współmierne do poniesionych przez Związek nakładów na zakup autobusów - zachowana zostanie zasada ekwiwalentności świadczeń, to należy przyjąć, iż Związkowi będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu całości podatku VAT, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na zakup autobusów, które zostaną oddane w dzierżawę na podstawie umowy dzierżawy zawartej z podmiotem wewnętrznym, tj. spółką X w (...) S.A.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy:

Szczegółowe zasady zwracania różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika są zawarte w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów art. 86 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów, zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik - aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego - nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Według art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

- podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

- podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) - tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym:

Natomiast art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że:

Stosownie do art. 64 ust. 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym:

1. W celu wspólnego wykonywania zadań publicznych gminy mogą tworzyć związki międzygminne. (...).

3. Prawa i obowiązki gmin uczestniczących w związku międzygminnym, związane z wykonywaniem zadań przekazanych związkowi, przechodzą na związek z dniem ogłoszenia statutu związku.

W myśl art. 65 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Zgodnie ze Statutem wykonują Państwo przekazane zadania publiczne gmin - członków w zakresie lokalnego transportu zbiorowego, które dotyczą w szczególności: zapewnienia funkcjonowania pasażerskiej komunikacji zbiorowej na obszarach gmin objętych działaniem Związku, koordynowania rozkładów jazdy linii przebiegających przez obszar gmin-członków Związku oraz efektywnego wykorzystania majątku Związku. Ponadto, realizowali i realizują Państwo zadanie własne innych podmiotów - jednostek samorządu terytorialnego niezrzeszonych w Związku.

Realizują Państwo projekty z Rządowego Funduszu (...).

W ramach Edycji (...) realizowane jest przedsięwzięcie pn. (...) do realizacji zadań w zakresie transportu drogowego na terenie Związku, z którego zakupione zostały 4 autobusy (...). Stosowna umowa na zakup autobusów została podpisana (...) 2024 r., z wybranym w drodze przetargu przedsiębiorcą. Wartość przedmiotowej umowy brutto wynosi (…) zł, z tego netto (…) zł, VAT (…) zł. W ramach niniejszego projektu Związek otrzyma dofinansowanie w wysokości (…) zł. Pozostałą część Związek pokrywa ze środków własnych.

W ramach Edycji (...) realizowane są dwa zadania:

- zakup (...) sztuk autobusów niskoemisyjnych zasilanych CNG (stosowna umowa na zakup autobusów została podpisana (...) 2024 r.). Wartość przedmiotowej umowy brutto wynosi (…) zł, z tego netto (...) zł, VAT (...) zł;

- zakup (...) sztuk autobusów niskoemisyjnych zasilanych CNG (stosowna umowa na zakup autobusów została podpisana (...) 2024 r.). Wartość przedmiotowej umowy brutto wynosi (...) zł, z tego netto (…) zł, VAT (…) zł.

Koszt zakupu ww. autobusów netto wyniesie więc (…) zł netto, (…) zł brutto.

Faktury dokumentujące zakup ww. autobusów będą wystawione na Państwa. Zakupione w ramach projektów autobusy będą stanowiły Państwa własność i zamierzają Państwo wydzierżawić je odpłatnie podmiotowi wewnętrznemu - (...) w (...) S.A. Z tytułu dzierżawy autobusów będą Państwo pobierali określone w umowie dzierżawy wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), które będzie stanowić Państwa przychód. Czynsz dzierżawny zostanie opodatkowany obowiązującą stawką podatku od towarów i usług.

Wartość czynszu dzierżawnego, który będzie pobierany przez Państwa za udostępnianie autobusów zostanie skalkulowana w wysokości odpowiadającej wartości ich miesięcznej amortyzacji.

Wysokość miesięcznego czynszu dzierżawnego - jak Państwo wskazali - będzie wynosić (…) zł netto, (…) zł brutto, co daje rocznie kwotę (…) zł netto, (…) zł brutto.

Roczne wynagrodzenie będzie zatem stanowiło 20% wartości netto zakupionych autobusów. Umowa dzierżawy autobusów zostanie zawarta na okres minimum 5 lat, dzięki czemu zapewniony zostanie zwrot poniesionych nakładów. Wysokość czynszu dzierżawnego ukształtowana zostanie ze zwróceniem uwagi na takie czynniki jako amortyzacja i tempo zwrotu poniesionych nakładów. Wysokość czynszu zostanie skalkulowana z uwzględnieniem względów ekonomicznych, bowiem wartość kwoty czynszu dzierżawnego zostanie skalkulowana w sposób dający podstawę do uznania, że obowiązek zapłaty czynszu dzierżawnego w tak kalkulowanej wysokości stanowić będzie ekwiwalentne świadczenie z tytułu tej usługi - opłata (czynsz dzierżawny) stanowić będzie rzeczywistą równowartość usługi świadczonej przez Związek na rzecz usługobiorcy.

Zgodnie z umową dzierżawy wydatki związane z utrzymaniem (obsługa serwisowa), naprawy pojazdów i inne koszty bieżące będzie ponosił X. Autobusy udostępnione X w ramach umowy dzierżawy wykorzystywane będą w celu świadczenia usług transportu zbiorowego.

Związek nie będzie wykorzystywać autobusów bezpośrednio po ich nabyciu w żaden inny sposób poza udostępnieniem ich X w ramach umowy dzierżawy.

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu całości podatku VAT, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na zakup autobusów, które zostaną oddane w dzierżawę na podstawie umowy dzierżawy zawartej z podmiotem wewnętrznym, tj. spółką X w (...) S.A.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Analiza przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy prowadzi do stwierdzenia, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 693 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071):

Należy zauważyć, że umowa dzierżawy jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy polegające na płaceniu umówionego czynszu. Zatem umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę.

W związku z tym należy uznać, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Analiza okoliczności sprawy i ww. przepisów prowadzi do stwierdzenia, że odpłatne udostępnianie przez Państwa autobusów na rzecz Spółki, na podstawie umowy dzierżawy, za które będą Państwo pobierali wynagrodzenie, będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (będzie czynnością cywilnoprawną).

Zatem - w odniesieniu do tej czynności - nie będą Państwo działali jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będą Państwo mogli skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W analizowanym przypadku będą Państwo występowali w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność (dzierżawa autobusów) - jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy -będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na odpłatnym udostępnianiu (dzierżawie) autobusów na rzecz zewnętrznego podmiotu, za które Związek będzie pobierał wynagrodzenie, w związku z czym, usługa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, lecz będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego będą spełnione, gdyż - jak Państwo wskazali - są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a autobusy będą odpłatnie udostępniane na rzecz Spółki, tj. będą wykorzystane wyłącznie do czynności opodatkowanych. Jak sami Państwo wskazali, zakupili Państwo autobusy z zamiarem ich wykorzystania wyłącznie do czynności opodatkowanych.

W konsekwencji, w związku z odpłatnym udostępnieniem autobusów na rzecz Spółki, będzie przysługiwało Państwu - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na zakup autobusów. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy. Ponadto w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, będą Państwo uprawnieni do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Zatem w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie ustalone, że wysokość wynagrodzenia za świadczenie usług na podstawie umowy dzierżawy odbiega od realiów rynkowych i skalkulowana jest na zbyt niskim poziomie, który uniemożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych lub też, że zakupione autobusy nie są/nie będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych, to oceny faktycznych relacji pomiędzy podatkiem należnym, a naliczonym dokona organ podatkowy w przeprowadzonym postępowaniu, a interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu różnicy podatku VAT leży w kompetencji właściwego dla nabywcy organu podatkowego tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego/Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.