Interpretacja 0111-KDIB3-3.4012.143.2025.6.MPU

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 5 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy transakcja polegająca na przeniesieniu wyodrębnionej, zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (ZCP2) na nowo powstałą spółkę (Spółkę Przejmującą), w związku z planowanym podziałem spółki Wnioskodawcy w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 ustawy kodeks spółek handlowych, nie będzie objęta podatkiem od towarów i usług z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, wpłynął 5 marca 2025 r. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie pismem z 23 kwietnia 2025 r. oraz pismem z 10 czerwca 2025 r.

Opis zdarzenia przyszłego

(X.) (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, wpisaną do Rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, będącą czynnym podatnikiem VAT.

Podstawowy profil działalności Spółki obejmuje kompleksowe usługi w zakresie obsługi nieruchomości, w szczególności obejmujące: zarządzanie nieruchomościami wspólnot mieszkaniowych i lokali użytkowych, zarządzaniem budynkami z lokalami na wynajem, zarządzaniem nieruchomościami deweloperskimi oraz zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi. Przedmiotowa działalność jest prowadzona na terenie nieruchomości, stanowiącej własność Spółki oraz na nieruchomościach obcych.

Ponadto Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na najmie i dzierżawie nieruchomości własnych (niemieszkalnych).

Oba obszary działalności Wnioskodawcy funkcjonują w Spółce jako niezależne działy, odpowiednio:

- dział zarządzania nieruchomościami własnymi i obcymi (dalej: „Dział Operacyjny”);

- działu najmu nieruchomości własnych (dalej: „Dział Majątkowy”), przy czym ten dział, na podstawie uchwały zarządu Spółki, został formalnie wyodrębniony (do którego przypisane zostały odpowiednie składniki majątkowe i niemajątkowe).

W ramach struktury organizacyjnej zarówno Dział Majątkowy jak i Dział Operacyjny posiadają:

a) oddzielną strukturę organizacyjną,

b) przydzielonych pracowników wraz z użytkowanym przez nich sprzętem,

c) przydzielone składniki majątkowe,

d) wyodrębnione rachunki bankowe,

e) prawa własności intelektualnej,

f) kontrakty związane z ich działalnością,

g) zobowiązania.

Oba obszary działalności Spółki prowadzone są w dwóch różnych zakresach (tj. działalność usługowa w zakresie zarządzania nieruchomościami oraz działalność w zakresie najmu nieruchomości własnych). W konsekwencji, obie działalności charakteryzują się odrębnymi cechami: posiadają odrębnych kontrahentów, wykorzystują inne aktywa, oparte są o inne substraty, zarówno majątkowe jak i osobowe.

Obecnie oba działy mają wspólne funkcje administracyjno-księgowe oraz zapewnienia ciągłości i bezpieczeństwa działania.

Mając na uwadze fakt, iż poziom wyodrębnienia powyżej wskazanych obszarów działalności pozwala na wydzielenie dwóch jednostek organizacyjnych (działów), które stanowią dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa wchodzące - obecnie - w struktury jednej spółki, w trakcie 2025 r. Wnioskodawca zamierza zreorganizować działanie Spółki i dokonać wydzielenia poprzez wyodrębnienie w Spółce:

- zorganizowaną część przedsiębiorstwa obejmującą Dział Operacyjny obejmujący obszar usług zarządzania nieruchomościami (dalej: „ZCP 1”) oraz

- zorganizowaną część przedsiębiorstwa obejmującą Dział Majątkowy - dział najmu nieruchomości własnych (dalej: „ZCP 2”).

Na ZCP 1 składają się:

- aktywa w postaci środków trwałych i wyposażenia/umeblowania biura;

- umowy z kontrahentami dotyczących umów zarządzania nieruchomościami;

- umowy o prace i umowy zlecenia.

Z kolei ZCP 2 jako zorganizowana całość składa się z:

- środków trwałych (nieruchomości, tj. gruntu wraz z budynkami, lokale usługowe - wykazane w ewidencji środków trwałych);

- wierzytelności z umów najmu/należności przyporządkowane do Działu Majątkowego związanego z najmem nieruchomości własnych Spółki;

- zobowiązania wynikające z umów najmu,

- zobowiązania z tytułu dostawy towarów i usług przyporządkowane do Działu Majątkowego, tj. z tytułu dostawy energii elektrycznej, wody, odprowadzenia ścieków, wywozu odpadów, dostawy gazu,

- zobowiązania publicznoprawne związane z podatkiem od nieruchomości, opłat za użytkowanie wieczyste,

- zobowiązanie związane z ubezpieczeniem nieruchomości.

W odniesieniu do ZCP2 wskazać należy, iż:

- mając na uwadze, wieloletni charakter umów najmu, powtarzalność obciążeń dla najemców, na ten moment nie było konieczności by dedykować pracownika wyłącznie zajmującego się tym działem Spółki (tj. ZCP2). Wobec charakteru działalności jaka jest prowadzona w chwili obecnej przez dział zarządzania nieruchomościami własnymi i sposobu jej prowadzenia, do obsługi najmów - w zakresie administracyjnym, formalno-prawnym, księgowym - przypisane są zadania osobie już zatrudnionej w Spółce.

- w chwili obecnej Spółka posiada jedną licencję do obsługi programu księgowego dla obu działalności, co nie stanowi przeszkody dla przeprowadzenia procesu wyodrębnienia obu zorganizowanych jednostek.

Planowana reorganizacja

Planowana reorganizacja zakłada podział Spółki w ramach procedury opisanej w art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych i pozostawienie w jej ramach ZCP1 oraz przeniesienie ZCP2 na nową spółkę (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - dalej: Spółka Przejmująca). Po przeniesieniu ZCP2 na nowo powstałą spółkę, Spółka ta jako nabywca ZCP2 stanie się stroną umów dotyczących wydzielonej działalności gospodarczej prowadzonej w jej ramach i jej obsługi (tj. umów najmu, dzierżawy oraz umowy na dostawy mediów czy usług).

Z dniem wydzielenia spółka nowo powstała (obejmujące ZCP2) - z mocy prawa (art. 529 § 1 pkt 4 KSH w zw. z art. 531 § 1 KSH) - wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z kontrahentami Działu Majątkowego, przypisane jej w planie podziału. Ponadto spółka ta przejmie tajemnice przedsiębiorstwa, (w szczególności klientów, ustalone procesy zarządcze, dostęp do rynków, kontrahentów) jak również wyodrębnione ewidencje syntetyczne i analityczne, dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w tym obszarze.

Podział składników majątku podatnika - opisany we wniosku - aktywów materialnych i niematerialnych, tworzących infrastrukturę związaną z obsługą każdego z ww. działów - nie rodzi dla Wnioskodawcy wątpliwości. Wyodrębnienie ZCP1 oraz ZCP2 w dotychczasowej strukturze Wnioskodawcy uwidoczniony jest obecnie w szczególności poprzez opisane poniżej wyodrębnienie funkcjonalnie i organizacyjnie oraz wyodrębnienie finansowe.

Wyodrębnienie organizacyjne

Każda z wyodrębnianych części przedsiębiorstwa Spółki, zarówno ZCP1 oraz ZCP2, posiada odrębny zespół składników majątkowych, niezbędny do prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań, w tym aktywa bilansowe, umowy związane z prowadzoną działalnością, zobowiązania związane z działalnością, kadrę pracowniczą.

W momencie wydzielenia, każda z wyodrębnionych części (tj. ZCP1 oraz ZCP2) będzie stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielne podmioty gospodarcze i nie będą wymagały udziału pozostałych struktur działalności Wnioskodawcy.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Z kolei funkcjonalne powiązanie przejawia się w tym, że każda z dwóch części przedsiębiorstwa, służy realizacji innych zadań, wynikających z działalności gospodarczej na płaszczyźnie usług zarządczych oraz na płaszczyźnie usług najmu/dzierżawy, których zakres determinują zawarte przez Wnioskodawcę umowy. W konsekwencji do realizacji usług zarządzania nieruchomościami obcymi Wnioskodawca angażuje zespół składników wchodzących w skład ZCP1 - jako zespół składników zdolnych do wykonania przedmiotowych zadań z kolei do umów najmu/dzierżawy nieruchomości własnych, Wnioskodawca angażuje zespół składników wchodzących w skład ZCP2, jako zdolnego do realizacji tych zadań. Jak wynika z powyższego, obie części posiadają niezależność funkcjonalną rozumianą w taki sposób, że posiadają wszystkie cechy pozwalające na to, aby tworzyć niezależny podmiot, zdolny do samoistnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Wyodrębnienie finansowe

Powyższe rozróżnienie działów działalności Wnioskodawcy przekłada się również na ewidencję rachunkową i sprawozdawczość finansową. Wnioskodawca, oprócz powyższych form organizacyjnego i funkcjonalnego wyodrębnienia Działów: Operacyjnego i Majątkowego, prowadzi ewidencję rachunkową pozwalającą na przyporządkowanie kosztów i przychodów w zależności od świadczonych usług. Przychody z najmów są księgowane na wyodrębnionych kontach syntetycznych, które umożliwiają przygotowanie rozliczenia przychodów i kosztów na poszczególne działy a wręcz poszczególne budynki w ramach części dotyczącej wynajmu nieruchomości własnych. Koszty związane z obsługą tych nieruchomości własnych również księgowane są na odrębnych kontach syntetycznych.

Prowadzona w ramach planu kont odrębna analityka i uzyskane wyniki w poszczególnych segmentach wspomagają podejmowanie bieżących decyzji biznesowych oraz decyzje związane z maksymalizacją rozwoju biznesu w przyszłości. Odrębna ewidencja jest również prowadzona m.in. na cele rozliczenia projektów rozwojowych i dotacji, pozwalając wyszczególnić wynik finansowy poszczególnych działów działalności Spółki, co świadczy o tym, że oba działy działalności są przystosowane do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, zapisy księgowe są dokonywane w taki sposób by można było jednoznaczne przypisać przychody i koszty związane z daną działalnością i określić wynik finansowy z każdej działalności, tj. każdego działu.

Tak prowadzona ewidencja umożliwia rozgraniczenie obu rodzajów prowadzonej działalności oraz podkreśla odrębność działalności dotyczącej usług najmu nieruchomości własnych względem działalności związanej z usługami zarządzania nieruchomościami obcymi.

Taki sposób prowadzenia rachunkowości przez Wnioskodawcę pozwala również na ocenę rentowności obu działów, a co więcej mając na uwadze wyniki finansowe każdej z części, z całą pewnością można stwierdzić, że każda z tych działalności ma zapewnioną zdolność finansową do samodzielnego funkcjonowania.

Każda z dwóch części przedsiębiorstwa posiada zdolność do rozliczania należności i zobowiązań zarówno z kontrahentami zewnętrznymi, jak i w ramach wewnętrznych stosunków ze strukturą, której jest częścią.

Każdemu z ww. pionów (winno być: działów) można przypisać własne środki finansowe - z tytuły generowanych przychodów - i kompetencje do zarządzania nimi. Możliwe jest również wyodrębnienie przepływów pieniężnych.

W konsekwencji stwierdzić należy, że każda z części (działów) jest wyodrębniona finansowo.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, iż wyodrębnienie organizacyjne oraz funkcjonalne składników przedsiębiorstwa Spółki (Wnioskodawcy) na ZCP1 oraz ZCP2 a także wyodrębnienie finansowe, jest następstwem czynności faktycznych, wieloletniego prowadzenia działalności przez podatnika, naturalnych powiązań funkcjonalnych pomiędzy składnikami majątku Spółki, działającego w obszarze usług zarządzania nieruchomościami oraz w obszarze usług najmu/dzierżawy. Odmienny charakter obu ww. działalności wyodrębnił stały i niezmienny podział składników, przypisany konkretnie albo do jednej działalności albo do drugiej.

Kontynuacja działalności

Końcowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż Spółka Przejmująca będzie nie tylko miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji przejęcia składników materialnych i niematerialnych ale faktycznie będzie kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawcę w zakresie usług najmu/dzierżawy nieruchomości własnych, przy pomocy opisanych we wniosku składników. W konsekwencji, zarówno Spółka dzielona jak i Spółka Przejmująca, powstała na bazie wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (ZCP2), będą kontynuowały dotychczas przypisaną działalność każdej z ww. części, Spółka (spółka dzielona) w zakresie usług zarządzania, a Spółka Przejmująca w zakresie najmów/dzierżawy nieruchomości własnych.

Końcowo Wnioskodawca pragnie również wskazać, iż:

- celem opisanego podziału spółek nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Podział ma zostać przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych;

- Wnioskodawca jak również Spółka Przejmująca są i nadal będą polskimi podatnikami, których dochody będą podlegały opodatkowaniu w Polsce, niezależnie od miejsca położenia źródeł przychodów. Ponadto obie spółki będą miały formę prawną określoną w załączniku nr 3 do ustawy o CIT.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 23 kwietnia 2025 r., uzupełniając opis zdarzenia przyszłego w zakresie punktu I wezwania i odpowiadając na pytanie:

- Nr 1 wezwania, o treści:

Czy oprócz przeniesienia opisanych we wniosku składników materialnych i niematerialnych, do nowo powstałej Spółki zostaną przeniesione:

a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

b) umowy o zarządzanie nieruchomością;

c) umowy zarządzania aktywami;

d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem;

e) koncesje, licencje, zezwolenia związane z Działem Majątkowym;

f) tajemnice przedsiębiorstwa;

g) wierzytelności i należności związane z Działem Majątkowym (np. kredyty)? Jeżeli tak to prosimy o wskazanie, jakie konkretnie wierzytelności i należności zostaną przeniesione do nowo powstałej Spółki;

h) jakiekolwiek inne prawa majątkowe i niemajątkowe? Prosimy o wskazanie jakie dokładnie?

Odpowiedzieli Państwo, że odniesieniu do punktów a), b), c), e) oraz h) odpowiedź jest przecząca.

Z kolei w odniesieniu do punktów d) i g) wskazali Państwo, iż w związku z opisanym przeniesieniem umów najmu mogą zostać przeniesione należności i zobowiązania związane z aktywnymi umowami najmu.

- Na pytanie Nr 2 wezwania o treści:

Czy w wyniku planowanej transakcji podziału przez wydzielenie w postaci Działu Majątkowego Spółka Przejmująca przejmie zakład pracy lub jego część w rozumieniu art. 23¹ ustawy Kodeks pracy z dnia 26 czerwca 1974 r. (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.)?

Odpowiedzieli Państwo, że w procesie podziału Spółki nastąpi przejście zakładu pracy, w rozumieniu przepisów ustawy z art. 23¹ Kodeksu pracy i obejmować będzie pracowników świadczących pracę na rzecz Wnioskodawcy w ramach ZCP 2.

W planie podziału, który będzie stanowił prawną podstawę przeprowadzenia procedury podziału przez wydzielenie, będzie zawierał również listę pracowników przypisanych do wykonywania zadań i wyodrębnionych do Spółki Przejmującej w ramach podziału przez wydzielenie.

- Na pytanie Nr 3 wezwania o treści:

Czy na podstawie składników majątkowych, które zostaną w Spółce Dzielonej jako Dział Operacyjny, Spółka będzie w stanie prowadzić ten rodzaj działalności w takim zakresie jak przed podziałem?

Odpowiedzieli Państwo: tak.

- Na pytanie Nr 4 wezwania o treści:

Czy Spółka Przejmująca będzie musiała angażować dodatkowe środki w celu kontynuacji działalności z wykorzystaniem otrzymanych składników? Czy konieczne będzie angażowanie przez Spółkę Przejmującą innych składników majątku (niebędących przedmiotem przeniesienia) lub konieczne będzie podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności w tożsamym zakresie w oparciu o przejęte składniki?

Odpowiedzieli Państwo: Nie.

- Na pytanie Nr 5 wezwania o treści:

Czy w związku z wydzieleniem ze spółki Działu Majątkowego i przeniesieniem go do nowo powstałej spółki (Spółki Przejmującej), czy nowo powstała spółka będzie posiadała nieruchomość, w której będzie prowadzić działalność Działu Majątkowego po podziale? Jeśli nie, to czy będzie wynajmować nieruchomość od innego podmiotu (jakiego) lub dysponować nieruchomością na podstawie innego tytułu prawnego (jakiego)?

Odpowiedzieli Państwo, że Spółka Przejmująca będzie posiadała nieruchomości wchodzące w zakres przenoszonego ZCP (a opisane we Wniosku), w których prowadzić będzie działalność Działu Majątkowego. Tym samym nie będzie wynajmować nieruchomości od innego podmiotu lub dysponować cudzą nieruchomością na podstawie innego tytułu prawnego.

Ponadto w zakresie punktu II wezwania, uzupełnili Państwo opis zdarzenia przyszłego (CIT) i wskazali:

1. Interes prawny Spółki

Wnioskodawca ma interes prawny (a nawet kilka) w uzyskaniu interpretacji dotyczącej skutków wydzielenia Działu Majątkowego do nowej spółki (Spółki Przejmującej) w podatku dochodowym od osób prawych. W pierwszej kolejności interes prawny przejawia się w konieczności potwierdzenia skutków podatkowych związanych z podziałem i ustaleniem czy majątek pozostający w Spółce i majątek przenoszony zastanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Powyższe jest kluczowe m.in. z punktu widzenia oceny skutków podatkowych determinowanych przez art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT (w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT) traktujący o przychodach spółki podlegającej podziałowi (pytania 1 i 2 Wniosku)

Dodatkowo, wskazać należy na art. 26 ust. 1 i 6 ustawy o CIT (w związku z art. 22 ust. 1 ustawy o CIT oraz w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 , art. 12 ust. 1 pkt 8b i 8ba ustawy o CIT (Pytanie 1 i 3 Wniosku) a dotyczące ew. obowiązków podatkowych Spółki jako płatnika.

Kolejno, interes Spółki przejawia się w pytaniu dotyczącym VAT, które dotyczy obowiązków podatkowych Spółki w związku omawianą transakcją i rozstrzygnięciem czy omawiana restrukturyzacja rodzi obowiązek podatkowy w VAT czy też nie (pytanie Nr 4 Wniosku).

Końcowo, ustosunkowując się do pytań II.1a wezwania (Czy są Państwo podmiotem, który planuje utworzenie spółki Przejmującej, proszę wyjaśnić, w jaki sposób?) i II.1b wezwania (Czy będziecie Państwo wspólnikiem Spółki Przejmującej), wskazali Państwo, iż Spółka Przejmująca będzie utworzona (nowo zawiązana) przez wspólników Spółki Dzielonej (Wnioskodawcy), tj. wspólnicy Spółki Dzielonej (winno być: „Spółki Przejmującej”) będą jednocześnie wspólnikami spółki dzielonej (Wnioskodawcy).

2. Interes prawny Spółki dotyczących skutków wydzielenia dla wspólników Spółki Dzielonej

Interes prawny Wnioskodawcy dotyczący skutków wydzielenia dla wspólników Spółki Dzielonej przejawia się poprzez brzmienie art. 26 ust. 1 i 6 ustawy o CIT (w związku z art. 22 ust 1 ustawy o CIT oraz w zw. z art. 12 ust 4 pkt 12 , art. 12 ust 1 pkt 8b i 8ba ustawy o CIT (Pytanie 1 i 3 Wniosku) determinujących ew. obowiązki podatkowe Spółki jako płatnika.

Jednocześnie, ustosunkowując się do pytań II.2a wezwania (Czy przyjęta przez wspólnika Spółki Dzielonej dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów (akcji) w Spółce Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału?) i II.2b wezwania, wskazali Państwo, iż obie odpowiedzi są przeczące, tj. (i) wartość udziałów przyjęta przez wspólnika Spółki Dzielonej dla celów podatkowych nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Dzielonej oraz (ii)udziały w podmiocie dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów lub przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

W uzupełnieniu wniosku z 10 czerwca 2025 r., rozwinęli Państwo odpowiedzi dotyczącej punktów a., b., c., e. oraz h. (tj. na pytanie „„Czy oprócz przeniesienia opisanych we wniosku składników materialnych i niematerialnych, do nowo powstałej Spółki zostaną przeniesione (…)” odpowiedź brzmiała„ „W odniesieniu do punktów a., b., c., e. oraz h. odpowiedź jest przecząca.”, która to odpowiedź oznacza iż w odniesieniu do punktów a., b., c., e. oraz h. do nowo powstałej Spółki NIE zostaną przeniesione (…)) niniejszym wyjaśniam i doprecyzowuje, iż:

- ad. pkt a - nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę nieruchomości z uwagi na fakt, iż Spółka nie korzysta z finansowania zewnętrznego na te cele.

- ad. pkt b - nie zostaną przeniesione umowy o zarządzanie nieruchomością z uwagi na fakt, iż Spółka zarządza we własnym zakresie swoimi nieruchomościami.

- ad. pkt c - nie zostaną przeniesione umowy zarządzania aktywami gdyż nie Spółka nie posiada takich umów.

- ad. pkt e - nie zostaną przeniesione koncesje, licencje, zezwolenia związane z Działem Majątkowym z uwagi na fakt iż Spółka nie posiada licencji, zezwoleń koncesji w związku z posiadanymi nieruchomościami.

- ad. pkt h - nie zostaną przekazane inne prawa majątkowe i niemajątkowe gdyż nie ma takich praw - nie ma żadnych praw autorskich, hipotek, praw własności intelektualnej czy jakiś praw autorskich związanych z przenoszonymi nieruchomościami. Niemniej, jak to zostało wskazane we wniosku, oprócz przeniesienia własność lokali/nieruchomości zostaną przeniesione prawa użytkowania wieczystego.

Pełne zestawienie nieruchomości oraz praw użytkowania wieczystego przedstawia się następująco:

a) prawo własności lokalu niemieszkalnego nr (…) stanowiącego odrębną nieruchomość, położonego w (…) (…) przy ul. (…) (…) w budynku (…), objętego księgą wieczystą nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, przeznaczonego pod pomieszczenia biurowe wraz z przynależnym do niego udziałem wynoszącym (…) części w częściach wspólnych budynku i urządzeniach, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali i przynależnym do tego lokalu udziałem wynoszącym (…) części w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości (działki nr (…)) objętej księgą wieczystą nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych,

b) prawo własności lokalu niemieszkalnego nr (…) stanowiącego odrębną nieruchomość, położonego w (…) (…) przy ul. (…) (…) w budynku (…), objętego księgą wieczystą nr (…), prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, przeznaczonego pod pomieszczenia biurowe wraz z przynależnym do niego udziałem wynoszącym (…) części w częściach wspólnych budynku i urządzeniach, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali i przynależnym do tego lokalu udziałem wynoszącym (…) części w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości (działki nr (…)) objętej księgą wieczystą nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych,

c) prawo własności lokalu niemieszkalnego nr (…) stanowiącego odrębną nieruchomość, położonego w (…) (…) przy ul. (…) (…) w budynku (…), objętego księgą wieczystą nr (…), prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, przeznaczonego pod pomieszczenia biurowe wraz z przynależnym do niego udziałem wynoszącym (…) części w częściach wspólnych budynku i urządzeniach, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali i przynależnym do tego lokalu udziałem wynoszącym (…) części w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości (działki nr (…)) objętej księgą wieczystą nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych,

d) prawo własności lokalu niemieszkalnego nr (…) stanowiącego odrębną nieruchomość, położonego w (…) (…) przy ul. (…) (…) w budynku (…), objętego księgą wieczystą nr (…), prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, przeznaczonego pod pomieszczenia biurowe wraz z przynależnym do niego udziałem wynoszącym (…) części w częściach wspólnych budynku i urządzeniach, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali i przynależnym do tego lokalu udziałem wynoszącym (…) części w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości (działki nr (…)) objętej księgą wieczystą nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych,

e) prawo własności lokalu niemieszkalnego nr (…) stanowiącego odrębną nieruchomość, położonego w (…) (…) przy ul. (…) (…) w budynku (…), objętego księgą wieczystą nr (…), prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, przeznaczonego pod magazyny, hale, sklep, pomieszczenia socjalne wraz z przynależnym do niego udziałem wynoszącym (…) części w częściach wspólnych budynku i urządzeniach, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali i przynależnym do tego lokalu udziałem wynoszącym (…) części w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości (działek nr (…) i (…)) objętej księgą wieczystą nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych,

f) prawo użytkowania wieczystego gruntu (działki nr (…)) o powierzchni (…)ha, położonej w (…) (…) przy ul. (…), objętej księgą wie-czystą nr (…), prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…)(…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych,

g) udział wynoszący (…) części w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości (działki nr (…)), położonej w (…) (…) przy ul. (…) (…), objętej księgą wieczystą nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych,

h) udział wynoszący (…) części w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości (działki nr (…)), położonej w (…) (…) przy ul. (…), objętej księgą wieczystą nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych.

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług

1. Czy w opisanym stanie faktycznym stanowiącym zdarzenie przyszłe - transakcja polegająca na przeniesieniu wyodrębnionej, zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (ZCP2) na nowo powstałą spółkę (Spółkę Przejmującą), w związku z planowanym podziałem spółki Wnioskodawcy w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 ustawy kodeks spółek handlowych, nie będzie objęta podatkiem od towarów i usług z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Ad. 1 (oznaczone we wniosku jako Ad. 4)

Według Wnioskodawcy, majątek pozostający w Spółce, jak i majątek przejmowany przez Spółkę Przejmującą stanowi ZCP zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, transakcja ta nie będzie objęta podatkiem od towarów i usług z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie wspólne stanowiska Wnioskodawcy do wszystkich pytań (zadanych we wniosku - przypis organu)

Zgodnie z definicją zawartą w przepisie art. 4a pkt 4 ustawy CIT, ZCP jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W konsekwencji, na gruncie ustawy CIT z ZCP mamy do czynienia, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

- istnieją wystarczające zasoby ludzkie, umożliwiające prowadzenie działalności,

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

W związku z tym, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest odniesienie się do każdej z tych przesłanek osobno.

W dotychczasowych poglądach organów podatkowych wielokrotnie zostało podkreślone, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników.

Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej wydanej 1 marca 2023 r., (Znak: 0114-KDIP2-1.4010.268.2022.2.JF), wskazał, że: „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych)”.

Nadto Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 14 stycznia 2022 r., dodał, iż „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w- momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Podobnie uznał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 kwietnia 2019 r. (sygn. akt II FSK 79/17): „Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna więc stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym kompleks praw, obowiązków i rzeczy), iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Rozważając kwestię wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze. Wyodrębnienie Finansowe oznacza natomiast możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (por. wyrok NSA z 15 listopada 2012 r. sygn. akt II FSK 692/11). Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Natomiast, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, powinna ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa”.

Biorąc pod uwagę opisany przyszły stan faktyczny oraz poniższe szczegółowe uzasadnienie stanowiska, zdaniem Wnioskodawcy ZCP-1 i ZCP-2 na dzień wydzielenia, będą stanowiły zespoły składników majątkowych wyodrębnione funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach ich działalności i w konsekwencji będą stanowiły niezależne, samodzielnie działające przedsiębiorstwa, zdolne do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu i tym samym na moment podziału przez wydzielenie będą stanowić ZCP w rozumieniu przepisów ustawy CIT. Na poparcie powyższego stwierdzenia poniżej Wnioskodawca prezentuje następujące argumenty:

Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego dla uznania danego zespołu składników za ZCP. składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest własność jednego podmiotu. Dodatkowo, ZCP obejmująca te składniki musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, poprzez którą możliwe jest prowadzenie działań gospodarczych, którym służy ona w strukturze przedsiębiorstwa.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 marca 2021 r. (sygn. akt II FSK 1311/18) stwierdził, że „(...) owo funkcjonalne wyodrębnienie polegające na potencjalnej zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, powinno istnieć już u zbywcy - czyli w istniejącym przedsiębiorstwie (tu Spółki wnoszącej aport), a także powinno być także możliwe kontynuowanie samodzielnej realizacji tych zadań przez ten wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych także w formule niezależnego przedsiębiorstwa. Innymi słowy, tak jak wskazuje organ podatkowy, z funkcjonalnym wyodrębnieniem danej jednostki mamy do czynienia, gdy jest ona w stanie przejąć określone zadania gospodarcze oraz samodzielnie funkcjonować na rynku, a więc posiadać zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy”.

Zarówno część wydzielana, jak i część pozostająca w Spółce (dzielonej) dysponuje i na moment podziału przez wydzielenie będzie dysponować odpowiednio wykwalifikowanym personelem.

W ocenie Wnioskodawcy, pomiędzy składnikami majątkowymi, które mają zostać wydzielone do Spółki przejmującej istnieje wyraźny związek funkcjonalny.

Poszczególne obszary działalności Spółki dzielonej, tj. ZCP-1 i ZCP-2 są spójne funkcjonalnie ze względu na fakt, że zespół składników majątkowych przypisany do konkretnego działu, wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania w zakresie danego działu, stanowią w ramach działalności Wnioskodawcy spójną funkcjonalnie całość i są w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą.

Tym samym, ZCP-1 i ZCP-2 są (i nadal będą na moment dokonania podziału przez wydzielenie) gotowe do funkcjonowania w obrocie gospodarczym w oparciu o własne zasoby. Żadna z tych działalności w ramach działalności Wnioskodawcy nie stanowią więc jedynie sumy przypadkowych składników majątkowych, lecz są zorganizowanymi jednostkami przeznaczonymi do realizacji określonych zadań.

Co więcej, również po wydzieleniu ZCP2 z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zachowa on przymiot funkcjonalnego zorganizowania pozwalający im na samodzielne realizowanie działań jako niezależne przedsiębiorstwa.

Wszystkie wskazane powyżej przesłanki świadczą zatem o wyodrębnieniu funkcjonalnym w ramach działalności Wnioskodawcy.

Wyodrębnienie organizacyjne

Przepisy ustawy CIT nie określają, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. W doktrynie podkreśla się, że „wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 2, Warszawa 2016).

Zgodnie natomiast z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.

Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 25 stycznia 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.770.2022.1.AND stwierdził, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

Również taką argumentację podzielają sądy administracyjne, przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 czerwca 2022 r., sygn. akt II FSK 2537/19, sąd wskazał, że: „Rozważając kwestię wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć między innymi na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze”.

Na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza składa się z dwóch niezależnych od siebie działalności: ZCP-1 i ZCP-2. Każdy rodzaj działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, na moment podziału przez wydzielenie, posiadać będzie odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych, niezbędnych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Mając na uwadze powyższe kryteria wyodrębnienia organizacyjnego, w ocenie Wnioskodawcy, zarówno ZCP1 jaki i ZCP2 spełniają wymogi do uznania ich za wyodrębniony organizacyjnie w ramach działalności Wnioskodawcy. W szczególności świadczy o tym sposób zorganizowania i wyodrębnienia działalności ZCP-1 i ZCP-2. Wyodrębnione składniki materialne oraz niematerialne są w stanie samodzielnie realizować postawione przed nimi cele gospodarcze.

Będące przedmiotem wydzielenia składniki majątkowe mają i będą mieć w dniu transakcji swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy poprzez ich przyporządkowanie odpowiednio do ZCP-1 i ZCP-2.

Ponadto, plan podziału, który będzie stanowił prawną podstawę przeprowadzenia procedury podziału przez wydzielenie, będzie odzwierciedlać powyższe wyodrębnienie i wskaże, jakie składniki majątku zostaną przekazane do Spółki Przejmującej. Dokument będzie zawierał również listę pracowników przypisanych do wykonywania zadań i wyodrębnionych do Spółki Przejmującej w ramach podziału przez wydzielenie.

Prawa i obowiązki wynikające z istniejącego stosunku pracy nawiązanego z pracownikami przypadające na działalność ZCP-1 i ZCP-2 w ramach podziału przez wydzielenie zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej, w której pracownicy będą kontynuowali swoją dotychczasową pracę.

W świetle przedstawionej powyżej argumentacji oraz biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy ZCP-1 i ZCP-2 stanowią i nadal będą stanowiły odrębne zespoły składników majątkowych wydzielonych organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, a tym samym spełniać będą kryterium wyodrębnienia organizacyjnego, którego spełnienie jest niezbędne dla istnienia ZCP w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Wyodrębnienie finansowe

W przepisach ustawy CIT nie zdefiniowano także pojęcia „wyodrębnienia finansowego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie”. W literaturze prawa podatkowego podkreślone zostało, iż „w zakresie wyodrębnienia finansowego warunkiem jest, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 2, Warszawa 2016).

Z praktyki organów podatkowych wynika, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Stanowisko to zostało niejednokrotnie potwierdzone w indywidualnych interpretacjach podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej z 22 grudnia 2022 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.159.2022.4.KW; w interpretacji indywidualnej z 17 marca 2023 r., Znak: 0111- KDIB1-3.4010.866.2022.2.PC.

Należy podkreślić, że pojęcia „wyodrębnienie finansowe” nie można utożsamiać z pełną samodzielnością finansową, która ze względów oczywistych nie może być osiągnięta - jako że jednostki organizacyjne nie mają odrębnej od osoby prawnej podmiotowości prawnej w stosunkach z osobami trzecimi.

W doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, w szczególności wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 9 lutego 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.367.2017.1.JF wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej stwierdzono, iż: „o wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową”.

Nie ma zatem konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa w celu spełnienia tej przesłanki, zaś wystarczającym jest, jeżeli system księgowy przedsiębiorstwa pozawala przypisać poszczególne zdarzenia gospodarcze do ZCP, których zdarzenia te dotyczą.

W konsekwencji, aprobując powyższe stanowisko, należy przyjąć, iż kalkulacja wyników finansowych ZCP może być dokonywana na podstawie samej rachunkowości zarządczej.

Będące przedmiotem podziału przez wydzielenie składniki majątkowe mają i będą mieć w dniu transakcji swoje miejsce w strukturze finansowej Wnioskodawcy poprzez ich przyporządkowanie w ewidencji finansowo-księgowej, odpowiednio do działalności ZCP-1 i ZCP-2 (na bazie tej ewidencji jest możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do działalności przedsiębiorstwa).

W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawcy, poszczególne działy, tj. ZCP-1 i ZCP-2 są finansowo wyodrębnione w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Świadczy o tym m.in. możliwość sporządzenia odrębnego rachunku zysków i strat dla każdego z działów, jak również metoda przypisywania przychodów i kosztów przy użyciu odpowiednich kluczy alokacyjnych, dostosowanych do specyfiki danego działu.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do ZCP-1 i ZCP-2 przesłanka wyodrębnienia finansowego zespołu składników w ramach istniejącego przedsiębiorstwa jest spełniona.

Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo

Ostatnim warunkiem uznania konkretnego zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP jest możliwość stanowienia przez ten zespól odrębnego, niezależnego przedsiębiorstwa, które samodzielnie realizuje zadania gospodarcze.

W opinii Wnioskodawcy zespoły składników majątkowych, które składają się na działalność ZCP-1 i ZCP-2 traktowane łącznie będą miały możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Jako kryterium potwierdzające zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Taką argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 21 grudnia 2023 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.476.2023.1.KK stwierdził, że: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu wspomnianych już art. 55¹ i 55² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 z późn. zm.)”.

Jak wskazał Wnioskodawca, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność, na moment zdarzenia przyszłego opisanego we Wniosku, składać się będzie z dwóch niezależnych od siebie działów, tj. ZCP-1 i ZCP-2. Są to dwa odrębne rodzaje działalności gospodarczej, wymagające realizacji różnych zadań gospodarczych opisanych w stanie faktycznym wniosku.

Planowany przez Wnioskodawcę podział przez wydzielenie ma na celu rozdzielenie dwóch działalności nie tylko z uwagi na ich zasadniczo różny przedmiot działalności, lecz także ze względu na szereg innych czynników, w tym różnice dotyczące modeli biznesowych oraz na powszechną praktykę rynkową wynikającą z potrzeb zarządzania ryzykiem.

W ocenie Wnioskodawcy, działy: ZCP-1 i ZCP-2 stanowią wyodrębnioną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, które samodzielnie będą mogły realizować określone zadania gospodarcze wykorzystując przypisany im zespół składników majątkowych niezależnie od innych zdarzeń. Innymi słowy, składniki materialne składające się na działalność ZCP-1 i ZCP-2 stanowią organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników majątkowych, stworzonych i przygotowanych do prowadzenia określonej działalności gospodarczej jako niezależne przedsiębiorstwa zdolne samodzielnie realizować zadania i cele gospodarcze.

Świadczy o tym fakt, iż po dniu podziału przez wydzielenie Spółka Przejmująca będą mogły prowadzić działalność gospodarczą bez podejmowania jakichkolwiek dodatkowych czynności.

Podsumowanie

Reasumując, zespół składników majątkowych mający być przedmiotem planowanej transakcji podziału przez wydzielenie w postaci ZCP-1 i ZCP-2, będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, przeznaczony do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej. Spółka Przejmująca będzie kontynuowała działalność Wnioskodawcy, w zakresie ZCP-2, po otrzymaniu zespołu składników materialnych i niematerialnych. Natomiast ZCP-1 będzie realizował zadania z zakresu zarządzania nieruchomościami należącymi do Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę przytoczoną powyżej argumentację, zdaniem Wnioskodawcy działy ZCP-1 i ZCP-2, stanowią ZCP w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 4 ustawy CIT. Opisane powyżej zespoły składników majątku spełniają definicję do uznania ich za ZCP zgodnie z treścią przepisu art. 4 pkt 4 ustawy CIT.

Ad. 1 (oznaczone we wniosku jako Ad. 4)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl normy zawartej w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

- przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

- zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

- świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednocześnie w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, że nie stosuje się przepisów ustawy o VAT do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z ugruntowanym podejściem organów podatkowych pojęcie transakcji zbycia należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” (w zakresie dotyczącym składników materialnych) oraz do terminu „świadczenie usług” (w zakresie dotyczącym składników niematerialnych).

Zatem transakcja zbycia obejmować będzie wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania zbywalnym składnikiem majątku lub majątkiem jak właściciel.

W szczególności pojęcie transakcji zbycia obejmować będzie swym zakresem takie czynności jak sprzedaż, zamianę, darowiznę, wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki prawa handlowego poprzez przeniesienie własności wkładu na spółkę w zamian za udziały w niej lub wyemitowane akcje, a także transfer majątku spółki dzielonej do innej spółki w ramach transakcji podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h.

Należy podkreślić, że skoro ustawodawca nie zawarł w ustawie o VAT definicji legalnej pojęcia „transakcja zbycia”, to oznacza to, że nie jest istotna forma w jakiej owo zbycie następuje, lecz samo zadysponowanie w taki sposób, że dochodzi do zmiany podmiotu władającego zbywalnym składnikiem majątku lub majątkiem.

Powyższa wykładnia pojęcia „transakcja zbycia” jest prezentowana również w judykaturze i w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 sierpnia 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 666/08) wskazano, że: „W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział dokonywany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest ich końcowy efekt - przeniesienie własności. Reasumując, podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 ust. 1 u.p.t.u.”.

Podobne stanowisko prezentują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 4 grudnia 2024 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.474.2024.2.JSU), wskazał, że termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Mając na uwadze powyższe oraz treść normy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (zgodnie z którą przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do „transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”), przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do wszelkich czynności (zatem także do transferu majątku spółki dzielonej do innej spółki w ramach transakcji podziału przez wydzielenie), w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jak właściciel.

Tym samym, o ile majątek wydzielany w ramach podziału przez wydzielenie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to jego przeniesienie (wydzielenie) do innej spółki nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako czynność ex lege z zakresu tego opodatkowania wyłączona. Takie stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 15 listopada 2024 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.360. 2024.2.AW) Dyrektor KIS stwierdził, iż: „Jak wynika z wniosku, Dział (...) zostanie wyodrębniony do Spółki XYZ bez angażowania dodatkowych (innych) składników majątku niż te będące przedmiotem planowanego wydzielenia. Kontynuowanie działalności przez Spółkę XYZ jako spółkę przejmującą nie będzie wymagało od tej Spółki angażowania innych składników majątku, które nie będą przedmiotem wydzielenia lub podejmowania dodatkowych działań. Ponadto, jak wyżej wykazano zespół składników majątkowych przypisanych do Działu (...) będzie wyodrębniony w Spółce Wnioskodawcy na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Uwzględniając fakt wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego Dział (...) będzie posiadał więc odpowiednie zasoby i kompetencje (tj. personel, składniki materialne i niematerialne) niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności w zakresie zarządzania zarządzania i wynajmu nieruchomości. Tym samym planowana transakcja podziału Spółki (...) przez wydzielenie z niej Działu (...) do Spółki XYZ stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i w myśl art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Podobne stanowisko zaprezentowano także w interpretacji indywidualnej z 29 sierpnia 2024 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.276.2024.4.ASZ): „Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy uznać należy, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Dywizji Xb cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym oraz posiada zdolność funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Nabywca będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji i przejawia zamiar kontynuowania tej działalności. Przedstawione w opisie sprawy okoliczności oraz dokonana w kontekście przytoczonych regulacji prawnych ich całościowa analiza, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Dywizji Xb, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji uznania opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Dywizji Xb za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowana transakcja przeniesienia w ramach podziału przez wydzielenie ww. zespołu składników do Spółki Przejmującej - Xb, która będzie kontynuowała dotychczasową działalność Spółki Dzielonej realizowaną z wykorzystywaniem tego zespołu składników, będzie stanowić czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT”.

Zatem, skoro ZCP2 jako wyodrębniony zespół składników majątkowych i niematerialnych odpowiada ustawowemu wzorcowi ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, to jego wydzielenie i przeniesienie przez Spółkę do Spółki Przejmującej w ramach podziału przez wydzielenie, nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361, ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT:

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061, ze zm.) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy o VAT:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników materialnych i niematerialnych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady - nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12, czy z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia kwestii czy transakcja polegająca na przeniesieniu wyodrębnionej, zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (ZCP2) na nowo powstałą spółkę (Spółkę Przejmującą), w związku z planowanym podziałem spółki Wnioskodawcy w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 ustawy kodeks spółek handlowych, nie będzie objęta podatkiem od towarów i usług z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zauważyć należy, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zgodnie z powyższym, o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić jedynie wówczas, gdy w istniejącym przedsiębiorstwie, zespół składników materialnych i niematerialnych został wyodrębniony na trzech, ściśle ze sobą powiązanych, płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Niezbędne jest także, aby majątek przejmowany służył do kontynuacji działalności prowadzonej dotychczas z jego wykorzystaniem.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka będąca czynnym podatnikiem VAT, której podstawowy profil działalności obejmuje kompleksowe usługi w zakresie obsługi nieruchomości, w szczególności obejmujące: zarządzanie nieruchomościami wspólnot mieszkaniowych i lokali użytkowych, zarządzaniem budynkami z lokalami na wynajem, zarządzaniem nieruchomościami deweloperskimi oraz zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi. Przedmiotowa działalność jest prowadzona na terenie nieruchomości, stanowiącej własność Spółki oraz na nieruchomościach obcych.

Ponadto Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na najmie i dzierżawie nieruchomości własnych (niemieszkalnych).

Oba obszary działalności Wnioskodawcy funkcjonują w Spółce jako niezależne działy, odpowiednio:

- dział zarządzania nieruchomościami własnymi i obcymi („Dział Operacyjny”);

- działu najmu nieruchomości własnych („Dział Majątkowy”), przy czym ten dział, na podstawie uchwały zarządu Spółki, został formalnie wyodrębniony (do którego przypisane zostały odpowiednie składniki majątkowe i niemajątkowe).

W ramach struktury organizacyjnej zarówno Dział Majątkowy jak i Dział Operacyjny posiadają:

a) oddzielną strukturę organizacyjną,

b) przydzielonych pracowników wraz z użytkowanym przez nich sprzętem,

c) przydzielone składniki majątkowe,

d) wyodrębnione rachunki bankowe,

e) prawa własności intelektualnej,

f) kontrakty związane z ich działalnością,

g) zobowiązania.

Oba obszary działalności Spółki prowadzone są w dwóch różnych zakresach (tj. działalność usługowa w zakresie zarządzania nieruchomościami oraz działalność w zakresie najmu nieruchomości własnych). W konsekwencji, obie działalności charakteryzują się odrębnymi cechami: posiadają odrębnych kontrahentów, wykorzystują inne aktywa, oparte są o inne substraty, zarówno majątkowe jak i osobowe.

Obecnie oba działy mają wspólne funkcje administracyjno-księgowe oraz zapewnienia ciągłości i bezpieczeństwa działania.

Poziom wyodrębnienia powyżej wskazanych obszarów działalności pozwala na wydzielenie dwóch jednostek organizacyjnych (działów), wchodzące - obecnie - w struktury jednej spółki, w trakcie 2025 r. Wnioskodawca zamierza zreorganizować działanie Spółki i dokonać wydzielenia poprzez wyodrębnienie w Spółce:

- zorganizowaną część przedsiębiorstwa obejmującą Dział Operacyjny obejmujący obszar usług zarządzania nieruchomościami (ZCP 1) oraz

- zorganizowaną część przedsiębiorstwa obejmującą Dział Majątkowy - dział najmu nieruchomości własnych (ZCP 2).

Z kolei ZCP 2 jako zorganizowana całość składa się z:

- środków trwałych (nieruchomości, tj. gruntu wraz z budynkami, lokale usługowe - wykazane w ewidencji środków trwałych);

- wierzytelności z umów najmu/należności przyporządkowane do Działu Majątkowego związanego z najmem nieruchomości własnych Spółki;

- zobowiązania wynikające z umów najmu,

- zobowiązania z tytułu dostawy towarów i usług przyporządkowane do Działu Majątkowego, tj. z tytułu dostawy energii elektrycznej, wody, odprowadzenia ścieków, wywozu odpadów, dostawy gazu,

- zobowiązania publicznoprawne związane z podatkiem od nieruchomości, opłat za użytkowanie wieczyste,

- zobowiązanie związane z ubezpieczeniem nieruchomości.

W odniesieniu do ZCP2 wskazać należy, iż:

- mając na uwadze, wieloletni charakter umów najmu, powtarzalność obciążeń dla najemców, na ten moment nie było konieczności by dedykować pracownika wyłącznie zajmującego się tym działem Spółki (tj. ZCP2). Wobec charakteru działalności jaka jest prowadzona w chwili obecnej przez dział zarządzania nieruchomościami własnymi i sposobu jej prowadzenia, do obsługi najmów - w zakresie administracyjnym, formalno-prawnym, księgowym - przypisane są zadania osobie już zatrudnionej w Spółce.

- w chwili obecnej Spółka posiada jedną licencję do obsługi programu księgowego dla obu działalności, co nie stanowi przeszkody dla przeprowadzenia procesu wyodrębnienia obu zorganizowanych jednostek.

Jak wynika z wniosku, planowana reorganizacja zakłada podział Spółki w ramach procedury opisanej w art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych i pozostawienie w jej ramach ZCP1 oraz przeniesienie ZCP2 na nową spółkę (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - dalej: Spółka Przejmująca). Po przeniesieniu ZCP2 na nowo powstałą spółkę, spółka ta jako nabywca ZCP2 stanie się stroną umów dotyczących wydzielonej działalności gospodarczej prowadzonej w jej ramach i jej obsługi (tj. umów najmu, dzierżawy oraz umowy na dostawy mediów czy usług).

Z dniem wydzielenia spółka nowo powstała (obejmujące ZCP2) - z mocy prawa (art. 529 § 1 pkt 4 KSH w zw. z art. 531 § 1 KSH) - wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z kontrahentami Działu Majątkowego, przypisane jej w planie podziału. Ponadto spółka ta przejmie tajemnice przedsiębiorstwa, (w szczególności klientów, ustalone procesy zarządcze, dostęp do rynków, kontrahentów) jak również wyodrębnione ewidencje syntetyczne i analityczne, dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w tym obszarze.

Zestawiając przedstawiony przez Państwa we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE, wskazać należy, że („Dział Majątkowy” ZCP2) do którego przypisane zostały odpowiednie składniki majątkowe i niemajątkowe będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak wynika bowiem z opisu sprawy, wyodrębnienie organizacyjne części przedsiębiorstwa Spółki, ZCP2, posiada odrębny zespół składników majątkowych, niezbędny do prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań, w tym aktywa bilansowe, umowy związane z prowadzoną działalnością, zobowiązania związane z działalnością, kadrę pracowniczą. W momencie wydzielenia, wyodrębniona część ZCP2 będzie stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielne podmioty gospodarcze i nie będzie wymagała udziału pozostałych struktur działalności Wnioskodawcy.

Ponadto jak Państwo wskazali wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się w tym, że część ZCP2 służy realizacji innych zadań, tj. do usług najmu/dzierżawy, których zakres determinują zawarte przez Wnioskodawcę umowy. umów najmu/dzierżawy nieruchomości własnych, Wnioskodawca angażuje zespół składników wchodzących w skład ZCP2, jako zdolnego do realizacji tych zadań. Zatem jak wynika z powyższego, część ZCP2 posiada niezależność funkcjonalną rozumianą w taki sposób, że posiada wszystkie cechy pozwalające na to, aby tworzyć niezależny podmiot, zdolny do samoistnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Z kolei wyodrębnienie finansowe w Państwa Spółce przejawia się tym, że Spółka prowadzi ewidencję rachunkową pozwalającą na przyporządkowanie kosztów i przychodów w zależności od świadczonych usług. Przychody z najmów są księgowane na wyodrębnionych kontach syntetycznych, które umożliwiają przygotowanie rozliczenia przychodów i kosztów na poszczególne działy a wręcz poszczególne budynki w ramach części dotyczącej wynajmu nieruchomości własnych. Koszty związane z obsługą tych nieruchomości własnych również księgowane są na odrębnych kontach syntetycznych.

Zapisy księgowe są dokonywane w taki sposób by można było jednoznaczne przypisać przychody i koszty związane z najmem/dzierżawą nieruchomości własnych i określić wynik finansowy działu ZCP2. Prowadzona ewidencja umożliwia rozgraniczenie obu rodzajów prowadzonej działalności oraz podkreśla odrębność działalności dotyczącej usług najmu nieruchomości własnych względem działalności związanej z usługami zarządzania nieruchomościami obcymi.

Taki sposób prowadzenia rachunkowości przez Wnioskodawcę pozwala również na ocenę rentowności obu działów, a co więcej mając na uwadze wyniki finansowe każdej z części, z całą pewnością można stwierdzić, że każda z tych działalności ma zapewnioną zdolność finansową do samodzielnego funkcjonowania. Część przedsiębiorstwa ZCP2 posiada zdolność do rozliczania należności i zobowiązań zarówno z kontrahentami zewnętrznym i, jak i w ramach wewnętrznych stosunków ze strukturą, której jest częścią. Ponadto części przedsiębiorstwa ZCP2 można przypisać własne środki finansowe - z tytułu generowanych przychodów - i kompetencje do zarządzania nimi. Możliwe jest również wyodrębnienie przepływów pieniężnych.

Ponadto jak wynika z wniosku, Spółka Przejmująca będzie nie tylko miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji przejęcia składników materialnych i niematerialnych ale faktycznie będzie kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez Państwa Spółkę w zakresie usług najmu/dzierżawy nieruchomości własnych, przy pomocy opisanych we wniosku składników. W konsekwencji Spółka Przejmująca ZCP2, powstała na bazie wyodrębnionej części przedsiębiorstwa), będzie kontynuowała dotychczas przypisaną działalność do ZCP2 w zakresie najmów/dzierżawy nieruchomości własnych.

W konsekwencji, zbywany majątek tj. opisane powyżej składniki materialne i niematerialne tj. część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy ZCP2 na nowo powstałą spółkę tj. Spółkę Przejmującą, w związku z planowanym podziałem spółki Wnioskodawcy w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 ustawy kodeks spółek handlowych, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym transakcja ta w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie we wniosku nr 4) jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazujemy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku (dotyczące ZCP1), które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 iart.54§ 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.