Interpretacja 0111-KDIB3-3.4012.195.2026.2.JSU

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług, w zakresie uznania, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest:

-        prawidłowe – w odniesieniu do działek nr (A.), (B.), (C.) oraz (D.);

-        nieprawidłowe – w odniesieniu do działki nr (E.).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Pana wniosek z 29 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący niepodlegania opodatkowaniu VAT sprzedaży Nieruchomości, wpłynął 29 kwietnia 2026 r. Uzupełnił go Pan pismem z 3 czerwca 2026 r. (wpływ 3 czerwca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…), zwany dalej „Sprzedającym” lub „Wnioskodawcą”, jest właścicielem czterech nieruchomości gruntowych położonych w Warszawie, zwanych łącznie dalej „Nieruchomością”.

Sprzedający nabył pierwszy i drugi grunt wchodzący w skład Nieruchomości w (…) roku w celu własnego zabezpieczenia środków finansowych przed inflacją. Następnie dokonywał kolejnych zakupów gruntów tworzących Nieruchomość w (…) i w (…) roku. Zasadniczym celem zakupu kolejnych gruntów było również zabezpieczenie majątku prywatnego. Świadczy o tym fakt, że wszystkie grunty stanowiące Nieruchomość objętą wnioskiem o interpretację indywidualną położone są pod tym samym adresem i w tym samym obrębie ewidencyjnym.

Wskazane wyżej grunty stanowiące Nieruchomość nie były wykorzystywane przez Sprzedającego na potrzeby działalności gospodarczej, ani oddawane w najem czy dzierżawę. Nie była na nich również prowadzona działalność rolnicza.

W (…) roku na wniosek Sprzedającego został dokonany podział trzech gruntów tworzących Nieruchomość w celu wydzielenia ich części pod ulice (drogi) adekwatnie do zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla osiedli (…) i (…) w dzielnicy (…), którym to planem zagospodarowania jest objęty obszar, na którym położona jest Nieruchomość.

Sprzedający nie ponosił nakładów na Nieruchomość, w szczególności nie ponosił wydatków związanych z doprowadzeniem do niej mediów takich jak energia elektryczna, woda, gaz, itd.

Sprzedający ani żaden inny podmiot działający na rzecz Sprzedającego nie występował o pozwolenie na budowę na Nieruchomości.

Obecnie Sprzedający planuje sprzedaż Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego (dalej: „Kupujący”). Warunkiem ziszczenia się transakcji sprzedaży jest uzyskanie przez Kupującego na własny koszt i ryzyko ostatecznej i prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę zgodną ze złożonym przez Kupującego wnioskiem oraz planowanym przez niego zamierzeniem inwestycyjnym zgodnym z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. O wydanie decyzji w sprawie pozwolenia na budowę Kupujący wystąpi we własnym imieniu. Z Kupującym została zawarta przed Notariuszem Umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości.

Sprzedający nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na pytanie Organu, aby wskazał Pan:

1. numery wszystkich działek, które będą przedmiotem sprzedaży – odpowiedział Pan:

Działki położone przy ulicy (…) w (…), w obrębie ewidencyjnym (…), (…), (…). (…) o numerach: (A.), (B.), (C.), (E.), (D.).

2. w jaki sposób sfinansował Pan zakup poszczególnych działek? Czy zakup działek sfinansowany został ze środków pochodzących z działalności gospodarczej, z kredytu zaciągniętego na działalność gospodarczą, ze środków prywatnych? Proszę wyjaśnić źródło pochodzenia środków, którymi sfinansowane zostały zakupy poszczególnych działek – odpowiedział Pan:

Zakupy wszystkich działek zostały sfinansowane z dochodów Wnioskodawcy uzyskanych z tytułu legalnego, wieloletniego zatrudnienia za granicą.

3. w jaki sposób wykorzystywał Pan przedmiotowe działki przez cały okres ich posiadania? Proszę szczegółowo opisać, odnosząc się odrębnie do każdej działki będącej przedmiotem wniosku – odpowiedział Pan:

Działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę, z wyjątkiem umowy na ustawienie banera reklamowego, o której wskazano we wniosku.

4. czy działki wchodzące w skład Nieruchomości wykorzystywał Pan, przez cały okres ich posiadania, na cele osobiste, prywatne? Jeśli tak, to proszę wskazać jakie konkretnie cele prywatne zaspokajały i w jakim okresie (udzielając odpowiedzi proszę odnieść się odrębnie do każdej działki będącej przedmiotem wniosku) – odpowiedział Pan:

Działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę, z wyjątkiem dzierżawy na ustawienie banera reklamowego, o której mowa we wniosku.

5. czy przed sprzedażą Nieruchomości podejmował Pan jakiekolwiek aktywne działania marketingowe w zakresie sprzedaży tej Nieruchomości, które wykraczały poza zwykłe formy ogłoszenia o jej sprzedaży (np. działania reklamowe, korzystanie z pomocy biura nieruchomości, pośrednika)? Jeżeli tak, to proszę wskazać jakie to były działania – odpowiedział Pan:

Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań marketingowych wykraczających poza zwykłe ogłoszenia ich sprzedaży.

6. w jaki sposób znalazł Pan kupca dla Nieruchomości – odpowiedział Pan:

Kupiec zgłosił się osobiście w (…) (…) r., nie znając wcześniej Wnioskodawcy.

7. czy poniósł lub zamierza Pan ponieść, do dnia transakcji sprzedaży, nakłady związane z przygotowaniem działek do sprzedaży? Jeśli tak to jakie? (udzielając odpowiedzi proszę odnieść się odrębnie do każdej działki będącej przedmiotem wniosku) – odpowiedział Pan:

Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów i nie zamierza ich ponieść.

8. czy występował Pan o uchwalenie lub zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenu, na którym znajdują się działki będące przedmiotem sprzedaży? Jeśli tak, to proszę wyjaśnić w jakim celu – odpowiedział Pan:

Wnioskodawca nie występował o zmianę przeznaczenia działek na budowlane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Plan miejscowy został uchwalony w roku (…) i już w pierwotnym planie zagospodarowania działki były przeznaczone pod budowę.

9. w związku z informacją podaną przez Pana w uzasadnieniu własnego stanowiska, dotyczącą części gruntu oddanego w dzierżawę pod banner reklamowy - proszę podać numer działki/działek, która/które była/były oddana/oddane w najem/dzierżawę oraz wskazać:

-        okres w jakim miała miejsce dzierżawa/najem,

-        jakie pożytki czerpał Pan z tej dzierżawy/najmu;

– odpowiedział Pan:

Nr działki (E.)

Okres dzierżawy: (…) - (…)

Czynsz miesięczny: (…),-PLN.

10. czy posiada Pan jeszcze inne nieruchomości (lub udziały w nieruchomościach) przeznaczone w przyszłości do sprzedaży (oprócz opisanych we wniosku), jeśli tak to jakie – odpowiedział Pan:

Wnioskodawca posiada jeszcze następujące działki, ale co do ich przeznaczenia nie podjął jeszcze decyzji: działki położone przy ulicy (…) w (…), w obrębie ewidencyjnym (…), (…), (…). (…) o numerach: (…), (…), (…), (…).

Zakup tych działek nastąpił pod koniec lat 90-tych XX w. ze środków pochodzących z pracy zarobkowej za granicą.

11. czy dokonywał Pan już wcześniej sprzedaży innych nieruchomości? Jeżeli tak, to proszę podać odrębnie dla każdej sprzedanej nieruchomości:

-        kiedy i w jaki sposób stał się Pan posiadaczem tej/tych nieruchomości?

-        w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte?

-        w jaki sposób nieruchomości były wykorzystywane przez Pana od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży?

-        kiedy dokonał Pan ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży?

-        ile nieruchomości zostało sprzedanych i jakich? (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe);

– odpowiedział Pan:

Wnioskodawca posiadał działkę gruntu nr (D.) położoną w (…) (gmina (…)), nabytą w roku (…) i sprzedaną w roku (…). Działka została zakupiona w celu budowy domu jednorodzinnego. Działka nie była wykorzystywana. Przyczyną sprzedaży był zaawansowany wiek Wnioskodawcy i zmiana planów życiowych, w wyniku której Wnioskodawca ostatecznie nie zdecydował się na budowę domu.

W ciągu ostatnich 30 lat Wnioskodawca dokonał sprzedaży:

a) nieruchomości w (…) zabudowanej budynkiem mieszkalnym wykorzystywanym przez Wnioskodawcę na cele mieszkaniowe;

b) działki gruntu nr (D.) położoną w (…), nabytej z przeznaczeniem na cele budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego (o której mowa powyżej);

c) ponadto – w różnych odstępach czasu – zakupu i sprzedaży łącznie trzech lokali mieszkalnych, z których:

-        dwa były nabyte na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy i nie stanowiły własności Wnioskodawcy w tym samym czasie;

-        jeden był nabyty na cele mieszkaniowe córki Wnioskodawcy.

12. czy zajmuje się Pan obrotem nieruchomościami lub działalnością deweloperską – odpowiedział Pan:

Nie

13. czy środki ze sprzedaży poprzednich nieruchomości przeznaczał Pan na zakup kolejnych nieruchomości – odpowiedział Pan:

Środki ze sprzedaży w (…) r. działki gruntu nr (D.) położonej w (…) zostały przeznaczone w części na zakup mieszkania, nabytego z przeznaczeniem na własne cele mieszkaniowe. Nigdy nie wystąpiła sytuacja, aby środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości niezabudowanej zostały przeznaczone na zakup innej nieruchomości niezabudowanej.

Środki ze sprzedaży lokali mieszkalnych oraz domu jednorodzinnego w (…) mogły być przeznaczone w części na zakup innych nieruchomości mieszkalnych, jednak ustalenie tego jest trudne z uwagi na to, że Wnioskodawca uzyskiwał w okresie, o którym mowa (około 30 lat) również dochody z innych źródeł niż sprzedaż nieruchomości.

14. co jest powodem podjęcia decyzji o sprzedaży opisanej we wniosku Nieruchomości – odpowiedział Pan:

Powodem sprzedaży jest zaawansowany wiek Wnioskodawcy i brak perspektywy wykorzystania dla własnych celów.

15. na co zamierza Pan przeznaczyć środki ze sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości – odpowiedział Pan:

Wnioskodawca nie posiada sprecyzowanych planów co do przeznaczenia środków. Nie planuje zakupu nieruchomości gruntowych. Być może środki pozyskane ze sprzedaży przeznaczy na zakup mieszkania, do którego – z uwagi na wiek – przeprowadzi się z domu jednorodzinnego.

Pytanie

Czy sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, bowiem nie można uznać Sprzedającego za działającego w roli handlowca i nie można przypisać Sprzedającemu wykonywania w związku z tym działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Katalog czynności opodatkowanych VAT został określony w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W konsekwencji należy uznać, że Ustawa o VAT obejmuje swoim zakresem przedmiotowym sprzedaż nieruchomości. Powyższe nie przesądza jednak, że transakcja sprzedaży podlega opodatkowaniu. Istotny jest bowiem nie tylko zakres przedmiotowy Ustawy o VAT, ale także jej zakres podmiotowy. Należy zatem przeprowadzić analizę, czy w analizowanym stanie faktycznym Wnioskodawca, sprzedając Nieruchomości będzie działał w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT: „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

Z kolei art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT stanowi, że: „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Z orzecznictwa wynika, że nawet jeśli jakaś osoba jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, to nie powoduje to, że wszelka dokonywana przez taką osobę sprzedaż podlega opodatkowaniu VAT. Wskazuje na to m.in. wyrok składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej „NSA”) z dnia 29 października 2007 r. (I FPS 3/07), w którym wskazano, że: „przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 r. Nr 54 poz. 535 ze zm.) powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód”. Sąd podkreślił również, że: „ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”.

W analizowanej sytuacji Sprzedający nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Skoro NSA uznaje, że sprzedaż dokonywana przez zarejestrowanego podatnika VAT nie zawsze podlega opodatkowaniu, tym bardziej należy uznać, że jednorazowa sprzedaż dokonana przez osobę fizyczną nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W ocenie Sprzedającego okoliczności transakcji jednoznacznie wskazują, że sprzedając Nieruchomość Sprzedający nie działa w charakterze podatnika VAT. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w dotyczącym polskich przepisów wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”) z dnia 15 września 2011 r. w połączonych sprawach Kuć, Słaby (C-180/10 i C-181/10 - dalej „Wyrok TSUE”). W tym orzeczeniu TSUE wskazał, że: „Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku VAT.

Okoliczność, iż osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy VAT jest w tym zakresie bez znaczenia”. W Wyroku TSUE znalazło się jeszcze jedno istotne stwierdzenie: „Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37)”.

W Wyroku TSUE wskazano, że: „podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego”.

Oznacza to, że TSUE wprost wskazał, że podział działki w celu osiągnięcia wyższej ceny nie powoduje, że sprzedający powinien być uznany, w zakresie sprzedaży Nieruchomości, za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT.

Sprzedający kilkanaście lat temu rozpoczął, a następnie kontynuował nabywanie gruntów składających się na Nieruchomość do majątku prywatnego w celu jego ochrony i wzrostu jego wartości. Jedyne działania, jakie zostały wykonane w odniesieniu do Nieruchomości to podział trzech gruntów tworzących Nieruchomość w celu wydzielenia ich części pod ulice (drogi) adekwatnie do zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a także wystąpienie do Miejskiego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji w (…) roku o warunki przyłączenia dostawy mediów (woda i kanalizacja). Podział gruntów w celu wydzielenia drogi motywowane jest koniecznością zapewnienia dostępu wydzielonych działek do drogi, a nie budową infrastruktury drogowej, co wyklucza uznanie tej czynności za działanie w charakterze profesjonalnego pośrednika obrotu nieruchomościami. Od tamtego czasu żadne inne czynności wobec Nieruchomości związane z jego podziałem czy uzbrojeniem nie były dokonywane. Żadne media nie są również podłączone do Nieruchomości.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT: „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

W okolicznościach niniejszej sprawy Sprzedający z pewnością nie spełnia tej definicji. W szczególności nie sposób uznać Sprzedającego za podmiot zajmujący się obrotem nieruchomościami. Dowodzi tego przede wszystkim długi okres, jaki nastąpił od dnia zakupu, cel tego zakupu oraz brak podejmowania działań typowych dla osoby uznawanej za handlowca.

Co istotne, w Wyroku TSUE wprost stwierdzono, że na ocenę działań sprzedającego nie ma wpływu wielkość nieruchomości czy też wysokość uzyskanego przychodu. W wyroku K., S. TSUE wyjaśnił, że sprzedaż nieruchomości należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu VAT: „gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych”.

Należy zatem podkreślić, że Sprzedający wskazanych działań nie podejmował, a wystąpienie o warunki podłączenia wody i kanalizacji, wobec niewywiązywania się przez odpowiednie władze miejskie z terminów dokonania niniejszych przyłączeń należy uznać za działanie zwykłego zarządu wobec posiadanego majątku nieruchomego. Należy mieć na uwadze, że działania te ostatecznie nie doprowadziły do uzbrojenia gruntu, a Sprzedający nie wnioskował o warunki przyłączeń mediów ponownie.

Nieruchomość nie była przez Sprzedającego wykorzystywana w celach zarobkowych w sposób ciągły. Jedynie część gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości była przez krótki czas oddana w dzierżawę. Nie sposób zatem uznać, że zachowanie Sprzedającego, polegające na jednorazowym udostępnieniu, jednemu najemcy gruntu pod ekspozycję banneru reklamowego należy uznać za prowadzenie działalności gospodarczej. Od końca (…) roku żadna z części Nieruchomości nie jest oddana w najem ani dzierżawę. Oddanie części gruntu w pod umieszczenie na nim banneru reklamowego można zatem uznać za incydentalne, krótkotrwałe (około 2 lata) wobec całego okresu, w którym Sprzedający jest właścicielem Nieruchomości, nienoszące znamion wykonywania działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o VAT.

Żadna z okoliczności nie wskazuje zatem na prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Wręcz przeciwnie - wszystkie okoliczności potwierdzają, że transakcja nie została dokonana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT. Stanowisko takie znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W wyroku z 10 listopada 2011 r. (I FSK 1665/11) NSA wskazał, że: „podzielić należy stanowisko wyrażone w wyroku NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), że brak w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) unormowań, które w sposób jasny i precyzyjny wskazywałyby na fakt transpozycji do tej ustawy możliwości (opcji) określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio art. 4 ust. 3 VI dyrektywy), codo uznania za podatnika każdego kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, w zakresie pojedynczej dostawy terenu budowlanego nie pozwala na stwierdzenie, że Polska skorzystała z tej opcji”.

Wyrok ten potwierdza, że Polska nie przyjęła do porządku prawnego rozwiązania polegającego na uznaniu za podatnika każdego, kto dokonuje pojedynczej transakcji sprzedaży terenu budowlanego. Nie ulega zatem wątpliwości, że sprzedaż Nieruchomości kilkanaście lat po ich zakupie to transakcja, która ma charakter incydentalny. Biorąc pod uwagę okoliczności stanowi ona zarządzanie majątkiem prywatnym.

W wyroku z 23 kwietnia 2013 r. (I FSK 686/12) NSA wyjaśnił, że: „Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Także sama okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, nie może być dla kwalifikacji dane transakcji decydująca. Dla ustalenia zawodowego charakteru działalności istotne będą takie okoliczności, jak ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia. Wskazywać mogą one bowiem na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, przybierającą formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji, gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich, czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze”.

W wyroku z 3 czerwca 2014 r. (I FSK 955/13) NSA wskazał, że „Należy w pełni zgodzić się z oceną Sądu, który powołując się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, stwierdził, że w przedstawionych we wniosku o interpretację okolicznościach sprawy stanowisko organu podatkowego nie jest uzasadnione.

Prawidłowo bowiem Sąd uznał, że przedstawione we wniosku okoliczności faktyczne, które mają towarzyszyć sprzedaży w odniesieniu do wskazanych działek, w żadnym stopniu nie wskazują, że aktywność skarżącej w przedmiocie zbycia przedmiotowych gruntów jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W szczególności w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd I instancji zwrócił uwagę na brak związku czasowego pomiędzy nabyciem nieruchomości (2001 r.), wydaniem decyzji o warunkach zabudowy (2007 r.) i decyzją o podziale nieruchomości (2012 r.) oraz, że planowany podział nieruchomości i wydzielenie dwóch działek na jedną wewnętrzną drogę dojazdową o nr ewidencyjnych (…) i (…) motywowane jest koniecznością zapewnienia dostępu planowanych działek do drogi, a nie budową infrastruktury drogowej.

Zasadnie również Sąd I instancji ocenił argument organu, że zlecenie sprzedaży wskazanych we wniosku działek profesjonalnemu pośrednikowi zajmującemu się obrotem nieruchomościami świadczyło o podjęciu przez stronę czynności o charakterze zawodowym (profesjonalnym), przeczy logice oraz doświadczeniu życiowemu. Z okoliczności tych Sąd wywiódł, że prawidłowe wnioskowanie organu powinno przebiegać w ten sposób, że skoro strona zleca sprzedaż działek pośrednikowi w obrocie nieruchomościami oznacza, iż sama nie działa w tym zakresie zawodowo (profesjonalnie)”.

Orzeczenia te wskazują, że w ramach zarządzania majątkiem prywatnym właściciel może podejmować pewne działania. Jeśli ich charakter i skala nie są takie same, jak w przypadku podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, to działania te nie powodują, że właściciel staje się, w ich zakresie, podatnikiem VAT wykonującym działalność gospodarczą.

W wyroku z 29 października 2020 r. (I FSK 190/18) NSA wskazał, że „Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku o interpretację opis zdarzenia przyszłego, rację należy przyznać Sądowi pierwszej instancji, który stwierdził, że na tle stanu faktycznego podanego przez skarżącą nie można przyjąć, że w celu dokonania planowanej sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkowałoby koniecznością uznania ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Z opisu tego nie wynika bowiem, aby skarżąca podejmowała wskazane w wyroku Trybunału Sprawiedliwości, jako tzw. „minimum”, działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych, pozwalające na ustalenie, że działa jako handlowiec.

W świetle powyższego wyroku przywołane w uzasadnieniu skargi kasacyjnej takie okoliczności, jak: zamiar podziału gruntu i że w efekcie sprzedaży będą podlegały poszczególne działki oddzielnie, już po wydzieleniu, uzyskanie przez skarżącą „na swój wniosek” decyzji o warunkach zabudowy dla budynku wraz z garażem oraz zamiar uporządkowania terenu, tj. pozostałości po szklarni przez rozbiórkę zabudowań „swój koszt”, przed podziałem nieruchomości na działki (str. 8 uzasadnienia skargi kasacyjnej) jeszcze nie przesądzają o tym, że skarżąca podjęła zawodową aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami”.

W wyroku z 28 października 2020 r. (I FSK 245/18) NSA wskazał, ze: „W zakresie zarządzania majątkiem prywatnym mieści się też aktywność polegająca na podziale działek na mniejsze działki. Zarządzenie majątkiem prywatnym nie wyklucza podejmowania takich kroków, aby w razie zbywania majątku uzyskać jak najlepszą cenę. Z treści przedstawionego wniosku wynika, że podjęcie decyzji o podziale gruntu na mniejsze działki w kilku przypadkach implikowało konieczność wcześniejszego uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, gdyż teren, na którym są położone te działki, nie jest objęty planem zagospodarowania przestrzennego. Poza tym skarżący nie podejmował ani nie planuje działań marketingowych, nie uzbrajał działek, nie utwardzał drogi wewnętrznej, nie doprowadzał mediów lub załatwiał jakichkolwiek formalności związanych z zabudową”.

W wyroku z 28 sierpnia 2020 r. (I FSK 20(C.)7) NSA wskazał, że „Na tle oceny przyjętej przez Sąd pierwszej instancji podkreślić można, że wykładnia art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nie pozwala jednoznacznie sprecyzować sytuacji, w których aktywność danej osoby można kwalifikować jako zwykłe odpłatne zbycie majątku prywatnego, a w jakim momencie działania te przeradzają się w działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT. Przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować działania przygotowawcze, np. w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę, oraz inicjowania postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań „handlowca”, tj. podatnika podatku od towarów i usług”.

W wyroku z 30 lipca 2020 r. (I FSK 357/19) NSA wskazał, że: „W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego po wspomnianym wyżej wyroku TSUE przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki NSA z 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15). Nie mają znaczenia zamiar, czy motywy jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, ani jakie potrzeby zaspokaja z uzyskanych środków pieniężnych. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania o cechach zawodowych, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym.

Przy takim rozumieniu przepisów stanowiących materialnoprawną podstawę za prawidłową należało uznać ocenę dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, że aktywności skarżącego w zakresie przedstawionego we wniosku zamiaru zbycia kilku działek budowlanych nie można uznać za aktywność porównywalną do aktywności przedsiębiorcy zajmującego się obrotem nieruchomościami. Trafnie ocenił Sąd pierwszej instancji, że planowane przez skarżącego transakcje nie będą miały charakteru działalności stałej i oceny tej nie zmienia fakt, że transakcji będzie kilka. Z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że skarżący zamierza skorzystać okazjonalnie z możliwości zbycia zgromadzonego wcześniej majątku prywatnego, nie wykorzystywanego wcześniej do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. W zakresie zarządzania majątkiem prywatnym mieści się też aktywność polegająca na podziale działek na mniejsze działki również o charakterze rolnym. Zarządzenie majątkiem prywatnym nie wyklucza bowiem podejmowania takich kroków, aby w razie zbywania majątku uzyskać jak najlepszą cenę. Z treści przedstawionego wniosku wynika, że podjęcie decyzji o podziale gruntu na działki budowlane implikowało konieczność wcześniejszego uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, gdyż teren, na którym są położone działki nie jest objęty planem zagospodarowania przestrzennego. Poza tym skarżący nie podejmował ani nie planuje podjęcia innych działań podejmowanych zwykle przez podmioty zajmujące się profesjonalnie handlem działkami budowlanymi, a więc nie zamierza podejmować działań marketingowych, a poprzestanie na zwykłych ogłoszeniach o sprzedaży, nie będzie uzbrajał działek, nie będzie utwardzał drogi wewnętrznej, nie będzie doprowadzał mediów lub załatwiał jakichkolwiek formalności związanych z zabudową”.

W wyroku z 24 listopada 2023 r. (I FSK 817/20) NSA wskazał, że: „Jak już wskazano, dla uznania działalności związanej ze sprzedażą nieruchomości za działalność gospodarczą istotne i decydujące znaczenie mają okoliczności faktyczne towarzyszące tej działalności. Okoliczności te muszą wskazywać na zaangażowanie gospodarcze podmiotu dokonującego czynności oraz wskazywać, że wystąpił pewien zorganizowany zespół czynności, świadczący o profesjonalnym charakterze tych działań. Oznacza to, że przy ocenie działalności sprzedawcy nieruchomości pod kątem kwalifikacji jej jako działalności gospodarczej przede wszystkim znaczenie ma aspekt faktyczny tych czynności.

Zatem omawiana okoliczność udzielenia kupującemu pełnomocnictwa do wykonywania szeregu okoliczności wskazanych we wniosku o udzielenie interpretacji nie może być uznana za świadcząca o tym, że podmiot dokonując sprzedaży działek, działać będzie w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (podobnie NSA w wyroku z 3 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 48/20). W tej sytuacji skarżąca nie mogła zostać uznana za podatnika VAT tylko z tego tytułu, że kupujący po podpisaniu umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości rozpoczął przygotowania ww. nieruchomości do przyszłej inwestycji”.

Wyrok ten (a także wskazane w nim orzeczenie NSA z 3 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 48/20) jednoznacznie potwierdzają, że rozpoczęcie przygotowań do przyszłej inwestycji przez Kupującego nie wpływa na status Sprzedającego z punktu widzenia przepisów o VAT, ponieważ decydujące jest podejmowanie (bądź nie) czynności faktycznych przez samego Sprzedającego.

W wyroku I FSK 1433/22 NSA stwierdził jak następuje: Zawarcie umowy przedwstępnej oraz udzielenie potencjalnemu nabywcy umocowania do uzyskania standardowo przy tego rodzaju inwestycjach, stosownych pozwoleń i zgód, bez których nabycie przez niego gruntu byłoby bezcelowe, nie stanowi per se działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak w tych czynnościach sprzedawcy przesłanek świadczących o takiej jego aktywności w przedmiocie zbycia przedmiotowego gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności), co wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym - niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu u.p.t.u.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny, a także fakt zawarcia z Kupującym umowy przedwstępnej sprzedaży, która dojdzie do skutku pod warunkiem uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę, Sprzedającego nie można uznać za działającego w charakterze podmiotu zajmującego się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Najistotniejsze działania wobec Nieruchomości, czyli uzyskanie pozwolenia na budowę spoczywa bowiem na Kupującym a nie Sprzedającym. Kupujący dokona także innych istotnych z punktu widzenia prowadzenia działalności gospodarczej czynności takich jak dokonanie badań geologicznych oraz pomiarów, co zostało uzgodnione w ramach umowy przedwstępnej sprzedaży. Z całą pewnością stroną umowy, której niewątpliwie można przyznać status przedsiębiorcy wykonującego działalność gospodarczą wobec nieruchomości jest Kupujący. Sprzedający jedynie rozporządza swoim majątkiem prywatnym, dokonując jego sprzedaży, Kupujący dokonuje zaś czynności profesjonalnych względem nabywanej Nieruchomości.

Warto zauważyć, że Sprzedający wcześniej nie zabiegał o sprzedaż Nieruchomości, Kupujący jest pierwszym podmiotem zainteresowanym jej kupnem. Kupujący postanowił jedynie odzyskać poniesiony na Nieruchomość wkład pieniężny, a także uzyskać korzyść finansową ze wcześniej zainwestowanego majątku.

Podsumowując, stan faktyczny [zdarzenie przyszłe] oraz przytoczone orzecznictwo jednoznacznie potwierdza, że planowana przez Sprzedającego sprzedaż Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu VAT, ponieważ w tym zakresie Sprzedający nie działa w charakterze podatnika VAT w rozumieniu Ustawy o VAT (a jedynie zarządzają swoim prywatnym majątkiem).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie uznania, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest:

-        prawidłowe – w odniesieniu do działek nr (A.), (B.), (C.) oraz (D.);

-        nieprawidłowe – w odniesieniu do działki nr (E.).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775, ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów, budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy jednak zaznaczyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art.12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj.wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii podlegania opodatkowaniu planowanej sprzedaży działek nr (A.), (B.), (C.), (E.) oraz (D.) istotne jest, czy w celu dokonania ich sprzedaży, podjął lub podejmie Pan aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Skutkowałoby to koniecznością uznania Pana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v.Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ze wskazanych powyżej orzeczeń wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT dla danej czynności – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy. Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do czynności sprzedaży działek nr (A.), (B.), (C.), (E.) i (D.) będzie Pan spełniał przesłanki do uznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podjął lub podejmie Pan działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami oraz ustalenie czy działki służyły Panu do wykonywania czynności ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z przedstawionego i uzupełnionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będą działki o numerach: (A.), (B.), (C.), (E.) i (D.), których jest Pan właścicielem.

Grunty, wchodzący w skład Nieruchomości, nabył Pan w latach (…)-(…) w celu własnego zabezpieczenia środków finansowych przed inflacją oraz zabezpieczenia majątku prywatnego. Wszystkie grunty stanowiące przedmiotową Nieruchomość położone są pod tym samym adresem i w tym samym obrębie ewidencyjnym.

Podał Pan, że nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, a zakup wszystkich działek został sfinansowany z Pana dochodów uzyskanych z tytułu legalnego, wieloletniego zatrudnienia za granicą.

Z opisu sprawy wynika, że grunty stanowiące Nieruchomość nie były wykorzystywane przez Pana na potrzeby działalności gospodarczej, ani oddawane w najem czy dzierżawę - za wyjątkiem umowy dzierżawy na ustawienie banera reklamowego na działce nr (E.). Na gruntach nie była również prowadzona działalność rolnicza.

W (…) roku na Pana wniosek został dokonany podział trzech gruntów tworzących Nieruchomość w celu wydzielenia ich części pod ulice (drogi) adekwatnie do zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Wskazał Pan, że nie ponosił nakładów na Nieruchomość, w szczególności nie ponosił wydatków związanych z doprowadzeniem do niej mediów takich jak energia elektryczna, woda, gaz, itd., nie występował Pan o zmianę przeznaczenia działek na budowlane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Pan ani żaden inny podmiot działający na Pana rzecz nie występował o pozwolenie na budowę na Nieruchomości. Nie podejmował Pan również żadnych działań marketingowych wykraczających poza zwykłe ogłoszenia o ich sprzedaży.

Planuje Pan sprzedaż opisanej Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego, który zgłosił się osobiście do Pana w grudniu 2025 r. Z Kupującym została zawarta przed Notariuszem Umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości, a warunkiem planowanej transakcji jest uzyskanie przez Kupującego na własny koszt i ryzyko ostatecznej i prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę zgodną ze złożonym przez Kupującego wnioskiem oraz planowanym przez niego zamierzeniem inwestycyjnym zgodnym z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Podał Pan, że o wydanie decyzji w sprawie pozwolenia na budowę Kupujący wystąpi we własnym imieniu.

Wyjaśnił Pan, że powodem sprzedaży działek jest Pański zaawansowany wiek i brak perspektywy wykorzystania ich dla własnych celów. Nie posiada Pan sprecyzowanych planów co do przeznaczenia środków, nie planuje Pan zakupu nieruchomości gruntowych, a środki pozyskane ze sprzedaży być może przeznaczy Pan na zakup mieszkania, do którego – z uwagi na wiek – przeprowadzi się Pan z domu jednorodzinnego.

Podał Pan również, że w ciągu ostatnich 30 lat sprzedał Pan nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym wykorzystywanym przez Pana na cele mieszkaniowe; działkę gruntu nr (D.) nabytą z przeznaczeniem na cele budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego, którą - z uwagi na Pański zaawansowany wiek i zmianę planów życiowych - sprzedał Pan w (…) r.; ponadto – w różnych odstępach czasu – zakupił i sprzedał Pan łącznie trzy lokale mieszkalne.

Ponadto wskazał Pan, że posiada jeszcze inne działki, których zakup nastąpił pod koniec lat 90-tych XX w. ze środków pochodzących z pracy zarobkowej za granicą, ale co do ich przeznaczenia nie podjął Pan jeszcze decyzji.

Aby odnieść się do Pana wątpliwości, dotyczących podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży Nieruchomości, trzeba mieć na uwadze sposób użytkowania przedmiotowych działek przez cały czas ich posiadania przez Pana.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że o ile cel z jakim dana osoba nabywa majątek (działkę), ma znaczenie przy określeniu czy dany majątek należy traktować jako prywatny czy też gospodarczy, to należy jednak mieć na uwadze również fakt, że nie jest to kryterium decydujące.

Z orzecznictwa TSUE wynika, że okoliczność, iż początkowo doszło do nabycia majątku rzeczowego na własne potrzeby nabywcy, nie stoi na przeszkodzie temu, by taki majątek został następnie wykorzystany do celów wykonywania „działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 9 ust.1 dyrektywy VAT (wyrok z dnia 19 lipca 2012 r., Redlihs, C-263/11, EU:C:2012:497, pkt 39 i przytoczone tam orzecznictwo)”.

Przy ocenie charakteru majątku, szczególne znaczenie mają wyrok TSUE:

-        w sprawie C-291/92 Dieter Armbrecht, gdzie Trybunał stwierdził, że „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzenia działalności gospodarczej - a podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego, a zatem nie tylko w momencie jego nabycia;

-        w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), z których wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej.

Analiza okoliczności sprawy wskazuje, że sposób wykorzystania działki nr (E.) nie stanowił wykorzystywania tej działki wyłącznie w Pana celach osobistych, prywatnych – bowiem była ona przedmiotem dzierżawy.

Wskazać w tym miejscu należy, że jak stanowi art.693§ 1 Kodeksu cywilnego (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz.795):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa stanowi umowę dwustronnie zobowiązującą i wzajemną nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Dzierżawa działki gruntu stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy oraz nosi znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji uznać należy, że dzierżawa działki stanowi odpłatne świadczenie usług, a zawarcie umowy dzierżawy powoduje wyłączenie nieruchomości z majątku osobistego.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia stwierdzić należy, że - wbrew Pana ocenie - Pana zachowanie, „polegające na jednorazowym udostępnieniu, jednemu najemcy gruntu pod ekspozycję banneru reklamowego”, tj. zawarcie umowo dzierżawy, należy uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Zgodnie z opisem sprawy działka nr (E.) była oddana w dzierżawę pod banner reklamowy w okresie od (…) r. do (…) r., a z tytułu tej dzierżawy pobierał Pan czynsz miesięczny w kwocie (…) zł. Tym samym pobierał Pan wynagrodzenie z tytułu zawartej umowy dzierżawy działki nr (E.) przez okres dwóch lat.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że z tytułu zawartej umowy dzierżawy działki nr (E.), straciła ona charakter majątku prywatnego. Taki sposób wykorzystywania przez Pana działki nr (E.) - spowodował, że była ona wykorzystywana w działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, sprzedaż działki nr (E.) będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Przechodząc natomiast do kwestii niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży pozostałych działek będących przedmiotem wniosku, tj. działek nr (A.), (B.), (C.) oraz (D.), zauważyć należy, że z analizy przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż w odniesieniu do pozostałych działek (tj. nr (A.), (B.), (C.) oraz (D.)) nie podejmował Pan żadnych czynności w stosunku do tych nieruchomości, w tym czynności o charakterze zarządczym. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że nie poczynił Pan na działkach nr (A.), (B.), (C.) i (D.) żadnych nakładów inwestycyjnych - w szczególności nie ponosił Pan wydatków związanych z doprowadzeniem do Nieruchomości mediów takich jak energia elektryczna, woda, gaz, itd., nie występował Pan o zmianę przeznaczenia działek na budowlane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Nie podejmował Pan również żadnych działań marketingowych wykraczających poza zwykłe ogłoszenia ich sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że – w odniesieniu do działek nr (A.), (B.), (C.) i (D.) – nie wystąpił ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzałyby, że sprzedaż tych działek wypełniałaby przesłanki działalności gospodarczej. Nie podejmował Pan takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Całokształt powyższych okoliczności wskazuje, że Pana aktywność – w odniesieniu do działek nr (A.), (B.), (C.) i (D.) – w pełni mieści się w granicach zarządu majątkiem prywatnym, a stanowisko to pozostaje w zgodzie z przywołanymi wyrokami TSUE C180/10, C-181/10.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że dostawa działek nr (A.), (B.), (C.) i (D.) będzie stanowiła transakcję okazjonalną, która nie będzie czyniona z zamiarem nadania jej stałego charakteru. Tym samym w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego nie można uznać Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do sprzedaży działek nr (A.), (B.), (C.) i (D.).

W świetle zaprezentowanych przepisów prawa podatkowego, sprzedaż działek nr (A.), (B.), (C.) oraz (D.), należy zakwalifikować jako dostawę towaru. Jednakże, w przedmiotowej sprawie – w odniesieniu do tych działek - nie będzie działał Pan w charakterze podatnika, w rozumieniu art.15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedaż ww. działek nr (A.), (B.), (C.) i (D.) w analizowanej sprawie, należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie będą miały zastosowania.

Podsumowując, w odniesieniu do dostawy:

-        działki nr (E.), która była oddana w odpłatną dzierżawę – będzie ona, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT;

-        działek nr (A.), (B.), (C.) i (D.) – nie będzie działał Pan w charakterze podatnika, w rozumieniu art.15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a w konsekwencji dostawa tych działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, Pana stanowisko uznałem w części za prawidłowe, a w części za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Pana. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanego pytania w podatku od towarów i usług, stąd wszelkie inne kwestie, nie były przedmiotem interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądów stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz.622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

-        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy zdnia11marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 iart.54§ 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.