Interpretacja 0111-KDIB3-2.4012.450.2025.2.AR

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

13 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 5 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („X”, „Nabywca”)

(….,; NIP: ….);

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa („Y”, „Spółka”)

(…; NIP: …);

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 lipca 2025 r. (data wpływu 15 lipca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: „Y” lub „Spółka”) oraz X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „X” lub „Nabywca”) planują zawarcie transakcji (dalej: „Transakcja”), w ramach której Y dokona zbycia (w ramach umowy sprzedaży) na rzecz X zorganizowanej części przedsiębiorstwa związanej z prowadzeniem działalności doradztwa informatycznego i oprogramowania (dalej: „ZCP Y”).

Y oraz X (dalej łącznie jako „Strony” lub „Wnioskodawcy”) są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług w Polsce.

X to firma, która skutecznie łączy globalny potencjał konsultingowy z lokalnym doświadczeniem ekspertów w dziedzinie edukacji dostarczając rozwiązań informatycznych, które wspierają rozwój nauki, dydaktyki oraz procesów kształcenia. Działa w ramach dwóch niezależnych ekosystemów IT: (…) i (…), które zostały zaprojektowane z myślą o usprawnieniu zarządzania uczelniami, instytucjami badawczymi oraz innymi podmiotami działającymi w sektorze edukacyjnym. Rozwiązania X odpowiadają na dynamicznie zmieniające się potrzeby współczesnej edukacji, dostarczając narzędzia, które ułatwiają cyfryzację, integrację danych oraz sprawne zarządzanie zasobami wiedzy.

Przedmiotem działalności Y jest w głównej mierze doradztwo w zakresie (…). Spółka prowadzi dla klientów szereg projektów modernizacji oraz tworzenia od podstaw kluczowych narzędzi związanych z zarządzaniem procesami w szkolnictwie wyższym, jako niezależny (…).

Głównym klientem Y, odpowiedzialnym za większość przychodów Spółki jest X. Y świadczy na rzecz X usługi związane z obsługą informatyczną oraz realizacją projektów rozwojowych dotyczących systemów informatycznych, które są użytkowane wyłącznie przez X. Usługi świadczone są przez wykwalifikowanych konsultantów IT, współpracujących ze Y na podstawie umów o współpracy (dalej: „Wykonawcy”).

Strony uznały że włączenie działalności Y w wewnętrzne struktury X umożliwi uzyskanie korzyści biznesowych związanych z optymalizacją procesów oraz rozwojem działalności w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej. Z punktu widzenia X, działalność Y stanowi działalność uzupełniającą główny przedmiot działalności X. Z punktu widzenia Y, Transakcja umożliwi uzyskanie przychodów ze sprzedaży.

Rachunkowość zarządcza Spółki

Y jest w stanie i przygotowuje analizy finansowe dotyczące wyników finansowych ZCP Y dla celów zarządczych. Funkcjonujący w Spółce system finansowo-księgowy pozwala na szczegółowe wyodrębnienie pod względem finansowym i wskazanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań zachodzących związanych z ZCP Y.

Prowadzona przez Spółkę dla celów zarządczych ewidencja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych pozwala na szczegółowe wyodrębnienie składników majątku (np. środków trwałych) związanych z funkcjonowaniem ZCP Y.

Zakres planowanej transakcji

Zespół składników opisanych we Wniosku, będzie stanowił w momencie transakcji w przedsiębiorstwie Y zespół składników majątkowych i niemajątkowych umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez Y i wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej, bez konieczności angażowania innych istotnych składników majątku X, które nie są przedmiotem transakcji oraz bez konieczności podejmowania dodatkowych istotnych działań faktycznych i prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

W szczególności przedmiotem transakcji będą (z poniższymi zastrzeżeniami i w granicach dopuszczalnych obowiązującymi przepisami prawa):

1) Prawa i zobowiązania wynikające z umów z Wykonawcami (specjalistami z zakresu IT), świadczącymi usługi na rzecz Spółki w ramach prowadzonych działalności gospodarczych. Przedmiotowe umowy stanowią jedno z podstawowych aktywów umożliwiających prowadzenie działalności w ramach ZCP Y;

2) Środki trwałe i wyposażenie służące wykonywaniu działalności przez ZCP Y. Biorąc pod uwagę specyfikę działalności związanej ze świadczeniem usług IT, jednym z kluczowych aktywów, umożliwiających jej prowadzenie jest wyposażenie i środki trwałe, tj. komputery przenośne (laptopy);

3) Bazy danych klientów (biorąc pod uwagę specyfikę działalności, jedynym klientem na moment złożenia niniejszego wniosku jest X) i dostawców (osób współpracujących z ZCP Y na podstawie umów B2B);

4) Wszelka dokumentacja związana z prowadzeniem działalności ZCP Y, w tym m.in. dokumentacja związana z prowadzoną działalnością w ramach świadczonych usług informatycznych, w tym informacje dotyczące dostawców oraz przenoszonych praw z umów z Wykonawcami tych usług, protokoły kontroli, decyzje organów i urzędów, zestawienia refundacyjne, itp.;

5) Wiedza i doświadczenie związane ze świadczeniem usług (know-how), stanowiące niematerialne aktywo majątkowe ZCP Y;

6) Zobowiązania związane z działalnością:

- Jak zostało wskazane powyżej, w ramach Transakcji X nabędzie zobowiązania wynikające z umów z Wykonawcami (za ich zgodą);

- Dodatkowo, Strony zawrą w umowie zapis, zgodnie z którym Sprzedający oświadczy, że w terminie do momentu przeniesienia ZCP Y zapłaci wszystkim Wykonawcom należne im wynagrodzenia oraz pozostałe świadczenia za okres do momentu przeniesienia ZCP Y włącznie;

- Biorąc pod uwagę specyfikę działalności, nie generuje ona innych istotnych zobowiązań niż zobowiązania wobec Wykonawców.

Niezależnie od powyższego, przedmiotem Transakcji nie będą:

- firma Spółki;

- umowy dotyczące licencji, których przeniesienie nie jest możliwe lub mogłoby się wiązać z wysokimi kosztami (np. licencje udzielone przez spółki zagraniczne, np. Microsotf, Adobe itp.). Tego rodzaju umowy licencyjne wygasną i zostaną zawarte nowe umowy licencyjne przez X;

- Y nie jest właścicielem żadnych nieruchomości. Działalność ZCP jest prowadzona w najmowanym lokalu, niebędącym własnością Y. Biorąc pod uwagę, że X dysponuje odpowiednim zapleczem lokalowym, przeniesienie umowy najmu nie będzie elementem transakcji. Działalność ZCP Y będzie prowadzona po Transakcji w lokalach użytkowanych przez X;

- Umowy z klientami – biorąc pod uwagę, że na moment sporządzenia niniejszego wniosku, jedynym klientem usług świadczonych przez ZCP Y jest X i po Transakcji usługi będą świadczone wewnętrznie na rzecz tego samego podmiotu (X), zostaną one rozwiązane lub wygasną w momencie Transakcji;

- Umowy leasingu samochodów wykorzystywanych przez kadrę kierowniczą Y nie będą przedmiotem Transakcji, ponieważ zgodnie z ustaleniami pomiędzy Stronami nie są konieczne do kontynuowania prowadzenia działalności po Transakcji;

- Rachunki bankowe ani środki finansowe należące do Spółki;

- Należności i zobowiązania Sprzedającego o charakterze publicznoprawnym.

Kontynuacja działalności ZCP Y i wyodrębnienie organizacyjne

Po dokonaniu wskazanej transakcji, X będzie w stanie kontynuować działalność ZCP Y w zakresie świadczenia usług informatycznych wspomagających działalność X, tj. w zakresie modernizacji oraz tworzenia od podstaw kluczowych narzędzi związanych z zarządzaniem procesami w szkolnictwie wyższym.

Zespoły składników materialnych i niematerialnych, które zostaną wydane przez Y na rzecz X w ramach zawieranej umowy będą na dzień transakcji wyodrębnione na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. będą miały potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielne podmioty gospodarcze realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym, zespół składników opisanych we wniosku, stanowić będzie w momencie transakcji w przedsiębiorstwie Sprzedającego zespół składników majątkowych i niemajątkowych umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego i wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej, bez konieczności angażowania innych istotnych składników majątku, które nie są przedmiotem Transakcji oraz bez konieczności podejmowania dodatkowych istotnych działań faktycznych i prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zdaniem Stron, ZCP Y będzie wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Y. Wyodrębnienie organizacyjne będzie dokonane przed przeniesieniem własności ZCP Y na podstawie wewnętrznego regulaminu Y.

W konsekwencji, ZCP będzie wydzielony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Umowa

Strony planują zawarcie umowy skutkującej przeniesieniem na Nabywcę własności składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji („Umowa”), wymienionych powyżej.

W Umowie Strony wskażą, że przedmiotem Transakcji jest sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w skład której wchodzić będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, za pomocą których Sprzedający prowadzi działalność w zakresie doradztwa informatycznego i oprogramowania.

Sposób ustalenia ceny

Cena, jaką Nabywca zaoferował za składniki materialne i niematerialne składające się na przedmiot Transakcji powiązana jest z szacowanymi wynikami finansowymi, które zostaną wygenerowane przy wykorzystaniu ZCP Y, nie niższa niż określona cena ryczałtowa.

Odliczenie podatku naliczonego przez Nabywcę

Nabywca jest zainteresowany zakupem wszystkich składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład ZCP Y, które zostały opisane powyżej.

Na moment Transakcji, Nabywca będzie zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.

Nabywca ma zamiar wykorzystywać nabyte składniki materialne i niematerialne składające się na ZCP Y poprzez kontynuowanie prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług informatycznych wspomagających działalność Nabywcy, tj. w zakresie modernizacji oraz tworzenia od podstaw kluczowych narzędzi związanych z zarządzaniem procesami w szkolnictwie wyższym. Innymi słowy, działalność prowadzona przez Nabywcę po planowanej Transakcji będzie prowadzona w tym samym zakresie, co działalność prowadzona przez Y, lecz efekty działalności będą wykorzystywane na potrzeby własne X, w celu świadczenia usług opodatkowanych VAT, stanowiących przedmiot działalności X.

Mając na uwadze powyższe, nabyte składniki materialne i niematerialne będą wykorzystywane przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W przypadku uznania przez tutejszy organ, że Transakcja powinna podlegać opodatkowaniu VAT, Y wystawi na rzecz X fakturę VAT z zastosowaniem właściwej stawki podatku od towarów i usług dla składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji, w zakresie w jakim sprzedaż tych składników będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (nie będzie podlegać zwolnieniu od opodatkowania VAT). Nabywca może również wystąpić o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającego z faktury dokumentującej nabycie opisanych powyżej składników majątkowych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Na pytanie Organu „Czy przeniesienie składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji na rzecz X Sp. z o.o. będzie wiązało się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 231 ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.)?”, wskazali Państwo, że:

- „Na moment sprzedaży, która dokonana została w dniu 12 czerwca 2025 Y nie zatrudniała pracowników. Tym samym, przeniesienie składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji na rzecz X Sp. z o.o. nie wiązało się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 23¹ ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy.

- Przedmiotem transakcji były natomiast prawa i zobowiązania wynikające z umów z Wykonawcami (specjalistami z zakresu IT), świadczącymi usługi na rzecz Spółki w ramach prowadzonych działalności gospodarczych. Przedmiotowe umowy stanowiły jedno z podstawowych aktywów umożliwiających prowadzenie działalności w ramach ZCP Y.”

Na pytanie Organu „Czy w Y Sp. z o.o. pozostaną jakieś składniki majątku, w oparciu o które po dokonaniu Transakcji będzie prowadzona działalność gospodarcza? Jeśli tak, proszę wskazać jakie to będą składniki i w jakim zakresie Y Sp. z o.o. będzie prowadzić działalność gospodarczą?”, wskazali Państwo, że

- „Po sprzedaży ZCP Y, w Y nie pozostały istotne aktywa umożliwiające prowadzenie działalności, tj. pozostała umowa z biurem księgowym na prowadzenie ksiąg rachunkowych, jedna umowa związana z leasingiem samochodu oraz środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży ZCP Y. Wszystkie pozostałe aktywa wskazane w treści wniosku zostały przeniesione na Nabywcę (zgodnie z opisem przedstawionym we wniosku).

- Po dokonaniu zbycia ZCP Y, Y nie będzie prowadziła działalności gospodarczej. Spółka nie zostanie zlikwidowana, lecz może zostać wykorzystana przez udziałowców do prowadzenia odrębnej działalności w przyszłości (na dzień złożenia niniejszej odpowiedzi, taka działalność nie jest planowana przez udziałowców Y). Przed rozpoczęciem prowadzenia działalności Y powinna być ponownie „wyposażona” w aktywa, która umożliwią jej rozpoczęcie nowej działalności gospodarczej.”

Pytania (pytanie nr 2 ostatecznie sformułowane w piśmie z 14 lipca 2025 r.)

1. Czy zbycie przez Spółkę opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych składających się na przedmiot Transakcji będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług („VAT”), ponieważ przedmiotem zbycia będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług („Ustawa o VAT”)?

2. Czy w przypadku otrzymania przez Nabywcę prawidłowo wystawionej faktury VAT od Spółki, Nabywca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie przedmiotu Transakcji, w zakresie w jakim poszczególne aktywa będą podlegały opodatkowaniu VAT (zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT), oraz będzie uprawniony do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Państwa stanowisko w sprawie (stanowisko do pytania nr 2 ostatecznie sformułowane w piśmie z 14 lipca 2025 r.)

1. Zdaniem Wnioskodawców, zbycie przez Spółkę opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych składających się na przedmiot Transakcji będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług („VAT”), ponieważ przedmiotem zbycia będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług („Ustawa o VAT”).

2. W przypadku uznania, że zbycie opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych składających się na przedmiot Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz otrzymania przez Nabywcę prawidłowo wystawionej faktury VAT, Nabywca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie przedmiotu Transakcji w zakresie w jakim poszczególne aktywa będą podlegały opodatkowaniu VAT (zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT), oraz będzie uprawniony do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Uzasadnienie Stanowiska Wnioskodawców

Uzasadnienie dotyczące pytania 1

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.) w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca, i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi implementację powyższej regulacji do krajowego porządku prawnego. Zgodnie z tym przepisem, ustawy o VAT nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Co do zasady, dostawa składników materialnych i niematerialnych stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku uznania, że dane składniki materialne i niematerialne stanowią przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania VAT. Sytuacja taka stanowi wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, aby prawidłowo ocenić, czy przedmiotowa Transakcja podlega VAT konieczna jest weryfikacja czy przedmiot dostawy może stanowić przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Definicja przedsiębiorstwa na gruncie ustawy PIT została scharakteryzowana w art. 5a pkt 3. Zgodnie z nią przedsiębiorstwem jest przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2022 r., poz. 1360 - zwany w dalszej części: „Kodeksem cywilnym”), tj.:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy zwrócić przy tym uwagę, że katalog ten nie jest zamknięty.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to zbycie takiego przedsiębiorstwa do innego podmiotu, nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Zgodnie zaś z przepisem art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w jego skład, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Analizując powyższe należy stwierdzić, że przedsiębiorstwo pod względem podatkowym należy rozumieć jako ogół praw podmiotowych, stosunków faktycznych oraz różnych innych wartości (np. systemu organizacyjnego, doświadczeń w zakresie działalności przedsiębiorstwa) jakie prowadzący przedsiębiorstwo (jego właściciel) sam lub ze współpracującymi osobami wiąże w zorganizowany zespół majątkowy.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) wynika z art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT. Przez ZCP rozumie się funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP powinno mieć swoje odrębne miejsce w strukturze organizacyjnej danego podmiotu jako dział, wydział czy oddział itp.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza również, że składniki majątkowe części przedsiębiorstwa muszą być odpowiednio zorganizowane, np. poprzez funkcjonalne przypisanie do danej działalności. Kluczowe jest także posiadanie odrębnej struktury organizacyjnej, w tym zespołu pracowników przypisanych funkcjonalnie do wyodrębnionej jednostki, z jasno określoną strukturą hierarchiczną.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Nie oznacza to jednocześnie, że możliwość przypisania np. kosztów do danego składnika majątkowego na podstawie prowadzonych ewidencji podatkowych stanowi o wyodrębnieniu finansowym. Potwierdzone zostało to między innymi przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 16 maja 2023 r. [sygn. 0111-KDIB3-3.4012.109.2023.1.AM].

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza zdolność do realizacji określonych zadań gospodarczych i funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. W praktyce oznacza to, że wyodrębniona zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być w stanie samodzielnie działać na rynku od momentu jej wyodrębnienia. Składniki majątkowe ZCP muszą umożliwiać nabywcy podjęcie działalności gospodarczej jako odrębne przedsiębiorstwo, zazwyczaj bez potrzeby angażowania dodatkowych środków lub nakładów.

W zakresie objęcia opodatkowaniem VAT czynności zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP należy zwrócić uwagę na wyrok TSUE z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C–497/01, Zita Modes Sarl.

W wyroku stwierdzono, że jeśli państwo członkowskie przyjęło opcję z art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, uznającą, że wydanie całości majątku nie jest dostawą towarów według VAT, zasada ta ma zastosowanie do każdej sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego części, obejmującej składniki materialne i niematerialne, które mogą samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar kontynuowania tej działalności. TSUE podkreślił, że pojęcia dyrektywy powinny być interpretowane jednolicie i autonomicznie, z uwzględnieniem kontekstu i celu regulacji. Wyłączenie opodatkowania ma na celu zapewnienie neutralności podatkowej, która pozwalałaby na odliczenie lub zwrot podatku. Trybunał zaznaczył, że przeniesienie, o którym mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, obejmuje również części przedsiębiorstwa, a kluczowe jest funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację zadań gospodarczych.

Dodatkowo w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak podkreśla TSUE, aby uznać, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części według art. 19 Dyrektywy 112, przekazane składniki muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. TSUE orzekł, że jeśli działalność gospodarcza tego nie wymaga, nie wszystkie składniki muszą być przekazane, aby transakcja była wyłączona z opodatkowania zgodnie z art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawców, aby część przedsiębiorstwa mogła zostać uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Materialne i niematerialne składniki majątkowe wchodzące w skład ZCP muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej bez podejmowania dodatkowych istotnych działań mających na celu wyposażenie zespołu składników materialnych w zasoby niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej.

ZCP tworzy zatem zbiór składników majątkowych, pozostających w takich wzajemnych relacjach, w których można mówić o nich jako o zorganizowanym zespole, a nie o zbiorze elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie we władaniu jednego podmiotu. Dodatkowo elementy tego zbioru powinny wykazywać takie wzajemne powiązania funkcjonalne, aby mogły służyć kontynuowaniu danej działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, na gruncie ustawy o VAT, mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

- zespół ten jest funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, sprzedaż zespołu składników materialnych i niematerialnych przez Y na rzecz X będzie stanowiła dostawę zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu regulacji o VAT. Wynika to z tego, że:

- przedmiotem transakcji będą składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania;

- ZCP będzie wyodrębnione finansowo, ponieważ na podstawie narzędzi zarządczych posiadanych przez Sprzedającego, możliwe jest przyporządkowanie przychodów, kosztów, zobowiązań i należności do ZCP Y;

- ZCP będzie wyodrębnione organizacyjnie na podstawie wewnętrznego regulaminu Y;

- ZCP Y będzie zdolna do funkcjonowania jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, gdyż obejmuje niezbędny do tego zespół składników majątkowych, które są wystarczające do wykonywania działalności doradztwa informatycznego i oprogramowania. Kluczowe składniki majątku, dla prowadzenia tego rodzaju działalności będą przedmiotem Transakcji i obejmą

- Umowy z Wykonawcami;

- Niezbędny sprzęt (wyposażenie i środki trwałe);

- Bazy danych i wszelką dokumentację związaną z działalnością ZCP Y.

- W konsekwencji, przedmiot Transakcji mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

- Po nabyciu ZCP Y, X planuje kontynuowanie działalności ZCP Y związanej z doradztwem w zakresie informatyki i oprogramowania. Działalność ZCP Y będzie prowadzona w dokładnie takim samym zakresie jak przed Transakcją, z tym zastrzeżeniem że usługi nie będą świadczone na rzecz podmiotu zewnętrznego, lecz na potrzeby wewnętrzne X.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców przedmiotem zbycia będą składniki stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT a planowana Transakcja będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Powyższe konkluzje potwierdzają m.in. następujące interpretacje organów podatkowych:

- Interpretacja indywidualna z dnia 20 listopada 2023 r. [sygn. 0111-KDIB3-3.4012.343.2023.4.MS]

„Jak zostało przez Państwa podkreślone, będąca przedmiotem wniosku transakcja uwarunkowana będzie przede wszystkim względami gospodarczymi i prawnymi. W szczególności, głównym ani jednym z głównych jej celów nie jest unikanie opodatkowania ani uchylanie się od opodatkowania. Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE, wskazać należy, że przenoszony w drodze aportu do Spółki A Dział IT stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wynika bowiem z opisu sprawy, zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Dział IT jest wyodrębniony na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej w Państwa spółce. Działalność Działu IT jest formalnie wyodrębniona, prowadzone przez Państwa księgi pozwalają na identyfikację wszelkich aktywów i zobowiązań Działu IT, jak również przychodów i kosztów związanych z jego działalnością, a ponadto są w Państwo w stanie przygotować rachunek zysków i strat oraz bilans odrębnie dla Działu IT. Ponadto, za pomocą związanych z działalnością Działu IT, wyodrębnionych składników majątku będzie możliwe niezależne funkcjonowanie Działu IT jako samodzielne przedsiębiorstwo, a w konsekwencji A zostanie "wyposażona" w zasoby osobowe i majątkowe niezbędne do kontynuowania działalności operacyjnej Działu IT w zakresie, w jakim jest ona prowadzona w Państwa spółce. W konsekwencji, majątek stanowiący wyodrębniony Dział IT, będący przedmiotem aportu, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym transakcja aportu w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

- Interpretacja indywidualna z dnia 16 maja 2023 r. [sygn. 0111-KDIB3-3.4012.109.2023.1.AM]

„Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już w Spółce Dzielonej zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po dokonaniu podziału przez wydzielenie powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Spółkę Wydzieloną, w oparciu o nabyte składniki. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na zbywaną aptekę stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. (…)

Jak Państwo wskazali, zespół składników, który jest przedmiotem zbycia na moment transakcji posiada zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Ponadto, Nabywca będzie kontynuował działalność prowadzoną przez Państwa w zakresie, w jakim zbywany Dział do momentu transakcji funkcjonuje w Państwa strukturach, bazując wyłącznie na przejętych zasobach, bez konieczności angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji oraz bez konieczności podejmowania innych działań faktycznych i prawnych. Reasumując, zbywane składniki majątkowe wchodzące w skład zbywanego Działu stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, tym samym sprzedaż apteki będzie stanowiła czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy.”

- Interpretacja indywidualna z dnia 20 stycznia 2021 r. [sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.824.2020.1.KT]

„W chwili obecnej planowana jest sprzedaż X do Nabywcy. W efekcie, pracownicy przypisani do X zostaną przeniesieni do Nabywcy w trybie przejścia zakładu pracy na nowego pracodawcę w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy. Ponadto Nabywca nabędzie w następstwie nabycia zasoby przypisane do działalności X, czyli:

- środki trwałe (w tym m.in. biurka, komputery, notebooki, monitory, meble, telefony) i wartości niematerialne i prawne (w tym m.in. licencje, oprogramowania), które są organizacyjnie i funkcjonalnie związane z działaniami wykonywanymi przez X,

- prawa i obowiązki wynikające z pisemnych umów zawartych przez Zbywcę, które są funkcjonalnie związane z działalnością X (w tym m.in. umowy leasingu, umowy na świadczenie usług prawnych, usługi informatycznych, umowy najmu itp.),

- niektóre zobowiązania i należności przypisane do X.

Przedmiot transakcji może nie objąć wszystkich składników majątkowych związanych z działalnością X. W szczególności, może nie objąć niektórych licencji na oprogramowanie wykorzystywane przez X, jak również niektórych należności oraz zobowiązań. Ponadto z uwagi na brak sukcesji nie będzie możliwe przeniesienie licencji agencji pracy tymczasowej (przed transakcją Nabywca uzyska jednak własną licencję w tym zakresie). Tym niemniej, po dokonaniu przedmiotowej transakcji, Nabywca będzie w stanie kontynuować działalność X w oparciu o przejęte zasoby ludzkie/składniki majątkowe.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii, czy sprzedaż przez Y Sp. z o.o. na rzecz Z Sp. z o.o., będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.(…) Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że skoro transakcja sprzedaży przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania na rzecz Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania składników majątkowych związanych z działalnością X będzie obejmowała majątek, który był dotychczas wykorzystywany do realizacji działalności gospodarczej w zakresie X - niezależnie od wyłączenia z niej niektórych składników majątkowych, tj. niektórych licencji na oprogramowanie wykorzystywane przez X, jak również niektórych należności oraz zobowiązań, a także przeniesienia licencji agencji pracy tymczasowej - będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Jak wynika bowiem z okoliczności sprawy, X został formalnie wydzielony w celu potwierdzenia oraz rozpoznania jego istnienia w ramach Y Sp. z o.o., a wraz z formalnym wydzieleniem X uzyskał wewnętrzną, hierarchiczną i organizacyjną strukturę. Do X formalnie przypisane zostały odpowiednie zasoby materialno-osobowe umożliwiające prowadzenie działalności, w tym: pracownicy organizacyjnie i funkcjonalnie związani z działaniami wykonywanymi przez X, zobowiązania i należności pracownicze dotyczące ww. pracowników; środki trwałe (m.in. biurka, komputery, notebooki, monitory, meble, telefony), wartości niematerialne i prawne (m.in. licencje, oprogramowania), które są funkcjonalnie związane z działaniami wykonywanymi przez X; prawa i obowiązki wynikające z pisemnych umów zawartych przez Zbywcę, które są funkcjonalnie związane z działalnością X (m.in. umowy na świadczenie usług prawnych, usług informatycznych, umowy najmu) oraz zobowiązania i należności przypisane do X. Dla celów zarządczych możliwa jest identyfikacja w księgach Zbywcy aktywów (rzeczowych i niematerialnych, trwałych i obrotowych) oraz zobowiązań, należności X, jak również przychodów i kosztów związanych z działalnością X. Po dokonaniu przedmiotowej transakcji, Nabywca będzie w stanie kontynuować działalność X w oparciu o ww. przejęte zasoby ludzkie/składniki majątkowe. Zatem, majątek będący przedmiotem transakcji, będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych organizacyjnie i finansowo wyodrębnionych w istniejącym przedsiębiorstwie. Ponadto, będące przedmiotem sprzedaży składniki majątkowe stanowią funkcjonalnie odrębną całość i obejmują elementy niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie X.

Reasumując, analiza przedstawionych okoliczności oraz powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że opisane składniki majątkowe tworzące X, będące przedmiotem sprzedaży na rzecz Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, a czynność ich zbycia przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.”

- Interpretacja indywidualna z dnia 11 grudnia 2020 r. [sygn. 0111-KDIB1-2.4010.431.2020.4.DP]

„Po przeniesieniu CP do Nabywcy, prace rozwojowe i utrzymaniowe w wytworzonym, dedykowanym systemie informatycznym do obsługi hurtowni farmaceutycznych dla podmiotów będących hurtowniami będzie kontynuować Nabywca (Nabywca będzie odpowiedzialny za tworzenie rozwiązań IT dla hurtowni obsługiwanych do czasu przeniesienia przez zespół ILS/LBD). Usługi w zakresie IT (w tym dotyczące aplikacji/programów, nad którymi prace rozpoczęte zostały przed przeniesieniem CP do Nabywcy) będą świadczone przez Nabywcę na rzecz podmiotów powiązanych w zakresie wynikającym z przeniesionych umów o świadczenie usług.

W kontekście relacji pomiędzy Zbywającym i Nabywcą po dokonaniu transakcji planowany model prowadzenia działalności zakłada, iż Nabywca nie będzie świadczyć na rzecz Zbywającego usługi w zakresie IT, lecz nie jest wykluczone wystąpienie sporadycznych przypadków w tym zakresie, ponieważ Zbywający nadal będzie realizował usługi w zakresie zasobów serwerowych oraz zarządzania licencjami na niektóre oprogramowanie informatyczne. CP przejęte przez Nabywcę będzie wykorzystywane na jego potrzeby oraz do świadczenia usług na rzecz podmiotów, których umowy o świadczenie usług IT zostały przeniesione na Nabywcę. Zbywający świadczyć będzie odpłatnie za wynagrodzeniem na rzecz Nabywcy usługi obejmujące m.in. obsługę serwerów, zapewnienie usług sieciowych, usług cyberbezpieczeństwa, obsługi Service Desk, tj. usługi które były także świadczone przed dokonaniem transakcji na rzecz Nabywcy przez Zbywającego. Oznacza to że Nabywca będzie dalej kupować od Zbywcy usługi które były do tej pory świadczone przez Zbywcę na jego rzecz w zakresie nie wchodzącym w zakres CP. Zbywca natomiast w związku ze sprzedażą CP nie będzie już świadczyć na rzecz Nabywcy usług programowania oprogramowania.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych prowadzi do wniosku, że zostały spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiącego przedmiot sprzedaży, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Opisany we wniosku zespół składników stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy oraz przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych i potencjalnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące konkretnie przypisane mu zadania gospodarcze. Jednocześnie pozostające w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy składniki materialne i niematerialne mogą również stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące swoje zadania gospodarcze.”

- Interpretacja indywidualna z dnia 16 marca 2018 r. [sygn. 0111-KDIB3-2.4012.39.2018.2.JM]

„Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego WWM był również wyodrębniony funkcjonalnie. Obowiązywał w nim Regulamin organizacyjny oraz zatrudnieni byli pracownicy. Działalność gospodarcza WWM stanowiła zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, w skład, którego wchodziła w szczególności własność urządzeń, materiałów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; prawa wynikające z umów najmu i leasingu; licencje i zezwolenia, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; tajemnice przedsiębiorstwa. Ponadto jak wyraźnie wskazano we wniosku, WWM stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązać, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Jak wynika z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż skoro - jak wynika z okoliczności sprawy - składniki wskazane we wniosku stanowią organ organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, to tym samym spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy i w myśl art. 6 pkt 1 ustawy sprzedaż ww. części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

- Interpretacja indywidualna z dnia 4 września 2017 r. [sygn. 0111-KDIB3-2.4012.220.2017.2.MN]

„Obecnie Spółka planuje rozdzielić do dwóch odrębnych podmiotów, oba wyżej wymienione obszary prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, a tym samym odpowiadające im działy oraz właściwą każdemu z nich część działu administracyjnego wraz z pracownikami z zastosowaniem instytucji przejścia części zakładu pracy na innego pracodawcę. Do planowanego „rozdzielenia” dwóch obszarów działalności miałoby dojść w drodze podziału przez wydzielenie i zawiązanie nowej spółki, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy - Kodeks spółek handlowych. Nowoutworzona spółka prawa handlowego, powstała w wyniku podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie będzie prowadzić/kontynuować działalność gospodarczą prowadzoną w chwili obecnej przez Wnioskodawcę w oparciu o nabyty w wyniku planowanego podziału zespół składników składający się na opisany we wniosku dział związany ze świadczeniem usług informatycznych, w tym tworzeniem oprogramowania na zamówienie osób trzecich, tj. dział U oraz odpowiadającą mu część działu administracyjnego.

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi regulacjami prawnymi, zdaniem Organu w opisanej sytuacji zostały spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zespołu składników majątku tworzących dział związany ze świadczeniem usług informatycznych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji uznania majątku tworzącego dział związany ze świadczeniem usług informatycznych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowana czynność przeniesienia tego majątku - działu związanego ze świadczeniem usług informatycznych do Spółki Przejmującej w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 ustawy kodeks spółek handlowych będzie wyłączona spod działania ustawy o VAT jako czynność niepodlegająca przepisom ustawy, zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1.”

Wnioskodawcy pragną jednocześnie wskazać, że samo wyłączenie pewnych aktywów z zakresu transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na gruncie aktualnej praktyki organów podatkowych, nie powinno wpływać na kwalifikację takiej transakcji, pod warunkiem że przenoszone składniki majątku będą umożliwiały samodzielne prowadzenie działalności przez Nabywcę, bez angażowania istotnych dodatkowych składników majątku. Potwierdzają to m.in. następujące interpretacje podatkowe oraz wyrok sądu:

- Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2023 r. [sygn. I FSK 2093/18]

„5.6. Nie ma również znaczenia w sprawie okoliczność nieprzejęcia przez spółkę zobowiązań sprzedającego. Jakkolwiek rację ma skarżący, że Sąd pierwszej instancji, błędnie uznał, że zapisy umowy sprzedaży świadczą o przejęciu przez skarżącą zobowiązania z tytułu kredytu hipotecznego zaciągniętego przez sprzedającego, to brak jest jakichkolwiek racji, by twierdzić, że nieprzejęcie tego składnika wpływało na możliwość kontynuowania przez nabywcę działalności gospodarczej w zakresie najmu na dotychczasowych zasadach. Brak ten nie stanowił przeszkody w prowadzeniu działalności gospodarczej w sposób samodzielny i niezależny, w ramach nabytej przez stronę ZCP.”

- Interpretacja indywidualna z dnia 7 lipca 2015 r. [sygn. ILPP4/4512-1-174/15-2/BA]

„Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W kontekście bowiem uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy uznać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ, jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punkt widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wskazać zatem należy, że w kontekście ww. uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE nie ma podstaw do przyjęcia, że nieprzeniesienie nieruchomości będącej własnością Spółki będzie okolicznością decydującą o braku uznania opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli przedmiotowy zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. A tak - jak wskazała Spółka we wniosku - będzie w analizowanej sprawie. Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro - jak wynika z opisu sprawy - Dział będzie wydzielony organizacyjnie i finansowo z całości przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i stanowić będzie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), przeznaczony do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej, to spełni definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji, czynności wniesienia aportem przedmiotowego Działu do Spółki Celowej nie będą miały zastosowania przepisy ustawy, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Reasumując, wniesienie Działu aportem do Spółki Celowej będzie wyłączone spod zastosowania przepisów ustawy, co oznacza, że w związku z tą transakcją po stronie Spółki nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku VAT.”

- Interpretacja indywidualna z dnia 5 listopada 2024 r. [sygn. 0111-KDIB3-2.4012.432.2024.3.AR]

„Przedmiotem Transakcji nie zostały natomiast objęte w szczególności następujące elementy (dalej: "Nieprzeniesione elementy"), które są wykorzystywane obecnie do prowadzenie działalności Sprzedającego (w zakresie nieobejmującym działalności prowadzonej wcześniej przez ZCP):

- środki pieniężne Sprzedającego;

- rachunki bankowe Sprzedającego;

- należności i zobowiązania Sprzedającego o charakterze publicznoprawnym;

- inne należności i zobowiązania oraz aktywa i pasywa należące do Sprzedającego, a niezwiązane z ZCP np. wynajem biura w (...) i pozostałe umowy z klientami i dostawcami związane z działalnością biura w (...).

Dodatkowo zgodnie z Umową Sprzedaży ZCP została określona konkretna cena sprzedaży ZCP ("Cena") z zaznaczeniem, że jej płatność zostanie dokonana zgodnie z postanowieniami Umowy Ramowej. Umowy Sprzedaży ZCP wskazuje również szczegółowo elementy (zarówno po stronie należności oraz zobowiązań ZCP), które były podstawą do kalkulacji Ceny. W przedmiotowej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Przeniesione elementy w momencie dokonania Transakcji stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy Transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.(…) Ponadto, jak Państwo wskazali, w wyniku Transakcji Kupujący nabył ZCP, w skład którego weszły wskazane wyżej składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy, co pozwoliło mu na niezależne i samodzielne prowadzenie działalności biznesowej w zakresie identycznym z działalnością prowadzoną przez ZCP. Podali Państwo również, że Kupujący kontynuuje obecnie działalność prowadzoną przez Sprzedającego w takim samym zakresie na podstawie Przeniesionych elementów. Składniki ZCP pozwoliły na kontynuację działalności dotychczas prowadzonej przez ZCP bez konieczności angażowania przez Kupującego innych istotnych składników majątkowych lub podejmowania dodatkowych istotnych czynności faktycznych. Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy uznać należy, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych na moment Transakcji cechował się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym oraz posiadał zdolność funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Nabywca miał faktyczną możliwość kontynuowania działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji i obecnie kontynuuje tę działalność.

Przedstawione w opisie sprawy okoliczności oraz dokonana w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE ich całościowa analiza, prowadzi do wniosku, że zostały spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na ZCP, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji uznania ww. zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, Transakcja sprzedaży ZCP na rzecz Nabywcy, który kontynuuje dotychczasową działalność ZCP realizowaną z wykorzystywaniem tego zespołu składników, stanowiła czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zatem stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.”

Uzasadnienie dotyczące pytania 2

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności, ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa do odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu od VAT).

Zatem aby rozstrzygnąć o uprawnieniu X do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony na nabyciu składników materialnych i niematerialnych opisanych w opisie zdarzenia przyszłego, w myśl art. 86 ust. 10 oraz 10b pkt 1 ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy (i) składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem planowanego nabycia będą wykorzystywane przez X do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) ich nabycie będzie podlegało VAT.

Na dzień Transakcji, o której mowa we wniosku, X będzie zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny. X dokona zakupu ZCP Y w celu wykorzystania składników majątkowych wchodzących w skład ZCP Y do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. X będzie zatem wykorzystywać nabyte składniki majątku do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT.

X wskazuje jednocześnie, że warunkiem odliczenia VAT jest brak wystąpienia okoliczności określonych w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT.

Uprawnienie Nabywcy do odliczenia podatku naliczonego będzie zatem przysługiwało, jeżeli:

1) Transakcja zostanie uznana przez Organ za niepodlegającą wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 (kwestia objęta pytaniem 1 niniejszego wniosku);

2) Dostawa poszczególnych aktywów nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT. W zakresie w jakim aktywa będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania na podstawie aktualnie obowiązujących regulacji o VAT, X nie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, X będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony z tytułu Transakcji, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym X otrzyma od Y fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji.

Jednocześnie, nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że przedmiot planowanej Transakcji będzie wykorzystywany przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu Transakcji oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na rachunek bankowy.

Powyższe potwierdza m. in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.553.2020.3.KM:

„Jak wynika z opisu sprawy Nabywca na dzień dokonania transakcji będzie czynnym podatnikiem podatku VAT po dokonaniu Transakcji planuje wykorzystywać Nieruchomość do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, tj. zamierza wynajmować powierzchnię komercyjną.

Jednocześnie biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie dotyczące opodatkowania dostawy Nieruchomości, gdzie stwierdzono, że jej dostawa będzie opodatkowana wg właściwej stawki podatku VAT stwierdzić należy, że po dokonaniu transakcji dostawy i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej nabycie, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy. Kupujący będzie miał również prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym bądź obniżenia kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe, na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.”

Podsumowując, zdaniem Stron, w przypadku uznania, że zbycie opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych składających się na przedmiot Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz otrzymania przez Nabywcę prawidłowo wystawionej faktury VAT, Nabywca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie przedmiotu Transakcji w zakresie w jakim poszczególne aktywa będą podlegały opodatkowaniu VAT (zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT) oraz będzie uprawniony do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawcy wnoszą o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu, podziału przez wydzielenie. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub przeniesienia w trybie podziału przez wydzielenie.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ustalenie, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę wymaga oceny, czy zawiera on składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności:

- angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

- podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia z zakresu opodatkowania zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01, TSUE stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Ponadto TSUE zauważył, że przejmującego należy traktować jako następcę zbywającego, przy czym, aby przejmujący mógł zostać uznany za następcę zbywającego, musi on kontynuować działalność prowadzoną przez zbywcę.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa („Y” lub „Spółka”) oraz X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („X” lub „Nabywca”) planują zawarcie transakcji („Transakcja”), w ramach której Y dokona zbycia (w ramach umowy sprzedaży) na rzecz X zorganizowanej części przedsiębiorstwa związanej z prowadzeniem działalności doradztwa informatycznego i oprogramowania („ZCP Y”).

Przedmiotem działalności Y jest w głównej mierze doradztwo w zakresie (…). Spółka prowadzi dla klientów szereg projektów modernizacji oraz tworzenia od podstaw kluczowych narzędzi związanych z zarządzaniem procesami w szkolnictwie wyższym, jako niezależny (…).

Głównym klientem Y, odpowiedzialnym za większość przychodów Spółki jest X. Y świadczy na rzecz X usługi związane z obsługą informatyczną oraz realizacją projektów rozwojowych dotyczących systemów informatycznych, które są użytkowane wyłącznie przez X. Usługi świadczone są przez wykwalifikowanych konsultantów IT, współpracujących ze Y na podstawie umów o współpracy („Wykonawcy”).

W szczególności przedmiotem transakcji będą (z poniższymi zastrzeżeniami i w granicach dopuszczalnych obowiązującymi przepisami prawa):

1) Prawa i zobowiązania wynikające z umów z Wykonawcami (specjalistami z zakresu IT), świadczącymi usługi na rzecz Spółki w ramach prowadzonych działalności gospodarczych. Przedmiotowe umowy stanowią jedno z podstawowych aktywów umożliwiających prowadzenie działalności w ramach ZCP Y;

2) Środki trwałe i wyposażenie służące wykonywaniu działalności przez ZCP Y. Biorąc pod uwagę specyfikę działalności związanej ze świadczeniem usług IT, jednym z kluczowych aktywów, umożliwiających jej prowadzenie jest wyposażenie i środki trwałe, tj. komputery przenośne (laptopy);

3) Bazy danych klientów (biorąc pod uwagę specyfikę działalności, jedynym klientem na moment złożenia niniejszego wniosku jest X) i dostawców (osób współpracujących z ZCP Y na podstawie umów B2B);

4) Wszelka dokumentacja związana z prowadzeniem działalności ZCP Y, w tym m.in. dokumentacja związana z prowadzoną działalnością w ramach świadczonych usług informatycznych, w tym informacje dotyczące dostawców oraz przenoszonych praw z umów z Wykonawcami tych usług, protokoły kontroli, decyzje organów i urzędów, zestawienia refundacyjne, itp.;

5) Wiedza i doświadczenie związane ze świadczeniem usług (know-how), stanowiące niematerialne aktywo majątkowe ZCP Y;

6) Zobowiązania związane z działalnością:

- Jak zostało wskazane powyżej, w ramach Transakcji X nabędzie zobowiązania wynikające z umów z Wykonawcami (za ich zgodą);

- Dodatkowo, Strony zawrą w umowie zapis, zgodnie z którym Sprzedający oświadczy, że w terminie do momentu przeniesienia ZCP Y zapłaci wszystkim Wykonawcom należne im wynagrodzenia oraz pozostałe świadczenia za okres do momentu przeniesienia ZCP Y włącznie;

- Biorąc pod uwagę specyfikę działalności, nie generuje ona innych istotnych zobowiązań niż zobowiązania wobec Wykonawców.

Niezależnie od powyższego, przedmiotem Transakcji nie będą:

- firma Spółki;

- umowy dotyczące licencji, których przeniesienie nie jest możliwe lub mogłoby się wiązać z wysokimi kosztami (np. licencje udzielone przez spółki zagraniczne, np. Microsotf, Adobe itp.). Tego rodzaju umowy licencyjne wygasną i zostaną zawarte nowe umowy licencyjne przez X;

- Y nie jest właścicielem żadnych nieruchomości. Działalność ZCP jest prowadzona w najmowanym lokalu, niebędącym własnością Y. Biorąc pod uwagę, że X dysponuje odpowiednim zapleczem lokalowym, przeniesienie umowy najmu nie będzie elementem transakcji. Działalność ZCP Y będzie prowadzona po Transakcji w lokalach użytkowanych przez X;

- Umowy z klientami – biorąc pod uwagę, że na moment sporządzenia niniejszego wniosku, jedynym klientem usług świadczonych przez ZCP Y jest X i po Transakcji usługi będą świadczone wewnętrznie na rzecz tego samego podmiotu (X), zostaną one rozwiązane lub wygasną w momencie Transakcji;

- Umowy leasingu samochodów wykorzystywanych przez kadrę kierowniczą Y nie będą przedmiotem Transakcji, ponieważ zgodnie z ustaleniami pomiędzy Stronami nie są konieczne do kontynuowania prowadzenia działalności po Transakcji;

- Rachunki bankowe ani środki finansowe należące do Spółki;

- Należności i zobowiązania Sprzedającego o charakterze publicznoprawnym.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii czy zbycie przez Spółkę opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych składających się na przedmiot Transakcji będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ przedmiotem zbycia będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem transakcji, cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania.

Jak Państwo podali wyodrębnienie organizacyjne będzie dokonane przed przeniesieniem własności ZCP Y na podstawie wewnętrznego regulaminu Y.

Z przedstawionego opisu wynika, że również kryterium wyodrębnienia finansowego zostanie spełnione. Wskazali Państwo, że Y jest w stanie i przygotowuje analizy finansowe dotyczące wyników finansowych ZCP Y dla celów zarządczych. Funkcjonujący w Spółce system finansowo-księgowy pozwala na szczegółowe wyodrębnienie pod względem finansowym i wskazanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań zachodzących związanych z ZCP Y. Prowadzona przez Spółkę dla celów zarządczych ewidencja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych pozwala na szczegółowe wyodrębnienie składników majątku (np. środków trwałych) związanych z funkcjonowaniem ZCP Y.

Spełniona zostanie również przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego, ponieważ – jak Państwo wskazali – zespoły składników materialnych i niematerialnych, które zostaną wydane przez Y na rzecz X w ramach zawieranej umowy będą na dzień transakcji miały potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielne podmioty gospodarcze realizujące zadania gospodarcze. Z opisu sprawy wynika, że zespół składników opisanych we wniosku, stanowić będzie w momencie transakcji w przedsiębiorstwie Sprzedającego zespół składników majątkowych i niemajątkowych umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego i wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej, bez konieczności angażowania innych istotnych składników majątku, które nie są przedmiotem Transakcji oraz bez konieczności podejmowania dodatkowych istotnych działań faktycznych i prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Wskazali Państwo, że po dokonaniu wskazanej transakcji, X będzie w stanie kontynuować działalność ZCP Y w zakresie świadczenia usług informatycznych wspomagających działalność X, tj. w zakresie modernizacji oraz tworzenia od podstaw kluczowych narzędzi związanych z zarządzaniem procesami w szkolnictwie wyższym.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na przedmiot Transakcji, mających być przedmiotem przeniesienia, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na przedmiot Transakcji stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki oraz przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych i potencjalnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące konkretnie przypisane mu zadania gospodarcze, związane z doradztwem informatycznym i oprogramowaniem.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na przedmiot Transakcji, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W konsekwencji uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na przedmiot Transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowane jego przeniesienie na Nabywcę, który będzie kontynuował w tym zakresie dotychczasową działalność Spółki realizowaną z wykorzystywaniem tego zespołu składników, będzie - zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT.

Natomiast odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.

Z powołanych przepisów art. 86 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W konsekwencji z uwagi na fakt, że - jak rozstrzygnięto powyżej – zbycie przedmiotu Transakcji będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT (a zatem nie będzie miała miejsce sytuacja, w której dostawa poszczególnych aktywów składających się na przedmiot Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT), to Nabywcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wobec tego, Nabywcy nie będzie również przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko, oceniane całościowo, uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Odnośnie powołanych wyroków sądów administracyjnych zaznaczam, iż wyroki sądów administracyjnych, są to rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady, wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.