Interpretacja 0111-KDIB3-2.4012.636.2025.4.KK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 9 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący m.in. podatku od towarów i usług.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 września 2025 r. (data wpływu 16 września 2025 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

(…) Sp. z o.o.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(…) Sp. z o.o.

Opis zdarzenia przyszłego

(i) Przedmiot składanego wniosku

(…) sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) planuje wniesienie do spółki (…) sp. z o.o. (dalej: „Spółka Celowa”) aportu (dalej: „Aport”), którego przedmiotem będzie zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań Wnioskodawcy związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą w zakresie (…) (dalej: „Działalność Nieruchomościowa”). Zespół składników majątkowych i zobowiązań będących przedmiotem planowanego Aportu został szczegółowo opisany w dalszej części niniejszego wniosku. Wnioskodawca i Spółka Celowa nazywani są dalej łącznie jako „Zainteresowani”.

Poniżej przedstawione zostały informacje dotyczące Wnioskodawcy, Spółki Celowej oraz planowanego Aportu:

- w punkcie (ii): Zarys działalności Wnioskodawcy;

- w punkcie (iii): Zarys działalności Spółki Celowej;

- w punkcie (iv): Przedmiot Aportu;

- w punkcie (v): Wyodrębnienie Działalności Nieruchomościowej;

- w punkcie (vi): Podjęcie działalności przez Spółkę Celową.

(ii) Zarys działalności Wnioskodawcy

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…). Zgodnie z informacjami ujawnionymi w Krajowym Rejestrze Sądowym, przeważającym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest (...). Pozostały ujawniony w rejestrze zakres działalności obejmuje:

(...)

Faktyczna działalność Wnioskodawcy koncentruje się na (...), obejmującym m.in. (...). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca realizuje również inwestycje nieruchomościowe – bezpośrednio lub za pośrednictwem powołanych do tego odrębnych spółek celowych.

Na podstawie umowy zawartej (…) r. Wnioskodawca nabył nieruchomość w (…), obejmującą grunty, budynki i budowle szczegółowo opisane w dalszej części niniejszego wniosku. Wnioskodawca wykorzystuje te aktywa do prowadzenia wymienionej wyżej Działalności Nieruchomościowej, która – w ramach planowanego aportu – zostanie przeniesiona do Spółki Celowej.

(iii) Zarys działalności Spółki Celowej

Spółka Celowa jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…), założoną w (…) r. Zgodnie z informacjami ujawnionymi w Krajowym Rejestrze Sądowym, przeważającym przedmiotem działalności Spółki Celowej jest (...). Pozostały ujawniony w rejestrze zakres działalności obejmuje:

(...)

Spółka Celowa jest podmiotem powołanym do realizacji konkretnego projektu inwestycyjnego. Powoływanie spółek celowych dla realizacji poszczególnych projektów inwestycyjnych jest typową praktyką biznesową w branży nieruchomościowej. Dzięki wyodrębnieniu przedsięwzięcia w osobnej spółce celowej, możliwe jest skuteczne ograniczenie ryzyka finansowego i operacyjnego związanego z realizacją projektu oraz zapewnienie transparentności i przejrzystości działań. Taka struktura ułatwia również pozyskiwanie finansowania zewnętrznego, gdyż inwestorzy i instytucje finansowe mogą w ten sposób dokładniej ocenić i kontrolować ryzyko związane z inwestycją.

Po przeprowadzeniu Aportu Spółka Celowa będzie kontynuowała prowadzenie Działalności Nieruchomościowej prowadzonej przez Wnioskodawcę. W przyszłości profil działalności Spółki Celowej może jednak ulec zmianie. Może zostać podjęta decyzją o wykorzystaniu aktywów Spółki Celowej do realizacji innych celów gospodarczych. W szczególności, budynki i budowle należące w przyszłości do Spółki Celowej (w wyniku wniesionego Aportu) mogą zostać przebudowane albo zburzone i zastąpione innymi obiektami.

(iv) Przedmiot Aportu

Przedmiotem Aportu jest zespół składników materialnych i niematerialnych Wnioskodawcy, w tym zobowiązań, związanych z prowadzeniem Działalności Nieruchomościowej, w skład których wchodzą następujące elementy:

1) prawo użytkowania wieczystego gruntu – zabudowana nieruchomość gruntowa obejmująca działki ewidencyjne nr: (…) oraz (…) o łącznej powierzchni (…) m², położona w dzielnicy (…) (województwo (…)), przy ul. (…), dla której Sąd Rejonowy dla (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…) (dalej: „Nieruchomość Zabudowana”);

2) prawo użytkowania wieczystego gruntu – niezabudowana nieruchomość gruntowa obejmująca działki ewidencyjne nr (…) oraz (…) o łącznej powierzchni (…) ha, położona w dzielnicy (…) w (…) (województwo (…)), przy ul. (…), dla której Sąd Rejonowy dla (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…) (dalej: „Nieruchomość Niezabudowana”);

3) budynki zlokalizowane na Nieruchomości Zabudowanej:

- budynek administracyjno-biurowy,

- magazyn (...),

- portiernia – brama nr 1,

- portiernia – brama nr 2,

- hala (...),

- warsztat (...),

- hala wielofunkcyjna,

- budynek wielofunkcyjny,

- (...),

- zbiornik wodny przeciw-pożarowy,

- szatnia,

- hala,

- magazyn,

- stacja obsługi samochodów,

- budynek warsztatowy,

- magazyn sprzętu,

4) oraz budowle i urządzenia budowlane zlokalizowane na Nieruchomości Zabudowanej:

- (...) stacje transformatorowe,

- (...) wiaty magazynowe,

- hala magazynowa,

- magazyn ogólny,

- zbiornik (...),

- kanalizacja (...),

- rurociąg (...),

- kanalizacja deszczowa wewnętrzna,

- studnia (...),

- (...) rurociągi wody pitnej,

- kanalizacja fekalna zewnętrzna,

- linie kablowe oświetlenia,

- sieci elektryczne kablowe,

- rurociągi ciepłownicze,

- studnia (...),

- (...) drogi betonowe z placem,

- droga o nawierzchni asfaltowej,

- plac z płyt betonowych,

- plac betonowy,

- droga betonowa,

- plac z płyt drogowych,

- oświetlenie dróg i placów,

- ogrodzenie zewnętrzne,

- ogrodzenie z siatki w ramach,

- (...) wiaty

(dalej łącznie jako: „Budynki i Budowle”).

Na ww. działce ewidencyjnej nr (…) znajduje się aktualnie droga publiczna.

Dla Nieruchomości Zabudowanej oraz Nieruchomości Niezabudowanej (dalej łącznie: „Nieruchomości”) obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, uchwalony uchwałą Rady Miasta (…) nr (…) z (…) r., w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „(…)” (dalej: „MPZP”). Zgodnie z MPZP, Nieruchomości położone są na terenach oznaczonych następującymi symbolami:

- U.9 – tereny zabudowy usługowej, przeznaczone głównie pod zabudowę budynkami usługowymi (…), obiektami przemysłu wysokich technologii lub budynkami wykorzystywanymi na potrzeby rzemiosła;

- U.13 – tereny zabudowy usługowej, przeznaczone głównie pod zabudowę budynkami usługowymi;

- KDD.8 – tereny dróg publicznych, przeznaczone pod drogi publiczne klasy dojazdowej;

- KDZ.1 – teren drogi publicznej, przeznaczony pod drogę publiczną klasy zbiorczej.

Nieruchomości, wraz z usytuowanymi na jednej z nich Budynkami i Budowlami, nie stanowią nieruchomości rolnych, nie są gospodarstwem rolnym, ani nie wchodzą w skład żadnego gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061, ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”) oraz ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 423, ze zm.).

Budynki i Budowle są wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu odpłatnego najmu na rzecz kilkunastu najemców.

W ramach Aportu, oprócz Nieruchomości oraz usytuowanych na jednej z nich Budynków i Budowli, Wnioskodawca planuje przenieść na Spółkę Celową następujące prawa i obowiązki:

- prawa i obowiązki Wnioskodawcy wynikające z umowy pożyczki zawartej (…) r. pomiędzy Wnioskodawcą a spółką (…), udzielonej na zakup Nieruchomości Niezabudowanej oraz Nieruchomości Zabudowanej wraz z usytuowanymi na niej Budynkami i Budowlami (dalej: „Umowa Pożyczki”);

- prawa i obowiązki Wnioskodawcy wynikające z umów najmu, w tym wszelkie związane z nimi zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców, takie jak gwarancje bankowe, kaucje pieniężne złożone przez najemców oraz oświadczenia o dobrowolnym poddaniu się egzekucji;

- prawo własności ruchomości, które na dzień Aportu będą stanowiły własność Wnioskodawcy i będą związane z Budynkami oraz Budowlami;

- autorskie majątkowe prawa do dokumentacji architektonicznej, budowlanej i technicznej (obejmującej projekt budowlany, projekt wykonawczy oraz projekty branżowe), a także wyłączne prawo do wykonywania i udzielania zezwoleń na wykonywanie autorskich praw osobistych oraz zależnych praw autorskich do opracowań tej dokumentacji, jak również prawa własności nośników, na których utrwalone są lub będą utwory objęte ochroną;

- dokumentacja techniczna związana z funkcjonowaniem Budynków i Budowli, w tym m.in. decyzje administracyjne dotyczące Budynków i Budowli, pełna dokumentacja budowy (w tym dziennik budowy), dokumentacja prac wykończeniowych, projekty architektoniczne, podręczniki i instrukcje obsługi, protokoły inspekcji oraz opinie techniczne, dokumentacja powykonawcza, pomiary itp.;

- posiadana przez Wnioskodawcę dokumentacja prawna dotycząca przedmiotu Aportu, w szczególności: wszystkie umowy najmu, dokumenty dotyczące zabezpieczeń, protokoły przekazania lokali, polisy ubezpieczeniowe najemców (jeśli obowiązek ich okazania wynika z umów najmu), kopie istotnej korespondencji i dokumentów; dokumenty związane z zarządzaniem Budynkami i Budowlami oraz analizą płatności najemców – o ile i w zakresie, w jakim są posiadane przez Wnioskodawcę na dzień Aportu; wzór umowy najmu; kopie materiałów z due diligence (analizy prawnej i technicznej) przeprowadzonej w związku z zakupem Nieruchomości od (…);

- zobowiązania Wnioskodawcy wobec najemców wynikające z przenoszonych umów najmu – w zakresie zwrotu kaucji lub dokumentów zabezpieczających, zgodnie z warunkami umów najmu (o ile takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji);

- prawa i obowiązki wynikające z umów o roboty budowlane oraz innych umów zawartych z wykonawcami i projektantami – w szczególności przeniesienie praw i obowiązków z tych umów, jak również z instrumentów zabezpieczających wykonanie zobowiązań gwarancyjnych/rękojmi (o ile i w zakresie, w jakim będą one istniały i będą zbywalne na dzień Aportu);

- prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, takich jak obsługa techniczna, serwis i konserwacja urządzeń, ochrona;

- prawa i obowiązki wynikające z umów na dostawę mediów do Budynków;

- pozostała dokumentacja prawna i księgowa dotycząca planowanego Aportu, w tym kopie ksiąg rachunkowych, dokumentów księgowych oraz dokumentów podatkowych Wnioskodawcy – w zakresie związanym z Działalnością Nieruchomościową;

- toczące się lub potencjalne spory sądowe dotyczące Wnioskodawcy (o ile takie spory będą się toczyły na dzień Aportu) – w zakresie związanym z Działalnością Nieruchomościową;

- prawa do przysługujących, lecz niezapłaconych wierzytelności z tytułu czynszu i opłat eksploatacyjnych dotyczących Działalności Nieruchomościowej, płatnych przez najemców, zafakturowanych przez Wnioskodawcę przed datą wniesienia Aportu – w zakresie, w jakim będą one istniały na ten dzień;

- prawa i obowiązki wynikające z polis ubezpieczeniowych – w zakresie, w jakim będą one istniały w dacie wniesienia Aportu;

- środki pieniężne przypisane do Działalności Nieruchomościowej, w tym kaucje najemców;

- koncesje, licencje i zezwolenia związane z Działalnością Nieruchomościową (o ile będą występowały na dzień Aportu);

- wartości niematerialne składające się na wartość firmy Wnioskodawcy, takie jak: know-how, renoma, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontrakty w branży budowlanej, dostęp do rynków oraz relacje z instytucjami finansowymi (w zakresie związanym z Działalnością Nieruchomościową);

- zobowiązania na rzecz kontrahentów/usługodawców związane z Działalnością Nieruchomościową (dalej łącznie jako: „Przenoszone Prawa i Obowiązki”).

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawca wskazuje również, że:

- przeniesienie powyższych składników w ramach Aportu nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Aportu i będą przysługiwały Wnioskodawcy;

- zgodnie z ustaleniami Wnioskodawcy i Spółki Celowej – w skład przedmiotu Aportu wchodzą tylko wymienione wyżej prawa i obowiązki dotyczące Nieruchomości oraz Budynków i Budowli. W konsekwencji, w przypadku, gdy którakolwiek z przenoszonych umów dotyczyć będzie także innych budynków, gruntów lub budowli, tylko prawa i obowiązki wynikające z takiej umowy dotyczące Nieruchomości Zabudowanej i Nieruchomości Niezabudowanej oraz Budynków i Budowli będą stanowić przedmiot Aportu, a pozostałe prawa i obowiązki wynikające z takiej umowy pozostaną przy Wnioskodawcy.

(v) Wyodrębnienie Działalności Nieruchomościowej

Działalności Nieruchomościowej zostały przypisane zadania obejmujące wynajem posiadanych nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich.

Zadania związane z Działalnością Nieruchomościową są obecnie wykonywane przez pracowników Wnioskodawcy. Do zadań realizowanych przez pracowników należy w szczególności: zarządzanie i administrowanie Budynkami, które są przeznaczone na wynajem, bieżące utrzymanie techniczne tych obiektów, nadzór nad realizacją umów najmu, obsługa rozliczeń z najemcami oraz monitorowanie terminowego regulowania zobowiązań czynszowych i eksploatacyjnych.

Ponadto, pracownicy zajmują się prowadzeniem działań związanych z uregulowaniem stanów prawnych Nieruchomości, a także koordynacją spraw formalno-prawnych związanych z eksploatacją Budynków i Budowli.

Pracownicy wykonują również zadania związane z bieżącym funkcjonowaniem Wnioskodawcy, w tym obsługą finansowo-księgową, kadrową oraz wspieraniem zarządu Wnioskodawcy w zakresie planowania i realizacji strategii zarządzania nieruchomościami.

Z ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Wnioskodawcę wynika, jakie przychody osiąga ona z Działalności Nieruchomościowej oraz jakie środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zostały alokowane do tej działalności. Jednocześnie możliwe jest przyporządkowanie do Działalności Nieruchomościowej kosztów związanych z tą działalnością. Działalność Nieruchomościowa stanowi dla Wnioskodawcy odrębne miejsce powstawania kosztów.

W systemie księgowym Wnioskodawcy istnieje możliwość wygenerowania danych finansowych w postaci odrębnych raportów dla Działalności Nieruchomościowej oraz możliwość określenia ich jednostkowych pozycji finansowych (przychodów i kosztów, aktywów i pasywów), w tym możliwość sporządzenia dla Działalności Nieruchomościowej rachunku zysków i strat oraz bilansu.

Koszty ogólne (m.in. koszty ogólnego zarządu, IT, obsługi finansowo-księgowej, windykacji, obsługi prawnej, kadr, ubezpieczenia, zapewnienie bezpieczeństwa w miejscu pracy), będące kosztami wspólnymi dla Działalności Nieruchomościowej oraz pozostałej działalności gospodarczej Wnioskodawcy można przyporządkować do Działalności Nieruchomościowej w oparciu o odpowiednie klucze alokacji.

Przed wniesieniem Aportu Działalność Nieruchomościowa zostanie również wyodrębniona formalnie w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy – jako odrębny dział – na podstawie uchwały zarządu.

(vi) Podjęcie działalności przez Spółkę Celową

Po wniesieniu Aportu Spółka Celowa będzie kontynuować działalność gospodarczą Wnioskodawcy w zakresie wynajmu lokali w Budynkach. Działalność ta będzie prowadzona z wykorzystaniem zasobów własnych przeniesionych w ramach Aportu oraz przy wsparciu zewnętrznych usługodawców.

Mając na uwadze, że Spółka Celowa nie zatrudnia i nie planuje zatrudniać pracowników, konieczne będzie zawarcie umów z podmiotami trzecimi (lub z Wnioskodawcą), które zapewnią obsługę w zakresie: zarządzania Nieruchomościami, księgowości, podatków, kwestii prawnych oraz realizacji nowych zadań inwestycyjnych – o ile zostanie podjęta decyzja o ich przeprowadzeniu. Wsparcie to będzie miało charakter wyłącznie pomocniczy z perspektywy działalności na rynku nieruchomości, obejmując czynności administracyjne, techniczne oraz doradcze, natomiast zasadnicze decyzje biznesowe będą podejmowane przez Spółkę Celową.

Tego rodzaju model operacyjny jest typową praktyką na rynku nieruchomościowym, zwłaszcza w przypadku spółek celowych, powoływanych do realizacji konkretnych projektów inwestycyjnych. Z uwagi na ograniczony zakres działalności takich podmiotów oraz potrzebę zachowania efektywności operacyjnej i kosztowej, zadania operacyjne – takie jak zarządzanie nieruchomościami, obsługa księgowa, podatkowa czy prawna – są zlecane wyspecjalizowanym podmiotom zewnętrznym. Pozwala to Spółce Celowej skoncentrować się na realizacji celów inwestycyjnych i ograniczyć ryzyka związane z zatrudnianiem własnego personelu.

W uzupełnieniu wniosku udzielili Państwo następujących wyjaśnień:

Na pytanie Organu: „Od kiedy dokładnie prowadzą Państwo działalność polegającą na wynajmowaniu i zarządzaniu nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi? Jakie i w jakim konkretnie okresie nieruchomości są wynajmowane? Czy nieruchomości będące przedmiotem aportu są jedynymi nieruchomościami, które są przedmiotem najmu w Spółce?”

odpowiedzieli Państwo:

„Głównym przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jest zatem (...). Wnioskodawca prowadzi działalność w tym zakresie od (…) r.

Od momentu nabycia Nieruchomości, Budynków i Budowli, będących przedmiotem planowanego aportu, działalność Wnioskodawcy obejmuje również zarządzanie nieruchomościami własnymi i wynajem nieruchomości własnych.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności obejmującej zarządzanie nieruchomościami dzierżawionymi od innych podmiotów.

Wnioskodawca wskazuje, że poniższe Budynki i Budowle położone na Nieruchomości Zabudowanej były i są (na moment złożenia niniejszej odpowiedzi na Wezwanie), wynajmowane przez Wnioskodawcę:

• magazyn ogólny,

• hala (...),

• budynek warsztatowy,

• wiata magazynowa,

• plac betonowy i plac z płyt betonowych położony obok wiaty magazynowej,

• magazyn sprzętu,

• wiata,

• stacja obsługi samochodów,

• plac położony wokół stacji obsługi samochodów,

• dostęp do kolektora będącego częścią kanalizacji fekalnej,

• plac położony obok magazyny ogólnego,

• hala,

• plac położony obok zbiornika wody przeciw-pożarowego

• magazyn,

• hala wielofunkcyjna,

• plac betonowy obok hali wielofunkcyjnej,

• plac między wiatą magazynową a magazynem.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że wszystkie ww. obiekty będą przedmiotem planowanego Aportu i są jedynymi obiektami, które Wnioskodawca wynajmuje na rzecz innych podmiotów. Powyższe obiekty zostały zakupione przez Wnioskodawcę w dniu (…) r. Wnioskodawca zawierał umowy najmu dotyczące tych obiektów Wnioskodawca w okresie od (…) r. do w(…) r. Obiekty te są wynajmowane do chwili obecnej (tj. do dnia złożenia niniejszego pisma). Najemcy niektórych z ww. obiektów zmieniali się”.

Na pytanie Organu „Czy po planowanym wniesieniu aportem Działalności Nieruchomościowej do Spółki Celowej pozostaną w Spółce jakieś nieruchomości (a jeśli tak to jakie)? Do czego (tj. do jakiego rodzaju działalności) są wykorzystywane te nieruchomości w Spółce?”

odpowiedzieli Państwo:

„Po planowanym wniesieniu aportem Działalności Nieruchomościowej do Spółki Celowej w Spółce nie pozostaną żadne nieruchomości”.

Na pytanie Organu „Czy planowany aport Działalności Nieruchomościowej do Spółki Celowej będzie obejmował umowę o zarządzanie nieruchomościami będącymi przedmiotem aportu?”

odpowiedzieli Państwo:

„Planowany Aport do Spółki Celowej nie będzie obejmował umowy o zarządzanie nieruchomościami będącymi przedmiotem Aportu.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, zadania związane z Działalnością Nieruchomościową są obecnie wykonywane przez pracowników Wnioskodawcy. Do tych zadań należy w szczególności: zarządzanie i administrowanie Budynkami, które są przeznaczone na wynajem, bieżące utrzymanie techniczne tych obiektów, nadzór nad realizacją umów najmu, obsługa rozliczeń z najemcami oraz monitorowanie terminowego regulowania zobowiązań czynszowych i eksploatacyjnych. Ponadto, pracownicy Wnioskodawcy zajmują się prowadzeniem działań związanych z uregulowaniem stanów prawnych Nieruchomości, a także koordynacją spraw formalno-prawnych związanych z eksploatacją Budynków i Budowli. Pracownicy wykonują również zadania związane z bieżącym funkcjonowaniem Wnioskodawcy, w tym obsługą finansowo-księgową, kadrową oraz wspieraniem zarządu Wnioskodawcy w zakresie planowania i realizacji strategii zarządzania nieruchomościami.

Jak wynika z przedstawionych powyżej informacji, pracownicy Wnioskodawcy obecnie wykonują czynności zarządcze w stosunku do Nieruchomości, Budynków oraz Budowli, które mają być przedmiotem planowanego Aportu. W związku z tym Wnioskodawca nie zawierał umowy o zarządzanie tymi obiektami z żadnym innym podmiotem. Zawarcie takiej umowy z podmiotem zewnętrznym byłoby ekonomicznie nieuzasadnione, ponieważ Wnioskodawca dysponuje własnymi, wyspecjalizowanymi zasobami kadrowymi w tym zakresie.

Z uwagi na fakt, iż pracownicy Wnioskodawcy zajmują się zarządzaniem Nieruchomościami, Budynkami i Budowlami, przed wniesieniem planowanego Aportu, nie może i nie będzie mogła zostać zawarta umowa o zarządzanie tymi obiektami, wykonywana przez pracowników Wnioskodawcy. Wnioskodawca musiałby bowiem zawrzeć umowę z samym sobą, co byłoby oczywiście niemożliwe na gruncie prawa cywilnego.

W konsekwencji, z powodu braku zawarcia przedmiotowej umowy o zarządzanie obiektami będącymi przedmiotem Aportu, planowany Aport nie będzie obejmował takiej umowy. Dopiero wniesienie Aportu będzie skutkowało rozdzieleniem pracowników Wnioskodawcy od Nieruchomości, Budynków i Budowli, w związku z czym konieczne stanie się zawarcie umowy o zarządzanie tymi obiektami.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż brak przeniesienia – w ramach planowanego Aportu - praw i obowiązków z umowy o zarządzanie obiektami będącymi przedmiotem Aportu – nie podważa zdolności przedmiotu Aportu do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Zgodnie bowiem z powszechnie obowiązującą praktyką na rynku nieruchomości komercyjnych, w grupach kapitałowych działających na rynku nieruchomościowym funkcje właścicielskie oddziela się od funkcji zarządczych i holdingowych. W celu dokonania tego oddzielenia, grupy nieruchomościowe powołują spółki wyspecjalizowane w zakresie zarządzania nieruchomościami (spółki zarządcze) i odrębne spółki (tzw. spółki nieruchomościowe), będące właścicielami poszczególnych nieruchomości w grupie. W takim modelu spółki nieruchomościowe mogą koncentrować się na realizacji poszczególnych celów inwestycyjnych (związanych z konkretnymi nieruchomościami), przy jednoczesnym braku ponoszenia ryzyka gospodarczego związanego z innymi nieruchomościami (będącymi własnością innych spółek nieruchomościowych), ani ryzyka związanego z zatrudnianiem własnego personelu. Jednocześnie, spółki zarządcze zatrudniają wyspecjalizowany personel, który może zarządzać nieruchomościami należącymi do wielu spółek nieruchomościowych, co daje efekt synergii i pozwala na zmniejszenie kosztów w grupie kapitałowej.

Nikt nie kwestionuje tego, iż – w opisanym wyżej modelu rynkowym – spółki nieruchomościowe prowadzą własne przedsiębiorstwa (pomimo braku posiadania własnych pracowników). Tym samym, zgodnie z przyjętym na rynku modelem, istnieje możliwość prowadzenia działalności nieruchomościowej (w formie odrębnego przedsiębiorstwa), pomimo braku posiadania pracowników (przy wykorzystaniu zasobów zewnętrznych, zapewnionych w oparciu o umowę zarządzania nieruchomością).

W analizowanej sytuacji Wnioskodawca pełni funkcję spółki zarządczej, natomiast Spółka Celowa, do której zostanie wniesiony planowany Aport, będzie stanowiła jedną ze spółek nieruchomościowych w grupie. Wniesienie planowanego Aportu ma na celu osiągnięcie struktury docelowej, zgodnej z powszechnie obowiązującym modelem na rynku nieruchomościowym, tj. struktury, w której funkcje zarządcze oddzielone są od funkcji właścicielskich”.

Na pytanie Organu „Czy planowany aport Działalności Nieruchomościowej do Spółki Celowej będzie obejmował umowę o zarządzanie aktywami?”

odpowiedzieli Państwo:

„Planowany Aport Działalności Nieruchomościowej do Spółki Celowej nie będzie obejmował umowy o zarządzanie aktywami z powodów wyjaśnionych w odpowiedzi na pytanie nr 3”.

Na pytanie Organu „Czy Spółka Celowa, jako podmiot otrzymujący zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa prowadzonego przez Spółkę, będzie kontynuować działalność prowadzoną przez Spółkę wyłącznie przy pomocy składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu; jeśli nie – proszę wskazać, jakie inne składniki majątkowe będą potrzebne do kontynuowania tej działalności?”

odpowiedzieli Państwo:

„W celu kontynuowania Działalności Nieruchomościowej, Spółka Celowa będzie wykorzystywać składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem aportu.

Aby kontynuować Działalność Nieruchomościową (prowadzoną obecnie przez Wnioskodawcę), Spółka Celowa będzie musiała również zawrzeć umowę o zarządzanie Nieruchomościami, Budynkami i Budowlami, które zostaną do niej wniesione w ramach Aportu. Konieczność zawarcia umowy o zarządzanie Nieruchomościami została wyjaśniona w odpowiedzi na pytanie nr 3.

Poza przedmiotową umową o zarządzanie, do prowadzenia działalności gospodarczej Spółka Celowa nie będzie potrzebowała żadnych innych istotnych składników majątkowych.

Należy zwrócić uwagę, że prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie nie są składnikami majątkowymi sensu stricto – nie są one wykazywane w bilansie tak jako aktywa”.

Na pytanie Organu „Czy przejęte przez Spółkę Celową składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa prowadzonego przez Spółkę w dniu aportu będą pozostawały ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, że by można było o nich mówić jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów?”

odpowiedzieli Państwo:

„Wnioskodawca wskazuje, że organ podatkowy (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej) powinien, analizując opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we Wniosku, dokonać odpowiedzi na powyższe pytanie. Jedną z przesłanek istnienia „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jest istnienie „zespołu” składników materialnych i niematerialnych. Dyrektor KIS powinien dokonać interpretacji tego sformułowania i ocenić – na podstawie informacji zaprezentowanych w opisie zdarzenia przyszłego - czy składniki majątkowe będące przedmiotem Aportu będą stanowiły „zespół” w rozumieniu powyższych przepisów. Samodzielna interpretacja tego pojęcia przez Wnioskodawcę dokonana w ramach opisu zdarzenia przyszłego pozbawiłaby Wnioskodawcę mocy ochronnej wydanej interpretacji, o której mowa w art. 14k § 1 Ordynacji Podatkowej.

Niemniej jednak, aby odpowiedzieć na pytanie Dyrektora KIS, Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na fakt, iż w opisie zdarzenia przyszłego zostało wskazane, iż przedmiotem Aportu będzie:

• Nieruchomość Zabudowana,

• Nieruchomość Niezabudowana,

• Budynki i Budowle,

• Przenoszone Prawa i Obowiązki.

Opisane wyżej składniki majątkowe Wnioskodawcy są wykorzystywane do prowadzonej przez niego Działalności Nieruchomościowej. Pomiędzy tymi składnikami występują wzajemne powiązania umożliwiające ich wykorzystanie do prowadzenie tej działalności. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem przyszłego Aportu nie stanowią zbioru przypadkowych elementów, ale mogą zostać uznane za „zespół”.”

Na pytanie Organu „Czy zespół składników materialnych i niematerialnych na moment planowanego aportu będzie zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy?”

odpowiedzieli Państwo:

„Wnioskodawca zwraca uwagę, że organ podatkowy (Dyrektor KIS) powinien, analizując opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we Wniosku, dokonać samodzielnie odpowiedzi na powyższe pytanie. Jedną z przesłanek istnienia „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jest zdolność części przedsiębiorstwa do stanowienia „niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze”. Zdaniem Wnioskodawcy, to Dyrektor KIS powinien dokonać interpretacji tego sformułowania i ocenić – w oparciu o informacje przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego - czy składniki majątkowe będące przedmiotem planowanego Aportu mogą funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy w rozumieniu przywołanych przepisów. Samodzielna interpretacja tego zwrotu przez Wnioskodawcę dokonana w ramach opisu zdarzenia przyszłego pozbawiłaby Wnioskodawcę mocy ochronnej wydanej interpretacji, o której mowa w art. 14k § 1 Ordynacji Podatkowej.

Niemniej jednak, aby odpowiedzieć na pytanie Dyrektora KIS, Wnioskodawca pragnie ponownie zwrócić uwagę na powszechnie obowiązującą praktyką na rynku nieruchomości komercyjnych, zgodnie z którą funkcje właścicielskie w grupach nieruchomościowych oddzielane są od funkcji zarządczych i holdingowych. Grupy nieruchomościowe powołują oddzielne spółki wyspecjalizowane w zakresie zarządzania nieruchomościami (spółki zarządcze) i oddzielne spółki (tzw. spółki nieruchomościowe), będące właścicielami poszczególnych nieruchomości. W takim modelu spółki nieruchomościowe mogą koncentrować się na realizacji celów inwestycyjnych (związanych z konkretną nieruchomością), przy jednoczesnym braku ponoszenia ryzyka gospodarczego związanego z innymi nieruchomościami (będącymi własnością innych spółek nieruchomościowych), jak również ryzyka związanego z zatrudnianiem własnego personelu.

Nikt nie kwestionuje tego, iż – w opisanym wyżej modelu rynkowym – spółki nieruchomościowe prowadzą własne przedsiębiorstwa (pomimo braku posiadania własnych pracowników).

W świetle przedstawionych wyżej argumentów, należy dokonać oceny, iż zespół składników materialnych i niematerialnych na moment planowanego Aportu będzie zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Zespół składników majątkowych będących przedmiotem Aportu będzie bowiem wystarczający do wyposażenia Spółki Celowej w aktywa niezbędne do prowadzenia Działalności Nieruchomościowej. Sama konieczność zawarcia umowy o zarządzanie Nieruchomościami będącymi przedmiotem Aportu nie powinna mieć wpływu na tę ocenę, ze względów wyjaśnionych szczegółowo w odpowiedzi na pytanie nr 3”.

Na pytanie Organu: „Czy aport Działalności Nieruchomościowej będzie wiązał się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 23¹ ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 277 ze zm.)? Jeżeli nie, proszę wskazać dlaczego?”

odpowiedzieli Państwo:

„Aport Działalności Nieruchomościowej nie będzie wiązał się z tzw. przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę w myśl art. 23¹ § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 277 ze zm.).

Aport Działalności Nieruchomościowej nie będzie wiązał się z przeniesieniem pracowników, których pracodawcą jest Wnioskodawca”.

Na pytanie Organu „Czy opisane przez Państwa w opisie zdarzenia przyszłego wniesienie aportu do spółki celowej, podyktowane będzie uzasadnionymi przyczynami ekonomicznymi (proszę wskazać jakimi), a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania?”

odpowiedzieli Państwo:

„Wniesienie Aportu do Spółki Celowej podyktowane będzie uzasadnionymi przyczynami ekonomicznymi. Tymi przyczynami są m.in.:

- ograniczenie ryzyka gospodarczego – przeniesienie własności Nieruchomości, Budynków i Budowli do Spółki Celowej spowoduje, że ryzyko prawne i biznesowe związane z posiadaniem tych obiektów i prowadzeniem Działalności Nieruchomościowej zostanie przeniesione na Spółkę Celową. W konsekwencji, tego ryzyka nie będzie dłużej ponosił Wnioskodawca, ani inne spółki nieruchomościowe w grupie kapitałowej, do której należy Wnioskodawca;

- utworzenie transparentnej struktury grupy – w sytuacji, gdy aktywa nieruchomościowe rozdzielone są do poszczególnych spółek nieruchomościowych, a cały personel zatrudniony jest w spółce zarządczej (holdingowej), struktura grupy kapitałowej jest transparentna. W tak ukształtowanej strukturze funkcjonuje tylko jeden pracodawca , a poszczególne inwestycje nieruchomościowe prowadzone są w odrębnych spółkach nieruchomościowych. Rozdzielenie poszczególnych inwestycji nieruchomościowych do odrębnych spółek pozwala na transparentną prezentację wyników finansowych poszczególnych inwestycji;

- ułatwienie pozyskiwania finansowania zewnętrznego – rozdzielenie poszczególnych nieruchomości do odrębnych spółek nieruchomościowych powoduje, że takim spółkom łatwiej jest uzyskać kredyt bankowy. W przypadku takich spółek bank bada bowiem jedynie ryzyko związane jednym (konkretnym) projektem inwestycyjnym;

- uelastycznienie procesu inwestycyjnego – rozdzielenie poszczególnych nieruchomości do odrębnych spółek nieruchomościowych ułatwia pozyskiwanie zewnętrznych inwestorów. Istnieje bowiem możliwość sprzedaży części udziałów w takiej spółce, jak również dokapitalizowania takiej spółki przez zewnętrznego inwestora. W przypadku skupienia w jednym podmiocie wielu inwestycji nieruchomościowych i innych funkcji biznesowych (np. zarządczych), pozyskanie zewnętrznego inwestora jest trudniejsze, z uwagi na bardziej skomplikowaną strukturę prowadzonego biznesu.

W świetle wymienionych wyżej argumentów należy stwierdzić, iż wniesienie Aportu będzie podyktowane uzasadnionymi przyczynami ekonomicznymi.

Należy również zwrócić uwagę na fakt, iż aport stanowi odpowiednią czynność prawną, mającą na celu przeniesienie składników majątkowych przez spółkę-matkę (tj. Wnioskodawcę) do spółki-córki (tj. Spółki Celowej). W przeciwieństwie do aportu, taką czynnością nie mogłaby być np. sprzedaż. Gdyby bowiem Wnioskodawca zdecydował się na sprzedaż Nieruchomości, Budynków i Budowli do Spółki Celowej, najpierw musiałby zapewnić tej spółce finansowanie, które umożliwiłoby jej dokonanie zakupu przedmiotowych obiektów. W tym celu Wnioskodawca musiałby udzielić Spółce Celowej pożyczki albo wnieść do niej wkład pieniężny. Konieczne byłoby zatem przeprowadzenie dwóch odrębnych czynności, tj.: (i) udzielenie pożyczki albo wniesienie wkładu pieniężnego, a następnie (ii) zawarcie umowy sprzedaży. W przypadku planowanego Aportu zakładany cel gospodarczy zostanie osiągnięty w wyniku przeprowadzenia jednej czynności. Z tego względu Aport odpowiednią czynność prawną do przeniesienia Działalności Nieruchomościowej.

W świetle przedstawionych powyżej okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy, istnieją argumenty przemawiające za dokonaniem oceny, iż wniesienie planowanego Aportu do Spółki Celowej będzie podyktowane uzasadnionymi przyczynami ekonomicznymi, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania”.

„Czy Spółka Celowa do której planujecie Państwo wnieść aport w postaci Działalności Nieruchomościowej, przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego aportu w wartości wynikającej z Państwa ksiąg podatkowych?”

odpowiedzieli Państwo:

„Spółka Celowa do której zostanie wniesiony Aport w postaci Działalności Nieruchomościowej, przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego Aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy zgodnie z art. 16g ust. 9 w zw. z ust. 10a ustawy o CIT. Ponadto Spółka Celowa uwzględni dotychczasową wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonaną przez Wnioskodawcę zgodnie z art. 16h ust. 3 w zw. z ust. 3a ustawy o CIT”.

Na pytanie Organu: „Czy i w jaki sposób fakt przejęcia przez Spółkę Celową zobowiązań Wnioskodawcy, zostanie uwzględniony przy ustalaniu wartości wkładu niepieniężnego?”

odpowiedzieli Państwo:

„Fakt przejęcia przez Spółkę Celową zobowiązań Wnioskodawcy, zostanie uwzględniony przy ustalaniu wartości wkładu niepieniężnego – przejęcie przez Spółkę zobowiązań Wnioskodawcy będzie obniżać wartość tego wkładu”.

Ponadto na prośbę o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie czy przedmiot aportu (Działalność Nieruchomościowa) będzie mógł samodzielnie funkcjonować jako odrębny podmiot samodzielnie realizujący określone zadania gospodarcze - czy zatem ww. przedmiot aportu będzie organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie w taki sposób aby mógł działać samodzielnie, czyli stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa odpowiedzieli Państwo następująco:

„Wnioskodawca wskazuje, że organ podatkowy (Dyrektor KIS) powinien, analizując opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku, dokonać odpowiedzi na powyższe pytanie. W ustawie o PCC brak jest wprawdzie definicji „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Niemniej jednak – zgodnie z dominującą praktyką interpretacyjną i orzeczniczą – dla celów interpretacji tego pojęcia na gruncie ustawy o PCC należy odwołać się do jego definicji z ustawy o VAT i ustawy o CIT. Jedną z przesłanek istnienia „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, o której mowa w art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT jest zdolność do samodzielnego funkcjonowania jako odrębny podmiot samodzielnie realizujący określone zadania gospodarcze. Przytoczone wyżej przepisy wymagają również, aby „zorganizowana część przedsiębiorstwa” została wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie. Dyrektor KIS powinien dokonać interpretacji tych pojęć, a następnie – uwzględniając informacje przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego – powinien dokonać oceny, czy składniki majątkowe będące przedmiotem planowanego Aportu spełniają wskazaną przesłankę. Samodzielna interpretacja tych sformułowań przez Wnioskodawcę dokonana w ramach opisu zdarzenia przyszłego pozbawiłaby Wnioskodawcę mocy ochronnej wydanej interpretacji, o której mowa w art. 14k § 1 Ordynacji Podatkowej.

Niezależnie od powyższego stanowiska, Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę na informacje zaprezentowane w opisie zdarzenia przyszłego, które odnoszą się do ww. kryteriów wymienionych przez Dyrektora KIS, na podstawie których Dyrektor KIS może dokonać oceny czy przedmiot planowanego Aportu został wyodrębniony funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo:

- Na wyodrębnienie funkcjonalne wskazują następujące fragmenty:

Działalności Nieruchomościowej zostały przypisane zadania obejmujące zarządzanie posiadanymi nieruchomościami i ich wynajem na rzecz podmiotów trzecich.

Zadania związane z Działalnością Nieruchomościową są obecnie wykonywane przez pracowników Wnioskodawcy. Do zadań realizowanych przez pracowników należy w szczególności: zarządzanie i administrowanie Budynkami, które są przeznaczone na wynajem, bieżące utrzymanie techniczne Nieruchomości, nadzór nad realizacją umów najmu, obsługa rozliczeń z najemcami oraz monitorowanie terminowego regulowania zobowiązań czynszowych i eksploatacyjnych.

Ponadto, pracownicy zajmują się prowadzeniem działań związanych z uregulowaniem stanów prawnych Nieruchomości, a także koordynacją spraw formalno-prawnych związanych z eksploatacją Budynków i Budowli.

Pracownicy wykonują również zadania związane z bieżącym funkcjonowaniem Wnioskodawcy, w tym obsługą finansowo-księgową, kadrową oraz wspieraniem zarządu Wnioskodawcy w zakresie planowania i realizacji strategii zarządzania nieruchomościami.

- Na wyodrębnienie finansowe wskazują następujące fragmenty:

Z ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Wnioskodawcę wynika, jakie przychody osiąga ona z Działalności Nieruchomościowej oraz jakie środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zostały alokowane do tej działalności. Jednocześnie możliwe jest przyporządkowanie do Działalności Nieruchomościowej kosztów związanych z tą działalnością. Działalność Nieruchomościowa stanowi dla Wnioskodawcy odrębne miejsce powstawania kosztów.

W systemie księgowym Wnioskodawcy istnieje możliwość wygenerowania danych finansowych w postaci odrębnych raportów dla Działalności Nieruchomościowej oraz możliwość określenia ich jednostkowych pozycji finansowych (przychodów i kosztów, aktywów i pasywów), w tym możliwość sporządzenia dla Działalności Nieruchomościowej rachunku zysków i strat. oraz bilansu.

Koszty ogólne (m.in. koszty ogólnego zarządu, IT, obsługi finansowo-księgowej, windykacji, obsługi prawnej, kadr, ubezpieczenia, zapewnienie bezpieczeństwa w miejscu pracy), będące kosztami wspólnymi dla Działalności Nieruchomościowej oraz pozostałej działalności gospodarczej Wnioskodawcy można przyporządkować do Działalności Nieruchomościowej w oparciu o odpowiednie klucze alokacji.

- Na wyodrębnienie organizacyjne wskazuje następujący fragment:

Przed wniesieniem Aportu Działalność Nieruchomościowa zostanie również wyodrębniona formalnie w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy - jako odrębny dział - na podstawie uchwały zarządu.

Zdolność do samodzielnego funkcjonowania przedmiotu Aportu jako odrębny podmiot samodzielnie realizujący określone zadania gospodarcze została już wyjaśniona w odpowiedzi na pytanie nr 3 [winno być pytanie nr 7]. Po wniesieniu Aportu Spółka Celowa będzie mogła samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą w postaci Działalności Nieruchomościowej (prowadzonej aktualnie przez Wnioskodawcę). Do tego celu niezbędne będzie jedynie zawarcie przez Spółkę Celową umowy o zarządzanie Nieruchomościami, Budynkami i Budowlami, co – jak zostało wyjaśnione wyżej – stanowi typową praktykę w przypadku spółek nieruchomościowych należących do większych grup kapitałowych. Konieczność zawarcia tej umowy nie powinna – w ocenie Wnioskodawcy – podważać zdolności przedmiotu Aportu do funkcjonowania jako odrębny podmiot samodzielnie realizujący określone zadania gospodarcze”.

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku nr 2)

Czy zaprezentowany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych Wnioskodawcy, który zostanie wniesiony w ramach aportu do Spółki Celowej, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji wniesienie aportu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług

Zdaniem Zainteresowanych, zaprezentowany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych Wnioskodawcy, który zostanie wniesiony w ramach aportu do Spółki Celowej, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji wniesienie aportu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z zacytowanego wyżej przepisu, literalne brzmienie definicji „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” – uregulowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT – jest identyczne z literalnym brzmieniem definicji tego pojęcia z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W konsekwencji, jeśli dany zespół składników został uznany za ZCP na gruncie ustawy o CIT, to identyczna kwalifikacja znajduje zastosowanie również na gruncie ustawy o VAT.

W uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawców do pytania nr 1 wykazano, że zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań Wnioskodawcy związanych z prowadzoną przez niego Działalnością Nieruchomościową stanowi ZCP na gruncie ustawy o CIT. W świetle powyższych uwag, należy zatem uznać, iż zespół tych składników majątkowych będzie stanowił również ZCP na gruncie ustawy o VAT. Tym samym, przedmiotem planowanego aportu – również na gruncie ustawy o VAT – będzie ZCP. W związku z tym, wniesienie aportu do Spółki Celowej – zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, zdaniem Zainteresowanych, zaprezentowany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych Wnioskodawcy, który zostanie wniesiony w ramach Aportu do Spółki Celowej, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji wniesienie aportu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z Państwa powyższym wskazaniem i odwołaniem się do uzasadnienia Państwa stanowiska dotyczącego pytania oznaczonego we wniosku nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zasadnym jest w tym miejscu jego przywołanie:

„Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o CIT nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do:

a) spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący,

b) spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Przy czym, w art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, zawarto zastrzeżenie, że przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z kolei w myśl art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl natomiast art. 12 ust. 15 ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 16 ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Stosowanie do treści art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

- musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten powinien być organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- zespół ten powinien być finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki majątkowe wchodzące w skład tego zespołu powinny być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół ten powinien mieć zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 Kodeksu cywilnego.

Wskazać należy, że dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala – z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp. – na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego aport zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Analizując czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. jako ZCP lub składniki majątkowe niestanowiące ZCP – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

ZCP tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jak przyjmuje się w praktyce organów podatkowych, konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych powinien odznaczać się gospodarczą samodzielnością już w momencie jego zbycia. Oznacza to, że na dokonanie oceny czy dane aktywa spełniają definicję ZCP nie mogą mieć wpływu żadne czynniki zależne od nabywcy. Samo wydzielenie składników majątkowych na płaszczyźnie organizacyjnej nie jest warunkiem wystarczającym do uznania, że nastąpiło wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle powyższych uwag, aby stwierdzić czy wniesienie planowanego Aportu do Spółki Celowej będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, najpierw należy ocenić czy zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem Aportu będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Jak zostało wskazane wyżej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi spełniać 5 wskazanych wyżej warunków, tj.:

1) musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten powinien być organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) zespół ten powinien być finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

4) składniki majątkowe wchodzące w skład tego zespołu powinny być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,

5) zespół ten powinien mieć zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Poniżej została zaprezentowana analiza spełnienia ww. warunków przez składniki majątku przypisane do Działalności Nieruchomościowej.

Ad 1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „zespołu składników materialnych i niematerialnych” tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przyjmuje się jednak, że składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak przykładowo: interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.372.2020.1.JF czy z 11 lutego 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.501.2020.2.ŚS). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Z kolei warunek „realizacji określonych zadań gospodarczych” zawarty w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza, że składniki materialne i niematerialne (ich zespół) muszą być przeznaczone – w obrębie istniejącego przedsiębiorstwa – do realizacji określonych zadań gospodarczych. Aby składniki majątku mogły być uznane za ZCP, muszą one rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej, tj. realizacji określonych zadań gospodarczych.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem planowanego Aportu będzie zespół składników materialnych i niematerialnych Wnioskodawcy, w tym zobowiązań, związanych z prowadzeniem Działalności Nieruchomościowej, w skład których wchodzą następujące elementy:

- Nieruchomość Zabudowana,

- Nieruchomość Niezabudowana,

- Budynki i Budowle,

- Przenoszone Prawa i Obowiązki.

Opisany wyżej zespół składników majątkowych Wnioskodawcy jest związany z prowadzoną przez niego Działalnością Nieruchomościową, tj. działalnością gospodarczą, której przedmiotem jest wynajem lokali w budynkach położonych przy ul. (…). Budynki i Budowle (przypisane do Działalności Nieruchomościowej) są wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu odpłatnego najmu na rzecz kilkunastu najemców.

Ponadto, w skład Przenoszonych Praw i Obowiązków wchodzą również zobowiązania, w tym zobowiązanie z tytułu Umowy Pożyczki.

Należy zatem uznać, że przedmiot Aportu będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Ad 2. Odrębność organizacyjna

Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Ponadto, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności gospodarczej prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, przed wniesieniem Aportu Działalność Nieruchomościowa zostanie również wyodrębniona formalnie w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy – jako odrębny dział – na podstawie uchwały zarządu.

W konsekwencji, należy uznać, iż składniki majątkowe będące przedmiotem Aportu będą spełniały przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

Ad 3. Odrębność finansowa

Odrębność finansową, zdaniem Zainteresowanych, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. W konsekwencji, nie oznacza to samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.

Z takim rozumieniem pojęcia odrębności finansowej, zgadzają się również organy podatkowe (por. m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 lutego 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.771.2023.1.AKA, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 lutego 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.807.2023.2.MSO, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 sierpnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.299.2023.4.ASZ.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, z ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Wnioskodawcę wynika, jakie przychody osiąga ona z Działalności Nieruchomościowej oraz jakie środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zostały alokowane do tej działalności. Jednocześnie możliwe jest przyporządkowanie do Działalności Nieruchomościowej kosztów związanych z tą działalnością. Działalność Nieruchomościowa stanowi dla Wnioskodawcy odrębne miejsce powstawania kosztów.

W systemie księgowym Wnioskodawcy istnieje możliwość wygenerowania danych finansowych w postaci odrębnych raportów dla Działalności Nieruchomościowej oraz możliwość określenia ich jednostkowych pozycji finansowych (przychodów i kosztów, aktywów i pasywów), w tym możliwość sporządzenia dla Działalności Nieruchomościowej rachunku zysków i strat oraz bilansu.

Koszty ogólne (m.in. koszty ogólnego zarządu, IT, obsługi finansowo-księgowej, windykacji, obsługi prawnej, kadr, ubezpieczenia, zapewnienie bezpieczeństwa w miejscu pracy), będące kosztami wspólnymi dla Działalności Nieruchomościowej oraz pozostałej działalności gospodarczej Wnioskodawcy można przyporządkować do Działalności Nieruchomościowej w oparciu o odpowiednie klucze alokacji.

W konsekwencji, należy stwierdzić, iż zespół składników majątkowych i zobowiązań, wchodzących w skład Działalności Nieruchomościowej został wyodrębniony na płaszczyźnie finansowej.

Ad 4. Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, iż składniki majątkowe wchodzące w skład ZCP, powinny być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Można stwierdzić, iż wyodrębnienie funkcjonalne oznacza też, że charakter działalności gospodarczej ZCP jest możliwy do odróżnienia od głównej działalności całego przedsiębiorstwa.

Jak wynika z przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego, działalność prowadzona w ramach Działalności Nieruchomościowej jest niezależna i odrębna od pozostałej działalności wykonywanej przez Wnioskodawcę. Faktyczna działalność Wnioskodawcy koncentruje się bowiem na (...), obejmującym m.in.(...). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca realizuje również (...).

Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest zatem (...). Wnioskodawca – jako podmiot dominujący – zajmuje się (...). Natomiast Działalność Nieruchomościowa – będąca przedmiotem planowanego Aportu – koncentruje się wynajmie prowadzonym w ramach pojedynczej nieruchomości, zlokalizowanej przy (…). Jej przedmiotem jest najem Budynków i Budowli znajdujących się na tej nieruchomości na rzecz kilkunastu najemców. Działalność Nieruchomościowa wykazuje zatem znaczącą odrębność od podstawowego zakresu działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Działalność ta skupia się wyłącznie na pojedynczym aktywie nieruchomościowym, w związku z czym – zgodnie z modelem biznesowym obowiązującym w grupie kapitałowej Wnioskodawcy – powinna być prowadzona w odrębnej spółce celowej.

W świetle powyższych faktów, należy stwierdzić, iż Działalność Nieruchomościowa została wyodrębniona w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy również na płaszczyźnie funkcjonalnej.

Ad 5. Samodzielność ZCP (zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo)

Kluczową okolicznością przesądzającą o istnieniu ZCP jest jego samodzielność, rozumiana jako zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Decydującym jest zatem ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany zbiór praw, obowiązków i rzeczy, że jest zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Zatem aby część majątku przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona posiadać zdolność do potencjonalnego działania jako niezależny, odrębny podmiot gospodarczy samodzielnie realizujący działania gospodarcze. Tym samym, składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą być wystarczające dla podjęcia działalności gospodarczej jako odrębny (samowystarczalny) podmiot w zakresie realizowanym dotychczas przez wydzieloną część majątku w dzielonym przedsiębiorstwie.

Organy podatkowe interpretują kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo jako możliwość samodzielnego działania na rynku, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, m.in.: w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 lutego 2024 r. (0114-KDIP1-1.4012.771.2023.1.AKA), w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 lutego 2024 r. (0111-KDIB3-1.4012.810.2023.2.AB), w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 lutego 2024 r. (0111-KDIB3-1.4012.807.2023.2.MSO), w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 lutego 2024 r. (0111-KDIB3-3.4012.416.2023.3.MPU), w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 czerwca 2019 r. (0114-KDIP4.4012.246.2019.2.MP), interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 czerwca 2019 r. (0115-KDIT1-2.4012.239.2019.1.DM), interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 marca 2019 r. (0112-KDIL4.4012.41.2019.2.MB).

Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który został przypisany do Działalności Nieruchomościowej i zostanie przeniesiony do Spółki Celowej, jest kompletny i wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej, której przedmiotem jest najem Budynków i Budowli na rzecz zewnętrznych najemców.

Na poparcie tego twierdzenia należy wskazać, że w ramach Aportu przeniesione zostaną zarówno prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym prowadzona jest Działalność Nieruchomościowa (tj. prawa użytkowania wieczystego do Nieruchomości Zabudowanej i Nieruchomości Niezabudowanej), jak również Budynki i Budowle, niezbędne do prowadzenia tej działalności. Zaprezentowana w opisie zdarzenia przyszłego lista Budowli, które będą przedmiotem Aportu jest obszerna i obejmuje wszystkie obiekty niezbędne do prowadzenia we wskazanej lokalizacji (tj. przy ul. (…)) działalności w zakresie wynajmu lokali na rzecz zewnętrznych najemców.

Ponadto, w ramach Aportu do Spółki Celowej przeniesione zostaną również wszelkie prawa i obowiązki związane z prowadzoną Działalnością Nieruchomościową (zdefiniowane jako Przenoszone Prawa i Obowiązki). Ich lista również jest bardzo obszerna, a ich zakres wyczerpuje wszystkie prawa i obowiązki, które mogą być powiązane z prowadzeniem działalności tego rodzaju.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zadania związane z Działalnością Nieruchomościową są obecnie wykonywane przez pracowników Wnioskodawcy. Do zadań realizowanych przez pracowników należy w szczególności: zarządzanie i administrowanie Budynkami i Budowlami, które są przeznaczone na wynajem, bieżące utrzymanie techniczne obiektu, nadzór nad realizacją umów najmu, obsługa rozliczeń z najemcami oraz monitorowanie terminowego regulowania zobowiązań czynszowych i eksploatacyjnych.

Ponadto, pracownicy zajmują się prowadzeniem działań związanych z uregulowaniem stanów prawnych Nieruchomości Zabudowanej i Nieruchomości Niezabudowanej, a także koordynacją spraw formalno-prawnych związanych z eksploatacją Budynków i Budowli.

Pracownicy wykonują również zadania związane z bieżącym funkcjonowaniem Wnioskodawcy, w tym obsługą finansowo-księgową, kadrową oraz wspieraniem zarządu Wnioskodawcy w zakresie planowania i realizacji strategii zarządzania nieruchomościami.

Pracownicy nie zostaną przeniesieni wraz z Działalnością Nieruchomościową do Spółki Celowej. Niemniej jednak, ten fakt nie powinien wpływać na zdolność Działalności Nieruchomościowej do funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Realizacja funkcji wykonywanych dotychczas przez pracowników Wnioskodawcy zostanie zagwarantowana poprzez zawarcie odpowiednich umów, na mocy których Wnioskodawca – w ramach outsourcingu – będzie świadczyć wskazane usługi na rzecz Działalności Nieruchomościowej. Taki model działania jest zgodny z powszechnie przyjętą praktyką na rynku nieruchomościowym – większość grup kapitałowych działających w tym sektorze powołuje bowiem osobne spółki celowe do prowadzenia poszczególnych inwestycji. Spółki te, zgodnie z dominującymi na rynku standardami, zazwyczaj nie zatrudniają własnych pracowników.

Rozwiązanie to podyktowane jest licznymi względami, m.in. koniecznością oddzielenia ryzyk prawnych związanych z zatrudnianiem pracowników od aktywów nieruchomościowych – co jest często wymogiem banków finansujących inwestycje. W efekcie powszechną praktyką jest rozdzielenie funkcji zarządczych (realizowanych przez dedykowany podmiot w grupie lub firmę zewnętrzną) od funkcji właścicielskich (prowadzonych przez poszczególne Spółki Celowe). Aktualny model biznesowy Wnioskodawcy, w którym obie te funkcje w przypadku Działalności Nieruchomościowej skupiają się w jednym podmiocie, stanowi rynkowy wyjątek i funkcjonuje wyłącznie jako rozwiązanie przejściowe. W docelowej strukturze pracownicy powinni zostać oddzieleni od aktywów nieruchomościowych, co zapewni sprawną realizację planowanego aportu do Spółki Celowej.

W świetle powyższych faktów, należy stwierdzić, iż brak przeniesienia do Spółki Celowej pracowników, nie będzie świadczył o braku zdolności Działalności Nieruchomościowej do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

Należy zatem uznać, iż Działalność Nieruchomościowa ma zdolność funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

W świetle zaprezentowanej wyżej analizy, należy stwierdzić, iż Działalność Nieruchomościowa spełnia wszystkie warunki do uznania ją za ZCP.

Jak zostało wskazane wyżej, ustawodawca przewidział wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT. Jednym z nich – zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT – jest brak powstania przychodu w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki, którego przedmiotem jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, a spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład. Z uwagi na fakt, że przedmiotem planowanego Aportu będzie ZCP (co zostało wykazane powyżej), ww. przepis z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT znajdzie zastosowanie w analizowanej sytuacji. W konsekwencji, wniesienie Aportu do Spółki Celowej nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

Reasumując, zdaniem Zainteresowanych, zaprezentowany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych Wnioskodawcy, który zostanie wniesiony w ramach Aportu do Spółki Celowej, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w konsekwencji wniesienie Aportu nie będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia z zakresu opodatkowania zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01 Zita-Modes, TSUE stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Ponadto TSUE zauważył, że przejmującego należy traktować jako następcę zbywającego, przy czym, aby przejmujący mógł zostać uznany za następcę zbywającego, musi on kontynuować działalność prowadzoną przez zbywcę.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że planują Państwo wniesienie do Spółki Celowej aportu, którego przedmiotem będzie zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań związanych z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą w zakresie wynajmu lokali w budynkach położonych przy ul. (…) (Działalność Nieruchomościowa).

Państwa wątpliwości w tej sprawie w zakresie podatku od towarów i usług, wyrażone w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 2, dotyczą ustalenia, czy zaprezentowany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Działalność Nieruchomościową, który zostanie wniesiony w ramach aportu do Spółki Celowej, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w konsekwencji wniesienie ww. aportu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym kompleks praw, obowiązków i rzeczy), iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie (ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika np. oddział), ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Z opisu sprawy wynika, że zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Działalność Nieruchomościową na moment planowanego aportu będzie zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Zespół składników majątkowych będących przedmiotem Aportu będzie bowiem wystarczający do wyposażenia Spółki Celowej w aktywa niezbędne do prowadzenia Działalności Nieruchomościowej.

W odniesieniu do wyodrębnienia organizacyjnego wskazali Państwo, że przed wniesieniem Aportu Działalność Nieruchomościowa zostanie wyodrębniona formalnie w strukturze przedsiębiorstwa Spółki – jako odrębny dział – na podstawie uchwały zarządu.

Z kolei w odniesieniu do wyodrębnienia finansowego wskazali Państwo, że z ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Państwa wynika, jakie przychody osiągają Państwo z Działalności Nieruchomościowej oraz jakie środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zostały alokowane do tej działalności. Jednocześnie możliwe jest przyporządkowanie do Działalności Nieruchomościowej kosztów związanych z tą działalnością. Działalność Nieruchomościowa stanowi dla Państwa odrębne miejsce powstawania kosztów. W systemie księgowym istnieje możliwość wygenerowania danych finansowych w postaci odrębnych raportów dla Działalności Nieruchomościowej oraz możliwość określenia ich jednostkowych pozycji finansowych (przychodów i kosztów, aktywów i pasywów), w tym możliwość sporządzenia dla Działalności Nieruchomościowej rachunku zysków i strat oraz bilansu. Koszty ogólne (m.in. koszty ogólnego zarządu, IT, obsługi finansowo-księgowej, windykacji, obsługi prawnej, kadr, ubezpieczenia, zapewnienie bezpieczeństwa w miejscu pracy), będące kosztami wspólnymi dla Działalności Nieruchomościowej oraz pozostałej działalności gospodarczej Spółki można przyporządkować do Działalności Nieruchomościowej w oparciu o odpowiednie klucze alokacji.

Natomiast w odniesieniu do wyodrębnienia funkcjonalnego jak wynika z okoliczności sprawy, działalność prowadzona w ramach Działalności Nieruchomościowej jest niezależna i odrębna od pozostałej działalności wykonywanej przez Państwa. Faktyczna Państwa działalność koncentruje się bowiem na (...), obejmującym m.in. (...). Głównym przedmiotem Państwa działalności gospodarczej jest (...). Jako podmiot dominujący, zajmują się Państwo (...). Natomiast Działalność Nieruchomościowa – będąca przedmiotem planowanego aportu – koncentruje się wynajmie prowadzonym w ramach pojedynczej nieruchomości, zlokalizowanej przy ul. (…). Jej przedmiotem jest najem Budynków i Budowli znajdujących się na tej nieruchomości na rzecz kilkunastu najemców. Działalność Nieruchomościowa wykazuje zatem znaczącą odrębność od podstawowego zakresu Państwa działalności gospodarczej. Działalność ta skupia się wyłącznie na pojedynczym aktywie nieruchomościowym, w związku z czym – zgodnie z modelem biznesowym obowiązującym w Państwa grupie kapitałowej – powinna być prowadzona w odrębnej spółce celowej.

Dodatkowo wskazali Państwo, że po wniesieniu aportu Spółka Celowa będzie kontynuować działalność gospodarczą Wnioskodawcy w zakresie wynajmu lokali w Budynkach. Działalność ta będzie prowadzona z wykorzystaniem zasobów własnych przeniesionych w ramach aportu oraz przy wsparciu zewnętrznych usługodawców.

Co prawda podali Państwo, że mając na uwadze, że Spółka Celowa nie zatrudnia i nie planuje zatrudniać pracowników, konieczne będzie zawarcie umów z podmiotami trzecimi (lub z Państwem), które zapewnią obsługę w zakresie: zarządzania Nieruchomościami, księgowości, podatków, kwestii prawnych oraz realizacji nowych zadań inwestycyjnych – o ile zostanie podjęta decyzja o ich przeprowadzeniu, jednakże podkreślili Państwo, że wsparcie to będzie miało charakter wyłącznie pomocniczy z perspektywy działalności na rynku nieruchomości, obejmując czynności administracyjne, techniczne oraz doradcze, natomiast zasadnicze decyzje biznesowe będą podejmowane przez Spółkę Celową.

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują zatem, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Działalność Nieruchomościową, cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania.

W świetle przedstawionych przez Państwa okoliczności sprawy oraz powołanych przepisów prawa, uznać należy, że składniki majątkowe i niemajątkowe, składające się na Działalność Nieruchomościową, mające być przedmiotem aportu przez Państwa do Spółki Celowej, będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ przedstawione przez Państwa okoliczności sprawy wskazują, że ww. zespół składników będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, funkcjonalną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, a Spółka Celowa będzie kontynuowała działalność jaka była dotychczas prowadzona przez Państwa w zakresie wynajmu lokali w Budynkach.

W konsekwencji uznania opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Działalność Nieruchomościową za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowana transakcja aportu ww. składników przez Państwa do nabywcy, tj. do Spółki Celowej, która będzie kontynuowała Państwa dotychczasową działalność w zakresie wynajmu lokali w Budynkach realizowaną z wykorzystywaniem tego zespołu składników, będzie stanowić czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług do pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga w zakresie podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną/zostały wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(…) Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.