Interpretacja 0111-KDIB3-2.4012.443.2025.3.AR

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy opisane we wniosku wyodrębnione terytorialnie, organizacyjnie i osobowo w strukturze X. zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji zadań publicznych i gospodarczych Y. na danym terytorium, które zarazem mogłyby stanowić niezależne podmioty samodzielnie realizujące te zadania (tj. oddziały X. w A., B. i C.), a które zostaną wyodrębnione ze struktury X., stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czy w przypadku przeprowadzenia planowanego ich wyodrębnienia ze struktury X. w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego oraz przeniesienia pozostającego w ich dyspozycji majątku do nowoutworzonych osób prawnych transakcje te będą objęte VAT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 lipca 2025 r. (wpływ 21 lipca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X. (dalej jako: X.) jest (…) osobą prawną, utworzoną i działającą na podstawie (…). (…) są tworzone na (…). X. jako (…) osoba prawna posiada podmiotowość prawną odrębną od (…). Nadzór nad nim sprawuje (…). Jako (…) osoba prawna działa przez swoje organy w sposób przewidziany w ustawie i w opartym na niej statucie. Jego powstanie następuje z chwilą wejścia w życie (…). Kieruje nim Dyrektor, który jest powoływany i odwoływany przez (…).

(…).

X. mogą wykonywać działalność gospodarczą, której wyniki powinny być jednak przeznaczane na jego działalność podstawową, statutową. Do takiej działalności można zaliczyć, przykładowo, (…). Działalność gospodarcza X. nie może mieć jednak dowolnego charakteru, lecz powinna być związana z (…). Ze względu na swój status prawny X. są uprawnione do wykonywania ustawowo powierzonych zadań zarówno w formie działalności gospodarczej, jak i poza jej ramami. X. jako osoba prawna jedynie część swoich ustawowych zadań realizuje w ramach działalności gospodarczej.

Działalność X. (na obszarze (…)) jest obecnie zorganizowana w ten sposób, że funkcjonuje jeden podmiot prawa posiadający osobowość prawną oraz trzy jego oddziały terenowe (OT), które nie posiadają odrębnej podmiotowości (X. z siedzibą w X. oraz Oddział Terenowy w A., Oddział Terenowy w B. i Oddział Terenowy w C.). Oddziałami terenowymi kierują Zastępcy Dyrektora X. w poszczególnych oddziałach terenowych.

Struktura taka funkcjonuje od (…), po wejściu w życie (…) Przed wejściem w życie (…) X. jako osoba prawna nie posiadał oddziałów terenowych. Istniały natomiast cztery odrębne podmioty posiadające osobowość prawną, tj. X., Y. w A., Y. w B. i Y. w C. Na mocy (…) zlikwidowano Y. w A., Y. w B. i Y. w C. Z dniem (…) mienie w postaci własności i innych praw majątkowych do nieruchomości i do ruchomości, należące do Y. w A., Y. w B. i Y. w C. zostało włączone do mienia X. z przeznaczeniem na wykonywanie jego zadań i celów statutowych. Tym samym, z dniem (…) zmieniono strukturę X. w ten sposób, że cztery odrębne podmioty prawa (cztery (…) osoby prawne) scalone zostały w jeden podmiot prawa (jedną (…) osobę prawną), w ramach którego utworzono, obok „głównej” osoby prawnej, trzy oddziały nieposiadające odrębnej podmiotowości, tj. struktury, mienie (ruchome i nieruchomości), pracowników trzech odrębnych osób prawnych włączono do struktury czwartej osoby prawnej, wydzielając w jej strukturze oddziały. Podstawą przeniesienia do X. mienia trzech zlikwidowanych osób prawnych był spis inwentarza sporządzony przez te podmioty na dzień (…).

X., oprócz wykonywania ustawowych zadań publicznych (w tym również prowadzenia szkoleń przypisanych do (…)), wykonuje działalność gospodarczą, której wyniki przeznacza na działalność edukacyjną i egzaminacyjną (tj. działalność statutową) - X. prowadzi specjalistyczne szkolenia z zakresu (…), kursy z zakresu (…), wykonuje projekty (…). Ponadto, (…) X. prowadzi kursy dla (…), jak również różnego rodzaju szkolenia z (…).

W chwili obecnej rozważane jest ponowne wydzielenie ze struktury X. trzech odrębnych osób prawnych (odpowiadających obecnie funkcjonującym trzem oddziałom terenowym), tj. obok X. planowane jest utworzenie Y. w A., Y. w B. i Y. w C. Podmiotom tym, jako odrębnym, samodzielnie funkcjonującym osobom prawnym, należy przekazać mienie (własność i inne prawa majątkowe do nieruchomości i ruchomości), zespoły składników majątkowych koniecznych do wykonywania przez nie zadań publicznych i prowadzenia działalności gospodarczej w dopuszczalnym ustawowo zakresie, przenieść do nich część pracowników (w zakresie odpowiadającym ich zatrudnieniu w obecnych oddziałach terenowych), zapewnić obowiązywanie stosownych umów o świadczenie usług (dostawa mediów, rachunki bankowe, itd.) oraz zapewnić obsługę związaną z ich funkcjonowaniem i wykonywaniem nałożonych na X. zadań publicznych (która obecnie – w analogicznym zakresie – jest wykonywana w poszczególnych oddziałach terenowych).

Każdy z trzech obecnie funkcjonujących oddziałów terenowych X. (zarówno OT w A., OT w B., jak i OT w C.) stanowi samodzielną jednostkę organizacyjną zdolną do samodzielnego wykonywania zadań nałożonych ustawowo na X., jak i działalności gospodarczej w dopuszczalnym ustawowo zakresie.

Składniki materialne i niematerialne (pozostające obecnie w dyspozycji oddziałów terenowych i służące prowadzeniu przez nie działalności X. na wyodrębnionych terytorialnie obszarach (…)), które mają zostać „wydzielone” i przekazane z X. do poszczególnych planowanych do utworzenia „na bazie” oddziałów terenowych odrębnych Y. (w A., B. i C.) kształtują się następująco:

1. W dyspozycji OT w A. znajdują się:

1) Kompleks nieruchomości, na których znajdują się budynki biurowe i garaże oraz plac manewrowy, w tym:

a) nieruchomość gruntowa zabudowana, położona w A., przy ul. (…), obręb (…), działki nr (…), o powierzchni 3,1497 ha,

b) nieruchomość gruntowa, położona w A., przy ul. (…), obręb (…), działka nr (…), o powierzchni 0, 0452 ha,

c) nieruchomość gruntowa, położona w A., przy ul. (…), obręb (…), działka nr (…), o powierzchni 0,0836 ha.

2) Środki trwałe, w tym m.in.:

a) utwardzony plac i parking,

b) ogrodzenia,

c) wyposażenie biura, w tym meble, sprzęty biurowe,

d) systemy alarmowe,

e) sprzęt komputerowy, urządzenia biurowe,

f) flota pojazdów mechanicznych i innych środków transportu.

3) Umowy z dostawcami mediów, w tym w szczególności:

a) umowa o dostawę energii elektrycznej,

b) umowa o dostawę wody i odprowadzanie ścieków,

c) umowa o wywóz odpadów,

d) umowa o sprzątanie powierzchni biurowych i terenów zewnętrznych,

e) umowa na dostawę internetu i telewizji kablowej.

4) Zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości i innych opłat okresowych wynikających z zarządzania nieruchomością.

5) Należności z tytułu usług (…) oraz czynszu najmu w związku z prowadzonym najmem placu manewrowego dla celów szkoleniowych i edukacyjnych.

6) Dokumentacja związana z prowadzeniem bieżącej działalności, w tym dokumentacja księgowa, kadrowa, związana z przeprowadzeniem egzaminów dla (…), itd.

7) Pracownicy odrębnych komórek organizacyjnych w ramach oddziału – zgodnie ze wskazaniem poniżej.

2. W dyspozycji OT w B. znajdują się:

1) Kompleks nieruchomości, na których znajdują się budynki biurowe wraz z pomieszczeniami garażowymi i myjnią samochodową, budynki magazynowe oraz plac manewrowy, w tym:

a) nieruchomość gruntowa zabudowana, położona w B., przy ul. (…), obręb (…), działki nr (…), o powierzchni 11,312 m²,

b) nieruchomość gruntowa zabudowana, położona w B., przy ul. (…), obręb (…), działka nr (…), o powierzchni 24,207 m².

2) Środki trwałe, w tym m.in.:

a) dwa budynki administracyjno-usługowe tj. budynek (…) oraz budynek (…),

b) utwardzony plac i parking,

c) ogrodzenia,

d) wyposażenie biura, w tym meble, sprzęty biurowe,

e) systemy alarmowe,

f) sprzęt komputerowy, urządzenia biurowe,

g) flota pojazdów mechanicznych i innych środków transportu.

3) Umowy z dostawcami mediów, w tym w szczególności:

a) umowa o dostawę energii elektrycznej,

b) umowa o dostawę wody i odprowadzanie ścieków,

c) umowa o wywóz odpadów,

d) umowa o system monitorowania przeciwwłamaniowego,

e) umowa na dostawę internetu,

f) umowa o dostawę energii cieplnej.

4) Inne umowy, w tym dotyczące:

a) przeglądów okresowych instalacji w budynku.

5) Zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości i innych opłat okresowych wynikających z zarządzania nieruchomością.

6) Należności z tytułu czynszu najmu w związku z prowadzonym najmem placu manewrowego oraz obiektu (…) dla celów szkoleniowych i edukacyjnych.

7) Dokumentacja związana z prowadzeniem bieżącej działalności, w tym niezbędna dokumentacja księgowa, dokumentacja kadrowa, dokumentacja związana z przeprowadzeniem egzaminów dla (…), itd.

8) Pracownicy odrębnych komórek organizacyjnych w ramach oddziału – zgodnie ze wskazaniem poniżej.

3. W dyspozycji OT w C. znajdują się:

1) Kompleks nieruchomości, na których znajdują się budynki biurowe i magazynowe oraz plac manewrowy, w tym:

a) nieruchomość gruntowa zabudowana, położona w C., przy ul. (…), obręb (…), działki nr (…), o powierzchni 1,207 m²,

b) nieruchomość gruntowa zabudowana, położona w C., przy ul. (…), obręb (…), działka nr (…), o powierzchni 2,025 m²,

c) nieruchomość gruntowa zabudowana, położona w C., przy ul. (…), obręb (…), działki nr (…), o powierzchni 8,227 m².

2) Środki trwałe, w tym m.in.:

a) utwardzony plac i parking,

b) ogrodzenia,

c) wyposażenie biura, w tym meble, sprzęty biurowe,

d) systemy alarmowe,

e) sprzęt komputerowy, urządzenia biurowe,

f) flota pojazdów mechanicznych i innych środków transportu.

3) Umowy z dostawcami mediów, w tym w szczególności:

a) umowa o dostawę energii elektrycznej,

b) umowa o dostawę wody i odprowadzanie ścieków,

c) umowa o wywóz odpadów,

d) umowa o sprzątanie powierzchni biurowych i terenów zewnętrznych,

e) umowa na dostawę internetu i telewizji kablowej.

4) Inne umowy, w tym dotyczące:

a) przeglądów okresowych instalacji w budynku,

b) konserwacji klimatyzacji i innych urządzeń,

c) umowy związane z funkcjonowaniem floty samochodowej do przeprowadzania egzaminów (leasing, najem).

5) Zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości i innych opłat okresowych wynikających z zarządzania nieruchomością.

6) Należności z tytułu czynszu najmu w związku z prowadzonym najmem placu manewrowego dla celów szkoleniowych i edukacyjnych.

7) Dokumentacja związana z prowadzeniem bieżącej działalności, w tym w tym niezbędna dokumentacja księgowa, dokumentacja kadrowa, dokumentacja związana z przeprowadzeniem egzaminów dla (…), itd.

8) Pracownicy odrębnych komórek organizacyjnych w ramach oddziału – zgodnie ze wskazaniem poniżej.

Każdy z wymienionych oddziałów terenowych funkcjonuje w wyodrębnionej lokalizacji, posiada wyodrębnione lokalowo miejsce działalności wraz z całą niezbędną infrastrukturą, tj. nieruchomości (budynki wraz z terenem przynależnym oraz placem manewrowym) w oddzielnej lokalizacji stanowiącej siedzibę oddziału terenowego i miejsce prowadzenia działalności operacyjnej w danym obszarze terytorialnym, przydzielonych do danego oddziału pracowników (w tym pracowników kierujących komórkami organizacyjnymi w OT, do których należą odrębny w każdym OT oddział (…), oddział (…) i oddział (…), oraz egzaminatorów, personel administracyjny, w tym – w każdym z oddziałów terenowych odrębne - stanowiska ds. (…)), własne (pozostające w dyspozycji) środki trwałe (pojazdy mechaniczne i inne środki transportu służące do przeprowadzania egzaminów oraz szkoleń, sprzęt i urządzenia biurowe i inne niezbędne urządzenia i materiały, sprzęt komputerowy, meble i wyposażenie biurowe).

Ponadto, każdy oddział terenowy prowadzi samodzielnie bieżącą działalność operacyjną w imieniu X. – przeprowadza egzaminy (…), prowadzi szkolenia (…).

Każdym z wymienionych oddziałów terenowych X. kieruje Zastępca Dyrektora X. w Oddziale Terenowym, który samodzielnie reprezentuje oddział terenowy oraz kieruje, nadzoruje i kontroluje pracę oddziału terenowego, w tym na podstawie upoważnienia udzielonego przez Dyrektora X. podpisuje dokumenty urzędowe i korespondencję urzędową w imieniu X. stosownego oddziału terenowego. Każdy z Zastępców Dyrektora Oddziału Terenowego ponosi również odpowiedzialność materialną za powierzony majątek danego oddziału terenowego i jego prawidłową eksploatację.

Każdy z oddziałów terenowych wykonuje, odrębnie od pozostałych i od samego X., zadania statutowe X. i generuje przychody z opłat egzaminacyjnych, prowadzonych szkoleń i działań w zakresie (…), itd. Działalność poszczególnych oddziałów terenowych Wnioskodawcy jest tym samym całkowicie odrębna z perspektywy klientów i terytorium, na jakim działają - de facto stanowią one cztery przedsiębiorstwa działające w ramach jednego podmiotu prawa. Zarówno składniki majątkowe, jak jej pracownicy, co do zasady, przypisani są do poszczególnych jednostek organizacyjnych X., tj. odpowiednio do „centrali” w (…) oraz do poszczególnych oddziałów terenowych. Jednostki te posiadają naturalną odrębną strukturę organizacyjną (m.in. dla potrzeb organizacyjnych i pracowniczych). Z punktu widzenia księgowego i podatkowego występujący podział X. o terytorialnym charakterze pozwala na przyporządkowanie przychodów i części kosztów oraz należności i części zobowiązań do poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W związku z planowanym wydzieleniem każdego z trzech oddziałów terenowych (OT w A., OT w B. i OT w C.) ze struktury X. i „przeniesieniem” jego działalności do nowej jednostki, tj. nowego Y., który ma powstać w miejsce każdego dotychczasowego oddziału terenowego, każdemu z nowoutworzonych Y. zostanie przekazany cały majątek wykorzystywany dotychczas przez oddział terenowy (nieruchomości wraz z placem manewrowym, pojazdy mechaniczne i inne środki transportu, wszelkie środki trwałe i wartości niematerialne oraz pozostałe wyposażenie), a także zatrudnieni pracownicy (w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy). Każdy z nowych Y. utworzonych w miejsce dotychczasowych oddziałów terenowych przejmie również całość działalności operacyjnej i wykonywanie wszelkich nałożonych ustawowo zadań, jak i dopuszczalnej działalności gospodarczej na danym terytorium (dotychczas objętym zakresem działania oddziału terenowego).

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Na pytanie Organu „W oparciu o jaką podstawę prawną zostanie dokonane wydzielenie ze struktury X. trzech odrębnych osób prawnych, czy w związku z podjęciem uchwały (…), na podstawie decyzji zarządu, czy też na postawie innych przepisów (jakich?)? Proszę o dokładne wskazanie podstawy prawnej dokonania przez Państwa planowanej reorganizacji?”, wskazali Państwo, że „Wydzielenie ze struktury X. trzech odrębnych osób prawnych nastąpi na podstawie uchwały (…), która zostanie podjęta w oparciu o (…).”

Na pytanie Organu „W jaki sposób dojdzie do „przeniesienia” do nowej jednostki każdego z oddziałów terenowych ze struktury X.? Proszę szczegółowo opisać to „przeniesienie” ze wskazaniem przepisów prawa na podstawie, których dojdzie do planowanej reorganizacji?”, wskazali Państwo, że „Przeniesienie każdego z oddziałów terenowych X. do nowej jednostki, tj. nowoutworzonego Y. (odpowiednio – w A., w B. i w C.) nastąpi formalnie na podstawie uchwały (…) o utworzeniu trzech odrębnych osób prawnych – Y. w A., B. i C., która to uchwała zostanie podjęta – jak wskazano wyżej - na podstawie (…) oraz na podstawie formalnych zarządzeń Dyrektora X. w sprawie likwidacji dotychczasowych oddziałów terenowych X. Do planowanej reorganizacji dojdzie wobec tego na podstawie wskazanych wyżej przepisów prawa powszechnie obowiązującego oraz przepisów wewnętrznej uchwały (…) (która nie stanowi aktu prawa miejscowego) oraz wewnętrznych zarządzeń Dyrektora Y. jako kierownika jednostki organizacyjnej. Bezpośrednią podstawę planowanej „reorganizacji” będzie stanowiła uchwała (…) i zarządzenie Dyrektora. Przeniesienie każdego z obecnie funkcjonujących oddziałów terenowych X. do nowej jednostki (w takim samym kształcie i organizacji, w jakich funkcjonują obecnie oddziały) nastąpi w ten sposób, że wejście w życie uchwały (…) zostanie odroczone w czasie w stosunku do daty jej podjęcia, tak aby zapewnić czas na zorganizowanie funkcjonowania nowej jednostki i zapewnienia ciągłości wykonywania przez nią zadań publicznych (związanych przede wszystkim z (…)). Każda z nowotworzonych jednostek jako osób prawnych będzie funkcjonowała i prowadziła działalność w oparciu o majątek, zasoby materialne i niematerialne, środki pieniężne, należności, zobowiązania, pracowników, rozwiązania organizacyjne itd. posiadane do czasu reorganizacji przez dany oddział terenowy. Składniki majątku „likwidowanych” oddziałów terenowych (nieruchomości oraz mienie ruchome, w tym środki trwałe) zostaną objęte spisem inwentarza i na podstawie ww. uchwały wniesione do majątku nowotworzonych osób prawnych. Na podstawie uchwały przeniesione na każdą z nowych osób prawnych zostaną również zobowiązania każdego z oddziałów terenowych, jego należności, dokumentacja związana z prowadzeniem działalności. Związane z działalnością umowy cywilnoprawne (formalnie zawarte przez X., choć dotyczące bezpośrednio działalności oddziałów terenowych) – o ile będzie to możliwe z uwagi na ewentualne ograniczenia wynikające z treści umów – zostaną aneksowane i częściowo w ten sposób przeniesione na nowe podmioty lub (jeżeli powyższe nie będzie możliwe z uwagi na ich treść) – rozwiązane i zawarte na nowo. Pracownicy każdego z oddziałów terenowych staną się pracownikami nowej jednostki, zachowując dotychczasowe warunki pracy i płacy, na podstawie art. 23¹ Kodeksu pracy (przejście zakładu pracy na nowego pracodawcę).”

Na pytanie Organu „Czy będzie sporządzony jakiś dokument dotyczący planu wydzielenia?”, wskazali Państwo, że „Podstawę reorganizacji X. będzie stanowiła ww. uchwała (…), zarządzenia wewnętrzne Dyrektora Y., a także szczegółowy harmonogram działania i czynności do wykonania związanych z reorganizacją. Nie jest planowane sporządzenie planu wydzielenia (tj. dokumentu, który formalnie odpowiadałby planowi podziału spółki w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych, ponieważ reorganizacja nie odbywa się na podstawie przepisów Ksh, ale na podstawie wymaganej przez (…) uchwały (…), której będą towarzyszyły zarządzenia Dyrektora X. oraz szczegółowy harmonogram działania i czynności do wykonania).”

Na pytanie Organu „Czy statut X. zawiera regulacje związane z możliwą reorganizacją X.?”, wskazali Państwo, że „Tak, statut X. zawiera regulacje związane z możliwą reorganizacją. Mianowicie statut X. przyjęty uchwałą (…) z dnia (…), stanowiący załącznik do tej uchwały, zawiera regulacje dotyczące tworzenia i likwidacji oddziałów terenowych X.”

Na pytanie Organu „Czy w ramach planowanego wyodrębnienia przeniesienie na oddziały części majątku Wnioskodawcy w postaci majątku pozostającego obecnie w dyspozycji każdego z oddziałów terenowych nastąpi odpłatnie?”, wskazali Państwo, że „Przeniesienie części majątku Wnioskodawcy w postaci majątku pozostającego obecnie w dyspozycji każdego z oddziałów terenowych do nowotworzonych osób prawnych (trzech nowych Y.) jest planowane nieodpłatnie.”

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Czy opisane we wniosku wyodrębnione terytorialnie, organizacyjnie i osobowo w strukturze X. zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji zadań publicznych i gospodarczych X. na danym terytorium, które zarazem mogłyby stanowić niezależne podmioty samodzielnie realizujące te zadania (tj. oddziały X. w A., B. i C.), a które zostaną wyodrębnione ze struktury X., stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czy w przypadku przeprowadzenia planowanego ich wyodrębnienia ze struktury X. w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego oraz przeniesienia pozostającego w ich dyspozycji majątku do nowoutworzonych osób prawnych transakcje te będą objęte VAT?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług (stanowisko oznaczone we wniosku nr 1)

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

W ocenie Wnioskodawcy, wydzielenie z X. trzech jego dotychczasowych oddziałów terenowych (tj. OT w A., OT w B. i OT w C.) i utworzenie z każdego z tych oddziałów terenowych nowej jednostki (osoby prawnej – odrębnego Y.), która przejmie cały majątek, pracowników i wszelkie zadania dotychczasowego oddziału terenowego, nie skutkuje objęciem tych transakcji podatkiem VAT, z uwagi na to, że zarówno każdy z oddziałów terenowych X., jak i sam X. spełniają warunki do uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, w wypadku każdego z oddziałów terenowych w strukturze X. mamy do czynienia ze spełnieniem przesłanek niezbędnych dla uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. po podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361; dalej jako: ustawa o VAT) i przepisach ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2025 r., poz. 278, dalej jako: ustawa o CIT).

Wynika to z faktu, że działalność poszczególnych jednostek organizacyjnych X. (zarówno centrali w X., jak i OT w A., OT w B. i OT w C.) jest całkowicie odrębna z perspektywy terytorium, klientów, kontrahentów i beneficjentów wykonywanych zadań - de facto stanowią one cztery przedsiębiorstwa działające w ramach jednej osoby prawnej, jednego podmiotu. Zarówno składniki majątkowe X., jak i jego pracownicy przypisani są do poszczególnych jednostek organizacyjnych w ramach działalności Wnioskodawcy, tj. odpowiednio do centrali w X. oraz do poszczególnych (trzech) oddziałów terenowych. Wskazane jednostki posiadają zasadniczo odrębny system zarządzania oraz mają naturalną odrębną strukturę organizacyjną (m.in. dla potrzeb organizacyjnych i pracowniczych).

Z punktu widzenia księgowego i podatkowego występujący podział X. o terytorialnym charakterze pozwala na przyporządkowanie przychodów i części kosztów oraz należności i części zobowiązań do poszczególnych jednostek organizacyjnych (centrala X. oraz każdy z oddziałów terenowych).

Natomiast składniki materialne i niematerialne, które mają pozostać w X. oraz mają zostać wydzielone do planowanych do utworzenia zamiast oddziałów terenowych odrębnych osób prawnych są przypisane do poszczególnych z tych jednostek i wykorzystywane w ich działalności.

Na poszczególne oddziały przeniesione składniki materialne i niematerialne, które obecnie pozostają w ich dyspozycji i które obejmować będą, w szczególności, nieruchomości gruntowe wraz z zabudowaniami, magazynowe, place manewrowe, środki trwałe, w tym sprzęty i wyposażenie biurowe i komputerowe, niezbędne umowy z dostawcami mediów i innych usług niezbędnych do działania, zobowiązania, należności, dokumentacja związana z prowadzeniem bieżącej działalności, a także pracownicy przypisani do każdego z oddziałów terenowych i de facto świadczący już pracę w siedzibach poszczególnych oddziałów.

W analizowanej sprawie wskazany powyżej zespół składników majątkowych obejmujących m.in. nieruchomości i ich przynależności, wraz z umowami, zobowiązaniami, należnościami i pracownikami po przeprowadzonej reorganizacji działania X. będzie w stanie uzyskać samodzielność gospodarczą i będzie realizował w praktyce nałożone zadania i zakładane funkcje gospodarcze.

Jednocześnie zespół składników majątkowych pozostałych w X. („centrali”) również będzie w stanie realizować samodzielnie dotychczasową działalność i wykonywać wszelkie dotychczasowe zadania. W X. pozostaną bowiem składniki materialne i niematerialne, które obejmować będą w szczególności następujące składniki majątkowe i niemajątkowe:

1. Prawo do nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem biurowym i magazynowym oraz parkingiem.

2. Środki trwałe (w tym ogrodzenia, plac manewrowy, meble, sprzęty biurowe i wyposażenie biurowe, sprzęt komputerowy, system alarmowy).

3. Rachunek bankowy.

4. Umowy z dostawcami mediów i niezbędnych do działalności usług.

5. Zobowiązania z tytułu podatków oraz opłat.

6. Należności i zobowiązania handlowe.

7. Dokumentacja związana z prowadzeniem działalności, w tym dokumentacja księgowa, kadrowa i dokumentacja związana z organizacją i przeprowadzaniem egzaminów dla (…).

8. Pracownicy świadczący pracę w „centrali” w X.

Celem stwierdzenia, czy dany zespół składników może stanowić jego zorganizowaną część należy zbadać, czy:

a) w skład tego zespołu wchodzą składniki materialne i niematerialne, w tym również zobowiązania, które są przeznaczone do wykonywania określonych zadań (gospodarczych),

b) zespół został organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w przedsiębiorstwie podatnika,

c) zespół składników niematerialnych i materialnych mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, w sposób samodzielny realizujące określone zadania (gospodarcze),

d) składniki pozostałe w jednostce, po wyodrębnieniu, będą stanowić odrębne przedsiębiorstwo.

W przypadku X. i jego oddziałów terenowych (OT w A., OT w B. i OT w C.) wszystkie powyższe elementy pozostają spełnione, co – zdaniem Wnioskodawcy - oznacza, że w przypadku każdej z tych jednostek mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

W doktrynie wskazuje się, że pojęcie „zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań” należy rozpatrywać w powiązaniu z pojęciem przedsiębiorstwa na gruncie Kodeksu cywilnego (T. Michalik, VAT. Komentarz, wyd. 10, Warszawa 2014, str. 63). Stosownie do treści art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, które obejmuje w szczególności:

1. Oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa).

2. Własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości.

3. Prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych.

4. Wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne.

5. Koncesje, licencje i zezwolenia.

6. Patenty i inne prawa własności przemysłowej.

7. Majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne.

8. Tajemnice przedsiębiorstwa.

9. Księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy zwrócić uwagę, że aby mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonego zespołu składników majątkowych, w rozumieniu zorganizowanej masy majątkowej, musi być spełniony warunek pełnej odrębności niezbędnej do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Musi być to, więc zespół składników będący we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają obecnie w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej, a jednocześnie, aby pozostałe składniki, po wydzieleniu części, również stanowiły samodzielnie funkcjonujące przedsiębiorstwo.

W analizowanej sprawie wskazane zespoły składników majątkowych obejmujących m.in. nieruchomości i ich przynależności, wraz ze środkami trwałymi, umowami i pracownikami po przeprowadzonej reorganizacji będą w stanie uzyskać samodzielność gospodarczą i będą w praktyce realizować nałożone zadania i zakładane funkcje gospodarcze.

Wskazany zespół składników odznacza się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Ww. zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość) - w analizowanej sprawie, na skutek wydzielenia, będą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej jako wyłącznej w zakresie wynajmu Nieruchomości (w chwili obecnej działalność we wskazanym zakresie stanowi jedynie część biznesu prowadzonego przez Spółkę).

Tym samym, każda ze wskazanych jednostek powinna być traktowana na gruncie ustawy o VAT jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. Opisane w opisie zdarzenia przyszłego składniki każdej z tych jednostek stanowią nie tylko sumę składników, ale taki ich zespół, który jest dostatecznie zorganizowany, wyodrębniony, samodzielny finansowo i funkcjonalnie, aby prowadzić samodzielną działalność.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega m.in. odpłatna dostawa towarów, przez którą zgodnie z art. 7 ust. 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Wnioskodawca uznaje, że każdy z zespołów składników majątkowych i niemajątkowych przekazywanych odrębnym osobom prawnym (X. w A., B. i C.) powstałym z i zamiast oddziałów terenowych X. będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa (zgodnie z powyższymi argumentami), co oznacza, że zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, dokonany transfer składników majątkowych nie będzie podlegał regulacji ustawy o VAT - przepisów tej ustawy nie stosuje się bowiem do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Planowana reorganizacja X. związana będzie z przeniesieniem na nowoutworzone Y. w A., B. i C., jako odrębne od X. osoby prawne, zorganizowanych części przedsiębiorstwa X. W konsekwencji transfer wskazanych składników majątkowych (m.in. nieruchomości), które stanowią w ocenie Wnioskodawcy zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powoduje przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel na inny podmiot. Jednak planowana do przeprowadzenia w opisany w treści niniejszego wniosku sposób reorganizacja powinna być – w każdym z tych przypadków - traktowana na gruncie ustawy o VAT jako dostawa zorganizowanej części przedsiębiorstwa niepodlegająca opodatkowaniu, z uwagi na fakt, że każdy z oddziałów terenowych X. stanowi funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym częściowo zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Argumentem potwierdzającym takie podejście może być również fakt, że przed reorganizacją X. przeprowadzoną ze skutkiem na (…) każdy z obecnych oddziałów terenowych funkcjonował jako odrębny Y. (w A., w B., w C.) – odrębna osoba prawna.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Ponadto przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 ustawy:

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu, podziału przez wydzielenie. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub przeniesienia w trybie podziału przez wydzielenie.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ustalenie, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę wymaga oceny, czy zawiera on składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności:

- angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

- podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

2) umowy o zarządzanie nieruchomością;

3) umowy zarządzania aktywami;

4) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia z zakresu opodatkowania zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01, TSUE stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Ponadto TSUE zauważył, że przejmującego należy traktować jako następcę zbywającego, przy czym, aby przejmujący mógł zostać uznany za następcę zbywającego, musi on kontynuować działalność prowadzoną przez zbywcę.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że X. jest (…) osobą prawną, utworzoną i działającą na podstawie (…).

Działalność X. (na obszarze (…)) jest obecnie zorganizowana w ten sposób, że funkcjonuje jeden podmiot prawa posiadający osobowość prawną oraz trzy jego oddziały (OT), które nie posiadają odrębnej podmiotowości (X. z siedzibą w X. oraz Oddział Terenowy w A., Oddział Terenowy w B. i Oddział Terenowy w C.). Oddziałami terenowymi kierują Zastępcy Dyrektora X. w poszczególnych oddziałach terenowych.

Struktura taka funkcjonuje od (…), po wejściu w życie (…). Przed wejściem w życie (…) X. jako osoba prawna nie posiadał oddziałów terenowych. Istniały natomiast cztery odrębne podmioty posiadające osobowość prawną, tj. X., Y. w A., Y. w B. i Y. w C. Na mocy (…) zlikwidowano Y. w A., Y. w B. i Y. w C.. Z dniem (…) mienie w postaci własności i innych praw majątkowych do nieruchomości i do ruchomości, należące do Y. w A., Y. w B. i Y. w C. zostało włączone do mienia X. z przeznaczeniem na wykonywanie jego zadań i celów statutowych. Tym samym, z dniem (…) zmieniono strukturę X. w ten sposób, że cztery odrębne podmioty prawa (cztery (…) osoby prawne) scalone zostały w jeden podmiot prawa (jedną (…)osobę prawną), w ramach którego utworzono, obok „głównej” osoby prawnej, trzy oddziały nieposiadające odrębnej podmiotowości, tj. struktury, mienie (ruchome i nieruchomości), pracowników trzech odrębnych osób prawnych włączono do struktury czwartej osoby prawnej, wydzielając w jej strukturze oddziały. Podstawą przeniesienia do X. mienia trzech zlikwidowanych osób prawnych był spis inwentarza sporządzony przez te podmioty na dzień (…).

W chwili obecnej rozważane jest ponowne wydzielenie ze struktury X. trzech odrębnych osób prawnych (odpowiadających obecnie funkcjonującym trzem oddziałom terenowym), tj. obok X. planowane jest utworzenie Y. w A., Y. w B. i Y. w C. Podmiotom tym, jako odrębnym, samodzielnie funkcjonującym osobom prawnym, należy przekazać mienie (własność i inne prawa majątkowe do nieruchomości i ruchomości), zespoły składników majątkowych koniecznych do wykonywania przez nie zadań publicznych i prowadzenia działalności gospodarczej w dopuszczalnym ustawowo zakresie, przenieść do nich część pracowników (w zakresie odpowiadającym ich zatrudnieniu w obecnych oddziałach terenowych), zapewnić obowiązywanie stosownych umów o świadczenie usług (dostawa mediów, rachunki bankowe, itd.) oraz zapewnić obsługę związaną z ich funkcjonowaniem i wykonywaniem nałożonych na X. zadań publicznych (która obecnie – w analogicznym zakresie – jest wykonywana w poszczególnych oddziałach terenowych).

Składniki materialne i niematerialne (pozostające obecnie w dyspozycji oddziałów terenowych i służące prowadzeniu przez nie działalności X. na wyodrębnionych terytorialnie obszarach (…)), które mają zostać wydzielone i przekazane z X. do poszczególnych planowanych do utworzenia „na bazie” oddziałów terenowych odrębnych Y. (w A., B. i C.) kształtują się następująco:

1. W dyspozycji OT w A. znajdują się:

1) Kompleks nieruchomości, na których znajdują się budynki biurowe i garaże oraz plac manewrowy, w tym:

a) nieruchomość gruntowa zabudowana, położona w A., przy ul. (…), obręb (…), działki nr (…), o powierzchni 3,1497 ha,

b) nieruchomość gruntowa, położona w A., przy ul. (…), obręb (…), działka nr (…), o powierzchni 0, 0452 ha,

c) nieruchomość gruntowa, położona w A., przy ul. (…), obręb (…), działka nr (…), o powierzchni 0,0836 ha.

2) Środki trwałe, w tym m.in.:

a) utwardzony plac i parking,

b) ogrodzenia,

c) wyposażenie biura, w tym meble, sprzęty biurowe,

d) systemy alarmowe,

e) sprzęt komputerowy, urządzenia biurowe,

f) flota pojazdów mechanicznych i innych środków transportu.

3) Umowy z dostawcami mediów, w tym w szczególności:

a) umowa o dostawę energii elektrycznej,

b) umowa o dostawę wody i odprowadzanie ścieków,

c) umowa o wywóz odpadów,

d) umowa o sprzątanie powierzchni biurowych i terenów zewnętrznych,

e) umowa na dostawę internetu i telewizji kablowej.

4) Zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości i innych opłat okresowych wynikających z zarządzania nieruchomością.

5) Należności z tytułu usług (…) oraz czynszu najmu w związku z prowadzonym najmem placu manewrowego dla celów szkoleniowych i edukacyjnych.

6) Dokumentacja związana z prowadzeniem bieżącej działalności, w tym dokumentacja księgowa, kadrowa, związana z przeprowadzeniem egzaminów dla (…), itd.

7) Pracownicy odrębnych komórek organizacyjnych w ramach oddziału – zgodnie ze wskazaniem poniżej.

2. W dyspozycji OT w B. znajdują się:

1) Kompleks nieruchomości, na których znajdują się budynki biurowe wraz z pomieszczeniami garażowymi i myjnią samochodową, budynki magazynowe oraz plac manewrowy, w tym:

a) nieruchomość gruntowa zabudowana, położona w B., przy ul. (…), obręb (…), działki nr (…), o powierzchni 11,312 m²,

b) nieruchomość gruntowa zabudowana, położona w B., przy ul. (…), obręb (…), działka nr (…), o powierzchni 24,207 m².

2) Środki trwałe, w tym m.in.:

a) dwa budynki administracyjno-usługowe tj. budynek (…) oraz budynek (…),

b) utwardzony plac i parking,

c) ogrodzenia,

d) wyposażenie biura, w tym meble, sprzęty biurowe,

e) systemy alarmowe,

f) sprzęt komputerowy, urządzenia biurowe,

g) flota pojazdów mechanicznych i innych środków transportu.

3) Umowy z dostawcami mediów, w tym w szczególności:

a) umowa o dostawę energii elektrycznej,

b) umowa o dostawę wody i odprowadzanie ścieków,

c) umowa o wywóz odpadów,

d) umowa o system monitorowania przeciwwłamaniowego,

e) umowa na dostawę internetu,

f) umowa o dostawę energii cieplnej.

4) Inne umowy, w tym dotyczące:

a) przeglądów okresowych instalacji w budynku.

5) Zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości i innych opłat okresowych wynikających z zarządzania nieruchomością.

6) Należności z tytułu czynszu najmu w związku z prowadzonym najmem placu manewrowego oraz obiektu (…) dla celów szkoleniowych i edukacyjnych.

7) Dokumentacja związana z prowadzeniem bieżącej działalności, w tym niezbędna dokumentacja księgowa, dokumentacja kadrowa, dokumentacja związana z przeprowadzeniem egzaminów dla (…), itd.

8) Pracownicy odrębnych komórek organizacyjnych w ramach oddziału – zgodnie ze wskazaniem poniżej.

3. W dyspozycji OT w C. znajdują się:

1) Kompleks nieruchomości, na których znajdują się budynki biurowe i magazynowe oraz plac manewrowy, w tym:

a) nieruchomość gruntowa zabudowana, położona w C., przy ul. (…), obręb (…), działki nr (…), o powierzchni 1,207 m²,

b) nieruchomość gruntowa zabudowana, położona w C., przy ul. (…), obręb (…), działka nr (…), o powierzchni 2,025 m²,

c) nieruchomość gruntowa zabudowana, położona w C., przy ul. (…), obręb (…), działki nr (…), o powierzchni 8,227 m².

2) Środki trwałe, w tym m.in.:

a) utwardzony plac i parking,

b) ogrodzenia,

c) wyposażenie biura, w tym meble, sprzęty biurowe,

d) systemy alarmowe,

e) sprzęt komputerowy, urządzenia biurowe,

f) flota pojazdów mechanicznych i innych środków transportu.

3) Umowy z dostawcami mediów, w tym w szczególności:

a) umowa o dostawę energii elektrycznej,

b) umowa o dostawę wody i odprowadzanie ścieków,

c) umowa o wywóz odpadów,

d) umowa o sprzątanie powierzchni biurowych i terenów zewnętrznych,

e) umowa na dostawę internetu i telewizji kablowej.

4) Inne umowy, w tym dotyczące:

a) przeglądów okresowych instalacji w budynku,

b) konserwacji klimatyzacji i innych urządzeń,

c) umowy związane z funkcjonowaniem floty samochodowej do przeprowadzania egzaminów (leasing, najem).

5) Zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości i innych opłat okresowych wynikających z zarządzania nieruchomością.

6) Należności z tytułu czynszu najmu w związku z prowadzonym najmem placu manewrowego dla celów szkoleniowych i edukacyjnych.

7) Dokumentacja związana z prowadzeniem bieżącej działalności, w tym w tym niezbędna dokumentacja księgowa, dokumentacja kadrowa, dokumentacja związana z przeprowadzeniem egzaminów dla (…), itd.

8) Pracownicy odrębnych komórek organizacyjnych w ramach oddziału – zgodnie ze wskazaniem poniżej.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii uznania czy opisane we wniosku wyodrębnione terytorialnie, organizacyjnie i osobowo w strukturze X. zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji zadań publicznych i gospodarczych X. na danym terytorium, które zarazem mogłyby stanowić niezależne podmioty samodzielnie realizujące te zadania (tj. oddziały X. w A., B. i C.), a które zostaną wyodrębnione ze struktury X., stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czy w przypadku przeprowadzenia planowanego ich wyodrębnienia ze struktury X. w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego oraz przeniesienia pozostającego w ich dyspozycji majątku do nowoutworzonych osób prawnych transakcje te będą objęte VAT.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że każdy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, składających się na dotychczasowe oddziały X. (tj. oddziały X. w A., B. i C.), cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania.

Za wyodrębnieniem organizacyjnym przemawia fakt, że – jak Państwo podali – każdy z wymienionych oddziałów terenowych funkcjonuje w wyodrębnionej lokalizacji, posiada wyodrębnione lokalowo miejsce działalności wraz z całą niezbędną infrastrukturą, tj. nieruchomości (budynki wraz z terenem przynależnym oraz placem manewrowym) w oddzielnej lokalizacji stanowiącej siedzibę oddziału terenowego i miejsce prowadzenia działalności operacyjnej w danym obszarze terytorialnym, przydzielonych do danego oddziału pracowników (w tym pracowników kierujących komórkami organizacyjnymi w OT, do których należą odrębny w każdym OT oddział (…), oddział (…) i oddział (…), oraz egzaminatorów, personel administracyjny, w tym – w każdym z oddziałów terenowych odrębne - stanowiska ds. (…), własne (pozostające w dyspozycji) środki trwałe (pojazdy mechaniczne i inne środki transportu służące do przeprowadzania egzaminów oraz szkoleń, sprzęt i urządzenia biurowe i inne niezbędne urządzenia i materiały, sprzęt komputerowy, meble i wyposażenie biurowe). Każdym z wymienionych oddziałów terenowych X. kieruje Zastępca Dyrektora X. w Oddziale Terenowym, który samodzielnie reprezentuje oddział terenowy oraz kieruje, nadzoruje i kontroluje pracę oddziału terenowego, w tym na podstawie upoważnienia udzielonego przez Dyrektora X. podpisuje dokumenty urzędowe i korespondencję urzędową w imieniu X. stosownego oddziału terenowego. Każdy z Zastępców Dyrektora Oddziału Terenowego ponosi również odpowiedzialność materialną za powierzony majątek danego oddziału terenowego i jego prawidłową eksploatację.

Ponadto wskazali Państwo, że podstawę reorganizacji X. będzie stanowiła (…), zarządzenia wewnętrzne Dyrektora X., a także szczegółowy harmonogram działania i czynności do wykonania związanych z reorganizacją.

Z przedstawionego opisu wynika, że również kryterium wyodrębnienia finansowego zostanie spełnione. Jak Państwo wskazali – z punktu widzenia księgowego i podatkowego występujące wyodrębnienie X. o terytorialnym charakterze pozwala na przyporządkowanie przychodów i części kosztów oraz należności i części zobowiązań do poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Z kolei wyodrębnienie funkcjonalne na moment wyodrębnienia będzie przejawiać się tym, że każdy oddział terenowy prowadzi samodzielnie bieżącą działalność operacyjną w imieniu X. – przeprowadza egzaminy (…), prowadzi szkolenia (…).

Istotne jest również to, że – jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego – każdy z trzech obecnie funkcjonujących oddziałów terenowych X. (zarówno OT w A., OT w B., jak i OT w C.) stanowi samodzielną jednostkę organizacyjną zdolną do samodzielnego wykonywania zadań nałożonych ustawowo na X., jak i działalności gospodarczej w dopuszczalnym ustawowo zakresie.

Jak wynika z opisu sprawy, w związku z planowanym wydzieleniem każdego z trzech oddziałów terenowych ze struktury X. i przeniesieniem jego działalności do nowej jednostki, tj. nowoutworzonego Y., który ma powstać w miejsce każdego dotychczasowego oddziału terenowego, każdemu z nowoutworzonych Y. zostanie przekazany cały majątek wykorzystywany dotychczas przez oddział terenowy (nieruchomości wraz z placem manewrowym, pojazdy mechaniczne i inne środki transportu, wszelkie środki trwałe i wartości niematerialne oraz pozostałe wyposażenie), a także zatrudnieni pracownicy (w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy). Każdy z nowych Y. utworzonych w miejsce dotychczasowych oddziałów terenowych przejmie również całość działalności operacyjnej i wykonywanie wszelkich nałożonych ustawowo zadań, jak i dopuszczalnej działalności gospodarczej na danym terytorium (dotychczas objętym zakresem działania oddziału terenowego).

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania każdego zespołu składników materialnych i niematerialnych, składającego się na dotychczasowe oddziały X. (tj. oddziały X. w A., B. i C.), mające być przedmiotem przeniesienia, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że każdy z wyodrębnionych z X. dotychczasowych oddziałów terenowych (tj. OT w A., OT w B. i OT w C.) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Każdy z będących przedmiotem wniosku zespół składników składających się na dotychczasowe oddziały X. (tj. oddziały X. w A., B. i C.), stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącej strukturze X. oraz przeznaczony jest do realizacji określonych zadań i potencjalnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące konkretnie przypisane mu zadania.

W konsekwencji uznania każdego z dotychczasowych oddziałów terenowych X. (tj. OT w A., OT w B. i OT w C.) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowane ich wyodrębnienie i przeniesienie do nowej jednostki, tj. nowoutworzonego Y., który będzie kontynuował w tym zakresie dotychczasową działalność X., realizowaną z wykorzystaniem tego zespołu składników, będzie - zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.