Interpretacja 0111-KDIB3-2.4012.392.2026.2.AR

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 maja 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 maja 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 czerwca 2026 r. (data wpływu 23 czerwca 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina na podstawie art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym posiada osobowość prawną i jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Gmina rozlicza podatek VAT w okresach miesięcznych i składa JPK VAT. Do zadań własnych Gminy należy m.in. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Wykonując zadania własne Gmina działa zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i na podstawie umów o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, czyli ustawa o VAT.

Jednym z obszarów działania Gminy w charakterze organu władzy publicznej są zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Gmina X spełniając ww. zadania realizuje projekt „…”.

Głównym celem projektu jest wzrost stopnia skanalizowania Gminy X poprzez budowę sieci kanalizacji grawitacyjnej w miejscowości (…) ul. (…), ul. (…) i ul. (…).

Założenia projektu są zgodne z celem działania FENX.01.03 „Gospodarka wodno-ściekowa” realizowanego w ramach programu Fundusze Europejskie na Infrastrukturę, Klimat i Środowisko 2021-2027 i przyczynią się do poprawy efektywności systemu gospodarki ściekowej. Realizacja przedsięwzięcia wspiera osiągnięcie celów środowiskowych w zakresie ograniczenia zanieczyszczeń wprowadzanych do wód powierzchniowych i podziemnych oraz zwiększenia liczby mieszkańców korzystających z systemu kanalizacji zbiorczej.

Projekt obejmuje budowę (…) mb, tj. sieci kanalizacji grawitacyjnej na terenie Gminy X. W ramach inwestycji przewiduje się wykonanie sieci kanalizacji grawitacyjnej wraz z sięgaczami, rozumianymi jako odcinki przewodów od kanału głównego do punktu umożliwiającego włączenie przyłączy kanalizacyjnych na granicy nieruchomości.

Zakres projektu nie obejmuje realizacji przyłączy kanalizacyjnych na terenie prywatnych nieruchomości, tj. odcinków przewodów od granicy działki do budynku. Wykonanie tych elementów pozostanie po stronie właścicieli nieruchomości. Sieć kanalizacyjna będzie zrealizowana do granicy danej posesji.

Realizacja przedsięwzięcia przyczyni się do wdrażania wymogów określonych w Dyrektywie 91/271/EWG dotyczącej oczyszczania ścieków komunalnych, poprzez rozwój systemu kanalizacji zbiorczej oraz ograniczenie zrzutu ścieków nieoczyszczonych do środowiska.

Wybudowana infrastruktura, obejmująca zarówno kolektor główny, jak i sięgacze, stanowić będzie własność Gminy X, pozostanie w jej majątku na okres trwałości projektu lub zostanie użyczona bezpłatnie bądź przekazana darowizną do Przedsiębiorstwa (…), zajmującego się na terenie gminy X dostarczaniem wody dla mieszkańców i odbiorem od nich ścieków poprzez kanalizację.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Na pytanie Organu „Do jakich czynności wykorzystywane są przez Państwa towary i usługi nabywane w ramach projektu pn. „…”, a także efekty tego projektu tj. czy są to czynności:

a) opodatkowane podatkiem od towarów i usług;

b) zwolnione od podatku od towarów i usług (proszę podać powód zwolnienia);

c) niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?”,

wskazali Państwo, że „Towary i usługi nabywane w ramach realizacji projektu pn. „…”, jak również efekty powstałe w wyniku realizacji tego projektu, nie będą wykorzystywane przez Gminę X do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług ani do czynności zwolnionych od tego podatku. Wybudowana infrastruktura kanalizacyjna będzie stanowić własność Gminy X i pozostanie jej majątkiem przez okres trwałości projektu. Po zakończeniu okresu trwałości projektu infrastruktura może zostać nieodpłatnie użyczona lub przekazana w formie darowizny do Przedsiębiorstwa (…) w Y, które na terenie Gminy X świadczy usługi w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania ścieków.

Gmina X nie będzie wykorzystywać powstałej infrastruktury do prowadzenia działalności gospodarczej, nie będzie uzyskiwać z tego tytułu żadnych przychodów ani wykonywać przy jej wykorzystaniu czynności generujących podatek należny. Wszelkie czynności związane z eksploatacją infrastruktury, w tym osiąganie przychodów i ponoszenie kosztów jej funkcjonowania, realizowane będą przez Przedsiębiorstwo (…). w Y.

W związku z powyższym towary i usługi nabywane w ramach projektu oraz efekty projektu będą wykorzystywane przez Gminę X wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. do czynności wskazanych w pkt c).”

Na pytanie Organu „Na kogo są wystawiane faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z realizacją ww. projektu?”, wskazali Państwo, że „Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z realizacją projektu pn. „…” wystawiane są na:

Gmina X ul. (…),(…) NIP: (…)

Na fakturach dokumentujących wydatki związane z realizacją przedmiotowego projektu jako nabywca widnieje Gmina X.”

Pytanie (doprecyzowane w piśmie z 23 czerwca 2026 r.):

Czy Gmina X może odzyskać podatek VAT od całej inwestycji?

Wyjaśnili Państwo, że przez użyty w Państwa zapytaniu zwrot „odzyskanie podatku VAT” rozumieją Państwo zarówno:

-  „prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego” w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jak i

-  „prawo do zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy”, o którym mowa w art. 87 ust. 1 tej ustawy.

W konsekwencji, użyte przez Państwa pojęcie „odzyskania podatku VAT” obejmuje wszelkie przewidziane przepisami ustawy o podatku od towarów i usług formy odzyskania podatku naliczonego, zarówno poprzez jego odliczenie od podatku należnego, jak i poprzez uzyskanie zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy.

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 23 czerwca 2026 r.):

W ocenie Gminy X, w przedstawionym stanie faktycznym Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odzyskania podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…”, rozumiane zarówno jako prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jak i prawo do zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu oraz efekty powstałe w wyniku jego realizacji nie będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Gmina nie będzie osiągała przychodów z tytułu wykorzystania wybudowanej infrastruktury kanalizacyjnej, nie będzie świadczyła przy jej wykorzystaniu odpłatnych usług ani wykonywała innych czynności generujących podatek należny. W konsekwencji nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego, tj. związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT. W związku z brakiem prawa do odliczenia podatku naliczonego Gminie nie będzie również przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy X, podatek VAT naliczony przy realizacji projektu pn. „…” stanowić będzie koszt niepodlegający odzyskaniu, ponieważ nabywane towary i usługi oraz efekty inwestycji nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

-  podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

-  podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy nadmienić, że w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z opisu sprawy wynika, że realizują Państwo projekt pn. „…”.

W przedmiotowej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą możliwości odzyskania podatku VAT od całej inwestycji.

Jak wskazano na wstępie, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie są spełnione, ponieważ – jak Państwo wskazali – towary i usługi nabywane w ramach realizacji ww. projektu, jak również efekty powstałe w wyniku realizacji tego projektu, nie będą wykorzystywane przez Państwa do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług ani do czynności zwolnionych od tego podatku. Nie będą Państwo wykorzystywać powstałej infrastruktury do prowadzenia działalności gospodarczej, nie będą uzyskiwać z tego tytułu żadnych przychodów ani wykonywać przy jej wykorzystaniu czynności generujących podatek należny. W związku z powyższym towary i usługi nabywane w ramach projektu oraz efekty projektu będą wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, nie przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub w części w związku z realizacją inwestycji pn. „…”. Z tego tytułu nie przysługuje Państwu również prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W związku z poniesionymi wydatkami, nie mają Państwo także możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1328 ze zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego, pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ nie spełniają Państwo ww. warunków, nie mają zatem Państwo możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 4 ww. rozporządzenia.

Podsumowując, nie mają Państwo możliwości odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…”,

Tym samym uznałem Państwa stanowisko za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w….. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-     w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-     w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.