Interpretacja 0111-KDIB3-2.4012.634.2025.1.KK

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

 

11 sierpnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 6 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

 

Opis zdarzenia przyszłego

 

Od (…) r. prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą, której podstawowym przedmiotem działalności jest działalność gastronomiczna (restauracja, sala weselna). W tej działalności wykorzystuje Pani budynek użytkowy nabyty w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej przez Panią i Pani męża w dniu (…) r. Transakcja ta w części dotyczącej budynku była opodatkowana podatkiem VAT z zastosowaniem ówcześnie obowiązującej stawki 22% VAT. Od tego czasu budynek był dwukrotnie (w (…) i (…)r.) ulepszany (rozbudowywany) i obecna jego wartość początkowa wynosi (…) zł. Podatek naliczony zarówno związany z zakupem budynku, jak i późniejszymi jego ulepszeniami był odliczony od podatku należnego.

Ze względu na pogarszający się stan zdrowia z dniem (…) r. zamierza Pani zakończyć działalność gospodarczą zgłoszoną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: CEiDG). Budynek restauracji będzie przebudowany w (…) r. na kilka mieszkań, które będą wynajmowane przez Panią w ramach tzw. najmu prywatnego, tj. poza zgłoszoną do CEiDG działalnością gospodarczą.

Budynek po przebudowie zaliczany będzie do budynków mieszkalnych, zgodnie z odrębnymi przepisami. Suma wydatków poniesionych na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, będzie wyższa niż 30% aktualnej do tego momentu wartości początkowej.

Po ulepszeniu lokale zamierza Pani wynajmować na cele mieszkalne (najem długoterminowy), zwolnionego od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Z tego powodu nie będzie Pani przysługiwało odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z nabycia towarów i usług związanych z ulepszeniem, tj. adaptacją budynku na cele mieszkaniowe. Wynajem tych mieszkań będzie wtedy Pani jedyną aktywnością, która będzie mogła być uznana za mającą znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W okresie po zakończeniu działalności gastronomicznej i wykreśleniu działalności gospodarczej CEiDG przychody roczne ze sprzedaży nie będą w żadnym roku przekraczały 240.000 zł. Ze względu na pogarszający się już obecnie stan zdrowia, który jest jedną z przyczyn rezygnacji z prowadzenia restauracji, zakłada Pani, że wynajmem mieszkań zajmować będzie się Pani ok. 5-10 lat.

Pytania

 1. Czy w przypadku likwidacji prowadzonej działalności gospodarczej zarejestrowanej w CEiDG, ale z zamiarem przebudowy lokalu gastronomicznego na lokale mieszkalne przeznaczone na wynajem na cele mieszkaniowe, będzie Pani zobowiązana przedmiotową nieruchomość ująć w spisie towarów z natury sporządzanym na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy na moment likwidacji działalności gospodarczej zgłoszonej do CEiDG i będzie Pani miała obowiązek jej opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy?

 2. Czy w przypadku zaprzestania wynajmu lokali mieszkalnych, przy braku jakichkolwiek innych czynności stanowiących działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy, będzie Pani zobowiązana przedmiotową nieruchomość ująć w spisie towarów z natury sporządzanym na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy na moment zaprzestania tego wynajmu oraz będzie Pani miała obowiązek jej opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy?

Pani stanowisko w sprawie

Ad. 1.

W myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną albo przedsiębiorstwem w spadku wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wynajmowanie lokali w sposób systematyczny i w celach zarobkowych spełnia zatem kryteria uznania tych czynności za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Tym samym zakończenie prowadzenia działalności gastronomicznej, przy rozpoczęciu przebudowy nieruchomości na lokale mieszkalne w celu ich wynajmu na cele mieszkaniowe, nie będzie oznaczać likwidacji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy ani zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu w rozumieniu art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji nie wystąpi Pani zdaniem obowiązek sporządzenia spisu z natury, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy, ani obowiązek opodatkowania przedmiotowej nieruchomości na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy.

Ad. 2.

W myśl art. 14 ust. 4 ustawy przepisy art. 14 ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ewentualna przyszła rezygnacja z zaprzestania wynajmu lokali mieszkalnych, przy równoczesnym braku jakichkolwiek innych czynności stanowiących działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy, oznaczałaby zatem co do zasady konieczność uwzględnienia nieruchomości w spisie z natury.

Należy zwrócić uwagę, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tym przepisie warunki.

Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl art. 2 pkt 14 ustawy przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Skoro zatem w stosunku do budynku od czasu jego pierwszego zasiedlenia (rozumianego jako oddanie do używania po ulepszeniu polegającym na adaptacji budynku na cele mieszkaniowe) do momentu zaprzestania świadczenia usług najmu upłynie okres dłuższy niż 2 lata, zostaną spełnione przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, gdyby nawet istniał obowiązek ujęcia przedmiotowego budynku w sporządzonym na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy spisie z natury, korzystałby on ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy jednak dodatkowo zwrócić uwagę na fakt, że zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy przepisu ust. 1 ustawy nie stosuje się do podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku m.in. na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, czyli do podatników, u których wartość sprzedaży, z wyłączeniem podatku, nie przekroczyła w poprzednim ani bieżącym roku podatkowym kwoty 200.000 zł (a od 1 stycznia 2026 r. kwoty 240.000 zł). Skoro tak, to w przypadku nieosiągnięcia w kolejnych latach wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, przepisy art. 14 nie będą miały do Pani zastosowania, i w takiej sytuacji na dzień zaprzestania wykonywania usług najmu nie będzie miała Pani ani obowiązku wykazania nieruchomości w spisie z natury, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy, ani zapłaty podatku na podstawie art. 14 ust. 12 ustawy.

Potwierdzenie prawidłowości Pani stanowiska znajduje Pani m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0114-KDIP1-3.4012.706.2023.1.JG z 9 września 2024 r oraz nr 0112-KDIL1-1.4012.167.2025.2.AR z 10 czerwca 2025 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, polegającej na wykorzystaniu towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że od (…) r. prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą, której podstawowym przedmiotem działalności jest działalność gastronomiczna (restauracja, sala weselna). W tej działalności wykorzystuje Pani budynek użytkowy nabyty w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej przez Panią i Pani męża w dniu (…) r. Z dniem (…) r. zamierza Pani zakończyć działalność gospodarczą zgłoszoną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Budynek restauracji będzie przebudowany w (…) r. na kilka mieszkań, które będą wynajmowane przez Panią w ramach tzw. najmu prywatnego. Po ulepszeniu lokale zamierza Pani wynajmować na cele mieszkalne (najem długoterminowy), zwolnionego od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Wynajem tych mieszkań będzie wtedy Pani jedyną aktywnością, która będzie mogła być uznana za mającą znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 659 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

§ 1 Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

§ 2 Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Zatem, oddanie w ramach umowy najmu osobie trzeciej nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie podmiotu dokonującego wynajmu.

Mając na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że najem wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe), bez względu na to, czy najem jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem charakter usług najmu wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ww. art. 15 ust. 2 ustawy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie Pani wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia czy w przypadku likwidacji prowadzonej działalności gospodarczej zarejestrowanej w CEiDG, ale z zamiarem przebudowy lokalu gastronomicznego na lokale mieszkalne przeznaczone na wynajem na cele mieszkaniowe, będzie Pani zobowiązana przedmiotową nieruchomość ująć w spisie towarów z natury sporządzanym na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy na moment likwidacji działalności gospodarczej zgłoszonej do CEiDG i czy będzie Pani miała obowiązek jej opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy.

Wskazać w tym miejscu należy, że likwidacja działalności gospodarczej powoduje, że podmiot ten przestaje być podatnikiem podatku od towarów i usług. Przepisy ustawy o VAT przewidują w takim przypadku obowiązek opodatkowania towarów, w stosunku do których przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz sporządzenie spisu z natury. Obowiązki te wynikają z art. 14 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną albo przedsiębiorstwem w spadku wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego;

W myśl art. 14 ust. 2 ustawy:

Przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 albo art. 113a ust. 1.

Na mocy art. 14 ust. 4 ustawy:

Przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle art. 14 ust. 5 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3, zwany dalej „spisem z natury”. Podatnicy są obowiązani złożyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości towarów i o kwocie podatku należnego, nie później niż w dniu złożenia deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 14 ust. 6 ustawy:

Obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3.

W świetle powyższych regulacji prawnych, obowiązki wynikające z przepisu art. 14 ustawy ciążą na podatniku tegoż podatku, będącym osobą fizyczną zaprzestającym wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

W omawianej sprawie nie znajdą zatem zastosowania przepisy art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczące opodatkowania towarów w przypadku zaprzestania przez podatnika wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu - tzn. likwidacja działalności gospodarczej zarejestrowanej w CEiDG - ponieważ jak wyjaśniono, dalsze oddanie w najem lokali - na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług - skutkować będzie wykonywaniem działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy oraz dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu określonych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym kontynuując działalność poprzez najem lokali zachowana będzie ciągłość prowadzonej działalności gospodarczej, zatem w momencie zmiany w zakresie prowadzonej działalności (tj. zakończenie działalności gastronomicznej i jej wykreślenie z CEiDG) nie będzie miała Pani obowiązku sporządzenia remanentu likwidacyjnego i opodatkowania spisu z natury zgodnie z art. 14 ustawy o VAT w okolicznościach kontynuowania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (najem na cele mieszkalne po przebudowie budynku).

Zatem Pani stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Pani wątpliwości dotyczą również kwestii ustalenia czy w przypadku zaprzestania wynajmu lokali mieszkalnych, przy braku jakichkolwiek innych czynności stanowiących działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy, będzie Pani zobowiązana przedmiotową nieruchomość ująć w spisie towarów z natury sporządzanym na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy na moment zaprzestania tego wynajmu oraz czy będzie Pani miała obowiązek jej opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy.

Należy stwierdzić, że w przypadku likwidacji działalności, opodatkowaniu podlegają zarówno towary handlowe, jak też środki trwałe czy wyposażenie, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że w spisie z natury sporządzonym na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy ujmuje się towary, które na dzień zaprzestania działalności przez osobę fizyczną, po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, a w stosunku do których podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym w stosunku do środka trwałego w postaci budynku, co do którego przy nabyciu oraz ulepszeniach dokonywanych w (…) i (…) roku przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz po zaprzestaniu działalności gastronomicznej ponosiła Pani wydatki na jego ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ale nie dokonywała odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków, to środek trwały w postaci budynku powinna Pani wykazać w spisie z natury sporządzonym na dzień zaprzestania działalności, na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 1 i ust. 5 ustawy i opodatkować na zasadach obowiązujących przy sprzedaży tego budynku.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tym przepisie warunki.

 

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego przepisu wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku lub budowli upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków i budowli istotnym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

 

W myśl art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku, gdy po wybudowaniu budynek lub budowla jest wykorzystywany, w tym używany na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

 

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

 a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

 b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, przeanalizowania wymaga możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o wyżej cytowany przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów.

Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do omawianego budynku zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy określić, czy doszło do pierwszego zasiedlenia ww. budynku i jaki czas upłynął od tego momentu.

 

Przedstawione przez Panią zdarzenie przyszłe wskazuje, że:

   - w stosunku do budynku (nabytego w (…) r. i ulepszanego w (…) i (…)r.) doszło do jego pierwszego zasiedlenia (budynek był wykorzystywany w działalności gastronomicznej) i od tego momentu do dnia likwidacji Pani działalności gospodarczej (wykreślenia działalności z CEiDG) upłynie okres dłuższy niż 2 lata;

   - jednocześnie w stosunku do poniesionych nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym na rozbudowę ww. budynku (w (…) roku), które przekroczą 30% wartości początkowej ww. budynku, dojdzie do jego ponownego pierwszego zasiedlenia (budynek po przebudowie zaliczany będzie do budynków mieszkalnych i zamierza Pani wynajmować lokale położone w ww. budynku na cele mieszkalne) i od tego momentu do dnia likwidacji Pani działalności gospodarczej upłynie okres dłuższy niż 2 lata (wskazała Pani, że wynajmem mieszkań zajmować się będzie ok. 5-10 lat)  

   - to w takich okolicznościach zostaną spełnione przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, ujęty w - sporządzonym na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy - spisie z natury budynek będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy dostawie budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Zatem, również działka, na której znajduje się budynek - zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy - będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

W przypadku likwidacji prowadzonej działalności gospodarczej - zaprzestania wynajmu lokali mieszkalnych - będzie Pani zobowiązana ująć ww. budynek w spisie towarów z natury, sporządzanym na moment likwidacji działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednakże ww. budynek - ujęty w sporządzonym na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy spisie z natury - będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji w odniesieniu do ww. budynku, objętego spisem z natury, nie będzie Pani zobowiązana do wykazania kwoty podatku należnego.

Dodatkowo, w związku z powołaniem się przez Panią we wniosku na wartość obrotów w wysokości niższej niż 200.000 zł, zasadnym jest odwołanie się do art. 113 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, u którego wartość sprzedaży, z wyłączeniem podatku, nie przekroczyła w poprzednim ani bieżącym roku podatkowym kwoty 200 000 zł.

Na podstawie art. 113 ust. 11 ustawy:

Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Mając na uwadze powyższe regulacje należy zauważyć, że ustawodawca co do zasady przewidział zastosowanie zwolnienia podmiotowego dla podatników, u których wielkość sprzedaży w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła łącznie 200.000 zł. Dodatkowo ustawodawca ograniczył możliwość zastosowania zwolnienia podmiotowego w stosunku do czynności enumeratywnie wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy.

Zaznaczyć także należy, że aby móc skorzystać ze zwolnienia należy złożyć odpowiednie oświadczenie na formularzu VAT-R.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy wskazać, że w przypadku gdy - w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w zakresie najmu lokali położonych w budynku - będzie Pani uprawniona do rezygnacji ze statusu podatnika VAT czynnego oraz skorzysta Pani ze zwolnienia podmiotowego od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, to na dzień zaprzestania wykonywania usług najmu nie będzie Pani zobowiązana do sporządzenia spisu z natury i ujmowania w nim ww. budynku. Przepis art. 14 ustawy nie ma bowiem zastosowania do podatników, którzy podejmą decyzję o skorzystaniu z przysługującego im, na mocy art. 113 ust. 1 ustawy, prawa do zwolnienia od podatku od towarów i usług. W związku z tym powołany przez Panią art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał wówczas zastosowania.

Zatem oceniając całościowo Pani stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy stwierdzić, że jest prawidłowe.

 

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. W szczególności niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 świadczonych przez Panią usług najmu na cele mieszkalne, a fakt ten przyjęto jako element opisu sprawy. W interpretacji nie odniesiono się również do kwestii ewentualnego obowiązku dokonania korekty odliczonego wcześniej podatku od towarów i usług z tytułu poniesienia nakładów na ulepszenie budynku, zgodnie z art. 91 ustawy, z uwagi na zaprzestanie wykorzystywania budynku do czynności opodatkowanych (kwestia ta nie była również przedmiotem Pani zapytania, a tym samym niniejszego rozstrzygnięcia).

Zaznaczam także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pani ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

 

   - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

 

   - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

 

   - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

 

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

 

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

 

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

 

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

 

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

 

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.