Interpretacja 0111-KDIB3-3.4012.349.2025.3.MW

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 28 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku VAT, dotyczący ustalenia, czy:

- dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy;

- sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (przy założeniu, że Strony skutecznie złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 tej ustawy), ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT;

- po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT dokumentującej jej faktyczne dokonanie, przy założeniu, że Strony skutecznie złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 oraz art. 87 ustawy o VAT;

- planowane rozliczenie (sprzedaż) nakładów poniesionych na infrastrukturę sanitarną posadowioną w pasie drogowym drogi publicznej oraz infrastrukturę (kanalizację deszczową) posadowionych na działkach gminy w ramach Transakcji będzie stanowić świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT

- wpłynął 28 maja 2025 r. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 5 sierpnia 2025 r. (data wpływu 5 sierpnia 2025 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania: X.

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Y. Sp. z o.o.

Opis zdarzenia przyszłego

X. (Zainteresowany będący stroną postępowania, dalej: „Sprzedający”) jest spółką z siedzibą w (...), której zasadnicza działalność polega na zarządzaniu otwartymi funduszami inwestycyjnymi utworzonym na podstawie (...) prawa inwestycyjnego. Spółka działa w Polsce poprzez oddział Xx. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w Polsce. Sprzedający występuje w charakterze cywilnoprawnego właściciela nieruchomości i udziałów w spółkach celowych nabywanych na rzecz funduszy.

Y. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „Kupujący”) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z danym zawartymi w rejestrze przedsiębiorców KRS, w skład przedmiotowej działalności Kupującego jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

Sprzedający oraz Kupujący (dalej łącznie: „Strony”, „Zainteresowani” lub „Wnioskodawcy”) nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”). Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ust. 2 Ustawy o VAT.

Sprzedający oraz Kupujący planują zawrzeć umowę sprzedaży (dalej: „Umowa Sprzedaży”), na podstawie której Sprzedający przeniesie na Kupującego prawo własności zdefiniowanej poniżej Nieruchomości, jak również inne prawa i obowiązki opisane poniżej, w zamian za zapłatę przez Kupującego uzgodnionej ceny (dalej: „Transakcja”). Strony wstępnie planują zawrzeć Transakcję w (…) roku. Zawarcie Umowy Sprzedaży poprzedzi podpisanie umowy przedwstępnej oraz umowy warunkowej.

Nieruchomość

Historia nabycia Nieruchomości

Na podstawie: (i) aktu notarialnego nr Rep. A (...) dokumentującego warunkową umowę sprzedaży zawartą w dniu (...) roku oraz (ii) aktu notarialnego nr Rep. A (...) dokumentującego umowę przeniesienia własności nieruchomości w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży zawartą w dniu (...) roku oraz protokół z przyjęcia do depozytu dokumentu (dalej: „Poprzednia Umowa Sprzedaży”) Sprzedający nabył od spółki Z. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna (dalej: „Poprzedni Właściciel”) prawo własności zabudowanej nieruchomości gruntowej (dalej: „Grunt”), położonej w miejscowości (...), w powiecie (...), województwie (...), w obrębie ewidencyjnym (...), obejmującej działki gruntu oznaczone w ewidencji gruntów i budynków numerami A, B, C, D, E, F, G, H, I, J, K, dla której Sąd Rejonowy w (...), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadził (i nadal prowadzi) księgę wieczystą numer (...).

Na Gruncie posadowione były budynki (Budynek A oraz zrealizowana część Budynku B) pełniące w szczególności funkcje hal produkcyjno-magazynowych oraz budowle.

Przed nabyciem ww. nieruchomości Kupujący otrzymał indywidualną interpretację podatkową(z dnia 11 czerwca 2015 roku, sygn. IPPP3/4512-415/15-2/WH), w której Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów potwierdził opodatkowanie nabycia podatkiem VAT oraz prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości.

Poprzedni Właściciel na dzień zawarcia Poprzedniej Umowy Sprzedaży był podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy o VAT, a sprzedaż prawa własności Gruntu wraz z zabudowaniami była opodatkowana VAT według obowiązującej stawki 23% i była zgodna z otrzymanym stanowiskiem przedstawionym w ww. interpretacji indywidualnej.

Poprzedni Właściciel wystawił i doręczył Sprzedającemu stosowną fakturę VAT dokumentującą sprzedaż opisanych nieruchomości zgodnie z obowiązującymi przepisami.

W związku z transakcją wynikającą z Poprzedniej Umowy Sprzedaży, Sprzedającemu w całości przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony, wynikający z faktury dokumentującej nabycie ww. nieruchomości. Sprzedający skorzystał z tego prawa tj. wystąpił o zwrot podatku VAT w deklaracji VAT-7 za (...) r. Uprawnienie Sprzedającego do otrzymania przedmiotowych zwrotów zakończyło się skutecznym otrzymaniem zwrotu VAT przez Sprzedającego na wskazany do tego celu rachunek bankowy.

Po nabyciu ww. nieruchomości, w (…) roku Sprzedający przekazał działkę o numerze ewidencyjnym J gminie z przeznaczeniem pod drogi (w dalszej części niniejszego wniosku definicja Gruntu nie będzie zatem obejmować swym zakresem tej działki).

Opis obecnego stanu Nieruchomości i jej sytuacji prawnej

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji obejmuje:

• prawo własności Gruntu zdefiniowanego powyżej, położonego w miejscowości (...), w powiecie (...), województwie (...), w obrębie ewidencyjnym (...), obejmujące działki gruntu oznaczone w ewidencji gruntów i budynków numerami A, B, C, D, E, F, G, H, I, K, dla której Sąd Rejonowy w (...), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (...),

• prawo własności Budynków A i B zlokalizowanych na Gruncie (dalej: „Budynki”) wraz z instalacjami, systemami i innymi elementami wykorzystywanymi dla potrzeb Budynków oraz wymaganymi do ich obsługi, niestanowiącymi odrębnego przedmiotu własności od Budynków,

• prawo własności naniesień znajdujących się na Gruncie, będących własnością Sprzedającego, takich jak naniesienia stanowiące budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 j.t., dalej: „Prawo budowlane”), m.in. takich jak drogi i chodniki oraz przyłącza niestanowiące części Budynków (dalej łącznie: „Budowle ”) oraz naniesienia w postaci innych obiektów budowlanych, niestanowiących budowli w rozumieniu Prawa budowlanego, w tym w postaci obiektów małej architektury w rozumieniu Prawa budowlanego.

Grunt, Budynki, Budowle oraz inne naniesienia na Gruncie w dalszej części niniejszego wniosku zwane będą łącznie „Nieruchomością”.

Na Gruncie znajdują się także elementy infrastruktury m.in. energetycznej, ciepłowniczej, czy wodociągowej, które jeżeli stanowią własność Sprzedającego, będą przedmiotem planowanej Transakcji w części dotyczącej zbycia Nieruchomości przez Sprzedającego. Jeżeli jednak są one własnością innych podmiotów (w tym przedsiębiorstw przesyłowych), to nie będą one stanowić przedmiotu planowanej Transakcji w części dotyczącej zbycia Nieruchomości przez Sprzedającego.

W tabeli poniżej Strony przedstawiają podsumowanie naniesień, które - według ich najlepszej wiedzy na moment złożenia niniejszego wniosku - będą istniały na Gruncie na moment dokonania Transakcji. [ostateczna wersja tabeli (poniżej) została przedstawiona przez Zainteresowanych w uzupełnieniu wniosku z 5 sierpnia 2025 r. - przypis Organu].

Do Sprzedającego należy również infrastruktura sanitarna posadowiona w pasie drogowym drogi publicznej w oparciu o decyzję zezwalającą na umieszczenie jej w pasie drogowym oraz infrastruktura (kanalizacja deszczowa) posadowiona na działkach gminy - część działek nr (...) oraz (...), objętych księgą wieczystą zgodnie z treścią służebności ujawnionej w dziale księgi wieczystej. Planowane jest rozliczenie (sprzedaż) nakładów poniesionych na posadowienie ww. infrastruktury w ramach Transakcji.

Budynek A i Budynek B stanowią jedną bryłę i znajdują się pod jednym dachem.

Po nabyciu Gruntu Sprzedający rozbudowywał dwukrotnie Budynek B na podstawie umowy o zarządzenie procesem deweloperskim zawartym ze spółką Q. sp. z.o.o. Pierwszy etap rozbudowy został oddany do użytkowania dnia (…) r., a drugi etap dnia (…) r.

Zarówno w (…) r., jak i w (…) r. wartość wydatków na ulepszenia (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) przekroczyła 30% wartości początkowej Budynku B (kalkulacja zgodna z podejściem prezentowanym w wyroku NSA z 16.05.2024 r. sygn. I FSK 1646/19). Od tego czasu Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynków, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej, ani nie będzie ponosił takich wydatków przed zawarciem Transakcji.

Działalność gospodarcza Sprzedającego polega m.in. na wynajmie powierzchni komercyjnej w Budynkach. Od momentu nabycia Budynków, a następnie od momentu oddania Budynku B po jego rozbudowie powierzchnia Budynków była przedmiotem wynajmu w ramach czynności opodatkowanych VAT przez okres przekraczający 2 lata. Obecnie Budynki są w pełni wynajęte.

Wszystkie naniesienia w postaci Budowli posadowionych na Gruncie zostały oddane do użytkowania nie później niż w (…) r. Od momentu nabycia lub wybudowania Budowle pełnią zgodną z ich przeznaczeniem funkcję i co za tym idzie są zgodnie z takim przeznaczeniem wykorzystywane przez Sprzedającego dla potrzeb prowadzonej przez niego działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż 2 lata. Po nabyciu lub wzniesieniu Budowli Sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), w szczególności takich, które przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej.

Sprzedający prowadzi działalność w zakresie wynajmu powierzchni w Budynkach od (…) r.

Działalność ta jest opodatkowana VAT. Sprzedający nie wykorzystywał, nie wykorzystuje obecnie i nie będzie wykorzystywał Nieruchomości (do dnia zawarcia Transakcji) wyłącznie do celów działalności gospodarczej zwolnionej z VAT. Sprzedający jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny (i pozostanie zarejestrowany także na dzień Transakcji) oraz dokonuje zakupów towarów i usług, w odniesieniu do których odlicza podatek naliczony stosownie do art. 86 ustawy o VAT.

Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał lub regulaminów. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością gospodarczą Sprzedającego polegającą na wynajmie Nieruchomości są zewidencjowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości.

Sprzedający w celu zapewnienia obsługi Nieruchomości korzysta przede wszystkim z infrastruktury i zasobów kadrowych zewnętrznych podmiotów świadczących m.in. usługi zarządzania nieruchomością, usługi prawne, księgowo-podatkowe itp. Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej są wykonywane na podstawie umów usługowych, zawartych z innymi podmiotami.

Dodatkowo, Sprzedający wykorzystuje zaawansowane oprogramowanie komputerowe, które służy do automatyzacji obsługi ruchu samochodowego, zbierania informacji i statystyk o pojazdach i osobach, monitorowania dostępności miejsc parkingowych dla najemców, zarządzania przeglądami technicznymi, zarządzania zgłoszeniami serwisowymi/gwarancyjnymi, rejestracji zużycia mediów, archiwizacji dokumentacji oraz innych czynności związanych z obsługą Nieruchomości. To oprogramowanie (dalej: „Oprogramowanie”) umożliwia bardziej efektywne i wydajne zarządzanie nieruchomością, co przekłada się na usprawnienie obsługi oraz optymalizację codziennych operacji.

Opis planowanej Transakcji

Przedmiotem Umowy Sprzedaży będzie m.in. sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego.

Z chwilą zawarcia Umowy Sprzedaży, na podstawie art. 678 Kodeksu Cywilnego, Kupujący wstąpi w miejsce Sprzedającego we wszelkie prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umów najmu zawartych w stosunku do Nieruchomości.

Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawców, w ramach planowanej Transakcji nastąpi (w ramach ceny sprzedaży Nieruchomości):

1. przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego prawa własności nieruchomości wchodzących w skład Gruntu jak również prawa własności Budynków, Budowli oraz pozostałych naniesień/infrastruktury na Gruncie będących własnością Sprzedającego,

2. przeniesienie prawa własności wyposażenia oraz innych ruchomości związanych z Budynkami, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Sprzedającego oraz będą związane z funkcjonowaniem Nieruchomości,

3. przeniesienie w zakresie przysługujących Sprzedającemu autorskich i pokrewnych praw majątkowych do utworów związanych z Nieruchomością (w szczególności do projektów wykorzystanych do budowy Budynków, Budowli), w zakresie pól eksploatacji wskazanych w umowach na podstawie których te prawa nabył Sprzedający oraz praw zależnych,

4. przeniesienie praw i obowiązków wynikających z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu (w tym w formie gwarancji oraz oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji) oraz kaucji/depozytów zdeponowanych przez najemców wraz z zobowiązaniem do zwrotu lub rozliczenia kaucji/depozytów zgodnie z umowami najmu,

5. przeniesienie istniejących na moment Transakcji praw z tytułu gwarancji budowlanych oraz gwarancji udzielonych na prace projektowe związane z Nieruchomością, wraz przelewem depozytów pieniężnych zabezpieczających zobowiązania wykonawców na okres obowiązywania danej gwarancji oraz zobowiązaniem do zwrotu lub rozliczenia depozytów zgodnie z umowami o wykonanie robót budowlanych (o ile takie depozyty będą ustanowione na moment Transakcji),

6. wydanie w zakresie uzgodnionym przez Strony dokumentacji związanej z Nieruchomością, w szczególności prawnej, technicznej i projektowej, w tym materiałów Due Diligence, decyzji administracyjnych, kopii korespondencji z podmiotami publicznymi, projektów architektonicznych i wykonawczych, instrukcji obsługi urządzeń i maszyn, instrukcji BHP i systemu przeciwpożarowego, dzienników budowy, dokumentacji projektowej, dokumentów związanych z utrzymaniem Nieruchomości, dokumentacji powykonawczej oraz dokumentacji związanej z aktualnymi na dzień Transakcji najmami powierzchni w Budynkach (w tym umów najmu);

7. przeniesienie praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z umów z dostawcami mediów dotyczących obsługi Nieruchomości, z wyłączeniem elementów wskazanych poniżej.

Dodatkowo, jak wskazano powyżej, z mocy prawa nastąpi przeniesienie praw i obowiązków związanych z umowami najmu dotyczącymi Nieruchomości.

W ramach planowanej Transakcji Strony dopuszczają przeniesienie decyzji administracyjnych (wybranych przez Strony, które odpowiednio podlegają przeniesieniu) dotyczących Nieruchomości, w tym w szczególności (i) decyzji zezwalających na lokalizację przyłączy mediów obsługujących Nieruchomość w pasie drogi publicznej oraz (ii) odpowiadających im decyzji o zajęciu pasa drogi publicznej, a także (iii) pozwoleń wodnoprawnych zezwalających na korzystanie z wód w ramach usług wodnych.

W odniesieniu do toczących się obecnie postępowań mających na celu wydanie nowych decyzji administracyjnych, w ramach Transakcji Strony zobowiążą się do współpracy w celu przeniesienia tych decyzji po ich wydaniu.

Strony nie wykluczają także nabycia przez Kupującego wszelkich praw i obowiązków Sprzedającego związanych z Oprogramowaniem, obejmującego w szczególności przekazanie licencji na rzecz Kupującego lub zawarcia przez Kupującego bezpośrednio umów z licencjodawcą odnośnie do korzystania z Oprogramowania. W ramach Transakcji Sprzedający zapewni przekazanie Kupującemu danych i informacji zebranych dzięki Oprogramowaniu. Jednocześnie na moment składania niniejszego wniosku Strony nie mogą definitywnie potwierdzić, czy nabycie praw i obowiązków z umów dotyczących Oprogramowania ostatecznie nastąpi.

Wymienione powyżej składniki majątku, w tym prawa i obowiązki związane z Nieruchomością, będą dalej łącznie zwane: „Przenoszonymi Elementami”.

Strony planują wypowiedzenie przez Sprzedającego, w miarę możliwości w dniu przeprowadzenia Transakcji lub w okolicach tej daty, zawartych przez niego umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości (np. umów serwisowych).

Intencją Stron jest zawarcie przez Kupującego tego rodzaju umów po przeprowadzeniu Transakcji, we własnym zakresie i na własnych warunkach. Nie można jednak wykluczyć, że część z takich umów zawarta zostanie z tymi samymi dostawcami. W takim przypadku, zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki umów mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Sprzedającego, względnie mogą być takie same, jeśli uznane zostaną przez Kupującego za korzystne lub też takie warunki zostaną narzucone przez dostawców. Nie można jednak wykluczyć, że część umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości zostanie przeniesiona na Kupującego w ramach Transakcji. Strony skoordynują swoje działania i będą współpracować w dobrej wierze, aby zapewnić, że nie wystąpi przerwa w dostawach usług i mediów do Nieruchomości po dokonaniu Transakcji. Do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego, Sprzedający będzie kontynuował przedmiotowe umowy, a Kupujący będzie zwracał Sprzedającemu koszty (bez żadnych dopłat czy marży) usług dostarczanych na rzecz Nieruchomości.

Sprzedający nie będzie przenosił na Kupującego w ramach Transakcji:

1. praw i obowiązków wynikających z umów o zarządzanie Nieruchomością czy jakichkolwiek innych umów o zarządzanie,

2. praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie umów serwisowych dotyczących Nieruchomości,

3. praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającego, w tym w szczególności z umów świadczenia usług księgowych, prawnych i podatkowych,

4. swojej nazwy ani innych oznaczeń indywidualizujących działalność,

5. praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Sprzedającego,

3. środków pieniężnych (za wyjątkiem depozytów),

4. ksiąg rachunkowych Sprzedającego i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych), związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej,

6. zobowiązań bilansowych i pozabilansowych, w tym zobowiązań handlowych,

7. wartości niematerialnych i prawnych składających się na wartość firmy, takich jak: know- how, reputacja firmy, kontakty itp.,

8. źródeł finansowania działalności,

9. pracowników czy zakładu pracy Sprzedającego (Sprzedający nie zatrudnia pracowników). Kupujący zamierza zawrzeć we własnym zakresie umowę o sfinansowanie części bądź całości ceny nabycia Nieruchomości. Pozostała część zostanie sfinansowana ze środków własnych Kupującego. W związku z tym, że Sprzedający oraz Kupujący na dzień Transakcji posiadać będą status podatników VAT oraz prowadzić działalność gospodarczą opodatkowaną VAT, a Transakcja będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej każdej ze stron, intencją Stron jest, aby Transakcja została udokumentowana stosowną fakturą z VAT.

Sprzedający oraz Kupujący przed dniem nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji złożą we właściwym dla Kupującego Urzędzie Skarbowym lub zawrą w Umowie Sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego wspólne zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz ust. 11 ustawy o VAT tj. wybiorą opodatkowanie VAT dostawy całości Nieruchomości w stosunku do tych elementów Transakcji, które mogłyby ewentualnie podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Celem Zainteresowanych jest bowiem opodatkowanie Transakcji VAT w całości.

Kupujący będzie ponosił wszelkie koszty utrzymania Nieruchomości od dnia Transakcji. Jeśli z przyczyn technicznych część takich kosztów poniesie Sprzedający, zostaną one rozliczone między Stronami.

W Umowie Sprzedaży Zainteresowani udzielą sobie standardowych zapewnień. Zapewnienia te mogą dotyczyć w szczególności umocowania Zainteresowanych do zawarcia umowy, tytułu prawnego do Nieruchomości i pozostałych aktywów przenoszonych na podstawie umowy, długów i zobowiązań, kwestii podatkowych, umów najmu, pozwoleń administracyjnych, postępowań sądowych, własności intelektualnej, kwestii środowiskowych, zgodności ze stanem prawnym i faktycznym i kompletności materiałów due diligence (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).

Przed Transakcją mogą zostać uzyskane, m.in. na podstawie art. 306e lub art. 306g Ordynacji podatkowej, zaświadczenia dotyczące ewentualnych zaległości podatkowych Sprzedającego lub w zakresie innych opłat publicznoprawnych, lub też zaświadczenia dotyczące ewentualnych postępowań podatkowych, których Sprzedający jest stroną (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).

Kupujący po nabyciu Nieruchomości zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych znajdujących się w Budynkach. Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Kupującego przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Podjęcie działalności gospodarczej przez Kupującego po Transakcji i dalsza działalność Sprzedającego

Po nabyciu Nieruchomości Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni znajdujących się w Budynkach na cele komercyjne. Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Kupującego przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

W celu wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Kupujący – w oparciu o własne zasoby lub na podstawie umów z podmiotami zewnętrznymi - zapewni: (1) zarządzanie Nieruchomością, (2) dostawę mediów oraz świadczenie innych usług niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości, (3) zabezpieczenie obsługi kwestii podatkowych, prawnych i księgowych dotyczących obsługi Nieruchomości.

Podjęcie przez Kupującego kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem w strukturze Kupującego, tj. wynajmem powierzchni na cele komercyjne.

Zważywszy, że Sprzedający prowadzi obecnie działalność w formie oddziału i posiada szereg innych nieruchomości na terenie Polski, po Transakcji oddział będzie kontynuował działalność opodatkowaną podatkiem VAT i nie dojdzie do jego likwidacji.

W uzupełnieniu wniosku, wskazali Państwo w odpowiedzi na zadane pytania:

1) Czy budynki A i B oraz Budowle wymienione w przedstawionej tabeli, stanowią Budynki, Budowle lub ich części w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane?

Odpowiedź Spółki: Budynki A i B stanowią budynki w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane.

2) Czy naniesienia w postaci innych obiektów budowlanych niestanowiących budowli w rozumieniu Prawa budowlanego, w tym w postaci obiektów małej architektury w rozumieniu Prawa budowlanego, stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy Prawo budowalne, zapewniające możliwość użytkowania Budynków i/lub Budowli posadowionych na działkach zgodnie z ich przeznaczeniem?

Odpowiedź Spółki: Spółka pragnie wyjaśnić, że w tabeli umieszczonej we Wniosku zostały przedstawione wszystkie naniesienia znajdujące się na Nieruchomości (Budowle). Obiekty te zostały sklasyfikowane na gruncie przepisów prawa budowlanego powyżej w odpowiedzi na pyt. 1) w zaktualizowanej tabeli jako budowle lub urządzenia budowlane. Według najlepszej wiedzy Spółki na Nieruchomości brak jest innych niż przedstawione w przedmiotowej tabeli obiektów budowlanych niestanowiących budowli w rozumieniu Prawa budowlanego, w tym w postaci obiektów małej architektury w rozumieniu Prawa budowlanego.

3) Czy elementy infrastruktury m.in. energetycznej, ciepłowniczej i wodociągowej, będące przedmiotem planowanej Transakcji, stanowią Budynki, Budowle lub ich części w rozumieniu Prawa budowlanego, a jeśli nie, to czy stanowią urządzenia budowlane zgodnie z ustawą Prawo budowlane, funkcjonalnie związane z Budynkami lub Budowlami znajdującymi się na Nieruchomości?

Odpowiedź Spółki: Informacje dotyczące klasyfikacji na gruncie Prawa Budowlanego (jako budowle lub urządzenia budowlane) poszczególnych elementów infrastruktury m.in. energetycznej, ciepłowniczej i wodociągowej, będące przedmiotem planowanej Transakcji, zostały zawarte w zaktualizowanej tabeli przedstawionej w odpowiedzi na pyt. 1) powyżej. Według najlepszej wiedzy Spółki na Nieruchomości brak jest innych niż przedstawione w przedmiotowej tabeli elementy infrastruktury m.in. energetycznej, ciepłowniczej i wodociągowej, będące przedmiotem planowanej Transakcji.

4) Jeśli elementy infrastruktury m.in. energetycznej, ciepłowniczej i wodociągowej, będące przedmiotem planowanej Transakcji, stanowią Budynki, Budowle lub ich części, w rozumieniu Prawa budowlanego, wskazanie:

- Czy przy ich nabyciu lub wybudowaniu przysługiwało Sprzedającemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Odpowiedź Spółki: Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich elementów infrastruktury m.in. energetycznej, ciepłowniczej i wodociągowej, będących przedmiotem planowanej Transakcji i przedstawionych w zaktualizowanej tabeli przedstawionej w odpowiedzi na pyt. 1) powyżej.

- Czy od momentu pierwszego zasiedlenia ww. elementów infrastruktury do dnia transakcji minie okres dłuższy niż dwa lata?

Odpowiedź Spółki: Od momentu pierwszego zasiedlenia ww. elementów infrastruktury minie okres dłuższy niż dwa lata.

- Czy w odniesieniu do ww. elementów infrastruktury zostały poniesione/będą poniesione, do dnia zbycia wydatki na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej?

Odpowiedź Spółki: Spółka nie ponosiła i nie będzie ponosiła, do dnia zbycia wydatków na ulepszenia ww. elementów infrastruktury, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.

- Jeżeli poniesione zostały lub zostaną (do dnia sprzedaży) wydatki na ich ulepszenie w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej, proszę wskazać kiedy nastąpi pierwsze zasiedlenie (rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne) ww. elementów infrastruktury po ich ulepszeniu?

Odpowiedź Spółki: Nie dotyczy. Spółka nie ponosiła i nie będzie ponosiła, do dnia zbycia wydatków na ulepszenia ww. elementów infrastruktury, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.

- Czy Sprzedający miał/będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym?

Odpowiedź Spółki: Nie dotyczy. Sprzedający nie ponosił i nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie ww. elementów infrastruktury.

5) Jeśli elementy infrastruktury m.in. energetycznej, ciepłowniczej i wodociągowej, będące przedmiotem planowanej Transakcji, stanowią urządzenia budowlane, zgodnie z ustawą Prawo budowlane, funkcjonalnie związane z Budynkami lub Budowlami znajdującymi się na Nieruchomości proszę wskazać:

• z którym Budynkiem/Budowlą są funkcjonalnie związane oraz

• na której/których działce/działkach się znajdują (proszę podać numer/numery działki/działek)

Odpowiedź Spółki: Informacje dotyczące funkcjonalnego związania elementów infrastruktury z Budynkami oraz ich umiejscowienia na działkach zostały zawarte w tabeli przekazanej w odpowiedzi na pytanie pierwsze.

6) Czy zbywane Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będą na moment sprzedaży wyodrębnione u Sprzedającego na płaszczyźnie finansowej, tzn. czy na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie nie tylko przychodów i kosztów, ale również należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe będzie określenie wyniku finansowego?

Odpowiedź Spółki: W ocenie Spółki zbywane Nieruchomości w ramach planowanej transakcji nie będą na moment sprzedaży wyodrębnione u Sprzedającego na płaszczyźnie finansowej.

Przyjmuje się, że przez odrębność finansową należy rozumieć sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej ewidencji zdarzeń gospodarczych, która umożliwia rozdzielenie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań ZCP od przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań całego przedsiębiorstwa (por. wyrok NSA z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11, czy wyrok NSA z dnia 27 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1896/11).

W przedmiotowej sprawie główny element majątku Sprzedawcy stanowią Nieruchomości i możliwe jest przypisanie im większości ponoszonych przez Sprzedawcę kosztów i przychodów, niemniej w ocenie Spółki wyodrębnienie finansowe ZCP nie może mieć wymiaru czysto hipotetycznego, lecz musi rzeczywiście występować.

Oznacza to, że dla stwierdzenia wyodrębnienia finansowego danego zespołu składników majątkowych od pozostałej części majątku danego podmiotu, jego rachunkowość musi być prowadzona w takim układzie i w taki sposób, aby identyfikacja przychodów i kosztów, należności i zobowiązań związanych z takim zespołem składników majątkowych traktowanym jako pewna odrębna całość była możliwa bez wykonywania dodatkowej pracy analitycznej polegającej na odrębnej analizie zapisów księgowych związanych z poszczególnymi składnikami wchodzącymi w jego skład i ich sumowaniu.

Zapewnienie takiej możliwości może nastąpić w różny sposób, w szczególności poprzez odpowiednie ustrukturyzowanie planu kont. Niemniej jednak, aby mówić o wyodrębnieniu finansowym ZCP, konieczne jest, aby możliwość taka istniała faktycznie, a nie jedynie teoretycznie. W tym miejscu należy podkreślić, że Spółka nie prowadzi odrębnego planu kont dla Nieruchomości.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym o braku wyodrębnienia finansowego świadczy fakt, że w odniesieniu do składników majątku wchodzących w skład Nieruchomości, Zbywca nie prowadzi odrębnych ksiąg rachunkowych, czy nie sporządza odrębnego sprawozdania finansowego. W indywidualnych interpretacjach podatkowych podkreśla się, że jest to kluczowy aspekt przy ocenie wyodrębnienia finansowego. Przykładowo, w interpretacji z 8 maja 2025 roku, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.182.2025.2.AB Dyrektor KIS zgodził się z wnioskodawcą, iż „przedmiot Transakcji nie posiada i na dzień przeprowadzenia Transakcji nie będzie posiadał samodzielności finansowej pozwalającej na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym. Dla Nieruchomości oraz zespołu składników majątku stanowiącego przedmiot Transakcji nie są prowadzone oddzielne księgi rachunkowe ani nie jest sporządzane odrębne sprawozdanie finansowe, w związku z czym na podstawie prowadzonej przez Zbywcę ewidencji księgowej nie dochodzi do przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Nieruchomości przez co nie określa się wyniku finansowego dla zespołu składników majątku objętych Transakcją. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiot Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej i finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych wraz z zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze”.

W systemie księgowym możliwość identyfikacji przychodów i kosztów istnieje wyłącznie za pomocą tzw. znaczników przypisanych do posiadanych przez Spółkę poszczególnych nieruchomości. Taki sposób ewidencji pozwala Spółce podejmować odpowiednie decyzje związane z zarządzaniem nieruchomościami i oceniać rentowność danego projektu inwestycyjnego. Możliwość takiej ręcznej alokacji kosztów/przychodów do Nieruchomości nie powoduje zdaniem Spółki, iż Nieruchomość jest wyodrębniona finansowo.

Należy również podkreślić, że Spółka nie posiada osobnych rachunków bankowych dla Nieruchomości, a jednocześnie żadne rachunki bankowe nie będą przenoszone na Kupującego w ramach transakcji.

Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kupujący nie przejmie od Sprzedającego:

- praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Sprzedającego,

- środków pieniężnych (za wyjątkiem depozytów uzyskanych od osób trzecich (najemców) stanowiących środki podlegające zwrotowi po zakończeniu stosunku umownego),

- ksiąg rachunkowych Sprzedającego i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych), związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej, poza dokumentacją związaną z Nieruchomością, opisaną szczegółowo we wniosku o wydanie interpretacji,

- zobowiązań bilansowych i pozabilansowych, w tym zobowiązań handlowych,

- należności i zobowiązań bilansowych i pozabilansowych Sprzedającego.

Podsumowując, zdaniem Spółki, w przedmiotowej sprawie nie dochodzi do wyodrębnienia finansowego w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, co znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w interpretacjach indywidualnych.

7) Czy przedmiot sprzedaży w momencie sprzedaży będzie posiadał potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze i Nabywca będzie miał faktyczną możliwość nieprzerwanego kontynuowania działalności prowadzonej przez Spółkę w zakresie prowadzonym aktualnie przy pomocy Nieruchomości?

Odpowiedź Spółki: Zdaniem Spółki przedmiot sprzedaży nie będzie posiadał potencjalnej zdolności do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze i Kupujący nie będzie miał faktycznej możliwości nieprzerwanego kontynuowania działalności prowadzonej przez Spółkę w zakresie prowadzonym aktualnie przy pomocy Nieruchomości.

Intencją stron Transakcji jest bowiem samodzielne zawarcie przez Kupującego umów wymaganych do prawidłowej eksploatacji Nieruchomości, takich jak umów o zarządzanie Nieruchomością, umów administracyjnych, umów o techniczny dozór nad Nieruchomością, umów serwisowych a także mających na celu zapewnienie obsługę prawną, podatkową i księgową - jak wskazano we wniosku te umowy nie będą przenoszone na Kupującego . Dopiero samodzielne i odrębne zawarcie ww. umów sprawi, iż Kupujący będzie mógł kontynuować działalność w zakresie wynajmu powierzchni na cele komercyjne.

O ile strony Transakcji dopuszczają możliwość skoordynowania swoich działań by przejściowo, do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego, Sprzedający kontynuował niektóre z umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości, aby zapewnić, ze nie wystąpi przerwa w dostawach usług do Nieruchomości po dokonaniu transakcji (Kupujący będzie w takim przypadku zwracał Sprzedającemu koszty, bez żadnych dopłat czy marży), będzie to jednak sytuacja przejściowa, motywowana koniecznością zapewnienia najemcom możliwości prowadzenia działalności w nieprzerwany sposób. Powyższe nie oznacza jednak, iż przedmiot sprzedaży będzie posiadał zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo, bowiem nie dokona się przeniesienie ww. umów wymaganych do prawidłowej eksploatacji Nieruchomości, a sam fakt zapewnienia mediów dla nieruchomości komercyjnej jest konieczny do jej wykorzystania niezależnie od przeznaczenia.

Jak podkreślono we wniosku, nie dojdzie do przeniesienia kluczowych elementów dla uznania, że przenoszone składniki będą stanowiły niezależne przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część. Kupujący nie będzie również miał możliwości nieprzerwanego kontynuowania działalności prowadzonej przez Spółkę. Aby tak się stało, Sprzedający musiałby przenieść na Kupującego wszystkie wyżej wymienione umowy, co nie będzie miało miejsca.

8) Czy dla kontynuowania działalności gospodarczej będących przedmiotem sprzedaży Nieruchomości będzie konieczne angażowanie przez Kupującego innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji bądź wykonanie innych działań faktycznych lub prawnych?

Odpowiedź Spółki: Kupujący w celu kontynuowania działalności gospodarczej w oparciu o Nieruchomości, które będą nabywane w ramach transakcji, będzie musiał zawrzeć szereg nowych umów pozwalających na kontynuację działalności w zakresie wynajmu nabywanej Nieruchomości, jak umowa finansowania, umowy z wykonawcami, takie jak umowy o zarządzanie Nieruchomościami, umowy serwisowe, umowy na dostawę mediów, umowy o techniczny dozór nad Nieruchomością czy umowy związane z prowadzeniem bieżącej działalności, przykładowo umowy świadczenia usług księgowych, prawnych i podatkowych. W przypadku realizacji ewentualnych prac remontowych lub modernizacyjnych po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie musiał również pozyskać środki finansowe na ich przeprowadzenie oraz zawrzeć umowy z tym związane.

9) Czy Kupujący będzie wykorzystywał po transakcji Nieruchomości do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT?

Odpowiedź Spółki: Po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie wykorzystywał Nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1) Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy?

2) Czy sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (przy założeniu, że Strony skutecznie złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 tej ustawy), ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?

3) Czy po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT dokumentującej jej faktyczne dokonanie, przy założeniu, że Strony skutecznie złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 oraz art. 87 ustawy o VAT?

4) Czy planowane rozliczenie (sprzedaż) nakładów poniesionych na infrastrukturę sanitarną posadowioną w pasie drogowym drogi publicznej oraz infrastrukturę (kanalizację deszczową) posadowionych na działkach gminy w ramach Transakcji będzie stanowić świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Stanowisko Zainteresowanych przyporządkowane do pytania (poszczególnych pytań) przedstawionych we wniosku

1) Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania z VAT, ponieważ:

a) planowana Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju (Polski) w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,

b) planowana Transakcja nie będzie stanowiła czynności wyłączonej z VAT, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, tj. składniki majątku przenoszone na Kupującego w ramach Transakcji nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na gruncie ustawy o VAT.

2) Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie zwolniona z VAT, ponieważ:

a) nie znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT (z uwagi na to, że Nieruchomość nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej z VAT);

b) mimo, że znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania w stosunku do dostawy Nieruchomości o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (z uwagi na to, że dostawa Nieruchomości nie nastąpi w ramach jej pierwszego zasiedlenia, przed jej pierwszym zasiedleniem, ani przed upływem 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia) to Kupujący oraz Sprzedający zrezygnują z tego zwolnienia z VAT składając oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT;

c) nie znajdzie zastosowania obligatoryjne zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT (z uwagi na to, że dostawa Nieruchomości będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, o którym mowa powyżej).

3) Po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT dokumentującej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 oraz art. 87 ustawy o VAT (przy założeniu, że Strony skutecznie złożą oświadczenie o którym mowa w art. 43 ust. 10 tej ustawy), ponieważ nabywana Nieruchomość będzie służyła działalności opodatkowanej VAT Kupującego.

4) Planowane rozliczenie (sprzedaż) nakładów poniesionych na infrastrukturę sanitarną posadowioną w pasie drogowym drogi publicznej oraz infrastrukturę (kanalizację deszczową) posadowioną na działkach gminy w ramach Transakcji będzie stanowić świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Ad 1)

Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy planowana Transakcja będzie w ogóle podlegać VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów na terytorium Polski, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz, czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania. W szczególności niezbędne jest ustalenie, czy przedmiotem planowanej Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ani zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP). Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub ZCP nie podlega opodatkowaniu VAT. Wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP oznacza, że sprzedawca dokonujący takiego zbycia nie nalicza podatku należnego, ani nie dokumentuje transakcji fakturą.

Dopiero w przypadku uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia MF”).

Zdaniem Zainteresowanych, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz ZCP - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT bądź PCC, a związane z tym obciążenie podatkowe w postaci PCC lub kosztu finansowania VAT przed otrzymaniem jego zwrotu będzie miało istotny wpływ na stopień rentowności planowanej Transakcji.

Stąd - organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, ZCP, czy też poszczególnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa ani ZCP).

Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych - m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 4 listopada 2010 r. (sygn. II FSK 1019/09), w wyroku NSA z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. I FSK 1216/09), w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. I FSK 1239/07), w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. I SA/Kr 1691/11), w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. I SA/Bd 197/09) oraz w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. I SA/Gl 1044/08).

Zdaniem Zainteresowanych planowana Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT(tj. jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub ZCP), za czym przemawiają przytoczone poniżej argumenty oparte na wykładni ustawy o VAT, interpretacjach indywidualnych, orzecznictwie sądów administracyjnych oraz Objaśnieniach MF.

Definicja ustawowa

Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej przedsiębiorstwa. W interpretacjach organów podatkowych (por. np. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, dalej: „Dyrektor KIS” z dnia 2 sierpnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.302.2024.3.KO, z dnia 13 sierpnia 2024 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.381.2024.4.MG, z dnia 15 listopada 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.770.2024.1.KW, z dnia 19 listopada 2024 r., sygn. 112-KDIL1-3.4012.551.2024.2.AKR, z dnia 21 listopada 2024 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.559.2024.2.KK, z dnia 30 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.646.2018.1.KM, z dnia 20 lutego 2019 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.18.2019.2.AM, czy interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej, dalej: „DIS”, w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/Kr,) oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. np. wyroki NSA z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06 oraz z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1662/10, wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 września 2017 r., sygn. III SA/Wa 2260/16, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 15 listopada 2017 r., sygn. I SA/Gd 1225/17 oraz wyrok WSA w Kielcach z dnia 14 marca 2019 r., sygn. I SA/Ke 4810) prezentowany jest pogląd, że pojęcie „przedsiębiorstwa” powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

W myśl regulacji zawartej w powołanym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwę przedsiębiorstwa);

- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów; oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

- koncesje, licencje i zezwolenia;

- patenty i inne prawa własności przemysłowej;

- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

- tajemnice przedsiębiorstwa;

- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie do dyspozycji art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji, przeniesienie przedsiębiorstwa ma miejsce co do zasady wtedy, gdy wszystkie elementy wymienione w art. 55¹ Kodeksu cywilnego (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym razie, jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną przeniesione na nabywcę, czynności takiej nie należy postrzegać jako przeniesienia przedsiębiorstwa.

Należy zaznaczyć, że za przeniesienie przedsiębiorstwa nie można uznać przeniesienia samej Nieruchomości wraz ze ściśle związanymi z nią składnikami materialnymi i niematerialnymi stanowiącymi przedmiot Transakcji. Przedmiotem transakcji zbycia przedsiębiorstwa wyłączonej z opodatkowania VAT powinien być połączony funkcjonalnie zespół składników majątkowych, a nie tylko konkretnie wskazane składniki wchodzące w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przeniesienie przedsiębiorstwa polega bowiem na przeniesieniu w pełni funkcjonalnej i samodzielnej jednostki organizacyjnej, która posiada zdolność do realizowania określonych celów i zadań gospodarczych.

Przedmiot Transakcji

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy, nie można uznać, że przedmiot planowanej Transakcji wyczerpuje przytoczoną powyżej definicję przedsiębiorstwa.

Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników składających się na przedsiębiorstwo w myśl art. 55¹ Kodeksu cywilnego i w ocenie Stron przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Dewelopera (także w rozumieniu funkcjonalnym).

Przedmiotem Transakcji będzie jedynie sprzedaż prawa własności Gruntu, Budynków oraz innych naniesień (w tym Budowli), elementów wyposażenia i ruchomości związanych z Nieruchomością (niestanowiących ich części składowych), dokumentacji prawnej, projektowej i technicznej oraz innej dokumentacji niezbędnej do korzystania z Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem, niektórych praw i obowiązków ściśle związanych z Nieruchomością (np. praw autorskich do projektu budowlanego, gwarancji itp. - tj. elementów szczegółowo opisanych w opisie zdarzenia przyszłego.

Tym samym, przedmiotowej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników wchodzących w zakres aprobowanej przez orzecznictwo definicji przedsiębiorstwa, obejmujących w szczególności:

- nazwę przedsiębiorstwa Sprzedającego;

- tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego oraz know-how;

- należności i zobowiązania bilansowe i pozabilansowe Sprzedającego;

- prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami);

- księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne), związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej;

- pracowników Sprzedającego;

- środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych (za wyjątkiem depozytów);

- prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającego, w tym w szczególności umowy świadczenia usług księgowych i podatkowych;

- umowy związane z finansowaniem działalności Sprzedającego.

W tym miejscu należy wskazać na liczne orzecznictwo oraz stanowiska organów interpretacyjnych, które potwierdzają prawidłowość wyżej przedstawionej argumentacji, sprowadzającej się do stwierdzenia, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu VAT zbycie przedsiębiorstwa:

- interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 24 listopada 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.437.2024.3.AR;

- interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 14 listopada 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.401.2024.3.MW;

- interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 6 sierpnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.301.2024.4.KO;

- interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 25 marca 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.72.2024.1.AKA;

- interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 13 października 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.362.2023.2.DS;

- interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 8 września 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.385.2023.2.MJ;

- Wyrok WSA z dnia 26 listopada 2019 r., sygn. I SA/Rz 730/19 - „Sprzedaż pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości nie może być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wy najmu nieruchomości - wciąż jest to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”;

- Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 16 października 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.506.2018.3.WH;

- Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 27 września 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.440.2018.3.WH;

- Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 28 czerwca 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.304.2018.2.KT.

Z racji tego, iż w zakres przedmiotu planowanej Transakcji nie wejdą elementy konstytutywne przedsiębiorstwa, w ocenie Stron, przedmiot Transakcji nie będzie stanowił zasobu/zespołu składników pozwalających na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, będącej całością pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

ZCP - definicja

Pojęcie ZCP - w odróżnieniu od terminu „przedsiębiorstwo" - zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, a konkretnie w art. 2 pkt 27e tej ustawy.

Jak wynika z powołanego przepisu, przez ZCP rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie zaś z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (por. m.in. interpretację indywidualną Dyrektora KIS z dnia 15 listopada 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.770.2024.1.KW, z dnia 13 września 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.530.2024.2.AWY, z dnia 2 sierpnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.220.2024.3.AW, z dnia 30 lipca 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.451.2024.2.MŻ, z dnia 12 kwietnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.63.2024.3.DK, z dnia 15 lutego 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.675.2023.3.AWY, z dnia 16 listopada 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.558.2023.2.MM, z dnia 10 lutego 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.874.2022.1.MN, z dnia 22 grudnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.581.2022.3.DP, z dnia 15 lutego 2019 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.668.2018.3.JK, z dnia 29 marca 2018 r.), z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za ZCP, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (są wyodrębnione funkcjonalnie),

- zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Powyższe oznacza, że ZCP nie jest prostą sumą poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa sprzedającego.

Odrębność organizacyjna przedmiotu Transakcji

Zdaniem Zainteresowanych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można przede wszystkim mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. (co potwierdzone jest praktyką organów podatkowych, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 19 listopada 2024 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.551.2024.2.AKR, z dnia 15 listopada 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.770.2024.1.KW, z dnia 5 listopada 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.432.2024.3.AR, z dnia 23 lutego 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.718. 2023.4.AR, z dnia 31 października 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.682.2019.1.SR, z dnia 21 marca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.16.2019.1.MAZ, czy też z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.746.2018.2.MK).

Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zdaniem Zainteresowanych, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przy pomocy tego zespołu, bądź związanych wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

Jakkolwiek Nieruchomość nie stanowi całego majątku Sprzedającego, w omawianym zdarzeniu przyszłym w praktyce nie występują żadne ze wskazanych powyżej przesłanek mogących przemówić za organizacyjną odrębnością zespołu składników majątkowych i niemajątkowych w strukturze organizacyjnej Sprzedającego.

Przedmiot Transakcji, w tym przede wszystkim zbywana w jej ramach Nieruchomość nie jest, nie była i nie zostanie formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Sprzedającego. Nie będzie stanowić odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji.

Odrębność finansowa przedmiotu Transakcji

Odrębność finansową, zdaniem Stron, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.

Sprzedający nie prowadził, nie prowadzi obecnie i nie będzie prowadził osobnych ksiąg w stosunku do Nieruchomości.

W opisanym zdarzeniu przyszłym nie będziemy mieli zatem do czynienia z odrębnością finansową przedmiotu planowanej Transakcji.

Samodzielność i odrębność funkcjonalna przedmiotu Transakcji

Samodzielność i odrębność funkcjonalna ZCP zdaniem Stron oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych - na przykład w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 21 listopada 2024 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.559.2024.2.KK, z dnia 15 listopada 2024 r, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.770.2024.1.KW, z dnia 5 listopada 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.353. 2024.4.JSU, z dnia 29 października 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.394.2024.2.JSU, z dnia 8 kwietnia 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.18.2024.1.MK oraz interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS z dnia 16 sierpnia 2017 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.400.2017.1.KK., z dnia 14 września 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.442.2017.1.KOM, oraz z dnia 27 lutego 2019 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.13.2019.2.JO.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo NSA w wyroku z dnia 20 marca 2012 r. sygn. I FSK 815/11 stwierdził, że: „interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniu VAT podlega działalność gospodarcza, to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny, tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania ustawy o VAT dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu/oddziału”.

Innymi słowy, aby część przedsiębiorstwa mogła zostać uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe, materialne i niematerialne, wchodzące w skład ZCP, muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zdaniem Zainteresowanych, fakt, że przedmiotem Transakcji mają być prawa własności nieruchomości wchodzących w skład Gruntu, jak również prawa własności Budynków, Budowli, pozostałych naniesień/infrastruktury na Gruncie, elementów wyposażenia oraz innych ruchomości związanych z Budynkami, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Sprzedającego oraz będą związane z funkcjonowaniem Nieruchomości, dokumentacja prawna, projektowa i techniczna oraz inna dokumentacja niezbędnej do korzystania z Nieruchomości zgodnie z ich przeznaczeniem, umowy najmu i ich zabezpieczenia, a także niektóre prawa i obowiązki ściśle związane z Nieruchomością (np. prawa autorskie do projektu budowlanego) itp. (elementy szczegółowo opisane w opisie zdarzenia przyszłego), pozbawia przedmiot Transakcji zdolności do samodzielnej realizacji jakichkolwiek zadań gospodarczych.

Dopiero w gestii Kupującego będzie leżało takie jego zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mógł być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Kupujący będzie musiał w szczególności zawrzeć szereg innego rodzaju umów wymaganych do prawidłowej eksploatacji nieruchomości, takich jak np. umów o komercyjne zarządzanie Nieruchomością, umów o administracyjny i techniczny dozór nad Nieruchomością, umów serwisowych, a także mających na celu zapewnienie obsługi księgowej i prawnej etc.

Ponadto podkreślenia wymaga, że w skład zbywanej masy majątkowej nie wchodzi szereg zobowiązań Sprzedającego (z wyjątkiem ograniczonych obowiązków dotyczących w szczególności ściśle związanych z Nieruchomością zabezpieczeń dotyczących prawidłowego wykonania umów najmu, jak również z umów dotyczących bezpośrednio Nieruchomości- jeśli takie będą istniały na moment zawarcia Transakcji).

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Potwierdzają to również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. ILPP1/443-173/11-3/AK wskazano, że: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do zamiany przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie”.

Tym samym, składniki majątku zbywane przez Sprzedającego w ramach Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę powyższe, jako że przedmiot Transakcji nie będzie posiadał zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, nie zostanie spełniona przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP.

Objaśnienia MF

Powyższe wnioski wpisują się też w pełni w konkluzje wynikające z Objaśnień MF.

Zgodnie z Objaśnieniami MF: „[...] co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”, a jedynie „w wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Jak wynika z Objaśnień MF, typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku daną transakcję należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

• przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

• nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Zgodnie z Objaśnieniami MF, w celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy przede wszystkim ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT [takich jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom] na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

• prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

• umowy o zarządzanie nieruchomością;

• umowy zarządzania aktywami;

• należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Stosownie do Objaśnień MF, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki - np. gdy nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły w/w usługi zarządzania na rzecz zbywcy.

Jak wynika z Objaśnień MF, nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę - np. kwestia przeniesienia umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.) w związku z transakcją nie jest decydująca dla kwalifikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa/ZCP. Nie jest natomiast istotne czy doszło do przeniesienia na nabywcę integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne elementów - w szczególności - takich jak:

• ruchomości,

• prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców,

• prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych,

• prawa autorskie,

• dokumentacja techniczna, dokumentacja prawna.

Przy czym jak wskazuje się w Objaśnieniach MF, wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji, stąd też w przypadku, „gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP:.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Przedmiotem Transakcji będą bowiem wyłącznie elementy uważane za standardowy element transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych oraz elementy, które - zgodnie z Objaśnieniami MF - nie są istotne dla oceny przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa lub ZCP (jak np. ruchomości, prawa autorskie, czy dokumentacja). Co więcej, żaden z elementów uznawanych za istotne z punktu widzenia kwalifikacji transakcji jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, tj.:

• umowa o zarządzanie Nieruchomością,

• umowa zarządzania aktywami,

• należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem,

- nie będzie przedmiotem Transakcji.

Pozbawiony wskazanych powyżej elementów przedmiot Transakcji nie będzie mógł służyć Kupującemu do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie nieruchomości komercyjnych bez wykonania Kupującego dodatkowych czynności, w tym w szczególności zawarcia umowy o zarządzanie Nieruchomością oraz umowy o zarządzanie aktywami. Innymi słowy Kupujący nie będzie mógł kontynuować działalności Sprzedającego wyłącznie w oparciu o składniki, które będą przedmiotem Transakcji.

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione wyżej argumenty, przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W związku z powyższym, Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, zbycie Nieruchomości przez Sprzedającego nastąpi w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w ramach odpłatnej dostawy towarów.

Ad 2)

Jak wskazano powyżej, przedmiotowa Transakcja w ocenie Stron nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT określonym w art. 6 pkt 1 tej ustawy. W rezultacie powinna podlegać VAT jako odpłatna dostawa towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań postawionych przez Strony, należy również przeanalizować, czy planowana dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT. W tym miejscu zauważyć należy, że co do zasady czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem (efektywnie według właściwej stawki)

W przypadku dostawy gruntów, budynków, budowli lub ich części, potencjalnie może mieć zastosowanie jedno z ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a ustawy o VAT.

Przy tym, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wyłączenie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT

W odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeśli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była, nie jest obecnie i nie będzie przed Transakcją (tj. sprzedażą na rzecz Kupującego) wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Tym samym, przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostaną spełnione.

Wyłączenie zwolnienia z 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się, w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Transakcja będzie obejmować dostawę Gruntu, który jest gruntem zabudowanym, co wyklucza zastosowanie zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Wyłączenie zwolnienia z 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolniona z VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia, czy w omawianym przypadku zastosowanie znajdzie wskazane wyżej zwolnienie, należy zatem w pierwszej kolejności ustalić moment pierwszego zasiedlenia budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości.

W ocenie zainteresowanych, opierając się na definicji „pierwszego zasiedlenia”, w odniesieniu do Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości pierwsze zasiedlenie nastąpiło ponad 2 lata przed Transakcją, z racji tego, że Budynki, Budowle od ponad od dwóch lat są wykorzystywane przez Sprzedającego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej opodatkowanej VAT w zakresie wynajmu (tj. od (…) r.).

W odniesieniu do Nieruchomości, Sprzedający dwukrotnie rozbudowywał Budynek B na podstawie zarządzania procesem deweloperskim, co szerzej zostało opisane w stanie faktycznym niniejszego wniosku. Pierwszy etap rozbudowy został oddany do użytkowania w (…), natomiast drugi w (…) roku. Wartość wydatków na ulepszenie, zarówno w odniesieniu do etapu pierwszego, jak i do etapu drugiego, przekroczyły 30% wartości początkowej Budynku B. W związku z powyższym, nie doszło do ponownego pierwszego zasiedlenia w okresie ostatnich dwóch lat przed Transakcją (wydatki poniesione na ich ulepszenia w okresie dwóch lat przed Transakcją nie przekroczyły i nie przekroczą do dnia Transakcji 30% ich wartości początkowej).

W konsekwencji, do dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji znajdzie zastosowanie zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uprawnienie Stron do rezygnacji ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

Na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, ustawodawca daje podatnikom dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji z tegoż zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. W myśl tego przepisu, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2. złożą:

a. przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b. w akcie notarialnym, do zawarcia, którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak zaznaczono powyżej, zarówno Sprzedający jak i Kupujący, będą na moment Transakcji czynnymi podatnikami VAT. Ponadto, Sprzedający i Kupujący złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, lub zamieszczą w Umowie Sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy Budynków oraz Budowli.

W związku z tym, dostawa Nieruchomości będzie w całości opodatkowana VAT i nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wyłączenie zwolnienia z 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wskazany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Tymczasem, w ocenie Zainteresowanych dostawa Budynków oraz Budowli wchodzących w skład Nieruchomości będzie w całości objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ w okresie 2 lat przed Transakcją nie doszło do ich pierwszego zasiedlenia.

Tak jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z zawarciem Poprzedniej Umowy Sprzedaży Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony, wynikający z faktury dokumentującej nabycie prawa własności Gruntu oraz posadowionych na nim wówczas budynków i budowli. Sprzedającemu przysługiwało również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wszystkich wydatków związanych z rozbudową Budynku B oraz wydatków na wzniesienie pozostałych budowli i naniesień wchodzących w skład Nieruchomości poniesionych po zawarciu Poprzedniej Umowy Sprzedaży.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, do dostawy Budynków, Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Nie zostaną zatem spełnione przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. W związku z powyższym, planowana dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji, nie będzie podlegała obligatoryjnemu zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych:

• dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie będzie zwolniona z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT;

• dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie również zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ze względu na fakt, że Strony skutecznie złożą oświadczenie o rezygnacji z tego zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Ad 3)

Biorąc pod uwagę, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz będzie opodatkowana VAT, wyłączenie prawa do odliczenia kwoty VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, czyli tzw. negatywne przesłanki odliczenia VAT, nie będzie miało zastosowania.

Zdaniem Zainteresowanych, po skutecznym złożeniu oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowane VAT według właściwej stawki. W związku z tym okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

Konsekwentnie, w celu oceny, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (tzw. pozytywne przesłanki odliczenia VAT).

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Jak w wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, na dzień dokonania Transakcji Kupujący będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT.

Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący będzie prowadził działalność w zakresie wynajmu powierzchni na cele komercyjne. Taki typ działalności podlega zasadniczo opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (23%). W konsekwencji należy stwierdzić, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego będącego czynnym podatnikiem VAT wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Wszystkie elementy, które zostaną nabyte przez Kupującego w ramach Transakcji, będą związane ze wspomnianą wyżej działalnością gospodarczą.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a. nabycia towarów i usług,

b. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 10, ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Jak natomiast wynika z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie/sfinalizowanie, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego z tytułu zapłaty ceny zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT, gdyż spełnione zostaną warunki niezbędne do dokonania takiego obniżenia.

Jednocześnie w przypadku, gdy w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, Kupującemu będzie przysługiwało z tego tytułu prawo do zwrotu różnicy podatku, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Ad 4)

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby niebędące dostawą towarów. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Usługą nie będzie natomiast takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Z punktu widzenia przepisów prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budowli) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. A zatem w sytuacji, gdy dzierżawca/najemca/użytkownik poniesie nakłady na majątku, który nie stanowi jego własności (np. wybuduje budynek), nakłady te staną się częścią nieruchomości i przypadną właścicielowi nieruchomości.

W świetle powyższego, nakłady poniesione przez Sprzedającego na wybudowanie infrastruktury sanitarnej posadowionej w pasie drogowym drogi publicznej oraz infrastruktury (kanalizacji deszczowej) posadowionej na działkach gminy nie stanowią towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części). Zatem, przedmiotem zbycia przez Sprzedającego w tym zakresie są ww. nakłady stanowiące inwestycję na cudzym gruncie.

Przedmiotowe nakłady nie stanowią odrębnej rzeczy, a jedynie skutkują one powstaniem po stronie Sprzedającego roszczenia o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie stanowi natomiast prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu kosztów nakładów. Tym samym, prawo to nie może również stanowić towaru w rozumieniu ustawy. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Zatem należy przyjąć, że przeniesienie nakładów poniesionych na obcym gruncie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar.

Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady, dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z uwagi na powyższe, odpłatna czynność zbycia nakładów stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że dla ww. czynności przepisy podatku od towarów i usług nie przewidują zwolnienia od podatku.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe, rozliczenie pomiędzy Sprzedającym a Kupującym nakładów poniesionych na posadowienie infrastruktury sanitarnej w pasie drogowym drogi publicznej oraz infrastruktury (kanalizacji deszczowej) na działkach gminy, powinno być zakwalifikowane jako świadczenie przez Sprzedającego usług na rzecz Kupującego i jako takie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych, przykładowo: interpretacja indywidualna z dnia 31 października 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.496.2024.2.MŻA, interpretacja indywidualna z dnia 19 maja 2023 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.197.2023.1.AK, interpretacja indywidualna z dnia 24 października 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.526.2022.2.RG, interpretacja indywidualna z dnia 23 października 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.578.2020.1.OS, wyrok WSA w Opolu z dnia 25 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Op 279/20, wyrok WSA w Opolu z 27 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Op 258/19, wyrok NSA z 16 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 161/09.

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione wyżej argumenty, rozliczenie (sprzedaż) nakładów na infrastrukturę sanitarną posadowioną w pasie drogowym drogi publicznej oraz infrastrukturę (kanalizację deszczową) posadowioną na działkach gminy nastąpi w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w ramach odpłatnego świadczenia usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775) zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel [...].

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2025 r. poz. 1071). Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie zasługuje na uwagę orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą ustalenia, czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Sprzedający - X. oraz Kupujący Y. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością planują zawrzeć umowę sprzedaży, na podstawie której Sprzedający przeniesie na Kupującego prawo własności Nieruchomości, jak również inne prawa i obowiązki, w zamian za zapłatę przez Kupującego uzgodnionej ceny. Zawarcie Umowy Sprzedaży poprzedzi podpisanie umowy przedwstępnej oraz umowy warunkowej. Sprzedający jest spółką z siedzibą w (...), której zasadnicza działalność polega na zarządzaniu otwartymi funduszami inwestycyjnymi utworzonym na podstawie (...) prawa inwestycyjnego. Spółka działa w Polsce poprzez oddział Xx. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w Polsce. Sprzedający występuje w charakterze cywilnoprawnego właściciela nieruchomości i udziałów w spółkach celowych nabywanych na rzecz funduszy. Z kolei w skład przedmiotowej działalności Kupującego jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji obejmuje:

- prawo własności Gruntu obejmujące działki gruntu oznaczone w ewidencji gruntów i budynków numerami A, B, C, D, E, F, G, H, I, K;

- prawo własności Budynków A i B zlokalizowanych na Gruncie wraz z instalacjami, systemami i innymi elementami wykorzystywanymi dla potrzeb Budynków oraz wymaganymi do ich obsługi, niestanowiącymi odrębnego przedmiotu własności od Budynków (Budynek A i Budynek B stanowią jedną bryłę i znajdują się pod jednym dachem);

- prawo własności naniesień znajdujących się na Gruncie, będących własnością Sprzedającego, takich jak naniesienia stanowiące budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane m.in. takich jak drogi i chodniki oraz przyłącza niestanowiące części Budynków oraz naniesienia w postaci innych obiektów budowlanych, niestanowiących budowli w rozumieniu Prawa budowlanego, w tym w postaci obiektów małej architektury w rozumieniu Prawa budowlanego;

- na Gruncie znajdują się także elementy infrastruktury m.in. energetycznej, ciepłowniczej, czy wodociągowej, które jeżeli stanowią własność Sprzedającego, będą przedmiotem planowanej Transakcji w części dotyczącej zbycia Nieruchomości przez Sprzedającego. Jeżeli jednak są one własnością innych podmiotów (w tym przedsiębiorstw przesyłowych), to nie będą one stanowić przedmiotu planowanej Transakcji w części dotyczącej zbycia Nieruchomości przez Sprzedającego;

- do Sprzedającego należy również infrastruktura sanitarna posadowiona w pasie drogowym drogi publicznej w oparciu o decyzję zezwalającą na umieszczenie jej w pasie drogowym oraz infrastruktura (kanalizacja deszczowa) posadowiona na działkach gminy - część działek nr (...) oraz (...). Planowane jest rozliczenie (sprzedaż) nakładów poniesionych na posadowienie ww. infrastruktury w ramach Transakcji.

Wykaz gruntów i naniesień, które znajdują się na gruncie i będą przedmiotem planowanej transakcji przedstawili Państwo w uzupełnionej i zmodyfikowanej tabeli, zawartej w piśmie z (…) r. stanowiącym uzupełnienie wniosku.

Wskazali Państwo w opisie zdarzenia przyszłego, że z chwilą zawarcia Umowy Sprzedaży, na podstawie art. 678 Kodeksu Cywilnego, Kupujący wstąpi w miejsce Sprzedającego we wszelkie prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umów najmu zawartych w stosunku do Nieruchomości.

Sprzedający nie będzie przenosił na Kupującego w ramach Transakcji:

1. praw i obowiązków wynikających z umów o zarządzanie Nieruchomością czy jakichkolwiek innych umów o zarządzanie,

2. praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie umów serwisowych dotyczących Nieruchomości,

3. praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającego, w tym w szczególności z umów świadczenia usług księgowych, prawnych i podatkowych,

4. swojej nazwy ani innych oznaczeń indywidualizujących działalność,

5. praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Sprzedającego,

3. środków pieniężnych (za wyjątkiem depozytów),

4. ksiąg rachunkowych Sprzedającego i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych), związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej,

6. zobowiązań bilansowych i pozabilansowych, w tym zobowiązań handlowych,

7. wartości niematerialnych i prawnych składających się na wartość firmy, takich jak: know-how, reputacja firmy, kontakty itp.,

8. źródeł finansowania działalności,

9. pracowników czy zakładu pracy Sprzedającego (Sprzedający nie zatrudnia pracowników). Kupujący zamierza zawrzeć we własnym zakresie umowę o sfinansowanie części bądź całości ceny nabycia Nieruchomości. Pozostała część zostanie sfinansowana ze środków własnych Kupującego. W związku z tym, że Sprzedający oraz Kupujący na dzień Transakcji posiadać będą status podatników VAT oraz prowadzić działalność gospodarczą opodatkowaną VAT, a Transakcja będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej każdej ze stron, intencją Stron jest, aby Transakcja została udokumentowana stosowną fakturą z VAT.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że wskazany przez Państwa przedmiot Transakcji, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem transakcji będzie:

1. przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego prawa własności nieruchomości wchodzących w skład Gruntu jak również prawa własności Budynków, Budowli oraz pozostałych naniesień/infrastruktury na Gruncie będących własnością Sprzedającego,

2. przeniesienie prawa własności wyposażenia oraz innych ruchomości związanych z Budynkami, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Sprzedającego oraz będą związane z funkcjonowaniem Nieruchomości,

3. przeniesienie w zakresie przysługujących Sprzedającemu autorskich i pokrewnych praw majątkowych do utworów związanych z Nieruchomością (w szczególności do projektów wykorzystanych do budowy Budynków, Budowli), w zakresie pól eksploatacji wskazanych w umowach na podstawie których te prawa nabył Sprzedający oraz praw zależnych,

4. przeniesienie praw i obowiązków wynikających z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu (w tym w formie gwarancji oraz oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji) oraz kaucji/depozytów zdeponowanych przez najemców wraz z zobowiązaniem do zwrotu lub rozliczenia kaucji/depozytów zgodnie z umowami najmu,

5. przeniesienie istniejących na moment Transakcji praw z tytułu gwarancji budowlanych oraz gwarancji udzielonych na prace projektowe związane z Nieruchomością, wraz przelewem depozytów pieniężnych zabezpieczających zobowiązania wykonawców na okres obowiązywania danej gwarancji oraz zobowiązaniem do zwrotu lub rozliczenia depozytów zgodnie z umowami o wykonanie robót budowlanych (o ile takie depozyty będą ustanowione na moment Transakcji),

6. wydanie w zakresie uzgodnionym przez Strony dokumentacji związanej z Nieruchomością, w szczególności prawnej, technicznej i projektowej, w tym materiałów Due Diligence, decyzji administracyjnych, kopii korespondencji z podmiotami publicznymi, projektów architektonicznych i wykonawczych, instrukcji obsługi urządzeń i maszyn, instrukcji BHP i systemu przeciwpożarowego, dzienników budowy, dokumentacji projektowej, dokumentów związanych z utrzymaniem Nieruchomości, dokumentacji powykonawczej oraz dokumentacji związanej z aktualnymi na dzień Transakcji najmami powierzchni w Budynkach (w tym umów najmu);

7. przeniesienie praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z umów z dostawcami mediów dotyczących obsługi Nieruchomości, z wyłączeniem elementów (…).

Dodatkowo z mocy prawa nastąpi przeniesienie praw i obowiązków związanych z umowami najmu dotyczącymi Nieruchomości. W ramach planowanej Transakcji Strony dopuszczają przeniesienie decyzji administracyjnych (wybranych przez Strony, które odpowiednio podlegają przeniesieniu) dotyczących Nieruchomości, w tym w szczególności (i) decyzji zezwalających na lokalizację przyłączy mediów obsługujących Nieruchomość w pasie drogi publicznej oraz (ii) odpowiadających im decyzji o zajęciu pasa drogi publicznej, a także (iii) pozwoleń wodnoprawnych zezwalających na korzystanie z wód w ramach usług wodnych. Strony nie wykluczają także nabycia przez Kupującego wszelkich praw i obowiązków Sprzedającego związanych z Oprogramowaniem, obejmującego w szczególności przekazanie licencji na rzecz Kupującego lub zawarcia przez Kupującego bezpośrednio umów z licencjodawcą odnośnie do korzystania z Oprogramowania. W ramach Transakcji Sprzedający zapewni przekazanie Kupującemu danych i informacji zebranych dzięki Oprogramowaniu.

Wskazali Państwo, że intencją Stron jest zawarcie przez Kupującego tego rodzaju umów po przeprowadzeniu Transakcji, we własnym zakresie i na własnych warunkach. Nie można jednak wykluczyć, że część z takich umów zawarta zostanie z tymi samymi dostawcami oraz że część umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości zostanie przeniesiona na Kupującego w ramach Transakcji.

Wskazali Państwo również, że:

Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako wydziału, oddziału, czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał lub regulaminów. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością gospodarczą Sprzedającego polegającą na wynajmie Nieruchomości są zewidencjowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości.

Kupujący nie przejmie od Sprzedającego:

- praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Sprzedającego,

- środków pieniężnych (za wyjątkiem depozytów uzyskanych od osób trzecich (najemców) stanowiących środki podlegające zwrotowi po zakończeniu stosunku umownego),

- ksiąg rachunkowych Sprzedającego i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych), związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej, poza dokumentacją związaną z Nieruchomością, opisaną szczegółowo we wniosku o wydanie interpretacji,

- zobowiązań bilansowych i pozabilansowych, w tym zobowiązań handlowych,

- należności i zobowiązań bilansowych i pozabilansowych Sprzedającego.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo ponadto, że:

- zbywane Nieruchomości w ramach planowanej transakcji nie będą na moment sprzedaży wyodrębnione u Sprzedającego na płaszczyźnie finansowej;

- Spółka nie posiada osobnych rachunków bankowych dla Nieruchomości, a jednocześnie żadne rachunki bankowe nie będą przenoszone na Kupującego w ramach transakcji;

- przedmiot sprzedaży nie będzie posiadał potencjalnej zdolności do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze i Kupujący nie będzie miał faktycznej możliwości nieprzerwanego kontynuowania działalności prowadzonej przez Spółkę w zakresie prowadzonym aktualnie przy pomocy Nieruchomości;

- Kupujący w celu kontynuowania działalności gospodarczej w oparciu o Nieruchomości, które będą nabywane w ramach transakcji, będzie musiał zawrzeć szereg nowych umów pozwalających na kontynuację działalności w zakresie wynajmu nabywanej Nieruchomości, jak umowa finansowania, umowy z wykonawcami, takie jak umowy o zarządzanie Nieruchomościami, umowy serwisowe, umowy na dostawę mediów, umowy o techniczny dozór nad Nieruchomością czy umowy związane z prowadzeniem bieżącej działalności, przykładowo umowy świadczenia usług księgowych, prawnych i podatkowych. W przypadku realizacji ewentualnych prac remontowych lub modernizacyjnych po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie musiał również pozyskać środki finansowe na ich przeprowadzenie oraz zawrzeć umowy z tym związane.

W konsekwencji, należy uznać, że przedmiot Transakcji nie jest wyodrębniony organizacyjnie, finansowo ani funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Reasumując należy stwierdzić, że planowana sprzedaż Nieruchomości wraz z wyposażeniem oraz innych składników i elementów opisanych we wniosku nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym będzie podlegała opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy.

Zatem stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 dotyczą ustalenia, czy sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (przy założeniu, że Strony skutecznie złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 tej ustawy), ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Dla dostawy budynków, budowli lub ich części ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a lub art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „obiektu budowlanego”, „budynku”, „budowli” lub ich części. W tym zakresie należy odnieść się do treści art. 3 pkt 2-3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418):

Zgodnie z zapisem art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Analiza przytoczonych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z opisu zdarzenia przyszłego oraz uzupełnienia wniosku – w szczególności z załączonej przez Państwa w uzupełnieniu wniosku tabeli – wynika, że przedmiotem Transakcji będzie 10 zabudowanych działek, oznaczonych nr: A, B, C, D, E, F, G, H, I, K.

Zgodnie z ww. wykazem przedłożonym przez Państwa w formie tabeli wynika, że każda z ww. działek będących przedmiotem transakcji jest zabudowana naniesieniami stanowiącymi budynki, budowle lub ich części w rozumieniu Prawa budowlanego oraz urządzeniami budowlanymi w rozumieniu Prawa budowlanego, przy czym jeśli na działkach znajdują się urządzenia budowlane, to są one powiązane funkcjonalnie z Budynkiem A lub Budynkiem B, które znajdują się na Nieruchomości.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do budynków i budowli lub ich części znajdujących się na działkach będących przedmiotem wniosku zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy względem ww. naniesień doszło do pierwszego zasiedlenia.

Wskazali Państwo że Budynek A i Budynek B stanowią jedną bryłę i znajdują się pod jednym dachem. Po nabyciu Gruntu Sprzedający rozbudowywał dwukrotnie Budynek B. Pierwszy etap rozbudowy został oddany do użytkowania dnia (…) r., a drugi etap dnia (…) r.

Zarówno w (…) r., jak i w (…) r. wartość wydatków na ulepszenia (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) przekroczyła 30% wartości początkowej Budynku B. Od tego czasu Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynków, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej, ani nie będzie ponosił takich wydatków przed zawarciem Transakcji.

Działalność gospodarcza Sprzedającego polega m.in. na wynajmie powierzchni komercyjnej w Budynkach. Od momentu nabycia Budynków, a następnie od momentu oddania Budynku B po jego rozbudowie powierzchnia Budynków była przedmiotem wynajmu w ramach czynności opodatkowanych VAT przez okres przekraczający 2 lata. Obecnie Budynki są w pełni wynajęte.

Wszystkie naniesienia w postaci Budowli posadowionych na Gruncie zostały oddane do użytkowania nie później niż w (…) r. Od momentu nabycia lub wybudowania Budowle pełnią zgodną z ich przeznaczeniem funkcję i co za tym idzie są zgodnie z takim przeznaczeniem wykorzystywane przez Sprzedającego dla potrzeb prowadzonej przez niego działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż 2 lata. Po nabyciu lub wzniesieniu Budowli Sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), w szczególności takich, które przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej.

Zatem w odniesieniu do ww. budynków i budowli znajdujących się na działkach będących przedmiotem planowanej transakcji będą spełnione warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ od ich pierwszego zasiedlenia do dnia planowanej transakcji upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Jak wskazano powyżej, jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu (w tym przypadku działek nr A, B, C, D, E, F, G, H, I, K) na których budynki i budowle są posadowione.

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku ze sprzedażą ww. budynków i budowli ich części, bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że – jak wynika z treści wniosku – wolą Wnioskodawców jest objęcie opodatkowaniem VAT (rezygnacja ze zwolnienia) budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości. Wskazali Państwo bowiem, że Sprzedający oraz Kupujący przed dniem nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji złożą we właściwym dla Kupującego Urzędzie Skarbowym lub zawrą w Umowie Sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego wspólne zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz ust. 11 ustawy o VAT tj. wybiorą opodatkowanie VAT dostawy całości Nieruchomości w stosunku do tych elementów Transakcji, które mogłyby ewentualnie podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Celem Zainteresowanych jest bowiem opodatkowanie Transakcji VAT w całości.

Stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem w sytuacji, gdy Strony skutecznie zrezygnują ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, planowana dostawa budynków, budowli i ich części znajdujących się na działkach nr A, B, C, D, E, F, G, H, I, K będzie podlegać opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

W konsekwencji dostawa prawa własności gruntu działek nr A, B, C, D, E, F, G, H, I, K z którymi ww. budynki, budowle i ich części są związane – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy – również będzie podlegać opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości wyrażone w pytaniu nr 3 dotyczą ustalenia, czy po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT dokumentującej jej faktyczne dokonanie, przy założeniu, że Strony skutecznie złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 oraz art. 87 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy,

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazali Państwo w opisie zdarzenia przyszłego, że Sprzedający jak i Nabywca są podatnikami VAT oraz że Sprzedający oraz Kupujący przed dniem nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji złożą we właściwym dla Kupującego Urzędzie Skarbowym lub zawrą w Umowie Sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego wspólne zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz ust. 11 ustawy o VAT tj. wybiorą opodatkowanie VAT dostawy całości Nieruchomości w stosunku do tych elementów Transakcji, które mogłyby ewentualnie podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Z kolei w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie wykorzystywał Nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Jednocześnie jak wykazano powyżej planowana transakcja, w świetle przedstawionych we wniosku okoliczności, nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W związku z tym, że dostawa przedmiotowej Nieruchomości (zabudowanych działek) będzie opodatkowana, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy jej nabyciu (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT) oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Podsumowując, stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 4 dotyczą kwestii ustalenia, czy planowane rozliczenie (sprzedaż) nakładów poniesionych na infrastrukturę sanitarną posadowioną w pasie drogowym drogi publicznej oraz infrastrukturę (kanalizację deszczową) posadowionych na działkach gminy w ramach Transakcji będzie stanowić świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś, to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby niebędące dostawą. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Usługą nie będzie natomiast takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny (i pozostanie zarejestrowany także na dzień Transakcji) oraz dokonuje zakupów towarów i usług, w odniesieniu do których odlicza podatek naliczony stosownie do art. 86 ustawy o VAT.

Do Sprzedającego należy infrastruktura sanitarna posadowiona w pasie drogowym drogi publicznej w oparciu o decyzję zezwalającą na umieszczenie jej w pasie drogowym oraz infrastruktura (kanalizacja deszczowa) posadowiona na działkach gminy - część działek nr (...) oraz (...), objętych księgą wieczystą zgodnie z treścią służebności ujawnionej. Planowane jest rozliczenie (sprzedaż) nakładów poniesionych na posadowienie ww. infrastruktury w ramach Transakcji.

Jak stanowi art. 45 ustawy Kodeks cywilny:

Rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wyjaśnić jednocześnie należy, że przedmioty praw majątkowych mogą mieć charakter materialny albo niematerialny, a rzeczy stanowią jedną z kategorii przedmiotów, do których odnosi się treść praw majątkowych. Wyodrębnione przedmioty mające charakter materialny, czyli rzeczy, dzielone są tradycyjnie na nieruchomości i ruchomości (red. prof. dr hab. Maciej Gutowski, „Kodeks cywilny. Tom I. Komentarz do art. 1-449”, C.H. Beck 2016, komentarz do art. 45 k.c.)

Na podstawie art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

- grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

- budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

- części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1-3 ustawy Kodeks cywilny:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy wskazać, że z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie istniejących budynków lub budowli) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. A zatem w sytuacji, gdy dzierżawca/najemca/użytkownik poniesie nakłady na majątku, który nie stanowi jego własności (np. wybuduje budynek), nakłady te staną się częścią nieruchomości i przypadną właścicielowi nieruchomości.

W świetle powołanych przepisów należy zwrócić uwagę, że nakłady poniesione przez Sprzedającego nakłady na infrastrukturę sanitarną posadowioną w pasie drogowym drogi publicznej w oparciu o decyzję zezwalającą na umieszczenie jej w pasie drogowym oraz infrastrukturę (kanalizację deszczowa) posadowioną na działkach gminy nie stanowią towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części). Zatem, przedmiotem zbycia przez Sprzedającego są ww. nakłady stanowiące inwestycję na cudzym gruncie. Przedmiotowe nakłady nie stanowią odrębnej rzeczy, a jedynie skutkują one powstaniem po stronie Sprzedającego roszczenia o zwrot poniesionych przez niego kosztów. Roszczenie to nie stanowi natomiast prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu kosztów nakładów. Tym samym, prawo to nie może również stanowić towaru w rozumieniu ustawy. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel.

Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady, dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z uwagi na powyższe, odpłatna czynność zbycia nakładów, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że dla ww. czynności przepisy podatku od towarów i usług nie przewidują zwolnienia od podatku.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie, rozliczenie nakładów poniesionych przez Sprzedającego na infrastrukturę sanitarną posadowioną w pasie drogowym drogi publicznej w oparciu o decyzję zezwalającą na umieszczenie jej w pasie drogowym oraz infrastrukturę (kanalizację deszczowa) posadowioną na działkach gminy powinno być zakwalifikowane jako świadczenie usług przez Sprzedającego na rzecz Kupującego i jako takie podlega opodatkowaniu VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Natomiast odnośnie przywołanych przez Państwa wyroków sądów należy zauważyć, że wyroki sądów to rozstrzygnięcia w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroku zamyka się w obrębie sprawy, w której została wydana.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.