Interpretacja 0111-KDIB3-3.4012.380.2025.1.JSU

Interpretacja indywidualna
- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że Usługi, które Zainteresowany będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy, nie doprowadzą do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Usługi te nie będą podlegały opodatkowaniu VAT na terytorium kraju (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 3 czerwca 2025 roku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący ustalenia czy świadczone Usługi doprowadzą do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji czy Usługi te będą podlegały opodatkowaniu VAT na terytorium kraju, oraz w sytuacji jeśli Organ w odpowiedzi na pytanie nr 1 uzna, że Usługi będą podlegały opodatkowaniu na terytorium kraju, to czy Wnioskodawca - po zarejestrowaniu się jako czynny podatnik VAT w Polsce - będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur wystawianych przez Zainteresowanego za świadczenie Usług na zasadach ogólnych wynikających z ustawy o VAT; wpłynął 3 czerwca 2025 r. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

- A.;

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

- B. Sp. z o.o.

Opis zdarzenia przyszłego

A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką prawa (...), która posiada siedzibę działalności oraz miejsce faktycznego zarządu na terytorium (...). Spółka jest częścią globalnej grupy C. (dalej: „Grupa”), zajmującej się dostawą produktów i usług dla przemysłu (...). Spółka jest (...) rezydentem podatkowym oraz posiada rejestrację dla celów podatku od wartości dodanej na terytorium (...), jak również innych krajów. Spółka była w przeszłości zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w Polsce, ale w związku z zaprzestaniem wykonywania czynności opodatkowanych na terytorium kraju, w (…) r. została wykreślona z rejestru podatników VAT w Polsce.

Grupa jest globalnym liderem w dziedzinie (...). Zajmuje się w szczególności produkcją i przetwarzaniem, dostarczeniem rozwiązań dla (...). Grupa dostarcza również produkty i rozwiązania w obszarach (1) i (2). Grupy (1) i (2) są podzielone między (...) a (...), przy czym obecnie Wnioskodawca pełni funkcję Centralnego Przedsiębiorcy dla działalności w obszarze (1), a D., spółka prawa (...) należąca do Grupy, pełni analogiczną funkcję dla obszaru (2).

W zakresie swoich funkcji odpowiednio Wnioskodawca i D. zarządzają łańcuchem dostaw, od pozyskiwania (...) (1) w miejscu pochodzenia, aż po dostarczanie w skali globalnej produktów z (1) i (...), takich jak m.in. (…) (dalej łącznie jako „Towary”). Kluczowe decyzje biznesowe dotyczące obszaru (2) są podejmowane przez D. na terytorium (...), a dotyczące obszaru (1) - przez Spółkę na terytorium (...).

Obecnie Spółka planuje wdrożenie nowego modelu operacyjnego w odniesieniu do Towarów (dalej: „Nowy Model”), do którego zostałby zaangażowany B. Sp. z o.o. (dalej: „B.” lub „Zainteresowany”), który posiada w Polsce siedzibę oraz jest zarejestrowany jako polski podatnik VAT.

W ramach planowanego Nowego Modelu, kluczowe decyzje biznesowe dotyczące Towarów zostaną scentralizowane i będą podejmowane przez Spółkę, która tym samym stanie się Centralnym Przedsiębiorcą dla obu obszarów: (1) i (2).

W nowym modelu operacyjnym Spółka będzie wspierana w zakresie sprzedaży przez pracowników lokalnych biur spółek z Grupy, którzy będą pełnić funkcję agentów wspierających działania Centralnego Przedsiębiorcy - czyli Spółki w odniesieniu do Towarów.

W przypadku Polski, wsparcie to będzie zapewniane przez osoby zatrudnione przez B. (dalej: „Agenci”), które zostaną umocowane do reprezentowania Spółki. Agenci będą działali w imieniu i na rzecz Spółki, nawiązując i finalizując umowy z klientami B2B na różnych rynkach, a także podejmując inne czynności wspierające sprzedaż jej produktów.

Zakres działań realizowanych przez Agentów będzie obejmował szczególnie następujące aktywności dotyczące dostaw towarów:

- negocjowanie cen oraz warunków dostawy z klientami w ramach ustalonych przez zespół ds. ustalania cen strategicznych i dział kontraktowy na poziomie Spółki,

- zawieranie umów z klientami w imieniu i na rzecz Spółki, w tym uzgadnianie z klientem ceny (w ustalonych ramach), wolumenu, warunków (w ustalonych ramach) i warunków dostawy,

- promowanie produktów oraz dostarczanie materiałów marketingowych,

- utrzymywanie bieżących relacji z klientami,

- gromadzenie i przekazywanie informacji o rynku, danych dotyczących klientów oraz kontynuowanie relacji biznesowych.

Dostawy towarów będą realizowane bezpośrednio z magazynów zlokalizowanych w innych niż Polska krajach UE, z których zostaną dostarczone klientom. W związku z tym, w przypadku klientów zamawiających towary do Polski, transakcja będzie kwalifikowana jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (WDT) z odpowiednich krajów UE do Polski.

Choć podstawowym obszarem działalności Agentów zatrudnionych przez B. będzie rynek polski, ich aktywność nie będzie ograniczona wyłącznie do tego terytorium. Agenci będą funkcjonować jako integralny element globalnej struktury operacyjnej Grupy, dlatego w praktyce możliwe będą sytuacje, w których będą oni nawiązywali współpracę z kontrahentami spoza kraju. Z drugiej strony klienci Spółki z Polski będą mogli być obsługiwani przez agentów działających na rzecz Spółki z innych krajów i zatrudnionych przez spółki inne niż B.

W ramach Nowego Modelu Agenci będą upoważnieni do podejmowania czynności prawnych i faktycznych mających na celu zawieranie umów w imieniu Spółki, w tym do nawiązywania kontaktów z partnerami biznesowymi, prowadzenia negocjacji oraz finalizowania umów sprzedaży Towarów. Agenci będą formalnie zatrudnieni przez B., jednak z ekonomicznego punktu widzenia będą przypisani do wspierania Spółki. Praca Agentów będzie koordynowana i nadzorowana przez Spółkę. B. nie będzie koordynować ani nadzorować czynności Agentów. Tym samym, B. nie będzie odpowiedzialny za wyniki czynności Agentów wykonywanych na rzecz Spółki.

Jednocześnie, w przypadku ewentualnych sporów lub konieczności reprezentowania Spółki przed organami państwowymi bądź sądami, Spółka dopuszcza możliwość wyznaczenia dodatkowych przedstawicieli działających w ramach Grupy, np. z działu prawnego lub podatkowego lub, w razie konieczności, zaangażowania zewnętrznych podmiotów świadczących usługi profesjonalne.

Zgodnie z założeniami Nowego Modelu, B. w związku z usługami na rzecz Spółki obejmującymi wsparcie Agentów (dalej: „Usługi”), będzie obciążał Spółkę kosztami wynagrodzeń tych Agentów.

Wartość obciążeń będzie równa rzeczywistym kosztom wynagrodzeń Agentów, poniesionych przez B.

Nowy Model został zaplanowany jako rozwiązanie długofalowe. Spółka nie planuje rejestrowania oddziału w Polsce ani posiadania własnego magazynu, biura czy przedstawicielstwa na terytorium kraju. Spółka nie wyklucza możliwości delegowania wybranych Agentów do innych krajów niż Polska, w których prowadzi działalność w ramach Grupy, w celu wsparcia operacyjnego i realizacji innych zadań.

Po wdrożeniu Nowego Modelu Spółka nadal będzie koncentrować swoją działalność w (...). Żadne kluczowe decyzje nie będą zapadać w Polsce. Co do zasady, strategiczne decyzje dotyczące produkcji, sprzedaży, marketingu, rozwoju oraz całego asortymentu oferowanych towarów będą podejmowane przez personel zatrudniony w centrali w (...), gdzie będzie się znajdować kadra zarządzająca wysokiego szczebla. W związku z tym Spółka dysponuje w (...) rozbudowaną infrastrukturą obejmującą biura, obiekty produkcyjne, zaplecze logistyczne, magazyny oraz niezbędne urządzenia. Dodatkowo, działalność Spółki wspiera kadra zarządzająca i pracownicza, zapewniająca efektywne funkcjonowanie operacyjne nie tylko w odniesieniu do Towarów.

Spółka nie będzie dysponować zasobami rzeczowymi ani technicznymi na terenie Polski. Nie będzie właścicielem ani najemcą nieruchomości w Polsce, a także nie będzie posiadać ani wynajmować ruchomości, takich jak maszyny, urządzenia, pojazdy czy sprzęt biurowy. Ponadto Spółka nie będzie uprawniona do korzystania z aktywów materialnych (ruchomych lub nieruchomych) należących do jej spółek zależnych, powiązanych, podwykonawców ani innych podmiotów w Polsce. Co do zasady, nie będzie również miała swobodnego ani regularnego dostępu do pomieszczeń tych podmiotów, przede wszystkim B. Może on wystąpić wyłącznie incydentalnie i w ograniczonym zakresie, np. podczas oficjalnych spotkań z przedstawicielami B.

W ramach Nowego Modelu Spółka nie zatrudnia i nie planuje zatrudniać pracowników w Polsce. W ramach jego wdrożenia Spółka nie przewiduje też stałej ani okresowej obecności na terenie Polski pracowników zatrudnionych przez Spółkę w (...). Wszelkie działania operacyjne będą realizowane wyłącznie przy wsparciu zasobów ludzkich B. Agenci będą podlegać nadzorowi Spółki.

Na obecnym etapie działalność Spółki w Polsce pozostanie ograniczona do założeń Nowego Modelu dotyczącego Towarów i nie obejmie innych dostaw towarów czy też usług. Nie można jednak wykluczyć, że w przyszłości zakres operacji Spółki na polskim rynku może ulec rozszerzeniu, w zależności od rozwoju strategii biznesowej i pojawiających się możliwości.

Pytania

1) Czy Usługi, które Zainteresowany będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy po wejściu w życie Nowego Modelu, doprowadzą do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji - czy Usługi będą podlegały opodatkowaniu VAT na terytorium kraju?

2) Jeśli Organ Interpretacyjny w odpowiedzi na pytanie nr 1 uzna, że Usługi będą podlegały opodatkowaniu VAT na terytorium kraju, czy Wnioskodawca - po zarejestrowaniu się jako czynny podatnik VAT w Polsce - będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur wystawianych przez Zainteresowanego za świadczenie Usług na zasadach ogólnych wynikających z ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

1) Usługi, które Zainteresowany będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy po wejściu w życie Nowego Modelu, nie doprowadzą do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Usługi nie będą podlegały opodatkowaniu VAT na terytorium kraju.

2) Jeśli Organ Interpretacyjny w odpowiedzi na pytanie nr 1 uzna, że Usługi będą podlegały opodatkowaniu na terytorium kraju, Wnioskodawca - po zarejestrowaniu się jako czynny podatnik VAT w Polsce - będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur wystawianych przez Zainteresowanego za świadczenie Usług na zasadach ogólnych wynikających z ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska

1. Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1

1.1. Miejsce świadczenia usług na rzecz Spółki

Zgodnie z art. 28b ust. 1 i 2 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika VAT jest co do zasady miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Natomiast gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Powyższe regulacje stanowią tzw. ogólną zasadę określania miejsca świadczenia usług w relacjach B2B, mającą zastosowanie w przypadku, gdy usługobiorcą jest podatnik VAT. W opinii Wnioskodawcy i Zainteresowanego (dalej również łącznie jako: „Zainteresowani”) charakter usług, jakie mają być świadczone przez B. na rzecz Spółki, nie uzasadnia zastosowania żadnego z wyjątków od ww. reguły, wynikających z przepisów szczególnych ustawy o VAT.

Tym samym, dla celów określenia miejsca świadczenia przedmiotowych usług, kluczowe znaczenie ma ustalenie, czy będą one świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Spółki na terytorium Polski w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, czy też wyłącznie na rzecz jej siedziby poza terytorium kraju.

1.2. Pojęcie „stałego miejsca działalności gospodarczej”

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie zostało zdefiniowane w przepisach polskiej ustawy o VAT. Również przepisy wykonawcze do ustawy o VAT nie zawierają definicji stałego miejsca prowadzenia działalności. Pojęcie to zostało zdefiniowane w Rozporządzeniu, które nie wymaga implementacji do krajowego systemu, mając charakter wiążący i podlegając bezpośredniemu zastosowaniu we wszystkich krajach członkowskich UE.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 Rozporządzenia, a więc to, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (tzw. pasywne stałe miejsce prowadzenia działalności - dopisek Wnioskodawcy).

Dodatkowo, zgodnie z art. 11 ust. 2 Rozporządzenia, „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 Rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje (tzw. aktywne stałe miejsce prowadzenia działalności - dopisek Wnioskodawcy).

Jednocześnie, w myśl art. 11 ust. 3 Rozporządzenia, fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT w danym kraju sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym kraju.

Przywołane wyżej przepisy zostały ustanowione w celu odzwierciedlenia dorobku orzeczniczego Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w sprawach dotyczących identyfikacji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na potrzeby VAT. Orzecznictwo TSUE pozostaje istotnym punktem odniesienia przy interpretacji tego pojęcia.

W wyroku z dnia 16 października 2014 r. w sprawie C-605/12 (Welmory), Trybunał wskazał, że aby można było uznać, że zagraniczna spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności, musi ona dysponować odpowiednią strukturą, która umożliwi odbiór i wykorzystywanie tych usług do jej własnych potrzeb:

Aby spółkę cypryjską, w okolicznościach takich jak w sprawie głównej, można było uważać za posiadającą stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu art. 44 dyrektywy VAT, powinna ona dysponować w Polsce przynajmniej strukturą charakteryzującą się wystarczającą stałością, umożliwiającą, w zakresie zaplecza personalnego i technicznego (…) odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych przez spółkę polską do własnych potrzeb działalności gospodarczej (…)

Analogiczne podejście Trybunał zaprezentował wcześniej również m.in w sprawach:

- C-168/84, Gunter Berkholz und Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt;

- C-260/95, Commisioners of Customs and Excise przeciwko DFDS a/s;

- C-390/96, Plan Najmu Luksemburg SA;

- C-73/06, Planzer Luxembourg Sari przeciwko Bundeszentralamt für Steuern.

Ponadto, w rozstrzygnięciu TSUE z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 (ARO Lease BV), Trybunał wskazał, że podatnik, który nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności w tym państwie.

Warto również przywołać wyrok z dnia 7 maja 2020 r. w sprawie C-547/18 (Dong Yang Electronics sp. z o.o.), w którym TSUE podkreślił, że ocena istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie może opierać się wyłącznie na formalnych relacjach z innym podmiotem (np. z powiązaną spółką), lecz musi uwzględniać materialne przesłanki, takie jak rzeczywista obecność odpowiedniego zaplecza technicznego i personalnego oraz możliwość niezależnego prowadzenia działalności w danym miejscu. W ocenie TSUE:

(...) uznanie danego miejsca za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie może zależeć wyłącznie od statusu prawnego zainteresowanego podmiotu. W tym względzie, o ile możliwe jest, aby spółka zależna stanowiła stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej swej spółki dominującej (...), o tyle taka kwalifikacja zależy od materialnych przesłanek ustanowionych rozporządzeniem wykonawczym nr 282/2011, w szczególności w jego art. 11, które należy oceniać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej. (...) nie może wywieść istnienia na terytorium państwa członkowskiego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki mającej siedzibę w państwie trzecim, wyłącznie opierając się na fakcie, że spółka ta posiada w tym państwie członkowskim spółkę zależną.

Dodatkowych wskazówek w zakresie zasad ustalania czy podmiot posiadający siedzibę w jednym państwie ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT w innym państwie dostarczył również wyrok TSUE wydany 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C- 333/20 (Berlin Chemie). Sprawa dotyczyła spółki mającej siedzibę w Niemczech, która sprzedawała produkty farmaceutyczne do Rumunii i w związku z tym zawarła umowę na świadczenie usług ze spółką z Rumunii. W analizowanym rozstrzygnięciu Trybunał wskazał m.in.:

(...) stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika charakteryzuje wystarczająca stałość oraz odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych na własne potrzeby tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, a nie fakt, że owa struktura uprawniona jest do podejmowania decyzji. (…) w sprawie w postępowaniu głównym zaplecze personalne i techniczne, które zostało udostępnione spółce niemieckiej przez spółkę rumuńską i które zdaniem rumuńskich organów podatkowych pozwala na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności spółki niemieckiej w Rumunii, stanowi również zaplecze, dzięki któremu spółka rumuńska świadczy usługi na rzecz spółki niemieckiej. Tymczasem to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług.

Powyższy wyrok TSUE w sprawie Berlin Chemie wyraźnie podkreśla, że o istnieniu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej decyduje sposób, w jaki ta infrastruktura jest wykorzystywana. Nie wystarczy, że zagraniczny podmiot nabywa usługi od lokalnej spółki, nawet jeśli współpraca ma charakter wyłączny i trwały. Jeżeli bowiem ta sama struktura techniczna i personalna służy wykonaniu usług przez usługodawcę, to nie może ona jednocześnie stanowić stałego miejsca prowadzenia działalności usługobiorcy, która kreowałaby jego obecność gospodarczą w danym kraju. Tym samym na podstawie tego wyroku Trybunału można uznać, że wykluczona jest możliwość automatycznego przypisywania stałego miejsca wyłącznie na podstawie modelu współpracy, w którym usługobiorca nie dysponuje własnymi zasobami, a jedynie korzysta z usług świadczonych przez niezależny podmiot.

Dalsze wskazówki co do kwalifikacji przyjętego sposobu działalności jako powodującego powstanie stałego miejsca działalności gospodarczej na terenie innego kraju przedstawione zostały w wyroku TSUE wydanym 29 czerwca 2023 r. w sprawie C-232/22 (Cabot Plastic Belgium). Sprawa dotyczyła spółki belgijskiej, która zawarła umowę o produkcję z materiałów powierzonych (toll manufacturing) z powiązanym podmiotem posiadającym siedzibę na terytorium Szwajcarii (zarejestrowanym dla celów VAT na terytorium (...)). W analizowanym rozstrzygnięciu Trybunał wskazał m.in.:

(…) z orzecznictwa Trybunału wynika, że to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług (zob. podobnie wyrok z dnia 7 kwietnia 2022 r., Berlin Chemie A. Menarini, C‑333/20, EU:C:2022:291, pkt 54). Tymczasem w niniejszej sprawie, z zastrzeżeniem oceny sądu odsyłającego, z akt sprawy przedłożonych Trybunałowi nie wynika, by możliwe było odróżnienie zaplecza stosowanego przez Cabot Plastics w odniesieniu do świadczenia przez nią usług w postaci produkcji z materiałów powierzonych od zaplecza, które byłoby zdaniem organu podatkowego wykorzystywane przez Cabot Switzerland do odbioru tych usług w (...) w ramach jej rzekomego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, które zdaniem tego organu stanowi jedynie zaplecze należące do Cabot Plastics.

Wyrok w sprawie Cabot potwierdza, że samo świadczenie usług na rzecz zagranicznego podmiotu - nawet o charakterze ciągłym i wyłącznym - nie przesądza o istnieniu po jego stronie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Jeżeli zaplecze techniczne i personalne wykorzystywane jest wyłącznie przez usługodawcę na potrzeby realizacji usługi i nie zostało realnie oddane do dyspozycji usługobiorcy, nie sposób uznać, że po stronie tego ostatniego istnieje struktura spełniająca przesłanki określone w art. 11 Rozporządzenia. W szczególności, to samo zaplecze nie może jednocześnie służyć do świadczenia i do odbioru tych samych usług - a więc nie może tworzyć podstawy do przyjęcia, że usługa jest odbierana w ramach stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy.

Przesłanki uznania danego miejsca za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej znalazły również odzwierciedlenie w krajowym orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 18 stycznia 2023 r., sygn. I FSK 797/19, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) odwołał się do ugruntowanego stanowiska TSUE, podkreślając, że nie można uznać, że zagraniczny podmiot nabywający usługi w Polsce posiada tu stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, jeżeli zaplecze techniczne i personalne, na które powołują się organy podatkowe, jest w istocie wykorzystywane przez krajowego usługodawcę do świadczenia usług na rzecz tego podmiotu. Sąd jednoznacznie wskazał, że ta sama infrastruktura nie może być podstawą zarówno do świadczenia, jak i do odbioru tych samych usług, co wyklucza możliwość przypisania zagranicznemu usługobiorcy statusu posiadacza stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 11 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego oraz art. 28b ust. 2 ustawy o VAT.

(…) nie można mówić o "stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej" zagranicznego usługobiorcy w rozumieniu art. 11 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego w zw. z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli to samo zaplecze personalne i techniczne, które ma zostać udostępnione spółce zagranicznej przez spółkę krajową, i które zdaniem organów podatkowych pozwala na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności spółki zagranicznej w kraju, stanowi również zaplecze, dzięki któremu spółka krajowa świadczy usługi na rzecz spółki zagranicznej - skarżącej.

NSA konsekwentnie odwołuje się do dorobku orzeczniczego TSUE przy ocenie, czy w danym stanie faktycznym można mówić o istnieniu lub braku stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Przykładowo, w wyroku z dnia 3 października 2019 r., sygn. I FSK 980/17, NSA wskazał:

(...) stałe miejsce prowadzenia działalności jest to miejsce, które charakteryzuje się pewnym minimum stałości wynikającej ze stałej obecności zarówno osób, jak i zaplecza technicznego, która cechuje się dostatecznym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogą być zawierane umowy. Stałe miejsce prowadzenia działalności powinno charakteryzować się m.in. odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności.

Podobne podejście prezentowane jest również w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS). Przykładowo, w interpretacji z dnia 24 maja 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.152.2023.1.MR, DKIS jednoznacznie wskazał, że stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju może powstać w sytuacji, w której podatnik - przy wykorzystaniu infrastruktury i personelu znajdujących się na terytorium Polski - w sposób zorganizowany i ciągły wykonuje czynności opodatkowane VAT. Jak podkreślono, infrastruktura techniczna oraz zaangażowanie osobowe muszą pozostawać w ścisłym związku z tymi czynnościami, przy czym nie jest konieczne, aby to sam podmiot faktycznie świadczył usługi lub dostarczał towary - istotne jest, aby istniała struktura umożliwiająca odbiór i korzystanie z usług na własne potrzeby:

„(…) podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby”.

Podsumowując, zarówno w orzecznictwie TSUE, jak i w wyrokach polskich sądów administracyjnych oraz interpretacjach indywidualnych DKIS, konsekwentnie podkreśla się, że dla uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju niezbędne jest łączne spełnienie następujących warunków:

- działalność ma charakter trwały;

- istnieje infrastruktura techniczna oraz zaplecze personalne, które realnie pozostają w dyspozycji zagranicznego podmiotu;

- działalność jest wykonywana w sposób samodzielny i niezależny względem siedziby przedsiębiorstwa, tj. lokalna struktura pozwala na niezależne korzystanie z usług lub ich świadczenie.

Brak któregokolwiek z tych elementów wyklucza możliwość uznania, że powstało stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W szczególności jednak ta sama infrastruktura nie może jednocześnie służyć do świadczenia usług przez lokalny podmiot i stanowić podstawy do uznania, że zagraniczny usługobiorca odbiera te usługi w ramach swojego stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

W świetle powyższego, w ocenie Zainteresowanych, wdrożenie Nowego Modelu nie wpłynie na zmaterializowanie się przesłanek niezbędnych do powstania dla Spółki stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia (tzw. pasywne stałe miejsce prowadzenia działalności. W konsekwencji, usługi nabywane przez Spółkę będą opodatkowane VAT zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, tj. poza terytorium kraju. Poniżej Zainteresowani przedstawiają szczegółowe argumenty odnoszące się do kryteriów oceny powstania stałego miejsca prowadzania działalności.

1.3. Szczegółowa analiza kryteriów stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej

A. Kryterium stałości oraz odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia, dla uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej niezbędne jest, aby zagraniczny podmiot posiadał na terytorium danego państwa członkowskiego strukturę o odpowiednim stopniu trwałości, obejmującą zaplecze techniczne i personalne, które umożliwia odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W ocenie Zainteresowanych, po wdrożeniu Nowego Modelu nie zaistnieją okoliczności pozwalające na stwierdzenie, że Spółka będzie dysponować na terytorium Polski jakimkolwiek zapleczem technicznym, które mogłoby zostać uznane za wystarczające do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia. Spółka nie będzie posiadać w Polsce żadnej infrastruktury technicznej - zarówno własnej, jak i udostępnionej na podstawie umów z podmiotami trzecimi (w tym powiązanymi). Nie będzie także wykorzystywać jakichkolwiek aktywów materialnych (w szczególności: biur, powierzchni magazynowej, środków trwałych, wyposażenia technicznego), które mogłyby służyć prowadzeniu bieżącej działalności gospodarczej lub odbiorowi usług. Podstawowa działalność operacyjna Spółki, obejmująca m.in. sprzedaż, obsługę klientów, realizację dostaw oraz zarządzanie procesami logistycznymi i decyzyjnymi, będzie prowadzona wyłącznie z poziomu centrali zlokalizowanej w (...). Co istotne, Towary oferowane klientom zamawiającym je do Polski, będą wysyłane bezpośrednio z magazynów zlokalizowanych poza terytorium kraju, bez angażowania jakiejkolwiek infrastruktury na obszarze Polski. W konsekwencji, nie sposób uznać, że Spółka posiadać będzie w Polsce zaplecze techniczne o charakterze stałym, które umożliwiałoby prowadzenie działalności w sposób porównywalny do podmiotów lokalnych.

Należy również podkreślić, że zasoby ludzkie wykorzystywane do działalności operacyjnej Spółki, w tym podejmowanie decyzji strategicznych dotyczących produkcji, sprzedaży, marketingu i rozwoju oferty (nie ograniczającej się do sprzedaży Towarów), pozostaną zlokalizowane w centrali w (...). Spółka nie zatrudnia ani nie planuje zatrudniać w związku z wprowadzeniem Nowego Modelu żadnych pracowników na terytorium Polski, ani też nie przewiduje obecności - stałej czy okresowej - personelu centrali w Polsce. Wsparcie operacyjne w zakresie sprzedaży na rynku polskim będzie zapewniane przez osoby zatrudnione przez podmiot trzeci - B. - które pełnić będą rolę agentów działających na rzecz Spółki, ale w praktyce nie będzie wykluczone, że również dla innych spółek z Grupy. Agenci, mimo że w opisanym zakresie będą umocowani do reprezentowania Spółki, pozostaną formalnie poza jej strukturą organizacyjną - będą zatrudnieni przez B. i podlegać jego wewnętrznym procedurom. Działalność Agentów będzie ograniczona do czynności związanych ze sprzedażą Towarów i będzie koordynowana przez Spółkę, jednak bez przypisania do Agentów kompetencji decyzyjnych w zakresie zarządzania działalnością gospodarczą Spółki w Polsce. W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych opisana forma współpracy z B. nie będzie umożliwiała uznania, że Spółka będzie posiadała zaplecze osobowe o odpowiednim stopniu trwałości i organizacyjnego podporządkowania, które byłoby wystarczające do uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych, na terytorium kraju Spółka nie będzie posiadać własnych zasobów materialnych ani osobowych umożliwiających zarządzanie działalnością gospodarczą - nie będzie właścicielem ani najemcą nieruchomości, nie będzie użytkować sprzętu ani zatrudniać pracowników. Spółka nie przewiduje stałej lub okresowej obecności na terenie Polski pracowników zatrudnionych przez siebie w (...). Zasadniczo nie będzie uprawniona do korzystania - w sposób zorganizowany i ciągły - z zasobów podmiotów działających na terytorium Polski, w tym spółek zależnych, kontrahentów czy podwykonawców. Nie będzie też miała swobodnego czy regularnego dostępu do pomieszczeń innych podmiotów, przede wszystkim B. Korzystanie z zasobów technicznych B. będzie mogło mieć miejsce w ograniczonym zakresie i co najwyżej incydentalnie, np. przy okazji uczestnictwa w ewentualnych spotkaniach biznesowych. Taki ewentualny dostęp, mający wyłącznie charakter przejściowy, nie będzie mógł zostać uznany za wystarczający, aby rozpatrywać go w kategoriach kryterium „stałości” w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia. W odniesieniu do Agentów przypisanych do wspierania działalności Spółki w Polsce, chociaż będą oni wspierać sprzedaż jej Towarów, to w ocenie Zainteresowanych nie utworzą oni samodzielnie struktury personalnej o wystarczającym stopniu trwałości, która umożliwiałaby uznanie, że Spółka będzie odbierała za jej pośrednictwem usługi w Polsce w ramach własnego stałego miejsca prowadzenia działalności.

B. Kryterium niezależności prowadzonej działalności

W odniesieniu do kryterium funkcjonalnej niezależności działalności prowadzonej na terytorium Polski, należy jednoznacznie wskazać, że struktura operacyjna związana z obsługą sprzedaży Towarów nie będzie miała charakteru samodzielnego ani decyzyjnego. Całość zarządzania działalnością Spółki - w tym podejmowanie decyzji o kluczowym znaczeniu, takich jak kształtowanie oferty, strategii sprzedaży, polityki cenowej, marketingu oraz ogólny kierunek rozwoju działalności - będzie realizowana wyłącznie przez personel zatrudniony w centrali w (...), gdzie znajduje się również kadra zarządzająca wyższego szczebla.

Wszelkie działania podejmowane lokalnie przez Agentów zatrudnionych przez B. będą miały charakter ściśle wykonawczy i odbywać się będą pod stałym nadzorem oraz zgodnie z wytycznymi centrali Spółki. Zakres udzielonych im pełnomocnictw ograniczony będzie do realizacji zadań sprzedażowych, takich jak kontakt z partnerami biznesowymi, negocjowanie i zawieranie umów sprzedaży. Agenci nie będą jednak posiadać kompetencji do nabywania towarów lub usług na rzecz Spółki ani do samodzielnego kształtowania relacji handlowych poza wyznaczonymi ramami operacyjnymi.

W ocenie Zainteresowanych powyższe okoliczności jednoznacznie przesądzają, że struktura obecna w Polsce nie będzie spełniać kryterium funkcjonalnej niezależności ani zdolności do samodzielnego odbioru i wykorzystania usług dla celów działalności gospodarczej Spółki. Odbiór i faktyczne wykorzystywanie usług - zgodnie z rzeczywistym miejscem podejmowania decyzji gospodarczych - będzie następować wyłącznie w siedzibie Spółki w (...). W konsekwencji, również z tej perspektywy brak jest przesłanek pozwalających na uznanie, że w Polsce powstanie dla Spółki stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

C. Brak dopuszczalności jednoczesnego świadczenia i odbioru usług w ramach tej samej struktury

Zdaniem Zainteresowanych, nie można uznać, że jakiekolwiek zasoby techniczne i personalne zaangażowane we wsparcie działalności Spółki w zakresie sprzedaży Towarów na rzecz klientów z Polski stanowiłyby podstawę do przyjęcia, że Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia - jeżeli to właśnie te zasoby byłyby wykorzystywane przez B. do świadczenia usług na rzecz Spółki. W ocenie Zainteresowanych, ta sama struktura nie może bowiem jednocześnie pełnić funkcji usługodawcy i stanowić podstawy do uznania, że usługobiorca dysponuje zapleczem umożliwiającym faktyczny odbiór i wykorzystanie świadczonych usług.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem TSUE - w szczególności przywoływanym już wyrokiem w sprawie C-333/20 Berlin Chemie - ta sama infrastruktura nie może jednocześnie służyć lokalnemu usługodawcy do realizacji świadczeń oraz zagranicznemu usługobiorcy do odbioru tych samych usług w ramach własnego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W sytuacji, gdy zaplecze techniczne i personalne znajdujące się na terytorium Polski jest wykorzystywane przez podmiot krajowy wyłącznie w celu świadczenia usług na rzecz zagranicznego kontrahenta, nie sposób uznać, że to zaplecze może pozostawać jednocześnie w dyspozycji tego kontrahenta w takim zakresie, który pozwalałby na zakwalifikowanie go jako jego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Taka kwalifikacja skutkowałaby nieuzasadnionym przypisaniem jednej strukturze podwójnej funkcji - jako zaplecza wykonawczego realizującego usługę oraz jednocześnie infrastruktury dostępnej dla usługobiorcy, umożliwiającej odbiór i wykorzystanie tej samej usługi.

Potwierdzenie powyższej argumentacji znajduje się również w krajowym orzecznictwie, m.in. w wyroku NSA z 3 października 2019 r. (sygn. I FSK 980/17), gdzie wskazano, że za stałe miejsce prowadzenia działalności można uznać wyłącznie taką strukturę, która faktycznie konsumuje nabywane usługi, czyli jest w stanie je odebrać i wykorzystać we własnej działalności gospodarczej. Jeśli - jak w niniejszym przypadku - struktura wykorzystywana jest przez inny podmiot (lokalnego usługodawcę) do świadczenia usług, a nie przez zagranicznego usługobiorcę do ich zużycia, nie sposób przypisać jej funkcji stałego miejsca prowadzenia działalności. Jak wskazano w przywołanym wyroku:

(...) Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy i Zainteresowanego, brak jest podstaw do uznania, że na terytorium Polski powstanie po stronie Spółki odpowiednio trwała, niezależna i dostępna struktura techniczna i personalna, która umożliwiałaby odbiór i wykorzystanie usług świadczonych na jej rzecz, a tym samym - brak jest podstaw do przyjęcia, że powstanie w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów VAT.

Należy również zauważyć, że chociaż Nowy Model przewiduje trwałą obecność handlową Spółki na rynku polskim, samo kryterium „stałości” nie może być analizowane w oderwaniu od pozostałych przesłanek - przede wszystkim braku zaplecza technicznego i personalnego, a także braku samodzielności decyzyjnej.

W świetle powyższych argumentów, w ocenie Wnioskodawcy i Zainteresowanego, wdrożenie Nowego Modelu nie doprowadzi do spełnienia przesłanek niezbędnych do uznania, że po stronie Spółki powstanie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia. W konsekwencji, usługi nabywane przez Spółkę powinny podlegać opodatkowaniu VAT zgodnie z zasadą ogólną, określoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, tj. w miejscu siedziby usługobiorcy - poza terytorium kraju.

2. Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem wskazanych przepisów szczególnych.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

- nabycia towarów i usług,

- dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Natomiast w świetle art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, innych niż te, do których stosuje się zwolnienie, o którym mowa w art. 113b ust. 1 ustawy, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Z powyższego wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w przypadku spełnienia ustawowych przesłanek - tj. gdy odliczenia dokonuje podatnik VAT, a nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przez czynności opodatkowane należy rozumieć takie, które skutkują lub mogłyby skutkować - w przypadku transakcji podlegających opodatkowaniu poza terytorium kraju - powstaniem podatku należnego w Polsce, a zatem generują obowiązek podatkowy w zakresie VAT.

Ustawodawca nie określa wprost ani zakresu, ani charakteru powiązania, jakie musi występować pomiędzy nabywanymi towarami lub usługami a czynnościami opodatkowanymi, aby podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. W doktrynie oraz orzecznictwie przyjmuje się, że związek ten może mieć zarówno charakter bezpośredni, jak i pośredni. W przypadku związku pośredniego mamy do czynienia z sytuacją, w której ponoszone wydatki służą ogólnemu funkcjonowaniu przedsiębiorstwa i wspierają jego działalność gospodarczą, co w efekcie przekłada się na możliwość wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Kluczowe znaczenie ma istnienie funkcjonalnego związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem a generowaniem obrotu opodatkowanego. Nawet jeśli wpływ ten nie jest bezpośredni, lecz przejawia się np. w poprawie efektywności operacyjnej, organizacyjnej lub wzmocnieniu stabilności finansowej, przekłada się na realizowanie przez podatnika czynności podlegających VAT. W praktyce wszelkie wydatki, które przyczyniają się do zapewnienia warunków dla prowadzenia działalności gospodarczej, powinny być uznane za związane z działalnością opodatkowaną - gdyż to one umożliwiają lub co najmniej warunkują osiąganie przychodów ze sprzedaży podlegającej opodatkowaniu VAT.

W ramach Nowego Modelu Spółka będzie korzystać ze wsparcia w zakresie sprzedaży Towarów, świadczonego przez Agentów zatrudnianych przez B. Fizyczna realizacja dostaw będzie odbywać się bezpośrednio z magazynów zlokalizowanych w państwach członkowskich UE innych niż Polska, skąd Towary będą wysyłane do klientów. W przypadku dostaw realizowanych przy udziale Agentów, transakcje te będą co do zasady kwalifikowane jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (WDT) z właściwego państwa członkowskiego do kraju przeznaczenia. W zależności od konkretnego przebiegu łańcucha dostaw, mogą również wystąpić przypadki lokalnej dostawy towarów lub eksportu. Niezależnie od ostatecznego scenariusza, miejscem opodatkowania przedmiotowych dostaw towarów z magazynów w innych krajach UE będzie terytorium inne niż Polska.

Jeżeli zatem Usługi świadczone na rzecz Spółki przez B. zostałyby uznane - na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy o VAT - za świadczone na terytorium Polski, Wnioskodawcy powinno przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawianych przez Zainteresowanego, zgodnie z zasadami ogólnymi określonymi w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy.

Usługi będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT poza terytorium Polski - w szczególności wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Choć transakcje te nie będą skutkowały powstaniem zobowiązania podatkowego w Polsce, istotne jest, że gdyby były realizowane na terytorium kraju, stanowiłyby dla Spółki czynności opodatkowane. Usługi, obejmujące m.in. wspieranie procesu sprzedaży, nawiązywanie relacji handlowych oraz finalizowanie umów z klientami, mają bezpośredni i funkcjonalny związek z generowaniem czynności opodatkowanych po stronie Spółki. Wsparcie to stanowi nieodzowny element modelu operacyjnego, który umożliwia Spółce zwiększanie wolumenu sprzedaży Towarów, rozwój działalności i systematyczne osiąganie obrotów z transakcji podlegających opodatkowaniu. Tym samym Usługi pozostają w ścisłym związku z czynnościami opodatkowanymi, co zdaniem Wnioskodawcy przesądza o możliwości skorzystania przez niego z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W świetle powyższych argumentów, w ocenie Wnioskodawcy i Zainteresowanego, jeśli Organ Interpretacyjny w odpowiedzi na pytanie nr 1 uzna, że Usługi będą podlegały opodatkowaniu na terytorium kraju, Wnioskodawca - po zarejestrowaniu się jako czynny podatnik VAT w Polsce - będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur wystawianych przez Zainteresowanego za świadczenie Usług na zasadach ogólnych wynikających z ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie uznania, że Usługi, które Zainteresowany będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy, nie doprowadzą do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Usługi te nie będą podlegały opodatkowaniu VAT na terytorium kraju (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy:

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Natomiast jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Powołany przepis jest odzwierciedleniem art. 44 Dyrektywy 112, który stanowi, że:

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika prowadzącego działalność gospodarczą jest miejsce, w którym podatnik ten posiada swoją siedzibę. Odstępstwem od tej zasady ogólnej jest opodatkowanie usługi świadczonej temu nabywcy z uwzględnieniem jego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej znajdującego się w innym kraju niż jego siedziba. Zatem, dla prawidłowego ustalenia miejsca świadczenia danej usługi przez usługodawcę bardzo istotne jest zbadanie, czy usługobiorca danej usługi posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, oraz czy nabyta usługa jest wykorzystywana przez to miejsce dla celów prowadzenia działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, że A. jest spółką prawa (...), która posiada siedzibę działalności oraz miejsce faktycznego zarządu na terytorium (...). Spółka jest częścią globalnej grupy, zajmującej się dostawą produktów i usług dla przemysłu (...). Spółka jest (...) rezydentem podatkowym oraz posiada rejestrację dla celów podatku od wartości dodanej na terytorium (...), jak również innych krajów. Spółka była w przeszłości zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w Polsce, ale w związku z zaprzestaniem wykonywania czynności opodatkowanych na terytorium kraju, w (…) r. została wykreślona z rejestru podatników VAT w Polsce.

Grupa dostarcza produkty i rozwiązania w obszarach (1) i (2). Grupy (1) i (2) są podzielone między (...) a (...), przy czym obecnie A. pełni funkcję Centralnego Przedsiębiorcy dla działalności w obszarze (1), a D., spółka prawa (...) należąca do Grupy, pełni analogiczną funkcję dla obszaru (2).

W zakresie swoich funkcji odpowiednio A. i D. zarządzają łańcuchem dostaw, od pozyskiwania (...) (1) w miejscu pochodzenia, aż po dostarczanie w skali globalnej produktów z (1) i (...). Kluczowe decyzje biznesowe dotyczące obszaru (2) są podejmowane przez D. na terytorium (...), a dotyczące obszaru (1) - przez Spółkę na terytorium (...).

Obecnie Spółka planuje wdrożenie nowego modelu operacyjnego w odniesieniu do Towarów, do którego zostałby zaangażowany B., który posiada w Polsce siedzibę oraz jest zarejestrowany jako polski podatnik VAT.

W ramach planowanego Nowego Modelu, kluczowe decyzje biznesowe dotyczące Towarów zostaną scentralizowane i będą podejmowane przez Spółkę, która tym samym stanie się Centralnym Przedsiębiorcą dla obu obszarów: (1) i (2).

W nowym modelu operacyjnym Spółka będzie wspierana w zakresie sprzedaży przez pracowników lokalnych biur spółek z Grupy, którzy będą pełnić funkcję agentów wspierających działania Centralnego Przedsiębiorcy - czyli Spółki w odniesieniu do Towarów.

W przypadku Polski, wsparcie to będzie zapewniane przez osoby zatrudnione przez B. (Agentów), które zostaną umocowane do reprezentowania Spółki. Agenci będą działali w imieniu i na rzecz Spółki, nawiązując i finalizując umowy z klientami B2B na różnych rynkach, a także podejmując inne czynności wspierające sprzedaż jej produktów.

Państwa wątpliwości dotyczą m.in. kwestii ustalenia czy Usługi, które B. będzie świadczył na rzecz A. po wejściu w życie Nowego Modelu, doprowadzą do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej A. w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji - czy Usługi będą podlegały opodatkowaniu VAT na terytorium kraju.

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Należy zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 3 czerwca 2021 r., w sprawie C-931/19 (Titanium), w którym Sąd uznał, że brak własnego personelu w kraju, w którym znajduje się wynajmowana przez podmiot nieruchomość, wyklucza uznanie posiadania przez wynajmującego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich umożliwiających samodzielne działanie, w sposób oczywisty nie spełnia ustanowionych w orzecznictwie kryteriów uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (…).

Ponadto orzeczenie NSA z 3 października 2019 r. (I FSK 980/17) porusza kwestię „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej: „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.

Natomiast w wyroku z 29 czerwca 2023 r. w sprawie C-232/22 Cobot Plastics TSUE orzekł, że „podatnik będący usługobiorcą, którego siedziba działalności gospodarczej znajduje się poza Unią, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w państwie członkowskim, w którym ma siedzibę podmiot świadczący dane usługi, pod względem prawnym odrębny od tego usługobiorcy, jeżeli nie posiada on tam odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, która może stanowić to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, i to nawet wówczas, gdy podatnik świadczący usługi wykonuje na rzecz tego podatnika będącego usługobiorcą, w wykonaniu wyłącznego zobowiązania umownego, usługi w postaci produkcji z materiałów powierzonych oraz szereg świadczeń akcesoryjnych lub uzupełniających, które przyczyniają się do działalności gospodarczej podatnika będącego usługobiorcą w tym państwie członkowskim”.

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że A. nie będzie posiadał stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Nie zorganizuje on bowiem na terytorium kraju w sposób stały odpowiednich zasobów osobowych i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności w zakresie usług obejmujących wsparcie Agentów, które B. będzie świadczył na rzecz A.

Jak wynika z wniosku, zakres działań realizowanych przez Agentów będzie obejmował:

- negocjowanie cen oraz warunków dostawy z klientami w ramach ustalonych przez zespół ds. ustalania cen strategicznych i dział kontraktowy na poziomie Spółki,

- zawieranie umów z klientami w imieniu i na rzecz Spółki, w tym uzgadnianie z klientem ceny (w ustalonych ramach), wolumenu, warunków (w ustalonych ramach) i warunków dostawy,

- promowanie produktów oraz dostarczanie materiałów marketingowych,

- utrzymywanie bieżących relacji z klientami,

- gromadzenie i przekazywanie informacji o rynku, danych dotyczących klientów oraz kontynuowanie relacji biznesowych.

Dostawy towarów będą realizowane bezpośrednio z magazynów zlokalizowanych w innych niż Polska krajach UE, z których zostaną dostarczone klientom. W związku z tym, w przypadku klientów zamawiających towary do Polski, transakcja będzie kwalifikowana jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (WDT) z odpowiednich krajów UE do Polski.

Wskazali Państwo, że pomimo iż podstawowym obszarem działalności Agentów zatrudnionych przez B. będzie rynek polski, to ich aktywność nie będzie ograniczona wyłącznie do tego terytorium. Podali Państwo również, że Agenci będą funkcjonować jako integralny element globalnej struktury operacyjnej Grupy, dlatego możliwe będą sytuacje, w których będą oni nawiązywali współpracę z kontrahentami spoza kraju. Z drugiej strony klienci Spółki z Polski będą mogli być obsługiwani przez agentów działających na rzecz Spółki z innych krajów i zatrudnionych przez spółki inne niż B.

W opisie zdarzenia przyszłego podali Państwo, że Spółka A. nie planuje rejestrowania oddziału w Polsce ani posiadania własnego magazynu, biura czy przedstawicielstwa na terytorium kraju. Spółka nie wyklucza możliwości delegowania wybranych Agentów do innych krajów niż Polska, w których prowadzi działalność w ramach Grupy, w celu wsparcia operacyjnego i realizacji innych zadań.

Po wdrożeniu Nowego Modelu Spółka A. nadal będzie koncentrować swoją działalność w (...). Żadne kluczowe decyzje nie będą zapadać w Polsce - strategiczne decyzje dotyczące produkcji, sprzedaży, marketingu, rozwoju oraz całego asortymentu oferowanych towarów będą podejmowane przez personel zatrudniony w centrali w (...), gdzie będzie się znajdować kadra zarządzająca wysokiego szczebla. Podali Państwo, że Spółka A. dysponuje w (...) rozbudowaną infrastrukturą obejmującą biura, obiekty produkcyjne, zaplecze logistyczne, magazyny oraz niezbędne urządzenia. Dodatkowo, działalność Spółki wspiera kadra zarządzająca i pracownicza, zapewniająca efektywne funkcjonowanie operacyjne nie tylko w odniesieniu do Towarów.

Zgodnie z Państwa wskazaniem, na obecnym etapie działalność Spółki w Polsce pozostanie ograniczona do założeń Nowego Modelu dotyczącego Towarów i nie obejmie innych dostaw towarów czy też usług.

Należy wskazać, że za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” należy uznać każde miejsce inne niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, jeżeli łącznie zostaną spełnione warunki: posiadania w tym miejscu zaplecza personalnego i technicznego, ponadto zaplecze to musi posiadać strukturę, która umożliwia odbiór i wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb oraz musi charakteryzować się stałością. W analizowanej sprawie Spółka A. nie będzie dysponować zasobami rzeczowymi ani technicznymi na terenie Polski. Nie będzie właścicielem ani najemcą nieruchomości w Polsce, a także nie będzie posiadać ani wynajmować ruchomości, takich jak maszyny, urządzenia, pojazdy czy sprzęt biurowy. Ponadto Spółka nie będzie uprawniona do korzystania z aktywów materialnych (ruchomych lub nieruchomych) należących do jej spółek zależnych, powiązanych, podwykonawców ani innych podmiotów w Polsce. Co do zasady, nie będzie również miała swobodnego ani regularnego dostępu do pomieszczeń tych podmiotów, przede wszystkim B. Może on wystąpić wyłącznie incydentalnie i w ograniczonym zakresie, np. podczas oficjalnych spotkań z przedstawicielami B.

W ramach Nowego Modelu Agenci będą upoważnieni do podejmowania czynności prawnych i faktycznych mających na celu zawieranie umów w imieniu Spółki A., w tym do nawiązywania kontaktów z partnerami biznesowymi, prowadzenia negocjacji oraz finalizowania umów sprzedaży Towarów. Agenci będą formalnie zatrudnieni przez B., jednak z ekonomicznego punktu widzenia będą przypisani do wspierania Spółki A. Praca Agentów będzie koordynowana i nadzorowana przez Spółkę. B. nie będzie koordynować ani nadzorować czynności Agentów. Wskazali Państwo, że tym samym, B. nie będzie odpowiedzialny za wyniki czynności Agentów wykonywanych na rzecz Spółki.

Natomiast w przypadku ewentualnych sporów lub konieczności reprezentowania Spółki przed organami państwowymi bądź sądami, Spółka dopuszcza możliwość wyznaczenia dodatkowych przedstawicieli działających w ramach Grupy, np. z działu prawnego lub podatkowego lub, w razie konieczności, zaangażowania zewnętrznych podmiotów świadczących usługi profesjonalne.

Zgodnie z założeniami Nowego Modelu, B. w związku z usługami na rzecz Spółki obejmującymi wsparcie Agentów, będzie obciążał Spółkę kosztami wynagrodzeń tych Agentów.

Wartość obciążeń będzie równa rzeczywistym kosztom wynagrodzeń Agentów, poniesionych przez B.

Ponadto Spółka w ramach Nowego Modelu nie zatrudnia i nie planuje zatrudniać pracowników w Polsce, nie przewiduje też stałej ani okresowej obecności na terenie Polski pracowników zatrudnionych przez Spółkę w (...), a wszelkie działania operacyjne będą realizowane wyłącznie przy wsparciu zasobów ludzkich B. Agenci będą podlegać nadzorowi Spółki.

W konsekwencji A. nie będzie posiadał żadnego zaplecza personalnego ani technicznego na terytorium Polski. Zatem należy stwierdzić, że nie zostaną spełnione podstawowe przesłanki istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Dodatkowo do przyjęcia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ważne jest również, aby miejsce to charakteryzowało się „wystarczającą stałością”, czyli strukturą o wystarczającej (minimalnie wymaganej dla prowadzenia działalności gospodarczej) trwałości poprzez zorganizowanie zasobów ludzkich i zaplecza technicznego tak, aby miały one możliwości wykorzystania usług dla własnych potrzeb. Zatem, decydujący jest fakt, że struktura funkcjonująca przez określony czas charakteryzuje się wystarczającą stałością, a nie została założona dla potrzeb przemijających. W analizowanej sprawie Spółka nie będzie posiadała na terytorium Polski żadnych zasobów osobowych oraz technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności nie można zatem uznać, że spełnione jest kryterium stałości, bowiem kryterium to należy odnieść do obecności zasobów osobowych i technicznych.

Podsumowując, oceniając całokształt okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, że Usługi, które B. będzie świadczył na rzecz A. po wejściu w życie Nowego Modelu, nie doprowadzą do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej A. w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Usługi te nie będą podlegały opodatkowaniu VAT na terytorium kraju.

Odpowiadając na Państwa wątpliwości wyrażone w pytaniu nr 1 należy zauważyć, że do ustalenia miejsca świadczenia Usług, które B. będzie świadczył na rzecz A. (po wejściu w życie Nowego Modelu) zastosowanie znajdzie art. 28b ustawy o VAT. Przy tym wskazać należy, że Spółka A. posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium (...) i jednocześnie jak w niniejszej interpretacji wskazałem Spółka A. nie posiada/nie będzie posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem, odnosząc się do Państwa wątpliwości, w analizowanej sprawie miejsce świadczenia Usług, które B. będzie świadczył na rzecz A., należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą ustalania miejsca świadczenia usług, o której mowa w art. 28b ust. 1 ustawy. Tym samym, Usługi nabywane przez A. od B. są/będą opodatkowane w kraju siedziby Spółki tj. w (...).

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Z uwagi na warunkowy charakter pytania oznaczonego we wniosku nr 2, nie udziela się na nie odpowiedzi, gdyż odpowiedzi na to pytanie oczekiwali Państwo wyłącznie w przypadku jeśli Organ w odpowiedzi na pytanie nr 1 uzna, że Usługi będą podlegały opodatkowaniu VAT na terytorium kraju.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.