Interpretacja 0111-KDIB3-2.4012.522.2025.3.ASZ

Interpretacja indywidualna
- stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

- prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit c. ustawy następujących usług: Qi‑gong, Fizjo-dance, Trening autogenny, ćwiczenia oddechowe, uważność, Psychosomatyka;

- nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy usług Edukacji zdrowotnej i wykładów.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 lipca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 14 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem 8 sierpnia 2025 r. (wpływ 8 sierpnia 2025 r,.) oraz pismem z 25 sierpnia 2025 r. (wpływ 25 sierpnia 2025 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

1. Opis zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą jako fizjoterapeuta pod firmą (…).

Oprócz standardowych terapii wprowadza Pan program profilaktyki prozdrowotnej dla pacjentów po terapii, mający wzmacniać i utrwalać osiągnięte efekty terapeutyczne. Program obejmuje:

Qi‑gong - starożytna gimnastyka medyczna wpływająca na korekcję postawy, stabilizację mięśniowo-powięziową i wzorce ruchowe.

Fizjo‑dance - taniec terapeutyczny, poprawiający zakres ruchu, koordynację oraz mobilizację funkcjonalną.

Edukację zdrowotną i wykłady - budowanie świadomości ciała, prawidłowej postawy, znaczenia odżywiania, oddechu oraz wpływu stresu i napięć na ciało.

Trening autogenny, ćwiczenia oddechowe, uważność - oddziaływanie na autonomiczny układ nerwowy oraz zmniejszenie psychosomatycznego napięcia mięśniowo-powięziowego.

Psychosomatyka - edukacja i praktyka zmierzające do redukcji napięć w obrębie kręgosłupa, stawów i tkanek miękkich wywołanych stresem.

Każda część programu jest indywidualnie dopasowana po przeprowadzeniu diagnostyki funkcjonalnej i opracowaniu planu fizjoterapii, zgodnie z Wytycznymi Krajowej Rady Fizjoterapeutów, które wymagają jasno określonego celu terapeutycznego osiągalnego w wyniku pracy fizjoterapeuty.

2. Argumentacja formalna

2.1. Podmiot - wykwalifikowany fizjoterapeuta

Zawód fizjoterapeuty jest samodzielnym zawodem medycznym zgodnie z ustawą o zawodzie fizjoterapeuty. Usługi są wykonywane przez osobę posiadającą odpowiednie kwalifikacje i uprawnienia, co spełnia warunek podmiotowy dla zwolnienia VAT (art. 43 ust. 1pkt 19 lit. c ustawy o VAT).

2.2. Przedmiot - cel medyczny i terapeutyczny

Usługi w Pan programie służą utrzymaniu i poprawie zdrowia, likwidacji bądź redukcji napięć, korekcji postawy, wsparciu funkcji ruchowych i autonomicznych - co odpowiada kryteriom usług w zakresie opieki medycznej objętych zwolnieniem z VAT.

2.3. Zgodność ze standardami KRF

Działania opierają się na diagnostyce funkcjonalnej, świadomym celu terapii oraz planowaniu indywidualnych interwencji - zgodnie z wytycznymi KRF, które definiują istotę fizjoterapii jako proces terapeutyczny z jasno określonym celem osiągalnym przez fizjoterapeutę.

2.4. Poparcie w interpretacjach i orzeczeniach

W licznych interpretacjach fiskalnych uznano za zwolnione z VAT usługi fizjoterapeutyczne właśnie wtedy, gdy mają charakter diagnostyczny i terapeutyczny, służą profilaktyce i poprawie zdrowia Ponadto interpretacje potwierdziły, że usługi szkoleniowe lub edukacyjne związane z wykonywaniem zawodu fizjoterapeuty mogą być zwolnione, gdy są bezpośrednio powiązane z celami zawodowymi i medycznymi.

3. Podsumowanie

W konsekwencji:

Warunek Spełniony?

Podmiot (kwalifikowany fizjoterapeuta) - tak

Przedmiot (medyczny/terapeutyczny cel: profilaktyka, poprawa/stabilizacja zdrowia) - tak

Zgodność z wytycznymi KRF- tak

Poparcie interpretacyjne - tak

Zatem opisane działania diagnostyczno-terapeutyczne są usługami w zakresie opieki medycznej, zwolnionymi z VAT na podstawie art. 43ust. 1pkt 19 lit. c ustawy o VAT.

W odpowiedzi na wezwania odpowiedział Pan na zadane pytania w następujący sposób:

Na pytanie: „Czy jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług?”

Odpowiedział Pan: „Nie jestem zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Korzystam z:

1. Zwolnienia przedmiotowego w zakresie usług fizjoterapeutycznych, jako że wykonuję zawód fizjoterapeuty i świadczone usługi służą profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT) - główny dochód z działalności,

2. Zwolnienia podmiotowego, ponieważ mój roczny przychód spoza działalności fizjoterapeutycznej nie przekracza limitu 200 000 zł, co również wyłącza konieczność rejestracji jako płatnik VAT - pozostały dochód z działalności.”

Na pytanie: „Czy pacjenci korzystający z poszczególnych usług będą zgłaszali się na terapię na podstawie skierowania i konsultacji medycznej (kto wydaje skierowanie)?”

Odpowiedział Pan: „Pacjenci mogą zgłosić się bez skierowania lekarskiego - jako prywatna praktyka magistra fizjoterapii mam prawo rozpocząć terapię oraz przeprowadzić diagnostykę funkcjonalną samodzielnie. Skierowania są wymagane jedynie w sytuacjach wskazujących na potrzebę konsultacji lekarskiej, dla bezpieczeństwa pacjenta i precyzyjnego planowania terapii.”

Na pytanie: „W opisie sprawy wskazał Pan, że wprowadza Pan program profilaktyki prozdrowotnej dla pacjentów po terapii. Proszę wyjaśnić, o jakiej terapii/terapiach mowa?”

Odpowiedział Pan: „Ruchowej (Kinezyterapii), fizykalnej (fizykoterapii) oraz manualnej (masażu) dobieranych indywidualnie w ramach diagnostyki funkcjonalnej i prowadzonych w gabinecie przeze mnie, magister fizjoterapii i doktor nauk o zdrowiu.”

Na pytanie: „Czy jest Pan podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 450 ze zm.), wpisanym do rejestru podmiotów leczniczych? Jeśli tak, to prosimy podać numer księgi rejestrowej.”

Odpowiedział Pan: „Prowadzę Indywidualną Praktykę Fizjoterapeutyczną - IPF wpisaną do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą o numerze księgi rejestrowej (...).”

Na pytanie: „Czy usługi, których dotyczy Pana wniosek, są świadczone przez Pana jako podmiot leczniczy w ramach działalności leczniczej?”

Odpowiedział Pan: „Usługi są świadczone jako IPF (Indywidualna Praktyka Fizjoterapeutyczna).”

Na pytanie: „Czy wszystkie usługi, których dotyczy Pana wniosek, będą świadczone przez Pana w ramach wykonywania zawodu fizjoterapeuty?”

Odpowiedział Pan: „Tak, usługi będą świadczone w ramach zawodu fizjoterapeuty jako IPF na rynku prywatnym.”

Na pytanie: „Czy usługi, o których mowa we wniosku stanowią usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia? Jeżeli tak, w jaki sposób dana usługa poprawia stan zdrowia pacjenta oraz w czym przejawia się profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia, poszczególnych usług? Proszę opisać dla każdej usługi odrębnie.”

Odpowiedział Pan: „Tak - wszystkie opisane usługi fizjoterapeutyczne realizowane przeze mnie jako magistra fizjoterapii stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT, ponieważ celowo służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Oto, jak każda z nich realizuje te cele:

1. Qi-gong (medyczna gimnastyka posturowo-oddechowa; forma kinezyterapii)

- Kinezyterapia polegająca na celowo dobranych ćwiczeniach ruchowych pod nadzorem - ma za zadanie przywracanie lub podtrzymanie sprawności ruchowej, co zwiększa mobilność i stabilizuje wzorce ruchowe.

- Profilaktyka i zachowanie zdrowia: poprawa postawy ciała, stabilizacja mięśniowopowięziowa przeciwdziałają nawrotom zaburzeń funkcji ruchowych i przeciążeniom.

2. Fizjo-dance (taniec terapeutyczny z muzyką; forma kinezyterapii)

- Wzmacnia koordynację, zakres ruchu i mobilizację funkcjonalną, co przyczynia się do przywracania i utrzymania zdrowej funkcji motorycznej.

- Poprawa zdrowia i zapobieganie: aktywizuje różne grupy mięśniowe w sposób przyjemny i motywujący, co ułatwia kontynuację aktywności i zapobiega regresji funkcjonalnej.

3. Edukacja zdrowotna i wykłady

- Zgodnie z ustawą o zawodzie fizjoterapeuty, edukacja i promocja zdrowia wchodzą w zakres obowiązków fizjoterapeuty.

- Profilaktyka i zachowanie zdrowia: poprzez uświadamianie pacjenta na temat prawidłowej postawy, oddechu, odżywiania i wpływu stresu, pomagają zapobiegać ponownym urazom i wspierają trwałość efektów terapeutycznych.

4. Trening autogenny, ćwiczenia oddechowe, uważność

- Te techniki działają na autonomiczny układ nerwowy i redukują napięcia psychosomatyczne, co przyczynia się do zachowania zdrowia i poprawy stanu psychofizycznego.

- Przywracanie funkcji: stabilizacja systemów autonomicznych wspiera równowagę organizmu i ułatwia utrzymanie efektów terapii w dłuższym okresie.

5. Psychosomatyka i redukcja napięć

- Edukacja i ćwiczenia wspomagające redukcję napięć w kręgosłupie, stawach i tkankach miękkich wywołanych stresem wpisują się w profil edukacyjno-terapeutyczny.

- Profilaktyka i poprawa zdrowia: zmniejszanie przewlekłych napięć zapobiega przeciążeniom i bólom, sprzyja rehabilitacji napięć po terapii indywidualnej oraz wspomaga zachowanie zdrowego funkcjonowania.

Podsumowanie

Wszystkie powyższe usługi:

- realizowane są przez wykwalifikowanego fizjoterapeutę,

- mają cel medyczny - obejmują profilaktykę, zachowanie, przywracanie i poprawę zdrowia.”

Na pytanie: „Jeśli wykonywane przez Pana usługi, nie stanowią usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia to prosimy wskazać, czy stanowią one usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki medycznej?”

Odpowiedział Pan: „Usługi stanowią nieodzowny element świadczenia medycznego, bez którego opieka byłaby niepełna lub nieskuteczna. Ich brak wpłynąłby negatywnie na rezultat terapeutyczny. Główną funkcją tych usług nie jest generowanie dochodu czy zdobycie przewagi konkurencyjnej, ale wspieranie procesu leczenia, przywracania i utrzymania zdrowia.”

Na pytanie: „W przypadku, gdy świadczone przez Pana usługi stanowią usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki medycznej należy wskazać:

a) Na czym ten ścisły związek podlega?

b) Co (jaka usługa) stanowi usługę podstawową, względem świadczonej przez Pana usługi?

c) Kto będzie wykonywał ww. usługę podstawową - Pan, czy inny podmiot? Jeśli inny podmiot, to jaki (należy np. wskazać czy jest to podmiot leczniczy)?

d) Czy usługi, które będzie Pan świadczył, są niezbędne do wykonania usługi podstawowej?

e) Czy usługa podstawowa jest zwolniona od podatku od towarów i usług stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 lub pkt 19 ustawy?

f) Czy głównym celem usług, które będzie Pan wykonywał jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia?”

Odpowiedział Pan: „Usługi stanowią nieodzowny element świadczenia medycznego, bez którego opieka byłaby niepełna lub nieskuteczna. Ich brak wpłynąłby negatywnie na rezultat terapeutyczny. Główną funkcją tych usług nie jest generowanie dochodu czy zdobycie przewagi konkurencyjnej, ale wspieranie procesu leczenia, przywracania i utrzymania zdrowia.

Usługą podstawową są działania fizjoterapeutyczne - takie jak kinezyterapia (Qi-Gong, fizjo-dance), treningi oddechowe, edukacja zdrowotna - ponieważ służą one poprawie zdrowia i funkcji ruchowych, co stanowi sedno opieki medycznej.

Wszystkie działania - zarówno usługi podstawowe, jak i wspomagające - wykonuje osobiście jako magister fizjoterapii i doktor nauk o zdrowiu, w ramach własnej praktyki, bez udziału podmiotów leczniczych.

Każda z usług (Qi-Gong, fizjo-dance, trening oddechowy, edukacja) wzmaga efekty terapii, redukuje napięcia, stabilizuje funkcje ruchowe i minimalizuje ryzyko nawrotów, tym samym są integralne dla skuteczności opieki medycznej.

Usługi te spełniają warunki usług medycznych zwolnionych z VAT:

- są realizowane przez wykwalifikowanego fizjoterapeutę (podmiotowo),

- mają medyczne cele terapeutyczne (przedmiotowo),

- spełniają przesłanki ustawowe (profilaktyka, poprawa zdrowia)

Celem tych usług jest utrzymanie i poprawa stanu zdrowia pacjentów, a nie uzyskanie przychodu poprzez konkurowanie ceną z podmiotami niekorzystającymi ze zwolnienia.”

Na pytanie: „Jakie konkretnie usługi są przedmiotem Pana wniosku? Proszę opisać przebieg ich świadczenia oraz wskazanie, jakie czynności wykonuje Pan na rzecz konkretnego klienta korzystającego z Pana usług? Należy odnieść się odrębnie do każdej wskazanej we wniosku usługi.”

Odpowiedział Pan:

„1. Rodzaj świadczonych usług

Prowadzę indywidualną praktykę fizjoterapeutyczną (IPF), w ramach której realizuję:

- Kinezyterapię - ruch terapeutyczny, w tym Qi-gong, fizjo-dance, trening autogenny, ćwiczenia oddechowe i uważność oraz ćwiczenia indywidualne;

- Fizykoterapię - czyli wykorzystanie energii fizycznej (np. prądy, ultradźwięki);

- Masaż terapeutyczny leczniczy - ukierunkowany na redukcję napięć oraz przywrócenie prawidłowej funkcji tkanek miękkich.

Na podstawie diagnostyki funkcjonalnej dobieram odpowiednie metody terapeutyczne dostosowane do stanu pacjenta.”

2. Przebieg świadczenia usług i działania wobec pacjenta

1. Diagnostyka funkcjonalna - wywiad, ocena postawy i zakresu ruchu, analiza funkcji motorycznych pacjenta.

2. Dobór terapii - indywidualne zestawy zabiegów (kinezyterapia, fizykoterapia, masaż) oraz zalecenia domowe w celu stabilizacji efektów.

3. Realizacja warsztatów grupowych - po ustabilizowaniu stanu zdrowia pacjenta (redukowane objawy) oferuję warsztaty grupowe (kinezyterapia + edukacja zdrowotna) mające na celu utrzymanie efektów terapeutycznych i zapobieganie nawrotom objawów.

4. Wsparcie edukacyjne - podczas zajęć edukuję na temat postawy, oddechu, odżywiania, roli stresu i dynamicznego funkcjonowania ciała. Są to działania zgodne z kompetencjami ustawowymi fizjoterapeuty.

3. Czy działania te wychodzą poza zakres zawodu fizjoterapeuty?

Nie. Ustawa o zawodzie fizjoterapeuty upoważnia fizjoterapeutę do wykonywania m.in.:

- kinezyterapii, fizykoterapii i masażu;

- edukacji zdrowotnej i promocji zdrowia.

Ponadto, zgodnie z uchwałą Krajowej Rady Fizjoterapeutów, fizjoprofilaktyka obejmuje edukację zdrowotną, aktywność fizyczną, diagnostykę funkcjonalną i redukcję czynników ryzyka - co w pełni pokrywa się z moim programem działań na warsztatach.

Podsumowanie

Każda z wymienionych usług:

- jest realizowana przeze mnie jako magistra fizjoterapii;

- wpisuje się w ustawowy zakres zawodu medycznego;

- ma swój przebieg od diagnostyki, przez terapię, po edukację i monitoring;

- służy profilaktyce, utrzymaniu czy poprawie stanu zdrowia uczestników.

W szczególności warsztaty grupowe stanowią naturalne przedłużenie procesu terapeutycznego, skierowane na utrzymanie stabilnego efektu terapeutycznego i profilaktykę nawrotów.”

Na pytanie: „Czy wszystkie formy działania (Qi-gong, fizjo-dance, trening autogenny, edukacja świadomości ciała i psychosomatyka) wykonuje Pan w ramach jednego warsztatu grupowego (jednego wyjazdu)?”

Odpowiedział Pan: „Tak, wszystkie wymienione formy działania są realizowane przeze mnie jako integralny program w ramach jednego warsztatu grupowego, który planuję prowadzić cyklicznie. Choć miejsca realizacji (hotele, sale, ośrodki) mogą się zmieniać w zależności od dostępności, warsztat pozostaje ten sam co do programu, celu terapeutycznego, formy oraz wykonawcy (ja, magister fizjoterapii).”

Na pytanie: „Czy pacjent, który będzie brał udział w warsztacie grupowym, może korzystać z dowolnej formy działania, czy też będzie korzystał obligatoryjnie ze wszystkich ww. form działania przewidzianych w ramach programu profilaktyki zdrowotnej (warsztatu grupowego)?”

Odpowiedział Pan: „Nie. Warsztat został zaprojektowany jako całość, w których każdy element pełni określoną funkcję terapeutyczną. Jednakże uczestnictwo w poszczególnych formach terapii jest elastyczne. Pacjent nie musi korzystać ze wszystkich modułów - może selektywnie uczestniczyć w tych, które są dla niego odpowiednie ze względu na jego stan zdrowia, wiek czy możliwości funkcjonalne.

Każdy moduł (np. Qi‑gong, trening autogenny, edukacja świadomości ciała itd.) pozostaje częścią spójnego programu, ale jego indywidualne dopasowanie do potrzeb pacjenta jest dopuszczalne i wskazane - oczywiście zależnie od wskazań diagnostycznych.”

Na pytanie: „Czy wszystkie wykonywane przez Pana działania (formy działania) w ramach warsztatu grupowego będą ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić? Na czym polega to ścisłe powiązanie?”

Odpowiedział Pan: „Tak - wszystkie wymienione elementy są wzajemnie powiązane i realizują spójny cel terapeutyczny, tworząc kompleksową usługę medyczną. Choć możliwe jest odrębne rozliczenie poszczególnych modułów, ich łączne świadczenie zapewnia pełny efekt terapeutyczny i stanowi integralną kompozycję programu. Sztuczny podział usługi dla celów podatkowych byłby nieuzasadniony.”

Na pytanie nr 4: „Które spośród działań (form działań) wykonywanych przez Pana w ramach warsztatu grupowego stanowią świadczenie główne, a które świadczenia pomocnicze? Czy są to usługi ściśle związane ze świadczeniem głównym?”

Odpowiedział Pan: „Świadczeniem głównym w ramach warsztatu jest program kinezyterapeutyczno-edukacyjny - czyli wszystkie wymienione formy (Qi‑gong, fizjo‑dance, trening autogenny, edukacja świadomości ciała oraz psychosomatyka) stanowią razem jedną, kompleksową usługę terapeutyczną.”

Na pytanie: „Czy usługi - działania pomocnicze służą do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego i czy bez nich nie można wykonać czynności głównej? Proszę wskazać na czym polega ich niezbędność, aby zrealizować świadczenie główne?”

Odpowiedział Pan: „W przypadku mojego programu warsztatu grupowego - składającego się z Qi‑gong, fizjo‑dance, treningu autogennego, edukacji świadomości ciała i psychosomatyki - nie ma usług pomocniczych w rozumieniu VAT. Wszystkie wymienione elementy są równorzędne i integralne dla osiągnięcia celu terapeutycznego, tworząc jedność programu. Każda z tych form jest konieczna: usunięcie któregokolwiek modułu osłabiłoby skuteczność i celowość programu jako całości.”

Pytanie (ostatecznie sformułowane pismem z 19 sierpnia 2025 r.)

Czy regularne, cykliczne grupowe zajęcia profilaktyczne, które będzie Pan prowadził - jako magister fizjoterapii i doktor nauk o zdrowiu - w formie wyjazdowych warsztatów (np. w hotelu), zawierające takie elementy jak Qi-gong, fizjo-dance, trening autogenny, edukacja świadomości ciała i psychosomatyka, realizowane w ramach programu utrzymania efektów rehabilitacji, stanowią usługę opieki medycznej i kwalifikują się do zwolnienia z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT?

Pana stanowisko w sprawie

1. Podmiotowo - wykonuje Pan zawód fizjoterapeuty na podstawie ustawy o zawodzie fizjoterapeuty, posiada Pan wymagane kwalifikacje, a moje świadczenia są wykonywane w ramach zawodu medycznego (art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej). Tym samym spełniona jest przesłanka podmiotowa zwolnienia z VAT (art. 43 ust. 1pkt 19 lit. c ustawy o VAT).

2. Przedmiotowo - Pana zajęcia mają cel medyczny i terapeutyczny: poprawa i utrzymanie postawy, stabilizacji, zakresów ruchu, redukcja napięć mięśniowych oraz stresu somatycznego, wspieranie funkcji autonomicznego układu nerwowego. Służą profilaktyce, zachowaniu i poprawie zdrowia - zgodnie z wykładnią art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT oraz orzecznictwem (np. usługi fizjoterapeutyczne takie jak rehabilitacja, terapia manualna czy gimnastyka korekcyjna korzystały ze zwolnienia).

3. Standardy KRF/KIF - realizuje Pan programy w oparciu o diagnostykę funkcjonalną i plan fizjoterapii z jasno określonymi celami terapeutycznymi, zgodnie z wytycznymi Krajowej Rady Fizjoterapeutów (cel uświadomiony, precyzyjnie sprecyzowany, możliwy do osiągnięcia).

4. Podsumowanie - ponieważ spełnione są oba kluczowe warunki - zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy - Pana usługi prowadzone w ramach programu profilaktyki zdrowotnej powinny być uznane za usługi opieki medycznej korzystające ze zwolnienia z VAT.

W związku z powyższym prosi o potwierdzenie w interpretacji indywidualnej, że opisane wyżej zajęcia profilaktyczno-terapeutyczne są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

- prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 li. c ustawy następujących usług: Qi‑gong, Fizjo-dance, Trening autogenny (ćwiczenia oddechowe, uważność), Psychosomatyka;

- nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy usług Edukacji zdrowotnej i wykładów.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienia od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy:

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2025 r. poz. 450, 620 i 637),

d) psychologa;

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy:

Należy jednak zauważyć, że ww. przepisy art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy zwalniają od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalniają zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów medycznych, ale tylko te które służą określonemu celowi.

Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem - nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku. Świadczenie usług, dokonywane w ramach wykonywania zawodu medycznego, jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług, jeśli nie odpowiada ono koncepcji opieki medycznej. Jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie pewnych porad, nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku.

Przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) oraz lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 z 11 grudnia 2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

- opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;

- świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Należy mieć na uwadze, że analizowany przepis zwalnia od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalnia zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów medycznych, ale tylko służące określonemu celowi.

Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia należy zastosować wykładnię językową.

„Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk, to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

„Zachowywanie” rozumiane jest zaś jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie” należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Pojęcie „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

„Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Zauważyć należy, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (…) odnoszą się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie d´Ambrumenil (C- 307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Należy więc uznać, że pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez Trybunał „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Margarete Unterpertinger v Pensionsversicherungsanstalt der Arbeiter, C-212/01, pkt 40).

Należy podkreślić, że ani przepisy Dyrektywy, ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z wyroku w sprawie C-212/01.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie Margarete Unterpertinger v Pensionsversicherungsanstalt der Arbeiter C-212/01 stwierdził, że „(…) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi”.

Również z orzeczenia C-384/98 wynika, że preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).

Ponadto jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08: „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia, jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”. Rzecznik zauważa również, że: „działalność, którą uznano za części składowe opieki medycznej (leczenia medycznego), obejmuje: opiekę terapeutyczną jako część usługi ambulatoryjnej świadczonej przez wykwalifikowane pielęgniarki; leczenie psychoterapeutyczne świadczone przez wykwalifikowanych psychologów; prowadzenie badań lekarskich bądź pobieranie krwi lub innych próbek do badania pod kątem występowania choroby, na rzecz pracodawców lub ubezpieczycieli, albo poświadczanie zdolności medycznej do odbycia podróży, jeżeli celem tych usług zasadniczo pozostaje ochrona zdrowia zainteresowanych osób; oraz badania medyczne umożliwiające obserwację i zbadanie pacjentów, zanim zajdzie konieczność diagnozowania, rozciągnięcia opieki bądź leczenia potencjalnej choroby, zlecone przez internistów i wykonywane przez zewnętrzne laboratoria prywatne”.

Dokonując oceny przedstawionych okoliczności sprawy należy mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym, wszelkie zwolnienia należy interpretować możliwie ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień.

Z okoliczności sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą jako fizjoterapeuta. Oprócz standardowych terapii wprowadza Pan program profilaktyki prozdrowotnej dla pacjentów po terapii, mający wzmacniać i utrwalać osiągnięte efekty terapeutyczne.

Przedmiotem Pana zainteresowania jest kwestia, czy regularne, cykliczne grupowe zajęcia profilaktyczne, które będzie Pan prowadził - jako magister fizjoterapii i doktor nauk o zdrowiu - w formie wyjazdowych warsztatów (np. w hotelu), zawierające takie elementy jak Qi-gong, fizjo-dance, trening autogenny, edukacja świadomości ciała i psychosomatyka, realizowane w ramach programu utrzymania efektów rehabilitacji, stanowią usługę opieki medycznej i kwalifikują się do zwolnienia z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT.

Odpowiadając na Pana wątpliwości, w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Wskazać również należy, że ani Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwana dalej Dyrektywą, ani też przepisy krajowe nie zawierają definicji świadczenia złożonego. Brak również szczególnych uregulowań dotyczących przesłanek uznawania danego świadczenia za świadczenie złożone. Ocena, w jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia jednolite, kształtowana jest na bazie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku TSUE z 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd, Trybunał stwierdził, że należy dać prymat ochronie zasady nierozszerzania zwolnienia podatkowego nad traktowaniem kilku dostaw jako świadczenia złożonego, opodatkowanego wedle zasad dotyczących świadczenia głównego. Każde odstępstwo od zasadniczej stawki podatku od towarów i usług powinno być zatem interpretowane ściśle i ta ogólna zasada musi być brana bezwzględnie pod uwagę przy ocenie okoliczności konkretnej sprawy.

W pewnych jednak okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (np. wyrok TSUE z 2 grudnia 2010 r. w sprawie C-276/09 Everything Everywhere Ltd - pkt 23).

Orzecznictwo TSUE zawiera wskazówki dotyczące warunków jakie muszą być spełnione żeby uznać określony zespół świadczeń za świadczenie złożone.

Jedna transakcja występuje zatem wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Ponadto, jeżeli jedno świadczenie stanowi świadczenie główne, natomiast pozostałe świadczenia stanowią świadczenia dodatkowe/pomocnicze, to traktowane są one z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne tj. dzielące los prawny świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe/pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego tj. stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z tego świadczenia (np. wyrok TSUE z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd - pkt 29, wyrok z 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 - pkt 16; wyrok z 17 stycznia 2013 r., w sprawie C-224/11 - pkt 30; lub też wyrok TSUE z 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-155/12 RR Donnelley Global Tumkey Solutions Poland sp. z o.o. - pkt 21).

Poza tym w wyroku z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service Srl Trybunał wskazał, że aby stwierdzić, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową, należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym Trybunał wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy, z uwagi na fakt, że to właśnie perspektywa nabywcy powinna być podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Tak również TSUE orzekł w wyroku z 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 Bog i inni gdzie wskazał, że: „W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego”.

Natomiast w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV, Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy „należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.

Powyższe oznacza, że dla oceny, czy w danej sytuacji są spełnione przesłanki dla uznania danego zespołu świadczeń za jedno świadczenie kompleksowe jest ocena, czy w przypadku wydzielenia poszczególnych świadczeń, dla nabywcy będą one miały istotną wartość. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej, praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen.

Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

Przenosząc powyższe informacje na grunt rozpatrywanej sprawy należy potwierdzić, że świadczone przez Pana regularne, cykliczne grupowe zajęcia profilaktyczne prowadzone przez Pana w formie wyjazdowych warsztatów, zawierające takie elementy jak Qi-gong, fizjo-dance, trening autogenny, edukacja świadomości ciała i psychosomatyka nie mają charakteru kompleksowego.

Wskazał Pan, że warsztat został zaprojektowany jako całość, w których każdy element pełni określoną funkcję terapeutyczną. Jednakże uczestnictwo w poszczególnych formach terapii jest elastyczne. Pacjent nie musi korzystać ze wszystkich modułów - może selektywnie uczestniczyć w tych, które są dla niego odpowiednie ze względu na jego stan zdrowia, wiek czy możliwości funkcjonalne. Każdy moduł (np. Qi‑gong, trening autogenny, edukacja świadomości ciała itd.) pozostaje częścią spójnego programu, ale jego indywidualne dopasowanie do potrzeb pacjenta jest dopuszczalne i wskazane - oczywiście zależnie od wskazań diagnostycznych. Ponadto wskazał Pan, że w przypadku Pana programu warsztatu grupowego - składającego się z Qi‑gong, fizjo‑dance, treningu autogennego, edukacji świadomości ciała i psychosomatyki - nie ma usług pomocniczych w rozumieniu VAT, wszystkie wymienione elementy są równorzędne.

W konsekwencji należy rozpatrzyć możliwość skorzystania przez Pana ze zwolnienia każdej ze świadczonych w ramach warsztatów usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

W świetle przywołanej wyżej regulacji należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

- przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem leczniczym;

- przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan Indywidualną Praktykę Fizjoterapeutyczną - IPF wpisaną do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą. Zatem nie jest Pan podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, wpisanym do rejestru podmiotów leczniczych.

W konsekwencji powyższego z uwagi na niespełnienie przesłanki podmiotowej nie może Pan korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

W tej sytuacji zbadać należy, czy dla świadczonych przez Pana usług można zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.

W świetle przywołanej wyżej regulacji należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

- przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej;

- przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Oznacza to, że zwolnieniu podlega określony rodzaj usług wykonywanych w określonym celu, przez zdefiniowany krąg podmiotów. Powyższa regulacja nie zwalnia od podatku wszystkich świadczeń, ale tylko służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, jeśli wykonywane są przez osoby posiadające wymagane wykształcenie zawodowe. Jeśli nie jest spełniona choćby jedna z powyższych przesłanek, usługi podlegają opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

W zakresie usługi Qi‑gong wskazał, Pan, że jest to starożytna gimnastyka medyczna wpływająca na korekcję postawy, stabilizację mięśniowo-powięziową i wzorce ruchowe.

Fizjo‑dance to taniec terapeutyczny, poprawiający zakres ruchu, koordynację oraz mobilizację funkcjonalną.

Edukacja zdrowotna i wykłady jest to budowanie świadomości ciała, prawidłowej postawy, znaczenia odżywiania, oddechu oraz wpływu stresu i napięć na ciało.

Trening autogenny, ćwiczenia oddechowe, uważność to oddziaływanie na autonomiczny układ nerwowy oraz zmniejszenie psychosomatycznego napięcia mięśniowo-powięziowego.

Psychosomatyka to edukacja i praktyka zmierzające do redukcji napięć w obrębie kręgosłupa, stawów i tkanek miękkich wywołanych stresem.

Każda część programu jest indywidualnie dopasowana po przeprowadzeniu diagnostyki funkcjonalnej i opracowaniu planu fizjoterapii, zgodnie z Wytycznymi Krajowej Rady Fizjoterapeutów, które wymagają jasno określonego celu terapeutycznego osiągalnego w wyniku pracy fizjoterapeuty.

Ponadto wskazał Pan, że wszystkie opisane usługi fizjoterapeutyczne realizowane przez Pana jako magistra fizjoterapii stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT, ponieważ celowo służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Oto, jak każda z nich realizuje te cele:

1. Qi-gong (medyczna gimnastyka posturowo-oddechowa; forma kinezyterapii)

- Kinezyterapia polegająca na celowo dobranych ćwiczeniach ruchowych pod nadzorem - ma za zadanie przywracanie lub podtrzymanie sprawności ruchowej, co zwiększa mobilność i stabilizuje wzorce ruchowe.

- Profilaktyka i zachowanie zdrowia: poprawa postawy ciała, stabilizacja mięśniowopowięziowa przeciwdziałają nawrotom zaburzeń funkcji ruchowych i przeciążeniom.

2. Fizjo-dance (taniec terapeutyczny z muzyką; forma kinezyterapii)

- Wzmacnia koordynację, zakres ruchu i mobilizację funkcjonalną, co przyczynia się do przywracania i utrzymania zdrowej funkcji motorycznej.

- Poprawa zdrowia i zapobieganie: aktywizuje różne grupy mięśniowe w sposób przyjemny i motywujący, co ułatwia kontynuację aktywności i zapobiega regresji funkcjonalnej.

3. Edukacja zdrowotna i wykłady

- Zgodnie z ustawą o zawodzie fizjoterapeuty, edukacja i promocja zdrowia wchodzą w zakres obowiązków fizjoterapeuty.

- Profilaktyka i zachowanie zdrowia: poprzez uświadamianie pacjenta na temat prawidłowej postawy, oddechu, odżywiania i wpływu stresu, pomagają zapobiegać ponownym urazom i wspierają trwałość efektów terapeutycznych.

4. Trening autogenny, ćwiczenia oddechowe, uważność

- Te techniki działają na autonomiczny układ nerwowy i redukują napięcia psychosomatyczne, co przyczynia się do zachowania zdrowia i poprawy stanu psychofizycznego.

- Przywracanie funkcji: stabilizacja systemów autonomicznych wspiera równowagę organizmu i ułatwia utrzymanie efektów terapii w dłuższym okresie.

5. Psychosomatyka i redukcja napięć

- Edukacja i ćwiczenia wspomagające redukcję napięć w kręgosłupie, stawach i tkankach miękkich wywołanych stresem wpisują się w profil edukacyjno-terapeutyczny.

- Profilaktyka i poprawa zdrowia: zmniejszanie przewlekłych napięć zapobiega przeciążeniom i bólom, sprzyja rehabilitacji napięć po terapii indywidualnej oraz wspomaga zachowanie zdrowego funkcjonowania.

Zatem z okoliczności sprawy wynika, że świadczone przez Pana w ramach warsztatów następujące usługi: Qi‑gong, Fizjo-dance, Trening autogenny, ćwiczenia oddechowe, uważność, Psychosomatyka, mają na celu profilaktykę, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia.

Tym samym w przedmiotowej sprawie dla ww. usług zostanie spełniona przesłanka przedmiotowa warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy.

Natomiast odnosząc się do usług Edukacji zdrowotnej i wykładów, prowadzonych przez Pana w ramach warsztatów, należy wskazać, że świadczone w ten sposób usługi stanowią udzielanie informacji ogólnej o charakterze informacyjnym i edukacyjnym, nie wiążą się natomiast z oceną konkretnego przypadku danego pacjenta. W przypadku wykładów nie dokonuje Pan oceny przypadku konkretnego pacjenta, nie weryfikuje aktualnych wyników badań pacjenta ani nie przeprowadza wywiadu medycznego. Głównym celem takich usług nie jest opieka medyczna, lecz udzielanie ogólnych porad w zakresie promocji zdrowia i profilaktyki zdrowotnej schorzeń. Poza tym, co niezwykle istotne, charakter tych usług wskazuje, że nie są świadczone na rzecz konkretnego pacjenta. Zatem usługi Edukacji zdrowotnej i wykładów nie zapewniają możliwości oceny stanu zdrowia konkretnego pacjenta w celu postawienia prawidłowej diagnozy oraz zaproponowania odpowiedniego, dostosowanego do wymogów konkretnej osoby postępowania w przypadku konkretnych schorzeń. Usług Edukacji zdrowotnej i wykładów nie można uznać za usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Do rozpatrzenia zostaje przesłanka podmiotowa zwolnienia od podatku.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy odsyła do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, który jednakże nie wymienia wprost zawodów medycznych odsyłając do kolejnych uregulowań.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.):

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy:

Przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy warunek, zgodnie z którym zwolnione od podatku VAT są usługi opieki medycznej wykonywane w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, tj. przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoby legitymujące się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, iż pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Ponadto należy wskazać, że zawód fizjoterapeuty został unormowany w ustawie z 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1213 ze zm.), zwanej dalej ustawą o zawodzie fizjoterapeuty.

W myśl art. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Wykonywanie zawodu fizjoterapeuty polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, w szczególności na:

1) diagnostyce funkcjonalnej pacjenta;

2) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu fizykoterapii;

3) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu kinezyterapii;

4) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu masażu;

5) zlecaniu wyrobów medycznych, zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 38 ust. 4 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2555 i 2674);

6) dobieraniu do potrzeb pacjenta wyrobów medycznych;

7) nauczaniu pacjentów posługiwania się wyrobami medycznymi;

8) prowadzeniu działalności fizjoprofilaktycznej, polegającej na popularyzowaniu zachowań prozdrowotnych oraz kształtowaniu i podtrzymywaniu sprawności i wydolności osób w różnym wieku w celu zapobiegania niepełnosprawności;

9) wydawaniu opinii i orzeczeń odnośnie do stanu funkcjonalnego osób poddawanych fizjoterapii oraz przebiegu procesu fizjoterapii;

10) nauczaniu pacjentów mechanizmów kompensacyjnych i adaptacji do zmienionego potencjału funkcji ciała i aktywności.

Na podstawie art. 4 ust. 4 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Świadczeń zdrowotnych, o których mowa w ust. 2, udziela samodzielnie fizjoterapeuta posiadający tytuł:

1) magistra uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 1 i 1a;

2) magistra uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 2-7, oraz co najmniej 3-letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty;

3) licencjata uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 2 lub 3, oraz co najmniej 6-letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty;

4) zawodowy technika fizjoterapii uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 8, oraz co najmniej 6-letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty.

Potwierdzeniem statusu fizjoterapeuty jako zawodu medycznego jest również klasyfikacja określona w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 227 ze zm.). Zawód fizjoterapeuty został ujęty w grupie 2292 Fizjoterapeuci, kod zawodu 229201 Fizjoterapeuta.

Zatem osoby wykonujące zawód fizjoterapeuty są osobami legitymującymi się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Biorąc zatem pod uwagę zacytowane wyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, że w przypadku usług świadczonych w ramach warsztatów przez Pana jako fizjoterapeutę, zostanie spełniona przesłanka podmiotowa do zwolnienia art. 43 ust. 1 pkt 9 lit. c) ustawy.

Podsumowując, należy stwierdzić, że świadczone przez Pana w ramach warsztatów usługi Qi‑gong, Fizjo-dance, Trening autogenny, ćwiczenia oddechowe, uważność, Psychosomatyka, których - jak wynika z opisu sprawy - celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia pacjentów, będą korzystały ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy.

Natomiast świadczone przez Pana w ramach warsztatów usługi Edukacji zdrowotnej i wykładów, których nie można zaliczyć do usług opieki medycznej, nie będą korzystały zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 oraz 19 lit. c) ustawy z uwagi na brak spełnienia przesłanki przedmiotowej uprawniającej do tego zwolnienia.

W konsekwencji Pana stanowisko należało uznać za:

- prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit c. ustawy następujących usług: Qi‑gong, Fizjo-dance, Trening autogenny, ćwiczenia oddechowe, uważność, Psychosomatyka;

- nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy usług Edukacji zdrowotnej i wykładów.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.