Interpretacja 0111-KDIB3-2.4012.970.2025.2.DK

Interpretacja indywidualna
- stanowisko prawidłowe

 

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

 

12 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 6 lutego 2026 r. (wpływ 6 lutego 2026 r.).

 

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe (dalej jako PGL LP) działa na podstawie ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 576), zwanej dalej „UL” oraz nadanego z delegacji art. 44 tej ustawy Statutu. PGL LP zarządza lasami stanowiącymi własność Skarbu Państwa i w ramach sprawowanego zarządu prowadzi gospodarkę leśną, gospodaruje gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzi ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustala jego wartość /art. 4 ust. 1 i 3 UL/.

W myśl art. 32 ust. 1 UL, PGL LP jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej reprezentuje Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia. Zgodnie z art. 50 ust. 1 UL, PGL LP prowadzi działalność na zasadzie samodzielności finansowej i pokrywa koszty działalności z własnych przychodów.

Stosownie do art. 32 ust. 2 UL, w skład PGL LP wchodzą następujące jednostki organizacyjne:

 1. Dyrekcja Generalna Lasów Państwowych;

 2. regionalne dyrekcje Lasów Państwowych;

 3. nadleśnictwa;

 4. inne jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej /w tym: Centrum Koordynacji Projektów Środowiskowych, które koordynuje projekty środowiskowe, wdraża programy dla Programu Operacyjnego „Infrastruktura i Środowisko”, analizuje możliwości pozyskania środków pomocowych dla sektora leśno-drzewnego/.

W ramach struktury PGL LP, nadleśnictwa (w tym Nadleśnictwo (…), zwane dalej „Nadleśnictwem” lub „Wnioskodawcą”) powadzą samodzielną gospodarkę leśną, opartą na planie urządzenia lasu /art. 35 UL/. Gospodarka leśna została zdefiniowana w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach, zgodnie z którym jest to działalność leśna w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizacja pozaprodukcyjnych funkcji lasu.

Z legalnej definicji gospodarki leśnej wynika, że obejmuje ona sferę działalności gospodarczej - przynoszącej przychody oraz sferę działalności nieprodukcyjnej (realizacja pozaprodukcyjnych funkcji lasu).

W świetle § 4 ust. 1 pkt 2 lit. a Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 grudnia 1994 r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe (Dz. U. z 1994 r. nr 134, poz. 692, dalej jako rozporządzenie) w Lasach Państwowych w ramach sprawowanego zarządu jest prowadzona działalność gospodarcza, w zakresie gospodarki leśnej w nadleśnictwach w której wyróżnia się działalność podstawową obejmującą m.in. urządzanie, ochronę i zagospodarowanie lasu oraz utrzymanie i powiększenie zasobów i upraw leśnych. Zgodnie natomiast z § 3 rozporządzenia działalność Nadleśnictwa będącego jednostką organizacyjną Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (PGL LP) jest prowadzona na podstawie rachunku ekonomicznego.

W ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 685, ze zm.), zwanej dalej „UVAT” Nadleśnictwa wykonują m. in. następujące czynności:

   - sprzedaż drewna i innych produktów gospodarki leśnej, o których mowa w art. 6 ust.1 pkt 1 UL;

   - sprzedaż nieruchomości innych niż grunty na podstawie art. 38 UL;

   - dzierżawa i wynajem nieruchomości (art. 39 UL);

   - ustanowienie służebności drogowej i służebności przesyłu (art. 39a UL);

   - przekazanie w użytkowanie lasów, gruntów oraz innych nieruchomości (art. 40 UL);

   - sprzedaż nieruchomości zabudowanych budynkami mieszkalnymi i samodzielnych lokali mieszkalnych oraz ze sprzedaży gruntów z budynkami mieszkalnymi w budowie, nieprzydatne Lasom Państwowym (art. 40a UL).

Na podstawie umowy zawartej z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (instytucja wdrażająca) w dniu 28.03.2025 r., PGL LP otrzymało dofinansowanie ze środków unijnych na realizację projektu pod nazwą „...”, dalej jako „Projekt”, w ramach działania: FENX.02.04 Adaptacja do zmian klimatu, zapobieganie klęskom i katastrofom; priorytetu FENX.02 Wsparcie sektorów energetyka i środowisko z EFRR, Typ projektu: Wspieranie małej retencji, programu Fundusze Europejskie na Infrastrukturę, Klimat, Środowisko 2021-2027.

Głównym beneficjentem z ramienia Państwowego Gospodarstwa Leśne Lasy Państwowe jest Centrum Koordynacji Projektów Środowiskowych (dalej jako „CKPŚ”) będące jednostką organizacyjną LP o zasięgu ogólnokrajowym. Zadanie to zostało zlecone przez DGLP na podstawie Porozumienia nr 1/2024 w sprawie zlecenia CKPŚ zadań związanych z aplikowaniem oraz realizacją projektów współfinansowanych ze środków zewnętrznych, w szczególności ze środków Programu Fundusze Europejskie na Infrastrukturę, Klimat, Środowisko 2021-2027 (FEnIKS). Projekt obejmuje dużą liczbę działań inwestycyjnych na terenie całego kraju, które realizowane będą przez 151 nadleśnictw z terenu 17 Regionalnych Dyrekcji Lasów Państwowych. Stanowi on kontynuację sprawdzonych i skutecznych działań podejmowanych w celu zatrzymania wody w lesie poprzez gromadzenie wody, spowalnianie jej odpływu oraz zabezpieczanie infrastruktury leśnej, prowadzonych przez Lasy Państwowe w ramach wcześniejszych programów operacyjnych na lata 2007-2013 oraz 2014-2020.

Podmiotami upoważnionymi do ponoszenia wydatków są nadleśnictwa jako bezpośrednio odpowiedzialne za realizację obiektów i zadań w terenie. Podstawę do ponoszenia przez nadleśnictwa wydatków związanych z Projektem, stanowią porozumienia zawarte pomiędzy poszczególnymi nadleśnictwami a CKPŚ.

Nadleśnictwa prowadzą działalność na zasadach samodzielności finansowej, czyli same ponoszą wydatki kwalifikowalne oraz niekwalifikowalne związane z realizacją zadań. Podatek od towarów i usług (VAT) jest według porozumienia wydatkiem niekwalifikowalnym. Nadleśnictwo może ponosić wydatki kwalifikowalne w ramach Projektu, wynikające ze zgłoszonego i zaakceptowanego zakresu rzeczowego do Projektu.

Na etapie rozliczania wydatków, nadleśnictwa przedstawiają do refundacji za pośrednictwem CKPŚ dokumenty księgowe. CKPŚ weryfikuje ostatecznie dokumentację przygotowaną przez nadleśnictwa oraz sporządza okresowo i przedkłada do Instytucji Wdrażającej (IW) zbiorcze wnioski o płatność. Po zatwierdzeniu i zrefundowaniu przez IW wydatków kwalifikowalnych przedstawionych w zbiorczym wniosku o płatność, CKPŚ dokonuje przekazania środków na podstawie dokumentów objętych wnioskiem, w części, w której zostały poniesione przez nadleśnictwo, w wysokości wskazanej przez IW po autoryzacji przez CKPŚ.

Zasadniczym celem Projektu realizowanego w okresie 2024 -2028 jest wzmocnienie odporności nizinnych ekosystemów leśnych na zagrożenia związane ze zmianami klimatu. Podjęcie kompleksowych działań retencyjnych i przeciwerozyjnych ukierunkowane jest na zapobieganie powstawaniu lub minimalizację negatywnych skutków naturalnych zjawisk i procesów klimatycznych, takich jak susze i pożary, powodzie i podtopienia, intensywne lub długotrwałe opady atmosferyczne, ekstremalne przepływy wód w korytach, spływy powierzchniowe, niszczące działanie wód wezbraniowych. Odpowiednio wczesna adaptacja lasów do zmian klimatu jest konieczna, aby zmniejszyć w przyszłości ryzyko wzrostu katastrof i związanych z nimi zakłóceń funkcjonowania ekosystemów.

Na Projekt składa się wiele jednostkowych rozproszonych inwestycji w różnych lokalizacjach, bowiem tylko kompleksowe działania mogą przynieść efekt w postaci skutecznej adaptacji ekosystemów leśnych do prognozowanych zmian klimatu. Tempo i skala tych zmian niosą realne zagrożenie dla zdolności adaptacyjnej lasów, dlatego podejmowane działania koncentrują się w obszarach, w których ryzyko wystąpienia niekorzystnych zmian jest największe oraz tam gdzie możliwe jest uzyskanie optymalnych efektów w zakresie retencji wody. Realizacja inwestycji uwzględnia różne funkcje spełniane przez lasy, takie jak ochrona różnorodności biologicznej, funkcje społeczne, edukacyjne, a także produkcja drewna. Wybudowane w ramach Projektu obiekty, poza podstawowym zadaniem zwiększenia retencji wodnej, służyć mają celom takim jak: ochrona przeciwpożarowa, minimalizacja suszy, zapobieganie stepowieniu, ochrona przed erozją, zwiększenie akumulacji CO₂, zwiększenie różnorodności biologicznej, poprawa jakości wody, zwiększenie zasobów wód podziemnych, stworzenie warunków do rekreacji i edukacji przyrodniczo-leśnej, wsparcie trwale zrównoważonej gospodarki leśnej.

W ramach Projektu wykonany zostanie szeroki zakres działań łączących techniczne i biotechniczne metody przyjazne środowisku. Planowana jest budowa, rozbudowa, przebudowa i odbudowa zbiorników małej retencji oraz suchych zbiorników, które magazynują wodę i pomagają łagodzić skutki susz oraz powodzi. Ponadto na inwestycję składa się budowa i modernizacja małych urządzeń piętrzących, takich jak zastawki, progi, przetamowania koryt czy przepusty z piętrzeniem. Te urządzenia spowalniają odpływ wód powierzchniowych, tworząc retencję korytową oraz rozlewiska, co stabilizuje poziom wód w ekosystemach leśnych. Przewidziane jest przeprowadzenie renaturyzacji siedlisk podmokłych, co podniesie i ustabilizuje poziom wód, sprzyjając zachowaniu bioróżnorodności tych terenów. Planowana jest przebudowa, rozbudowa albo rozbiórka obiektów, które są niedostosowane do warunków wód wezbraniowych. Dodatkowo Projekt zakłada budowę nowych mostów, przepustów oraz brodów, które chronią koryta cieków oraz jakość wód. W celu zabezpieczenia infrastruktury leśnej przed skutkami nadmiernej erozji wodnej z intensywnych opadów, stosowane będą takie rozwiązania jak kaszyce, narzut kamienny czy umocnienia skarp. W ramach zadań Projektu zaplanowano także przywrócenie naturalnej geometrii koryt rzecznych poprzez remeandrowanie cieków, meandrowanie rowów i tworzenie zróżnicowanych siedlisk, np. układ bystrze-ploso, a także odzyskiwanie terenów zalewowych, co wspiera retencję wody i różnorodność biologiczną.

Do końca Projektu ma być wykonanych około 1030 obiektów i kompleksowych zadań, co pozwoli zwiększyć pojemność zbiorników małej retencji do ponad 7 milionów metrów sześciennych i objętość retencji do około 5,7 miliona metrów sześciennych.

W Projekcie wyznaczono również dodatkowe cele związane z działaniami edukacyjnymi oraz monitoringiem tj.:

 1. Wzrost wiedzy na temat wpływu małej retencji wodnej na środowisko poprzez opracowanie metodologii oceny wpływu na podstawie monitoringu środowiska wybranych zadań do 2028 roku.

 2. Zwiększenie efektywności działań w zakresie adaptacji do zmian klimatu poprzez opracowanie dobrych praktyk realizacji działań retencyjnych do końca roku 2028.

 3. Podniesienie świadomości ekologicznej społeczeństwa poprzez realizację wydarzeń edukacyjnych dla minimum 800 uczestników do końca 2028 r.

Realizowane obiekty (z pewnymi wyjątkami) będą zlokalizowane na gruntach w zarządzie PGL LP i stanowić będą własnością Skarbu Państwa. Na etapie eksploatacji, będą zarządzane przez nadleśnictwa, zobowiązane do utrzymania trwałości technicznej (zapewnienie konserwacji, remontów, utrzymania pełnej funkcjonalności - również po upływie okresu gwarancji oraz pokrycie kosztów utrzymania pogwarancyjnego obiektów) oraz prowadzenia monitoringu obiektów.

Nadleśnictwa będą m.in. prowadziły okresowe przeglądy techniczne i prewencyjnie, umożliwiające wczesne wychwycenie zmian nie tylko w obiektach, ale i w otoczeniu.

Planowana ogólna wartość projektu przedstawia się następująco:

- Całkowity koszt realizacji projektu: (...) zł,

- Kwota wydatków kwalifikowalnych: (...) zł,

- Kwota dofinansowania z UE: (...) zł.

Analiza ekonomiczna założeń Projektu Małej Retencji w poprzednich edycjach, wskazuje na wymierne korzyści finansowe, które PGL LP może osiągnąć w obszarze wzrostu ochronnej funkcji lasu oraz wynikające z ograniczenia strat wywołanych suszą, pożarami, powodziami.

Według założeń Projektu inwestycje przełożą się na wymierne efekty ekonomiczne dla PGL LP. Analiza ekonomiczna została oparta o metodę zdyskontowanych przepływów finansowych i w odniesieniu dla okresu 30 kolejnych lat (2015 -2044) przewiduje osiągnięcie wartości na poziomie (...) PLN, w tym korzyści wynikające ze wzrostu ochronnej funkcji lasu wyniosą 91,19% założonej kwoty ((...) PLN). Natomiast przewidywane w Projekcie przychody z tytułu ograniczenia strat spowodowanych klęskami żywiołowymi wyniosą odpowiednio:

- w zakresie pożarów - 0,12 % (...) PLN),

- w zakresie suszy - 8,50% ((...) PLN),

- w zakresie spowodowanym przez powodzie - 0,19% ((...) PLN).

Przechodząc do części Projektu, która realizowana będzie przez Wnioskodawcę, w ramach Porozumienia z CKPŚ dofinansowane zostanie zadanie polegające na budowie 2 urządzeń hydrotechnicznych w postaci zastawek w leśnictwie Sulęczyno. Zastawki zlokalizowane będą na istniejących rowach odpływowych odprowadzających wodę z obszarów oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako nieużytek, a w opisie taksacyjnym oznaczone jako BAGNO.

Pierwsze zadanie polega na renaturyzacji obszarów wodno-błotnych poprzez przebudowę odwadniających systemów melioracyjnych, w aspekcie ograniczenia szybkiego odpływu wody opadowej z terenów leśnych. Po przeanalizowaniu możliwych skutków ekologicznych Nadleśnictwo przyjęło, że korzystne dla przyrody będzie podjęcie aktywnej ochrony poprzez budowę stałej zastawki drewnianej, która miałaby zagwarantować zatrzymanie nadmiernego odpływu wody ze zbiornika naturalnego bez jakichkolwiek dopływów, utworzonego tylko z opadów atmosferycznych znajdującego się w oddziale leśnym 86l w leśnictwie (…),  oraz piętrzenie wody na rowie melioracyjnym w celu spowolnienia odpływu wody deszczowej z terenów leśnych, a także zachowanie wysokich walorów przyrodniczych.

Analogiczne założenia przyjęto co do budowy drugiej zastawki. To zadanie jest przy tym w pełni integralne z Programem Ochrony Przyrody dla Nadleśnictwa (…),  na lata 2021-2030, w którym zalecenia dotyczące siedlisk przyrodniczych takich jak torfowiska wysokie, przejściowe, mówią o nie odwadnianiu oraz nie konserwowaniu rowów melioracyjnych, a także rozważeniu zablokowania rowów melioracyjnych.

Projektowane urządzenia umożliwiają piętrzenia i stabilizację wód oraz ich retencjonowanie w celu zwiększenia zasobności w wodę obszarów leśnych oraz spowolnienia odpływu i przeciwdziałanie erozji wodnej na obszarze oddziaływania inwestycji, co służyć będzie zapobieganiu degradacji i przesuszaniu gleby. Obiekty hydrotechniczne mogą pełnić wielorakie funkcje, przykładowo takie jak:

- zabezpieczenie lasów przed zagrożeniami wynikającymi ze zmian klimatycznych,

- zwiększanie retencji wodnej,

- ograniczanie spływu powierzchniowego wód,

- zwiększenie wilgotności w obszarze oddziaływania obiektów,

- poprawa bilansu wodnego i uwilgotnienia siedlisk leśnych,

- zwiększanie naturalnego oporu środowiska przed szkodliwym działaniem czynników biotycznych i abiotycznych, mających negatywny wpływ na wzrost drzewostanów.

W Planie Urządzenia Lasu na lata 2021-2030 tereny sąsiadujące z inwestycją są oznaczone kodem rodzaju powierzchni „D-STAN” (drzewostan) oraz „BAGNO”. Na obszarze tym występują drzewostany gospodarcze w wieku od 5 do 101 lat. W PUL zawarto dla nich wskazania gospodarcze takie jak trzebieże oraz rębnie, odpowiednio do wieku drzewostanu, co oznacza że Nadleśnictwo w ramach prowadzonej gospodarki leśnej będzie tutaj pozyskiwać drewno. Na tych drzewostanach zaplanowane jest wykonanie zabiegów gospodarczych w postaci trzebieży wczesnej, trzebieży późnej, rębni oraz odnowienia lasu po wykonanych rębniach. Oprócz tego najpewniej będą wykonywane zabiegi związane z pielęgnacją gleby oraz czyszczenia wczesne. Obecnie tereny przyległe mogą być narażone na degradację w związku z niedoborem wody. Dotyczy to zwłaszcza obszarów torfowisk, gdzie wahania poziomu wody mają szczególe znaczenie dla zachowania siedlisk przyrodniczych i występowania rzadkich gatunków roślin. Celem budowy urządzeń hydrotechnicznych na rowach jest zwiększenie pojemności retencyjnej co przede wszystkim służyć będzie renaturyzacji obszarów wodno-błotnych i ochronie występujących w tym miejscu cennych siedlisk przyrodniczych. Dzięki inwestycji podniesie się poziom wód oraz nastąpi ich ustabilizowanie, co pozwoli na odtwarzanie i przywracanie naturalnego stanu tych ekosystemów. Nie przewiduje się natomiast, aby budowa zastawek przyczyniła się do poprawy jakości pozyskanego z tych terenów surowca drzewnego, lub aby przełożyła się na przyrost drzew na grubość, czy wysokość, co dotyczy również upraw leśnych prowadzonych w wyniku odnowień po wycince drzew.

Z uwagi na niewielki zakres inwestycji, a tym samym ograniczony zasięg oddziaływania, zretencjonowanie wody w tym obszarze nie wpłynie istotnie na kondycję zdrowotną oraz produktywność sąsiadujących drzewostanów, z których Wnioskodawca pozyskuje drewno. Tereny przyległe i sąsiadujące z inwestycją, jak i znajdująca się na nich infrastruktura drogowa nie są narażone na podtopienia związane ze spływem i wezbraniami wody w okresach intensywniejszych opadów. Nie występują także ograniczenia w dostępności drzewostanów celem wykonania zabiegów pielęgnacyjnych lub pozyskania drewna. Ustabilizowanie stosunków wodnych nie będzie miało znaczenia dla poprawy lub utrzymania stanu dróg nadleśnictwa i szlaków zrywkowych, nie wpłynie zatem na transport drewna, czy dojazd do drzewostanów celem wykonanie zabiegów gospodarczych.

Retencjonowania wody w lesie ma znaczenie w kontekście ochrony przed zagrożeniem pożarowym, bowiem zwiększenie retencji wodnej ogranicza ryzyko występowania pożarów, a co za tym idzie wiąże się ze zmniejszeniem strat gospodarczych jakie może ponosić Nadleśnictwo z tego powodu. Jednak w przypadku tej inwestycji która obejmuje renaturyzację terenów podmokłych, wzrost retencji nie wpłynie znacząco na ochronę przeciwpożarową.

Nadleśnictwo jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozliczającym się za miesięczne okresy rozliczeniowe i prowadzi działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 UVAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (dalej VAT) Nadleśnictwo prowadzi sprzedaż produktów z gospodarki leśnej (głównie drewna, ale również sadzonek, nasion, choinek), co stanowi główne źródło sprzedaży wykonywanej przez Nadleśnictwo. Ponadto Nadleśnictwo odpłatnie świadczy usługi opodatkowane podatkiem VAT, takie jak: dzierżawa gruntów, odpłatna służebność przesyłu, wynajem mieszkań, dzierżawa środków trwałych, udostępnianie gruntów.

Przychody uzyskane przez Nadleśnictwo ze sprzedaży opodatkowanej wyniosły za 2024 rok kwotę (…), zł.

Nadleśnictwo w zakresie realizowanych zadań wykonuje również działalność inną niż gospodarcza tj. wykonuje czynności, które są wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT, czyli czynności, które nie zostały wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (tzw. cele „statutowe”). Cele działalności statutowej zostały zdefiniowane w zacytowanym wyżej art. 6 i 7 ustawy o lasach. Chodzi tutaj przykładowo o:

1) zachowanie lasów i korzystnego ich wpływu na klimat, powietrze, wodę, glebę, warunki życia i zdrowia człowieka oraz na równowagę przyrodniczą;

2) ochronę lasów, zwłaszcza lasów i ekosystemów leśnych stanowiących naturalne fragmenty rodzimej przyrody lub lasów szczególnie cennych ze względu na:

a) zachowanie różnorodności przyrodniczej,

b) zachowanie leśnych zasobów genetycznych,

c) walory krajobrazowe,

d) potrzeby nauki.

Nadleśnictwo wskazuje, że w przypadku dokonywania zakupów towarów i usług związanych zarówno z działalnością gospodarczą jak również działalnością inną niż gospodarcza (statutową) odlicza podatek VAT zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a UVAT, który stanowi, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 tej ustawy, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego do odliczenia oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji" (zwanym dalej prewspółczynnikiem).

Stosowany przez Nadleśnictwo sposób określenia proporcji (prewspółczynnik) odpowiada specyfice wykonywanej przez Nadleśnictwo działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Prewspółczynnik zdaniem Nadleśnictwa spełnia kryteria określone w art. 86 ust. 2b UVAT tj. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W odniesieniu do towarów i usług nabytych w ramach wykonanych dotychczas działań inwestycyjnych Projektu, Nadleśnictwo nie dokonało odliczenia naliczonego podatku VAT z zastosowaniem prewspółczynnika.

W uzupełnieniu do wniosku wskazali Państwo, że:

Wydatki ponoszone przez Nadleśnictwo w związku z realizacją projektu są dokumentowane fakturami wystawionymi na Nadleśnictwo (…),.

Towary i usługi nabywane w związku z realizacją Projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych VAT, jak też efekty zrealizowanego Projektu i nie będą służyły działalności gospodarczej Nadleśnictwa, opodatkowanej VAT.

Nabywane w ramach Projektu usługi i towary nie służą wykonywaniu czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Nabywane w związku z realizacją Projektu towary i usługi nie są wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu, takich jak transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lub takich, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, bądź do czynności nieodpłatnych. Natomiast nabywane w związku z realizacją Projektu towary i usługi służą działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, polegającej na realizacji przez Wnioskodawcę pozaprodukcyjnych funkcji lasu w zakresie osiągnięcia założonych efektów przyrodniczych poprzez retencjonowanie wody w lesie. Do tych korzyści ekologicznych należy polepszenie warunków wodnych w środowisku leśnym, renaturyzacja obszarów wodno-błotnych, zachowanie wysokich walorów przyrodniczych obszarów renaturyzowanych oraz ochrona występujących na terenie realizacji inwestycji cennych siedlisk przyrodniczych, w tym torfowisk przejściowych wysokich.

Nabywane towary i usługi służą wyłącznie do wykonywania czynności nieopodatkowanych VAT, a tym samym nie będą wykorzystywane jednocześnie do różnych kategorii czynności.

 

Pytanie

 

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów i usług nabytych w ramach realizacji inwestycji objętych Projektem Kompleksowy projekt adaptacji lasów i leśnictwa do zmian klimatu - mała retencja oraz przeciwdziałanie erozji wodnej na terenach nizinnych, w części tego Projektu realizowanej przez Nadleśnictwo, w oparciu o przepis art. 86 ust. 2a UVAT, to jest o podatek naliczony obliczony „prewspółczynnikiem”?

 

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, nie przysługuje mu prawo do obniżenia w stu procentach kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wydatków, które zostaną poniesione w związku z realizacją Projektu, jak również nie może korzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zgodnie z art. 86 ust. 2a UVAT, czyli przy zastosowaniu prewspółczynnika.

Wnioskodawca nie ma wątpliwości, że kwota podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług celem wykonania zadań określonych w Projekcie nie może zostać odliczona od podatku należnego stosownie do treści art. 86 ust. 1 UVAT, to jest w stu procentach. Wynika to z faktu, że objęte nim inwestycje z założenia nakierowane są na osiągnięcie określonych efektów przyrodniczych, które pozostają poza zakresem działalności gospodarczej prowadzonej przez Nadleśnictwo, nie będą zatem służyć wyłącznie wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT. Ponieważ jednak, w ramach prowadzenia przez Wnioskodawcę szeroko rozumianej gospodarki leśnej cele przyrodnicze mogą łączyć się ze sferą działalności produkcyjnej, związaną z pozyskaniem i sprzedażą drewna, to jest uzyskany efekt ekologiczny może przełożyć się także na wykonywanie czynności opodatkowanych, konieczne jest ustalenie, czy Nadleśnictwo uprawnione będzie do odliczenie podatku VAT z uwzględnieniem przepisów o prewspółczynniku, to jest na zasadach określonych w art. 86
ust. 2a-2h UVAT.

W myśl art. 5 ust. 1 UVAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej ,,podatkiem'', podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Podatnikami podatku VAT, są zgodnie z art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przepis art. 15 ust. 2 UVAT stanowi natomiast, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 86 ust. 1 UVAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z ust. 2 pkt 1 lit. a powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Przepis art. 86 ust. 2a stanowi, iż W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Według treści ust. 2b powołanej normy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

 1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

 2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Nadleśnictwo prowadzi samodzielnie gospodarkę leśną, o czym mowa w opisanym stanie faktycznym. Nadleśnictwo zarejestrowane jako czynny podatnik VAT może korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 UVAT. Prawo to przysługuje w zakresie, w jakim nabywane przez Nadleśnictwo towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio, więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika (np. poprzez ich odsprzedaż), lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

 

W świetle powołanych przepisów, można wskazać zróżnicowany zakres prawa do odliczenia podatku VAT przez nadleśnictwo:

   1) w całości - odliczenie podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych przez Nadleśnictwo (np. w przypadku zakupu usług leśnych związanych z pozyskiwaniem drewna);

   2) brak możliwości odliczenia podatku naliczonego w przypadku zakupów towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT (m.in. na realizację celów statutowych związanych z pozaprodukcyjną funkcją lasu, jak np. ochrona gatunkowa zwierząt lub roślin);

   3) podatnik może być również obowiązany do stosowania przepisów o prewspółczynniku (art. 86 ust. 2a-2h UVAT), jeżeli dokonuje zakupów wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez siebie działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (w szczególności do celów statutowych); przepisy te służą do obliczenia kwot podatku naliczonego od takich zakupów.

Według Wnioskodawcy, udział w planowanym Projekcie ogranicza się do pozaprodukcyjnych funkcji lasu, realizacji zadań z zakresu ochrony przyrody i w konsekwencji osiągnięcia efektów przyrodniczych polegających na renaturyzacji obszarów wodno-błotnych i ochronie występujących w tym miejscu cennych siedlisk przyrodniczych. Obecnie tereny przyległe mogą być narażone na degradację w związku z niedoborem wody. Dotyczy to zwłaszcza obszarów torfowisk, gdzie wahania poziomu wody mają szczególe znaczenie dla zachowania siedlisk przyrodniczych i występowania rzadkich gatunków roślin.

Czyli ta część Projektu przypadająca do realizacji przez Wnioskodawcę polega na renaturyzacji obszarów wodno-błotnych poprzez przebudowę odwadniających systemów melioracyjnych, w aspekcie ograniczenia szybkiego odpływu wody opadowej z terenów leśnych. W ramach tego celu planuje się budowę 2 urządzeń hydrotechnicznych w postaci zastawek, które zostaną zlokalizowane na istniejących rowach odpływowych, odprowadzających wodę z obszarów stanowiących nieużytek, oznaczony jako bagno. Założenia tych inwestycji są nakierowane na osiągnięcie efektów środowiskowych. Pierwsza zastawka służyć ma zatrzymaniu nadmiernego odpływu wody ze zbiornika naturalnego bez jakichkolwiek dopływów, utworzonego tylko z opadów atmosferycznych oraz piętrzeniu wody na rowie melioracyjnym w celu spowolnienia odpływu wody deszczowej z terenów leśnych, a także zachowaniu wysokich walorów przyrodniczych obszarów renaturyzowanych. Takie same cele przyjęto dla budowy drugiej zastawki, przy czym w tym przypadku uwzględniono zalecenia zawarte w Programie Ochrony Przyrody dla Nadleśnictwa (…),  na lata 2021-2030 dotyczące siedlisk przyrodniczych takich jak torfowiska wysokie, przejściowe, które mówią o nieodwadnianiu oraz niekonserwowaniu rowów melioracyjnych, a także rozważeniu zablokowania rowów melioracyjnych.

Dzięki urządzeniom piętrzącym na rowach podniesie się poziom wód oraz nastąpi ich ustabilizowanie, co pozwoli na odtwarzanie i przywracanie naturalnego stanu tych ekosystemów. Projektowane urządzenia służyć będą retencjonowaniu wody, co przełoży się na zwiększenia zasobności w wodę obszarów leśnych oraz spowolni jej odpływ oraz będzie przeciwdziałać erozji wodnej, w tym zapobiegać degradacji i przesuszaniu gleby na obszarze oddziaływania inwestycji. Czyli zwiększenie pojemności retencyjnej w wyniku realizacji zadań inwestycyjnych zasadniczo służyć będzie prowadzeniu gospodarki leśnej, jednakże wyłącznie w zakresie tych zadań nałożonych na Wnioskodawcę, które obejmują pozaprodukcyjne funkcje lasu, w szczególności w zakresie ochrony środowiska, w tym ochrony gatunkowej roślin, ochrony gleby i wód leśnych. Wykonywanie przez Wnioskodawcę zadań w tym obszarze nie generuje obrotu opodatkowanego VAT i nie wykazuje jakiegokolwiek związku z działalnością gospodarczą podatnika, w szczególności w zakresie produkcji drewna.

Należy natomiast zauważyć, że specyfika działalności Wnioskodawcy polega m.in. na tym, że uzyskanie produktu jakim jest drewno, które będzie przedmiotem dostawy w rozumieniu UVAT, jest procesem długofalowym, obliczonym na lata, a przy tym opiera się na mechanizmach współzależności. Ta współzależność polega między innymi na tym, że efekty w sferze gospodarczej (sprzedaż drewna) powiązane są nierozerwalnie z występowaniem określonych zjawisk przyrodniczych, warunkujących produkcję surowca (np. klimat, naturalne warunki glebowe), bądź z osiągnięciem danego celu przyrodniczego poprzez działania własne (np. zaopatrzenie w wodę, ochrona drzewostanu przed szkodnikami). Albo mówiąc jeszcze inaczej, cel gospodarczy uzyskuje się wprost lub pośrednio dzięki realizacji określonych celów przyrodniczych, które zresztą też tworzą system wzajemnych powiązań i są immanentną częścią procesu produkcji drewna. Jeżeli skutkiem rzeczowym realizacji Projektu jest retencjonowanie wody w lesie, to efekt ekologiczny może przekładać się na produktywność drzewostanów, a w ostatecznym rozrachunku na sprzedaż drewna, co pozwala na przyporządkowanie wydatków związanych z budową obiektów retencji wodnej, także do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Jednakże w stanie faktycznym sprawy analiza zasięgu oddziaływania inwestycji nie pozwala na ustalenie wpływu budowy zastawek na poprawę produktywności sąsiadujących z obiektami hydrotechnicznymi drzewostanów. Ponieważ zadanie dotyczy jedynie dwóch urządzeń wodnych i stosunkowe niewielkiego obszaru retencji, nie przełoży się ono na jakość pozyskanego z tych terenów surowca drzewnego, ani też nie zwiększy produktywności drzewostanów poprzez przyrost drzew na grubość, czy wysokość, co dotyczy również upraw leśnych prowadzonych w wyniku odnowień po wycince drzew. Wprawdzie według PUL, na tym obszarze występują drzewostany gospodarcze z których planowane jest pozyskanie drewna, ale renaturyzacja obszarów wodno-błotnych nie wpłynie istotnie na retencję glebową, nie przełoży się na znaczące polepszenie dostępności w wodę dla tych drzewostanów i tym samym nie spowoduje istotnej zmiany warunków hodowli lasu. Na otaczających drzewostanach zaplanowane jest wykonanie zabiegów gospodarczych związanych z pielęgnacją gleby oraz czyszczeniami wczesnymi, a także w postaci trzebieży wczesnej, trzebieży późnej, rębni oraz odnowienia lasu po wykonanych rębniach.

Natomiast z uwagi na niewielki zakres inwestycji, a tym samym ograniczony zasięg oddziaływania, zretencjonowanie wody w tym obszarze nie wpłynie istotnie na kondycję zdrowotną oraz produktywność sąsiadujących drzewostanów, z których Wnioskodawca będzie pozyskiwał drewno, a zatem w tym przypadku nie można powiązać obrotów opodatkowanych VAT z wydatkami na realizację Projektu.

Retencjonowania wody w lesie ma znaczenie w kontekście ochrony przed zagrożeniem pożarowym, bowiem zwiększenie retencji wodnej ogranicza ryzyko występowania pożarów, a co za tym idzie wiąże się ze zmniejszeniem strat gospodarczych jakie może ponosić Nadleśnictwo z tego powodu. Jednak w przypadku tej inwestycji która obejmuje renaturyzację terenów podmokłych, podniesienie poziomu wody również nie wpłynie znacząco na zabezpieczenie drzewostanów gospodarczych od pożarów. W tym aspekcie zatem Wnioskodawca również nie może wykazać, że inwestycja będzie miała znaczenie ochronne w kontekście ograniczenia strat gospodarczych powodowanych żywiołem, a co za tym idzie nawet pośrednio nie przyczyni się do sprzedaży surowca drzewnego.

Ponieważ w świetle powyższego, nie można choćby częściowo przyporządkować wydatków na realizację zadań Projektu z działalnością opodatkowaną, brak jest podstaw do odliczenia podatku należnego od zakupionych towarów i usług na zasadzie art. 86 ust. 1 UVAT, jak również do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, w oparciu o regulacje art. 86 ust. 2a -2h UVAT, to jest przy zastosowaniu prewspółczynnika.

Na gruncie przedstawionego stanu faktycznego, transakcje (wydatki) objęte podatkiem naliczonym, związane z wykonaniem urządzeń piętrzących, które służyć mają renaturyzacji obszarów wodno- błotnych oraz ochronie występujących w tym miejscu cennych siedlisk przyrodniczych, nie mogą być ani wprost, ani pośrednio przyporządkowane do czynności związanych z pozyskiwaniem i sprzedażą drewna, czyli do działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Działania realizowane przez nadleśnictwa w ramach Projektu, z założenia nakierowane są na wywołanie skutków poza sferą działalności gospodarczej, co wynika z przyjętych założeń dotyczących oczekiwanego rezultatu przyrodniczego. Tyle, że w zdecydowanej większości cele przyrodnicze nakładają się z celami gospodarczymi, co umożliwia rozpoznanie związku przyczynowo- skutkowego pomiędzy wykonaną inwestycją, a sprzedażą opodatkowaną, a w konsekwencji pozwala na odliczenie podatku VAT z zastosowaniem prewspółczynnika. Jeżeli chodzi o projektowane przez Wnioskodawcę wydatki, dotyczą one prowadzonych w ramach gospodarki leśnej działań z zakresu ochrony lasu, które mają przynieść efekt wyłącznie w odniesieniu do środowiska przyrodniczego. Działania podjęte w tym obszarze nie przyniosą dla Wnioskodawcy wymiernych korzyści gospodarczych związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT. Ze względu na stosunkowo nieduży obszar oddziaływania przedsięwzięcia, zwiększenie retencji wodnej nie będzie miało przełożenia na zauważalną w skali Nadleśnictwa poprawę jakości surowca, lub też szybkość przyrostu drzewostanów.

W świetle powyższego, nie można powiązać funkcjonalnie urządzeń wykonanych w ramach Projektu w celu zwiększenia retencji wodnej, z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie czynności opodatkowanych - pozyskiwania i sprzedaży drewna. Wydatki na Projekt nie będą służyć ani utrzymaniu, bądź osiągnięciu wyższych obrotów ze sprzedaży surowca drzewnego, ani też nie wpłyną na wynik gospodarczy poprzez zapobieganiu stratom z tego tytułu, ale będą wykorzystywane wyłącznie do celów innych, niż działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę. Pomiędzy wydatkami ponoszonymi na wykonanie Projektu, a sprzedażą opodatkowaną VAT nie zachodzi zatem związek przyczynowo - skutkowy wymagany dla odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z inwestycją od podatku należnego z tytułu sprzedaży drewna. 

Skoro w przypadku Nadleśnictwa nie istnieje związek realizacji Projektu z działalnością gospodarczą prowadzoną przez ten podmiot, opodatkowaną podatkiem VAT, to w konsekwencji nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków z tym związanych, na zasadach przewidzianych w art. 86 UVAT.).

 

Ocena stanowiska

 

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

 

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Ponadto wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2d ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2g ustawy:

W świetle art. 86 ust. 2h ustawy:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że otrzymali Państwo dofinansowanie ze środków unijnych na realizację projektu pn. „...”.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług nabytych w ramach realizacji inwestycji objętych ww. projektem, w części tego projektu realizowanej przez Nadleśnictwo, w oparciu o przepis art. 86 ust. 2a ustawy, to jest o podatek naliczony obliczony „prewspółczynnikiem”.

W pierwszej kolejności odnosząc się do Państwa wątpliwości, przypomnieć należy, że podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jednocześnie wskazać należy, że artykuł 86 ust. 2a ustawy - do którego odnoszą się Państwo w pytaniu - wprowadza generalną zasadę określającą sposób odliczenia podatku naliczonego w przypadku, gdy podatnik wykonuje zarówno działalność gospodarczą, jak i prowadzi działalność inną niż gospodarczą i dokonuje zakupów towarów i usług, które mogą być wykorzystane do obydwu typów działalności. Podkreślić należy, że regułą podstawową określoną w art. 86 ust. 2a ustawy jest przyjęcie, że w przypadku, gdy podatnik nabywa towary i usług wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, wówczas może dokonać odliczenia podatku naliczonego jedynie związanego z wydatkami na nabycie towarów i usług, które mają być wykorzystywane wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej.

W omawianej sprawie sytuacja, do której odnosi się art. 86 ust. 2a ustawy, nie ma miejsca. Przedstawiony przez Państwa stan faktyczny jednoznacznie bowiem wskazuje, że w omawianej sprawie nie występuje związek dokonywanych nabyć towarów i usług dotyczących zadań inwestycyjnych realizowanych w Projekcie (budowa 2 urządzeń hydrotechnicznych w postaci zastawek zlokalizowanych na istniejących rowach odpływowych) ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania odliczenia, czyli sprzedażą opodatkowaną generującą podatek należny. Jak bowiem Państwo wskazali, nabywane w związku z realizacją Projektu towary i usługi służą działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, polegającej na realizacji przez Państwa pozaprodukcyjnych funkcji lasu w zakresie osiągnięcia założonych efektów przyrodniczych poprzez retencjonowanie wody w lesie. Do tych korzyści ekologicznych należy polepszenie warunków wodnych w środowisku leśnym, renaturyzacja obszarów wodno-błotnych, zachowanie wysokich walorów przyrodniczych obszarów renaturyzowanych oraz ochrona występujących na terenie realizacji inwestycji cennych siedlisk przyrodniczych, w tym torfowisk przejściowych wysokich. Nie przewidują Państwo, aby budowa zastawek przyczyniła się do poprawy jakości pozyskanego z tych terenów surowca drzewnego, lub aby przełożyła się na przyrost drzew na grubość, czy wysokość, co dotyczy również upraw leśnych prowadzonych w wyniku odnowień po wycince drzew.

W konsekwencji w analizowanej sprawie, nie została spełniona podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. Zatem, nie mają Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu.

Podsumowując, nie przysługuje Państwu prawo do obniżenia w całości lub w części kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług nabytych w ramach realizacji inwestycji objętych projektem pn. „...”.

Tym samym za prawidłowe należy uznać Państwa stanowisko, zgodnie z którym nie przysługuje Państwu prawo do obniżenia w stu procentach kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wydatków, które zostaną poniesione w związku z realizacją projektu, jak również nie mogą Państwo korzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy, czyli przy zastosowaniu prewspółczynnika.

 

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

 

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

   - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

   - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

 

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

 

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.