Interpretacja 0111-KDIB3-3.4012.356.2025.4.MPU

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

30 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 29 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie:

- uznania dostawy Nieruchomości w ramach Planowanej Transakcji za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niestanowiącą sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie nr 1);

- uznania za dwie odrębne, niezależne czynności podlegające opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, tj. odpowiednio dostawę towarów oraz świadczenie usług, czynności sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego oraz oddania Nieruchomości do używania przez Kupującego na rzecz Sprzedającego na podstawie Umowy Najmu a w konsekwencji sprzedaży Przedmiotu Transakcji Spółka będzie obowiązana do wystawienia faktury na rzecz Nabywcy z tytułu dostawy towarów na terytorium kraju w postaci sprzedaży Przedmiotu Najmu (w ramach Przedmiotu Transakcji),(pytanie nr 2);

- uznania, że najem Przedmiotu Najmu na podstawie Umowy Najmu stanowi odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, oraz że najem Przedmiotu Najmu stanowi usługę opodatkowaną VAT i niezwolnioną od tego podatku, a tym samym Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od faktur wystawianych przez Nabywcę za najem Przedmiotu Najmu, w zakresie w jakim Przedmiot Najmu będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (pytanie nr 3);

- opodatkowania podatkiem VAT dostawy budynków i budowli, do której znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w związku z rezygnacją z ww. zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z ust. 11 ustawy o VAT (pytanie nr 4);

- prawa do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Planowanej Transakcji oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez Kupującego z tytułu najmu przez Sprzedającego powierzchni Nieruchomości (pytanie nr 5).

Uzupełnili go Państwo pismem z 9 lipca 2025 r. oraz pismem z 18 sierpnia 2025 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie z 8 sierpnia 2025 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

(X.) („Spółka”, „Sprzedający”)

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(Y.) Nabywca”, „Kupujący”)

Opis zdarzenia przyszłego

(X.) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka, Sprzedający) jest spółką kapitałową prawa polskiego. Spółka posiada siedzibę w (…) (adres: ul. (…), (…)-(…) (…), NIP: (…), REGON: (…)) i jest wpisana do Rejestru Przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla (…) (…) w (…), (…) Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, pod numerem KRS (…). Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce. Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest tworzenie (…) z zakresu (…), (…) i (…). Spółka należy do międzynarodowej grupy (…).

(Y.) (dalej: Nabywca lub Kupujący), z siedzibą w (…) przy ul. (…), (…)-(…)(…), NIP: (…), REGON: (…), wpisana do Rejestru Przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla (…) (…), (…) Wydział Gospodarczy-Rejestrowy Krajowego Rejestru Sądowego, pod numerem KRS (…). Nabywca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie (…) (…) (…) (…) (…), (…) i (…). Nabywca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce. Nabywca należy do międzynarodowej grupy (…).

Nabywca i Spółka w dalszej części wniosku będą nazywani łącznie „Zainteresowanymi”.

Sprzedający i Nabywca nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Do Spółki należy prawo użytkowania wieczystego gruntu składającego się z działek o numerach (…), (…), (…) oraz (…)o łącznej powierzchni (…) m² znajdującego się w (…), dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy dla (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) (dalej: Grunt). Grunt został nabyty przez Sprzedającego w wyniku połączenia przez przejęcie spółki (…) (…) (…) (…) Grupa (…) Sp. z o.o. (dalej: Poprzednik prawny) na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników Poprzednika prawnego z (…) (…) (…)r. Na podstawie art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych w związku z art. 93 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) (X.) wstąpiła we wszystkie, przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki Poprzednika prawnego, której majątek w całości przejęła. Poprzednik prawny nabył Grunt z mocy prawa, co zostało potwierdzone decyzją nr (…) z (…) (…) (…) r. Powyższa transakcja nabycia przez Poprzednika prawnego Gruntu nie była przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, gdyż ustawa o tym podatku na moment nabycia nie obowiązywała.

Grunt jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z (…) (…) (…) r.

Zgodnie z wypisem i wyrysem z ewidencji gruntów:

1) działka numer (…) znajduje się w województwie (…), powiat (…) (…), identyfikator działki (…), obręb ewidencyjny (…), przeznaczenie: Tereny przemysłowe; na przedmiotowej działce znajduje się (…) budynków opisanych w dalszej części wniosku;

2) działka numer (…) znajduje się w województwie (…), powiat (…) (…), identyfikator działki (…), obręb ewidencyjny (…), przeznaczenie: Inne tereny zabudowane; na przedmiotowej działce znajduje się parking stanowiący budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych lub w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane;

3) działka numer (…) znajduje się w województwie (…), powiat (…) (…), identyfikator działki (…), obręb ewidencyjny (…), przeznaczenie: Inne tereny zabudowane; na przedmiotowej działce znajduje się parking stanowiący budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych lub w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane;

4) działka numer (…) znajduje się w województwie (…), powiat (…) (…), identyfikator działki (…), obręb ewidencyjny (…), przeznaczenie: Inne tereny zabudowane; przed planowaną sprzedażą działka zostanie podzielona na trzy działki ewidencyjne; na planowany dzień sprzedaży wszystkie trzy działki powstałe po podziale będą zabudowane budowlami w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych lub w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Na działce (…) posadowione jest (…) budynków o łącznej powierzchni użytkowej około (…)m² (dalej: Budynki), w skład których wchodzą:

1) budynek, identyfikator (…), z powierzchnią zabudowy około (…) m², znajdujący się w (…)przy ulicy (…) numer (…);

2) budynek, identyfikator (…), z powierzchnią zabudowy około (…) m², znajdujący się w (…) przy ulicy (…) numer (…);

3) budynek, identyfikator (…), z powierzchnią zabudowy około (…) m², znajdujący się w (…) przy ulicy (…) numer (…);

4) budynek, identyfikator (…), z powierzchnią zabudowy około (…) m², znajdujący się w (…) przy ulicy (…) numer (…);

5) budynek, identyfikator (…), z powierzchnią zabudowy około (…) m², znajdujący się w (…) przy ulicy (…) numer (…);

6) budynek, identyfikator (…), z powierzchnią zabudowy około (…) m², znajdujący się w (…) przy ulicy (…) numer (…).

Przy czym Spółka pragnie zwrócić uwagę, że zgodnie z danymi zgromadzonymi w ewidencji gruntów i budynków na przedmiotowej działce znajduje się (…) budynków. Spółka zamierza wyprostować tą kwestię poprzez wykreślenie z ewidencji gruntów i budynków następujących nieistniejących już budynków:

1) budynek, identyfikator (…), z powierzchnią zabudowy około (…) m², znajdujący się w (…)przy ulicy (…)numer (…),

2) budynek, identyfikator (…), z powierzchnią zabudowy około (…) m², znajdujący się w (…) przy ulicy (…) numer (…).

Ponadto, Spółka jest właścicielem m.in. następujących budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych lub w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, które zostały wybudowane na Gruncie (dalej łącznie jako: Budowle):

1. Systemu automatycznej kontroli wjazdu.

2. Systemu monitoringu budynków.

3. Przyłącza światłowodowego (w tym mufy światłowodowej, kabla światłowodowego i kanalizacji kablowej).

4. Dróg, chodników, placy.

5. Instalacji hydrantowej.

6. Instalacji kanalizacji deszczowej.

7. Instalacji odgromowej.

8. Kontroli dostępu – szlabanu.

9. Odwodnienia terenu.

10. Ogrodzenia terenu.

11. Oświetlenia zewnętrznego.

12. Podwęzła ciepła, węzła cieplnego.

13. Przepustów kablowych i koryta.

14. Przyłącza kanalizacji sanitarnej.

15. Przyłącza wodociągowego.

16. Sieci teleinformatycznej.

17. Sieci ciepłowniczej.

18. Tarasu.

19. Wiaty stalowej pod śmietnik.

20. Części budowlanej ładowarki do samochodów elektrycznych.

Grunt, Budynki i Budowle mogą być określane w dalszej części jako „Nieruchomość”.

Budowle są elementami służącymi funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości zgodnie z jej przeznaczeniem, są niezbędne do właściwego funkcjonowania Nieruchomości. Na Nieruchomości znajdują się również obiekty małej architektury wspierające funkcjonowanie Nieruchomości.

Nabywca i Sprzedający zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży, na podstawie której Spółka sprzeda Nabywcy, a Nabywca kupi od Sprzedającego prawo użytkowania wieczystego Gruntu oraz odpowiednio prawo własności Budynków oraz Budowli znajdujących się na Gruncie („Umowa Sprzedaży”) (dalej: Transakcja).

Na datę Transakcji na każdej z działek wchodzących w skład Gruntu (w tym na działkach ewidencyjnych powstałych po podziale działki (…)) będą znajdowały się budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych lub w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, wymienione w pkt 1-20 powyżej (oraz parking na działce ewidencyjnej nr (…), nr (…) i na jednej z wydzielonych działek ewidencyjnych po podziale działki nr (…)), przy czym ich rozmieszczenie może być różne, co oznacza, że nie na każdej działce Gruntu będą takie same Budowle.

Nieruchomość obciążona jest ograniczonymi prawami rzeczowymi − służebnościami przesyłu, dotyczącymi urządzeń przesyłowych znajdujących się na Gruncie. Służebności te będą nadal obciążać Nieruchomość po Transakcji.

W ramach planowanej Transakcji dojdzie również do zbycia na rzecz Nabywcy (lub odpowiednio, w przypadku umów najmu, wstąpienia z mocy prawa w prawa i obowiązki wynajmującego):

- praw i obowiązków wynikających z umowy najmu z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, zawartej na czas określony do (…) (…) (…) r. dotyczącej wynajmu przestrzeni biurowej i magazynowej w części Budynków;

- praw i obowiązków wynikających z umowy najmu z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego zawartej przez Spółkę na czas określony do (…) (…) (…) r. z operatorem telefonii komórkowej, dotyczącej wynajmu powierzchni dachu w jednym z Budynków, na którym zainstalowana jest antena;

- praw i obowiązków wynikających z umowy dzierżawy z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 w związku z art. 694 Kodeksu cywilnego zawartej przez Spółkę na czas nieokreślony z operatorem, dotyczącej dzierżawy trasy kabla na terenie Gruntu oraz w jednym z Budynków;

- praw i obowiązków wynikających z umowy o udostępnienie Nieruchomości oraz kanalizacji teletechnicznej zawartej przez Spółkę na czas pozostawania infrastruktury na terenie Nieruchomości;

- wszelkie prawa wynikające z zabezpieczeń wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu (na które w szczególności mogą się składać gwarancje bankowe oraz oświadczenia o dobrowolnym poddaniu się egzekucji), w zakresie, w jakim prawa te są zbywalne lub dana strona wyraziła zgodę na takie przeniesienie (o ile takie wystąpią), Sprzedający zapłaci na rzecz Nabywcy również kaucje gotówkowe wpłacone przez najemców na podstawie umów najmu jako zabezpieczenie zobowiązań najemców z tytułu umów najmu (o ile takie wystąpią);

- praw autorskich związanych z Budynkami oraz instalacją fotowoltaiczną zlokalizowaną na dachu jednego z Budynków, jakie zostaną wskazane w Umowie Sprzedaży, w szczególności dotyczącej praw do projektu budowlanego;

- gwarancji budowlanych związanych z pracami budowlanymi w Budynkach i jego otoczeniem, jakie zostaną wskazane w Umowie Sprzedaży;

- wybranych ruchomości wskazanych w Umowie Sprzedaży.

- łącznie wraz z Nieruchomością w dalszej części wniosku zwane: Przedmiotem Transakcji.

W ramach planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na rzecz Nabywcy:

- praw i obowiązków z tytułu określonych umów zawartych przez Spółkę, w szczególności takich jak:

- umowa dotycząca wynajmu miejsc parkingowych znajdujących się na Gruncie z uwagi na fakt, iż planowane jest jej rozwiązanie do dnia Transakcji,

- umowa dotycząca zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania ścieków,

- umowa dotycząca odbioru odpadów,

- umowy dotyczące zaopatrywania w energię elektryczną,

- umowa dotycząca zaopatrywania w gorącą wodę do centralnego ogrzewania,

- umowa dotycząca zaopatrywania w energię pochodzącą z odnawialnych źródeł (OZE- zielona energia),

- umowa dotycząca świadczenia usług telekomunikacyjnych (Internet),

- umów serwisowych dotyczących obsługi obiektów i infrastruktury (facility management), np. umowy na ochronę, sprzątanie, obsługę techniczną;

- umowa dotycząca zarządzania nieruchomością (asset management);

- umowa dotycząca świadczenia usług telekomunikacyjnych,

- umowa dotycząca dostawy łączy światłowodowych prowadzących do anteny, o umowa dotycząca publicznej stacji ładowania samochodów elektrycznych (EV).

Przedmiotem Transakcji nie będą prawa i obowiązki z umów na roboty budowlane związane z realizacją inwestycji na Gruncie z zastrzeżeniem uprawnień z tytułu gwarancji budowlanych związanych z pracami budowlanymi w Budynkach i jego otoczeniem, jakie zostaną wskazane w Umowie Sprzedaży, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia praw z decyzji administracyjnych, np. w przedmiocie pozwolenia na rozbiórkę czy pozwolenia na budowę, ani też cesji żadnych umów związanych z realizacją jakiejkolwiek inwestycji na Gruncie, w tym w szczególności umowy na realizację prac rozbiórkowych czy prac projektowych oraz deweloperskich.

Należy przy tym zaznaczyć, iż Kupujący we własnym zakresie zawrze nowe umowy na dostawę wyżej wymienionych mediów oraz obsługę nieruchomości, z preferowanymi przez siebie dostawcami/usługodawcami (przy czym nie można wykluczyć, że mogą to być ci sami dostawcy, którzy dostarczają media do Nieruchomości przed Transakcją).

Dodatkowo w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę:

- praw i obowiązków Spółki wynikających z zawartych przez Spółkę umów rachunków bankowych, środków pieniężnych i wierzytelności;

- pożyczek/finansowania;

- ksiąg rachunkowych;

- patentów, know-how;

- nazwy przedsiębiorstwa i marki Sprzedającego;

- środków pieniężnych;

- należności i zobowiązań Sprzedającego.

Przez Grunt przechodzą instalacje będące własnością podmiotów trzecich, które, w świetle Prawa budowlanego, powinny być kwalifikowane jako urządzenia budowlane. Z perspektywy prawnej natomiast, zgodnie z art. 49 Kodeksu cywilnego, instalacje te nie są traktowane jako część składowa gruntu, ponieważ wchodzą one w skład właściwego przedsiębiorstwa przemysłowego. W konsekwencji, takie instalacje nie będą przedmiotem Transakcji.

Ponadto, Transakcja nie spowoduje wstąpienia Nabywcy w rolę pracodawcy względem pracowników Spółki.

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie jest wyodrębniona organizacyjnie, w postaci oddziału, wydziału lub zakładu Spółki. Składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie będą wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze).

Ponadto, Nieruchomość nie jest wyodrębniona na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego, gdyż:

- Nieruchomość nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego.

- Spółka nie prowadzi dla Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych (za wyjątkiem wykazania Budynku, Budowli oraz Gruntu w rejestrze środków trwałych, do czego Sprzedający był zobowiązany na podstawie obowiązujących przepisów).

- Spółka nie wyodrębnia dla przenoszonej Nieruchomości aktywów i pasywów, w tym należności i zobowiązań.

- Spółka nie przypisuje na bieżąco do Nieruchomości przychodów i kosztów.

- Spółka nie opracowuje odrębnego rachunku przepływów pieniężnych, bilansu czy rachunku zysków i strat dla Nieruchomości Nabywca nie przejmie rachunków bankowych ani środków finansowych Sprzedawcy.

- Nabywca nie przejmie należności pieniężnych Sprzedającego.

- Zespół elementów objęty planowaną Transakcją nie jest wyodrębniony prawnie na mocy odpowiednich uchwał i zarejestrowanego w Krajowym Rejestrze Sądowym oddziału przedsiębiorstwa Sprzedającego, oraz nie jest wyodrębniony organizacyjnie na mocy uchwały wewnętrznej czy też wewnętrznego regulaminu.

Planowane jest, iż z chwilą zawarcia Umowy Sprzedaży i nabyciu na jej podstawie Przedmiotu Transakcji wejdzie w życie umowa najmu pomiędzy Nabywcą a Sprzedającym („Umowa Najmu”), na podstawie której Nabywca, jako wynajmujący, odda na rzecz Sprzedającego, jako najemcy, do używania:

a) powierzchnię biurową o powierzchni użytkowej około (…) m² w budynku identyfikator (…) („Powierzchnia Biurowa”),

b) powierzchnię magazynową o powierzchni użytkowej około (…) m² („Powierzchnia Magazynowa”),

c) kancelarię tajną o powierzchni użytkowej około (…) m² („Kancelaria Tajna”) oraz

d) (…) miejsc parkingowych zlokalizowanych na ogrodzonym i wybetonowanym terenie („Miejsca Parkingowe”)

(łącznie: „Przedmiot Najmu”) w celu prowadzenia przez Sprzedającego w Przedmiocie Najmu dotychczasowej działalności na wynajmowanej przez siebie powierzchni, a Sprzedający zobowiąże się płacić Nabywcy umówiony czynsz w miesięcznych okresach rozliczeniowych („Czynsz Najmu”) przez cały okres trwania umowy na podstawie wystawionych przez Nabywcę faktur VAT.

Możliwe, iż w zależności od zapotrzebowania na powierzchnię biurową w przyszłości, część z wyżej wymienionej powierzchni może zostać podnajęta przez Spółkę do podmiotów powiązanych ze Sprzedającym lub do podmiotów trzecich.

Celem biznesowym Transakcji jest poprawa płynności finansowej Spółki, zwiększenie elastyczności finansowej Spółki, przy jednoczesnym zachowaniu przez Spółkę dostępu do części Budynków i Budowli, będących przedmiotem Umowy Najmu, które są niezbędne do prowadzenia jej działalności, co jest jedynym powodem, dla którego Spółka zawiera Umowę Najmu do Przedmiotu Najmu.

Planowane jest, iż wydanie Przedmiotu Najmu na rzecz Nabywcy w ramach Umowy Sprzedaży nastąpi w dniu zawarciu Umowy Sprzedaży przez strony („Dzień Zamknięcia”), co zostanie potwierdzone pisemnym protokołem przekazania. W tym samym dniu Nabywca wyda Sprzedającemu Przedmiot Najmu jako najemcy na podstawie Umowy Najmu. Od tego momentu wszelkie korzyści, ciężary i ryzyka związane z posiadaniem Przedmiotu Najmu będą ponoszone przez Nabywcę, z zastrzeżeniem postanowień Umowy Najmu.

Nabywca, jako właściciel Przedmiotu Najmu będzie uprawniony do dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych od Przedmiotu Najmu w okresie najmu, w zakresie w jakim podlega on amortyzacji.

Planowane jest, iż na podstawie zawartej Umowy Najmu, Sprzedający będzie mieć prawo do używania Przedmiotu Najmu przez okres Umowy Najmu. Planowane jest, iż długość okresu obowiązywania Umowy Najmu wyniesie (…) miesięcy licząc od dnia wejścia Umowy Najmu w życie, z możliwością jego przedłużenia na zasadach określonych w Umowie Najmu na okres (…) miesięcy w odniesieniu do Budynku Biurowego oraz Miejsc Parkingowych lub wcześniejszego rozwiązania w przypadkach przewidzianych w Umowie Najmu.

Planowane jest, iż po zakończeniu Umowy Najmu, nie będzie opcji przejścia własności Przedmiotu Najmu na Sprzedającego, po zakończeniu Umowy Najmu Sprzedający zobowiązany będzie do niezwłocznego zwrotu Przedmiotu Najmu Nabywcy.

W odniesieniu do umów o dostawę mediów (woda, gaz, energia), planowane jest, iż Nabywca będzie obciążał Sprzedającego za ich dostawę do Przedmiotu Najmu.

Planowane jest, iż docelowo Nabywca na nabytej Nieruchomości zrealizuje nową inwestycję deweloperską po wyburzeniu w całości lub w części Budynków i Budowli na Gruncie, która będzie wykorzystana do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług i nie korzystającej ze zwolnienia z tego podatku.

Sprzedający pragnie wskazać, że w odniesieniu do poszczególnych Budynków i poszczególnych Budowli wchodzących w skład Nieruchomości albo nie były ponoszone wydatki na ich ulepszenie (w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych), których wartość przekroczyłaby 30% ich wartości początkowej albo od momentu poniesienia takich wydatków do momentu planowanej Transakcji minie okres dłuższy niż 2 lata. Przez cały ten okres (tj. okres od momentu poniesienia wydatku na ulepszenie poszczególnych Budynków i poszczególnych Budowli do daty planowanej Transakcji) ww. Budowle i Budynki były w całości wykorzystywane na potrzeby własne Spółki lub wynajmowane.

Budynki i Budowle znajdujące się na Gruncie zostały w części nabyte, wzniesione (wybudowane) przez Poprzednika prawnego, a w części przez Sprzedającego. Sprzedającemu przysługiwało w pełni prawo do obniżenia podatku od towarów i usług należnego o podatek od towarów i usług naliczony w związku z wydatkami poniesionymi na nabycie lub ulepszenie. Budynków lub Budowli, w części w jakiej zostały one nabyte lub wzniesione (wybudowane) przez Sprzedającego. Z uwagi na upływ czasu nie jest jasne, czy Poprzednikowi prawnemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego związanego z nabyciem lub wzniesieniem (wybudowaniem) części Budynków lub Budowli na Gruncie. Ani Sprzedający, ani jego Poprzednik prawny nie wykorzystywał Nieruchomości, w tym poszczególnych Budowli, poszczególnych Budynków ani poszczególnych działek Gruntu, wyłącznie do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

Sprzedający oraz Kupujący zamierzają złożyć do właściwego dla Kupującego naczelnika urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 43 ust. 11 ww. ustawy dotyczące wyboru opodatkowania dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji podatkiem od towarów i usług, bądź to przed dniem dokonania dostawy (Transakcji) do właściwego dla Nabywcy naczelnika urzędu skarbowego, bądź to w akcie notarialnym obejmującym Umowę Sprzedaży.

Planowana Transakcja zostanie udokumentowana fakturą (lub fakturami VAT) wystawioną (wystawionymi) przez Sprzedającego na Kupującego.

Pismem z 9 lipca 2025 r. uzupełnili Państwo wniosek poprzez:

1. Uzupełnienie w zakresie budynków.

Wnioskodawcy pragną sprostować, że w przeciwieństwie do wskazań w stanie faktycznym pierwotnego wniosku, niżej wymienione budynki (zlokalizowane na działce (…)) nie zostały rozebrane, lecz stanowią budynki przylegające bezpośrednio do budynków wymienionych we wniosku o następujących numerach identyfikacyjnych: (…), (…), (klatka schodowa i przybudówka):

1) budynek o następującym identyfikatorze wskazanym we wniosku: (…), z powierzchnią zabudowy około (…) m², znajdujący się w (…) przy ulicy (…) numer (…),

2) budynek o następującym identyfikatorze wskazanym we wniosku: (…), z powierzchnią zabudowy około (…) m², znajdujący się w (…) przy ulicy (…) numer (…).

W związku z powyższym Wnioskodawcy informują, że nie ma również potrzeby wprowadzania zmian do ewidencji gruntów i budynków w odniesieniu do ww. budynków. Taka okoliczność została omyłkowo wskazana przez Wnioskodawców w pierwotnym wniosku.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawcy wskazują, że po złożeniu wniosku zostały zaktualizowane w kartotece budynków numery identyfikacyjne wszystkich budynków wymienionych we wniosku, w taki sposób, że:

1) budynek o numerze identyfikacyjnym wskazanym we wniosku jako: (…) obecnie posiada następujący numer identyfikacyjny: (…);

2) budynek o numerze identyfikacyjnym wskazanym we wniosku jako: (…) obecnie posiada następujący numer identyfikacyjny: (…);

3) budynek o numerze identyfikacyjnym wskazanym we wniosku jako: (…) obecnie posiada następujący numer identyfikacyjny: (…);

4) budynek o numerze identyfikacyjnym wskazanym we wniosku jako: (…) obecnie posiada następujący numer identyfikacyjny: (…);

5) budynek o numerze identyfikacyjnym wskazanym we wniosku jako: (…) obecnie posiada następujący numer identyfikacyjny: (…);

6) budynek o numerze identyfikacyjnym wskazanym we wniosku jako: (…) obecnie posiada następujący numer identyfikacyjny: (…);

7) budynek o numerze identyfikacyjnym wskazanym we wniosku jako: (…) obecnie posiada następujący numer identyfikacyjny: (…);

8) budynek o numerze identyfikacyjnym wskazanym we wniosku jako: (…) obecnie posiada następujący numer identyfikacyjny: (…).

W związku z powyższym, Wnioskodawcy pragną wskazać, iż zmianie ulega również definicja „Budynków” ustalona we wniosku o interpretację, albowiem obejmuje ona oprócz wymienionych w tym wniosku sześciu budynków (tj.:

budynek identyfikator (…) (obecnie (…)),

budynek identyfikator (…) (obecnie (…)),

budynek identyfikator (…) (obecnie (…)),

budynek identyfikator (…) (obecnie (…)),

budynek identyfikator (…) (obecnie (…)),

budynek identyfikator (…) (obecnie (…))

również wskazane powyżej dwa budynki, tj.:

budynek identyfikator (…) (obecnie (…)) oraz

budynek identyfikator (…) (obecnie (…)).

W związku z tym, wszelkie odwołania we wniosku do Budynków, będą również dotyczyły budynku, identyfikator (…) (obecnie (…)) oraz budynku, identyfikator (…) (obecnie obecnie (…)), w tym w szczególności opisane okoliczności dotyczące ich nabycia oraz prawa do odliczenia podatku od towarów i usług, ponoszenia wydatków na ich ulepszenie, terminu oddania do używania oraz sposobu ich wykorzystania.

2. Uzupełnienie w zakresie podziału działki nr (…).

Kolejno Zainteresowani informują, iż Sprzedający otrzymał decyzję nr (…), wydaną z upoważnienia (…) (…) (…) (znak: (…)), zgodnie z którą zatwierdzony został podział nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr (…) z obrębu (…) na następujące (…) działki: działkę o numerze (…) o powierzchni (…) ha, działkę o numerze (…) o powierzchni (…) ha, działkę o numerze (…) o powierzchni (…) ha.

Na ww. działkach zlokalizowane są budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych lub w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

W związku z tym, wszelkie odwołania we wniosku do Budowli, będą również dotyczyły wyżej wskazanych budowli na działkach o numerach (…), (…), (…), w tym w szczególności opisane okoliczności dotyczące ich nabycia oraz prawa do odliczenia podatku od towarów i usług, ponoszenia wydatków na ich ulepszenie, terminu oddania do używania oraz sposobu ich wykorzystania.

3. Uzupełnienie w zakresie MPZP.

Pragną też Państwo doprecyzować kwestię objęcia miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gruntu.

We wniosku zostało wskazane, iż Grunt jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z 8 grudnia 2022 r.

Faktycznie jednak nie cały, ale przeważająca część Gruntu objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego rejonu (…)-(…), zatwierdzonym uchwałą nr (…) Rady Miasta (…) (…) z (…) (…) (…) r. Wynika to z faktu, iż część Gruntu, tj. niewielka część działki (…) znajduje się również w granicach miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego rejonu (…) (…), zatwierdzonego uchwałą nr (…) Rady Miasta (…) (…) z (…) (…) (…) r. Powyższe pozostaje bez wpływu na kwestię opodatkowania podatkiem od towarów i usług, albowiem działka (…) jest zabudowana zgodnie z opisem przedstawionym we wniosku.

4. Uzupełnienie w zakresie okresu wynajmu.

Dodatkowo, informują Państwo, że termin zakończenia umowy dotyczącej wynajmu przestrzeni biurowej i magazynowej w części Budynków wskazanej we wniosku, który pierwotnie został określony na dzień (…) (…) (…) r. może ulec skróceniu.

Pismem z 18 sierpnia 2025 r. uzupełnili Państwo wniosek poprzez:

Wszelkie budynki posadowione na Gruncie wskazane we wniosku jako Budynki stanowią budynki w rozumieniu ustawy – Prawo budowlane.

Spółka wskazuje, że wszelkie budowle posadowione na Gruncie wskazane we wniosku jako Budowle stanowią budowle w rozumieniu ustawy – Prawo budowlane.

Wszelkie obiekty małej architektury były i są wykorzystywane wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług i nie zwolnionej od tego podatku.

Przy nabyciu oraz wybudowaniu obiektów małej architektury Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Z uwagi na upływ czasu nie jest jasne, czy Poprzednikowi prawnemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem lub wzniesieniem (wybudowaniem) obiektów małej architektury.

Od momentu nabycia Budynków i Budowli znajdujących się na Nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług w całości tych Budynków i Budowli. Ponadto, dla każdego nabytego Budynku i Budowli minie okres co najmniej 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług do dnia sprzedaży.

Spółka oznajmia, że od momentu wybudowania Budynków i Budowli znajdujących się na Nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług w całości tych Budynków i Budowli. Co więcej, dla każdego wybudowanego Budynku i Budowli minie okres co najmniej 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia do dnia sprzedaży.

Wszystkie Budynki zostały zasiedlone w całości - w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług.

Inwestycja polega na możliwości rozbiórki budynku o identyfikatorze (…) i budynku o numerze (…) oraz wiaty stalowej pod śmietnik, które znajdują się na działce (…). Rozbiórka tych budynków i wiaty stalowej nie zostanie jednak zakończona do dnia sprzedaży Przedmiotu Najmu. Zatem inwestycja nie doprowadzi do wzniesienia nowych budynków i budowli. W konsekwencji, nie dojdzie do zaistnienia pierwszego zasiedlenia.

Ponadto, Spółka uzupełnia i prostuje opis zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji poprzez wskazanie, że w dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej Sprzedający wyda Kupującemu wszelkie dokumenty dotyczące Gruntu, Budynków i Budowli, ww. inwestycji oraz Umów Najmu (Przedmiotem Transakcji będą również prawa z decyzji administracyjnych, a w szczególności dotyczące pozwolenia na rozbiórkę a także różnego rodzaju dokumentacja dotycząca elementów wskazanych we wniosku jako Przedmiot Transakcji).

Żadne z naniesień w postaci Budowli oraz obiektów małej architektury zlokalizowanych na działce objętej zbywanym prawem użytkowania wieczystego nie stanowi ruchomości w rozumieniu Kodeksu cywilnego, tj. nie są one częścią składową budynków.

Spółka informuje, że na działkach mających być przedmiotem sprzedaży nie znajdują się żadne inne naniesienia niż wskazane we wniosku. W odniesieniu do wskazanych we Wniosku Budowli, Spółka poniżej przedstawia ich lokalizację (tj. nr działki na której są zlokalizowane):

Dla działek (…), (…), (…) kanalizacja deszczowa i kanalizacja sanitarna stanowią kanalizacje ogólnospławną.

Wszelkie odniesienia do Budowli we wniosku o wydanie interpretacji oraz w uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji, jak również w niniejszej odpowiedzi na wezwanie organów dotyczą budowli opisanych w ww. tabeli i wymienionych w pkt 1-21 tej tabeli.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, że sprzedaż Przedmiotu Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w związku z tym, że nie będzie stanowiła zbycia „przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (dalej: ZCP) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, która to transakcja byłaby wyłączona spod opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy? (pytanie oznaczone jak we wniosku)

2. W przypadku uznania, że stanowisko Zainteresowanych w zakresie Pytania nr 1 jest prawidłowe, tj. że przedmiotem planowanej Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w rezultacie sprzedaż Przedmiotu Transakcji będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, czy w związku z tym czynności polegające na:

- sprzedaży Przedmiotu Najmu (w ramach Przedmiotu Transakcji) przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy oraz

- oddaniu Przedmiotu Najmu (nabytego w ramach Przedmiotu Transakcji) do używania na podstawie Umowy Najmu przez Nabywcę na rzecz Sprzedającego,

powinny być uznane za dwie odrębne, niezależne czynności podlegające opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, tj. odpowiednio:

- odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju w postaci sprzedaży Przedmiotu Najmu (w ramach Przedmiotu Transakcji) dokonanej przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy na podstawie Umowy Sprzedaży oraz

- odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju w postaci usługi najmu Przedmiotu Najmu (nabytego w ramach Przedmiotu Transakcji) świadczonej przez Nabywcę na rzecz Spółki na podstawie Umowy Najmu,

a w konsekwencji sprzedaży Przedmiotu Transakcji Spółka będzie obowiązana do wystawienia faktury na rzecz Nabywcy na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT z tytułu dostawy towarów na terytorium kraju w postaci sprzedaży Przedmiotu Najmu (w ramach Przedmiotu Transakcji)?

(pytanie oznaczone jak we wniosku i ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 18 sierpnia 2025 r.)

3. W przypadku uznania, że stanowisko Zainteresowanych w zakresie Pytania nr 2 jest prawidłowe, tj. że najem Przedmiotu Najmu na podstawie Umowy Najmu stanowi odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, iż:

- najem Przedmiotu Najmu stanowi usługę opodatkowaną VAT i niezwolnioną od tego podatku, a tym samym

- Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od faktur wystawianych przez Nabywcę za najem Przedmiotu Najmu, w zakresie w jakim Przedmiot Najmu będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług?

(pytanie oznaczone jak we wniosku i ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 18 sierpnia 2025 r.)

4. Czy w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT i dokonania wyboru opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT i nie będzie od tego podatku zwolniona? (pytanie oznaczone jak we wniosku)

5. Czy w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT i wyboru opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości (w tym stanowiącej Przedmiot Najmu), wynikającego z faktury (faktur) wystawionych w związku ze sprzedażą Nieruchomości (w tym stanowiącej Przedmiot Najmu)? (pytanie oznaczone jak we wniosku)

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

1. Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż Przedmiotu Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w związku z tym, że nie będzie stanowiła zbycia „przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (dalej: ZCP) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, która to transakcja byłaby wyłączona spod opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy.

2. Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku uznania, że stanowisko Zainteresowanych w zakresie Pytania nr 1 jest prawidłowe, tj. że przedmiotem planowanej Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w rezultacie sprzedaż Przedmiotu Transakcji będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, to w takim przypadku:

- sprzedaż Przedmiotu Najmu (w ramach Przedmiotu Transakcji) przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy oraz

- oddanie Przedmiotu Najmu (nabytego w ramach Przedmiotu Transakcji) do używania na podstawie Umowy Najmu przez Nabywcę na rzecz Sprzedającego, powinny być uznane za dwie odrębne, niezależne czynności podlegające opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, tj. odpowiednio:

- odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju w postaci sprzedaży Przedmiotu Najmu (w ramach Przedmiotu Transakcji) dokonanej przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy na podstawie Umowy Sprzedaży oraz

- odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju w postaci usługi najmu Przedmiotu Najmu (nabytego w ramach Przedmiotu Transakcji) świadczonej przez Nabywcę na rzecz Spółki na podstawie Umowy Najmu.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, za sprzedaż należy uznać odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W opinii Spółki, sprzedaż Przedmiotu Najmu stanowić będzie odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju. Zatem sprzedaż Przedmiotu Najmu (w ramach Przedmiotu Transakcji) należy uznać za sprzedaż w rozumieniu ustawy o VAT, która zobliguje Spółkę do wystawienia faktury dokumentującej dokonanie tej transakcji.

3. Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku uznania, że stanowisko Zainteresowanych w zakresie Pytania nr 2 jest prawidłowe, tj. że najem Przedmiotu Najmu na podstawie Umowy Najmu stanowi odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, to taki najem Przedmiotu Najmu stanowi usługę opodatkowaną VAT i niezwolnioną od tego podatku.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zdaniem Spółki najem Przedmiotu Najmu stanowi czynność opodatkowaną w postaci odpłatnego świadczenia usług. Czynność ta jednocześnie w przekonaniu Spółki nie będzie podlegała zwolnieniu podatkowemu w ustawie o VAT, a w szczególności wskazanemu w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od faktury wystawianych przez Nabywcę za najem Przedmiotu Najmu w zakresie w jakim Przedmiot Najmu będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

4. Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT i dokonania wyboru opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT i nie będzie od tego podatku zwolniona.

5. Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT i wyboru opodatkowania VAT Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości (w tym stanowiącej Przedmiot Najmu), wynikającego z faktury (faktur) wystawionych w związku ze sprzedażą Nieruchomości.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania nr 1:

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na mocy z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak wskazuje NSA w wyroku z dnia 21 stycznia 2020 r., sygn. akt I FSK 1343/17, przedsiębiorstwo oznacza każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej.

Ponadto, żeby uznać Nieruchomość za ZCP, musi dojść do spełnienia następujących przesłanek:

A. Wyodrębnienie organizacyjne - polega ono na tym, że ZCP ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika. Wyodrębnienie organizacyjne powinno nastąpić na podstawie statutu, uchwały albo podobnego aktu.

Jak wskazuje NSA w wyroku z dnia 26 czerwca 2019 r., sygn. II FSK 3484/16: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział, czy też zakład”.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Nieruchomość nie jest wyodrębniona na płaszczyźnie organizacyjnej w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego, gdyż:

- Nieruchomość nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego,

- Zespół elementów objęty planowaną Transakcją nie jest wyodrębniony prawnie na mocy odpowiednich uchwał i zarejestrowanego w Krajowym Rejestrze Sądowym oddziału przedsiębiorstwa Sprzedającego, oraz nie jest wyodrębniony organizacyjnie na mocy uchwały wewnętrznej czy też wewnętrznego regulaminu. W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym Przedmiotu Transakcji w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego.

B. Wyodrębnienie finansowe - polega ono na tym, że dla ZCP prowadzona jest odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych rozumiana jako możliwość wyodrębnienia dla niej należności i zobowiązań oraz przychodów i kosztów.

Co więcej, NSA wskazał w wyroku z dnia 26 czerwca 2019 r., sygn. II FSK 3484/16: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczy możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Do zakwalifikowania zespołu składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie wystarczy jakiekolwiek jej zorganizowanie, ale takie, które odznacza się pełną odrębnością niezbędną do funkcjonowania w obrocie gospodarczym”.

W przekonaniu Zainteresowanych, nie można uznać Nieruchomości za wyodrębnioną finansowo ze względu na fakt, iż:

- Spółka nie prowadzi dla Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych (za wyjątkiem wykazania Budynku oraz Gruntu w rejestrze środków trwałych, do czego Sprzedający był zobowiązany na podstawie obowiązujących przepisów),

- Spółka nie wyodrębnia dla przenoszonej Nieruchomości aktywów i pasywów, w tym należności i zobowiązań,

- Spółka nie przypisuje na bieżąco do Nieruchomości przychodów i kosztów,

- Spółka nie opracowuje odrębnego rachunku przepływów pieniężnych, bilansu czy rachunku zysków i strat dla Nieruchomości,

- dla Nieruchomości nie zostały założone odrębne rachunki bankowe.

C. Wyodrębnienie funkcjonalne - polega ono na przypisaniu ZCP konkretnych zadań gospodarczych, czyli przeznaczenia zespołu składników do określonych zdarzeń gospodarczych.

Zdaniem NSA wskazanym w wyroku z dnia 11 kwietnia 2019 r. sygn. II FSK 79/17: „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, powinna ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa”.

Ponadto, zdaniem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyrażonym w interpretacji indywidualnej z 1 czerwca 2023 r., znak 0114-KDIP4-1.4012.183.2023.2.DP, przedmiot transakcji powinien pozwolić jego nabywcy kontynuowanie działań w takim samym zakresie jak zbywcy bez konieczności podejmowania dodatkowych działań lub angażowania dodatkowych zasobów.

Również Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych (str. 6) z 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania VAT zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: „Objaśnienia”) wskazuje, że: „Przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności: zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji”.

W dalszej części Objaśnień (str. 6), Minister Finansów wskazuje że: „Dla przesądzenia analizowanego kryterium należy ocenić czy zespół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo lub ZCP zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności: angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki”.

Zdaniem Zainteresowanych, Nieruchomości nie sposób uznać także za wyodrębnioną funkcjonalnie. Spółka dokona bowiem wypowiedzenia umów na dostawę mediów oraz innych wskazanych w umowie sprzedaży umów związanych z Nieruchomością i kluczowych dla jej funkcjonowania. Ponadto, Spółka nie przeniesie na Nabywcę rachunków bankowych, zobowiązań czy ruchomości niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę. W związku z tym, w opinii Zainteresowanych Nieruchomość nie umożliwi Nabywcy kontynuowanie działalności gospodarczej w sposób tożsamy do działalności gospodarczej Spółki. Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca będzie obowiązany do zawarcia nowych umów np. o dostawę mediów w celu umożliwienia wykorzystywania Nieruchomości do swojej działalności gospodarczej.

Zdaniem Zainteresowanych, mając na uwadze, że Przedmiotem Transakcji będzie Grunt, Budynki, Budowle, jak również przeniesienie praw i obowiązków z umów najmu z mocy prawa, przy czym docelowo nie jest intencją Nabywcy kontynuowanie takich umów, ale ich rozwiązanie i realizacja inwestycji, to nie można tego przedmiotu traktować jako powiązanego funkcjonalnie zespołu składników, służących wykonywaniu (przeznaczonych do prowadzenia) określonej działalności jako przedsiębiorstwo. Nadal będą to niepowiązane ze sobą składniki, za pomocą których nie można będzie prowadzić działalności gospodarczej w zakresie najmu (co i tak nie jest celem Nabywcy, który nabywa Nieruchomość z zamiarem realizacji inwestycji) - aby potencjalnie realizować taki cel, powinny być one uzupełnione o dodatkowe kluczowe elementy, jak np. umowy w zakresie obsługi umów najmu lub dostawy mediów, w oparciu o które nabyte składniki majątkowe mogłyby służyć prowadzeniu działalności.

Powyższe wnioski mają również zastosowanie do działalności deweloperskiej, w związku z tym, że przedmiotem Transakcji nie będą prawa i obowiązki z umów na roboty budowlane związane z realizacją inwestycji na Gruncie, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia praw z decyzji administracyjnych, np. w przedmiocie pozwolenia na rozbiórkę czy pozwolenia na budowę, ani też cesji żadnych umów związanych z realizacją jakiejkolwiek inwestycji na Gruncie, w tym w szczególności umowy na realizację prac rozbiórkowych czy prac projektowych oraz deweloperskich. Nie można zatem Przedmiotu Transakcji traktować jako powiązanego funkcjonalnie zespołu składników, służących wykonywaniu (przeznaczonych do prowadzenia) określanej działalności deweloperskiej.

Na przedmiot Transakcji składają się bowiem niepowiązane ze sobą składniki, za pomocą których nie można będzie prowadzić działalności ani polegającej na najmie ani działalności deweloperskiej. Nie będą to składniki zdolne do realizacji swojej funkcji. Aby realizować swoje cele, powinny być one uzupełnione o dodatkowe kluczowe elementy, jak np. umowy, w oparciu o które nabyte składniki majątkowe będą mogły służyć prowadzeniu działalności. Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, o których mowa w definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 55(1) kodeksu cywilnego (w tym umów lub zaplecza technicznego, w oparciu o które może być prowadzona działalność), zaś przy użyciu wyłącznie Przedmiotu Transakcji nie będzie możliwe prowadzenie jakiejkolwiek działalności, w tym w szczególności działalności deweloperskiej lub działalności polegającej na najmie bez uzupełnienia przedmiotu Transakcji o dodatkowe elementy.

Nabywca nie przejmie również jakichkolwiek środków finansowych. Konsekwentnie Nabywca będzie w stanie prowadzić inwestycję deweloperską dopiero po uzupełnieniu Przedmiotu Transakcji o dodatkowe elementy, m.in. o zawarcie umowy na roboty budowlane lub zorganizowanie własnego zaplecza technicznego i osobowego, uzyskanie decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę i pozwoleniu na budowę, zawarcie umowy na opracowanie projektu architektonicznego czy pozyskanie (zorganizowanie) środków finansowych niezbędnych na realizację Inwestycji. Te właśnie składniki determinują działalność gospodarczą prowadzoną przez Nabywcę. Nie jest bowiem możliwe prowadzenie działalności deweloperskiej zasadniczo wyłącznie w oparciu o posiadaną Nieruchomość.

Co prawda Kupujący wstąpi - z chwilą zawarcia Umowy Przyrzeczonej albo Umowy Sprzedaży - w prawa i obowiązki z umów najmu, jednakże docelowo umowy najmu zostaną przez Kupującego rozwiązane. Przejęcie praw i obowiązków z tych umów i czerpanie zysków z tytułu ich wykonywania nie jest celem Kupującego, albowiem celem Nabywcy jest realizacja inwestycji deweloperskiej na Gruncie.

Ponadto, celem Transakcji nie jest, aby Nabywca kontynuował działalność gospodarczą Spółki. Nabywca nie będzie bowiem odnosił zysków z działalności gospodarczej tożsamej do Spółki, lecz jedynie z najmu określonej części Nieruchomości na rzecz Spółki (w ściśle ustalonym czasie). Jak wskazuje Minister Finansów w Objaśnieniach (str. 8), w przypadku leasingu zwrotnego nieruchomości, jej dostawa nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi na fakt, że zasadniczym ekonomicznym celem transakcji leasingu zwrotnego jest udzielenie przez nabywcę finansowania na rzecz zbywcy, a nie kontynuacja działalności zbywcy.

Mając powyższe na uwadze, w opinii Zainteresowanych nie można uznać, że Przedmiot Transakcji stanowi kompleks praw, obowiązków i rzeczy zdolny do realizacji jakichkolwiek zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedmiotem Transakcji będą bowiem wyłącznie wybrane elementy, które same w sobie nie warunkują prowadzenia działalności gospodarczej, w tym w szczególności działalności deweloperskiej lub działalności polegającej na najmie, nie można więc uznać, że łączy je więź o charakterze organizacyjnym. Powyższe jednoznacznie potwierdza, że w wyniku planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Sprzedającego, a jedynie poszczególnych składników jego majątku

W świetle powyższego, Nieruchomość nie powinna zostać uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji, Transakcja nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W takich okolicznościach, Transakcję należy uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania nr 2 uzupełnione pismem z 18 sierpnia 2025 r.)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Dostawa towarów została zdefiniowana jako:

- przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel oraz

- enumeratywnie wymienione czynności, znajdujące się w katalogu czynności wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 1-7 ustawy o VAT.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.

Stosownie do art. 7 ust. 9 ustawy VAT przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy, w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty.

Definiując dostawę towarów ustawa o VAT posługuje się pojęciem przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W orzecznictwie dominuje stanowisko, zgodnie z którym pojęcie to należy interpretować szeroko. W tym kontekście, odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT ma miejsce nie tylko wtedy, gdy dochodzi do przejścia prawa własności w rozumieniu prawa cywilnego, ale także wtedy, gdy następuje faktyczne przekazanie nabywcy przedmiotu dostawy do swobodnej dyspozycji (tj. przekazanie władztwa nad rzeczą w sensie ekonomicznym, bez przejścia prawa własności na gruncie prawa cywilnego).

W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny zajął stanowisko w uchwale 7 sędziów z 12 października 2015 r. (sygn. akt I FPS 1/15), zgodnie z którą: (...) rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” w ujęciu art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 7 ust. 1 VATU (zdanie wstępne), nie oznacza jego interpretowania jedynie w sensie ekonomicznym. Z użytego w tych przepisach zwrotu wynika bowiem, że z dostawą towarów mamy do czynienia nie tylko gdy dochodzi do przejścia prawa własności towaru, co oznacza, że do dostawy towarów dochodzi zawsze gdy następuje przeniesienie własności towaru w sensie prawnym (cywilistycznym) oraz w każdym innym przypadku, gdy podatnik przeniesie faktyczne lub ekonomiczne władztwo nad rzeczą na inny podmiot, a nabywca towaru będzie miał swobodę w dysponowaniu (rozporządzaniu) rzeczą, tak jakby był jej właścicielem.

Z cytowanej uchwały wynika zatem, że z dostawą towaru na gruncie podatku VAT mamy do czynienia:

- wtedy, gdy dochodzi do sprzedaży towaru na gruncie prawa cywilnego, oraz

- gdy mimo braku przeniesienia prawa własności na gruncie prawa cywilnego, jedna strona przenosi na drugą znaczące atrybuty własności, pozwalające władać rzeczą tak jak właściciel.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, Transakcję jako zdarzenie polegające na sprzedaży Nieruchomości należy uznać za dostawę towarów na gruncie ustawy o VAT.

Dodatkowo przepisy art. 7 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 9 ustawy o VAT wskazują, że aby umowę leasingu lub najmu zakwalifikować jako dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, musi ona spełniać łącznie następujące warunki:

- przedmiotem umowy muszą być towary,

- umowa leasingu lub najmu musi być zawarta na czas określony,

- odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z umową, winien dokonywać korzystający lub przedmiotem leasingu winny być grunty,

- w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności przedmiotu umowy jest przenoszone na korzystającego.

Konsekwentnie, w sytuacji gdy jeden z ww. warunków nie zostaje spełniony - umowa leasingu lub najmu zostaje zakwalifikowana na gruncie ustawy o VAT jako świadczenie usług.

Świadczenia wykonywane w ramach umowy najmu lub leasingu mogą zatem być traktowane dwojako, w zależności od jej kształtu:

- w przypadku, w którym przewidziane jest w umowie zawartej na czas określony, przeniesienia przedmiotu najmu amortyzowanego przez najemcę na korzystającego - takie świadczenie (na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 7 ust. 9 ustawy o VAT) kwalifikuje się jako odpłatną dostawę towarów;

- w pozostałych przypadkach świadczenie kwalifikuje się jako odpłatne świadczenie usług.

W analizowanej sprawie bezsprzecznie nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania Przedmiotem Najmu jak właściciel na podstawie Umowy Sprzedaży zarówno w rozumieniu cywilnoprawnym jak i podatkowym, gdyż Sprzedający bezsprzecznie wyzbędzie się władztwa nad Przedmiotem Najmu - w związku z zawarciem Umowy Sprzedaży, Sprzedający wyda Najemcy Przedmiot Najmu na podstawie Umowy Sprzedaży. Od tego momentu wszelkie korzyści, ciężary i ryzyka związane z posiadaniem Przedmiotu Najmu będą ponoszone przez Nabywcę, z zastrzeżeniem postanowień Umowy Najmu. Umowa nie przewiduje również przeniesienia Przedmiotu Najmu na korzystającego w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty. W konsekwencji, mamy w przedmiotowej sprawie do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług.

W tym kontekście Sprzedający pragnie wskazać, że w odniesieniu do transakcji obejmującej sprzedaż Przedmiotu Najmu na rzecz Nabywcy, a następnie najem Przedmiotu Najmu na rzecz Sprzedającego, taka transakcja nie nosi cechy transakcji leasingu zwrotnego (sale and lease back), o której mowa w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-201/18 M.. Wyrok ten został bowiem wydany w odmiennym stanie faktycznym, mianowicie spółka wydzierżawiła nieruchomość podmiotowi finansującemu za zapłatą czynszu z góry na kilkanaście lat (transakcja „sale”), który następnie oddał go w leasing zwrotny tej Spółce, za taką samą kwotę główną powiększoną jednak o odsetki. W efekcie Spółka w dalszym ciągu dysponowała nieruchomościami i jednocześnie była zobowiązana do zapłaty rat leasingu przez następne kilkanaście lat. Zgodnie z belgijskim prawem dzierżawa tak jak i leasing zwrotny nie były opodatkowane podatkiem VAT.

W tak zarysowanym stanie faktycznym TSUE w ww. sprawie określił cechy charakterystyczne dla umowy leasingu zwrotnego (a także w późniejszej praktyce interpretacyjnej i orzeczniczej organów podatkowych i sądów podatkowych, o której mowa poniżej):

Należy stwierdzić, że transakcje sale and lease back (sprzedaż i leasing zwrotny), stanowiące przedmiot sporu w wyroku TSUE wspomnianym powyżej, charakteryzuje łączne i jednoczesne ustanowienie, z jednej strony, prawa dzierżawy przez podatnika na rzecz dwóch instytucji finansowych i, z drugiej strony, oddania nieruchomości w leasing przez owe instytucje finansowe na rzecz podatnika.

W tej sytuacji transakcji tych nie można uznać za „dostawę towarów”, ponieważ prawa przeniesione w wyniku tych transakcji na instytucje finansowe, mianowicie stanowiące instytucję prawa cywilnego prawo dzierżawy, zmniejszone o przysługujące M. prawa wynikające z leasingu nieruchomości, nie uprawniają ich do rozporządzania spornymi nieruchomościami jak właściciel.

Zdaniem Nabywcy, powyższy wyrok TSUE zapadł w znacząco odmiennym stanie faktycznym, a dodatkowo na gruncie specyficznych regulacji prawa belgijskiego i w konsekwencji, konkluzje wynikające z powyższego orzeczenia nie powinny mieć zastosowania w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, albowiem w rozpatrywanej sprawie wystąpią dwie niezależne czynności podlegające opodatkowaniu VAT, które nie są ze sobą ściśle związane (o czym szerzej poniżej) oraz równocześnie sprzedaż Przedmiotu Najmu będzie bezsprzecznie stanowiła przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, Sprzedający bowiem tego prawa się definitywnie wyzbędzie i jednocześnie na mocy Umowy Najmu zyska wyłącznie prawo do ograniczonego i przejściowego dysponowania Przedmiotem Najmu. Jednocześnie na skutek zawarcia Umowy Sprzedaży to Nabywca uzyska prawo do czerpania z Przedmiotu Najmu wszelkich korzyści oraz obciążą go wszelkie ciężary i ryzyka związane z posiadaniem Przedmiotu Najmu.

W odniesieniu do kwestii tego, czy sprzedaż Przedmiotu Najmu przez Sprzedającego oraz jego Najem na rzecz Sprzedającego może stanowić z punktu widzenia podatkowego jedno niepodzielne świadczenie, Nabywca pragnie wskazać, że ze świadczeniami złożonymi mamy do czynienia w przypadku gdy: (i) świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej, (ii) poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, (iii) kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych, (iv) kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność (tak m.in. TSUE w sprawie C-349/96 CPP, C-41/04 Levob, C-111/05 Aktiebolaget NN). Świadczenie kompleksowe stanowi zatem kilka czynności, z tym, że jedna z nich jest świadczeniem głównym, przeważającym, nadającym danemu świadczeniu główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Świadczenie należy uznać za pomocnicze, jeśli nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Z ekonomicznego punktu widzenia usługa nie powinna być dzielona dla celów podatkowych tylko wówczas, gdy tworzyć będzie jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Z kolei jeżeli w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonywaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z dwoma następującymi po sobie, niezależnymi transakcjami, mianowicie zawarciem umowy sprzedaży Przedmiotu Najmu (Umowa Sprzedaży), a następnie oddaniem w najem Przedmiotu Najmu przez Sprzedającego (Umowa Najmu). Z ekonomicznego punktu widzenia nie może być mowy o transakcji głównej i pomocniczej, albowiem celem transakcji jest sprzedaż całej Nieruchomości i po upływie określonego czasu realizacja przez Nabywcę nowej inwestycji na tej Nieruchomości. Nabycie Przedmiotu Najmu stanowi wyłącznie element przedmiotu Umowy Sprzedaży i celem samym w sobie nie jest jego nabycie w celu niezwłocznego oddania w najem na podstawie Umowy Najmu. Umowa Najmu zawierana jest niejako dodatkowo i nie stanowi celu samego w sobie, albowiem służy ona wyłącznie możliwości korzystania z Przedmiotu Najmu przez jej dotychczasowego właściciela, który ma siedzibę w Przedmiocie Najmu i prowadzi przy jego wykorzystaniu działalność gospodarczą. Dodatkowo zauważyć należy, że Umowa Najmu zawierana jest na krótki okres czasu powiązany ze zorganizowaniem przez Sprzedającego nowego miejsca działalności gospodarczej oraz rozpoczęciem prowadzenia nowej inwestycji przez Nabywcę.

Wskazać zresztą należy, że na mocy kodeksu cywilnego na Nabywcę przejdą z mocy prawa również pozostałe umowy najmu, które będą obowiązywały w dniu zawarcia Transakcji i które będą dotyczyły pozostałego Przedmiotu Transakcji. Podkreślenia też dodatkowo wymaga, iż celem nabycia przez Nabywcę Przedmiotu Najmu jest wyburzenie (w części lub w całości) obiektów nabytych w ramach Przedmiotu Transakcji i realizacja nowej inwestycji deweloperskiej. Zawarcie Umowy Najmu nie jest więc celem samym w sobie, a pobocznym elementem transakcji i nie może być w związku z tym traktowane do celów podatkowych jako usługa główna.

Zdaniem Zainteresowanych, w niniejszej sprawie dochodzi do dwóch odrębnych świadczeń i brak jest przesłanek, które przemawiałyby za potraktowaniem ich jako jednej czynności, zarówno w kontekście prawa cywilnego, jak i w aspekcie podatkowym. Roszczenia o wykonanie zobowiązań, z każdej z poszczególnych umów mogą być dochodzone niezależnie. W szczególności na gruncie prawa podatkowego każda z dokonanych transakcji spełnia przesłanki uznania jej za odrębną czynność, rodzącą niezależne konsekwencje podatkowe.

W konsekwencji w rozpatrywanej sprawie wystąpią dwie niezależne czynności podlegające opodatkowaniu, a mianowicie dostawa towarów po stronie Sprzedającego oraz świadczenie usług po stronie Nabywcy.

Konsekwentnie należy uznać, iż planowana transakcja sprzedaży Przedmiotu Najmu spełnia więc wszystkie przesłanki do uznania jej za dostawę towarów na gruncie przepisów ustawy o VAT. W momencie sprzedaży dojdzie bowiem do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (Sprzedający bowiem tego prawa się definitywnie wyzbędzie, a na mocy Umowy Najmu zyska wyłącznie prawo do ograniczonego i przejściowego dysponowania Przedmiotem Najmu), a jednocześnie z chwilą dokonania dostawy towarów, po stronie Sprzedającego powstanie obowiązek podatkowy z tego tytułu.

Kolejno, planowana usługa najmu na podstawie Umowy Najmu samodzielnie spełnia przesłanki do uznania jej za świadczenie usług ze względu na spełnienie następujących ustawowych warunków:

- stanowi odpłatne świadczenie usług (jest świadczeniem na rzecz osoby prawnej i nie stanowi dostawy towarów) - zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT;

- na jej mocy dojdzie do oddania do używania przez Nabywcę na rzecz Sprzedającego składników majątkowych stanowiących własność Nabywcy (Przedmiotu Najmu);

- Sprzedający nie będzie uprawniony do amortyzacji Przedmiotu Najmu;

- Przedmiot Najmu nie będzie przechodzić na Sprzedającego w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty;

- ekwiwalentnym świadczeniem, do którego zobowiązał się Sprzedający jest zapłata w formie pieniężnej Czynszu Najmu.

W ocenie Zainteresowanych, na przedstawione powyżej wnioski nie powinien mieć wpływu ww. wyrok TSUE z 27 marca 2019 r. w sprawie C-201/18 M., w którym TSUE uznał, że dostawa przedmiotu leasingu na rzecz leasingodawcy i późniejsze oddanie go do używania leasingobiorcy mogą stanowić jedną transakcję o charakterze finansowym. Z uwagi na istotne różnice w zdarzeniu przyszłym, którego dotyczy niniejszy wniosek, oraz w stanie faktycznym, w którym zapadło orzeczenie TSUE, nie jest możliwe zastosowanie jego tez w niniejszej sprawie. Jak bowiem wynika z ww. wyroku TSUE, zapadł on w okolicznościach faktycznych, w których:

- transakcje sale and lease back (sprzedaż i leasing zwrotny), stanowiły zdarzenia o charakterze czysto finansowym, służące zwiększeniu płynności finansowej M., a nieruchomości będące przedmiotem sporu pozostały w posiadaniu zbywcy, która wykorzystywała je w sposób ciągły do celów przeprowadzanych przez nią opodatkowanych transakcji. Ustanowienie prawa dzierżawy na objętych postępowaniem analizowanym przez TSUE nieruchomościach było nierozerwalnie związane z leasingiem tych samych nieruchomości.

W kontekście powyższego należy zwrócić uwagę przede wszystkim na następujące okoliczności niniejszej sprawy, które stoją na przeszkodzie zastosowaniu tez ww. wyroku TSUE w przedstawionym zdarzeniu przyszłym:

- od dnia nabycia Przedmiotu Najmu Przedmiot Najmu zostanie definitywnie zbyty na rzecz Nabywcy na podstawie Umowy Sprzedaży;

- odmiennie niż w przypadku ww. wyroku TSUE, od dnia nabycia Przedmiotu Najmu, Nabywcę obciążą wszelkie ciężary i ryzyka związane z posiadaniem Przedmiotu Najmu;

- odmiennie niż w przypadku ww. wyroku od dnia nabycia Przedmiotu Najmu prawo do czerpania korzyści z Przedmiotu Najmu będzie przysługiwało Nabywcy;

- Nabywca nie jest instytucją finansową, jego zadaniem nie jest udzielenie Spółce finansowania, lecz zrealizowanie na nabytej Nieruchomości nowej inwestycji deweloperskiej, Nabywca nie będzie zatem działać w sposób charakterystyczny dla podmiotu udzielającego finansowania;

- kontynuowanie wynajmu nieruchomości komercyjnej przez jakiś okres po zawarciu Transakcji nie stanowi samoistnej okoliczności potwierdzającej zamiar kontynuowania przez Nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego na Przedmiocie Najmu, jeżeli z obiektywnych okoliczności wynika, że jego zamiarem - na moment zawarcia transakcji - było wykorzystanie nieruchomości dla własnych celów gospodarczych niepolegających na wynajmie nieruchomości komercyjnych;

- Sprzedający nie będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych Przedmiotu Najmu.

Również organy podatkowe i sądy administracyjne zwracają uwagę na ograniczony zakres zastosowania tez ww. orzeczenia TSUE na gruncie przepisów polskiego prawa podatkowego, np.:

- Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku I FSK 1594/22 z dnia 28 stycznia 2025 roku stwierdził:

Dokonując analizy ww. orzeczenia, należy podkreślić, że Trybunał uznał, że leasing zwrotny może być zaklasyfikowany jako: jedna transakcja (tak było w sprawie o sygn. akt C-201/18), bądź dwie odrębne transakcje - dostawa towarów przez korzystającego i dostawa towarów albo świadczenie usług przez finansującego.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego słusznie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, że przedmiotowy wyrok Trybunału, został wydany w innym stanie faktycznym; „podmiot zawarł umowę z instytucjami finansowymi dotyczącą dzierżawy nieruchomości w zamian za zapłatę natychmiastowego czynszu dzierżawnego oraz rocznego czynszu dzierżawnego”, transakcja typu „sale and lease back” „była transakcją wyłącznie finansową, mającą na celu zwiększenie płynności finansowej podatnika".

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w niniejszej sprawie występują dwie istotne cechy odróżniające zdarzenie przyszłe będące przedmiotem wniosku od stanu faktycznego rozpoznawanego przez Trybunał.

Zgodnie z pkt 41 ww. wyroku TSUE: „Z tego wynika, że - z zastrzeżeniem weryfikacji, której miałby dokonać sąd odsyłający - każda transakcja sale and lease back (sprzedaż i leasing zwrotny), o której mowa w postępowaniu głównym, stanowi jedną transakcję. W tej sytuacji transakcji tych nie można uznać za „dostawę towarów”, ponieważ prawa przeniesione w wyniku tych transakcji na instytucje finansowe występujące w postępowaniu głównym, mianowicie stanowiące instytucję prawa cywilnego prawo dzierżawy, zmniejszone o przysługujące M. prawa wynikające z leasingu nieruchomości, nie uprawniają ich do rozporządzania spornymi nieruchomościami jak właściciel”.

Zatem pierwszą istotną cechą odróżniającą stan faktyczny w sprawie rozpoznawanej przez Trybunał od zdarzenia przyszłego analizowanego w niniejszej sprawie jest fakt, że w sprawie o sygn. akt C-201/18 nie doszło do przeniesienia prawa, które dawało prawo do rozporządzania towarem jak właściciel. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego leasing zwrotny może stanowić jedną transakcję - usługę finansową wówczas, gdy nie przenosi praw do rozporządzania towarem jak właściciel. W niniejszej sprawie, inaczej niż w sprawie o sygn. akt C-201/18, nastąpiło przeniesienie uprawnienia do rozporządzania towarem jak właściciel.

Drugą zaś istotną różnicą jest to, że w sprawie o sygn. akt C-201/18 analizowano transakcje o charakterze czysto finansowym, służące zwiększeniu płynności finansowej. W tym kontekście zasadnicze znaczenie ma także to, że przedmiotem transakcji były nieruchomości, które pozostawały w posiadaniu leasingobiorcy i służyły do prowadzenia działalności gospodarczej. Naczelny Sąd Administracyjny pragnie podkreślić, że w niniejszej sprawie nie wiemy, jakie ruchomości będą stanowić przedmiot transakcji. Jednocześnie trudno doszukać się w leasingu zwrotnym, mającym za przedmiot ruchomości (bez ich określenia, czy wskazania cech transakcji o tym świadczących), że zostały one zawarte w celu zwiększenia płynności finansowej a nie w celu konsumpcyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny nie zgadza się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że: „celem przedmiotowych transakcji będzie z punktu widzenia leasingobiorcy niewątpliwie zwiększenie płynności finansowej. Oczywistym jest, że podmiot, który odsprzedaje przedmiot, którego jest właścicielem, z zastrzeżeniem, że będzie mógł go odkupić na określonych w umowie warunkach, a więc zawierając umowę leasingu zwrotnego, zamierza osiągnąć cel w postaci uzyskania środków pieniężnych (np. z celu dokonania kolejnej inwestycji) i jednocześnie chce nadal korzystać z przedmiotu leasingu, którego jest właścicielem”.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 kwietnia 2025 r. 0111-KDIB3-2.4012.118.2025.5.DK (tożsame stanowiska wyraził organ m.in. w interpretacji 0111-KDIB3-2.4012.128.2025.5.AK, w interpretacji 0111-KDIB3-2.4012.98.2025.5.AR; czy w interpretacji 0111-KDIB3-2.4012.96.2025.5.EJU):

W tym miejscu należy wskazać, że kwestia leasingu zwrotnego była przedmiotem rozstrzygnięcia TSUE w wyroku z 27 marca 2019 r. o sygn. C-201/18. W przedmiotowej sprawie TSUE zauważył, że” (36) (...) transakcje sale and lease back (sprzedaż i leasing zwrotny), stanowiące przedmiot sporu w postępowaniu głównym, charakteryzuje łączne i jednoczesne ustanowienie, z jednej strony, prawa dzierżawy przez podatnika na rzecz dwóch instytucji finansowych występujących w postępowaniu głównym i, z drugiej strony, oddania nieruchomości w leasing przez owe instytucje finansowe na rzecz podatnika. (...).

(40) W niniejszej sprawie z postanowienia odsyłającego wynika, że transakcje sale and lease back (sprzedaż i leasing zwrotny), których dotyczy postępowanie główne, stanowią transakcje o charakterze czysto finansowym, służące zwiększeniu płynności finansowej M., a nieruchomości będące przedmiotem sporu w postępowaniu głównym pozostały w posiadaniu tej ostatniej, która wykorzystywała je w sposób ciągły do celów przeprowadzanych przez nią opodatkowanych transakcji. Fakty te zdają się wskazywać - z zastrzeżeniem weryfikacji, której musi dokonać sąd odsyłający - że każda z tych transakcji stanowi jedną transakcję. Ustanowienie prawa dzierżawy na objętych postępowaniem głównym nieruchomościach jest nierozerwalnie związane z leasingiem tych samych nieruchomości.

(...) W tej sytuacji transakcji tych nie można uznać za „dostawę towarów”, ponieważ prawa przeniesione w wyniku tych transakcji na instytucje finansowe występujące w postępowaniu głównym, mianowicie stanowiące instytucję prawa cywilnego prawo dzierżawy, zmniejszone o przysługujące M. prawa wynikające z leasingu nieruchomości, nie uprawniają ich do rozporządzania spornymi nieruchomościami jak właściciel”.

- tożsamo wypowiedział się w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 czerwca 2024 r. 0114-KDIP4-3.4012.207.2024.1.MKA, w której stwierdził:

(...) W tej sytuacji transakcji tych nie można uznać za „dostawę towarów”, ponieważ prawa przeniesione w wyniku tych transakcji na instytucje finansowe występujące w postępowaniu głównym, mianowicie stanowiące instytucję prawa cywilnego prawo dzierżawy, zmniejszone o przysługujące M. prawa wynikające z leasingu nieruchomości, nie uprawniają ich do rozporządzania spornymi nieruchomościami jak właściciel”.

W związku z wydanym przez TSUE ww. orzeczeniem leasing zwrotny może być zaklasyfikowany jako:

- jedna kompleksowa usługa finansowa świadczona przez finansującego - analogicznie jak w rozstrzygnięciu TSUE w sprawie C-201/18, lub

- dwie odrębne transakcje, tj. dostawa towarów przez korzystającego oraz odpowiednio dostawa towarów albo świadczenie usług przez finansującego.

Z powołanego wyroku z 27 marca 2019 r., sygn. akt C-201/18 w sprawie M. SA wynika, że w określonych przypadkach transakcja leasingu zwrotnego (sale and lease back) może przybrać formę usługi finansowej, zwolnionej od VAT.

Należy jednak zwrócić uwagę, że orzeczenie to zapadło na tle stanu faktycznego, w którym podmiot zawarł umowę z instytucjami finansowymi dotyczącą dzierżawy nieruchomości w zamian za zapłatę natychmiastowego czynszu dzierżawnego oraz rocznego czynszu dzierżawnego.

Natomiast w Państwa sytuacji mamy do czynienia z umową leasingu zwrotnego dotyczącego ruchomości, składającej się z dwóch następujących po sobie transakcji, tj. zawarcia umowy sprzedaży ruchomości przez kontrahenta na Państwa rzecz, a następnie zawarcia umowy leasingu ruchomości, na podstawie której finansujący (czyli Państwo) odda/będzie oddawał kontrahentowi dany towar do używania w zamian za zapłatę w formie opłat leasingowych.

I tak, w przypadku, gdy zawierane umowy leasingu ruchomości stanowią/będą stanowić Umowy leasingu operacyjnego, w ramach którego odpisów amortyzacyjnych - jak Państwo wskazali - dokonuje/będzie dokonywać finansujący (czyli Państwo), w opisanej sytuacji występują/wystąpią dwie niezależne czynności podlegające opodatkowaniu, a mianowicie dostawa towarów na Państwa rzecz po stronie kontrahenta oraz świadczenie usług na rzecz kontrahenta po stronie leasingodawcy - Państwa.

- jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 maja 2020 r., 0114-KDIP4-3.4012.67.2020.2.EK (podobne stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji indywidualnej z 20 września 2022 r., 0114-KDIP4-2.4012.364.2022.2.KS):

Z treści powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, stanowiącego odzwierciedlenie regulacji unijnych w tym zakresie, wyraźnie wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem usług udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych, zarówno tych wykonywanych przez banki, jak również świadczonych przez inne podmioty pośredniczące w ich udzielaniu. Należy stwierdzić, że wymienione zwolnienie ma charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi - cechy, które ją wyróżniają. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów.

Podkreślenia wymaga, że pojęcia używane do oznaczania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT.

W ocenie tut. Organu, brak jest podstaw do uznania, iż świadczona przez Wnioskodawcę usługa, świadczona na podstawie umowy leasingu zwrotnego, spełniającej cechy leasingu operacyjnego, stanowi usługę finansową i korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie obejmują charakterystycznych funkcji usług finansowych (wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy) związanych z udzielaniem kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz nie stanowią usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 5 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Po 519/21 (analogiczne stanowisko znajdziemy w wyrokach tego sądu z 8 listopada 2022 r., sygn. akt I SA/Po 388/22 oraz z 5 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Po 571/20):

Sąd stwierdza, że w opisanym stanie faktycznym mamy do czynienia z umową leasingu zwrotnego dotyczącego ruchomości, składającej się z dwóch następujących po sobie transakcji, tj. zawarcia umowy sprzedaży ruchomości na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług leasingu, a następnie zawarcia umowy leasingu ruchomości, na podstawie której finansujący odda korzystającemu ruchomość do używania i pobierania pożytków w okresie leasingu.

Należy podkreślić, że odpisów amortyzacyjnych od wartości ruchomości będzie dokonywał leasingodawca. Ta okoliczność jest w niniejszej sprawie bardzo istotna, ponieważ tym samym nie została spełniona jedna z przesłanek koniecznych dla rozpoznania dostawy towarów, zatem leasing ruchomości stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u.

Wobec tego, przedstawione zdarzenie przyszłe, jest odmienne od opisanego w rozstrzygnięciu TSUE w sprawie C-201/18.

- zgodnie ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zaprezentowanym w wyroku z 19 marca 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1318/20:

Zauważyć również trzeba, że na gruncie polskich przepisów leasing zwrotny nie doczekał się osobnej regulacji i stąd - pomimo pewnej specyfiki - nie sposób traktować go odmiennie od pozostałych form leasingu. Skoro ustawa o VAT traktuje wprost leasing jako transakcję opodatkowaną i wyłącza możliwość zastosowania w tym wypadku zwolnienia, to nie ma podstaw prawnych próba automatycznego przeklasyfikowywania każdego leasingu zwrotnego na pożyczkę.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe wskazać należy, że wbrew argumentacji Skarżącej, nie dochodzi tu do świadczenia jednej kompleksowej usługi finansowej. Wręcz przeciwnie, specyfika zawartej transakcji wskazuje, że na leasing zwrotny składają się dwie odrębne czynności, rodzące niezależne konsekwencje podatkowe: na skutek dokonanej transakcji leasingu zwrotnego w momencie sprzedaży dochodzi każdorazowo do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, zaś z chwilą dokonania dostawy towarów, po stronie spółki powstaje obowiązek podatkowy z tego tytułu, natomiast następująca po dostawie towarów transakcja leasingu spełnia przesłanki do uznania jej za świadczenie usług, jako że na jej mocy doszło do oddania w używanie przez finansującego na rzecz spółki podlegających amortyzacji środków trwałych, a odpisów amortyzacyjnych dokonuje finansujący.

W konsekwencji brak jest podstaw do uznania, że świadczona przez Skarżącą usługa stanowi usługę finansową i korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Czynności wykonywane przez Skarżącą nie obejmują charakterystycznych funkcji usług finansowych (wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT) związanych z udzielaniem kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz nie stanowią usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sprzedającego sprzedaż Przedmiotu Najmu na podstawie Umowy Sprzedaży oraz najem Przedmiotu Najmu na podstawie Umowy Najmu powinny zostać uznane za dwie odrębne transakcje, a nie za jedną kompleksową usługę. W szczególności, Transakcja powinna zostać uznana za dostawę towarów, a najem Przedmioty Najmu będzie stanowić odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, za sprzedaż należy uznać odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W opinii Spółki, sprzedaż Przedmiotu Najmu stanowić będzie odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju. Zatem sprzedaż Przedmiotu Najmu (w ramach Przedmiotu Transakcji) należy uznać za sprzedaż w rozumieniu ustawy o VAT, która zobliguje Spółkę do wystawienia faktury dokumentującej dokonanie tej transakcji.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania nr 3 (uzupełnione pismem z 18 sierpnia 2025 r.)

Zgodnie ze stanowiskiem Zainteresowanych przedstawionym w zakresie Pytania nr 2 najem Przedmiotu najmu na podstawie Umowy Najmu stanowi odrębną transakcję od Transakcji, tj. stanowi odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Rozważyć należy, czy w analizowanej sprawie zastosowanie mogłoby ewentualnie znaleźć zwolnienie od podatku VAT w związku z najmem zwrotnym Przedmiotu Najmu po jego nabyciu w ramach Umowy Sprzedaży.

W tym zakresie należy podkreślić, że niezależnie od kwalifikacji umowy najmu jako dostawy towarów albo świadczenia usług, ustawa o VAT w każdym wypadku traktuje wprost leasing jako transakcję opodatkowaną i wyłącza możliwość zastosowania w tym wypadku zwolnienia od VAT.

Jak bowiem wynika z art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, do usług leasingu zwolnienia od VAT się nie stosuje. Tym samym, cały strumień należności z każdej umowy leasingu winien podlegać opodatkowaniu VAT (tj. zarówno wartość kapitału, jak i odsetek). Powyższe podejście w zakresie leasingu finansowego potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 82/13.

Brak jest również podstaw do uznania, iż świadczona przez Nabywcę usługa na podstawie Umowy Najmu, stanowi usługę finansową i korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, implementującego regulacje unijne w tym zakresie, wyraźnie wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem usług udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych, zarówno tych wykonywanych przez banki, jak również świadczonych przez inne podmioty pośredniczące w ich udzielaniu. Wymienione zwolnienie ma charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi - cechy, które ją wyróżniają. Podkreślenia wymaga, że zwolnienia od VAT, o których mowa w art. 43 ustawy o VAT, winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. W rozpatrywanej sprawie, brak jest podstaw do uznania, iż świadczona przez Nabywcę usługa świadczona na podstawie Umowy Najmu, stanowi usługę finansową i korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

W związku z powyższym nie ma w niniejszej sprawie podstaw, aby mówić o usłudze finansowej, korzystającej ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Reasumując, zdaniem Zainteresowanych, najem Przedmiotu Najmu na podstawie Umowy Najmu stanowi odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju opodatkowane VAT i nie korzystające ze zwolnione od tego podatku.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zdaniem Spółki najem Przedmiotu Najmu stanowi czynność opodatkowaną w postaci odpłatnego świadczenia usług. Czynność ta jednocześnie w przekonaniu Spółki nie będzie podlegała zwolnieniu podatkowemu w ustawie o VAT, a w szczególności wskazanemu w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od faktury wystawianych przez Nabywcę za najem Przedmiotu Najmu w zakresie w jakim Przedmiot Najmu będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania nr 4

Jak wskazano w odpowiedzi na Pytanie 1 oraz Pytanie nr 2, w analizowanej sprawie:

- sprzedaż Przedmiotu Transakcji nie może być uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, tj. do Transakcji tej nie znajdzie zastosowania wyłączenie z opodatkowania VAT zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT;

- dostawa Nieruchomości (w tym Przedmiotu Najmu) będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego przepisu wynika, że w celu prawidłowego ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości konieczna jest analiza statusu podatkowego znajdujących się na nieruchomości budynków oraz budowli.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość - w tym poszczególne Budynki, poszczególne Budowle lub Grunt nie były przez Sprzedającego (ani jego Poprzednika prawnego) wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej. W związku z tym, dostawa Nieruchomości nie będzie korzystać z ww. zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na mocy art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, za pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zdaniem Zainteresowanych, Transakcja nie będzie polegała na sprzedaży Nabywcy nowo wybudowanego albo ulepszonego budynku, budowli lub ich części. Mimo, iż Sprzedający historycznie mógł ponieść wydatki na ulepszenie, których wartość mogła przekroczyć 30% wartości początkowej poszczególnych Budynków lub poszczególnych Budowli, to po tym zdarzeniu cała powierzchnia Budynków oraz wszystkie poszczególne Budowle (tj. cała Nieruchomość) zostały oddane do użytkowania lub rozpoczęło się jej użytkowane na potrzeby własne i od tego momentu minął już okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji należy uznać, że do pierwszego zasiedlenia już doszło i sprzedaż Nieruchomości nie może zostać uznana jako dostawa wykonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, nie zajdzie zastosowania żadna z przesłanek uniemożliwiających skorzystanie przez Spółkę z prawa do zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji, Transakcja powinna korzystać ze zwolnienia z podatku VAT, które przewiduje art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawa o VAT.

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że:

- w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

- dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając na uwadze, że Transakcja będzie wypełniała hipotezę przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnienie obligatoryjne z art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy nie będzie miało zastosowania w niniejszej sprawie.

Skoro w niniejszej sprawie nie będzie miało zastosowania obligatoryjne zwolnienie od VAT na podstawie art. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ale zwolnienie fakultatywne na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to zgodnie z treścią art. 43 ust. 10 ustawy o VAT możliwe jest zrezygnowanie ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia, którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Na mocy art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Niemniej jednak, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Zainteresowani zamierzają złożyć, na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania sprzedaży Budynków i Budowli (w tym Przedmiotu Najmu) podatkiem VAT, bądź to przed dniem dokonania dostawy do właściwego dla Nabywcy naczelnika urzędu skarbowego, bądź to w akcie notarialnym obejmującym Umowę Sprzedaży.

Mając na uwadze powyższe, po złożeniu stosownego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT i opodatkowaniu Transakcji tym podatkiem, Transakcja będzie w całości podlegać opodatkowaniu VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku, co wynika z faktu, iż Zainteresowani zrezygnują z fakultatywnego zwolnienia z VAT.

Reasumując, w opinii Zainteresowanych sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów i nie będzie od tego podatku zwolniona w związku ze złożeniem przez Strony oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Uzasadnienie Stanowiska w zakresie Pytania nr 5

Biorąc pod uwagę, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz będzie podlegała opodatkowaniu VAT, a dodatkowo sprzedaż Nieruchomości, w tym Przedmiotu Najmu będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju za wynagrodzeniem oraz sprzedaż Nieruchomości (w tym Przedmiotu Najmu) nie będzie od tego podatku zwolniona na podstawie złożonego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia, wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania.

Konsekwentnie, w celu oceny, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1, prawo to powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Z kolei w myśl art. 86 ust. 10c ustawy o VAT przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Powyższe ograniczenie nie znajdzie jednak zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż Zainteresowani zrezygnują ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Prawo do odliczenia VAT naliczonego jest fundamentalną zasadą podatku VAT, co powoduje, że jest on neutralny dla przedsiębiorców, a jego ekonomiczny ciężar ponosi wyłącznie konsument. W związku z realizacją prawa do odliczenia VAT konieczne jest oczywiście wykazanie związku (bezpośredniego lub pośredniego) pomiędzy realizowanymi zakupami a wykonywaną opodatkowaną działalnością gospodarczą.

Związek bezpośredni ma miejsce wówczas, gdy nabywane towary lub usługi są przeznaczone do dalszej odsprzedaży, a tym samym bezpośrednio są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT. Natomiast związek pośredni występuje wtedy, gdy nabywane towary lub usługi wiążą się z ogólnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa podatnika.

Dla oceny prawa do odliczenia VAT znaczenie ma zamiar podatnika co do wykorzystania zakupionych towarów i usług w momencie ponoszenia wydatku, jak również związek ponoszonych wydatków z działalnością opodatkowaną VAT i nie zwolnioną od tego podatku. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Zgodnie z ustaleniami Stron, planowane jest, że na podstawie Umowy Sprzedaży Nabywca nabędzie Grunt, Budynki, Budowle oraz prawa i obowiązki z Umów Najmu, przy czym intencją Nabywcy nie jest kontynuowanie takich umów po Transakcji, ale ich rozwiązanie i realizacja nowej inwestycji deweloperskiej.

Nabywca planuje realizację nowej inwestycji deweloperskiej, która będzie służyła do wykonywania działalności podlegającej opodatkowaniu VAT i nie zwolnionej od tego podatku. W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie Nieruchomości będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT (i nie zwolnionych od tego podatku).

Dodatkowo, w związku z czasowym, krótkoterminowym wykonywaniem umów najmu (w tym Umowy Najmu) po nabyciu Nieruchomości przed rozpoczęciem realizacji inwestycji, Nabywca będzie opodatkowywał najem VAT według właściwej stawki i taki najem nie będzie zwolniony od VAT.

Sprzedający oraz Nabywca są i na dzień dokonania Transakcji będą zarejestrowanymi czynnym podatnikami VAT.

Dodatkowo wskazać należy, iż konsekwencją potraktowania Umowy Sprzedaży oraz Umowy Najmu jako dwóch odrębnych czynności opodatkowanych VAT, jest uprawnienie Spółki do odliczenia podatku VAT również w zakresie dotyczącym Przedmiot Najmu.

W świetle powyższego - zdaniem Zainteresowanych - po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu od Sprzedającego prawidłowo wystawionej faktury (wystawionych faktur) VAT potwierdzających sprzedaż Nieruchomości w reżimie opodatkowania VAT i braku zastosowania zwolnienia od VAT w związku ze złożonym oświadczeniem o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Przedmiotu Transakcji (w tym także VAT naliczony związany z nabyciem Przedmiotu Najmu), gdyż spełniony jest warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT i wyboru opodatkowania VAT Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości, wynikającego z faktury (faktur) wystawionych w związku ze sprzedażą Nieruchomości.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, które zostały wydane w stanach faktycznych wskazujących, iż po nabyciu nieruchomości zostanie dokonane ich wyburzenie, a na ich miejscu zostanie zrealizowana nowa inwestycja deweloperska. Poniżej Zainteresowani przytaczają wybrane interpretacje.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 listopada 2020 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.576.2020.2.IK w opisie zdarzenia przyszłego podatnik wskazał, że: „po Transakcji Kupujący planuje wystąpić o pozwolenie (bądź pozwolenia) na rozbiórkę wszystkich naniesień znajdujących się na Działkach oraz o pozwolenie (bądź pozwolenia) na budowę na Działkach nowych budynków o mieszanym przeznaczeniu, realizujących głównie funkcje mieszkaniowe („Nowe Budynki”). Po wybudowaniu Nowych Budynków Kupujący planuje sprzedać znajdujące się w nich lokale podmiotom trzecim (osobom fizycznym lub osobom prawnym). Alternatywnie, Kupujący nie wyklucza, że w niedługim czasie po Transakcji Kupujący może sprzedać nabytą Nieruchomość do podmiotu powiązanego (innej spółki z grupy kapitałowej Kupującego) w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu VAT. Decyzja w tym zakresie nie została jeszcze podjęta i uzależniona jest od oceny okoliczności komercyjnych mających wpływ na działalność gospodarczą Kupującego”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że:

„Mając na uwadze powyższe przepisy w analizowanym przypadku wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości będą spełnione. Jak wynika bowiem z opisu sprawy Nabywca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, a nabyte Nieruchomości będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Co istotne, w przedmiotowej sprawie nie wystąpi także jedna z negatywnych przesłanek wyłączająca prawo do odliczenia wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, a mianowicie - jak rozstrzygnięto powyżej - sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła czynności niepodlegającej opodatkowaniu VAT, ani też zwolnionej od podatku VAT. (...) Biorąc pod uwagę treść przywołanych przepisów, w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości opisanych we wniosku.”

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 marca 2021 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.11.2021.2.ST, podatnik wskazał, że:

„przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości A, Kupujący uzyska decyzję zawierającą pozwolenie na rozbiórkę obiektów budowlanych znajdujących się na Nieruchomości A lub pozwolenie na wykonanie innych robót budowlanych w tym zakresie, zgodnie z ustawą z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowalne”.

Podatnik zapytał o to, czy Kupujący będzie uprawniony do skorzystania z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wskazanego w treści faktur dokumentujących sprzedaż Nieruchomości A i Nieruchomości B na jego rzecz, w przypadku, gdy Sprzedający zrezygnuje ze zwolnienia tej transakcji od podatku od towarów i usług, a Kupujący będzie wykorzystywać nabyte Nieruchomość A i Nieruchomość B do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że w opisanym stanie faktycznym:

„Kupujący będzie uprawniony do skorzystania z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wskazanego w treści faktur dokumentujących sprzedaż Nieruchomości A i Nieruchomości B na jego rzecz, w przypadku, gdy Sprzedający zrezygnuje ze zwolnienia tej transakcji w podatku od towarów i usług, a Kupujący będzie wykorzystywać nabyte Nieruchomości A i B do wykonywania czynności opodatkowanych”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług (pytania we wniosku od nr 1 - 5) jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775, ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071).

Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

b) umowy o zarządzanie nieruchomością;

c) umowy zarządzania aktywami;

d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt FSK 1316/15). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie zasługuje na uwagę wspomniane już wyżej orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że (X.) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Sprzedający) jest polską spółką kapitałową, która planuje sprzedać „Nieruchomość” na rzecz Nabywcy.

Na Nieruchomość składają się działki zabudowane o numerach (…), (…), (…), (…), (…), (…).

Strony zakładają, iż przedmiotem Planowanej Transakcji będzie „Nieruchomość” tj.:

- przeniesienie prawo użytkowania wieczystego Gruntu,

- prawo własności Budynków,

- prawo własności Budowli.

W ramach planowanej Transakcji dojdzie również do zbycia na rzecz Nabywcy (lub odpowiednio, w przypadku umów najmu, wstąpienia z mocy prawa w prawa i obowiązki wynajmującego):

- praw i obowiązków wynikających z umowy najmu z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, zawartej na czas określony do (…) (…) (…)r. dotyczącej wynajmu przestrzeni biurowej i magazynowej w części Budynków;

- praw i obowiązków wynikających z umowy najmu z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego zawartej przez Spółkę na czas określony do (…) (…) (…) r. z operatorem telefonii komórkowej, dotyczącej wynajmu powierzchni dachu w jednym z Budynków, na którym zainstalowana jest antena;

- praw i obowiązków wynikających z umowy dzierżawy z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 w związku z art. 694 Kodeksu cywilnego zawartej przez Spółkę na czas nieokreślony z operatorem, dotyczącej dzierżawy trasy kabla na terenie Gruntu oraz w jednym z Budynków;

- praw i obowiązków wynikających z umowy o udostępnienie Nieruchomości oraz kanalizacji teletechnicznej zawartej przez Spółkę na czas pozostawania infrastruktury na terenie Nieruchomości;

- wszelkie prawa wynikające z zabezpieczeń wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu (na które w szczególności mogą się składać gwarancje bankowe oraz oświadczenia o dobrowolnym poddaniu się egzekucji), w zakresie, w jakim prawa te są zbywalne lub dana strona wyraziła zgodę na takie przeniesienie (o ile takie wystąpią), Sprzedający zapłaci na rzecz Nabywcy również kaucje gotówkowe wpłacone przez najemców na podstawie umów najmu jako zabezpieczenie zobowiązań najemców z tytułu umów najmu (o ile takie wystąpią);

- praw autorskich związanych z Budynkami oraz instalacją fotowoltaiczną zlokalizowaną na dachu jednego z Budynków, jakie zostaną wskazane w Umowie Sprzedaży, w szczególności dotyczącej praw do projektu budowlanego;

- gwarancji budowlanych związanych z pracami budowlanymi w Budynkach i jego otoczeniem, jakie zostaną wskazane w Umowie Sprzedaży;

- wybranych ruchomości wskazanych w Umowie Sprzedaży.

- łącznie wraz z Nieruchomością w dalszej części wniosku zwane: Przedmiotem Transakcji.

W ramach planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na rzecz Nabywcy:

- praw i obowiązków z tytułu określonych umów zawartych przez Spółkę, w szczególności takich jak:

- umowa dotycząca wynajmu miejsc parkingowych znajdujących się na Gruncie z uwagi na fakt, iż planowane jest jej rozwiązanie do dnia Transakcji,

- umowa dotycząca zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania ścieków,

- umowa dotycząca odbioru odpadów,

- umowy dotyczące zaopatrywania w energię elektryczną,

- umowa dotycząca zaopatrywania w gorącą wodę do centralnego ogrzewania,

- umowa dotycząca zaopatrywania w energię pochodzącą z odnawialnych źródeł (OZE- zielona energia),

- umowa dotycząca świadczenia usług telekomunikacyjnych (Internet),

- umów serwisowych dotyczących obsługi obiektów i infrastruktury (facility management), np. umowy na ochronę, sprzątanie, obsługę techniczną;

- umowa dotycząca zarządzania nieruchomością (asset management);

- umowa dotycząca świadczenia usług telekomunikacyjnych,

- umowa dotycząca dostawy łączy światłowodowych prowadzących do anteny, o umowa dotycząca publicznej stacji ładowania samochodów elektrycznych (EV).

Przedmiotem Transakcji nie będą prawa i obowiązki z umów na roboty budowlane związane z realizacją inwestycji na Gruncie z zastrzeżeniem uprawnień z tytułu gwarancji budowlanych związanych z pracami budowlanymi w Budynkach i jego otoczeniem, jakie zostaną wskazane w Umowie Sprzedaży, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia praw z decyzji administracyjnych, np. w przedmiocie pozwolenia na rozbiórkę czy pozwolenia na budowę, ani też cesji żadnych umów związanych z realizacją jakiejkolwiek inwestycji na Gruncie, w tym w szczególności umowy na realizację prac rozbiórkowych czy prac projektowych oraz deweloperskich.

Dodatkowo w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę:

- praw i obowiązków Spółki wynikających z zawartych przez Spółkę umów rachunków bankowych, środków pieniężnych i wierzytelności;

- pożyczek/finansowania;

- ksiąg rachunkowych;

- patentów, know-how;

- nazwy przedsiębiorstwa i marki Sprzedającego;

- środków pieniężnych;

- należności i zobowiązań Sprzedającego.

Ponadto, Transakcja nie spowoduje wstąpienia Nabywcy w rolę pracodawcy względem pracowników Spółki.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Zbyciu podlegać będzie bowiem wyłącznie Nieruchomość oraz prawa i obowiązki ściśle związane z Nieruchomością, której nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.

Planowana transakcja nie będzie również stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wskazali Państwo bowiem we wniosku, że Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie jest wyodrębniona organizacyjnie, w postaci oddziału, wydziału lub zakładu Spółki. Składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie będą wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze). Ponadto, Nieruchomość nie jest wyodrębniona na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego, gdyż Nieruchomość nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Spółka nie prowadzi dla Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych (za wyjątkiem wykazania Budynku, Budowli oraz Gruntu w rejestrze środków trwałych, do czego Sprzedający był zobowiązany na podstawie obowiązujących przepisów). Spółka nie wyodrębnia dla przenoszonej Nieruchomości aktywów i pasywów, w tym należności i zobowiązań. Spółka nie przypisuje na bieżąco do Nieruchomości przychodów i kosztów. Spółka nie opracowuje odrębnego rachunku przepływów pieniężnych, bilansu czy rachunku zysków i strat dla Nieruchomości Nabywca nie przejmie rachunków bankowych ani środków finansowych Sprzedawcy. Nabywca nie przejmie należności pieniężnych Sprzedającego. Zespół elementów objęty planowaną Transakcją nie jest wyodrębniony prawnie na mocy odpowiednich uchwał i zarejestrowanego w Krajowym Rejestrze Sądowym oddziału przedsiębiorstwa Sprzedającego, oraz nie jest wyodrębniony organizacyjnie na mocy uchwały wewnętrznej czy też wewnętrznego regulaminu.

Kupujący we własnym zakresie zawrze nowe umowy na dostawę mediów oraz obsługę nieruchomości, z preferowanymi przez siebie dostawcami/usługodawcami (przy czym nie można wykluczyć, że mogą to być ci sami dostawcy, którzy dostarczają media do Nieruchomości przed Transakcją).

Docelowo intencją Nabywcy nie jest kontynuowanie umowy dotyczącej wynajmu miejsc parkingowych znajdujących się na Gruncie z uwagi na fakt, iż planowane jest jej rozwiązanie do dnia Transakcji a Nabywca na nabytej Nieruchomości zrealizuje nową inwestycję deweloperską

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku zakres transakcji należy podkreślić, że przedmiot sprzedaży będzie ograniczał się do elementów typowych dla transakcji „nieruchomościowych”.

Ponadto brak wyodrębnienia składników majątkowych przedmiotu Transakcji na poszczególnych płaszczyznach (tj. organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej) w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego nie pozwala uznać zbywanych składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Niezależnie od powyższego ogół elementów składających się na przedmiot zbycia na rzecz Nabywcy nie będzie umożliwiał Nabywcy kontynuacji działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedawcę, bez podjęcia dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, w tym w szczególności umowy o zarządzanie nieruchomością.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie dostawa Nieruchomości, nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym przedmiotowa transakcja będzie pozostawać w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Przechodząc do kwestii uznania czy przedstawioną we wniosku transakcję, czyli sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego oraz oddanie Nieruchomości do używania przez Kupującego na rzecz Sprzedającego na podstawie Umowy Najmu, należy uznać za dwie odrębne, niezależne czynności podlegające opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych tj. odpowiednio dostawę towarów oraz świadczenie usług, a w konsekwencji sprzedaży Przedmiotu Transakcji Spółka będzie obowiązana do wystawienia faktury na rzecz Nabywcy na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT z tytułu dostawy towarów na terytorium kraju w postaci sprzedaży Przedmiotu Najmu (w ramach Przedmiotu Transakcji).

Wskazać należy, że w myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.

Dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Zgodnie z art. 7 ust. 9 ustawy:

Przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty.

Zatem wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług definiuje dostawę towarów jako każde przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. Przy czym, przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa powyżej, ustawa każe rozumieć umowy, w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotem są grunty.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby niebędące dostawą towarów. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi jest natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

W uzasadnieniu własnego stanowiska powołują się Państwo na rozwiązanie dotyczące leasingu zwrotnego. W tym miejscu należy więc zaznaczyć, że w myśl art. 709¹ ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Zaś zgodnie z art. 709¹⁶ Kodeksu cywilnego:

Jeżeli finansujący zobowiązał się, bez dodatkowego świadczenia, przenieść na korzystającego własność rzeczy po upływie oznaczonego w umowie czasu trwania leasingu, korzystający może żądać przeniesienia własności rzeczy w terminie miesiąca od upływu tego czasu, chyba że strony uzgodniły inny termin.

Wobec powyższego, umowa leasingu sprowadza się do używania rzeczy i pobierania pożytków, nie rodzi natomiast powstania prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W świetle ustawy o podatku od towarów i usług, leasing – co do zasady – jest usługą zdefiniowaną w art. 8 ust. 1 ustawy.

Pomimo, że ustawa nie wprowadza takiego nazewnictwa, jej przepisy regulują dwa rodzaje leasingu, które w obrocie gospodarczym funkcjonują jako leasing finansowy oraz leasing operacyjny. Na gruncie ustawy, zważywszy na charakter i specyfikę ww. rodzajów leasingu, leasing operacyjny traktowany jest jako świadczenie usług, natomiast leasing finansowy, jako dostawa towarów.

Należy zauważyć, że powołane wyżej przepisy art. 7 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 9 ustawy wskazują, że aby umowę leasingu zakwalifikować jako dostawę towarów, musi ona spełniać następujące warunki:

- przedmiotem umowy muszą być towary,

- umowa leasingu musi być zawarta na czas określony,

- w wyniku umowy odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający lub przedmiotem leasingu są grunty,

- w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności przedmiotu umowy jest przenoszone na korzystającego.

Należy podkreślić, że wymogi te mają charakter łączny. Wystarczy więc, aby tylko jeden z ww. warunków nie został spełniony, a umowa leasingu nie zostanie zakwalifikowana jako dostawa towarów w świetle ustawy o podatku od towarów i usług.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, leasing operacyjny oraz leasing finansowy wiążą się z odmiennymi konsekwencjami podatkowymi. Leasing finansowy bowiem, który w głównej mierze charakteryzuje się tym, że odpisów amortyzacyjnych w podatku dochodowym dokonuje korzystający oraz zasadniczo prawo własności przechodzi na korzystającego z chwilą zapłaty ostatniej raty, uznawany jest na gruncie przepisów ustawy za dostawę towarów. Natomiast leasing operacyjny, w ramach którego własność przedmiotu leasingu nie przechodzi na korzystającego w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty oraz odpisów amortyzacyjnych dokonuje właściciel czyli leasingodawca, stanowi świadczenie usług.

W tym miejscu należy wskazać, że leasing zwrotny to szczególny rodzaj leasingu. Jego istotą jest powiązanie umowy leasingu z poprzedzającą ją umową sprzedaży. Leasing zwrotny stanowi bowiem rodzaj umowy cywilnoprawnej, na podstawie której dany podmiot (najczęściej przedsiębiorca) posiadający określony majątek sprzedaje go finansującemu, a następnie na podstawie umowy leasingu nadal z niego korzysta.

W konsekwencji, na transakcję leasingu zwrotnego składają się dwie umowy:

- umowa sprzedaży określonych składników aktywów,

- umowa leasingu, w której finansujący oddaje w użytkowanie te składniki korzystającemu na określonych w umowie zasadach.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy jedna ze stron transakcji przenosi na drugą stronę prawo do rozporządzania przekazywaną rzeczą jak właściciel to transakcja taka stanowi dostawę towaru. W związku z faktem, że z treści cyt. przepisu (wprowadzonego do polskiego systemu prawnego w oparciu o VI Dyrektywę Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG)) nie wynika jednoznacznie, czy odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT ma miejsce jedynie w przypadku, gdy sprzedawca przenosi na nabywcę własność rzeczy w sensie cywilistycznym, czy też wystarczającą przesłanką do uznania, że doszło do dostawy towarów jest przekazanie nabywcy przedmiotu dostawy do swobodnej dyspozycji (w sensie ekonomicznym), treść tej regulacji została poddana ocenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”).

Odnosząc się do powyższego zagadnienia w orzeczeniu C-320/88 (Shipping and Forwarding Enterprise – SAFE), TSUE stanął na stanowisku, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów nie ma znaczenia okoliczność, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy jak właściciel, nawet jeśli nie wiązało się ono z cywilnoprawnym przeniesieniem własności.

W przedmiotowym orzeczeniu TSUE posłużył się terminem „przeniesienia własności w sensie ekonomicznym” (praktyczna kontrola nad rzeczą; możliwość swobodnego dysponowania), uniezależniając jednoznacznie opodatkowanie podatkiem VAT od przeniesienia własności rzeczy w sensie cywilnym.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestia leasingu zwrotnego była przedmiotem rozstrzygnięcia TSUE w wyroku z 27 marca 2019 r. o sygn. C-201/18. W przedmiotowej sprawie TSUE zauważył, że „(36) (…) transakcje sale and lease back (sprzedaż i leasing zwrotny), stanowiące przedmiot sporu w postępowaniu głównym, charakteryzuje łączne i jednoczesne ustanowienie, z jednej strony, prawa dzierżawy przez podatnika na rzecz dwóch instytucji finansowych występujących w postępowaniu głównym i, z drugiej strony, oddania nieruchomości w leasing przez owe instytucje finansowe na rzecz podatnika. (…).

(40) W niniejszej sprawie z postanowienia odsyłającego wynika, że transakcje sale and lease back (sprzedaż i leasing zwrotny), których dotyczy postępowanie główne, stanowią transakcje o charakterze czysto finansowym, służące zwiększeniu płynności finansowej M., a nieruchomości będące przedmiotem sporu w postępowaniu głównym pozostały w posiadaniu tej ostatniej, która wykorzystywała je w sposób ciągły do celów przeprowadzanych przez nią opodatkowanych transakcji. Fakty te zdają się wskazywać – z zastrzeżeniem weryfikacji, której musi dokonać sąd odsyłający – że każda z tych transakcji stanowi jedną transakcję. Ustanowienie prawa dzierżawy na objętych postępowaniem głównym nieruchomościach jest nierozerwalnie związane z leasingiem tych samych nieruchomości.

(41) (…) W tej sytuacji transakcji tych nie można uznać za „dostawę towarów”, ponieważ prawa przeniesione w wyniku tych transakcji na instytucje finansowe występujące w postępowaniu głównym, mianowicie stanowiące instytucję prawa cywilnego prawo dzierżawy, zmniejszone o przysługujące M. prawa wynikające z leasingu nieruchomości, nie uprawniają ich do rozporządzania spornymi nieruchomościami jak właściciel”.

W związku z wydanym przez TSUE ww. orzeczeniem leasing zwrotny może być zaklasyfikowany jako:

- jedna kompleksowa usługa finansowa świadczona przez finansującego – analogicznie jak w rozstrzygnięciu TSUE w sprawie C-201/18, lub

- dwie odrębne transakcje, tj. dostawa towarów przez korzystającego oraz odpowiednio dostawa towarów albo świadczenie usług przez finansującego.

Z powołanego wyroku z 27 marca 2019 r., sygn. akt C-201/18 w sprawie M. SA wynika, że w określonych przypadkach transakcja leasingu zwrotnego (sale and lease back) może przybrać formę usługi finansowej, zwolnionej od VAT.

Należy jednak zwrócić uwagę, że orzeczenie to zapadło na tle stanu faktycznego, w którym podmiot zawarł umowę z instytucjami finansowymi dotyczącą dzierżawy nieruchomości w zamian za zapłatę natychmiastowego czynszu dzierżawnego oraz rocznego czynszu dzierżawnego.

Na mocy art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Jak wynika z powołanego powyżej art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy, jednym z warunków zakwalifikowania umowy najmu jako dostawy towarów, jest to, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności przedmiotu umowy zostanie przeniesione na korzystającego.

W niniejszej sprawie należy zauważyć, że – jak wskazano we wniosku – po zakończeniu Umowy Najmu, nie będzie opcji przejścia własności Przedmiotu Najmu na Sprzedającego, po zakończeniu Umowy Najmu Sprzedający zobowiązany będzie do niezwłocznego zwrotu Przedmiotu Najmu Nabywcy.

Sprzedający nie będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych Przedmiotu Najmu. Odpisów amortyzacyjnych od wartości ruchomości będzie dokonywał Kupujący jako właściciel przedmiotu Najmu. Tym samym nie została spełniona jedna z przesłanek koniecznych dla rozpoznania dostawy towarów.

W konsekwencji w niniejszej sprawie z uwagi na fakt, że Nieruchomość nie będzie przechodzić na Sprzedającego w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty, spełnione zostaną przesłanki dla rozpoznania świadczenia usług przez Kupującego na rzecz Sprzedającego.

Niezależnie od powyższego, należy mieć na uwadze, że tylko część nieruchomości będzie wynajmował przez Kupującego na rzecz Sprzedającego. Reszta nieruchomości będzie służyła Kupującemu do innej działalności.

Ponadto należy również stwierdzić, że opisanych przez Państwa transakcji nie można uznać za świadczenie kompleksowe.

Na tle dotychczasowego dorobku orzeczniczego TSUE (C-349/96 CPP, C-41/04 Levob, C-111/05 Aktiebolaget NN) ukształtowała się definicja świadczeń złożonych, z którymi mamy do czynienia w przypadku gdy (i) świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej, (ii) poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, (iii) kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych, (iv) kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność. Świadczenie kompleksowe zawiera zatem kilka czynności opodatkowanych różnymi stawkami podatku VAT, z tym, że jedna z nich jest świadczeniem głównym, przeważającym, nadającym danemu świadczeniu główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Świadczenie należy uznać za pomocnicze, jeśli nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

Zatem, co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinno być traktowane jak odrębne i niezależne. Z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych tylko wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Z kolei jeżeli w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonywaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Natomiast w Państwa sprawie mamy do czynienia z umową, która dotyczy Nieruchomości, składającej się z dwóch następujących po sobie transakcji, tj. zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości, a następnie zawarcia umowy korzystania z Nieruchomości przez Sprzedającego (Umowa Najmu).

W tym miejscu należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie podatku od towarów i usług najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, w okolicznościach analizowanej sprawy wystąpią dwie niezależne czynności podlegające opodatkowaniu, a mianowicie dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy – sprzedaż Nieruchomości na rzecz Kupującego, a następnie najem tej Nieruchomości na rzecz Sprzedającego, stanowiące odpłatne świadczenie usług po stronie Kupującego.

Zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Należy zauważyć, że na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że przyszły nabywca Nieruchomości jest Spółką będącą czynnym podatnikiem VAT.

Zatem Spółka na rzecz Kupującego będzie zobowiązana do wystawienia faktury na podstawie art. 106b ustawy, w zakresie sprzedaży Nieruchomości opisanej we wniosku.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku albo zwolnienie od podatku.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W myśl art. 43 ust. 15 ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek odzwierciedlenia odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Zgodnie z regulacją zawartą w art. 135 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady, Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

Z treści powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, stanowiącego odzwierciedlenie regulacji unijnych w tym zakresie, wyraźnie wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem usług udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych, zarówno tych wykonywanych przez banki, jak również świadczonych przez inne podmioty pośredniczące w ich udzielaniu. Należy stwierdzić, że wymienione zwolnienie ma charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi – cechy, które ją wyróżniają. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów.

Podkreślenia wymaga, że pojęcia używane do oznaczania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT.

W analizowanej sprawie brak jest podstaw do uznania, iż usługa, świadczona przez Kupującego tj. najem części nieruchomości, będzie stanowić usługę finansową korzystającą ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Podsumowując, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, czynność wykonywana przez Kupującego na podstawie umowy najmu będzie usługą w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, jednakże nie będzie usługą finansową w myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, korzystającą ze zwolnienia od podatku.

Jednocześnie przepisy ustawy VAT i przepisów wykonawczych nie przewidują zwolnienia dla usług najmu nieruchomości o charakterze innym niż mieszkalnym.

Art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy stanowi, że:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz.U. z 2024 r. poz. 1440 i 1635).

Okoliczności sprawy wskazują, że Przedmiotem najmu na rzecz Sprzedającego będzie, powierzchnia biurowa, powierzchnia magazynowa, powierzchnia kancelarii tajnej oraz (…) miejsc parkingowych, nie ulega wątpliwości, że usługi w zakresie wynajmowania tych powierzchni, nie wpisują się ww. zwolnienie od podatku.

Tym samym, najem Przedmiotu Najmu na podstawie Umowy Najmu stanowi odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju opodatkowane VAT i nie korzystające ze zwolnione od tego podatku.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W konsekwencji Sprzedający (czynny zarejestrowany podatnik podatku VAT) z uwagi na fakt, że przedmiot najmu będzie wykorzystywał do czynności opodatkowanych będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury dokumentującej opisany najem.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może korzystać ze zwolnienia od tego podatku, albo może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przepisu tego wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Ww. przepis ma zastosowanie również do dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” oraz „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie małej architektury – należy przez to rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:

a) kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,

b) posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,

c) użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać zwolnienie dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie zwolnienia od podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Natomiast w odniesieniu do obiektów małej architektury należy stwierdzić, że nie stanowią budowli czy też budynku zdefiniowanych w ustawie Prawo budowlane. Tym samym do obiektów małej architektury nie mają zastosowania przepisy art. 2 pkt 14 ustawy oraz zwolnienia wynikające z ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomość składa się z zabudowanych Budynkami i Budowlami działek o numerach (…), (…), (…), (…), (…), (…).

W niniejszej sprawie, w celu ustalenia czy w analizowanej sprawie dla sprzedaży ww. zabudowanych działek zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do budynków i budowli znajdujących się na tych działkach, miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Analiza przedstawionych okoliczności oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że planowana dostawa Budynków i Budowli znajdujących się na ww. działkach nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – Budynki te i Budowle zostały już zasiedlone. Podali Państwo, że w odniesieniu do poszczególnych Budynków i poszczególnych Budowli wchodzących w skład Nieruchomości albo nie były ponoszone wydatki na ich ulepszenie (w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych), których wartość przekroczyłaby 30% ich wartości początkowej albo od momentu poniesienia takich wydatków do momentu planowanej Transakcji minie okres dłuższy niż 2 lata. Przez cały ten okres (tj. okres od momentu poniesienia wydatku na ulepszenie poszczególnych Budynków i poszczególnych Budowli do daty planowanej Transakcji) ww. Budowle i Budynki były w całości wykorzystywane na potrzeby własne Spółki lub wynajmowane. Od momentu nabycia Budynków i Budowli znajdujących się na Nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług w całości tych Budynków i Budowli. Ponadto, dla każdego nabytego Budynku i Budowli minie okres co najmniej 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług do dnia sprzedaży.

Zatem ich dostawa będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż zostaną spełnione warunki do jego zastosowania wynikające z tego przepisu.

Z uwagi na to, że planowana transakcja dostawy posadowionych na działkach ww. Budynków i Budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że prawo to zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający oraz Kupujący są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. Sprzedający oraz Kupujący zamierzają złożyć do właściwego dla Kupującego naczelnika urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 43 ust. 11 ww. ustawy dotyczące wyboru opodatkowania dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji podatkiem od towarów i usług, bądź to przed dniem dokonania dostawy (Transakcji) do właściwego dla Nabywcy naczelnika urzędu skarbowego, bądź to w akcie notarialnym obejmującym Umowę Sprzedaży.

Zatem jeśli Strony opisanej transakcji (Sprzedający i Kupujący) podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i złożą zgodne oświadczenie, spełniające warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa ww. Budynków i Budowli, będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

W konsekwencji, dostawa gruntu (działek o numerach (…), (…), (…), (…), (…), (…)), na którym posadowione są ww. Budynki i Budowle – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy – również będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku VAT.

Natomiast w odniesieniu do sprzedaży obiektów małej architektury, znajdujących się na ww. działkach, należy stwierdzić, że w tym przypadku nie znajdzie zastosowania zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie będą spełnione warunki wynikające z tego przepisu. Sprzedający wykorzystuje Nieruchomość do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT (były w całości wykorzystywane na potrzeby własne Spółki lub wynajmowane). Sprzedający wskazał, że wszelkie obiekty małej architektury były i są wykorzystywane wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług i nie zwolnionej od tego podatku. Tym samym również sprzedaż występujących na Nieruchomości obiektów małej architektury będzie opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Przechodząc do kolejnego zagadnienia, które podnieśli Państwo we wniosku, tj. w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT i wyboru opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości (w tym stanowiącej Przedmiot Najmu), wynikającego z faktury (faktur) wystawionych w związku ze sprzedażą Nieruchomości (w tym stanowiącej Przedmiot Najmu).

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący na dzień transakcji będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Kupujący będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Planowana Transakcja zostanie udokumentowana fakturą (lub fakturami VAT) wystawioną (wystawionymi) przez Sprzedającego na Kupującego. Wskazano w opisie sprawy, że Planowane jest, iż docelowo Nabywca na nabytej Nieruchomości zrealizuje nową inwestycję deweloperską po wyburzeniu w całości lub w części Budynków i Budowli na Gruncie, która będzie wykorzystana do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług i nie korzystającej ze zwolnienia z tego podatku.

Jednocześnie, jak rozstrzygnięto powyżej, planowana transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, w sytuacji gdy strony transakcji skorzystają z możliwości wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy dla dostawy ww. Budynków i Budowli korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawa działek zabudowanych będzie w całości opodatkowania podatkiem VAT.

Zatem w analizowanej sprawie nie zajdzie ww. przesłanka negatywna wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wyłączająca prawo do skorzystania z odliczenia podatku.

Zatem Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(X.) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…) (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.