Interpretacja 0111-KDIB3-3.4012.232.2025.1.PJ

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest w zakresie:

- uznania świadczonej przez Państwa usługi (...) za usługę elektroniczną i wskazania miejsca opodatkowania tej usługi przy świadczeniu usługi na rzecz podatnika VAT (relacja B2B) oraz przy świadczeniu usługi na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT (relacja B2C) - nieprawidłowe,

- uznania że dokonują Państwo odsprzedaży usługi transportowej i wskazania miejsca świadczenia usługi odsprzedaży usługi transportu towarów która będzie mieć miejsce na terenie innego Państwa Członkowskiego UE w relacji do innego podatnika VAT (B2B) oraz usługi transportu towarów, która będzie mieć miejsce na terenie innego Państwa Członkowskiego UE w relacji do podmiotu niebędącego podatnikiem VAT (B2C) - prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług wpłynął 8 kwietnia 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. jest czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą na terenie Polski.

Przedmiotem działalności A. jest :

- (...)

A. świadczy m.in. usługę tzw. (...) (dalej: „Usługa B.”). A. podpisuje w tym celu umowy m.in. z podmiotami prowadzącymi sklepy internetowe. Usługa B. świadczona na rzecz sklepów ma na celu umożliwienie klientom sklepu (...).

Za pomocą strony internetowej C. klient ma możliwość wyboru sklepu, (...). W formularzu (...) klient podaje (...).

Należy zaznaczyć, że podpisanie umowy z danym sklepem przez A. nie jest warunkiem koniecznym realizacji Usługi B. na rzecz konsumenta. W serwisie prowadzonym poprzez stronę internetową A. umieszcza większość sklepów prowadzących działalność na terenie, na którym realizowana jest usługa. Podpisanie umowy ze sklepem przez A. ma natomiast miejsce, gdy sklep chce partycypować w kosztach wykonania Usługi B. (to jest ponieść część kosztów tej usługi zamiast konsumenta - niektóre sklepy pokrywają 100% ceny usługi, niektóre jedynie część ceny). W przypadku, gdy A. nie podpisze umowy z danym sklepem, Usługa B. na rzecz konsumenta jest realizowana, ale konsument ponosi wtedy pełen koszt rynkowej ceny realizacji usługi.

Skorzystanie z Usługi B. umożliwia konsumentowi sprawną realizację (...).

Klient nadaje swoją przesyłkę w punkcie nadania i oczekuje na zwrot pieniędzy od sklepu.

A. jako umowę z klientem będącym osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej traktuje regulamin, który klient akceptuje rozpoczynając współpracę (dalej: „Regulamin”). Stosownie do treści wybranych postanowień Regulaminu:

- Serwis udostępnia platformę, za pośrednictwem której Klienci mogą realizować B. uwzględniające usługę przewozu firm współpracujących z Serwisem. Serwis prezentuje oferty tych firm i umożliwia skorzystanie z ich usług w zakresie realizacji B., zgodnie z warunkami określonymi w niniejszym regulaminie. Serwis nie świadczy usług przewozu we własnym imieniu.

- Usługi B. dostępne są wyłącznie dla przesyłek nadawanych z terytorium obsługiwanego przez Serwis. (...).

- Wybrane definicje z Regulaminu:

- KONTO - indywidualny profil użytkownika w Serwisie, zabezpieczony loginem i hasłem, umożliwiający zarządzanie danymi oraz historią zamówień.

- KLIENT - użytkownik, który korzysta z Usługi B. i składa zamówienie w Serwisie.

- SERWIS - witryna internetowa działająca pod adresem C., prowadzona przez Operatora Serwisu.

- OPERATOR SERWISU - podmiot prowadzący Serwis, tj. A.

- USŁUGA B. - usługa świadczona przez Serwis polegająca na udostępnieniu Klientowi możliwości zawarcia umowy przewozu z firmą (...)

- FIRMA - podmiot realizujący usługę przewozu B., wymieniony w załączniku nr 1 do Regulaminu.

- SKLEP - podmiot, do którego kierowany jest B.

- (...) - czynność faktyczno-prawna polegająca na (...).

- Usługa B. umożliwia Klientowi nadanie przesyłki do (...) za pośrednictwem wybranej firmy , zgodnie z regulaminem tej firmy, który Klient akceptuje. Klient, składając zamówienie na Usługę B. za pośrednictwem Serwisu, zobowiązuje się do przestrzegania regulaminu firmy, w szczególności w zakresie (...).

- Usługa B. dotyczy wyłącznie (...). Usługa B. nie umożliwia wysyłki innych towarów (...).

- Serwis nie świadczy usług przewozowych, a jedynie pośredniczy w ich zawieraniu.

- Klient dokonuje wyboru sklepu, w którym zakupił towar (...), za pośrednictwem wyszukiwarki dostępnej w Serwisie. Serwis realizuje Usługę B. wyłącznie do sklepów dostępnych w Serwisie za pomocą wyszukiwarki.

- Serwis pośredniczy jedynie w zawieraniu umów przewozu (...) i nie jest stroną tej umowy. W przypadku problemów związanych z umową przewozu, w szczególności transportem przesyłki (np. opóźnienia, zagubienie, uszkodzenie), Serwis wspiera Klienta w procesie reklamacyjnym oraz, gdy jest to wymagane, pośredniczy w kontakcie z firmą. Procedura reklamacyjna w zakresie usługi przewozu zależy od zasad ustalonych przez daną firmę (...). Firma w szczególności może wymagać (…) – w takim wypadku Klient zobowiązuje się dostarczyć takie informacje i dokumenty aby skorzystać z (...).

- Klient może dokonać płatności za Usługę B. za pośrednictwem (...).

- Wszystkie płatności realizowane są zgodnie z regulaminami odpowiednich operatorów płatniczych, obowiązującymi w momencie dokonywania płatności. Serwis nie przechowuje ani nie przetwarza danych kart płatniczych ani innych środków autoryzacyjnych - cały proces płatności jest obsługiwany przez dostawcę usług płatniczych.

- Świadczenie przez Serwis Usług Elektronicznych jest nieodpłatne. Serwis świadczy następujące Usługi Elektroniczne:

a) (...).

- Klient ma możliwość założenia indywidualnego konta poprzez zalogowanie się za pomocą adresu e-mail na stronie Serwisu. Po wpisaniu adresu e-mail w polu logowania, Klient otrzyma na podany adres e-mail kod logowania. Dodatkowo, Klient może założyć Konto Klienta poprzez logowanie za pomocą (...).

- Konto Klienta jest nieodpłatne i aktywne na czas nieokreślony.

- Klient może w każdej chwili i bez podania przyczyny usunąć Konto Klienta poprzez wysłanie stosownej prośby:

a) pisemnie na adres siedziby Operatora Serwisu,

b) elektronicznie na adres e-mail: (...).

- Korzystanie z Serwisu wymaga dostępu do Internetu oraz urządzenia umożliwiającego korzystanie z przeglądarki internetowej lub aplikacji mobilnej B., dostępnej w (...).

Jak wskazano powyżej, zdarza się że A. zawiera także umowy ze sklepami, które chcą partycypować w kosztach Usługi B.

W celu realizacji tej usługi A. zawiera umowy z podmiotami świadczącymi usługi kurierskie (…), które będą realizować usługę (...) towaru na rzecz sklepu. Firmy wystawiają faktury VAT za zrealizowane usługi kurierskie na rzecz A. Wynagrodzenie A. za zrealizowanie Usługi B. to koszt zakupu usługi od firmy powiększony o marżę.

A. działa więc jako podmiot kojarzący firmy z konsumentami - tj. skorzystanie z Usługi B. przez konsumenta za pośrednictwem strony internetowej umożliwia konsumentowi zamówienie usługi kurierskiej realizowanej już przez podmiot trzeci (…). Klient może wybrać firmę, z której usług chce skorzystać przy realizacji (...) za pośrednictwem portalu C. - prowadzonego przez A. Warunki odpłatności za realizację usługi świadczonej przez A. uregulowano w Regulaminie.

Obecnie A. planuje wdrożenie nowego modelu, w którym będzie świadczył usługę B. dla klientów na terytorium innych Państw Członkowskich UE w relacji B2B i B2C. Klienci będą posiadać siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub stałe miejsce pobytu na terytorium innych Państw Członkowskich UE. (...) będzie realizowany w całości na terytorium danego Państwa Członkowskiego UE lub ewentualnie na trasie wewnątrzwspólnotowej (…).

A. będzie prowadzić portale internetowe będące odpowiednikiem portalu C. w językach narodowych Państw Członkowskich UE (…).

Klient będący osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, który dokonał zakupu towaru na terenie danego Państwa Członkowskiego UE (…) będzie mógł za pośrednictwem portalu internetowego zamówić realizację Usługi B.

A. będzie mieć podpisane umowy z lokalnymi firmami, które będą realizować (...). Firmy za zrealizowane usługi będą wystawiać faktury VAT na A. Stosowne umowy zostaną także podpisane ze sklepami prowadzącymi działalność na terytorium danego Państwa Członkowskiego UE, na rzecz których będą realizowane (...).

(...) towar będzie transportowany przez zamówioną przez klienta firmę na terenie danego Państwa Członkowskiego UE - od klienta do sklepu, (...). Stąd, A. chciałby potwierdzić charakter świadczonej przez siebie usługi.

Pytania

1. Czy Usługa B. świadczona przez A. jako usługa elektroniczna w rozumieniu art. 7 rozporządzenia 282/2011 będzie opodatkowana w miejscu siedziby usługobiorcy przy świadczeniu usługi na rzecz podatnika VAT (relacja B2B) - art. 28b ust. 1 ustawy o VAT oraz przy świadczeniu usługi na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT (relacja B2C) w miejscu, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu - art. 28k ust. 1 ustawy o VAT?

2. Alternatywnie, jeżeli Dyrektor KIS uzna, że usługa B. świadczona przez A. nie stanowi usługi elektronicznej w rozumieniu art. 7 rozporządzenia 282/2011, czy można uznać, że A. dokonuje odsprzedaży usługi transportowej - zakupionej od firmy i przy przyjęciu takiego stanowiska:

- świadczenie usługi odsprzedaży usługi transportu towarów, która będzie mieć miejsce na terenie innego Państwa Członkowskiego UE w relacji do innego podatnika VAT (B2B) będzie opodatkowane w miejscu siedziby usługobiorcy zgodnie z art. 28b ustawy o VAT. Nie znajdzie bowiem zastosowania wyjątek z art. 28f ust. 1a ustawy o VAT;

- świadczenie usługi odsprzedaży usługi transportu towarów, która będzie mieć miejsce na terenie innego Państwa Członkowskiego UE w relacji do podmiotu niebędącego podatnikiem VAT (B2C) będzie opodatkowane w miejscu w którym odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości - zgodnie z art. 28f ust. 2 ustawy o VAT. Jeśli więc transport będzie się odbywać w całości na terenie innego Państwa Członkowskiego UE to usługa będzie opodatkowana w tym innym Państwie Członkowskim?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Zakładając, że usługa B. świadczona przez A. stanowi usługę elektroniczną w rozumieniu art. 7 rozporządzenia 282/2011 będzie ona opodatkowana w miejscu siedziby usługobiorcy przy świadczeniu usługi na rzecz podatnika VAT (relacja B2B) - art. 28b ust. 1 ustawy o VAT oraz przy świadczeniu usługi na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT (relacja B2C) w miejscu, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu - art. 28k ust. 1 ustawy o VAT.

2. Alternatywnie, jeżeli Dyrektor KIS uzna, że usługa B. świadczona przez A. nie stanowi usługi elektronicznej w rozumieniu art. 7 rozporządzenia 282/2011, w ocenie A. należałoby stwierdzić, że świadczy ona usługę odsprzedaży usługi transportowej - zakupionej od firmy.

Przy przyjęciu takiego stanowiska:

- świadczenie usługi odsprzedaży usługi transportu towarów, która będzie mieć miejsce na terenie innego Państwa Członkowskiego UE w relacji do innego podatnika VAT (B2B) będzie opodatkowane w miejscu siedziby usługobiorcy zgodnie z art. 28b ustawy o VAT. Nie znajdzie bowiem zastosowania wyjątek z art. 28f ust. 1a ustawy o VAT;

- świadczenie usługi odsprzedaży usługi transportu towarów, która będzie mieć miejsce na terenie innego Państwa Członkowskiego UE w relacji do podmiotu niebędącego podatnikiem VAT (B2C) będzie opodatkowane w miejscu w którym odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości - zgodnie z art. 28f ust. 2 ustawy o VAT. Jeśli więc transport będzie się odbywać w całości na terenie innego Państwa Członkowskiego UE to usługa będzie opodatkowana w tym innym Państwie Członkowskim.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu VAT podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy o VAT przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 2 pkt 3 ustawy o VAT przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (...).

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy o VAT przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zapis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą VAT”, który stanowi, że w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Jednocześnie właściwa stawka podatku albo zwolnienie z VAT ma zastosowanie tylko gdy dana czynność (w analizowanym przypadku usługi), na gruncie przepisów regulujących VAT, podlega opodatkowaniu na terytorium Polski. Zgodnie z zasadą terytorialności wynikającą z art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione w tym przepisie czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia/dostawy jest terytorium kraju.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy o VAT.

I tak, stosownie do art. 28a ustawy o VAT na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powołany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Przy czym, jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy o VAT w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast w myśl ust. 3 art. 28b ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Z powyższych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy, podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy. Przy czym gdy usługa jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona. Natomiast w przypadku gdy usługobiorca nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym usługobiorca posiada stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Stosownie do art. 28f ust. 1a ustawy o VAT miejscem świadczenia usług transportu towarów na rzecz podatnika:

1) posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości poza terytorium Unii Europejskiej, jest terytorium znajdujące się poza terytorium Unii Europejskiej;

2) posiadającego na terytorium państwa trzeciego siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej posiadającego na terytorium państwa trzeciego stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości na terytorium kraju, jest terytorium kraju.

Na podstawie art. 28f ust. 2, 3, 4 i 5 ustawy o VAT:

Miejscem świadczenia usług transportu towarów na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości, z zastrzeżeniem ust. 3.

Miejscem świadczenia usług transportu towarów, którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce odpowiednio na terytorium dwóch różnych państw członkowskich, na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna.

Miejsce rozpoczęcia transportu, o którym mowa w ust. 3, oznacza miejsce, w którym faktycznie rozpoczyna się transport towarów, niezależnie od pokonanych odległości do miejsca, gdzie znajdują się towary.

Miejsce zakończenia transportu, o którym mowa w ust. 3, oznacza miejsce, w którym faktycznie kończy się transport towarów.

Z kolei z art. 28k ust. 1 ustawy o VAT wynika, że miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Przy czym zgodnie z art. 28k ust. 2 ustawy o VAT przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku gdy łącznie są spełnione następujące warunki:

1. usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby - stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium jednego państwa członkowskiego;

2. usługi, o których mowa w ust. 1, są świadczone na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1;

3. całkowita wartość usług, o których mowa w ust. 1, świadczonych na rzecz podmiotów, o których mowa w pkt 2, pomniejszona o kwotę podatku, nie przekroczyła w trakcie roku podatkowego ani w poprzednim roku podatkowym kwoty 10 000 euro lub jej równowartości wyrażonej w walucie krajowej państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1, przy czym w przypadku usługodawcy posiadającego siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby - stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium kraju wyrażona w złotych równowartość kwoty w euro wynosi 42 000 zł.

Jak wynika z art. 28k ust. 1 ustawy, ustawodawca określił szczegółowe zasady ustalania miejsca świadczenia m.in. usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, wiążąc to miejsce z miejscem siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub zwykłym miejscem pobytu usługobiorcy. Równocześnie wprowadzono odstępstwo od powyższej reguły w przypadku gdy łącznie są spełnione warunki, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy o VAT. W sytuacji spełnienia warunków, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy o VAT miejsce świadczenia usług elektronicznych ustala się w oparciu o regułę ogólną zawartą w art. 28c ustawy.

Stosownie do art. 28c ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i 3 oraz art. 28h-28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej - art. 28c ust. 2 ustawy o VAT.

W przypadku gdy usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu - art. 28c ust. 3 ustawy o VAT.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy o VAT przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

W myśl art. 7 ust. 1 rozporządzenia 282/2011 do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie VAT, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Stosownie zaś do ust. 2 ww. artykułu, ust. 1 obejmuje w szczególności:

a) ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;

b) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;

c) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;

d) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;

e) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);

f) usługi wyszczególnione w załączniku I.

Z powołanych przepisów wynika, że warunkiem koniecznym uznania usługi za usługę elektroniczną jest to, aby była ona świadczona za pomocą Internetu lub podobnej sieci elektronicznej. Warunek ten jednak nie jest wystarczający do uznania usługi za usługę elektroniczną w rozumieniu powołanych powyżej przepisów. Istotne jest wystąpienie następujących cech świadczonych usług:

- realizacja za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,

- świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,

- ich wykonanie bez wykorzystania technologii informatycznej jest niemożliwe.

Stosownie do art. 7 ust. 3 Rozporządzenia 282/2011 ustęp 1 nie ma zastosowania do:

a) usług nadawczych;

b) usług telekomunikacyjnych;

c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;

d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;

e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;

f) płyt CD i kaset magnetofonowych;

g) kaset wideo i płyt DVD;

h) gier na płytach CD-ROM;

i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;

j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);

k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;

l) hurtowni danych off-line;

m) usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;

n) usług centrum wsparcia telefonicznego;

o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;

p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;

q-s) (uchylone);

t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;

u) zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób lub podobnych usług zarezerwowanych online.

A. stoi na stanowisku, że usługa B. świadczona na rzecz podatników VAT (B2B), a także na rzecz podmiotów niebędących podatnikami (B2C) stanowi usługę elektroniczną.

Jest ona bowiem świadczona za pomocą środków komunikacji elektronicznej (tj. Internetu).

Jej świadczenie jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe - dla wykonania usługi konieczne jest jedynie wypełnienie formularza przez klienta na stronie internetowej A.

Jednocześnie usługa świadczona przez A. nie została wymieniona w katalogu zawartym w art. 7 ust. 3 Rozporządzenia 282/2011, w którym wskazano usługi niestanowiące usług świadczonych drogą elektroniczną.

Podobne stanowisko np. w interpretacji indywidualnej z dnia 15 listopada 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB3-3.4012.357.2024.3.JSU:

„Z przedstawionych przez Państwa okoliczności sprawy wynika, że Spółka swoją działalność koncentruje na prowadzeniu platformy internetowej, w ramach której użytkownicy mogą korzystać z tzw. Generatora tokenów. Dodatkową funkcjonalnością przedmiotowej platformy jest możliwość poddania wygenerowanych tokenów weryfikacji.

Procesy generowania tokenów, jak i korzystanie z innych funkcjonalności platformy są w pełni zautomatyzowane, udział człowieka jest niewielki, ograniczony tylko do niezbędnych czynności wdrożeniowych samych (...).

Usługi odbywać się będą w sposób zautomatyzowany i w całości świadczone będą przez internet. Użytkownikami platformy będą zarówno osoby fizyczne, jak i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby prawne. Spółka zastrzegła w regulaminie platformy, iż nie będzie odpowiedzialna za rozliczenie podatku VAT w krajach spoza Unii Europejskiej - bowiem obowiązek ten będzie spoczywał na danym użytkowniku. Użytkownik przed przystąpieniem do umowy ze Spółką, zobowiązany jest zaakceptować regulamin, w tym złożyć odrębne oświadczenie w postaci zaznaczenia odpowiedniej opcji, w ramach, tzw. Checkboxa.

Ponadto, jak Państwo wskazali, konsumenci, o których mowa we wniosku nie są podatnikami w myśl art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług. Osoby te będą posiadały stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terenie Unii Europejskiej albo w kraju trzecim.

Ponadto, wskazali Państwo, że suma całkowitej wartości usług, świadczonych na rzecz Konsumentów posiadających stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu w innym państwie Unii Europejskiej nie przekroczyła w trakcie roku podatkowego kwoty 10 000 euro lub jej równowartość w PLN, tj. 42 000 zł.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia czy usługi świadczone przez Spółkę w ramach platformy stanowią usługi elektroniczne, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powołanych przepisów wynika, że warunkiem koniecznym do uznania usługi za usługę elektroniczną jest to, aby była ona świadczona za pomocą Internetu lub podobnej sieci elektronicznej. Sam ten warunek jednak nie jest wystarczający - istotne jest wystąpienie łącznie następujących cech świadczonych usług:

- ich realizacja odbywa się za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,

- świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,

- ich wykonanie bez wykorzystania technologii informatycznej jest niemożliwe,

- nie są one wyłączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011.

Jak wskazali Państwo wprost w opisie sprawy, usługi odbywać się będą w sposób zautomatyzowany i w całości świadczone będą przez internet.

Zatem mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy, należy uznać, że usługi świadczone przez spółkę za pośrednictwem platformy na rzecz konsumentów będą stanowiły usługi elektroniczne w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy VAT”.

Przyjmując takie podejście, w ocenie A.:

a) w przypadku świadczenia usługi B. na rzecz podatnika VAT usługa co do zasady będzie opodatkowana zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT - w miejscu siedziby usługobiorcy;

b) w przypadku świadczenia usługi B. na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem VAT usługa co do zasady będzie opodatkowana zgodnie z art. 28k ust. 1 ustawy o VAT - w miejscu w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Alternatywnie, jeżeli Dyrektor KIS uzna, że usługa B. świadczona przez A. nie stanowi usługi elektronicznej w rozumieniu art. 7 rozporządzenia 282/2011, A. wnosi aby Dyrektor KIS zajął stanowisko:

a) jaki jest charakter przedmiotowej usługi?

b) w jakim miejscu jest ona opodatkowana - w relacji B2B oraz B2C?

W przypadku uznania, że A. nie świadczy usługi elektronicznej w ocenie A. należałoby stwierdzić, że świadczy ona usługę odsprzedaży usługi transportowej - zakupionej od firmy.

Tak np. interpretacje:

- z dnia 14 czerwca 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP1‑2.4012.174. 2023.2.RD: „Należy bowiem zauważyć, że w przypadku gdy nabywacie usługę przewozu we własnym imieniu ale na rzecz klienta (jak ma to miejsce w opisanym stanie faktycznym) zastosowanie znajdzie art. 8 ust. 2a ustawy. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę (w opisywanym przypadku na klienta) nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Skoro nabywacie od firmy przewozowej usługę transportu międzynarodowego na rzecz klienta, to mimo tego, że to nie Państwa Spółka organizuje bezpośrednio ten transport, to Spółka jest traktowana jakby to ona świadczyła tą usługę transportu międzynarodowego, a nie usługę elektroniczną, na którą Państwo wskazujecie. Zatem konsekwencją uznania Spółki biorącej udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez Spółkę faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi. Celem obciążenia kosztami podmiotu, który faktycznie korzystał z usługi (klienta) jest odsprzedaż tej usługi przez podmiot uczestniczący pośrednio w świadczeniu, pomimo że pośrednik danej usługi nie wykonał. Przenoszenie kosztów jest więc świadczeniem pomiędzy podmiotem pośredniczącym pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. W niniejszej sprawie wystąpi zatem tzw. fikcja prawna przewidziana w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w świetle której Państwo wystąpicie w roli odsprzedającego usługi transportu międzynarodowego nabytego we własnym imieniu, lecz na rzecz swoich klientów. Klienci w opisywanym przypadku są beneficjentami ww. usługi i to na ich rzecz umowa przewozu jest realizowana. Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, będą Państwo traktowani najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi transportu międzynarodowego świadczonej przez firmy przewozowe, za którą to usługę obciążacie swoich klientów wystawiając faktury, które zawierają Państwa wynagrodzenie”.

- z dnia 9 maja 2016 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPP3/4512-199/16-4/PC „Artykuł 8 ust. 2a, znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy dany podmiot pośredniczący w rzeczywistości nie jest konsumentem ostatecznym usługi, a jedynie przyjmuje się wtedy założenie, że taką usługę nabył od podmiotu świadczącego, a następnie sam ją wyświadczył na rzecz osoby trzeciej. Zatem, z uwagi na okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę, czynności wykonywane przez Spółkę na rzecz klienta, tj. obciążenie klienta kosztami usług transportu osobowego należy uznać za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2a ustawy. Wynika to z faktu, że Spółka najpierw sama nabędzie od przewoźnika usługę, a następnie odsprzeda tę usługę klientowi, obciążając go odpowiednio kosztami. W myśl powołanego wyżej przepisu, Wnioskodawca działa w tej sprawie w imieniu własnym lecz na rachunek innego podmiotu, tj. klienta, a zatem Spółka nabyła i wyświadczyła ww. kontrahentowi wymienione we wniosku usługi”.

Przy przyjęciu takiego stanowiska:

- świadczenie usługi odsprzedaży usługi transportu towarów, która będzie mieć miejsce na terenie innego Państwa Członkowskiego UE w relacji do innego podatnika VAT (B2B) będzie opodatkowane w miejscu siedziby usługobiorcy zgodnie z art. 28b ustawy o VAT. Nie znajdzie bowiem zastosowania wyjątek z art. 28f ust. 1a ustawy o VAT;

- świadczenie usługi odsprzedaży usługi transportu towarów, która będzie mieć miejsce na terenie innego Państwa Członkowskiego UE w relacji do podmiotu niebędącego podatnikiem VAT (B2C) będzie opodatkowane w miejscu w którym odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości - zgodnie z art. 28f ust. 2 ustawy o VAT. Jeśli więc transport będzie się odbywać w całości na terenie innego Państwa Członkowskiego UE to usługa będzie opodatkowana w tym innym Państwie Członkowskim.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w zakresie:

- uznania świadczonej przez Państwa usługi (...) za usługę elektroniczną i wskazania miejsca opodatkowania tej usługi przy świadczeniu usługi na rzecz podatnika VAT (relacja B2B) oraz przy świadczeniu usługi na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT (relacja B2C) - nieprawidłowe,

- uznania że dokonują Państwo odsprzedaży usługi transportowej i wskazania miejsca świadczenia usługi odsprzedaży usługi transportu towarów która będzie mieć miejsce na terenie innego Państwa Członkowskiego UE w relacji do innego podatnika VAT (B2B) oraz usługi transportu towarów, która będzie mieć miejsce na terenie innego Państwa Członkowskiego UE w relacji do podmiotu niebędącego podatnikiem VAT (B2C) - prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775) zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 1, 2, 4 i 5 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

1) terytorium kraju - rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a;

2) państwie członkowskim - rozumie się przez to państwo członkowskie Unii Europejskiej, a także Irlandię Północną w zakresie określonym w Protokole w sprawie Irlandii / Irlandii Północnej do Umowy o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej (Dz.Urz. UE L 29 z 31.01.2020, str. 7, z późn. zm.);

4) terytorium państwa członkowskiego - rozumie się przez to terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a;

5) terytorium państwa trzeciego - rozumie się przez to terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3;

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (...):

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (...).

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W przypadku świadczenia usług, od określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według przepisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej określonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jednocześnie jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami zawarta została w art. 28c ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Przy tym, w myśl art. 28c ust. 2 ustawy:

W myśl art. 28c ust. 3 ustawy:

Zatem, w przypadku świadczenia usługi innej niż wskazana w art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n ustawy, na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy, miejscem świadczenia usługi jest państwo siedziby usługodawcy albo kraj stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (w sytuacji gdy usługa jest świadczona ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej znajduje się w innym państwie niż siedziba usługodawcy) albo miejsce, w którym usługodawca posiada stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (w sytuacji gdy usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej).

Ww. przepisy wprowadzają regułę, zgodnie z którą w przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami miejscem świadczenia usługi jest państwo siedziby usługodawcy, ewentualnie kraj stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w sytuacji gdy usługa jest świadczona z takiego miejsca i znajduje się ono w innym państwie niż siedziba usługodawcy. Albo też miejscem świadczenia usługi na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce w którym usługodawca posiada stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu w sytuacji gdy nie posiada on siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 28f ust. 1a-5 ustawy:

1a. Miejscem świadczenia usług transportu towarów na rzecz podatnika:

1) posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości poza terytorium Unii Europejskiej, jest terytorium znajdujące się poza terytorium Unii Europejskiej;

2) posiadającego na terytorium państwa trzeciego siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej posiadającego na terytorium państwa trzeciego stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości na terytorium kraju, jest terytorium kraju.

2. Miejscem świadczenia usług transportu towarów na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości, z zastrzeżeniem ust. 3.

3. Miejscem świadczenia usług transportu towarów, którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce odpowiednio na terytorium dwóch różnych państw członkowskich, na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna.

4. Miejsce rozpoczęcia transportu, o którym mowa w ust. 3, oznacza miejsce, w którym faktycznie rozpoczyna się transport towarów, niezależnie od pokonanych odległości do miejsca, gdzie znajdują się towary.

5. Miejsce zakończenia transportu, o którym mowa w ust. 3, oznacza miejsce, w którym faktycznie kończy się transport towarów.

W myśl art. 28k ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Zgodnie z art. 28k ust. 2 ustawy:

Przepis ust. 1 nie ma zastosowania, w przypadku gdy łącznie są spełnione następujące warunki:

1) usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby - stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium jednego państwa członkowskiego;

2) usługi, o których mowa w ust. 1, są świadczone na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1;

3) suma całkowitej wartości usług, o których mowa w ust. 1, świadczonych na rzecz podmiotów, o których mowa w pkt 2, oraz całkowitej wartości dostaw towarów, o których mowa w art. 22a ust. 1 pkt 3, pomniejszona o kwotę podatku lub podatku od wartości dodanej, nie przekroczyła w trakcie roku podatkowego ani w poprzednim roku podatkowym kwoty 10 000 euro lub jej równowartości wyrażonej w walucie krajowej państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1, przy czym w przypadku usługodawcy posiadającego siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby - stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium kraju wyrażona w złotych równowartość kwoty w euro wynosi 42 000 zł.

Stosownie do art. 2 pkt 26 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o usługach elektronicznych - rozumie się przez to usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011;

Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, str. 1, z późn. zm.):

Do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Stosownie do art. 7 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Ustęp 1 obejmuje w szczególności:

a) ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;

b) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;

c) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;

d) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;

e) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);

f) usługi wyszczególnione w załączniku I.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

Ustęp 1 nie ma zastosowania do:

a) usług nadawczych;

b) usług telekomunikacyjnych;

c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;

d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;

e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;

f) płyt CD i kaset magnetofonowych;

g) kaset wideo i płyt DVD;

h) gier na płytach CD-ROM;

i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;

j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);

k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;

l) hurtowni danych off-line;\

m) usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;

n) usług centrum wsparcia telefonicznego;

o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;

p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;

q) (uchylona)

r) (uchylona)

s) (uchylona)

t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;

u) zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób lub podobnych usług zarezerwowanych online.

Ze wskazanych powyżej regulacji wynika, że pierwszą przesłanką do uznania usługi za usługę elektroniczną jest to, aby była ona świadczona za pomocą Internetu lub podobnej sieci elektronicznej. Niemniej ta przesłanka nie jest jedyną do uznania usługi za usługę elektroniczną w rozumieniu powołanych powyżej przepisów. Istotne jest także wystąpienie następujących cech świadczonych usług:

- świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,

- ich wykonanie bez wykorzystania technologii informatycznej jest niemożliwe.

Istotne jest także aby analizowana usługa nie była objęta wyłączeniem zawartym w art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011.

Zgodnie z opisem sprawy świadczą Państwo m.in. usługę B. Skorzystanie z usługi (...) umożliwia konsumentowi sprawną realizację (...). Za pomocą strony internetowej C. klient (...).

Stosownie do treści wybranych postanowień Regulaminu:

- Serwis udostępnia platformę, za pośrednictwem której Klienci mogą realizować B. uwzględniające usługę przewozu firm współpracujących z Serwisem. Serwis prezentuje oferty tych firm i umożliwia skorzystanie z ich usług w zakresie realizacji B., zgodnie z warunkami określonymi w niniejszym regulaminie. Serwis nie świadczy usług przewozu we własnym imieniu.

- Usługi B. dostępne są wyłącznie dla przesyłek nadawanych z terytorium obsługiwanego przez Serwis. (...).

- Wybrane definicje z Regulaminu:

- KLIENT - użytkownik, który korzysta z Usługi B. i składa zamówienie w Serwisie.

- SERWIS - witryna internetowa działająca pod adresem C., prowadzona przez Operatora Serwisu.

- USŁUGA B. - usługa świadczona przez Serwis polegająca na udostępnieniu Klientowi możliwości zawarcia umowy przewozu z firmą (...)

- FIRMA - podmiot realizujący usługę przewozu B., wymieniony w załączniku nr 1 do Regulaminu.

- SKLEP - podmiot, do którego kierowany jest B.

- (...) - czynność faktyczno-prawna polegająca na zwróceniu towaru zakupionego wcześniej (...).

- Usługa B. umożliwia Klientowi nadanie przesyłki do (...) za pośrednictwem wybranej firmy, zgodnie z regulaminem tej firmy, który Klient akceptuje. Klient, składając zamówienie na Usługę B. za pośrednictwem Serwisu, zobowiązuje się do przestrzegania regulaminu firmy, w szczególności w zakresie (...).

- Serwis pośredniczy jedynie w zawieraniu umów przewozu (...) i nie jest stroną tej umowy. W przypadku problemów związanych z umową przewozu, w szczególności transportem przesyłki (np. opóźnienia, zagubienie, uszkodzenie), Serwis wspiera Klienta w procesie reklamacyjnym oraz, gdy jest to wymagane, pośredniczy w kontakcie z firmą. Procedura reklamacyjna w zakresie usługi przewozu zależy od zasad ustalonych przez daną firmę (...). Firma w szczególności może wymagać (…) - w takim wypadku Klient zobowiązuje się dostarczyć takie informacje i dokumenty aby skorzystać z (...).

- Świadczenie przez Serwis Usług Elektronicznych jest nieodpłatne. Serwis świadczy następujące Usługi Elektroniczne:

a) (...).

- Korzystanie z Serwisu wymaga dostępu do Internetu oraz urządzenia umożliwiającego korzystanie z przeglądarki internetowej lub aplikacji mobilnej B., dostępnej w (...).

Obecnie planują Państwo wdrożenie nowego modelu, w którym będą Państwo świadczyć usługę (...) dla klientów na terytorium innych Państw Członkowskich UE. W tym celu będą Państwo prowadzić portale internetowe będące odpowiednikiem portalu C. w językach narodowych Państw Członkowskich. A. będzie mieć podpisane umowy z lokalnymi firmami, które będą realizować (...). W opisanym zdarzeniu przyszłym (...) będzie realizowany w całości na terytorium danego Państwa Członkowskiego UE lub ewentualnie na trasie wewnątrzwspólnotowej (…).

Powyższy opis pozwala więc odnosić okoliczności dotyczące usługi (...) także do działalności która będzie prowadzona na terytorium innych Państw Członkowskich (przez serwisy stanowiące odpowiedniki portalu C. w językach narodowych Państw Członkowskich UE).

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest przede wszystkim ustalenie miejsca opodatkowania świadczonych przez Państwa usług (...).

Rozpatrując Państwa wątpliwości, w tym zakresie w pierwszej kolejności należy jednak poddać ocenie czy świadczone przez Państwa usługi (...) stanowić będą usługi elektroniczne.

Świadczona przez Państwa usługa (...) będzie świadczona za pomocą Internetu - jak wskazali Państwo bowiem w opisie zdarzenia przyszłego - jej świadczenie odbywać się będzie w serwisie prowadzonym poprzez stronę internetową prowadzoną przez Państwa (w języku narodowym innego Państwa Członkowskiego).

Jednocześnie świadczenie usługi odbywać będzie się w sposób zautomatyzowany - klient dokonywać będzie (...). Klient będzie mógł również samemu wybrać firmę , z której usług będzie chciał skorzystać przy realizacji (...).

Wykonanie usługi bez wykorzystania technologii informatycznej będzie niemożliwe - jak wynika z opisu sprawy - korzystanie z serwisu wymagać będzie dostępu do Internetu oraz urządzenia umożliwiającego korzystanie z przeglądarki internetowej lub aplikacji mobilnej.

Powyższe okoliczności mogą świadczyć, o tym, że opisana przez Państwa usługa (...) stanowić będzie usługę świadczoną drogą elektroniczną. Należy jednak zauważyć, że usługa którą będą Państwo świadczyć została wymieniona w art. 7 ust. 3 lit. c Rozporządzenia 282/2011, stanowiącym katalog usług nie będących usługami świadczonymi drogą elektroniczną. Przepis ten mówi bowiem o towarach, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówień odbywa się elektronicznie.

Opisana przez Państwa usługa (...) stanowić będzie nieodłączną część obsługi zamówień w sklepach internetowych, która umożliwiać będzie klientom sprawną realizację prawa (...). W celu jej realizacji będą podpisywać Państwo umowy m.in. z podmiotami prowadzącymi sklepy internetowe. Usługa (...) świadczona na rzecz tych sklepów będzie miała na celu umożliwienie klientom sklepu dokonania (...). Usługa (...) nie będzie umożliwiać wysyłki innych towarów do sklepu niż w ramach (...). Zgodnie z przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego regulaminem usługi, (...) będzie stanowić czynność faktyczno-prawną polegającą na (...) towaru zakupionego wcześniej (...).

Powyższe okoliczności wskazują jednoznacznie, że usługa (...) dotyczyć będzie towarów zamawianych przez klientów w sklepach internetowych i obsługi tej części ich zamówienia, która polega na (...).

Zatem świadczona przez Państwa usługa (...) zdaniem Organu nie będzie stanowić usługi elektronicznej, o której mowa w przepisie art. 2 pkt 26 ustawy i art. 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady, do którego się on odwołuje, bowiem wpisuje się w zakres wyłączeń wynikających z art. 7 ust. 3 rozporządzenia.

Nie można zatem zgodzić się z Państwa stanowiskiem w zakresie pytania nr 1, w którym stwierdzają Państwo, że świadczona przez Państwa usługa (...) będzie usługą elektroniczną dla której miejscem opodatkowania będzie siedziba usługobiorcy przy świadczeniu usługi na rzecz podatnika VAT (relacja B2B), a przy świadczeniu usługi na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT (relacja B2C) będzie miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości objętych pytaniem nr 2, wskazać należy, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego świadczona przez Państwa usługa (...) umożliwiać będzie klientowi nadanie przesyłki do sklepu za pośrednictwem wybranej (...). Prowadzony przez Państwa serwis, będący odpowiednikiem serwisu C. w języku narodowym innego Państwa Członkowskiego, będzie prezentować oferty firm kurierskich i umożliwiać skorzystanie z ich usług w zakresie realizacji (...). Klient, składając zamówienie na usługę (...) za pośrednictwem serwisu, będzie zobowiązywać się do przestrzegania regulaminu firmy, w szczególności (...). Serwis ten nie będzie świadczyć usług przewozowych, a jedynie będzie pośredniczyć w ich zawieraniu.

Firmy będą wystawiać faktury VAT za zrealizowane usługi kurierskie na rzecz Państwa. Państwa wynagrodzeniem za zrealizowanie usługi (...) będzie koszt zakupu usługi od firmy kurierskiej powiększony o Państwa marżę.

Będą działali więc Państwo jako podmiot kojarzący firmy z konsumentami - tj. skorzystanie z usługi (...) przez konsumenta za pośrednictwem Państwa strony internetowej umożliwiać będzie konsumentowi zamówienie usługi realizowanej już przez podmiot trzeci. Klient będzie mógł wybrać firmę , z której usług będzie chciał skorzystać (...).

Powyższe okoliczności wyraźnie świadczą, że w opisanym zdarzeniu przyszłym będą Państwo dokonywać odsprzedaży usługi transportowej nabywanej od firmy na rzecz klientów. Jej przedmiotem będzie bowiem transport zwracanego towaru nadawanego przez klienta do sklepu internetowego.

Należy w tym miejscu zauważyć, że w przypadku gdy będą Państwo nabywać usługę przewozu we własnym imieniu ale na rzecz klienta (jak będzie to miało miejsce w opisanym zdarzeniu przyszłym) zastosowanie znajdzie art. 8 ust. 2a ustawy.

Wynika z niego, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę (w opisywanym przypadku na klienta, lub podmiot prowadzący sklep internetowy, który na podstawie osobnej umowy będzie chciał partycypować w kosztach wykonania usługi) nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Skoro będą Państwo nabywać od firmy usługę transportu na rzecz klienta, to mimo tego, że to nie Państwa Spółka będzie organizować bezpośrednio ten transport, to Spółka będzie traktowana jakby to ona świadczyła tę usługę transportu, a nie usługę elektroniczną, na którą Państwo wskazują. Zatem konsekwencją uznania Spółki biorącej udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez Spółkę faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi. Celem obciążenia kosztami podmiotu, który faktycznie korzystał z usługi - klienta (lub podmiotu prowadzącego sklep internetowy, który na podstawie osobnej umowy będzie chciał partycypować w kosztach wykonania usługi), jest odsprzedaż tej usługi przez podmiot uczestniczący pośrednio w świadczeniu, pomimo że pośrednik danej usługi nie wykona. Przenoszenie kosztów jest więc w tego typu sytuacjach świadczeniem pomiędzy podmiotem pośredniczącym pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi.

Znajduje to potwierdzenie w fakcie, że firmy za zrealizowane usługi będą wystawiać faktury VAT na A.

W niniejszej sprawie wystąpi zatem tzw. fikcja prawna przewidziana w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w świetle której wystąpią Państwo w roli odsprzedającego usługi transportu nabyte we własnym imieniu, lecz na rzecz swoich klientów. Klienci w opisywanym przypadku będą beneficjentami ww. usługi i to na ich rzecz umowa przewozu będzie realizowana. Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, będą Państwo traktowani najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi transportu świadczonej przez firmy, za którą to usługę będą Państwo obciążać swoich klientów wystawiając faktury, które będą zawierać Państwa wynagrodzenie.

Wobec powyższego, aby odpowiedzieć na Państwa wątpliwości dotyczące ustalenia miejsca świadczenia usługi (...) należy wziąć pod uwagę przepisy dotyczące miejsca świadczenia usług transportu.

Opisana przez Państwa usługa będzie świadczona na rzecz klientów którzy będą posiadać siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub stałe miejsce pobytu na terytorium innych Państw Członkowskich UE w relacji B2B i B2C. Klient będący osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, który dokonał zakupu towaru na terenie danego Państwa Członkowskiego UE (np. Rumunii) będzie mógł za pośrednictwem portalu internetowego zamówić realizację usługi (...).

Jak już wskazano, zasadą jest, że w przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy, miejscem świadczenia usługi jest państwo siedziby usługodawcy albo kraj stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Jednocześnie przepisy szczególne mogą wskazywać inny sposób ustalania miejsca świadczenia usług.

Takim przepisem jest art. 28f ust. 2 ustawy, odnoszący się do usług transportu na rzecz podmiotów niebędących podatnikami. Zgodnie z jego brzmieniem miejscem świadczenia usług transportu towarów na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości.

Biorąc powyższe pod uwagę, miejscem świadczenia przez Państwa usługi (...) na rzecz konsumentów - podmiotów nie będących podatnikami - w przypadku gdy transport będzie odbywał się w całości na terytorium innego Państwa Członkowskiego, miejscem świadczenia usługi będzie to inne Państwo Członkowskie.

W przypadku natomiast transportu na trasie wewnątrzwspólnotowej (…) - to jest w przypadku transportu, którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce odpowiednio na terytorium dwóch różnych państw członkowskich - miejscem świadczenia usługi (...) na rzecz podmiotów niebędących podatnikami (relacja B2C) będzie, stosownie do art. 28f ust. 3 ustawy miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna.

Odnosząc się natomiast do usługi (...) świadczonej na rzecz podmiotów będących podatnikami (relacja B2B) należy wskazać że zastosowanie znajdzie zasada ogólna wynikająca z art. 28b ustawy. Zatem miejscem świadczenia usług na rzecz podatników mających siedzibę w innym państwie członkowskim (relacja B2B) będzie miejsce siedziby usługobiorcy, tj. to inne państwo członkowskie.

Przepis szczególny jakim jest art. 28f ust. 1a ustawy, nie znajdzie w opisanym przez Państwa przypadku zastosowania. Dotyczy on bowiem usług transportu na rzecz podatnika, w sytuacji w której transport jest wykonywany w całości poza terytorium Unii Europejskiej (pkt 1), bądź też usługobiorca ma siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa trzeciego (pkt 2), które to okoliczności nie mają miejsca w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Należy zatem zgodzić się z Państwa stanowiskiem, zgodnie z którym:

- świadczenie usługi odsprzedaży usługi transportu towarów, która będzie mieć miejsce na terenie innego Państwa Członkowskiego UE w relacji do innego podatnika VAT (B2B) będzie opodatkowane w miejscu siedziby usługobiorcy zgodnie z art. 28b ustawy o VAT. Nie znajdzie bowiem zastosowania wyjątek z art. 28f ust. 1a ustawy o VAT;

- świadczenie usługi odsprzedaży usługi transportu towarów, która będzie mieć miejsce na terenie innego Państwa Członkowskiego UE w relacji do podmiotu niebędącego podatnikiem VAT (B2C) będzie opodatkowane w miejscu w którym odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości - zgodnie z art. 28f ust. 2 ustawy o VAT. Jeśli więc transport będzie się odbywać w całości na terenie innego Państwa Członkowskiego UE to usługa będzie opodatkowana w tym innym Państwie Członkowskim.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych osadzonych w określonym stanie prawnym. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.