Interpretacja 0111-KDIB3-2.4012.539.2025.2.AR

Interpretacja indywidualna
- stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lipca 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 15 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

„X" Spółka akcyjna z siedzibą w (...) (dalej: Kupujący lub Nabywca lub Spółka) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, zajmującym się budową lokali mieszkalnych i użytkowych na sprzedaż.

Spółka jest zainteresowana nabyciem niezabudowanej nieruchomości położonej w (…) przy ul. (…), opisanej w księdze wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy dla (…) w (…), VI Wydział Ksiąg Wieczystych (KW nr … jako działka o nr ewidencyjnym A (dalej: Nieruchomość).

Nieruchomość jest niezabudowana, tj. nie znajdują się na niej żadne obiekty budowlane.

Spółka ma zamiar wykorzystać Nieruchomość poprzez realizację inwestycji polegającej na budowie osiedla budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami i garażem podziemnym wraz z infrastrukturą niezbędną do prawidłowego funkcjonowania inwestycji (dalej: Inwestycja lub Planowana Inwestycja) w celu ich sprzedaży. Inwestycja będzie również realizowana na sąsiedniej działce o numerze ewidencyjnym B, objętej KW nr (…) (dalej: Działka B), natomiast Działka B nie jest przedmiotem niniejszego wniosku i w tym zakresie zostanie złożony oddzielny wniosek.

Planowana Inwestycja zrealizowana zostanie po:

- uzyskaniu przez Kupującego decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach na realizację inwestycji - o ile jej uzyskanie będzie niezbędne dla potrzeb złożenia wniosku o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę (dalej: Decyzja Środowiskowa),

- uzyskaniu przez Kupującego decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę obejmującą Nieruchomość wraz ze zjazdami oraz wszystkimi niezbędnymi elementami infrastruktury niezbędnymi do prawidłowego, zgodnego z obowiązującymi przepisami prawa, funkcjonowania Planowanej Inwestycji (dalej: Pozwolenie Na Budowę).

Mając powyższe na uwadze, w dniu (…) grudnia 2024 r. została zawarta przedwstępna Umowa sprzedaży Nieruchomości (dalej: Przedwstępna Umowa Sprzedaży) pomiędzy Spółką, a właścicielami nieruchomości (osobami fizycznymi), tj. S. G. (dalej: Wnioskodawca lub Sprzedający 1), B. G. T.-G. (dalej: Sprzedający 2), A. Z. G. (dalej: Sprzedający 3), B. G. (dalej: Sprzedający 4).

Sprzedający 1, Sprzedający 2, Sprzedający 3 oraz Sprzedający 4 w dalszej części niniejszego wniosku będą łącznie określani jako Sprzedający lub Sprzedawcy.

Spółka oraz Sprzedający w dalszej części niniejszej wniosku będą łącznie określani jako strony.

Sprzedający są właścicielami Nieruchomości w następujących udziałach:

1) Sprzedający 1 oraz Sprzedający 2 - w udziale wynoszącym 1/2 części, na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej,

2) Sprzedający 3 oraz Sprzedający 4 - w udziale wynoszącym 1/2 części, na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej.

Sprzedający Nieruchomość nabyli we wskazanych udziałach w trakcie trwania związków małżeńskich (tj. na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, a umów majątkowych nie zawierali), od osoby fizycznej, na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego sporządzonej dnia (…) 1998 roku.

Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (…), uchwalonym Uchwałą nr (…) Rady Miasta (…) z dnia (…) 2020 roku (ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (…) poz. (…) z dnia (…) 2020 roku; dalej: MPZP), zgodnie z którym:

- teren obejmujący działkę o nr ew. A z obrębu (…), położony w rejonie ul. (…) (…) (tj. Nieruchomość), znajduje się na obszarach planistycznych oznaczonych symbolami:

- F6 MW/U - teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i usług,

- 2K-P/KD-L - teren placu miejskiego w ciągu drogi publicznej klasy lokalnej oraz,

- w liniach rozgraniczających dróg publicznych kategorii lokalnej, oznaczonych symbolami 9KD-L i 10KD-L.

Kupujący oświadczył w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży, że znany jest mu fakt, iż część Nieruchomości jest zgodnie z obowiązującym MPZP przeznaczona pod drogi publiczne kategorii lokalnej oraz teren placu miejskiego w ciągu drogi publicznej klasy lokalnej i może zostać wywłaszczona pod te drogi, a także oświadczył, że okoliczność ta nie stanowi i nie będzie stanowiła podstawy do obniżenia ceny.

Strony ponadto postanowiły, z zaznaczeniem, że warunki te są zastrzeżone na korzyść Kupującego (tj. może się zrzec części lub wszystkich warunków), że ostateczna umowa sprzedaży zostanie zawarta po spełnieniu się łącznie wszystkich wymienionych niżej warunków:

1) Kupujący nabędzie sąsiednią Działkę B, o której Strony wspominały powyżej w kontekście realizacji Inwestycji (dalej: Warunek Pozytywny),

2) a także pod warunkiem, że w okresie obowiązywania Przedwstępnej Umowy Sprzedaży:

i. brak będzie toczących się postępowań oraz istnienia podstaw do wszczęcia postępowań, które mogłyby doprowadzić do pozbawienia któregokolwiek ze Sprzedających tytułu prawnego do Nieruchomości; oraz

ii. Nieruchomość wolna będzie od długów, roszczeń i obciążeń najemców, dzierżawców, posiadaczy samoistnych, posiadaczy zależnych oraz dzierżycieli pod innym tytułem prawnym oraz brak będzie obciążeń Nieruchomości innych niż ujawnione w Księdze Wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości na dzień podpisania Przedwstępnej Umowy Sprzedaży oraz wprost dopuszczonych zgodnie z Przedwstępną Umową Sprzedaży; oraz

iii. działy I - IV Księgi Wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości wolne będą od wpisów i wzmianek innych niż dopuszczone wprost zgodnie z Przedwstępną Umową Sprzedaży i wynikające z Przedwstępnej Umowy Sprzedaży; oraz

iv. wszystkie oświadczenia Sprzedających zawarte w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży są prawdziwe i zgodne z rzeczywistym stanem faktycznym i prawnym oraz pozostaną prawdziwe do momentu zawarcia Umowy Sprzedaży, z zastrzeżeniem zmian wynikających z zawarcia lub należytego wykonania Przedwstępnej Umowy Sprzedaży.

Warunki powyższe określone punktami l-IV będą dalej zwane Warunkami Negatywnymi, a Warunek Pozytywny i Warunki Negatywne stanowią łącznie Warunki Zawieszające.

Sprzedający oraz Kupujący ustalili, że po spełnieniu Warunków Zawieszających zawrą ostateczną umowę sprzedaży (dalej: Umowa Sprzedaży) w terminie i za cenę określoną w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży powiększoną lub niepowiększoną o ewentualny należny podatek VAT według stawki obowiązującej na dzień powstania obowiązku podatkowego, w zależności od rozstrzygnięcia w zakresie niniejszego wniosku. Jednocześnie w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży, Strony ustaliły także zasady płatności ceny z tytułu sprzedaży Nieruchomości.

Strony postanowiły także, że w przypadku gdy do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży część Nieruchomości przeznaczona w MPZP przeznaczona pod drogi publiczne tj.:

- 2K-P/KD-L - teren placu miejskiego w ciągu drogi publicznej klasy lokalnej, lub

- położona w liniach rozgraniczających dróg publicznych kategorii lokalnej, oznaczonych symbolami 9KD-L i 10KD-L,

przejdzie na rzecz Miasta (…) na skutek wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zgodnie z ustawą z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wówczas, ze względu na cel ekonomiczny transakcji objętej niniejszym aktem, przedmiotem sprzedaży zgodnie z Umową Sprzedaży będzie pozostała po wywłaszczeniu część Nieruchomości oraz Sprzedający w Umowie Sprzedaży nieodwołalnie przeniosą na rzecz Kupującego przysługujące im w stosunku do Miasta (…) wierzytelności o odszkodowanie z tytułu wywłaszczenia części Nieruchomości na skutek wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej i w takim przypadku łączna cena za Nieruchomość nie ulegnie zmianie a wartość wierzytelności w stosunku do Miasta (…) o odszkodowanie z tytułu wywłaszczenia części Nieruchomości określona zostanie zgodnie z Przedwstępną Umową Sprzedaży.

W celu umożliwienia Kupującemu wykonania czynności niezbędnych dla przygotowania przez Kupującego realizacji Inwestycji na Nieruchomości Sprzedający wyrazili zgodę dla Kupującego oraz podmiotów wskazanych przez Kupującego na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane w pełnomocnictwie oraz, że pełnomocnik może być drugą stroną czynności lub reprezentować drugą stronę czynności dokonywanej w imieniu mocodawcy.

Sprzedający i Kupujący ponadto postanowili, że powyższe pełnomocnictwo nie upoważnia pełnomocników do zaciągania zobowiązań finansowych w imieniu Sprzedających oraz że w przypadku, gdyby na skutek wydania w oparciu o to pełnomocnictwo decyzji wyłączających Nieruchomość z produkcji użytków rolnych Sprzedających obciążały jakiekolwiek opłaty Kupujący zobowiązuje się je pokryć i zapłacić opłaty wszelkie należności wynikające z takich decyzji.

Kupujący zobowiązał się informować na bieżąco Sprzedających o wszelkich decyzjach, uzgodnieniach postanowieniach itp. uzyskanych na podstawie pełnomocnictwa i przekazywać Sprzedającym kopie dokumentów uzyskanych przez pełnomocników pocztą elektroniczną na adresy wskazane w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży w terminie 5 dni roboczych od ich uzyskania.

Sprzedający ustanowili swoimi pełnomocnikami podmioty wskazane w Przedwstępnej Umowie

Sprzedaży i upoważnili ich, każdego z prawem do samodzielnego działania, do zawarcia w imieniu

Sprzedających Umowy Sprzedaży na warunkach i za cenę ustaloną w Przedwstępnej Umowie

Sprzedaży na wypadek niestawiennictwa wszystkich lub któregokolwiek ze Sprzedających na termin w dniu zawarcia Umowy Sprzedaży albo w dacie końcowej zawarcia Umowy Sprzedaży w przypadku opisanym w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży, lub odmowy podpisania Umowy Sprzedaży przez wszystkich lub któregokolwiek ze Sprzedających pomimo stawiennictwa.

W odniesieniu do pełnomocnictwa udzielonego Wnioskodawcy [Kupującemu], działając na podstawie art. 108 kodeksu cywilnego Sprzedający postanowili ponadto, że pełnomocnik może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy tj. Sprzedających.

Powyższe pełnomocnictwo do wykonania czynności niezbędnych dla przygotowania przez Kupującego realizacji będzie w dalszej części niniejszego wniosku określana jako Pełnomocnictwo.

Ponadto, Strony pragną wskazać, że:

- Sprzedający 1 prowadzi działalność gospodarczą pod firmą: „…” (NIP: …, REGON: …) wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej RP w dniu (…) 2008 roku, przy czym Nieruchomość nie stanowi i nie stanowiła składnika prowadzonej przez niego działalności gospodarczej,

- Sprzedający 2 prowadzi działalność gospodarczą pod firmą: „…” (NIP: …, REGON: …) wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej RP w dniu (…) 2007 roku, przy czym Nieruchomość nie stanowi i nie stanowiła składnika prowadzonej przez nią działalności gospodarczej,

- Podkreślenia wymaga również fakt, iż Sprzedający 1 oraz Sprzedający 2 dokonali zakupu przedmiotowej nieruchomości przed założeniem przez nich działalności gospodarczej,

- Sprzedający 3 oraz Sprzedający 4 nie prowadzą działalności gospodarczej, a Nieruchomość nie stanowi i nie stanowiła składnika prowadzonej przez nich działalności gospodarczej,

- Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem dzierżawy, użyczenia, ani najmu ani żadnej innej umowy, na podstawie której osoba trzecia posiadałyby Nieruchomości ani też żadna osoba trzecia nie korzysta z Nieruchomości bezumownie.

- Sprzedający nie podejmowali działań związanych z:

- uzyskaniem warunków technicznych przyłączenia Planowanej Inwestycji do sieci infrastruktury technicznej,

- uzyskaniem warunków usunięcia kolizji sieci infrastruktury technicznej w związku z przyłączeniem Planowanej Inwestycji do sieci infrastruktury technicznej,

- uzyskaniem decyzji o lokalizacji zjazdów na Nieruchomość,

- uzyskaniem decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji użytków rolnych w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych,

- uzyskaniem innych decyzji niezbędnych w procesie uzyskania Pozwolenia Na Budowę,

- wykonaniem czynności przygotowawczych niezbędnych do uzyskania Pozwolenia Na Budowę,

- Sprzedający podkreślili w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży, że czynności podejmowane w oparciu o udzielone Pełnomocnictwo opisane wcześniej podejmowane są wyłącznie na rzecz i na rachunek Kupującego a intencją Sprzedających nie było i nie jest podejmowanie jakichkolwiek działań w odniesieniu do Nieruchomości, które stanowią lub mogłyby być traktowane jako prowadzenie działalności gospodarczej w odniesieniu do Nieruchomości lub z wykorzystaniem Nieruchomości jako składnika działalności gospodarczej,

- nie zostały wydane żadne decyzje obejmujące obszar Nieruchomości zatwierdzające projekt budowlany i zezwalające na budowę, nie toczy się żadne postępowanie w sprawie wydania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i zezwalającej na budowę na Nieruchomości bądź ich części oraz Sprzedający, z zastrzeżeniem opisanym w niniejszym wniosku, nie udzielili żadnemu podmiotowi trzeciemu prawa do dysponowania Nieruchomościami lub ich częściami na cele budowlane,

- Spółka zainteresowana zakupem Nieruchomości z własnej inicjatywy zaoferowała jej kupno.

- Sprzedający nie podejmowali żadnych działań w zakresie nawiązania kontaktu z Kupującym. Wszelkie czynności związane z nawiązywaniem kontaktu czy transakcją kupna działki wynikają z działań podejmowanych z inicjatywy Kupującego,

- Sprzedający nie podejmowali żadnych działań mających na celu podniesienie wartości rynkowej Nieruchomości, m.in. Sprzedający nie występowali o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg, nie prowadzono działań marketingowych w związku z zamiarem sprzedaży Nieruchomości,

- Sprzedający 1 i 2 są współwłaścicielami wskazanych niżej, lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego:

a) mieszkanie kupione w 2020 r. do majątku prywatnego, tj. nie odliczali VAT naliczonego; obecnie jest wynajmowane, przy czym podatek 8,5% PIT ryczałtowy płaci tylko Sprzedająca 2, składa PIT28,

b) lokal użytkowy (wynajmowany na sklep), kupiony w roku 2009 - przy czym Sprzedający 1 i 2 są współwłaścicielami jako małżeństwo 1/2 udziału w tym lokalu, a właścicielem pozostałej 1/2% udziału w tym lokalu jest osoba małoletnia, w ramach spadku po ojcu; również w tym przypadku wyłącznie Sprzedająca 2 płaci 8,5% PIT ryczałtowy, zaś w kwestii VAT Sprzedający 1 i 2 korzystają ze zwolnienia podmiotowego z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto w 2023 r. Państwo X, jako małżonkowie, sprzedali swój udział (1/3) w nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę gruntu, którą kupili do majątku prywatnego w 2009 r. na cele osobiste. Transakcja sprzedaży objęta była podatkiem PCC. Na nieruchomości w okresie jej posiadania przez Sprzedających 1 i 2 nigdy nie były czynione żadne nakłady.

- Sprzedający 3 i 4 nie dokonywali wcześniej sprzedaży nieruchomości, jak i nie planują również sprzedaży innych nieruchomości,

- Sprzedający 3 i 4 nie wynajmują, ani nie wydzierżawiają żadnej nieruchomości.

Wnioskodawca wskazuje, iż nie jest i na dzień dokonania transakcji również nie będzie zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT. Czynnym podatnikiem VAT jest spółka cywilna, której Wnioskodawca jest wspólnikiem.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia udziałów w działce nr A. Działka nigdy nie wchodziła w skład majątku spółki, a w cenie prywatnego zakupu nie był uwzględniony podatek VAT.

Wnioskodawca dokonał zakupu swojego udziału w działce nr A dla celów prywatnych.

Wnioskodawca przez cały okres posiadania udziałów w działce nr A, tj. od momentu nabycia nieruchomości aż do momentu planowanej sprzedaży, nie wykorzystywał swoich udziałów w działce na potrzeby żadnej działalności, działka nie była też wynajmowana, ani dzierżawiona.

Działka nr A nie była, ani nie jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę w działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy. Wnioskodawca nie był, ani nie jest z tego tytułu czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca nie był i nie jest rolnikiem ryczałtowym.

Według wiedzy Wnioskodawcy na terenach oznaczonych w MPZP jako 2K-P/KD-L, tj. teren placu miejskiego w ciągu drogi publicznej klasy lokalnej oraz na terenach oznaczonych jako 9KD-L i 10KD-L, tj. drogi publiczne kategorii lokalnej, nie dopuszcza się jakiejkolwiek zabudowy.

Według wiedzy Wnioskodawcy dla ww. terenów w MPZP nie obowiązuje żaden zakaz zabudowy, poza obszarami wyłączonymi (jak np. droga).

Działka nr A przez cały okres jej posiadania przez Wnioskodawcę nie była przez niego, ani jego małżonkę w żaden sposób wykorzystywana tj. „leżała odłogiem”.

Wnioskodawca w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą „…”, w szczególności poddzierżawia wynajmowany lokal użytkowy.

Wnioskodawca środki ze sprzedaży działki nr A, zamierza przeznaczyć na wybudowanie domu dla rodziny.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1. Czy w związku ze sprzedażą udziałów Nieruchomości opisanej we wniosku przez Wnioskodawcę, powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT tj. czy przedmiotowa sprzedaż udziałów Wnioskodawcy w Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT?

2. Na wypadek uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, że sprzedaż przez Wnioskodawcę udziałów w opisywanej we wniosku Nieruchomości będzie co do zasady opodatkowana podatkiem VAT, to czy podatkiem VAT będzie objęta sprzedaż całej Nieruchomości, czy też jedynie sprzedaż części nieruchomości przeznaczonej pod zabudowę (i tylko w tym zakresie Wnioskodawca będzie musiał wystawić fakturę VAT), a w zakresie części nieruchomości nieprzeznaczonej pod zabudowę - opisanej w planie miejscowym jako teren pod drogi czy plac - będzie przysługiwać zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

Pani stanowisko w sprawie

1. Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży Nieruchomości winna być opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych, albowiem żaden ze Sprzedających nie był uprawniony do odliczenia podatku od towarów i usług przy nabyciu tej nieruchomości (nabycie Nieruchomości było objęte podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a nie podatkiem VAT), żaden ze Sprzedających nie wykorzystywał Nieruchomości w ramach działalności gospodarczej. Sprzedający nie wykorzystywali Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej oraz nie podejmowali żadnych działań zwiększających wartość Nieruchomości czy uzyskiwania dla niej pozwolenia na budowę, podziału, dostępu do mediów itd. W związku z czym Sprzedający przy sprzedaży Nieruchomości nie będą występowali w charakterze podatnika VAT. Tym samym Sprzedający nie będą zobowiązani do wystawienia faktur na Spółkę z tytułu sprzedaży Nieruchomości wraz z właściwą stawką VAT.

2. W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji w której stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 zostałoby uznane za nieprawidłowe i tym samym sprzedaż Nieruchomości byłaby opodatkowana VAT, Sprzedający będą obowiązani do wystawienia faktur wraz z właściwą stawką VAT (a dodatkowo Sprzedający 3 i 4 będą zobowiązani do uprzedniego zarejestrowania się jako czynni podatnicy VAT), natomiast Kupujący będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego. Przy czym, w zakresie części Nieruchomości - nieprzeznaczonej pod zabudowę - Sprzedający mogą skorzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE

Do pytania nr 1:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. 2024.295 t.j. z dnia 2024.03.01; dalej: ustawa o pcc), transakcja sprzedaży Nieruchomości dokonywana przez osoby fizyczne, niezwiązana z prowadzoną działalnością gospodarczą i niewykorzystywaną w działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych według stawki 2% wartości nieruchomości.

Jedynie w przypadku, gdy transakcja sprzedaży Nieruchomości dokonywana jest w ramach działalności gospodarczej, jest wykonywana w sposób stały, ciągły i w celu uzyskania dochodu, taka transakcja może być uznana za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej i podlegać zamiast opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć należy, że Sprzedający od nabycia Nieruchomości w 1998 roku, nie podejmowali żadnych czynności powodujących wzrost wartości tej Nieruchomości, przygotowania jej do sprzedaży np. poprzez podział czy uzyskanie pozwolenia na budowę, czy też nie wykorzystywali jej w ramach działalności gospodarczej. Nieruchomość od czasu jej nabycia wykorzystywana była w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą, użytkowana była jako grunt rolny zgodnie z jej przeznaczeniem.

Dopiero w 2020 roku, nie z inicjatywy Sprzedających, organ samorządowy uchwalił miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego m.in. dla tej Nieruchomości i zmienił jej przeznaczenie z rolnego na teren częściowo przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną z usługami, placu miejskiego i drogi lokalnej.

W związku z czym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych w stawce 2%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 361; dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Należy jednocześnie wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z kolei z art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl natomiast art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem, dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym czynnikiem dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że dokonujący dostawy prowadzi działalność gospodarczą w tym zakresie w rozumieniu przepisów ustawy VAT tj. w szczególności w krótkim odstępie czasu nabywa towar, podejmuje czynności prowadzące do zwiększenia jego wartości i następnie dokonuje jego sprzedaży celem osiągnięcia dochodu.

W praktyce stosowania tych regulacji pojawiła się kwestia kryteriów jakie należy stosować dla ustalenia, czy w przypadkach odnoszących się do zbywania części majątku prywatnego czynności te są dokonywane w ramach zarządu tym majątkiem czy też wykonywane są profesjonalnie, w sposób analogiczny jak podmioty wykonujące dany rodzaj działalności - czyli w omawianej sytuacji, analogicznie jak podmioty zawodowo handlujące nieruchomościami. Tylko bowiem w takim przypadku Sprzedający powinni być uznani za podatników VAT z tytułu sprzedaży udziałów w Nieruchomości.

W tym zakresie istotne znaczenie ma wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych J. S. przeciwko Ministrowi Finansów (C- 180/10) oraz E. K. i H. J.-K. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), z którego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/ WE, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Natomiast, jak wyjaśnił TSUE w tym wyroku, inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Analogiczne stanowisko było prezentowane przez TSUE również w wyrokach C-263/11, C- 331/14, C-72/137) a poglądy wyrażone przez TSUE zyskały pełną aprobatę Naczelnego Sądu Administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wyrażał w tym zakresie pogląd, że rozstrzygnięcie czy dany podmiot w odniesieniu do danej czynności, działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga każdorazowo oceny dokonanej na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy, albowiem odmienność stanów faktycznych zezwala jedynie na sformułowanie pewnych wskazań, bez możliwości stworzenia uniwersalnych wzorców kontroli. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, konieczne jest ustalenie w każdej konkretnej sprawie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do gruntu. Istotna jest więc ocena, czy z dokonanych w danej sprawie ustaleń wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się jak handlowiec (np. wyroki NSA: w składzie 7 sędziów z dnia 29 października 2007 r., I FPS 3/07; z dnia 22 października 2013 r., I FSK 1323/12; z dnia 14 marca 2014 r. „I FSK 319/13; z dnia 16 kwietnia 2014 r. I FSK 781/13).

Znaczenie pojęcia „majątku prywatnego” poszukiwać można poprzez odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht). Z orzeczenia tego wynika, że; „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy rozstrzygnąć, że Wnioskodawca dokonując odpłatnej dostawy (sprzedaży Nieruchomości) do Kupującego działać będą w ramach zarządzania swoim majątkiem prywatnym w postaci Nieruchomości, gdyż w celu dokonania sprzedaży Nieruchomości nie podjęli aktywnych działań, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co nie będzie skutkować uznaniem, że dostawa (sprzedaż Nieruchomości) nastąpi w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Wnioskodawca nie będzie działać jako podatnik podatku od towarów i usług.

Uznać zatem należy, że Kupujący w zakresie przedmiotowej transakcji nie będzie działać w charakterze podatnika VAT bowiem nie podejmował żadnych czynności związanych ze sprzedażą Nieruchomości, które by miały charakter profesjonalnego obrotu nieruchomościami, tj. tak jak już Wnioskodawca wskazywał w opisie zdarzenia przyszłego:

a) Sprzedający 1 prowadzi działalność gospodarczą pod firmą: „…” (NIP:…, REGON: …) wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej RP, przy czym Nieruchomość nie stanowi i nie stanowiła składnika prowadzonej przez niego działalności gospodarczej,

b) Sprzedający 2 prowadzi działalność gospodarczą pod firmą: „…” (NIP: …, REGON: …) wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej RP, przy czym Nieruchomość nie stanowi i nie stanowiła składnika prowadzonej przez nią działalności gospodarczej,

c) Sprzedający 3 oraz Sprzedający 4 nie prowadzą działalności gospodarczej a Nieruchomość nie stanowi i nie stanowiła składnika prowadzonej przez nich działalności gospodarczej,

d) Nieruchomość nie jest przedmiotem dzierżawy, użyczenia, ani najmu ani żadnej innej umowy, na podstawie której osoba trzecia posiadałyby prawo do korzystania z Nieruchomości ani też żadna osoba trzecia nie korzysta z Nieruchomości bezumownie,

e) Sprzedający nie podejmowali działań związanych z:

- podziałem nieruchomości na mniejsze działki,

- uzyskaniem warunków technicznych przyłączenia Planowanej Inwestycji do sieci infrastruktury technicznej,

- uzyskaniem warunków usunięcia kolizji sieci infrastruktury technicznej w związku z przyłączeniem Planowanej Inwestycji do sieci infrastruktury technicznej,

- uzyskaniem decyzji o lokalizacji zjazdów na Nieruchomość,

- uzyskaniem decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji użytków rolnych w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych,

- uzyskaniem innych decyzji niezbędnych w procesie uzyskania Pozwolenia Na Budowę,

- wykonaniem czynności przygotowawczych niezbędnych do uzyskania Pozwolenie Na Budowę.

f) Sprzedający podkreślili w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży, że czynności podejmowane w oparciu o udzielone Pełnomocnictwo opisane w zdarzeniu przyszłym podejmowane są wyłącznie na rzecz i na rachunek Kupującego a intencją Sprzedających nie było i nie jest podejmowanie jakichkolwiek działań w odniesieniu do Nieruchomości, które stanowią lub mogłyby być traktowane jako prowadzenie działalności gospodarczej w odniesieniu do Nieruchomości lub z wykorzystaniem Nieruchomości jako składnika działalności gospodarczej, nie zostały wydane żadne decyzje obejmujące obszar Nieruchomości zatwierdzające projekt budowlany i zezwalające na budowę, nie toczy się żadne postępowanie w sprawie wydania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i zezwalającej na budowę na Nieruchomości bądź ich części oraz Sprzedający, z zastrzeżeniem opisanym w niniejszym wniosku, nie udzielili żadnemu podmiotowi trzeciemu prawa do dysponowania Nieruchomościami lub ich częściami na cele budowlane,

g) Nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę w żaden sposób od momentu wejścia w jej posiadanie, do momentu planowanej sprzedaży; w szczególności nie była i nie jest przedmiotem umów o podobnym charakterze do umów najmu, dzierżawy,

h) Spółka (deweloper) zainteresowana zakupem Nieruchomości z własnej inicjatywy zaoferowała jej kupno. Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań w zakresie nawiązania kontaktu z Kupującym. Wszelkie czynności związane z nawiązywaniem kontaktu czy transakcją kupna działki wynikają z działań podejmowanych z inicjatywy Kupującego,

i) Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań mających na celu podniesienie wartości rynkowej Nieruchomości, m.in. Wnioskodawca nie występował o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego, podział nieruchomości, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg, nie prowadzono działań marketingowych w związku z zamiarem sprzedaży Nieruchomości. Przypomnieć bowiem należy, że Sprzedający, nabyli nieruchomość z zamiarem wykorzystywania jej na cele osobiste w 1998 r., z myślą o swoich dzieciach i fakt, że Sprzedający racjonalnie gospodarując własnym majątkiem prywatnym, po niemal 30 latach zamierzają sprzedać nieruchomość Deweloperowi, który dostosuje ją do własnych celów inwestycyjnych, nie czyni ich przedsiębiorcami obracającymi nieruchomościami, a tym samym nie czyni ich podatnikami VAT.

Powyższego wniosku nie powinien zmieniać również fakt, że Sprzedający 1 i 2 wynajmują lokal mieszkalny i udział w lokalu użytkowym, opisanych wyżej, ani że sprzedali (po 14 latach) udział (1/3) w nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu. Jest to bowiem dość powszechna forma lokowania nadwyżek kapitału, np. poprzez zakup nieruchomości, ewentualnie zakup mieszkania. Nie ma też znaczenia, że tak jak już Strony wskazywały w opisie zdarzenia przyszłego, udzielona została Zgoda oraz Pełnomocnictwo zdefiniowane i opisane również w opisie zdarzenia przyszłego.

Sprzedający mają świadomość, że po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez pełnomocnika wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy (Sprzedających), jednak jednocześnie zdaniem Wnioskodawcy wszystkie te działania nie mają znaczenia z punktu widzenia podatku VAT i nie będą one miały wpływu na sytuację prawnopodatkową Sprzedającego, bowiem warunki transakcji zostały już ustalone, a podejmowanie czynności związanych z udzielonym pełnomocnictwem zabezpieczają jedynie interes prawny Spółki (tj.X.).

Przypomnieć też należy, że udzielenie niniejszego pełnomocnictwa w żaden sposób nie upoważnia Kupującego do dysponowania Nieruchomością jak właściciel. Wręcz przeciwnie, zakres pełnomocnictwa, zgodnie z zamiarem Sprzedających, jest maksymalnie ograniczony do podejmowania niezbędnych czynności formalnych, dokumentacyjnych, etc., gdyż przekazanie Kupującemu prawa do dysponowania Nieruchomością nastąpi w dacie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży.

Jest to praktyka powszechnie spotykana w tego typu transakcjach, gdyż przed rozpoczęciem inwestycji deweloperskiej potencjalny inwestor (tu: Spółka) musi przeprowadzić różne czynności przygotowawcze, do których jednak nie potrzebuje prawa do dysponowania nieruchomością jak właściciel, stąd też pełnomocnictwo nie obejmuje takiego prawa, lecz ogranicza się do umożliwienia developerowi (Kupującemu) do podejmowania działań związanych z pozyskaniem różnych zgód, pozwoleń, etc.

Zatem aktywność Sprzedających ogranicza się wyłącznie do udzielenia Zgody oraz Pełnomocnictwa i trudno taką aktywność porównać z aktywnością porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, które podejmują działania w swoim interesie, a nie w cudzym - zwłaszcza że udzielenie takiego pełnomocnictwa w żadnej mierze nie jest przeniesieniem na inwestora (tu: na Kupującego) prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel, gdyż ani takiego zamiaru nie mają Sprzedający - i właśnie po to ograniczyli zakres pełnomocnictwa; ani nie jest to potrzebne nabywcy do pozyskania zgód, pozwoleń, itd. Również w analizowanym przypadku czynności, jakie podejmie Kupujący na podstawie pełnomocnictw Sprzedających, podejmie w celu przyspieszenia realizacji swoich interesów związanych z Inwestycją planowaną przez Wnioskodawcę, a nie przez Sprzedających, którzy przecież żadnej inwestycji na Nieruchomości nie realizują i nie zamierzają realizować. Zatem w tej sytuacji to Kupujący, czyli (…), jest podmiotem działającym profesjonalnie na rynku nieruchomości, a nie Sprzedający (w tym Wnioskodawca).

Podobne w tym zakresie stanowisko jest trwale ugruntowane przez orzecznictwo sądów administracyjnych, czego przykładem są choćby poniższe wyroki (przy czym zaznaczamy, że wyroków potwierdzających prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy jest więcej):

a) Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 stycznia 2022 r. (sygn. I FSK 645/21):

„4.6. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy zauważyć należy, że w uzasadnieniu podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT argumentowano, że skarżąca podjęła działania podobne do tych, które wykonują podmioty zawodowo zajmujące się obrotem nieruchomościami, gdyż „(...) wykazała się wymaganą aktywnością, odpowiadając na zainteresowanie zakupem działek, ustalając warunki sprzedaży i określając sposób oczekiwanego działania przez pełnomocnika - odpowiednio do tego przygotowanego”. Działania te - w ocenie organu interpretacyjnego - „(...) wpisują się w schemat działań jakie prowadzą podmioty zajmujące się profesjonalnie tego rodzaju obrotem nieruchomościami” (str. 14 uzasadnienia skargi kasacyjnej). Z przedstawionej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumentacji wynikało zatem, że „wymagana aktywność podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą”, ograniczała się do zawarcia przez skarżącą umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości oraz do udzielenia w tej umowie przyszłemu nabywcy (podmiotowi o charakterze deweloperskim) pełnomocnictwa oraz zgody na dysponowanie tą nieruchomością dla celów budowlanych kupującego. Czynności te - jak trafnie przyjął Sąd pierwszej instancji - nie wykraczały jednak poza zwykłe wykonywanie prawa własności i nie powodowały, że skarżąca z tytułu tej sprzedaży stała się podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Skarżąca - poza odpowiedzią na zaproponowaną jej sprzedaż nieruchomości, zawarciem umowy przedwstępnej zbycia tej nieruchomości oraz zgodą na warunek, że kupujący przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży nieruchomości złoży w swoim imieniu wnioski o wydanie stosownych decyzji administracyjnych, które umożliwią mu realizację planowanej przez niego inwestycji - nie podejmowała aktywnych działań, podobnych do działań prowadzonych przez producentów, handlowców i usługodawców. Przypomnieć należy, że art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nie pozwala jednoznacznie sprecyzować sytuacji, w których aktywność danej osoby można kwalifikować jako zwykłe zbycie majątku prywatnego, a w jakim momencie działania te przeradzają się w działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT. Przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować różne działania przygotowawcze, np. w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę oraz inicjować postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają jednak podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań „handlowca”, tj. podatnika podatku od towarów i usług.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji opis zdarzenia przyszłego, rację należy przyznać Sądowi pierwszej instancji, który stwierdził, że na jego tle nie można przyjąć, że skarżąca w celu dokonania planowanej sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkowałoby koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Prawidłowo także Sąd pierwszej instancji przyjął, że „udzielenie pełnomocnictwa na cele budowlane miało na celu jedynie przyspieszenie procesu inwestycyjnego realizowanego przez kupującego” (s. 17 uzasadnienia wyroku). Podkreślić bowiem należy, że już z charakteru prawnego umowy przedwstępnej i celu jej zawarcia wynika, że umowa ta z natury rzeczy dąży do zawarcia umowy przyrzeczonej, tj. sprzedaży nieruchomości na rzecz kupującego. Podejmowanie przez przyszłego nabywcę czynności związanych z uzyskaniem stosownych decyzji i pozwoleń jest normalną okolicznością towarzyszącą zawieranym umową przedwstępnym sprzedaży nieruchomości i przyspiesza proces inwestycyjny. Także uzależnienie zawarcia umowy przyrzeczonej od możliwości uzyskania stosownych pozwoleń czy decyzji nie wykracza poza granice racjonalnego kontraktowania i nie może być uważane za podejmowanie przez skarżącą (zbywającą nieruchomość) czynności zwiększających wartość i atrakcyjność działki, jeżeli zarówno skutki prawne i finansowe tych czynności obciążają przyszłego nabywcę i dokonywane są na jego rzecz. Jeżeli na jego wniosek nie zostaną wydane stosowne decyzje administracyjne i pozwolenia, to w świetle przyjętych w umowie przedwstępnej postanowień, umowa przyrzeczona może nie zostać zawarta. Podany we wniosku opis zdarzenia przyszłego w pełni uprawniał zatem do przyjętej przez Sąd pierwszej instancji oceny, że „aktywność skarżącej w pełni mieściła się w granicach zarządu majątkiem prywatnym”, a stanowisko to pozostaje co do zasady w zgodzie z przywołanym przez ten Sąd wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10, C-181/10.:

a) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 19 stycznia 2021 r. (sygn. I SA Bd 761/20): „Ocena organu opierająca się na znacznym stopniu zaangażowania w podniesienie atrakcyjności handlowej działki byłaby uzasadniona, gdyby Skarżący podejmował je (sam czy przez pełnomocnika) w takim celu, aby znaleźć, pozyskać kupca. Jeśli jednak kupiec już po uzgodnieniu warunków sprzedaży podejmuje je sam, a nie »pod dyktando« i według pomysłu właściciela gruntu, lecz mając na względzie własne potrzeby - to Sąd nie dostrzega w takim ułożeniu stosunków między sprzedawcą a kupującym argumentu przemawiającego za tym, że sprzedawca zachowuje się jak profesjonalista, przez co staje się handlowcem w rozumieniu ustawy o VAT. Z opisu przedstawionego we wniosku wynikają warunki, które jasno wskazują, że są istotne z punktu widzenia inwestycji, jaką chce tam dokonać kupujący a nie skarżący. Takie ułożenie stosunków między stronami umowy przedwstępnej niewątpliwie zabezpiecza interesy kupującego - gdyby bowiem okazało się, że gruntu nie można przystosować do jego potrzeb, wówczas nie będzie on zobowiązany do zawarcia definitywnej umowy zakupu. Wszystkie działania podejmowane są już po uzgodnieniu przez strony warunków transakcji, w celu realizacji potrzeb kupującego i to on sam się w nie angażuje; aktywność Skarżącego sprowadza się do udzieleniu pełnomocnictwa. Pełnomocnictwo to jest konieczne do tego, by to kupujący, a nie właściciel, mógł działać. Z podanych wyżej powodów Sąd nie zgadza się z oceną organu, że w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca »zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem”;

c) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 15 października 2020 r. (sygn. I SA/Go 275/20) Sąd wskazał: „Brak jest podstaw do kwalifikowania jako działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie swoich potrzeb. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą. Jak wynika z opisu wskazanego we wniosku - skarżący z własnej inicjatywy nie dokonywał żadnych działań i nakładów finansowych na spornej nieruchomości, zaś działania podjęte z inicjatywy nabywcy nieruchomości, służyły wyłącznie do realizacji jego własnych celów i pozostawały bez wpływu na cenę nieruchomości. Ponieważ w momencie zawarcia umowy przedwstępnej, nabywca nie dysponował jeszcze prawem do tej nieruchomości, nie mógł podejmować czynności przysługujących wyłącznie jej właścicielowi. Jednocześnie nabywca chciał się upewnić, czy na nieruchomości tej będzie mógł zrealizować swój zamierzony cel, co zresztą jest całkowicie uzasadnione. W przeciwnym bowiem razie prawdopodobnie nie byłby zainteresowany nabyciem przedmiotowej nieruchomości. Stąd wymogi postawione przez nabywcę w ramach umowy przedwstępnej, dotyczące składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na niej badań i odwiertów niezbędnych dla potwierdzenia, że jest ona wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nieruchomości inwestycji. Zauważyć należy przy tym, że czynności te nie były podejmowane w celu poszukiwania klienta przez skarżącą, lecz przez klienta w celu realizacji jego własnych interesów. Jeżeli zatem konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości zawiera umowę przedwstępną, oferuje określoną cenę, ale domaga się udzielenia pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności dla upewnienia się czy nieruchomość spełnia jego wymogi, to - zdaniem Sądu - nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Działania skarżącego nie noszą znamion działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, co wyklucza zastosowanie względem nich art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy”.

Powyższe stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim zostało podtrzymane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 października 2024 r., sygn. I FSK 364/21, jednak na moment złożenia niniejszego wniosku o interpretację nie zostało udostępnione jeszcze uzasadnienie ww. wyroku.

Podsumowując, Sprzedający, nie będą podejmować działań porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, a fakt że Spółka, jako przyszły nabywca Nieruchomości, podejmie określone czynności w swoim interesie formalnie na podstawie pełnomocnictw Sprzedających, nie czyni ze Sprzedających podatników VAT w odniesieniu do transakcji sprzedaży Nieruchomości. W konsekwencji sprzedaż udziałów w Nieruchomości przez każdego ze Sprzedających będzie opodatkowana PCC, a nie podatkiem VAT.

Natomiast w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania nr 1 za nieprawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT jedynie co do sprzedaży części nieruchomości przeznaczonej pod zabudowę, a w zakresie sprzedaży części nieruchomości nieprzeznaczonej pod zabudowę - opisanej w planie miejscowym jako teren pod drogi czy plac - będzie przysługiwać zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Spółka jest i na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej będzie zarejestrowanym podatnikiem VAT. Zakupioną od Sprzedających Nieruchomość Kupujący ma wykorzystywać do czynności opodatkowanych VAT, tj. poprzez realizację Inwestycji polegającej na budowie osiedla budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami i garażem podziemnym wraz z infrastrukturą niezbędną do prawidłowego funkcjonowania inwestycji w celu ich sprzedaży, czyli w ramach czynności opodatkowanej VAT. Wystąpi zatem związek VAT należnego (ze sprzedaży lokali przez Wnioskodawcę na Nieruchomości) z VAT naliczonym od zakupu Nieruchomości.

Sama zaś Nieruchomość jest częściowo terenem budowlanym, co jest o tyle istotne, że w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. W związku z tym, w sytuacji uznania transakcji sprzedaży Nieruchomości za podlegającą podatkowi od towarów i usług, to część ceny sprzedaży dotycząca terenów budowlanych winna być opodatkowana podatkiem VAT, a sprzedaż części Nieruchomości nieprzeznaczonej pod zabudowę (niestanowiąca terenu budowlanego, a teren przeznaczony pod drogi czy plac) winna być zwolniona z podatku od towarów i usług zgodnie z cytowanym przepisem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy o VAT ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z kolei z opisem zdarzenia przyszłego sprzedawana Nieruchomość jest niezabudowana oraz jest objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (MPZP) i częściowo przeznaczona pod zabudowę.

Zatem, uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że niezabudowana Nieruchomość stanowi tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, w części w jakiej przeznaczona jest zgodnie z MPZP pod zabudowę.

W konsekwencji dostawa Nieruchomości w całości nie może zostać objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, ale może skorzystać ze zwolnienia w części niestanowiącej zgodnie z MPZP terenu budowlanego.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z kolei z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43. ust. 1 pkt 2 ustawy o ustawy o podatku od towarów i usług, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

- brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że: „Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

Oznacza to, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar, nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Podobnie przykładowo uznał również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, zgadzając się przy tym z orzecznictwem polskich sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w interpretacji z dnia 29 grudnia 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.420.2023.3.DS, wskazując, że: „Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 VATU04, przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub VATU04, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”. Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego, w omawianej sytuacji, zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie miało zastosowania, z uwagi na fakt, że nie zostanie spełniony co najmniej jeden z warunków przedstawionych w tym przepisie. Z opisu sprawy wynika, że zakupili Państwo znajdujący się w budynku Lokal - czynność sprzedaży, w momencie jego nabycia, nie była opodatkowana podatkiem VAT. Zatem, nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu. Nie można tym samym uznać, że nie przysługiwało Sprzedającemu prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Podsumowując, wniesienie aportem Lokalu do Spółki cywilnej nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy”.

W powyższym kontekście, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że tak jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający Nieruchomość nabyli we wskazanych udziałach w trakcie trwania związków małżeńskich (tj. na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, a umów majątkowych nie zawierali), od osoby fizycznej, na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej dnia (…) maja 1998 roku, a zatem w okresie obowiązywania ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (dalej: ustawa o Podatku VAT i Podatku Akcyzowym).

Zgodnie z kolei z art. 4 pkt 1 Ustawy o Podatku VAT i Podatku Akcyzowym ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności określonych w art. 2, które wymienione są w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

A zatem regulacja ta nie dotyczyła nieruchomości, więc ich dostawa w okresie obowiązywania ww. Ustawy w ogóle nie podlegała opodatkowaniu. Takie stanowisko zajmują również organy podatkowe. Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 21 lutego 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.845.2021.1.JJ wskazał, że: „Należy podkreślić, że transakcje zbycia nieruchomości przed dniem 1 maja 2004 r. nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), grunt nie był towarem i jego zbycie nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, od dnia 1 maja 2004 r. dostawa nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy”.

Opierając się również regulacjach Ustawy o Podatku VAT i Podatku Akcyzowym uznać należałoby, że także nabycie udziału we współwłasności (np. nieruchomości) należy uznać za niepodlegające w ogóle opodatkowaniu VAT. Stanowisko takie zajął również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 lipca 2007 r., sygn. I FSK 1058/06 wskazując, że: „W podatku od towarów i usług istotny jest przedmiot czynności opodatkowanych, którym musi być towar lub usługa. Powyższe rozumienie udziału we współwłasności rzeczy wskazuje, że „udział we współwłasności nieruchomości” nie był w 2003 r. ani towarem, ani usługą w rozumieniu art. 4 pkt 1 i 2 u.p.t.u.p.a”.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż, opisanej we wniosku Nieruchomości, jeśli podlegałaby opodatkowaniu VAT to zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT transakcja ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy o VAT i będzie opodatkowana podatkiem VAT w części dotyczącej Nieruchomości przeznaczonej pod zabudowę, a w pozostałej części (drogi lokalnej, plac) będzie skorzystać ze zwolnienia opisanego art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Natomiast odnosząc się do sposobu dokumentowania transakcji sprzedaży nieruchomości, należy wskazać, iż zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu zostały określone w przepisach art. 106a-106q ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 106b ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, „Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b”.

Natomiast przepis art. 106b ust. 2 ww. ustawy stanowi, że podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez sprzedaż należy rozumieć „odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów”.

Reasumując wątek wystawienia faktury, z przywołanych powyżej przepisów wynika, iż podatnik VAT co do zasady jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług. Jednocześnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktury dokumentującej sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT. Przy czym, zdaniem Wnioskodawcy, w ww. sytuacjach podatnik może wystawić fakturę.

Jednocześnie wnioskodawca wskazuje, iż w tożsamym stanie faktycznym zostały wydane dwie interpretacje indywidualne stwierdzające, iż stanowisko w nich przedstawione jest prawidłowe, tj. o sygn. akt 0111-KDIB3-3.4012.253.2025.3.AW (z wniosku p. A. G.) i o sygn. akt 0111-KDIB3-3.4012.254.2025.3.MPU (z wniosku p. B. G.).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania postawione przez Panią we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Pani zapytania), oraz rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. Zatem pozostałe kwestie, które zostały przez Panią poruszone we własnym stanowisku, a które nie zostały objęte pytaniami w zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112:

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że:

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE:

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Pani wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w związku ze sprzedażą udziałów Nieruchomości opisanej we wniosku, powstanie po Pani stronie obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT.

Aby odpowiedzieć na Pani pytanie, w pierwszej kolejności należy ustalić czy w celu dokonania sprzedaży swoje udziału w działce nr A podjęła Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Działania o takim właśnie charakterze skutkowałyby koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ze wskazanych powyżej orzeczeń wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Z opisu sprawy wynika, że zamierza Pani sprzedać Spółce udział w wysokości ½ części w opisanej nieruchomości nr A.

W dniu (…) grudnia 2024 r. została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży Nieruchomości pomiędzy Spółką Kupującą, a właścicielami nieruchomości - Panią oraz trzema innymi Sprzedającymi.

W celu umożliwienia Kupującemu wykonania czynności niezbędnych dla przygotowania przez Kupującego realizacji Inwestycji na Nieruchomości Sprzedający wyrazili zgodę dla Kupującego oraz podmiotów wskazanych przez Kupującego na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane w pełnomocnictwie oraz, że pełnomocnik może być stroną czynności dokonywanej w imieniu mocodawcy.

Wskazała Pani, że Sprzedający nie podejmowali działań związanych z:

- uzyskaniem warunków technicznych przyłączenia Planowanej Inwestycji do sieci infrastruktury technicznej,

- uzyskaniem warunków usunięcia kolizji sieci infrastruktury technicznej w związku z przyłączeniem Planowanej Inwestycji do sieci infrastruktury technicznej,

- uzyskaniem decyzji o lokalizacji zjazdów na Nieruchomość,

- uzyskaniem decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji użytków rolnych w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych,

- uzyskaniem innych decyzji niezbędnych w procesie uzyskania Pozwolenia Na Budowę,

- wykonaniem czynności przygotowawczych niezbędnych do uzyskania Pozwolenia Na Budowę.

Sprzedający podkreślili w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży, że czynności podejmowane w oparciu o udzielone pełnomocnictwo podejmowane są wyłącznie na rzecz i na rachunek Kupującego, a intencją Sprzedających nie było i nie jest podejmowanie jakichkolwiek działań w odniesieniu do Nieruchomości, które stanowią lub mogłyby być traktowane jako prowadzenie działalności gospodarczej w odniesieniu do Nieruchomości lub wykorzystaniem Nieruchomości jako składnika działalności gospodarczej.

Sprzedający i Kupujący ponadto postanowili, że powyższe pełnomocnictwo nie upoważnia pełnomocników do zaciągania zobowiązań finansowych w imieniu Sprzedających oraz że w przypadku, gdyby na skutek wydania w oparciu o to pełnomocnictwo decyzji wyłączających Nieruchomość z produkcji użytków rolnych Sprzedających obciążały jakiekolwiek opłaty Kupujący zobowiązuje się je pokryć i zapłacić opłaty wszelkie należności wynikające z takich decyzji.

Kupujący zobowiązał się informować na bieżąco Sprzedających o wszelkich decyzjach, uzgodnieniach, postanowieniach itp. uzyskanych na podstawie pełnomocnictwa i przekazywać Sprzedającym kopie dokumentów uzyskanych przez pełnomocników pocztą elektroniczną na adresy wskazane w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży i upoważnili ich, każdego z prawem do samodzielnego działania, do zawarcia w imieniu Sprzedających Umowy Sprzedaży na warunkach i za cenę ustaloną w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży na wypadek niestawiennictwa wszystkich lub któregokolwiek ze Sprzedających na termin w dniu zawarcia Umowy Sprzedaży albo w dacie końcowej zawarcia Umowy Sprzedaży w przypadku opisanym w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży, lub odmowy podpisania Umowy Sprzedaży przez wszystkich lub któregokolwiek ze Sprzedających pomimo stawiennictwa.

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem Pani zapytania objętego pytaniem oznaczonym we wniosku nr 1, należy wskazać, że jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, doszło do udzielenia Kupującej Spółce pełnomocnictwa do działania w m.in. Pani imieniu w zakresie niezbędnym do podejmowania określonych czynności będących w interesie Spółki Kupującej, które to związane są z planowaną przez tę Spółkę inwestycją.

Jak wynika z wniosku, czynności te następują w sensie chronologicznym, jeszcze przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży. Jednakże, udzielenie pełnomocnictwa przyszłemu Kupującemu umożliwiającego podjęcie czynności mających na celu dostosowanie gruntu do potrzeb Kupującego (pozwolenia, przyłącza itp.) nie jest staraniem Sprzedawcy, aby przedmiot dostawy uczynić bardziej atrakcyjnym dla potencjalnych nabywców. Sprzedający podkreślili w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży, że czynności podejmowane w oparciu o udzielone Pełnomocnictwo opisane wcześniej podejmowane są wyłącznie na rzecz i na rachunek Kupującego, a intencją Sprzedających nie było i nie jest podejmowanie jakichkolwiek działań w odniesieniu do Nieruchomości, które stanowią lub mogłyby być traktowane jako prowadzenie działalności gospodarczej w odniesieniu do Nieruchomości lub z wykorzystaniem Nieruchomości jako składnika działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w stosunku do ww. działki nie podejmowała Pani żadnych działań mających na celu podniesienie wartości rynkowej Nieruchomości. Dokonała Pani zakupu swojego udziału w działce nr A dla celów prywatnych. Przez cały okres posiadania udziałów w działce nr A, tj. od momentu nabycia nieruchomości aż do momentu planowanej sprzedaży, nie wykorzystywała Pani swoich udziałów w działce na potrzeby żadnej działalności, działka nie była też wynajmowana, ani dzierżawiona. Działka nr A nie była, ani nie jest wykorzystywana przez Panią w działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy. Nie była, ani nie jest Pani z tego tytułu czynnym podatnikiem podatku VAT. Działka nr A przez cały okres jej posiadania przez nie była przez Panią, ani Pani małżonka w żaden sposób wykorzystywana tj. „leżała odłogiem”. Nie występowała Pani o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg, nie prowadzono również działań marketingowych w związku z zamiarem sprzedaży Nieruchomości. Spółka zainteresowana zakupem Nieruchomości z własnej inicjatywy zaoferowała jej kupno. Nie podejmowała Pani żadnych działań w zakresie nawiązania kontaktu z Kupującym. Wszelkie czynności związane z nawiązywaniem kontaktu czy transakcją kupna działki wynikają z działań podejmowanych z inicjatywy Kupującego.

Można więc stwierdzić, że nie podejmowała Pani działań mających na celu zwiększenie atrakcyjności działki dla ewentualnych przyszłych Kupujących. Z kolei pełnomocnictwo udzielone Kupującej Spółce oraz udzielenie jej prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane miało na celu uzyskanie przez nią niezbędnych pozwoleń i decyzji dla realizacji planowanej inwestycji, a nie poprawę walorów nieruchomości dla potencjalnych nabywców.

Z powyższego wynika, że podjęte przez Kupującą Spółkę działania nie prowadzą do podwyższenia atrakcyjności działki, lecz nabywca wykonuje te czynności we własnym interesie, dla zrealizowania własnych potrzeb, w celu przystosowania działki do swoich określonych celów związanych z planowaną na tej nieruchomości inwestycją.

Mając powyższe na uwadze, w świetle całokształtu okoliczności sprawy, samo udzielenie przez Pani pełnomocnictwa Kupującemu do wykonania określonych czynności w celu dostosowania gruntu do potrzeb nabywcy oraz udzielenie prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowalne, przed sprzedażą, po zawarciu umowy przedwstępnej nie powoduje, że zostanie Pani z tego powodu uznany za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą.

W związku z powyższymi okolicznościami stwierdzić należy, że w odniesieniu do sprzedaży Pani udziału w działce nr A nie wystąpi ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzałyby, że sprzedaż przedmiotowej działki wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Nie podjęła Pani takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Całokształt powyższych okoliczności wskazuje, że Pani aktywność w pełni mieści się w granicach zarządu majątkiem prywatnym, a stanowisko to pozostaje w zgodzie z przywołanym wyrokiem TSUE C-180/10, C-181/10.

Dokonując sprzedaży swojego udziału w działce nr A, będzie Pani korzystać z przysługującego Pani prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Panią cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży Nieruchomości, a dostawę - cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z tym, dokonując sprzedaży udziału w niezabudowanej działce nr A, będzie Pani korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, sprzedaż Pani udziału w niezabudowanej działce nr A nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie będzie Pani w odniesieniu do tej czynności działała jako podatnik podatku od towarów i usług, zatem nie powstanie po Pani stronie obowiązek podatkowy w zakresie tego podatku.

Zatem przedstawione przez Pani stanowisko w zakresie pytania nr 1 w odniesieniu do podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Niniejsze rozstrzygnięcie jest spójne z ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z 6.11.2024 r. sygn. akt I FSK 1014/21, z 24.10.2024 r. sygn. akt I FSK 265/21, z 11.10.2024 r. sygn. akt I FSK 364/21, z 21.10.2024 r. sygn. akt I FSK 347/21, z 23.07.2024 r. sygn. akt I FSK 1677/20, z 10.09.2024 r. sygn. akt I FSK 1675/20).

Jednocześnie, odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 2 stała się bezprzedmiotowa, ponieważ w interpretacji - w odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 1 - rozstrzygnięto, że w analizowanej sprawie nie będzie Pani działała jako podatnik podatku od towarów i usług, a planowana transakcja nie będzie w ogóle podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zastrzec należy, że niniejsza interpretacja indywidualna rozstrzyga wyłącznie w zakresie skutków podatkowych dla Pani w podatku od towarów i usług w odniesieniu do sprzedaży Pani udziału w niezabudowanej nieruchomości gruntowej, tj. działce nr A.

Tym samym pozostałe kwestie, które zostały przez Panią poruszone we własnym stanowisku, a które nie zostały objęte pytaniami w zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług, nie podlegały ocenie w niniejszej interpretacji.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pani ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.