Interpretacja 0111-KDIB3-3.4012.186.2026.2.MPU

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

27 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

(…) (Kupujący)

(ul. (…), NIP: (…))

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(…) (Sprzedający)

(ul. (…), NIP: (…))

Opis stanu faktycznego

Opis działalności Sprzedającego.

Sprzedający jest oddziałem zagranicznego przedsiębiorcy będącego spółką prawa (…) z siedzibą zarejestrowaną w (…)pod nazwą (…) (dalej: „Spółka”). Profil działalności Spółki obejmuje dystrybucję materiałów (…) i (…) – należy do grupy kapitałowej (…) (zwanej także jako: „Grupa”), znanej z produkcji materiałów (…) dla przemysłu (…), (…) oraz sektora (…). Spółka prowadzi działalność dystrybucyjną poprzez swoje oddziały w różnych krajach.

Dla porządku, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Spółka i Sprzedający w istocie są jednym podmiotem prawnym i jednym podatnikiem. Sprzedający, jako oddział Spółki, poprzez swoją działalność prowadzoną w Polsce tworzy dla Spółki stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L. 2011.77.1 z 2011.03.23 z późn. zm.). Co istotne, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie jest podmiotem odrębnym od podatnika. Spółka i Sprzedający posługują się w Polsce tym samym numerem identyfikacji podatkowej (NIP). Jednakże, ze względu na przedmiot sprawy objętej niniejszym wnioskiem, Wnioskodawca dokonuje takiego rozróżnienia, gdyż obowiązki podatkowe wynikające ze sprawy mogą ciążyć na Sprzedającym.

Spółka w (…) r. założyła oddział w Polsce. Sprzedający jest zarejestrowany jako formalny oddział w Polsce zgodnie z art. 155 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (t. j. Dz. U. z2024 r. poz. 18 z poźn. zm.).

Działalność gospodarcza prowadzona przez Sprzedającego polegała (do końca (…) (…) r.) na dystrybucji materiałów (…) produkowanych przez Grupę oraz świadczeniu usług wykonywanych na tych materiałach w modelu (…) ((…)). Usługi świadczone na rzecz klientów przez Sprzedającego w modelu (…) obejmowały ogólnie rzecz ujmując wszelkie usługi świadczone przy wykorzystaniu materiałów (…) związane z obsługą (…) (…), urządzeń do (…) (…) (…) oraz urządzeń w (…) (…), w celu zapewnienia właściwego, bezpiecznego i niezakłóconego funkcjonowania zakładów produkcyjnych klientów Sprzedającego.

Do końca (…) (…) r. Sprzedający posiadał dwóch klientów w Polsce. Sprzedający wystawiał klientom comiesięczne faktury za świadczoną usługę oraz zużyte materiały. Usługi świadczone przez Sprzedającego były przez niego głównie podzlecane zewnętrznym podwykonawcom.

Sprzedający nabywał materiały (…) służące wykonywaniu usług od podmiotu powiązanego na podstawie umowy dystrybucyjnej zawartej pomiędzy Sprzedającym, a spółką matką będącą bezpośrednim udziałowcem Spółki (dalej: „Spółka-matka”) – (…) podmiotem – a także, od niepowiązanych lokalnych dostawców. Materiały przechowywane były przez Sprzedającego na przestrzeniach należących do klientów Sprzedającego.

Sprzedający posiadał środki trwałe (maszyny) zlokalizowane w Polsce, które znajdowały się na terenie należącym do głównego klienta Sprzedającego. Środki trwałe (maszyny) służyły wykonywaniu usług przez Sprzedającego na rzecz tego klienta. Fizycznie usługi były wykonywane przy wykorzystaniu środków trwałych Sprzedającego przez pracowników zatrudnionych przez podwykonawcę.

W przypadku usług świadczonych dla drugiego klienta Sprzedającego, Sprzedający nie posługiwał się własnymi środkami trwałymi (maszynami), ale wykonywanie usług, również za pośrednictwem podwykonawcy, realizowane było przy użyciu sprzętu należącego do klienta Sprzedającego.

Sprzedający posiadał umowę najmu zawartą z głównym klientem, na podstawie której najmował od niego powierzchnię biurową znajdującą się na terenie należącym do głównego klienta (w miejscowości (…)). Przestrzeń ta była głównie wykorzystywana przez pracowników podwykonawcy Sprzedającego, którzy wykonywali prace u tego klienta (jako zleceniobiorca Sprzedającego).

Ponadto, Sprzedający wynajmował niewielką przestrzeń biurową od innego niepowiązanego podmiotu (w miejscowości (…)), pełniącą jednocześnie funkcje adresu zarejestrowania Sprzedającego (oddziału Spółki) oraz adresu do celów korespondencyjnych. Z przestrzeni tej korzystały również inne osoby upoważnione przez Grupę.

Sprzedający od dłuższego czasu nie zatrudniał żadnych pracowników (dawniej Sprzedający posiadał pracowników i pełnił rolę płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych).

Pomimo braku zatrudnienia własnego personelu, Sprzedający miał możliwość prowadzenia opisanej wyżej działalności gospodarczej w oparciu o zasoby ludzkie stałych podwykonawców i kontrahentów Sprzedającego. Funkcjonowanie Sprzedającego opierało się na trzech filarach niezbędnych doprowadzenia działalności gospodarczej.

1.        Realizacja usługi podstawowej ((…)) stanowiąca podstawową działalność gospodarczą Sprzedającego.

Jak już zostało wskazane we wcześniejszej części opisu stanu faktycznego, takie prace były realizowane przez personel stałych podwykonawców Sprzedającego, będących niepowiązanymi ze Sprzedającym wyspecjalizowanymi podmiotami. Podwykonawstwo było realizowane w oparciu o istniejące umowy z podwykonawcami. Taki model świadczenia usług, poprzez podwykonawców, wynikał również z umów zawartych przez Sprzedającego z jego klientami.

2.        Zarządzanie projektem.

Sprzedający, do realizacji usług na rzecz swoich dwóch klientów (każdy z nich podsiadający zakład produkcyjny w innej lokalizacji) wyznaczył dwóch kierowników projektu (po jednym do każdej z lokalizacji). Kierownicy projektów byli odpowiedzialni za organizację pracy, nadzór nad pracownikami fizycznymi (zapewnianymi przez podwykonawcę), zabezpieczanie zaopatrzenia, zarządzanie zapasami i raportowanie ich zużycia, prowadzenie testów, itp.

Ponadto Sprzedający wyznaczył jedną osobę, która odpowiedzialna była za wsparcie sprzedaży, zamówienia, lokalne zakupy, obsługiwanie faktur zakupowych oraz proces zarządzania zapasami.

Te trzy osoby, na stałe przebywające w Polsce, formalnie zatrudnione są przez profesjonalny podmiot niepowiązany ze Sprzedającym. Kierownicy projektu wykonywali wyłącznie zadania na rzecz Sprzedającego, z kolei trzecia z wymienionych osób, realizowała również obowiązki na rzecz innych podmiotów.

Sprzedający nie posiadał bezpośredniej umowy z kontrahentem. Wyżej wymienione osoby mogły realizować prace na rzecz Sprzedającego ponieważ Spółka-matka, będąca jednocześnie dominującym podmiotem Grupy, zawarła umowę z kontrahentem, która przewidywała możliwość korzystania z usług kontrahenta przez podmioty z Grupy, w tym Sprzedającego.

Umowa na usługi zarządzania projektem zapewnia następujące wsparcie: (i) przyjmowanie, tłumaczenie i przekazywanie zapytań i ofert pomiędzy Grupą a jej klientami, (ii) wsparcie Grupy w planowaniu dostaw, (iii) wsparcie Grupy w kontaktach z urzędami i instytucjami publicznymi, (iv)kompleksową dokumentację techniczną i handlową wszystkich transakcji handlowych, (v)nadzór nad dostarczaniem materiałów, napraw i testów w miejscu świadczenia usług przez specjalistów zaakceptowanych przez Grupę (vi) instalację, konserwację maszyn używanych przez Grupę u klientów oraz szkolenia w zakresie ich użytkowania, (vii) rejestrowanie i przekazywanie wszystkich informacji dotyczących zastosowania produktów Grupy w miejscu świadczenia usługi, takich jak wytrzymałość, wyniki testów, rozpatrywanie skarg, itp. Natomiast, umowa o świadczenie usług wyraźnie wyklucza następujące działania usługodawcy (pracowników usługodawcy): (i)niezależne składanie ofert, pozyskiwanie i prowadzenie negocjacji w imieniu i na rzecz Grupy, (ii)wszystkie działania w imieniu i w imieniu Grupy, które wymagają akceptacji osoby upoważnionej do reprezentowania podmiotów z Grupy (podpisywania umów).

3.        Inne funkcje

Sprzedający działał jako dystrybutor o ograniczonym ryzyku (ang. limited-risk distributor) na podstawie umowy dystrybucyjnej zawartej ze Spółką-matką.

Funkcje zarządzania i sprzedaży Sprzedającego realizowane były przez pracowników Grupy (w tym Spółki-matki) z (…) ((…)). Natomiast pozostałe działania administracyjne wsparcia związane z działalnością Sprzedającego w znacznej mierze zlecane były zewnętrznym dostawcom usług.

Osoby wyznaczone do reprezentowania Sprzedającego (ujawnione w KRS) również wykonywały swoje obowiązki głównie na terytorium (…). Są to pracownicy Spółki-matki realizujące funkcje w różnych podmiotach Grupy.

Spółka-matka świadczyła usługi (…) dla Sprzedającego na podstawie umowy o świadczenie usług zawartej pomiędzy Spółką a Spółką-matką. Sprzedający otrzymywał również wsparcie od podmiotów z Grupy, bez odrębnych formalnych umów, obejmujące funkcje pomocnicze (niezwiązane z podstawową działalnością gospodarczą Sprzedającego).

Księgowość i sprawy podatkowe Sprzedającego prowadzone były przez zewnętrzny wyspecjalizowany podmiot na podstawie umowy o świadczenie usług zawartej pomiędzy Sprzedającym a usługodawcą.

Spółka nie prowadziła i nie prowadzi innej działalności w Polsce poza działalnością prowadzoną przez Sprzedającego. Natomiast, Grupa obecna jest na polskim rynku również poprzez inne podmioty należące do Grupy, które prowadzą działalność na terytorium (…) i (…), ale sprzedają swoje produkty klientom w Polsce.

Do końca (…) (…) r. działalność Sprzedającego składała się z różnych materialnych i niematerialnych składników majątkowych i niemajątkowych o różnym charakterze, w szczególności były to:

·           Środki trwałe (zlokalizowane na przestrzeni należącej do głównego klienta Sprzedającego) niezbędne do świadczenia usług, takie jak: (…);

·           Zapasy składowane na przestrzeniach należących do klientów Sprzedającego, na które składały się głównie materiały (…) (wykorzystywane do świadczenia usług);

·           Środki pieniężne zgromadzone na polskich kontach bankowych (EUR i PLN);

·           Umowy z dwoma klientami (producentami wyrobów (…)):

-          Z głównym klientem na dostawę materiałów (…) oraz usług wykonywanych na tych materiałach (umowa (…)),

-          Z drugim klientem na usługi polegające na wykładaniu materiałami (…) urządzeń ((…));

·           Umowy z dostawcami usług w szczególności:

-          Umowa najmu powierzchni biurowej,

-          Umowa najmu powierzchni biurowej dla celów rejestracji i korespondencji obejmująca zapewnienie infrastruktury technicznej oraz usługi administracyjne związane z prowadzeniem biura lokalnego,

-          Umowy z podwykonawcami dotyczące świadczenia usługi podstawowej Sprzedającego;

·           Kontrakt dystrybucyjny ze Spółką-matką na dostawy materiałów (…);

·           Zobowiązania i należności handlowe;

·           Zobowiązania i należności publicznoprawne (w tym podatki).

Sprzedający, jako zarejestrowany oddział zagranicznego przedsiębiorcy, prowadził pełną księgowość zgodnie z polskimi przepisami o rachunkowości. Sprzedający tworzył dla Spółki stały zakład podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o CIT oraz stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i z tego tytułu rozliczał podatki w Polsce związane z działalnością Sprzedającego.

Sprzedający wykorzystywał wszystkie składniki należące do niego (w tym w szczególności wskazane wyżej środki trwałe i zapasy) wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT. Składniki te nie były wykorzystywane do działalności zwolnionej z VAT. Przy nabyciu składników majątku Sprzedającego, których nabycie podlegało opodatkowaniu VAT, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawca wskazuje, że działalność Sprzedającego była wyodrębniona w ramach struktury Spółki organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w następujący sposób:

1)        Organizacyjnie

Działalność Sprzedającego została formalnie wyodrębniona z pozostałej działalności Spółki jako oddział przedsiębiorcy zagranicznego – zgodnie z przepisami ustawy Kodeks spółek handlowych i zarejestrowana w KRS jako odrębna jednostka organizacyjna Spółki.

Działalność Sprzedającego pod względem wyodrębnienia geograficznego była wyraźnie oddzielona od pozostałych lokalizacji, w których działa Spółka, w szczególności działalność Sprzedającego odbywała się w Polsce, natomiast pozostała działalność prowadzona jest w innych krajach.

Aktywa materialne przypisane do Sprzedającego były wykorzystywane do działalności Sprzedającego i nie były wykorzystywane przez pozostałą działalność prowadzoną przez Spółkę.

Sprzedający posiadał swoje relacje biznesowe (kontrakty) z polskimi klientami na polskim rynku, które nie były związane z pozostałą działalnością Spółki.

2)        Finansowo

Sprzedający, zorganizowany w formie oddziału przedsiębiorcy zagranicznego, przepisami prawa obowiązany jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdania finansowego – zgodnie z polskimi przepisami.

W konsekwencji, od początku istnienia prowadzona jest szczegółowa ewidencja księgowa dla Sprzedającego, która pozwala na identyfikację danych finansowych Sprzedającego, takich jak, w szczególności:

•          aktywa trwałe przypisane do Sprzedającego oraz ich wartości,

•          wartość zapasów,

•          przychody,

•          koszty,

•          amortyzacja środków trwałych,

•          wartość obciążeń publicznoprawnych wynikających z działalności Sprzedającego,

•          zobowiązania i należności handlowe wynikające z prowadzonej działalności gospodarczej przez Sprzedającego,

•          gotówka na rachunkach bankowych przypisanych do Sprzedającego.

3)        Funkcjonalnie

Sprzedający miał wyraźnie zdefiniowane funkcje gospodarcze w ramach działalności Spółki, które skupione były na obsłudze dwóch klientów Sprzedającego. Sprzedaż prowadzona przez Sprzedającego była prowadzona wyłącznie na terytorium Polski, w odróżnieniu do pozostałej działalności Spółki, która prowadzona była (i jest) na innych rynkach.

Opis Reorganizacji.

W (…) r. Grupa podjęła decyzję o przeprowadzeniu reorganizacji formalno-prawnej działalności prowadzonej w Polsce (dalej: „Reorganizacja”). Podjęta została decyzja o przeniesieniu całej działalności Sprzedającego (dotychczas prowadzonej w formie oddziału Spółki) do odrębnego podmiotu prawnego – polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kupujący”).

Kupujący został utworzony w (…)r. (wpisany do rejestru przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądów (KRS) (…) (…) (…)roku). (…)% udziałów w kapitale zakładowym Kupującego posiada Spółka-matka. Pozostałe (…)% posiada Spółka.

Decyzja o przeniesieniu działalności prowadzonej przez Sprzedającego do Kupującego podyktowana była uzasadnionymi przesłankami ekonomiczno-biznesowymi. W szczególności, w związku z rosnącą skalą działalności, a także potencjalnym rozszerzeniem zakresu usług i funkcji realizowanych w Polsce, operowanie poprzez oddział zagranicznego przedsiębiorcy przestało być uzasadnione, a rozszerzenie działalności o dodatkowe obszary mogłoby być niemożliwe. Zgodnie z art. 15 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przedsiębiorca zagraniczny w ramach oddziału może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie, w jakim prowadzi tę działalność za granicą. Ponadto, funkcjonowanie poprzez oddział zagranicznego przedsiębiorcy, zwłaszcza przy zwiększającej się skali działalności, przysparzało coraz więcej trudności w prawidłowej realizacji obowiązków z zakresu rachunkowości i raportowania podatkowego.

Spółka i Kupujący uzyskali wymagane zgody korporacyjne i w (…)r. przystąpiono do realizacji Reorganizacji.

Kluczowym elementem Reorganizacji było zawarcie w dniu (…) (…) (…) r. umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa pomiędzy Spółką i Kupującym (dalej: „Transakcja”).

W ramach Transakcji, Spółka z dniem (…) r. sprzedała i przeniosła na Kupującego następujące składniki materialne i niematerialne oraz prawa związane z działalnością Sprzedającego (oddziału Spółki):

1. prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością Sprzedającego, na które składały się:

• umowa najmu powierzchni biurowej z głównym klientem,

• umowa najmu powierzchni biurowej dla celów adresu rejestracji i korespondencji obejmująca zapewnienie infrastruktury technicznej oraz usługi administracyjne związane z prowadzeniem biura lokalnego,

• umowa z podwykonawcą, na podstawie której Sprzedający nabywał usługę niezbędną doświadczenia usług dla klientów ((…)),

2. środki trwałe oraz materialne składniki majątkowe związane z działalnością Sprzedającego, na które składały się, w szczególności konieczne do realizacji usług:

• (…),

• (…),

• (…),

• (…),

• (…),

• (…),

• (…),

• (…) oraz

• inne specjalistyczne maszyny i urządzenia,

3. księgi rachunkowe, księgi, dokumenty, pliki (w tym elektroniczne dokumenty i pliki), jak również wszelkie dane związane z działalnością Sprzedającego i stanowiące jej część, za wyjątkiem takich, które Sprzedający zobowiązany był zachować zgodnie z obowiązującymi przepisami (w takim przypadku, Sprzedający przeniesie (lub przeniósł) kopie takich danych),

4. tajemnice handlowe związane z działalnością Sprzedającego,

5. prawa do baz danych będących własnością Sprzedającego obejmujących klientów Sprzedającego oraz produkty lub usługi świadczone na rzecz klientów Sprzedającego,

6. zapasy, w tym produkty i towary wyprodukowane lub nabyte na cele działalności Sprzedającego, na które składają się materiały (…), a jeszcze nie zbyte na rzecz jego klientów.

Dalej, składniki opisane w pkt 1-6 powyżej nazywane także jako: „Przedmiot Transakcji”.

Oprócz umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa pomiędzy Spółką i Kupującym, w ramach Reorganizacji dokonano następujących czynności:

i.    umowa o świadczenie usług zawarta przez Sprzedającego z głównym klientem została rozwiązana. Kupujący, z tym samym klientem, zawarli nową umowę na analogiczny zakres usług. Pomimo, że prawa i obowiązki z rozwiązanej umowy nie zostały przeniesione ze Sprzedającego na Kupującego, w ramach Reorganizacji doszło do przeniesienia relacji biznesowej ze Sprzedającego na Kupującego, co skutkowało zapewnieniem źródła przychodów Kupującego po Transakcji;

ii.    umowa dystrybucyjna (na nabywanie materiałów (…)) zawarta pomiędzy Sprzedającym a Spółką-matką została rozwiązana przed Transakcją, a została zawarta nowa umowa dystrybucyjna pomiędzy Kupującym a Spółką-matką, na podstawie której od (…)r. Kupujący, w sposób nieprzerwany dla działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego, ma zapewnione dostawy materiałów (…) niezbędnych do prowadzonej działalności gospodarczej w niezmienionym zakresie. Przy czym rozliczenia (należności i zobowiązania) wynikające z dostaw zrealizowanych przed Transakcją pomiędzy Sprzedającym a Spółką-matką nie zostały przeniesione na Kupującego;

iii.   (i) Sprzedający, (ii) Kupujący i (iii) drugi klient Sprzedającego porozumieli się i po Transakcji, usługi w niezmienionej formie będą świadczone na rzecz tego klienta, z tym że usługodawcą będzie Kupujący. Należy zatem stwierdzić, że współpraca z tym klientem również została przeniesiona na Kupującego;

iv.   Funkcje zarządzania projektem realizowane przez 3 osoby (2 menedżerów projektu i jeszcze jedną osobę) zostały również przeniesione na Kupującego. Przed Transakcją osoby te nie były formalnie zaangażowane przez Sprzedającego (z ramienia Grupy, stroną kontraktu z zewnętrznym podmiotem jest Spółka-matka), po Transakcji, osoby te dalej wykonują swoje zadania – z tym, że na rzecz Kupującego;

v.    obowiązki korporacyjne związane z działalnością Przedmiotu Transakcji (w szczególności uprawnienie do podpisywania umów) zostały przejęte przez zarząd Kupującego;

vi.   Kupujący korzysta z usług wsparcia świadczonych przez podmioty z Grupy. Planowane jest zawarcie pisemnej umowy (lub pisemnych umów) regulujących zakres i warunki współpracy. Przy czym, co istotne, funkcje te realizowane są przez podmioty należące do jednej Grupy i brak pisemnej umowy pozostaje bez wpływu na faktyczną możliwość otrzymywania niezbędnego wsparcia;

vii.  Kupujący zawarł także umowę z wyspecjalizowanym podmiotem na świadczenie usług księgowo-podatkowych.

Natomiast, w ramach Reorganizacji, nie zostały (i nie zostaną) przeniesione przez Sprzedającego na Kupującego następujące składniki działalności Sprzedającego:

•     Konta bankowe Sprzedającego prowadzone w polskim banku – Kupujący posiada własne rachunki bankowe i przeniesienie istniejących rachunków Sprzedającego nie było potrzebne. Poza tym, Sprzedający, także po Transakcji potrzebował posiadać własne rachunki bankowe do rozliczeń handlowych i podatkowych. Ponadto, przeniesienie istniejących rachunków bankowych pomiędzy podmiotami byłoby utrudnione (lub niemożliwe) ze względu na procedury bankowe,

•     Środki pieniężne zgromadzone na kontach bankowych Sprzedającego na moment Transakcji –w przypadku nabycia Przedmiotu Transakcji nie było uzasadnionej potrzeby biznesowej „nabycia” środków pieniężnych Sprzedającego. Kupujący posiada własny kapitał obrotowy, w tym środki pieniężne, a poza tym, efektywnie, uzupełnienie Przedmiotu transakcji o środki pieniężne w praktyce oznaczałoby zwiększenie ceny sprzedaży Przedmiotu Transakcji o nominalną wartość środków pieniężnych i konieczność zapłaty za nie przez Kupującego –co nie miało by ekonomicznego uzasadnienia. Środki pieniężne, które pozostaną na kontach Sprzedającego po zakończeniu Reorganizacji i rozliczeniu wszystkich transakcji Sprzedającego, uregulowaniu należności i zobowiązań publicznoprawnych, zostaną przelane na inne aktywne rachunki bankowe należące do Spółki,

•     Należności i zobowiązania handlowe Sprzedającego istniejące w momencie Transakcji – zostaną one rozliczone przez Sprzedającego. Wyłączenie tych elementów z przedmiotu transakcji miało na celu uproszczenie rozliczeń wynikających z transakcji, które miały miejsce przed Transakcją iw szczególności dotyczyły rozliczeń z podmiotami niepowiązanymi (kontrahentami Sprzedającego),

•     Należności i zobowiązania prawne (w tym rozliczenia podatkowe) – ich przeniesienie nie jest prawnie możliwe.

Po Reorganizacji Spółka zamierza wycofać się z prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce i obecności w Polsce. Oddział Spółki zostanie formalnie zlikwidowany. Składniki majątkowe, które nie zostały przeniesione na Kupującego (np. gotówka zgromadzona na rachunkach należących do Sprzedającego) zostaną przekazane z polskiego oddziału do Spółki.

Kupujący, w oparciu o składniki majątkowe i niemajątkowe przejęte w ramach Reorganizacji kontynuuje i będzie kontynuował działalność prowadzoną dotychczas przez Sprzedającego. Wszystkie nabyte składniki majątkowe wykorzystywane są i będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT.

Wnioskodawca wskazuje również, że możliwe jest, iż w przyszłości, poza działalnością przejętą w ramach Reorganizacji, Kupujący dodatkowo rozwinie działalność z zakresu centrum usług wspólnych, które świadczone byłyby dla podmiotów należących do Grupy oraz lokalne funkcje sprzedażowe. W takim wypadku, Kupujący zaangażowałby dodatkowe zasoby materialne i nie materialne, niezbędne do prowadzenia dodatkowej działalności. Należy również wskazać, że ewentualne rozszerzenie działalności o dodatkowe segmenty jest niezależne od działalności przejętej od Sprzedającego.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1.   Czy opisana Reorganizacja stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a zatem – w konsekwencji – Transakcja zbycia Przedmiotu Transakcji przez Sprzedającego podlegała wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT? (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1)

2.   Jeżeli Transakcja podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy Kupującemu przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług wynikającego z faktury lub faktur sprzedaży dokumentujących Transakcję wystawionych przez Sprzedającego na Kupującego? (pytanie oznaczone we wniosku numerem 3)

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

1.   Zdaniem Wnioskodawcy, opisana Reorganizacja stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a zatem – w konsekwencji – Transakcja zbycia Przedmiotu Transakcji przez Sprzedającego podlegała wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (stanowisko oznaczone we wniosku numerem 1).

2.   W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku, jeśli Transakcja podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Kupującemu przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług wynikającego z faktury lub faktur sprzedaży dokumentujących Transakcję wystawionych przez Sprzedającego na Kupującego (stanowisko oznaczone we wniosku numerem 3).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1. (oznaczone we wniosku Ad. 1.)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT definiuje pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie czynności te, chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów, czy też odpłatne świadczenie usług, nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 55(1) Kodeksu Cywilnego, przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)    oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)    własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)    prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)    wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)    koncesje, licencje i zezwolenia;

6)    patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)    majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)    tajemnice przedsiębiorstwa;

9)    księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przepis art. 55(1) Kodeksu Cywilnego definiując przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym, wskazuje, że stanowi ono zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, podając przy tym przykładowe elementy wchodzące w jego skład - stanowiące w większości prawa o różnej postaci i treści. Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo lub jego część w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewną całość (zespół). Występowanie elementu organizacji pozwala odróżnić przedsiębiorstwo od majątku, gdyż ten ostatni nie jest przedmiotem organizacji i stanowi jedynie zbiór elementów wchodzących w skład zorganizowanej całości, jaką jest przedsiębiorstwo.

Przede wszystkim dla uznania, iż przedmiotem określonej czynności jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych. Nie może być to przypadkowy zbiór składników, posłużenie się przez ustawodawcę słowem „zespół” wskazuje, iż ma być to zbiór składników funkcjonalnie ze sobą powiązanych.

Ustawodawca wymaga też, aby był to zespół wyodrębniony organizacyjnie, przy czym nie musi to być odrębny oddział. Wydzielenie organizacyjne będzie zrealizowane również wówczas, gdy zespół składników majątkowych i niemajątkowych będzie służył realizowaniu pewnej wyodrębnionej funkcji (rodzaj działalności).

Zgodnie z wykładnią prezentowaną przez sądy administracyjne, dany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, może zostać uznany za ZCP, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

•     jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

•     jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,

•     mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące powyższe zadania.

Organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Ponieważ ustawodawca nie precyzuje w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest odniesienie do każdej z tych przesłanek osobno.

Poniżej Wnioskodawca wyjaśnia, dlaczego działalność Sprzedającego w ramach Spółki spełniała przesłanki wyodrębnienia na opisanych trzech płaszczyznach i w konsekwencji zbycie Przedmiotu Transakcji, jako elementu Reorganizacji polegającej na zbyciu ZCP nie podlegało przepisom ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Wyodrębnienie organizacyjne

Zdaniem Wnioskodawcy, aby móc mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym z przedsiębiorstwa danych składników majątku, niezbędne jest, aby składniki te pozostawały we wzajemnych relacjach pozwalających uznawać je za zespół składników, który może samodzielnie realizować określone zadania.

Bezsprzecznie zatem niewystarczającym powodem do uznania danych składników majątku za wyodrębnione organizacyjnie z przedsiębiorstwa jest tworzenie przez nie zbioru przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest ich przynależność pod względem własności do jednego podmiotu gospodarczego.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego [stanu faktycznego], działalność Sprzedającego była organizacyjnie wyodrębniona w ramach przedsiębiorstwa Spółki.

Działalność Sprzedającego została formalnie wyodrębniona z pozostałej działalności Spółki jako oddział przedsiębiorcy zagranicznego – zgodnie z przepisami ustawy Kodeks spółek handlowych i zarejestrowana w KRS jako odrębna jednostka organizacyjna Spółki.

Działalność Sprzedającego pod względem wyodrębnienia geograficznego była wyraźnie oddzielona od pozostałych lokalizacji, w których działa Spółka, w szczególności działalność Sprzedającego odbywała się w Polsce, natomiast pozostała działalność prowadzona jest w innych krajach.

Aktywa materialne przypisane do Sprzedającego były wykorzystywane do działalności Sprzedającego inie były wykorzystywane przez pozostałą działalność prowadzoną przez Spółkę.

Sprzedający posiadał swoje relacje biznesowe (kontrakty) z polskimi klientami na polskim rynku, które nie były związane z pozostałą działalnością Spółki.

W szczególności, na składniki związane z działalnością prowadzona przez Sprzedającego składały się:

•          Środki trwałe (zlokalizowane na przestrzeni należącej do głównego klienta Sprzedającego) niezbędne do świadczenia usług, takie jak: (…);

•          Zapasy składowane na przestrzeniach należących do klientów Sprzedającego na które składały się głównie materiały (…) (wykorzystywane do świadczenia usług);

•          Środki pieniężne zgromadzone na polskich kontach bankowych (EUR i PLN);

•          Umowy z dwoma klientami (producentami wyrobów stalowych):

-     Z głównym klientem na dostawę materiałów (…) oraz usług wykonywanych na tych materiałach (umowa (…)),

-     Z drugim klientem na usługi polegające na wykładaniu materiałami (…) urządzeń ((…));

•     Umowy z dostawcami usług w szczególności:

−     Umowa najmu powierzchni biurowej,

−     Umowa najmu powierzchni biurowej dla celów rejestracji i korespondencji obejmująca zapewnienie infrastruktury technicznej oraz usługi administracyjne związane z prowadzeniem biura lokalnego,

−     Umowy z podwykonawcami dotyczące świadczenia usługi podstawowej Sprzedającego;

•     Kontrakt dystrybucyjny ze Spółką-matką na dostawy materiałów (…);

•     Zobowiązania i należności handlowe;

•     Zobowiązania i należności publicznoprawne (w tym podatki).

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe niewątpliwie świadczy o faktycznym, jak i formalnym wyodrębnieniu organizacyjnym Sprzedającego od pozostałej działalności Spółki.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych i interpretacjach organów podatkowych, które wskazują, że najistotniejszym elementem determinującym spełnienie przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego jest istnienie w obrębie przedsiębiorstwa zespołu składników, faktycznie połączonych w jedną grupę ze względu na rolę, jaką odrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, przy czym nie jest konieczne ich formalne wyodrębnienie (np.w formie oddziału).

Tak np. wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 grudnia 2019 r., sygn. I FSK 1212/17 wskazując: „(...) Wyodrębnienie organizacyjne, co oczywiste, może przejawiać się w nadaniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa formy jednostki organizacyjnej wyodrębnionej w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy, przykładowo właśnie oddziału, zakładu lub działu zajmującego się prowadzeniem określonego rodzaju działalności. Jednakże nie musi ono być w ten sposób sformalizowane, mogąc przybierać inną formę, która sprawia, że dany zespół składników składa się na całość przeznaczoną do prowadzenia określonej działalności (spełniania określonej roli). Wyodrębnienie organizacyjne danej części przedsiębiorstwa może mieć charakter faktyczny i okoliczność ta nie uniemożliwia uznania tak wyodrębnionej części przedsiębiorstwa za „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” na gruncie podatku od towarów i usług”. 

Podsumowując powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, faktyczne i formalne wyodrębnienie Sprzedającego od pozostałej działalności Spółki skutkuje spełnieniem przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego Sprzedającego w strukturze Spółki.

Wyodrębnienie finansowe

Zgodnie z poglądem prezentowanym w doktrynie, wymóg wyodrębnienia finansowego jest spełniony wówczas, gdy istnieje możliwość przypisania przychodów, jakie generuje analizowana część przedsiębiorstwa oraz odpowiadających im wydatków, czyli ustalenia, jaka jest rentowność tej części (gałęzi) działalności podatnika. Natomiast wyodrębnienie finansowe nie musi być realizowane poprzez całkowitą samodzielność finansową zespołu składników majątkowych.

Jak wspomniano w opisie stanu faktycznego, Sprzedający, zorganizowany w formie oddziału przedsiębiorcy zagranicznego, przepisami prawa obowiązany jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdania finansowego – zgodnie z polskimi przepisami.

W konsekwencji, od początku istnienia prowadzona jest szczegółowa ewidencja księgowa dla Sprzedającego, która pozwala na identyfikację danych finansowych Sprzedającego, takich jak, w szczególności:

·           aktywa trwałe przypisane do Sprzedającego oraz ich wartości,

·           wartość zapasów,

·           przychody,

·           koszty,

·           amortyzacja środków trwałych,

·           wartość obciążeń publicznoprawnych wynikających z działalności Sprzedającego,

·           zobowiązania i należności handlowe wynikające z prowadzonej działalności gospodarczej przez Sprzedającego,

·           gotówka na rachunkach bankowych przypisanym do Sprzedającego.

Powyższe wskazuje, że Sprzedający do momentu Transakcji posiadał i identyfikował aktywa i inne składniki niezbędne do generowania przychodów, które umożliwiały finansowanie działalności Sprzedającego.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego w ramach Reorganizacji, w tym w ramach Transakcji, Spółka nie przeniosła na Kupującego związanych z działalnością Sprzedającego następujących elementów związanych z wyodrębnieniem finansowym, które przypisane były i są do działalności Sprzedającego:

·     Konta bankowe Sprzedającego prowadzone w polskim banku – Kupujący posiada własne rachunki bankowe i przeniesienie istniejących rachunków Sprzedającego nie było potrzebne. Poza tym, Sprzedający, także po Transakcji potrzebował posiadać własne rachunki bankowe do rozliczeń handlowych i podatkowych. Ponadto, przeniesienie istniejących rachunków bankowych pomiędzy podmiotami byłoby utrudnione (lub niemożliwe) ze względu na procedury bankowe,

·     Środki pieniężne zgromadzone na kontach bankowych Sprzedającego na moment Transakcji – w przypadku nabycia Przedmiotu Transakcji nie było uzasadnionej potrzeby biznesowej „nabycia” środków pieniężnych Sprzedającego. Kupujący posiada własny kapitał obrotowy, w tym środki pieniężne, a poza tym, efektywnie, uzupełnienie Przedmiotu transakcji o środki pieniężne w praktyce oznaczałoby zwiększenie ceny sprzedaży Przedmiotu Transakcji o nominalną wartość środków pieniężnych i konieczność zapłaty za nie przez Kupującego – co nie miałoby ekonomicznego uzasadnienia. Środki pieniężne, które pozostaną na kontach Sprzedającego po zakończeniu Reorganizacji i rozliczeniu wszystkich transakcji Sprzedającego, uregulowaniu należności i zobowiązań publicznoprawnych, zostaną przelane na inne aktywne rachunki bankowe należące do Spółki,

•     Należności i zobowiązania handlowe Sprzedającego istniejące w momencie Transakcji – zostaną one rozliczone przez Sprzedającego. Wyłączenie tych elementów z przedmiotu transakcji miało na celu uproszczenie rozliczeń wynikających z transakcji, które miały miejsce przed Transakcją i w szczególności dotyczyły rozliczeń z podmiotami niepowiązanymi (kontrahentami Sprzedającego),

•     Należności i zobowiązania prawne (w tym rozliczenia podatkowe) – ich przeniesienie nie jest prawnie możliwe.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, że fakt wyłączenia wyżej wymienionych elementów z Przedmiotu Transakcji (i szerzej Reorganizacji) nie powinien wpływać na ocenę pod kątem uznania Transakcji za mającej na celu dostawę ZCP.

Na potwierdzenie powyższego, Wnioskodawca poniżej prezentuje fragmenty znanego orzecznictwa sądów administracyjnych, jak i organów podatkowych, które potwierdzały kwalifikację transakcji jako dostawę ZCP w przypadku wyłączenia z ich zakresu takich elementów:

•     Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 3 sierpnia 2017 r., sygn. II FSK 3183/16 wskazał, że: „(…) Organ pochopnie przyjął, że wyłączenie z zakresu przedmiotowego przedstawionej przez spółkę czynności prawnej środków pieniężnych na rachunkach bankowych prowadzonych dla nabywanych przedsiębiorstw oraz wskazywanych we wniosku "należności pieniężnych należnych do dnia zawarcia umowy sprzedaży" oznacza, iż "nabywany zespół składników nie może zostać wykorzystany do dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej", czyli nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 u.p.d.o.p. (…)”,

dalej Sąd podziela pogląd prezentowany przez inne sądy, wskazując, m. in.: „(…) wyłączenie z majątku przedsiębiorstwa nieruchomości nie unicestwia jego istoty (wyrok NSA z dnia 30sierpnia 2011 r., II FSK 502/10) (…)”, a także: „(…) wyodrębnienie finansowe w rozumieniu orzecznictwa WSA polega na tym, że nie oznacza ono samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (wyrok NSA z dnia 27 marca 2013 r. II FSK 1896/11) (…)”;

W wyroku NSA zauważył również, że: „(…) wyłączenie wierzytelności przez strony umowy sprzedaży przedsiębiorstwa bankowego jest dopuszczalne i nie unicestwia jego istoty (…)” oraz „(…) przejęcie aktywów, z których wyłączone są zobowiązania, może być uznane za pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (…)”;

•     Indywidualna interpretacja podatkowa Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.133.2020.5.EW: „(…) Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (…)”.

Konsekwentnie, Wnioskodawca uważa, że również przesłanka wyodrębnienia finansowego przeniesionej na Kupującego działalności Sprzedającego została spełniona.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Zespół składników powinien być przeznaczony do realizowania określonego rodzaju działalności gospodarczej i w praktyce orzeczniczej uznaje się, iż jest to właściwie najistotniejszy wymóg przytoczonej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z jednej bowiem strony podatnik ma do pewnego stopnia dowolność w ustalaniu, jakie konkretnie składniki materialne i niematerialne wejdą w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, z drugiej jednak strony zespół składników, który mógłby być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi być na tyle spójny, aby mógł działać jako samodzielne przedsiębiorstwo realizujące takie zadania.

Sprzedający, w trakcie swojej działalności do momentu Reorganizacji miał jasno zdefiniowane funkcje gospodarcze w ramach działalności Spółki, które skupione były na obsłudze dwóch klientów Sprzedającego. Sprzedaż prowadzona przez Sprzedającego była prowadzona wyłącznie na terytorium Polski, w odróżnieniu do pozostałej działalności Spółki, która prowadzona była (i jest) na innych rynkach.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, działalność gospodarcza prowadzona przez Sprzedającego polegała (do końca (…) r.) na dystrybucji materiałów (…) produkowanych przez Grupę oraz świadczeniu usług wykonywanych na tych materiałach w modelu (…) ((…)). Usługi świadczone na rzecz klientów przez Sprzedającego w modelu (…) obejmowały ogólnie rzecz ujmując wszelkie usługi świadczone z przy wykorzystaniu materiałów (…) związane z obsługą (…) (…), urządzeń do ciągłego (…) stali oraz urządzeń w hali (…), w celu zapewnienia właściwego, bezpiecznego i niezakłóconego funkcjonowania zakładów produkcyjnych klientów Sprzedającego.

Do końca (…) (…) r. Sprzedający posiadał dwóch klientów w Polsce. Sprzedający wystawiał klientom comiesięczne faktury za świadczoną usługę oraz zużyte materiały. Usługi świadczone przez Sprzedającego były przez niego głównie podzlecane zewnętrznym podwykonawcom.

Sprzedający nabywał materiały (…) służące wykonywaniu usług od podmiotu powiązanego na podstawie umowy dystrybucyjnej zawartej pomiędzy Sprzedającym, a Spółką matką, a także, od niepowiązanych lokalnych dostawców. Materiały przechowywane były przez Sprzedającego na przestrzeniach należących do klientów Sprzedającego.

Sprzedający posiadał środki trwałe (maszyny) zlokalizowane w Polsce, które znajdowały się na terenie należącym do głównego klienta Sprzedającego. Środki trwałe (maszyny) służyły wykonywaniu usług przez Sprzedającego na rzecz tego klienta. Fizycznie usługi były wykonywane przy wykorzystaniu środków trwałych Sprzedającego przez pracowników zatrudnionych przez podwykonawcę.

W przypadku usług świadczonych dla drugiego klienta Sprzedającego, Sprzedający nie posługiwał się własnymi środkami trwałymi (maszynami), ale wykonywanie usług, również za pośrednictwem podwykonawcy, realizowane było przy użyciu sprzętu należącego do klienta Sprzedającego.

Sprzedający posiadał umowę najmu zawartą z głównym klientem, na podstawie której najmował od niego powierzchnię biurową znajdującą się na terenie należącym do głównego klienta (w miejscowości (…)). Przestrzeń ta była głównie wykorzystywana przez pracowników podwykonawcy Sprzedającego, którzy wykonywali prace u tego klienta (jako zleceniobiorca Sprzedającego).

Ponadto, Sprzedający wynajmował niewielką przestrzeń biurową od innego niepowiązanego podmiotu (w miejscowości (…)), pełniącą jednocześnie funkcje adresu zarejestrowania Sprzedającego (oddziału Spółki) oraz adresu do celów korespondencyjnych. Z przestrzeni tej korzystały również inne osoby upoważnione przez Grupę.

Sprzedający od dłuższego czasu nie zatrudniał żadnych pracowników (dawniej Sprzedający posiadał pracowników i pełnił rolę płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych).

Pomimo braku zatrudnienia własnego personelu, Sprzedający miał możliwość prowadzenia opisanej wyżej działalności gospodarczej w oparciu o zasoby ludzkie stałych podwykonawców i kontrahentów Sprzedającego. Funkcjonowanie Sprzedającego opierało się na trzech filarach niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej.

1.        Realizacja usługi podstawowej ((…)) stanowiąca podstawową działalność gospodarczą Sprzedającego

Realizacja usługi podstawowej ((…)) stanowiąca podstawową działalność gospodarczą Sprzedającego realizowana była przez personel stałych podwykonawców Sprzedającego, będących niepowiązanymi ze Sprzedającym wyspecjalizowanymi podmiotami. Podwykonawstwo było realizowane w oparciu o istniejącą umowę z podwykonawcą. Taki model świadczenia usługi, poprzez podwykonawców, wynikał również z umów zawartych przez Sprzedającego z jego klientami.

2.    Zarządzanie projektem

Sprzedający, do realizacji usług na rzecz swoich dwóch klientów (każdy z nich podsiadający zakład produkcyjny w innej lokalizacji) wyznaczył dwóch kierowników projektu (po jednym do każdej z lokalizacji). Kierownicy projektów byli odpowiedzialni za organizację pracy, nadzór nad pracownikami fizycznymi (zapewnianymi przez podwykonawcę), zabezpieczanie zaopatrzenia, zarządzanie zapasami i raportowanie ich zużycia, prowadzenie testów, itp.

Ponadto Sprzedający wyznaczył jedną osobę, która odpowiedzialna była za wsparcie sprzedaży, zamówienia, lokalne zakupy, obsługiwanie faktur zakupowych oraz proces zarządzania zapasami.

Te trzy osoby, na stałe przebywające w Polsce, formalnie zatrudnione są przez profesjonalny podmiot niepowiązany ze Sprzedającym. Kierownicy projektu wykonywali wyłącznie zadania na rzecz Sprzedającego, z kolei trzecia z wymienionych osób, realizowała również obowiązki na rzecz innych podmiotów.

Sprzedający nie posiadał bezpośredniej umowy z kontrahentem. Wyżej wymienione osoby mogły realizować prace na rzecz Sprzedającego, ponieważ Spółka-matka, będąca jednocześnie dominującym podmiotem Grupy, zawarła umowę z kontrahentem, która przewidywała możliwość korzystania z usług kontrahenta przez podmioty z Grupy, w tym Sprzedającego.

Umowa na usługi zarządzania projektem zapewnia następujące wsparcie: (i) przyjmowanie, tłumaczenie i przekazywanie zapytań i ofert pomiędzy Grupą a jej klientami, (ii) wsparcie Grupy w planowaniu dostaw, (iii) wsparcie Grupy w kontaktach z urzędami i instytucjami publicznymi, (iv)kompleksową dokumentację techniczną i handlową wszystkich transakcji handlowych, (v) nadzór nad dostarczaniem materiałów, napraw i testów w miejscu świadczenia usług przez specjalistów zaakceptowanych przez Grupę (vi) instalację, konserwację maszyn używanych przez Grupę u klientów oraz szkolenia w zakresie ich użytkowania, (vii) rejestrowanie i przekazywanie wszystkich informacji dotyczących zastosowania produktów Grupy w miejscu świadczenia usługi, takich jak wytrzymałość, wyniki testów, rozpatrywanie skarg, itp. Natomiast, umowa o świadczenie usług wyraźnie wyklucza następujące działania usługodawcy (pracowników usługodawcy): (i) niezależne składanie ofert, pozyskiwanie i prowadzenie negocjacji w imieniu i na rzecz Grupy, (ii) wszystkie działania w imieniu iw imieniu Grupy, które wymagają akceptacji osoby upoważnionej do reprezentowania podmiotów z Grupy (podpisywania umów).

3.    Inne funkcje

Sprzedający działał jako dystrybutor o ograniczonym ryzyku na podstawie umowy dystrybucyjnej zawartej ze Spółką-matką.

Funkcje zarządzania i sprzedaży Sprzedającego realizowane były przez pracowników Grupy (w tym Spółki-matki) z (…)  ((…)). Natomiast pozostałe działania administracyjne wsparcia związane z działalnością Sprzedającego w znacznej mierze zlecane były zewnętrznym dostawcom usług.

Osoby wyznaczone do reprezentowania Sprzedającego (ujawnione w KRS) również wykonywały swoje obowiązki głównie na terytorium (…). Są to pracownicy Spółki-matki realizujące funkcje w różnych podmiotach Grupy.

Spółka-matka świadczyła usługi (…) dla Sprzedającego na podstawie umowy o świadczenie usług zawartej pomiędzy Spółką a Spółką-matką. Sprzedający otrzymywał również wsparcie od podmiotów z Grupy, bez odrębnych formalnych umów, obejmujące funkcje pomocnicze (nie związane z podstawową działalnością gospodarczą Sprzedającego.

Księgowość i sprawy podatkowe Sprzedającego prowadzone były przez zewnętrzny wyspecjalizowany podmiot na podstawie umowy o świadczenie usług zawartej pomiędzy Sprzedającym a usługodawcą.

Spółka nie prowadziła i nie prowadzi innych działalności w Polsce poza działalnością prowadzoną przez Sprzedającego. Natomiast, Grupa obecna jest na polskim rynku również poprzez inne podmioty należące do Grupy, które prowadzą działalność na terytorium (…) i (…), ale sprzedają swoje produkty dla klientów w Polsce.

Powyższe, w ocenie Wnioskodawcy jednoznacznie wskazuje, że działalność Sprzedającego, która została przeniesiona w ramach Reorganizacji, w tym Transakcji, była wyraźnie wyodrębniona funkcjonalnie z pozostałej działalności Spółki.

W tym miejscu, Wnioskodawca wskazuje, że wyłączenie z Przedmiotu Transakcji wybranych elementów związanych z działalnością Sprzedającego nie pozbawia możliwości realizowania podstawowych funkcji gospodarczych przez Kupującego po Reorganizacji. Wyłączenie niektórych elementów wykorzystywanych przez jednostkę gospodarczą z zakresu transakcji dostawy, nie oznacza, że taka transakcja nie może stanowić dostawy ZCP. Istotne jest natomiast, aby wyłączeniu nie podlegały kluczowe elementy, niezbędne do prowadzenia działalności ZCP także po transakcji.

Jak wskazują sądy administracyjne i organy skarbowe, każda transakcja zbycia zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa musi być analizowana indywidualnie. Natomiast minimalny zakres składników majątkowych i niemajątkowych, który składa się na przedmiot transakcji, aby stanowiła ona zbycie ZCP, wyznacza się w oparciu o funkcje i cele gospodarcze, jakie realizuje dana jednostka. Wcytowanym wyżej orzeczeniu (z dnia 3 sierpnia 2017 r., sygn. II FSK 3183/16), Naczelny Sąd Administracyjny wskazywał, m.in: „(…) czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo nie musi obejmować wszystkich elementów przedsiębiorstwa, tj. całego majątku. Strony, dokonując czynności prawnej, mogą wyłączyć tak pewne składniki, jak i pewien rodzaj składników np. wszelkie towary czy wszelkie wierzytelności". Jednakże zawsze powstaje wówczas problem istnienia tzw. „składników koniecznych” (minimalnej treści umowy), które muszą być objęte treścią czynności prawnej by w ogóle można było mówić o tym, że czynność taka miała za przedmiot przedsiębiorstwo, a nie poszczególne jego elementy. Ocena ta musi być dokonana in concreto. (…)”, a także: „(…)Zauważyć należy, że zgodnie z art. 55(2) k.c. nie tylko strony w drodze umowy mogą wyłączyć niektóre składniki, o których mowa w art. 55(1) k.c. z czynności prawnej mającej za przedmiot przedsiębiorstwo, ale czyni to też ustawodawca. Do wyłączeń normatywnych zaliczyć należy np.prawo o charakterze niezbywalnym. (…)”.

Należy wskazać, że w ramach Reorganizacji (w tym Transakcji) na Kupującego został przeniesiony zespół składników materialnych i niematerialnych, który stanowi znacznie szerszy zestaw składników niż minimum („składników koniecznych”) niezbędne do kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego, a po Reorganizacji kontynuowanej przez Kupującego.

Kryteria wyodrębnienia funkcjonalnego trafnie przedstawił w ocenie Wnioskodawcy skład orzekający Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w wyroku z dnia 13 kwietnia 2017 r., sygn. ISA/Gl 6/17, w którym wskazał, że: „(…) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. (…)”.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje ponadto, że kluczowe dla wyodrębnienie funkcjonalnego i możliwości kontynuowania działalności ZCP po transakcji jest przeniesienie funkcji podstawowych (core business). Z kolei, w przypadku funkcji pomocniczych, które w praktyce rynkowej często podlegają i tak zlecaniu na zewnątrz (outsourcing) nie jest konieczne do realizacji podstawowych funkcji i w konsekwencji funkcje pomocnicze nie są elementami niezbędnymi do istnienia ZCP. Tak na przykład Naczelny Sąd Administracyjny wskazał w wyroku z dnia 23 marca 2012 r., II FSK 2314/10, który został dalej cytowany m.in w wyroku NSA z dnia 3 sierpnia 2017 r., II FSK 3183/16. Sąd wskazał, że „brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych”.

Również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidualnych podziela powyższy pogląd, np. w interpretacji z dnia 28 lutego 2025 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.622.2024.3.PJ.

W tym miejscu, Wnioskodawca ponownie podkreśla, że przenoszony w ramach Reorganizacji, w tym Transakcji, zespół składników powinien zostać uznany za spełniający przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego, w świetle kryteriów prezentowanych przez sądy administracyjne, stanowiąc niezależne przedsiębiorstwo, odseparowane od pozostałej działalności Spółki, które mogłoby stanowić osobny podmiot prawny prowadzący działalność gospodarczą na polskim rynku w zakresie dystrybucji materiałów (…) produkowanych przez Grupę oraz świadczeniu usług wykonywanych na tych materiałach w modelu (…) ((…)).

Zamiar kontynuowania działalności przez Kupującego w oparciu o nabyte składniki

W doktrynie zwraca się uwagę, że przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i)przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.    zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2.    faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

W tym miejscu, istotne dla sprawy są orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), na które powołują się krajowe organy skarbowe i sądy administracyjne.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines, TSUE zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie – podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Trybunał zauważył, że koncepcja następcy prawnego podmiotu przenoszącego przedsiębiorstwo lub jego część implikuje konieczność dalszego prowadzenia działalności przez nabywcę i wyklucza sytuację przeniesienia przedsiębiorstwa lub jego części jedynie w celu natychmiastowej likwidacji przejętej działalności.

Również w wyroku C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever TSUE wskazał, że stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Także w tym wyroku podkreślono, że kluczowe w przypadku kwalifikacji dostawy jako dostawy przedsiębiorstwa czy jego zorganizowanej części jest to, że nabywca miał zamiar prowadzić przekazane przedsiębiorstwo lub jego część, a nie natychmiast zlikwidować działalność. Zdaniem Trybunału nie sposób jednak apriorycznie wskazać składników niezbędnych do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, gdyż każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie z punktu widzenia charakteru konkretnej działalności.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół elementów materialnych i niematerialnych, które zostały przejęte przez Kupującego w ramach Reorganizacji, w tym Transakcji, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ponieważ odznacza się odrębnością organizacyjną, funkcjonalną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym (co zostało opisane powyżej).

Kontynuowanie działalności zarobkowej przez Kupującego w oparciu o przejęte składniki, w tym generowania przychodów, jest możliwe w szczególności dzięki: przeniesieniu na Kupującego istniejących relacji gospodarczych (w tym w szczególności umów) z klientami i dostawcami a także składników rzeczowych (środków trwałych i zapasów). Nie bez znaczenia dla możliwości kontynuacji działalności przez Kupującego pozostaje fakt, że jest on podmiotem funkcjonującym w tej samej Grupie kapitałowej co Spółka (Sprzedający), co zapewnia mu zarówno dostępność towarów jak i wsparcie w zakresie usług pomocniczych.

Transakcja jako element Reorganizacji

Jak wskazuje orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), w szczególności cytowane wyżej orzeczenie w sprawie C-444/10, transakcja dostawy ZCP nie musi odbywać się w ramach jednej czynności prawnej. Dla uznania dostawy za dotyczącą transakcji nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części kluczowa jest funkcjonalna zdolność przekazanych składników do kontynuowania działalności, niezależnie od tego, czy zostały one przekazane w drodze jednego czy kilku różnych instrumentów prawnych. W podsumowaniu orzeczenia Trybunał wprost wskazał: „Biorąc pod uwagę całość powyższych rozważań, trzeba na pytania prejudycjalne udzielić odpowiedzi, iż art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”.

Pogląd prezentowany przez TSUE jest podzielany przez krajowe sądy w wydawanych orzeczeniach. W tym na przykład orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2022 r., I FSK 1333/22. Sąd zaprezentował w orzeczeniu następujący wywód, który powinien mieć zastosowanie także w sprawie objętej niniejszym wnioskiem, potwierdzając, że transakcja mająca na celu dostawę ZCP może być dokonana w wielu czynnościach, o ile funkcjonalnie ma na celu przeniesienie składników umożliwiających kontynuowanie działalności zbywcy przez nabywcę: „organ i Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznały, że zbyty majątek spełniał wymóg wyodrębnienia funkcjonalnego. Nabyte przez Skarżącą składniki majątku - nieruchomość wraz z wyposażeniem i towary handlowe - nie stanowiły zbioru przypadkowych, niepowiązanych ze sobą wzajemnych elementów, ale pozostawały ze sobą w ścisłym związku funkcjonalnym. Składniki te przeznaczone były do kontynuacji sprzedaży detalicznej prowadzonej w sklepie spożywczo-przemysłowym [...]. Przy ich wykorzystaniu Skarżąca podjęła w ciągu zaledwie kilku dni (7 dni od nabycia nieruchomości, 2 dni od zakupu towarów handlowych znajdujących się w sklepie) tożsamą, samodzielną i niezależną działalność gospodarczą w takim samym zakresie i charakterze, pod tą samą nazwą co dotychczasowy właściciel. Skarżąca w celu uruchomienia sklepu nie nabyła innego dodatkowego wyposażenia poza zakupem dwóch kas fiskalnych, jak i nie dokonywała żadnych remontów w budynku.

Nie ma dla tej oceny znaczenia podnoszona przez Skarżącą okoliczność, że w akcie notarialnym z (...) roku brak było zapisów, że zamiarem stron było również zbycie towarów handlowych znajdujących się w tym budynku, skoro towary te zostały zbyte. W ocenie Sądu celem transakcji pomiędzy stronami od początku było zbycie sklepu razem z wyposażeniem oraz towarami handlowymi. Gdyby bowiem przyjąć narrację Skarżącej, że sprzedaż towarów handlowych znajdujących się w sklepie nie była intencją stron w momencie zawierania transakcji zakupu budynku sklepu razem z wyposażeniem, to zbywca powinien w dniu 13 grudnia 2019 r. opróżnić budynek ze znajdujących się tam towarów handlowych, czego nie uczynił, a nabywca tego się nie domagał. Jak wynika z materiałów sprawy zbywca nie posiadał także innego miejsca sprzedaży towarów spożywczych zatem trudno racjonalnie przyjąć, że jego intencją nie było od samego początku sprzedaż sklepu razem z towarami handlowymi.

Nie ma przy tym znaczenia podnoszona przez Skarżącą okoliczność wolności zawierania umów wyrażającej się w formule, że podmioty takie mogą dowolnie i na swobodnie określonych warunkach kształtować łączące je stosunki zobowiązaniowe. Dla oceny bowiem czy przedmiotem dostawy była zorganizowana część przedsiębiorstwa nie ma znaczenia czy zbywca wystawił jedną fakturę, czy tak jak w przedmiotowej sprawie dwie – odrębnie na nieruchomość wraz wyposażeniem sklepu oraz odrębnie na towary handlowe, które się w sklepie znajdowały. Istotne jest to, że w rezultacie Skarżąca miała możliwość kontynuowania działalności dotychczas prowadzonej przez sprzedającego”.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, opisana Reorganizacja polegała na zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a zatem – w konsekwencji – Transakcja zbycia Przedmiotu Transakcji przez Sprzedającego podlegała wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad 2. (oznaczone we wniosku jako Ad 3.)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

(i) nabycia towarów i usług, (ii) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust.1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zatem jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Kupujący jest w Polsce zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a Przedmiot Transakcji jest i będzie wykorzystywany przez Kupującego do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunek uprawniający do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będzie spełniony.

W konsekwencji, w przypadku jeśli Transakcja podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług wynikającego z faktury lub faktur sprzedaży dokumentujących Transakcję wystawionych przez Sprzedającego na Kupującego.

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach podatkowych, które dotyczyły transakcji nabycia składników majątkowych, niestanowiących ZCP, które były wykorzystywane przez nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych, przykładowo:

•     w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 września 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.341.2021.2.MS: „Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. (…)

(…) Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotowe nieruchomości wykorzystywane będą przez nabywcę (jak wynika z wniosku – nabywca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT) do czynności opodatkowanych. Po nabyciu nieruchomości nabywca będzie prowadził przy wykorzystaniu nieruchomości działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w zakresie dzierżawy lub wynajmu nieruchomości. Ponadto nie zaistnieją przesłanki wyłączające prawo do odliczenia podatku naliczonego przewidziane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, gdyż transakcja sprzedaży nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zatem nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż nieruchomości”.

·           analogicznie w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.258.2021.2.JJ.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.Dz.U.z2025r. poz. 775, ze zm.) zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług, pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

-  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

-  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ustalenie, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę wymaga oceny, czy zawiera on składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności:

-  angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

-  podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art.2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia z zakresu opodatkowania zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01, TSUE stwierdził, że:

„celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego”.

Ponadto TSUE zauważył, że:

„przejmującego należy traktować jako następcę zbywającego, przy czym, aby przejmujący mógł zostać uznany za następcę zbywającego, musi on kontynuować działalność prowadzoną przez zbywcę”.

Jak natomiast wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że:

„obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą”.

Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21listopada 2016 r. sygn.akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z 10listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana:

„(…)z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Sprzedający jest oddziałem zagranicznego przedsiębiorcy (Spółki) będącego spółką prawa austriackiego. Sprzedający, jako oddział Spółki, poprzez swoją działalność prowadzoną w Polsce tworzy dla Spółki stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Sprzedający jest zarejestrowany jako formalny oddział w Polsce zgodnie z Kodeksem spółek handlowych. Działalność gospodarcza prowadzona przez Sprzedającego polegała (do końca (…)r.) na dystrybucji materiałów (…) produkowanych przez Grupę oraz świadczeniu usług wykonywanych na tych materiałach w modelu (…) ((…)). Usługi świadczone na rzecz klientów przez Sprzedającego w modelu (…) obejmowały ogólnie wszelkie usługi świadczone przy wykorzystaniu materiałów (…) związane z obsługą (…) (…), urządzeń do ciągłego (…) (…) oraz urządzeń w hali (…), w celu zapewnienia właściwego, bezpiecznego i niezakłóconego funkcjonowania zakładów produkcyjnych klientów Sprzedającego.

Do końca (…) r. działalność Sprzedającego składała się z różnych materialnych i niematerialnych składników majątkowych i niemajątkowych o różnym charakterze, w szczególności były to:

-  Środki trwałe (zlokalizowane na przestrzeni należącej do głównego klienta Sprzedającego) niezbędne do świadczenia usług, takie jak (…);

-  Zapasy składowane na przestrzeniach należących do klientów Sprzedającego, na które składały się głównie materiały (…) (wykorzystywane do świadczenia usług);

-  Środki pieniężne zgromadzone na polskich kontach bankowych (EUR i PLN);

-  Umowy z dwoma klientami (producentami wyrobów stalowych):

- Z głównym klientem na dostawę materiałów (…) oraz usług wykonywanych na tych materiałach (umowa (…)),

- Z drugim klientem na usługi polegające na wykładaniu materiałami (…) urządzeń ((…));

-  Umowy z dostawcami usług w szczególności:

- Umowa najmu powierzchni biurowej,

- Umowa najmu powierzchni biurowej dla celów rejestracji i korespondencji obejmująca zapewnienie infrastruktury technicznej oraz usługi administracyjne związane z prowadzeniem biura lokalnego,

- Umowy z podwykonawcami dotyczące świadczenia usługi podstawowej Sprzedającego;

-  Kontrakt dystrybucyjny ze Spółką-matką na dostawy materiałów (…);

-  Zobowiązania i należności handlowe;

-  Zobowiązania i należności publicznoprawne (w tym podatki).

Wnioskodawca wskazuje, że działalność Sprzedającego w ramach struktury Spółki była wyodrębniona w następujący sposób:

-     organizacyjnie tj. działalność Sprzedającego została formalnie wyodrębniona z pozostałej działalności Spółki jako oddział przedsiębiorcy zagranicznego – zgodnie z przepisami ustawy Kodeks spółek handlowych i zarejestrowana w KRS jako odrębna jednostka organizacyjna Spółki. Działalność Sprzedającego pod względem wyodrębnienia geograficznego była wyraźnie oddzielona od pozostałych lokalizacji, w których działa Spółka, w szczególności działalność Sprzedającego odbywała się w Polsce, natomiast pozostała działalność prowadzona jest w innych krajach. Aktywa materialne przypisane do Sprzedającego były wykorzystywane do działalności Sprzedającego i nie były wykorzystywane przez pozostałą działalność prowadzoną przez Spółkę. Sprzedający posiadał swoje relacje biznesowe (kontrakty) z polskimi klientami na polskim rynku, które nie były związane z pozostałą działalnością Spółki.

-     finansowo tj. Sprzedający, zorganizowany w formie oddziału przedsiębiorcy zagranicznego, przepisami prawa obowiązany jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdania finansowego – zgodnie z polskimi przepisami. Sprzedający tworzył dla Spółki stały zakład podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o CIT oraz stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i z tego tytułu rozliczał podatki w Polsce związane z działalnością Sprzedającego. Od początku istnienia prowadzona jest szczegółowa ewidencja księgowa dla Sprzedającego, która pozwala na identyfikację danych finansowych Sprzedającego, takich jak, w szczególności: aktywa trwałe przypisane do Sprzedającego oraz ich wartości, wartość zapasów, przychody, koszty, amortyzacja środków trwałych, wartość obciążeń publicznoprawnych wynikających z działalności Sprzedającego, zobowiązania i należności handlowe wynikające z prowadzonej działalności gospodarczej przez Sprzedającego, gotówka na rachunkach bankowych przypisanych do Sprzedającego. Księgowość i sprawy podatkowe Sprzedającego prowadzone były przez zewnętrzny wyspecjalizowany podmiot na podstawie umowy o świadczenie usług zawartej pomiędzy Sprzedającym a usługodawcą.

-     funkcjonalnie tj. Sprzedający miał wyraźnie zdefiniowane funkcje gospodarcze w ramach działalności Spółki, które skupione były na obsłudze dwóch klientów Sprzedającego. Sprzedaż prowadzona przez Sprzedającego była prowadzona wyłącznie na terytorium Polski, w odróżnieniu do pozostałej działalności Spółki, która prowadzona była (i jest) na innych rynkach. Sprzedający miał możliwość prowadzenia opisanej wyżej działalności gospodarczej w oparciu o zasoby ludzkie stałych podwykonawców i kontrahentów Sprzedającego.

Funkcjonowanie Sprzedającego opierało się na trzech filarach niezbędnych doprowadzenia działalności gospodarczej:

-   Realizacja usługi podstawowej ((…)) - stanowiąca podstawową działalność gospodarczą Sprzedającego. Prace były realizowane przez personel stałych podwykonawców Sprzedającego, będących niepowiązanymi ze Sprzedającym wyspecjalizowanymi podmiotami. Podwykonawstwo było realizowane w oparciu o istniejące umowy z podwykonawcami. Taki model świadczenia usług, poprzez podwykonawców, wynikał również z umów zawartych przez Sprzedającego z jego klientami.

-    Zarządzanie projektem - Sprzedający, do realizacji usług na rzecz swoich dwóch klientów (każdy z nich podsiadający zakład produkcyjny w innej lokalizacji) wyznaczył dwóch kierowników projektu (po jednym do każdej z lokalizacji). Kierownicy projektów byli odpowiedzialni za organizację pracy, nadzór nad pracownikami fizycznymi (zapewnianymi przez podwykonawcę), zabezpieczanie zaopatrzenia, zarządzanie zapasami i raportowanie ich zużycia, prowadzenie testów, itp. Ponadto Sprzedający wyznaczył jedną osobę, która odpowiedzialna była za wsparcie sprzedaży, zamówienia, lokalne zakupy, obsługiwanie faktur zakupowych oraz proces zarządzania zapasami. Te trzy osoby, na stałe przebywające w Polsce, formalnie zatrudnione są przez profesjonalny podmiot niepowiązany ze Sprzedającym. Kierownicy projektu wykonywali wyłącznie zadania na rzecz Sprzedającego, z kolei trzecia z wymienionych osób, realizowała również obowiązki na rzecz innych podmiotów. Sprzedający nie posiadał bezpośredniej umowy z kontrahentem. Wyżej wymienione osoby mogły realizować prace na rzecz Sprzedającego ponieważ Spółka-matka, będąca jednocześnie dominującym podmiotem Grupy, zawarła umowę z kontrahentem, która przewidywała możliwość korzystania z usług kontrahenta przez podmioty z Grupy, w tym Sprzedającego.

-   Inne funkcje - Sprzedający działał jako dystrybutor o ograniczonym ryzyku (ang. (…)) na podstawie umowy dystrybucyjnej zawartej ze Spółką-matką. Funkcje zarządzania i sprzedaży Sprzedającego realizowane były przez pracowników Grupy (w tym Spółki-matki) z (…) ((…)). Natomiast pozostałe działania administracyjne wsparcia związane z działalnością Sprzedającego w znacznej mierze zlecane były zewnętrznym dostawcom usług. Osoby wyznaczone do reprezentowania Sprzedającego (ujawnione w KRS) również wykonywały swoje obowiązki głównie na terytorium (…). Są to pracownicy Spółki-matki realizujące funkcje w różnych podmiotach Grupy.

W ramach Transakcji, Spółka z dniem (…) r. sprzedała i przeniosła na Kupującego następujące składniki materialne i niematerialne oraz prawa związane z działalnością Sprzedającego (oddziału Spółki):

1.   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością Sprzedającego (umowa najmu powierzchni biurowej z głównym klientem, umowa najmu powierzchni biurowej dla celów adresu rejestracji i korespondencji obejmująca zapewnienie infrastruktury technicznej oraz usługi administracyjne związane z prowadzeniem biura lokalnego, umowa z podwykonawcą, na podstawie której Sprzedający nabywał usługę niezbędną do świadczenia usług dla klientów ((…)));

2.   środki trwałe oraz materialne składniki majątkowe związane z działalnością Sprzedającego ((…));

3.   księgi rachunkowe, księgi, dokumenty, pliki (w tym elektroniczne dokumenty i pliki), jak również wszelkie dane związane z działalnością Sprzedającego i stanowiące jej część, za wyjątkiem takich, które Sprzedający zobowiązany był zachować zgodnie z obowiązującymi przepisami (w takim przypadku, Sprzedający przeniesie (lub przeniósł) kopie takich danych),

4.   tajemnice handlowe związane z działalnością Sprzedającego,

5.   prawa do baz danych będących własnością Sprzedającego obejmujących klientów Sprzedającego oraz produkty lub usługi świadczone na rzecz klientów Sprzedającego,

6.   zapasy, w tym produkty i towary wyprodukowane lub nabyte na cele działalności Sprzedającego, na które składają się materiały (…), a jeszcze nie zbyte na rzecz jego klientów.

Oprócz sprzedaży i przeniesienia ws. składników oraz praw, pomiędzy Spółką i Kupującym, w ramach Reorganizacji dokonano następujących czynności:

-     Rozwiązano umowę o świadczenie usług zawartą przez Sprzedającego z głównym klientem, a Kupujący, z tym samym klientem, zawarł nową umowę na analogiczny zakres usług. Pomimo, że prawa i obowiązki z rozwiązanej umowy nie zostały przeniesione ze Sprzedającego na Kupującego, w ramach Reorganizacji doszło do przeniesienia relacji biznesowej ze Sprzedającego na Kupującego, co skutkowało zapewnieniem źródła przychodów Kupującego po Transakcji;

-     Przed Transakcją rozwiązano umowę dystrybucyjną (na nabywanie materiałów (…)) zawartą pomiędzy Sprzedającym a Spółką-matką. Została zawarta nowa umowa dystrybucyjna pomiędzy Kupującym a Spółką-matką, na podstawie której od (…) r. Kupujący, w sposób nieprzerwany dla działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego, ma zapewnione dostawy materiałów (…) niezbędnych do prowadzonej działalności gospodarczej w niezmienionym zakresie. Przy czym rozliczenia (należności i zobowiązania) wynikające z dostaw zrealizowanych przed Transakcją pomiędzy Sprzedającym a Spółką-matką nie zostały przeniesione na Kupującego;

-     (i) Sprzedający, (ii) Kupujący i (iii) drugi klient Sprzedającego porozumieli się i po Transakcji, usługi w niezmienionej formie będą świadczone na rzecz tego klienta, z tym że usługodawcą będzie Kupujący. Tym samym współpraca z tym klientem również została przeniesiona na Kupującego;

-     Funkcje zarządzania projektem realizowane przez 3 osoby (2 menedżerów projektu i jeszcze jedną osobę) zostały również przeniesione na Kupującego. Przed Transakcją osoby te nie były formalnie zaangażowane przez Sprzedającego (z ramienia Grupy, stroną kontraktu z zewnętrznym podmiotem jest Spółka-matka), po Transakcji, osoby te dalej wykonują swoje zadania – z tym, że na rzecz Kupującego;

-     Obowiązki korporacyjne związane z działalnością Przedmiotu Transakcji (w szczególności uprawnienie do podpisywania umów) zostały przejęte przez zarząd Kupującego;

-     Kupujący korzysta z usług wsparcia świadczonych przez podmioty z Grupy. Planowane jest zawarcie pisemnej umowy (lub pisemnych umów) regulujących zakres i warunki współpracy. Przy czym, funkcje te realizowane są przez podmioty należące do jednej Grupy i brak pisemnej umowy pozostaje bez wpływu na faktyczną możliwość otrzymywania niezbędnego wsparcia;

-     Kupujący zawarł także umowę z wyspecjalizowanym podmiotem na świadczenie usług księgowo-podatkowych.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że po Reorganizacji Sprzedający zamierza wycofać się z prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce i obecności w Polsce, a oddział Spółki zostanie formalnie zlikwidowany. Kupujący, w oparciu o składniki majątkowe i niemajątkowe przejęte w ramach Reorganizacji kontynuuje i będzie kontynuował działalność prowadzoną dotychczas przez Sprzedającego. Wszystkie nabyte składniki majątkowe wykorzystywane są i będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT.

Dodatkowo możliwe jest, iż w przyszłości, poza działalnością przejętą w ramach opisanej Reorganizacji, Kupujący dodatkowo rozwinie działalność z zakresu centrum usług wspólnych, które świadczone byłyby dla podmiotów należących do Grupy oraz lokalne funkcje sprzedażowe. W takim wypadku, Kupujący zaangażowałby dodatkowe zasoby materialne i niematerialne, niezbędne do prowadzenia dodatkowej działalności. Ewentualne rozszerzenie działalności o dodatkowe segmenty jest niezależne od działalności przejętej od Sprzedającego.

Mając na uwadze powyższe podzielić należy Państwa ocenę, że zespół elementów materialnych i niematerialnych, które zostały przejęte przez Kupującego w ramach Reorganizacji i opisanej we wniosku Transakcji, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ponieważ odznacza się odrębnością organizacyjną, funkcjonalną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Na taką ocenę nie ma wpływ fakt braku przeniesienia na Kupującego niektórych składników (kont bankowych, środków pieniężnych zgromadzonych na kontach bankowych Sprzedającego na moment Transakcji, należności i zobowiązań handlowych Sprzedającego istniejących w momencie Transakcji, należności i zobowiązań prawnych, w tym rozliczeń podatkowych), jako elementów, które nie pozbawiają możliwości realizowania podstawowych funkcji gospodarczych przez Kupującego po Reorganizacji.

Podsumowując, opisana Reorganizacja stanowiła zdaniem Organu zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji opisana we wniosku Transakcja zbycia Przedmiotu Transakcji przez Sprzedającego podlegała wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym Państwa stanowisko dotyczące podatku od towarów i usług, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, jest prawidłowe.

Z uwagi powyższe, na pytanie w zakresie podatku od towarów i usług oznaczone we wniosku nr 3, że jeżeli Transakcja podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy Kupującemu przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług wynikającego z faktury lub faktur sprzedaży dokumentujących Transakcję wystawionych przez Sprzedającego na Kupującego, nie udzielam odpowiedzi, gdyż oczekiwali Państwo odpowiedzi na to pytanie jedynie w przypadku, gdy stanowisko w zakresie pytania nr 1 będzie nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych w stanowisku Wnioskodawcy wyroków, zauważa się, że istnienie orzecznictwa sądów administracyjnych nie odbiera organowi wydającemu interpretację prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów w sprawach innych niż ta, w której konkretny wyrok zapadł. Organ wydający interpretację ma wręcz obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia. Rzeczą organu i w konsekwencji sądu kontrolującego zaskarżone interpretacje indywidualne jest ocena, czy i na ile określone orzeczenia sądów administracyjnych są przydatne w konkretnej sprawie.

Mając powyższe na uwadze, odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, zauważyć należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników. W konsekwencji interpretacje te kształtują niewątpliwie sytuację prawną tych podatników, w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (prawomocny wyrok WSA w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(…) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-     w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-     w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.