Interpretacja 0111-KDIB3-2.4012.598.2025.1.SR

Interpretacja indywidualna
- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ustawy o VAT w odniesieniu do podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach projektu inwestycyjnego pn. „(...)” (X.), które - po jego zakończeniu - nie są i nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym w szczególności do realizacji projektu pn. „(...)” (Y.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką z Grupy Kapitałowej (…) (dalej: „(…)”). Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) oraz jest polskim rezydentem podatkowym, tj. posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Spółka została utworzona aktem notarialnym z dnia (…) w wyniku podziału spółki A. (dalej: „A.”) poprzez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. W dniu (…) B. została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS (…).

Przed dniem wydzielenia, przez ponad 10 lat A., a następnie B., realizowała projekt inwestycyjny pn. „(...)” (dalej: „projekt X.”). Projekt ten znajdował się na etapie przygotowawczym - obejmował prace analityczne, koncepcyjne i dokumentacyjne, a także działania wstępne na terenie inwestycji, takie jak wyburzenia czy nasadzenia zastępcze. W ramach projektu nie rozpoczęto budowy żadnego obiektu ani jego części, a więc nie doszło do wytworzenia środka trwałego ani oddania jakiegokolwiek składnika majątku do używania.

Na potrzeby realizacji projektu X. poniesiono nakłady inwestycyjne o łącznej wartości ok. (…) PLN. Wydatki te zostały udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na A. lub - w późniejszym okresie - na B., w zależności od daty ich poniesienia. Podatek naliczony od tych zakupów został odliczony przez A. lub B., zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ wydatki te - w momencie ich poniesienia - były przeznaczone do realizacji inwestycji mającej służyć czynnościom opodatkowanym.

Decyzja o zamknięciu projektu X.

W wyniku przeprowadzonej rewizji założeń inwestycyjnych Komitet Inwestycyjny (dalej: „KI”) uznał projekt budowy X. za nieopłacalny. Ocena ta opierała się na obiektywnych, zewnętrznych przesłankach, w szczególności na znaczącym ryzyku ekonomicznego niepowodzenia wynikającym z obowiązujących regulacji prawnych, w tym przepisów dotyczących (…) oraz (…).

W konsekwencji, Spółka zdecydowała o zmianie koncepcji inwestycyjnej i rozpoczęciu prac nad alternatywnym przedsięwzięciem opartym na bardziej efektywnym ekonomicznie (…).

W dniu (...) 2025 r. Zarząd B. podjął Uchwałę nr (…), na mocy której formalnie zakończono realizację projektu X. W treści uchwały:

- złożono wniosek do Komitetu Inwestycyjnego (…) o zgodę na rozpoczęcie etapu planowania nowego projektu pn. „(...)” (dalej: „projekt Y.”),

- zakwalifikowano nakłady poniesione w ramach projektu X. w wysokości ok. (…) zł jako wydatki możliwe do wykorzystania w projekcie Y.,

- uznano pozostałe nakłady o wartości ok. (…) zł za wydatki niezwiązane z nową inwestycją i spisano je jako inwestycję zaniechaną,

- zobowiązano się do wystąpienia do Starostwa Powiatowego w (…) z wnioskiem o wygaszenie decyzji o pozwoleniu na budowę dla projektu X.

W następstwie powyższych decyzji, Spółka uruchomiła nowy, niezależny projekt inwestycyjny pn. „(…)”. Mimo, że nowy projekt częściowo wykorzystuje infrastrukturę przygotowaną na potrzeby projektu X. oraz realizowany jest w tej samej lokalizacji, stanowi odrębną inwestycję - różniącą się zakresem technologicznym, skalą, celem oraz założeniami operacyjnymi.

Spółka, dostosowując strategię do aktualnych warunków rynkowych i regulacyjnych, zapewnia racjonalne wykorzystanie środków finansowych, zgodność z przepisami prawa oraz realizację ekonomicznie efektywnego projektu Y.

W związku z zakończeniem projektu X., Spółka dokonała analizy poniesionych wcześniej wydatków i podzieliła je na dwie grupy:

1. Wydatki związane z projektem X., które mogą zostać przypisane do realizacji projektu Y. - w szczególności dotyczy to nakładów infrastrukturalnych i formalnoprawnych (ok. (…) PLN). Wydatki te zostały alokowane do projektu Y., a odliczony wcześniej podatek VAT będzie nadal pozostawał w związku z czynnościami opodatkowanymi.

2. Wydatki poniesione w ramach projektu X., które nie są i nie będą wykorzystywane w ramach projektu Y. ani żadnej innej działalności gospodarczej Spółki - obejmują one m.in. dokumentację projektową, opinie i analizy dotyczące wyłącznie X., część wynagrodzeń pracowników projektowych, a także inne wydatki niemające zastosowania przy realizacji Y. (ok. (…) PLN). Te wydatki pozostają niezwiązane z dalszą działalnością gospodarczą Spółki.

Towary i usługi objęte tą drugą kategorią nie zostały przekazane na inne cele, nie zostały wykorzystane do działalności zwolnionej, nie zostały odpłatnie zbyte ani wykorzystane do działalności nieopodatkowanej. Wszelkie nabyte towary i usługi związane z tymi wydatkami nie są już wykorzystywane w bieżącej działalności gospodarczej Spółki. Spółka przeprowadziła ocenę możliwości ponownego wykorzystania tych towarów i usług, która wykazała brak realnych i racjonalnych przesłanek technicznych oraz ekonomicznych do ich dalszego użycia w działalności gospodarczej. Spółka nie zmieniła przeznaczenia tych towarów i usług - zakończyła ich wykorzystanie w wyniku formalnego zamknięcia projektu X.

Pytanie

Czy Spółka jest zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ustawy o VAT w odniesieniu do podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach projektu inwestycyjnego pn. „(...)” (X.), które - po jego zakończeniu - nie są i nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym w szczególności do realizacji projektu pn. „(...)” (Y.)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie była zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT w odniesieniu do wydatków poniesionych w ramach niezrealizowanego projektu inwestycyjnego pn. „(...)” (X.), które - po formalnym zakończeniu projektu - nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

Uzasadnienie

W ocenie Spółki, podatek VAT naliczony od towarów i usług nabywanych w ramach zaniechanego projektu inwestycyjnego X., nie podlega korekcie na podstawie art. 91 ustawy o VAT. Wydatki te zostały bowiem poniesione w celu realizacji czynności opodatkowanych VAT i prawo do odliczenia przysługiwało Spółce w momencie ich poniesienia, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Skoro inwestycja została zaniechana, a towary i usługi nie są wykorzystywane do czynności nieopodatkowanych ani zwolnionych, nie zachodzą przesłanki do korekty podatku odliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania. (art. 91 ust. 8 ustawy o VAT).

Z przywołanych wyżej przepisów art. 86 i art. 91 ustawy o VAT wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

Spółka B. formalnie zamknęła projekt X. na podstawie Uchwały nr (…) z dnia 15 stycznia 2025 r., w następstwie decyzji Komitetu Inwestycyjnego (…), który uznał kontynuację tej inwestycji za ekonomicznie nieuzasadnioną. W przypadku inwestycji X. Spółka A., a następnie B., w chwili ponoszenia wydatków na projekt X.:

- prowadziła działalność opodatkowaną VAT,

- planowała realizację (…), której sprzedaż energii stanowiłaby czynności opodatkowane,

- nie planowała wykorzystania nabytych towarów/usług do czynności nieopodatkowanych lub zwolnionych.

Decyzja o zaniechaniu inwestycji X. nie wynikała z działań lub zaniedbań Spółki, lecz ze:

- zmian regulacyjnych w zakresie (…),

- wymogów (…),

- braku ekonomicznej opłacalności inwestycji w zmienionym otoczeniu prawnym i rynkowym.

Zatem zaniechanie inwestycji nie wynikało z działań Spółki, lecz z czynników zewnętrznych, niezależnych od jej woli. Decyzja o zamknięciu projektu X. miała racjonalne i obiektywne podstawy ekonomiczne oraz regulacyjne.

Wydatki poniesione w ramach projektu X. miały wyłączną przyczynę w planowanej działalności opodatkowanej - miała to być budowa (…), który miał służyć działalności opodatkowanej VAT (dostawa energii). B. (a wcześniej A.) ponosiła systematycznie nakłady inwestycyjne przez ponad 10 lat, co jednoznacznie potwierdza istnienie obiektywnego zamiaru rozpoczęcia działalności gospodarczej w ramach planowanej inwestycji.

Zgromadzona dokumentacja oraz wieloletni proces przygotowawczy jednoznacznie wskazują, że intencją Spółki było przeznaczenie inwestycji do działalności opodatkowanej VAT. Tym samym prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługiwało w momencie zakupu. Późniejsze zaniechanie realizacji projektu nie anuluje prawa do odliczenia, jeżeli w momencie poniesienia wydatku istniał zamiar wykorzystania go do czynności opodatkowanych. Projekt X. został zaniechany z przyczyn niezależnych od Spółki, tj. z uwagi na zmieniające się warunki prawno-regulacyjne (…), które wpływały na rentowność inwestycji. Prawo do odliczenia VAT powstaje, jeżeli - w momencie nabycia - podatnik działał w zamiarze wykonywania czynności opodatkowanych. Odliczenie nie jest uzależnione od finalnego rezultatu inwestycji (jej realizacji lub zaniechania), lecz od zamiaru wykorzystania nabytych towarów i usług w działalności opodatkowanej VAT w chwili ich nabycia.

W orzecznictwie i interpretacjach podatkowych przyjmuje się, że jeśli zaniechanie inwestycji następuje z przyczyn niezależnych od podatnika, nie ma on obowiązku korygowania odliczonego wcześniej VAT. Przykładowo, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 maja 2021 r. (nr 0112-KDIL1-1.4012.133.2021.1.EB) potwierdza, że w takich sytuacjach korekta nie jest wymagana: „Należy wskazać, że nie w każdym przypadku zaniechanie inwestycji będące konsekwencją podejmowanych świadomie decyzji gospodarczych/działań podatnika musi skutkować utratą prawa do odliczenia podatku naliczonego. Za okoliczności takie należy również uznać przypadek zaniechania inwestycji polegającej na planowanej budowie hotelu, w przypadku gdy jej realizacja z przyczyn ekonomicznych staje się nieopłacalna/bezcelowa.

W analizowanym przypadku kontynuowanie rozpoczętej inwestycji byłoby nieracjonalne, skoro Wnioskodawca wskazał, że dalsza kontynuacja inwestycji z przyczyn od podatnika niezależnych, nie byłaby poparta względami ekonomicznymi, nadto jej realizacja mogłaby w istotny sposób wpłynąć na pogorszenie się kondycji finansowej Wnioskodawcy, a także byłaby zagrożeniem dla jego bieżącego funkcjonowania. Dlatego też zaniechanie inwestycji, w tym konkretnym przypadku nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków”.

Z kolei Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 28 czerwca 2022 r. (0111-KDIB3-1.4012.212.2022.1.IK). Jak wskazał organ podatkowy: „(…) w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. (…) Tym samym w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo do odliczenia zostaje zachowane. (…) Pomimo że zaniechanie inwestycji stanowi konsekwencje świadomych działań biznesowych, to nie sposób uznać, że działania te stanowią okoliczności, w przypadku których zaniechanie inwestycji skutkuje zmianą prawa do odliczenia i koniecznością dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego. W takim przypadku kontynuowanie rozpoczętej inwestycji byłoby nieracjonalne. Dlatego też zaniechanie inwestycji, w tym konkretnym przypadku nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków.”

Również TSUE w wyroku z dnia 17 października 2018 r. w sprawie C-249/17 Ryanair Ltd przeciwko The Revenue Commissioners zwrócił uwagę na pierwotne przeznaczenie nabywanych do procesu inwestycyjnego towarów i usług. TSUE w omawianym orzeczeniu wziął pod uwagę zamiar podatnika - oparty na obiektywnych przesłankach - dotyczący wykorzystywania towarów i usług nabytych w procesie inwestycyjnym do wykonywania czynności opodatkowanych. W wyroku czytamy: „Ryanair działał jako podatnik w chwili ponoszenia wydatków związanych ze świadczeniem spornych usług. Tym samym Ryanair korzysta co do zasady z prawa do bezpośredniego odliczenia VAT naliczonego od tych usług, nawet jeśli ostatecznie ta działalność gospodarcza, która miała doprowadzić do opodatkowanych transakcji, nie została wykonana, a zatem nie doprowadziła do takich transakcji”.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym nie występują przesłanki do dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ustawy o VAT w odniesieniu do wydatków poniesionych w ramach realizacji projektu inwestycyjnego X., które - po jego formalnym zakończeniu - nie zostały i nie będą wykorzystane w ramach nowej inwestycji Y.

Wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z projektem X. od początku były związane z planowaną działalnością opodatkowaną VAT. Intencją Spółki było wykorzystanie tych nakładów w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu. Zaniechanie inwestycji wynikało z obiektywnych przesłanek natury ekonomicznej i regulacyjnej - w szczególności z wprowadzenia niekorzystnych regulacji unijnych, w tym wymogów wynikających z (…).

Decyzja o rezygnacji z realizacji inwestycji była niezależna od Spółki i została podjęta w ramach racjonalnego zarządzania majątkiem, w interesie ekonomicznym Grupy Kapitałowej.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy dotyczące korekty podatku naliczonego (ust. 1-6) stosuje się odpowiednio w przypadku zmiany prawa do odliczenia podatku VAT. Zmiana taka może nastąpić m.in. w przypadku:

- przeznaczenia towarów lub usług do działalności niepodlegającej opodatkowaniu,

- zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej,

- przekazania składnika majątku do działalności zwolnionej z VAT.

Żadna z wyżej wskazanych sytuacji nie występuje w analizowanym stanie faktycznym. Projekt X. został zakończony przed etapem realizacji - nie doszło do wytworzenia ani oddania do użytkowania żadnego środka trwałego, a poniesione wydatki nie zostały wykorzystane w żadnej innej działalności Spółki. Tym samym nie nastąpiło ani wykorzystanie ich do czynności nieopodatkowanych, ani przesunięcie do strefy działalności zwolnionej lub poza VAT. Brak jest zatem podstaw do przyjęcia, że doszło do zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT. Zakończenie ich wykorzystania wynikało wyłącznie z zakończenia projektu X.

W tym kontekście istotne jest również, że projekt X. nie wszedł w fazę użytkowania - nie rozpoczął się pięcioletni okres korekty, o którym mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym korekta z tytułu zmiany przeznaczenia środka trwałego w okresie jego użytkowania w ogóle nie znajduje tu zastosowania.

Odnosząc się do pojęcia „zmiany przeznaczenia” w rozumieniu art. 91 ustawy o VAT, należy wskazać, że samo zaprzestanie wykorzystywania towarów lub usług nie jest równoznaczne z ich wykorzystaniem do czynności nieopodatkowanych, ani nie stanowi automatycznie zmiany przeznaczenia skutkującej obowiązkiem korekty. Jeżeli nabyte towary lub usługi pierwotnie miały służyć działalności opodatkowanej, lecz z przyczyn niezależnych od podatnika nie zostały wykorzystane, a ich przeznaczenie nie zostało zmienione (tj. nie przekazano ich na cele działalności zwolnionej lub niepodlegającej opodatkowaniu), nie powstaje obowiązek korekty podatku naliczonego w rozumieniu art. 91 ust. 7 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych, zgodnie z którymi brak realizacji inwestycji - o ile nie oznacza zmiany jej związku z działalnością opodatkowaną - nie skutkuje obowiązkiem korekty podatku VAT naliczonego.

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie jest zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków poniesionych w ramach niezrealizowanego projektu X. Przemawiają za tym następujące argumenty:

1. Prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługiwało Wnioskodawcy w momencie poniesienia wydatków i zostało zrealizowane zgodnie z obowiązującymi przepisami.

2. Zaniechanie inwestycji nastąpiło z przyczyn niezależnych od Spółki (ekonomiczno-regulacyjnych), bez zmiany intencji co do przeznaczenia wydatków do działalności opodatkowanej.

3. Wydatki te nie zostały wykorzystane w działalności zwolnionej z VAT ani w działalności niepodlegającej opodatkowaniu - nie doszło więc do przesunięcia ich do sfery nieopodatkowanej.

4. Nie powstały środki trwałe ani inne składniki majątku oddane do użytkowania, które mogłyby podlegać korekcie zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT.

5. Nie doszło do zmiany przeznaczenia wydatków do działalności zwolnionej lub niepodlegającej VAT, ich wykorzystania poza działalnością gospodarczą, ani zakończenia działalności gospodarczej - czyli sytuacji, do których odnosi się art. 91 ust. 7-8 ustawy o VAT.

W konsekwencji, poniesione wydatki, które nie zostały przypisane do nowego projektu Y., nie powodują zmiany prawa do odliczenia w rozumieniu art. 91 ust. 7 ustawy o VAT. Wobec tego nie powstaje obowiązek dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego. Spółka nie przekazała tych towarów ani usług do działalności zwolnionej z VAT czy niepodlegającej opodatkowaniu - ich przeznaczenie nie zostało zmienione, a jedynie zaniechano realizacji pierwotnej inwestycji z przyczyn niezależnych od Spółki. W związku z tym brak jest przesłanek, które uzasadniałyby korektę dokonanych wcześniej odliczeń, a zachowane prawo do odliczenia pozostaje w zgodzie z przepisami art. 86 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach np. przyszłej działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Zatem w sytuacji, gdy podatnik dokonuje nabycia towarów i usług, które zmierzają do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie ich nabycia za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W tym miejscu należy podkreślić również, że Trybunał Sprawiedliwości UE wielokrotnie stwierdzał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega podatkowi VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.

Potwierdzeniem powyżej przedstawionej linii orzecznictwa jest m.in. wyrok TSUE w sprawie C-268/83 D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen, z którego to wynika, że regulacja dotycząca odliczenia ma za cel całkowicie odciążyć podmiot podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT od podatku od wartości dodanej, który jest winien zapłacić w związku ze swoją działalnością gospodarczą. Wspólny system wartości dodanej zapewnia, że obciążenie podatkiem VAT jest całkowicie neutralne wobec każdego przedsiębiorstwa, niezależnie od celów i wyników przedsiębiorstwa, pod warunkiem, że takie przedsiębiorstwo samo w sobie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 91 ustawy.

W świetle art. 91 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 3 ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy:

Na mocy art. 91 ust. 8 ustawy:

Z przywołanych wyżej przepisów art. 86 i art. 91 ustawy wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

Z opisu sprawy wynika, że realizowali Państwo projekt inwestycyjny pn. „(...)” (projekt X.). Podatek naliczony od poniesionych wydatków został odliczony zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ wydatki te - w momencie ich poniesienia - były przeznaczone do realizacji inwestycji mającej służyć czynnościom opodatkowanym. W wyniku przeprowadzonej rewizji założeń inwestycyjnych Komitet Inwestycyjny uznał projekt budowy (…) za nieopłacalny. Ocena ta opierała się na obiektywnych, zewnętrznych przesłankach, w szczególności na znaczącym ryzyku ekonomicznego niepowodzenia wynikającym z obowiązujących regulacji prawnych, w tym przepisów dotyczących (…). W konsekwencji, zdecydowali Państwo o zmianie koncepcji inwestycyjnej i rozpoczęciu prac nad alternatywnym przedsięwzięciem opartym na bardziej efektywnym ekonomicznie (…). W następstwie powyższych decyzji, uruchomili Państwo nowy, niezależny projekt inwestycyjny pn. „(…)” (projekt Y.).

W związku z zakończeniem projektu X., dokonali Państwo analizy poniesionych wcześniej wydatków i podzielili je Państwo na dwie grupy:

1. Wydatki związane z projektem X., które mogą zostać przypisane do realizacji projektu Y. - w szczególności dotyczy to nakładów infrastrukturalnych i formalnoprawnych (ok. (…) PLN). Wydatki te zostały alokowane do projektu Y., a odliczony wcześniej podatek VAT będzie nadal pozostawał w związku z czynnościami opodatkowanymi.

2. Wydatki poniesione w ramach projektu X., które nie są i nie będą wykorzystywane w ramach projektu Y. ani żadnej innej działalności gospodarczej - obejmują one m.in. dokumentację projektową, opinie i analizy dotyczące wyłącznie X., część wynagrodzeń pracowników projektowych, a także inne wydatki niemające zastosowania przy realizacji Y. (ok. (…) PLN). Te wydatki pozostają niezwiązane z dalszą Państwa działalnością gospodarczą. Spisali je Państwo jako inwestycję zaniechaną.

Państwa wątpliwości dotyczą obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ustawy o VAT w odniesieniu do podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach projektu inwestycyjnego pn. „(...)”, które - po jego zakończeniu - nie są i nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym w szczególności do realizacji projektu pn. „(...)”.

Stwierdzenie, czy konieczność korekty rzeczywiście zachodzi wymaga zbadania okoliczności, na skutek których podatnik zaniechał inwestycji lub wykonywania czynności opodatkowanych. Taki wniosek można wyciągnąć z orzeczeń ETS wydanych na kanwie przepisu art. 20(1)(b) VI Dyrektywy, a mianowicie w sprawie C-37/95 Państwo Belgijskie a Ghent Coal Terminal NV oraz C-110/94 między Intercommunale voor zeewaterontziliting (INZO) a Państwem Belgijskim. W obu przypadkach chodziło o sytuacje, w których podatnik zaniechał inwestycji z przyczyn „pozostających poza jego kontrolą”, na skutek decyzji innego organu nakazującego zmianę miejsca prowadzenia działalności i zamiany działki, na której rozpoczęto inwestycję (C-37/95) i sytuacji, w której „decyzja o zaniechaniu inwestycji wynikała z przeprowadzonego studium jej opłacalności, które nie potwierdziło możliwości generowania zysku z danej działalności” (C-110/94).

Zatem podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego od towarów i usług nabytych w związku z pracami inwestycyjnymi wykonywanymi z przeznaczeniem ich na planowaną działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT, a nabyte prawo do odliczenia pozostaje w mocy, nawet jeśli w wyniku niezależnych od niego okoliczności podatnik nigdy nie wykorzystał nabytych towarów lub usług do transakcji opodatkowanych podatkiem VAT. Zawsze jednak należy brać pod uwagę okoliczności towarzyszące temu zachowaniu, a w szczególności, czy były one konsekwencją zdarzeń od podatnika niezależnych, czy też podejmowanych świadomie decyzji gospodarczych.

Tym samym, w sytuacji, kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo do odliczenia zostaje zachowane.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że ponosząc wydatki na realizację projektu inwestycyjnego dotyczącego budowy (…), mającego służyć - jak wynika z opisu sprawy - do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, mieli Państwo prawo (o ile nie wystąpiły przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy) do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z poniesieniem ww. wydatków.

Jednocześnie przedstawiony we wniosku opis sprawy wskazuje, że przyczyny podjęcia decyzji o zaniechaniu inwestycji wynikają z okoliczności od Państwa niezależnych. Wskazali Państwo bowiem, że w wyniku przeprowadzonej rewizji założeń inwestycyjnych Komitet Inwestycyjny uznał projekt budowy (…) za nieopłacalny, a ocena ta opierała się na obiektywnych, zewnętrznych przesłankach, w szczególności na znaczącym ryzyku ekonomicznego niepowodzenia wynikającym z obowiązujących regulacji prawnych, w tym przepisów dotyczących (…).

Należy mieć na uwadze, że gdy okoliczności danej sprawy sprowadzają się do zmiany zewnętrznej sytuacji czyniącej inwestycję niewykonalną, nie oznacza to, że wydatki na realizację projektu inwestycyjnego nie zostały poniesione w celu wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wprawdzie w przedstawionej sytuacji to Państwo podjęli decyzję o zaniechaniu przedmiotowej inwestycji, jednak spowodowane zostało to warunkami niezależnymi od Państwa.

Dla oceny związku wydatku ze sprzedażą opodatkowaną należy brać pod uwagę przede wszystkim cel wydatku w dacie jego poniesienia. W przedmiotowej sprawie cel ten był taki sam w dacie poniesienia wydatków na realizację projektu inwestycyjnego dotyczącego budowy (…), jak w dacie zaniechania inwestycji. Celem tym była działalność gospodarcza w zakresie sprzedaży energii wytworzonej w (…). Rezygnacja przez Państwa z inwestycji nie spowodowała, że uległ zmianie cel wydatków na realizację projektu inwestycyjnego dotyczącego budowy (…), w okresie, w którym Państwo je ponosili.

Jak wynika z treści wniosku, decyzja o zaniechaniu inwestycji X. nie wynikała z Państwa działań lub zaniedbań, lecz ze zmian regulacyjnych w zakresie (…), wymogów (…) oraz braku ekonomicznej opłacalności inwestycji w zmienionym otoczeniu prawnym i rynkowym.

Powyższe należy traktować jako okoliczność, która ma charakter zewnętrzny niezależny od Państwa woli, a tym samym rezygnacja z inwestycji spowodowana została okolicznościami, za które nie ponoszą Państwo odpowiedzialności.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa, przedstawione okoliczności sprawy, a także orzecznictwo TSUE - pomimo decyzji o zaniechaniu inwestycji - zachowają Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację projektu inwestycyjnego dotyczącego budowy (…). Powyższe wynika z faktu, że na moment ponoszenia tych wydatków - inwestycja miała służyć czynnościom wyłącznie opodatkowanym, a zaniechanie inwestycji nastąpiło z przyczyn od Państwa niezależnych (zewnętrznych).

Zatem zaniechanie inwestycji, w tym konkretnym przypadku, nie pozbawia Państwa prawa do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków na realizację projektu inwestycyjnego dotyczącego budowy (…), a w konsekwencji nie są Państwo zobowiązani do dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego od tych wydatków.

Jednocześnie należy wskazać, że w związku z podjęciem przez Państwa decyzji o zakończeniu realizacji projektu inwestycyjnego dotyczącego budowy (…), nie doszło do zmiany przeznaczenia ww. inwestycji. Wynika to z faktu, że wydatki poniesione w ramach projektu inwestycyjnego dotyczącego budowy (…), które nie są i nie będą wykorzystywane w ramach projektu Y., pozostają niezwiązane z dalszą Państwa działalnością. Towary i usługi nie zostały przekazane na inne cele, nie zostały wykorzystane do działalności zwolnionej, nie zostały odpłatnie zbyte ani wykorzystane do działalności nieopodatkowanej. Wszelkie nabyte towary i usługi związane z tymi wydatkami nie są już wykorzystywane w bieżącej działalności gospodarczej.

Podsumowując, nie są Państwo zobowiązani do dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ustawy o VAT w odniesieniu do podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach projektu inwestycyjnego pn. „(...)”, które - po jego zakończeniu - nie są i nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym w szczególności do realizacji projektu pn. „(...)”.

Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy i własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa - rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stąd też podkreślić należy, że interpretacja została wydana w oparciu o informacje, że przyczyną zaniechania inwestycji związanej z budową (…) był brak ekonomicznej opłacalności inwestycji w związku z obecnie obowiązującymi regulacjami prawnymi, w tym przepisami dotyczącymi (…). Zatem niniejsza interpretacja odnosi się do sytuacji gdy w okresie od poniesienia wydatków nie wystąpiły inne okoliczności wskazujące na wcześniejsze zaniechanie inwestycji z innych przyczyn.

W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.