Interpretacja 0111-KDIB3-3.4012.269.2025.5.MPU

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części nieprawidłowe w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że:

- wyodrębniony Dział inwestycyjny, który prowadzi projekt budowy Kompleksu budynków „(…)” mający stanowić przedmiot wkładu niepieniężnego do Spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a zatem transakcja polegająca na wniesieniu wkładu niepieniężnego do Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – jest nieprawidłowe,

- Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z transakcją nabycia od Wnioskodawcy należących do niego składników majątkowych, opisanych w stanie faktycznym wniosku – jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

28 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w zakresie podatku od towarów i usług, który dotyczy kwestii czy:

- wyodrębniony Dział inwestycyjny, który prowadzi projekt budowy Kompleksu budynków „(…)” mający stanowić przedmiot wkładu niepieniężnego do Spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 2 pkt 27e ustawy a zatem transakcja polegająca na wniesieniu wkładu niepieniężnego do Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

- Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z transakcją nabycia od Wnioskodawcy należących do niego składników majątkowych, opisanych w stanie faktycznym wniosku.

Uzupełnili Państwo wniosek – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 czerwca 2025 r. (data wpływu 3 czerwca 2025 r.)

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania

- (X.) („Wnioskodawca”)

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

- (Y.) („Spółka”)

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Osobami, które wspólnie składają wniosek o interpretację jest osoba fizyczna Pan (X.) (dalej jako: „Wnioskodawca”) prowadzący działalność gospodarczą pod firmą (…) oraz (Y) (dalej jako: „Spółka”) z siedzibą w (…) (dalej łącznie jako: „Zainteresowani”), w której to Spółce Wnioskodawca posiada (…)% udziałów.

Wnioskodawca oraz Spółka są rezydentami podatkowymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym zarejestrowanym od (…) r. Spółka jest podatnikiem VAT czynnym zarejestrowanym od (…) 2025 r.

Wnioskodawca w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzi trzy rodzaje działalności gospodarczej:

1) Dział badań (…),

2) Dział wynajmu nieruchomości,

3) Dział inwestycyjny.

W ramach pierwszego rodzaju działalności prowadzi odpłatne badania (…) dla wyspecjalizowanych podmiotów (firm (…) oraz organizacji działających w ich imieniu). Tego typu działalność prowadzi od ponad (…) lat. Badania (…) są to programy badań nad (…), prowadzone z udziałem (…), mające na celu określenie czy nowa forma terapii jest bezpieczna i jaka jest jej skuteczność. Badania (…) mogą również służyć sprawdzeniu nowych metod zapobiegania (…). W efekcie prowadzonych badań określone są nowe sposoby zapobiegania, diagnozowania lub leczenia poszczególnych (…). Przeprowadzanie badań (…) wymaga korzystania ze specjalistycznego sprzętu, a przede wszystkim z wykwalifikowanej kadry medycznej, którą Wnioskodawca zbudował na przestrzeni wielu lat działalności.

W ramach drugiego rodzaju działalności Wnioskodawca wynajmuje lokale, wykorzystując w tym celu nieruchomości nabyte w toku prowadzenia działalności. W ramach tego działu pracuje personel zajmujący się prowadzeniem rozliczeń dla poszczególnych lokali. Osoby te zajmują się wystawianiem faktur oraz rozliczaniem opłat czynszowych, mediów, itp. należności.

W ramach trzeciego rodzaju działalności – której początki sięgają (…) r. – Wnioskodawca prowadzi działalność inwestycyjną, której celem było w pierwszej kolejności nabycie konkretnych gruntów inwestycyjnych pod budowę (co zostało zrealizowane), a następnie przygotowanie i przeprowadzenie całego procesu inwestycyjno-budowlanego zakładającego stworzenie kompleksowego projektu pod nazwą „(…)” (zwany dalej: „Kompleksem budynków” lub „Inwestycją”). Kompleks budynków ma powstać przy ul. (…) w (…). Docelowo mają zostać wybudowane cztery budynki, w tym jeden budynek o charakterze administracyjno-biurowym oraz trzy specjalistyczne budynki (…) (…) (w szczególności z salami operacyjnymi i zabiegowymi) z częścią biurową i garażem podziemnym wraz z zagospodarowaniem terenu.

Założeniem Wnioskodawcy jest, aby budowa Kompleksu budynków została wykonana przez Spółkę i w ten sposób prowadzona była odrębnie od dwóch pozostałych działów (w szczególności, aby ryzyka gospodarcze związane z prowadzeniem tak dużego przedsięwzięcia nie zagroziły dwóm pozostałym rodzajom działalności). Dlatego Wnioskodawca planuje transakcję, której przedmiotem będzie wniesienie na poczet kapitału zakładowego Spółki wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci zespołu składników majątkowych składających się na Dział inwestycyjny, czyli cały projekt „(…)” stanowiących obecnie część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Zainteresowani podkreślają zatem, że planowana transakcja nie ma na celu unikania lub uchylania się od opodatkowania, a redukcję i dywersyfikację ryzyk gospodarczych.

Po wybudowaniu Kompleksu budynków – w zależności od sytuacji rynkowej planowane jest, aby Spółka wydzierżawiała/wynajmowała lokale lub całe budynki znajdujące się w kompleksie i uzyskiwała regularne przychody czynszowe lub alternatywnie sprzedała poszczególne części wybudowanych budynków nie później niż w okresie dwóch lat od ich wybudowania (zależne to będzie od zainteresowania na moment ukończenia poszczególnych budynków). Spółka będzie zatem wykonywała czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzystające ze zwolnienia z VAT.

Wskazać należy również, że Wnioskodawca posiada odpowiednie zasoby finansowe oraz strategię finansowania budowy i prowadzenia Inwestycji na przestrzeni kolejnych lat. W szczególności mowa o podmiotach zainteresowanych korzystaniem z powierzchni oraz zainteresowane udzieleniem finansowania banki; początkowo Zainteresowani planują budowę w oparciu o środki własne oraz pozyskane w ramach grupy spółek, których właścicielem jest Wnioskodawca, a kolejne etapy budowy Inwestycji mogą zostać sfinansowane częściowo ze środków bankowych.

Aktualnie Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej podjął i podejmuje szereg działań zmierzających do realizacji Kompleksu budynków, m.in. takich jak:

– zakup nieruchomości gruntowej,

– uzyskanie pozwolenia na budowę,

– uzyskanie pozwolenia na wycinkę drzew,

– uzyskanie warunków przyłączenia od gestorów sieci (m.in. energetycznych, kanalizacyjnych czy ciepłowniczych) na potrzeby palcu budowy oraz budowy zespołu budynków.

Wskazać należy, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej (…) r. nabył niezabudowaną nieruchomość gruntową, stanowiącą działkę nr (…) o pow. (…) ha położoną w (…) przy ul. (…) (…) (nr (…)).

W (…) (…) r. Wnioskodawca uzyskał opinię geotechniczną dotyczącą określenia warunków gruntowo-wodnych na potrzeby koncepcji zabudowy terenu.

(…) (…) r. została opracowana koncepcja projektowa dla zadania pod nazwą „(…)”.

Ponadto (…) r. dla nieruchomości stanowiącej działkę nr (…) położonej przy ul. (…) w (…) została wykonana pełna inwentaryzacja zieleni wraz z waloryzacją drzew, identyfikacją siedlisk i gatunków chronionych, następnie w grudniu (…) r. została wykona aktualizacja zieleni wraz z odtworzeniem numerów na pniach, a w grudniu (…) r. została wykonana ponowna inwentaryzacja oraz waloryzacja zieleni.

(…) r. Wnioskodawca wystąpił do Prezydenta Miasta (…) o wydanie zezwolenia na usunięcie drzew i krzewów rosnących na terenie nieruchomości przy ul. (…) w (…) (dz. nr (…)), który to wniosek został przekazany zgodnie z właściwością do (…) (…) (…) (…) w (…). Zgodnie z pismem organu z (…) r. termin załatwienia sprawy został przedłużony do (…) r.

(…) r. Wnioskodawca zawarł umowę na wykonanie prac projektowych polegających na wykonaniu wielobranżowej dokumentacji projektowej wraz z uzyskaniem decyzji o pozwoleniu na budowę oraz pełnieniem nadzoru autorskiego dla inwestycji „(…)”.

(…) r. Prezydent Miasta (…) wydał decyzję nr (…) pozwalającą na prowadzenie robót budowlanych przy zabytku nieruchomym wpisanym do rejestru zabytków, obejmujących budowę zespołu (…) budynków wraz z zagospodarowaniem terenu dla inwestycji „(…)” przy ul. (…) w (…) (dz. (…)). Termin ważności pozwolenia został określony do dnia (…)r.

(…) r. Prezydent Miasta (…) wydał decyzję nr (…) zatwierdzającą projekt zagospodarowania terenu i projekt architektoniczno-budowlany oraz udzielił pozwolenia na budowę dla Wnioskodawcy prowadzącego działalność gospodarczą obejmującego (…) budynki, tj. budynek administracyjno-biurowy oraz (…) budynki (…) (…) z częścią biurową połączone z garażem podziemnym z urządzeniami budowlanymi w granicach działki nr (…) przy ul. (…) w rejonie ul. (…) w (…) w ramach inwestycji „(…)”.

Obecnie Wnioskodawca oczekuje na opracowywanie Projektu technicznego/wykonawczego dla Kompleksu budynków stanowiącego ostatni etap prac projektowych.

Z kolei (…) r. zostały złożone dwa wnioski do (…) o określenie warunków przyłączenia na potrzeby zasilania placu budowy oraz Kompleksu budynków. Aktualnie część umów z gestorami sieci została zawarta, a część jest procedowana.

Dla celów prowadzenia projektu Kompleksu budynków Wnioskodawca zatrudnia obecnie trzech pracowników. Osoby te zajmują się odpowiednio

1) zarządzaniem projektem (stanowisko dyrektorskie),

2) kwestiami prawnymi (radca prawny), oraz

3) kwestiami techniczno-porządkowymi obejmującymi porządkowanie i przygotowanie terenu pod budowę (pracownik techniczny).

Podsumowując powyższe, w skład Działu inwestycyjnego, który prowadzi projekt budowy Kompleksu budynków „(…)” wchodzą następujące składniki majątkowe, prawa, pozwolenia oraz zobowiązania:

- nieruchomość gruntowa niezabudowana, tj. działka nr (…) o pow. (…) ha położona w (…) przy ul. (…), ogrodzona wraz ze zinwentaryzowaną zielenią;

- dokumentacja wraz z prawami autorskimi utworzona dla Inwestycji pn. (…), tj. mapy dla celów projektowych, Opinia geotechniczna, Koncepcja projektowa pn. „(…)”, Inwentaryzacja oraz waloryzacja zieleni, Projekt zagospodarowania terenu oraz Projekt architektoniczno-budowlany;

- decyzja (…) (…) (…) (…) (…) w (…) o nałożeniu opłaty za czynności związane z analizą dokumentacji w sprawie dotyczącej wyrażenia zgody na zlokalizowanie poniżej poziomu terenu urządzonego przy budynku wskazanych pomieszczeń podmiotu wykonującego działalność (…), przeznaczoną na pobyt (…);

- decyzja Prezydenta Miasta (…) pozwalająca na prowadzenie robót budowlanych przy zabytku nieruchomym;

- decyzja Prezydenta Miasta (…) zatwierdzająca projekt zagospodarowania terenu i projekt architektoniczno-budowlany oraz udzielający pozwolenia na budowę (…) budynków w tym budynku administracyjno-biurowego oraz (…) budynków (…) (…) z częścią biurową z garażem podziemnym wraz z urządzeniami budowlanymi;

- dokumentacja obejmująca wniosek o wydanie zezwolenia na usunięcie drzew oraz krzewów, wniosek o określenie warunków przyłączenia na potrzeby zasilania placu budowy oraz zespołu budynków kliniki medycznej;

- zobowiązania wynikające z faktur nabycia towarów, maszyn i urządzeń oraz usług związanych z przedmiotowym projektem;

- pracownicy zatrudnieni na umowie o prace,

- środki finansowe związane z inwestycją.

Ponadto w skład projektu budowy Zespołu budynków wchodzą dokumenty księgowe (m.in. faktury zakupu), a także dokumenty związane z funkcjonowaniem firmy w omawianym zakresie. Wnioskodawca prowadzi pełną księgowość.

Wskazać należy, że składniki majątkowe, zobowiązania oraz należności wyodrębnione są w księgach rachunkowych Wnioskodawcy w taki sposób, że każdy z trzech działów ma przyporządkowany majątek, a także odrębne rozliczenie kosztów i przychodów.

Wnioskodawca wyodrębnia w księgach rachunkowych wszelkie operacje finansowe związane z Działem inwestycji na odrębnych kontach. Po wniesieniu Działu inwestycji do Spółki dla celów podatkowych przyjęte zostaną przez Spółkę w wartości wynikającej z ksiąg rachunkowych Wnioskodawcy. W szczególności ujęte zostaną koszty prowadzonej Inwestycji, a odpisy amortyzacyjne od urządzeń (maszyn) technicznych związanych z Kompleksem budynków będą dokonywane przez Spółkę na zasadzie kontynuacji metody przyjętej przez Wnioskodawcę.

Dodatkowo należy wskazać, że w przypadku przychodów i kosztów ogólnych, takich jak np. koszty zarządu, Wnioskodawca jest w stanie przypisać je z uwagi na proporcję dla całości prowadzonej działalności.

W piśmie uzupełniającym z 3 czerwca 2025 r. wskazali Państwo:

„Mając na uwadze specyfikę związaną z określeniem kwoty podwyższanego kapitału zakładowego Spółki (tj. jako kwoty „równej/zaokrąglonej” tj. odpowiadającej iloczynowi ilości obejmowanych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym oraz kwoty nominalnej jednego udziału wynoszącej (…) zł) – Zainteresowani wskazują, że Wnioskodawca obejmie określoną ilość udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, a nadwyżka wartości wkładu niepieniężnego ponad kwotę podwyższonego kapitału zakładowego zostanie przekazana na kapitał zapasowy (tzw. (…))”.

Przy nabyciu nieruchomości (działki nr (…) o pow. (…) ha) przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i Wnioskodawca z tego prawa skorzystał (dostawa nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy opodatkowana była (…) % stawką podatku VAT). Powyższe ma związek m.in. z okolicznością, że Wnioskodawca wykonuje wyłącznie usługi opodatkowane podatkiem VAT – tj. świadczy usługi wynajmu opodatkowanego podatkiem VAT oraz usługi badań (…) również opodatkowane podatkiem VAT. Ma to również związek z okolicznością wskazaną już w opisie zdarzenia przyszłego tj. że po wybudowaniu Kompleksu budynków – w zależności od sytuacji rynkowej planowane jest, aby Kompleks (tj. lokale/budynki) podlegał wydzierżawieniu/wynajmowi lub alternatywnie nastąpiła sprzedaż poszczególnych części wybudowanych budynków nie później niż w okresie dwóch lat od ich wybudowania (zależne to będzie od zainteresowania na moment ukończenia poszczególnych budynków).

Wskazana nieruchomość (działka nr (…) o pow. (…) ha) była przez cały okres jej posiadania przez Wnioskodawcę (i nadal jest) wykorzystywana wyłącznie na cele działalności opodatkowanej podatkiem VAT (Wnioskodawca nie korzystał z żadnego zwolnienia z VAT w omawianym zakresie).

W związku ze złożonymi wnioskami do gestora – (…). – o określenie warunków przyłączenia na potrzeby zasilania placu budowy oraz Kompleksu budynków na nieruchomości (działce nr (…)) będącej przedmiotem aportu, na moment transakcji nie zostaną usytuowane żadne naniesienia stanowiące budynek, budowlę, lub ich części w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

Wnioskodawca postąpi zgodnie z przepisami prawa w omawianym zakresie, również w kwestii wystawienia faktury. Jeżeli odpowiedź organu na pytanie nr 1 sformułowane we Wniosku będzie wskazywała, że aport nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – to faktura nie zostanie wystawiona, natomiast jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 sformułowane we Wniosku będzie wskazywała tj. aport poszczególnych składników majątkowych będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – stosowna faktura zostanie wystawiona (w tej sytuacji składniki majątkowe – inne niż nieruchomość – nie będą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego z podatku VAT).

Wnioskodawca wskazuje, że nieruchomość (działka nr (…) o pow. (…) ha) będąca przedmiotem aportu jest niezabudowana. Dla przedmiotowej nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym działka numer (…) zawiera się w granicach terenu elementarnego oznaczonego symbolem (…) o następujących ustaleniach:

1) przeznaczenie terenu: usługi zdrowia, opieki i pomocy społecznej;

2) dopuszcza się lokalizację przedszkoli.

Ogrodzenie znajdujące się na działce nr (…) nie stanowi budowli lub urządzenia budowlanego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Wnioskodawca nie nabył ogrodzenia sensu stricte. Nabyciu polegały poszczególne elementy tymczasowego ogrodzenia placu budowy (elementy drewniane, siatka leśna, gwoździe, itp.). Od wskazanych elementów Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Nieruchomość (działka nr (…)) będąca przedmiotem aportu nie jest zabudowana innymi obiektami -budynkami, budowlami lub ich częściami.

Na wskazanej działce nie znajdują się budynki ani budowle. W konsekwencji nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Na wskazanej działce nie znajdują się budynki ani budowle. W konsekwencji nie były ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na ulepszenie budynków/budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1. Czy wyodrębniony Dział inwestycyjny, który prowadzi projekt budowy Kompleksu budynków „(…)” mający stanowić przedmiot wkładu niepieniężnego do Spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z późn. zm. - dalej: „ustawy o VAT”), a zatem transakcja polegająca na wniesieniu wkładu niepieniężnego do Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2. Czy Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z transakcją nabycia od Wnioskodawcy należących do niego składników majątkowych, opisanych w stanie faktycznym wniosku – w sytuacji gdyby Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku w odniesieniu do pytania nr 1.

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

1. W opinii Wnioskodawcy, wyodrębniony Dział inwestycyjny, który prowadzi projekt budowy Kompleksu budynków „(…)” mający stanowić przedmiot wkładu niepieniężnego do Spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a zatem transakcja polegająca na wniesieniu wkładu niepieniężnego do Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

2. W opinii Wnioskodawcy, Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z transakcją nabycia od Wnioskodawcy należących do niego składników majątkowych, opisanych w stanie faktycznym wniosku – w sytuacji gdyby Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku w odniesieniu do pytania nr 1.

Uzasadnienie do pytania nr 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u.).

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak to zostało wskazane w opisie przedmiotu sprawy, analizie podlega zdarzenie przyszłe polegające na aporcie przez Wnioskodawcę do Spółki Działu inwestycyjnego, który prowadzi projekt budowy Kompleksu budynków „(…)”. W skład tych składników majątkowych wejdą m.in. nieruchomość gruntowa niezabudowana, ogrodzona wraz ze zinwentaryzowaną zielenią; dokumentacja utworzoną dla Zespołu budynków, tj. mapy dla celów projektowych, opinia geotechniczną, koncepcja projektowa pn. „(…)”, inwentaryzacja oraz waloryzacja zieleni, projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno – budowlany; decyzja (…) (…) (…) (…) (…) w (…) o nałożeniu opłaty za czynności związane z analizą dokumentacji w sprawie dotyczącej wyrażenia zgody na zlokalizowanie poniżej poziomu terenu urządzonego przy budynku wskazanych pomieszczeń podmiotu wykonującego działalność leczniczą, przeznaczoną na pobyt ludzi; decyzja Prezydenta Miasta (...) pozwalającą na prowadzenie robót budowlanych przy zabytku nieruchomym; decyzja (…) (…) (…) zatwierdzającą projekt zagospodarowania terenu i projekt architektoniczno – budowlany oraz udzielający pozwolenia na budowę (…) budynków w tym budynku administracyjno – biurowego oraz (…) budynków (…) (…) z częścią biurową z garażem podziemnym wraz z urządzeniami budowlanymi; dokumentacja obejmującą wniosek o wydanie zezwolenia na usunięcie drzew oraz krzewów, wniosek o określenie warunków przyłączenia na potrzeby zasilania placu budowy oraz zespołu budynków kliniki medycznej; pracowników, a także dokumenty księgowe (w tym faktury zakupu).

Dlatego w pierwszej kolejności przeanalizować należy, czy przedmiotowa transakcja będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, konsekwencją czego transakcja będzie wyłączona z zakresu ustawy o VAT.

W myśl tych przepisów zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Art. 2 pkt 27e ustawy o VAT definiujący zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa wskazuje warunki do uznania określonego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, tj..:

- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki przedsiębiorstwa przeznaczone powinny być do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze.

Przekładając powyższe na opis sprawy należy zauważyć, że zespół składników opisanych w zdarzeniu przyszłym pod względem funkcjonalnym i organizacyjnym stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zdolną do kontynuowania określonej działalności gospodarczej, w tym przypadku pod wybudowanie i prowadzenie Zespołu budynków „(…)”. W opinii Zainteresowanych, wskazany w opisie sprawy Dział inwestycyjny stanowi zespół składników który odpowiada definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a co za tym idzie, jego zbycie w formie wkładu niepieniężnego do Spółki zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie będzie podlegało pod opodatkowanie podatkiem towarów i usług.

Wyodrębnienie finansowe

W przypadku wyodrębnienia finansowego składników majątkowych, mających tworzyć zorganizowaną część przedsiębiorstwa, spełnienie tej przesłanki należy rozpatrywać, zasadniczo, na dwóch płaszczyznach, tj. samodzielność finansowa w zakresie realizacji zadań gospodarczych oraz samodzielność w ramach dokumentacji księgowej podatnika (Wnioskodawcy).

W ocenie Zainteresowanych, przesłanka wyodrębnienia finansowego będzie w niniejszym przypadku spełniona, gdyż w każdej z ww. płaszczyzn Dział Inwestycyjny jest wyodrębniony w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca prowadzi pełną księgowość. Wskazać należy, że składniki majątkowe, zobowiązania oraz należności wyodrębnione są w księgach rachunkowych Wnioskodawcy w taki sposób, że każdy z trzech działów ma przyporządkowany majątek, a także odrębne rozliczenie kosztów i przychodów. Wnioskodawca wyodrębnia w księgach rachunkowych wszelkie operacje finansowe związane z Działem Inwestycji na odrębnych kontach. Oznacza to, że Wnioskodawca jest w stanie przypisać wszystkie przychody i koszty związane bezpośrednio z Działem Inwestycyjnym, a w przypadku przychodów i kosztów ogólnych, takich jak np. koszty zarządu, jest w stanie przypisać je z uwagi na proporcję dla całości prowadzonej działalności.

W kontekście samodzielności finansowej natomiast, Wnioskodawca posiada odpowiednie zasoby finansowe oraz strategię finansowania budowy i prowadzenia Inwestycji na przestrzeni kolejnych lat.

W szczególności mowa o podmiotach zainteresowanych korzystaniem z powierzchni oraz zainteresowane udzieleniem finansowania banki; początkowo Zainteresowani planują budowę w oparciu o środki własne oraz pozyskane w ramach grupy spółek, których właścicielem jest Wnioskodawca, a kolejne etapy inwestycji mogą zostać sfinansowane częściowo ze środków bankowych.

Powyższe oznacza, że Dział inwestycyjny jest samodzielny również w zakresie finansowania realizacji zadań gospodarczych.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych wyrażonym m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 15 listopada 2024 r., Znak: 0113-KDIPT1-2.4012.770.2024.1.KW, w której Organ wskazał, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zdaniem Zainteresowanych wskazane okoliczności faktyczne w niniejszej sprawie wypełniają przesłankę wyodrębnienia finansowego, gdyż Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję księgową oraz gospodarkę finansową dla Działu Inwestycyjnego.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych, Dział Inwestycyjny jest wyodrębniony finansowo w sposób umożliwiający Wnioskodawcy przypisanie do niego przychodów i kosztów. Ponadto, wyodrębnienie to pozwala na określenie wyniku finansowego Działu Inwestycyjnego.

Wyodrębnienie organizacyjne

Drugim kryterium analizowanym dla potrzeb uznania składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest wyodrębnienie organizacyjne. W interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 19 listopada 2024 r., Znak: 0113-KDIPT1-3.4012.781.2024.1.MJ Organ wskazał, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. (...) Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące "część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w "istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Jak wskazano w stanie faktycznym, składniki majątku które mają być wydzielone i wniesione w formie aportu do Spółki stanowią od co najmniej 5 lat wyodrębniony dział, tj. Dział Inwestycji, którego celem jest kompleksowe prowadzenie projektu Kompleksu budynków „(…)”.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 12 listopada 2024 r., Znak: 0114-KDIP1-1.4012.725.2024.2.MM organ wskazał, w kontekście wyodrębnienia organizacyjnego, że pod kątem oceny należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze.

Jak podkreślono w stanie faktycznym, Dział Inwestycyjny stanowi w pełni samodzielną część działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. W ramach Działu Inwestycyjnego Wnioskodawca posiada niezbędne aktywa i możliwości do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, a także zespół trzech pracowników, których zadaniem jest rozwijanie projektu Zespołu budynków, w różnych jego obszarach – organizacyjnym, prawnym oraz technicznym.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych wydzielany zespół składników majątkowych będzie spełniał przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

W kontekście wyodrębnienia funkcjonalnego przyjmuje się, że oznacza ono przeznaczenie i faktyczną możliwość wykorzystywania składników majątkowych do realizacji konkretnych zadań gospodarczych.

W analizowanym przypadku jest to prowadzenie kompletnej inwestycji w postaci Kompleksu budynków „(…)”.

W ocenie Zainteresowanych wskazane w opisie sprawy składniki majątkowe są w pełni wystarczające do dalszego prowadzenia działalności w postaci budowy i prowadzenia Kompleksu budynków. Spółka otrzyma prawo własności nieruchomości wraz z kompletną dokumentacją umożliwiającą budowę i prowadzenie projektu. Ponadto, Spółka przejmie także umowy związane z prowadzeniem inwestycji – z projektantami/architektami oraz dostawcami mediów.

W ocenie Zainteresowanych, po wydzieleniu i wniesieniu aportu w postaci Działu Inwestycyjnego Spółka będzie dalej płynnie prowadziła rozpoczęty projekt budowy Kompleksu budynków. Oznacza to, że wraz z otrzymaniem aportu w postaci Działu Inwestycyjnego Spółka będzie mogła bez żadnych przeszkód kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 29 października 2024 r., Znak: 0111-KDIB3-3.4012.394.2024.2.JSU Organ wskazał, że wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Jak już podkreślono, opisane w zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe wchodzące w skład Działu Inwestycyjnego umożliwią Spółce kontynuowanie dotychczasowej działalności w zakresie prowadzenia projektu budowy Kompleksu budynków, w związku z czym, zdaniem Zainteresowanych, spełniona będzie również przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych Dział inwestycyjny spełnia przesłanki wyodrębnienia finansowego, organizacyjnego jak i funkcjonalnego, co powoduje, że stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa dla potrzeb podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, opisany wkład niepieniężny wnoszony przez Wnioskodawcę do Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska nr 2.

Przedmiotem transakcji, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego będzie nabycie zespołu składników majątkowych Wnioskodawcy przez Spółkę w drodze aportu - w celu wykorzystywania pozyskanych w ramach transakcji składników do kontynuowania przez Spółkę działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę w postaci prowadzenia inwestycji w Kompleks budynków. Opisana działalność prowadzona przez Wnioskodawcę stanowi działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ustawodawca od zasady tej przewiduje pewne wyjątki jednakże nie mają one zastosowania w niniejszym stanie faktycznym.

Art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT wskazuje natomiast, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Tak więc, na podstawie powyższych przepisów należy zauważyć, że prawo do odliczenia podatku naliczonego występuje wyłącznie w sytuacji, gdy dana transakcja podlega pod opodatkowanie podatkiem od towarów i usług i nie jest z niego zwolniona. W sytuacji więc gdy, zgodnie ze stanowiskiem Zainteresowanych wyrażonym w pytaniu nr 1 zestaw składników majątkowych będących przedmiotem transakcji stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, Spółce nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z tego tytułu z uwagi na to, że transakcje dotyczące zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie podlegają pod opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie generują one prawa do odliczenia.

Odmienna sytuacja będzie miała natomiast miejsce w przypadku uznania stanowiska podmiotów w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, a więc uznania, że aport składników majątkowych nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takiej sytuacji transakcja ta podlegać będzie pod opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie Spółce – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej przedmiotową transakcję.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że:

- wyodrębniony Dział inwestycyjny, który prowadzi projekt budowy Kompleksu budynków „(…)” mający stanowić przedmiot wkładu niepieniężnego do Spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a zatem transakcja polegająca na wniesieniu wkładu niepieniężnego do Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – jest nieprawidłowe,

- Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z transakcją nabycia od Wnioskodawcy należących do niego składników majątkowych, opisanych w stanie faktycznym wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775, ze zm.) zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy o VAT:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników materialnych i niematerialnych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

• zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

• faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady - nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia kwestii czy wyodrębniony Dział inwestycyjny, który prowadzi projekt budowy Kompleksu budynków „(…)” mający stanowić przedmiot wkładu niepieniężnego do Spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 2 pkt 27e ustawy a zatem transakcja polegająca na wniesieniu wkładu niepieniężnego do Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przechodząc do kwestii objętych zakresem zadanego pytania w pierwszej kolejności wskazać należy, że dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala – z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp. – na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny.

Aby mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wydzielenie w ramach przedsiębiorstwa powinno zachodzić łącznie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej. Ponadto wyodrębnienie to powinno istnieć na moment dokonania danej transakcji, nie zaś po jej dokonaniu. Istotne znaczenie ma ocena, czy ta przenoszona część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Brak spełnienia jednej z przesłanek wyklucza możliwość uznania, iż mamy do czynienia z dostawą zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Majątek ten powinien stanowić już u Wnioskodawcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez spółkę, do której jest wydzielany, bez angażowania przez tę spółkę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowania dodatkowych działań umożliwiających kontynuację tej działalności.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania funkcjonują trzy rodzaje działalności gospodarczej tj. Dział badań (…) i Dział wynajmu nieruchomości – pozostające w jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy oraz Dział inwestycyjny – który ma być przedmiotem aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - którego celem jest przeprowadzenie całego procesu inwestycyjno-budowlanego zakładającego stworzenie kompleksowego projektu pod nazwą „(…)” obejmujących budowę zespołu (…) budynków wraz z zagospodarowaniem terenu dla inwestycji „(…)”, tj. budynek administracyjno-biurowy oraz trzy specjalistyczne budynki opieki zdrowotnej z salami operacyjnymi i zabiegowymi z częścią biurową i garażem podziemnym.

W skład Działu inwestycyjnego, który prowadzi projekt budowy Kompleksu budynków „(…)” wchodzą następujące składniki majątkowe, prawa, pozwolenia oraz zobowiązania:

- nieruchomość gruntowa niezabudowana, tj. działka nr (…) o pow. (…) ha położona w (…) przy ul. (…), ogrodzona wraz ze zinwentaryzowaną zielenią;

- dokumentacja wraz z prawami autorskimi utworzona dla Inwestycji pn. (…), tj. mapy dla celów projektowych, Opinia geotechniczna, Koncepcja projektowa pn. „(…)”, Inwentaryzacja oraz waloryzacja zieleni, Projekt zagospodarowania terenu oraz Projekt architektoniczno-budowlany;

- decyzja (…) (…) (…) Inspektora (…) w (…) o nałożeniu opłaty za czynności związane z analizą dokumentacji w sprawie dotyczącej wyrażenia zgody na zlokalizowanie poniżej poziomu terenu urządzonego przy budynku wskazanych pomieszczeń podmiotu wykonującego działalność leczniczą, przeznaczoną na pobyt ludzi;

- decyzja (…) (…) (…) pozwalająca na prowadzenie robót budowlanych przy zabytku nieruchomym;

- decyzja (…) (…) (…) zatwierdzająca projekt zagospodarowania terenu i projekt architektoniczno-budowlany oraz udzielający pozwolenia na budowę (…) budynków w tym budynku administracyjno-biurowego oraz (…) budynków (…) (…) z częścią biurową z garażem podziemnym wraz z urządzeniami budowlanymi;

- dokumentacja obejmująca wniosek o wydanie zezwolenia na usunięcie drzew oraz krzewów, wniosek o określenie warunków przyłączenia na potrzeby zasilania placu budowy oraz zespołu budynków kliniki medycznej;

- zobowiązania wynikające z faktur nabycia towarów, maszyn i urządzeń oraz usług związanych z przedmiotowym projektem;

- pracownicy zatrudnieni na umowie o prace,

- środki finansowe związane z inwestycją.

W skład projektu budowy Zespołu budynków wchodzą dokumenty księgowe (m.in. faktury zakupu), a także dokumenty związane z funkcjonowaniem firmy w omawianym zakresie. Wnioskodawca prowadzi pełną księgowość.

Składniki majątkowe, zobowiązania oraz należności wyodrębnione są w księgach rachunkowych Wnioskodawcy w taki sposób, że każdy z trzech działów ma przyporządkowany majątek, a także odrębne rozliczenie kosztów i przychodów.

Obecnie Wnioskodawca oczekuje na opracowywanie Projektu technicznego/wykonawczego dla Kompleksu budynków stanowiącego ostatni etap prac projektowych.

Kompleks budynków ma dopiero powstać i planowane jest, aby budowa Kompleksu budynków została wykonana przez Spółkę.

Założeniem Wnioskodawcy jest, aby budowa Kompleksu budynków została wykonana przez Spółkę i w ten sposób prowadzona była odrębnie od dwóch pozostałych działów. Dlatego Wnioskodawca planuje transakcję, której przedmiotem będzie wniesienie na poczet kapitału zakładowego Spółki wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci zespołu składników majątkowych składających się na Dział inwestycyjny, czyli cały projekt „Kompleksu budynków” stanowiących obecnie część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Początkowo Zainteresowani planują budowę w oparciu o środki własne oraz pozyskane w ramach grupy spółek, których właścicielem jest Wnioskodawca, a kolejne etapy budowy Inwestycji mogą zostać sfinansowane częściowo ze środków bankowych.

Zatem działalność polegająca na wynajmie lub dzierżawie lokali lub całych budynków nie jest na ten moment możliwa i nie została przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania faktycznie rozpoczęta.

Zatem, (składniki majątkowe, prawa, pozwolenia oraz zobowiązania) składające się na Dział inwestycyjny, czyli cały projekt „Kompleksu budynków”, w takim stanie, w jakim będzie znajdował się na dzień dokonania aportu, nie będzie mógł być przeznaczony do realizacji działalności gospodarczej sensu stricte.

W niniejszej sprawie można uznać, że to co nabędzie Spółka przejmująca w ramach aportu to raczej zadanie inwestycyjne, polegające na kontynuacji Inwestycji w postaci projektu „Kompleksu budynków”, aby po jego zakończeniu Spółka mogła czerpać pożytki z wydzierżawiania/wynajmowania lokali lub całych budynków znajdujących się w kompleksie i uzyskiwała regularnych przychodów z czynszu lub alternatywnie sprzedaży poszczególnych części wybudowanych budynków. Jak wynika z opisu sprawy, na moment aportu projekt „Kompleksu budynków” nie zostanie zakończony, a Spółka przejmująca będzie zajmowała się kontynuacją realizacji tego projektu tj. wykona budowę ww. Kompleksu budynków.

Należy zwrócić uwagę, że centrum medyczne (klinika medyczna) jeszcze nie powstało. Docelowa działalność polegając na wynajmie lub dzierżawie budynków lub pomieszczeń nie jest na ten moment możliwa i nie została przez Wnioskodawcę faktycznie rozpoczęta.

Wnioskodawca nie dysponuje zespołem składników majątkowych niezbędnych do świadczenia usług medycznych, nie dysponuje też składnikami majątkowymi, które mogły być wydzierżawione lub wynajęte. Budowana klinika jest w fazie inwestycji, w ramach której własność nieruchomości gruntowej wraz z częścią dokumentacyjną mają zostać wniesione aportem do spółki kapitałowej. Sama faktyczna budowa ma zostać zrealizowana przez spółkę, która ostatecznie zdecyduje czy po wybudowaniu kliniki wydzierżawi/wynajmie lokale lub całe budynki znajdujące się w kompleksie i będzie uzyskiwała regularne przychody czynszowe czy alternatywnie sprzeda poszczególne części wybudowanych budynków nie później niż w okresie dwóch lat od ich wybudowania (zależne to będzie od zainteresowania na moment ukończenia poszczególnych budynków).

Nie można zatem uznać, że Dział inwestycyjny, który ma być przedmiotem aportu stanowi w pełni samodzielną część działalności gospodarczej, skoro na bazie tych składników majątku nie jest realizowana działalność zarobkowa (do momentu wniesienia aportu wszystkie należności dotyczące realizacji projektu będą finansowane ze środków własnych Wnioskodawcy oraz środków pozyskanych w ramach grupy spółek, których właścicielem jest Wnioskodawca), a kolejne etapy budowy inwestycji mogą zostać sfinansowane częściowo ze środków bankowych. Trudno wobec tego mówić o możliwości samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym zbioru składników majątku Wnioskodawcy, określanego mianem „Inwestycji”.

Jakkolwiek Wnioskodawca zamierza wnieść do spółki zbiór wszystkich składników majątkowych, które są funkcjonalnie związane z projektem budowy kliniki medycznej, to jednak nie można uznać, że elementy te są zespołem, który jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (funkcjonalnie służy prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie wynajmu/dzierżawy budynków lub pomieszczeń). Składniki te – po realizacji szeregu dalszych czynności w ramach spółki – dopiero mogą stać się elementem takiego zespołu.

W związku z powyższym należy wskazać, że wnoszony w ramach transakcji aportu do Spółki przejmującej projekt budowy Kompleksu budynków „(…)” nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji transakcja nie będzie stanowić czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest nieprawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do Państwa wątpliwości w zakresie, w jakim Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z transakcją nabycia od Wnioskodawcy należących do niego składników majątkowych, opisanych we wniosku należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust.4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy,

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że zarówno Wnioskodawca jak i Spółka są podatnikami VAT czynnymi. Po wybudowaniu Kompleksu budynków – w zależności od sytuacji rynkowej planowane jest, aby Spółka wydzierżawiała/wynajmowała lokale lub całe budynki znajdujące się w kompleksie i uzyskiwała regularne przychody czynszowe lub alternatywnie sprzedała poszczególne części wybudowanych budynków nie później niż w okresie dwóch lat od ich wybudowania (zależne to będzie od zainteresowania na moment ukończenia poszczególnych budynków). Spółka będzie zatem wykonywała czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzystające ze zwolnienia z VAT.

Ponadto jak wynika z wniosku wnoszony w ramach transakcji aportu do Spółki przejmującej projekt budowy Kompleksu budynków „(…)” nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w związku z nabyciem od Wnioskodawcy składników Działu inwestycyjnego Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury/faktur dokumentującej/dokumentujących transakcję zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Wskazujemy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych osadzonych w określonym stanie prawnym. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.111, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy zdnia11marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 iart.54§ 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.