Interpretacja 0111-KDIB3-2.4012.810.2025.2.SR

Interpretacja indywidualna
- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług.

Uzupełnili go Państwo pismem z 21 listopada 2025 r. (wpływ 21 listopada 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) (dalej jako „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego oraz czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina realizuje swoje ustawowe zadania wynikające z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2025 r. poz. 1153), który stanowi, że gminy wykonują zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gmin należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy, wskazanych w art. 7 ust. 1 tej ustawy należą m.in. sprawy porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli, oświaty, gospodarki wodno-ściekowej, ochrony przeciwpożarowej, czy opieki społecznej.

Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Gmina samodzielnie wykonuje zadania własne w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków (w strukturze organizacyjnej urzędu obsługującego Gminę wydzielony jest referat (…) zajmujący się m.in. czynnościami związanymi ze sprzedażą wody i odbiorem ścieków).

W strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się również jednostki organizacyjne mające status jednostek budżetowych, zajmujące się m.in. oświatą, opieką społeczną, itp. (wszystkie jednostki budżetowe określane są łącznie jako Jednostki organizacyjne). Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT, tj. prowadzi wspólne rozliczanie podatku VAT wraz ze swoimi Jednostkami organizacyjnymi.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina świadczy usługi w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji (dalej: Odbiorcy zewnętrzni) oraz dostarcza wodę/odbiera ścieki w Jednostkach organizacyjnych Gminy oraz w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (dalej: Odbiorcy wewnętrzni). Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna. Jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną jest Gmina.

Gmina będzie realizować inwestycję pn. (…) (dalej jako „Projekt” lub „Inwestycja”) z Programu (…) w ramach inwestycji B3.1.1 „Inwestycje w zrównoważoną gospodarkę wodno-ściekową na obszarach wiejskich”.

Projekt będzie obejmował 2 części:

1. „(…)”

(…).

2. „(…)”

(…).

Ponadto w ramach projektu (…).

Do budowanej sieci kanalizacyjno-sanitarnej nie będą podpięte żadne jednostki gminne. Projekt przewiduje przebudowę istniejących przyłączy kanalizacyjnych w zakresie wpięcia ich do nowej sieci (koszty kwalifikowalne projektu). Korzystać z tej sieci będą wyłącznie mieszkańcy, którzy zostaną przyłączeni do sieci i będą ponosić opłaty za odbiór ścieków na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych oraz faktur dokumentujących odbiór ścieków. Towary i usługi zakupione w związku z budową odcinka sieci kanalizacyjnej w miejscowości X. będą służyć do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych.

Do przebudowywanej sieci wodociągowej będzie podpięta Szkoła (jednostka gminna). Projekt przewiduje przebudowę istniejących przyłączy wodociągowych w zakresie wpięcia ich do nowej sieci (koszty kwalifikowalne projektu). Towary i usługi zakupione w związku z przebudową tego odcinka sieci wodociągowej będą służyć do wykonywania zarówno czynności opodatkowanych, jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na wartość kosztów uwzględnionych w Projekcie składają się bezpośrednie koszty budowy sieci kanalizacyjnej i wodociągu (…), nadzór inwestorski oraz koszt systemu Z. do obsługi klienta.

Koszty pośrednie niezbędne do realizacji Projektu tj. koszty (…) zostały poniesione ze środków własnych Gminy.

Wydatki będą dokumentowane wystawianymi przez dostawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona będzie jako nabywca przedmiotowych usług:

1) faktura za roboty budowlane wodociąg i kanalizacja łącznie;

2) faktura za nadzór inwestorski,

3) faktura za dostawę systemu Z. do obsługi klienta.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo następujące informacje:

Na pytanie „Czy mają Państwo możliwość przyporządkowania towarów i usług nabywanych w związku z realizacją projektu pn. „(…)” odrębnie do budowy sieci kanalizacyjno-sanitarnej w m. X., odrębnie do przebudowy sieci wodociągowej w m. Y. oraz odrębnie do systemu Z. do obsługi klienta?”, wskazali Państwo, że „Będziemy mieć możliwość przyporządkowania towarów i usług nabywanych w związku z realizacją projektu pn. „(…)” odrębnie do budowy sieci kanalizacyjno-sanitarnej w m. X., odrębnie do przebudowy sieci wodociągowej w m. Y. oraz odrębnie do systemu Z. do obsługi klienta na podstawie kosztorysu.”

Na pytanie „W opisie sprawy wskazali Państwo najpierw, że „Do przebudowywanej sieci wodociągowej będzie podpięta Szkoła (jednostka gminna).” Następnie natomiast wskazali Państwo, że „Towary i usługi zakupione w związku z przebudową tego odcinka sieci wodociągowej będą służyć do wykonywania zarówno czynności opodatkowanych, jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT”. Proszę zatem o jednoznaczne wskazanie czy z ww. odcinka sieci będą korzystali również mieszkańcy za poborem opłaty za dostawę wody na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych?”, podali Państwo, że „Z przebudowywanego odcinka sieci wodociągowej będą korzystali zarówno mieszkańcy za odpłatnością za dostawę wody na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, jak i Szkoła.”

Na pytanie „Czy przebudowana sieć wodociągowa w m. Y. będzie wykorzystywana przez Państwa zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?”, odpowiedzieli Państwo, że „Przebudowana sieć wodociągowa w m. Y. będzie wykorzystywana zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.”

Na pytanie „Czy istnieje możliwość przypisania towarów i usług nabywanych w związku z przebudową sieci wodociągowej w m. Y. w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”, wskazali Państwo, że „Nie istnieje możliwość przypisania towarów i usług nabywanych w związku z przebudową sieci wodociągowej w m. Y. w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.”

Na pytanie „Czy powstały w ramach ww. projektu system Z. do obsługi klienta będzie związany zarówno z siecią kanalizacyjno-sanitarną w m. X., jak i z siecią wodociągową w m. Y., czy też będzie związany wyłącznie z siecią kanalizacyjno-sanitarną w m. X. lub wyłącznie z siecią wodociągową w m. Y.?”, podali Państwo, że „System Z. do obsługi klienta będzie związany zarówno z siecią kanalizacyjno-sanitarną w m. X., jak i z siecią wodociągową w m. Y.”

Na pytanie „Do jakich kategorii czynności będą Państwo wykorzystywali powstały w ramach ww. projektu system Z. do obsługi klienta, tj.:

a) wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług;

b) wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług;

c) wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

d) czy może równocześnie do różnych kategorii czynności, jeśli tak to proszę wskazać do jakich (np. opodatkowanych podatkiem VAT i niepodlegających opodatkowaniu albo opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku albo opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych od podatku i niepodlegających opodatkowaniu)?”,

odpowiedzieli Państwo, że „Powstały w ramach ww. projektu system Z. do obsługi klienta będzie wykorzystywany zarówno do czynności opodatkowanych, jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.”

 

Na pytanie „Czy powstały w ramach ww. projektu system Z. do obsługi klienta będą wykorzystywali Państwo:

a) do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

b) do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

c) zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?”,

wskazali Państwo, że „Powstały w ramach ww. projektu system Z. do obsługi klienta będziemy wykorzystywali zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.”

Na pytanie „W sytuacji, gdy powstały w ramach ww. projektu system Z. do obsługi klienta będzie wykorzystywany przez Państwa zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy istnieje możliwość bezpośredniego przypisania towarów i usług związanych z powstaniem tego systemu w całości do celów wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”, odpowiedzieli Państwo, że „Nie istnieje możliwość bezpośredniego przypisania towarów i usług związanych z powstaniem tego systemu w całości do celów wykonywanej przez nas działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.”

Na pytanie „Jeżeli powstały w ramach ww. projektu system Z. do obsługi klienta będzie wykorzystywany przez Państwa w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku VAT, to proszę wskazać czy są Państwo w stanie odrębnie określić kwoty podatku naliczonego związane z czynnościami opodatkowanymi oraz odrębnie z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?”, podali Państwo, że „System Z. do obsługi klienta będzie wykorzystywany tylko od czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu VAT. Nie będzie wykorzystywany do czynności zwolnionych.”

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki w ramach zadania „(…)” z Programu (…) w ramach inwestycji B3.1.1 „Inwestycje w zrównoważoną gospodarkę wodno-ściekową na obszarach wiejskich”?

Państwa stanowisko w sprawie (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ponadto zaznaczyć należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b tej ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

 1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

 2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Zdaniem Gminy, w przypadku ponoszenia wydatków na realizację ww. zadania, jej obowiązkiem, jako zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT, jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej od VAT) oraz innej niż gospodarcza (poza VAT), z którymi wydatki te są związane. Gmina ma obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji, czyli odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanej faktury zakupu związanych z realizowanym zadaniem. Jeśli takie wyodrębnienie wydatków jest możliwe przysługuje Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast, gdy Gmina nie ma możliwości przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację zadania do działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Gmina realizując Inwestycję w części dotyczącej przebudowy sieci wodociągowej w m. Y. działa jako podatnik VAT, a wydatki związane z wykonaniem tego zadania służą czynnościom opodatkowanym i niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT i nie jest możliwe dokładne przyporządkowanie poniesionych wydatków do poszczególnych rodzajów wykonywanych czynności.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy, w związku z realizacją ww. zadania, przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z przebudową sieci wodociągowej w m. Y. z zastosowaniem prewspółczynnika, obliczonego na podstawie udziału liczby metrów sześciennych dostarczonej wody do Odbiorców zewnętrznych w całkowitej liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody z użyciem gminnej infrastruktury wodociągowej wg danych za rok poprzedni zgodnie z interpretacją indywidualną dotyczącą wyliczenia prewspółczynnika wydaną dla Gminy (…) z dnia (…).

Natomiast realizując Inwestycję w części dotyczącej budowy sieci kanalizacyjno-sanitarnej w m. X., Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości, gdyż zakupione usługi w ramach tej części zadania inwestycyjnego będą służyć do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Gmina, realizując zadanie „(…)”, ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki w części dotyczącej systemu Z. do obsługi klienta z zastosowaniem prewspółczynnika, obliczonego na podstawie udziału liczby metrów sześciennych dostarczonej wody do Odbiorców zewnętrznych w całkowitej liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody z użyciem gminnej infrastruktury wodociągowej wg danych za rok poprzedni w części dotyczącej wydatków związanych z siecią wodociągową oraz prewspółczynnika obliczonego na podstawie udziału liczby metrów sześciennych odebranych ścieków od Odbiorców zewnętrznych w całkowitej liczbie metrów sześciennych odebranych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej wg danych za rok poprzedni w części dotyczącej wydatków związanych z siecią kanalizacyjną zgodnie z interpretacją indywidualną dotycząca wyliczenia prewspółczynnika wydaną dla Gminy (…) z dnia (…).

Poza tym Gmina (…) podtrzymuje swoje stanowisko przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 16 października 2025 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

 1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

 2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

 

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

 1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

 2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

 3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

 4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Na mocy § 1 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

  1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

  2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

 

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

 

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego - rozumie się przez to:

a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b) jednostkę budżetową,

c) zakład budżetowy. 

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153):

Natomiast według art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Będą Państwo realizować inwestycję pn. „(…)”. Projekt będzie obejmował dwie części: „(…)” oraz „(…)”. Ponadto w ramach projektu (…).

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki w ramach ww. projektu.

Jak wskazano na wstępie, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że towary i usługi zakupione w związku z budową odcinka sieci kanalizacyjnej w miejscowości X. będą służyć do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych. Do budowanej sieci kanalizacyjno-sanitarnej nie będą podpięte żadne jednostki gminne. Korzystać z tej sieci będą wyłącznie mieszkańcy, którzy zostaną przyłączeni do sieci i będą ponosić opłaty za odbiór ścieków na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych oraz faktur dokumentujących odbiór ścieków. Natomiast towary i usługi zakupione w związku z przebudową sieci wodociągowej w miejscowości Y. będą służyć do wykonywania zarówno czynności opodatkowanych, jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Z przebudowywanego odcinka sieci wodociągowej będą korzystali zarówno mieszkańcy za odpłatnością za dostawę wody na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, jak i Szkoła (jednostka gminna). Z kolei powstały w ramach projektu system Z. do obsługi klienta będzie wykorzystywany przez Państwa zarówno do czynności opodatkowanych, jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. System Z. do obsługi klienta będzie związany zarówno z siecią kanalizacyjno-sanitarną w miejscowości X., jak i z siecią wodociągową w miejscowości Y.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu wyłącznie w zakresie w jakim będą one wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy przyporządkowanie ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik powinien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Powołane przypisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy mają bowiem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Z podanych przez Państwa informacji wynika, że będą Państwo mieli możliwość przyporządkowania towarów i usług nabywanych w związku z realizacją ww. projektu odrębnie do budowy sieci kanalizacyjno-sanitarnej w miejscowości X., odrębnie do przebudowy sieci wodociągowej w miejscowości Y. oraz odrębnie do systemu Z. do obsługi klienta.

Odnosząc się zatem do wydatków związanych z siecią kanalizacyjno-sanitarną w miejscowości X., należy stwierdzić, że w związku z wykorzystywaniem przez Państwa ww. sieci wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. do celów odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przysługuje Państwu - zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług - prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości z faktur dokumentujących ponoszone wydatki dotyczące ww. sieci kanalizacyjno-sanitarnej.

Natomiast w przypadku wydatków związanych z siecią wodociągową w miejscowości Y., która będzie wykorzystywana przez Państwa zarówno do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowane podatkiem VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT), a Państwo nie będą mieli możliwości przypisania towarów i usług nabywanych w związku z przebudową ww. sieci wodociągowej w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinni Państwo dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu z zastosowaniem proporcji określonej w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Z kolei w odniesieniu do wydatków związanych z powstałym w ramach projektu systemem Z. do obsługi klienta, należy zauważyć, że będzie on związany zarówno z siecią kanalizacyjno-sanitarną w miejscowości X., jak i z siecią wodociągową w miejscowości Y. Powstały w ramach ww. projektu system Z. do obsługi klienta będą Państwo wykorzystywali zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy. Nie istnieje możliwość bezpośredniego przypisania towarów i usług związanych z powstaniem tego systemu w całości do celów wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem w niniejszej sprawie, przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków związanych z system Z. do obsługi klienta, zastosowanie znajdą regulacje art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Podsumowując:

  - przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości z faktur dokumentujących ponoszone wydatki dotyczące sieci kanalizacyjno-sanitarnej w miejscowości X.;

  - przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ponoszone wydatki dotyczące sieci wodociągowej w miejscowości Y., w części, w jakiej wydatki te będą związane z wykonywanymi przez Państwa czynnościami opodatkowanymi, na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy;

  - przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ponoszone wydatki dotyczące powstałego w ramach projektu system Z. do obsługi klienta, w części, w jakiej wydatki te będą związane z wykonywanymi przez Państwa czynnościami opodatkowanymi, na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

 

Zaznaczenia wymaga, że mogą Państwo zrealizować prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy i własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa - rozpatrzone. W szczególności niniejsza interpretacja nie rozstrzyga w kwestii sposobu obliczenia prewspółczynnika w odniesieniu do wydatków poniesionych na przebudowę sieci wodociągowej w miejscowości Y. i system Z. do obsługi klienta, ponieważ nie zadano pytania w tym zakresie.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Przedmiotową interpretację wydano w odniesieniu do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, w którym jednoznacznie wskazano, że towary i usługi zakupione w związku z budową odcinka sieci kanalizacyjnej w miejscowości X. będą służyć do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych, natomiast towary i usługi zakupione w związku z przebudową sieci wodociągowej w miejscowości Y. oraz systemem Z. do obsługi klienta będą służyć do wykonywania zarówno czynności opodatkowanych, jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

 - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednZ.wem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

  - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

  - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.