Interpretacja 0111-KDIB3-3.4012.438.2025.3.JSU

Interpretacja indywidualna
- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług, w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-4, jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 14 lipca 2025 roku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący, w podatku od towarów i usług, uznania, że:

- planowana Transakcja stanowić będzie dostawę składników majątkowych (dostawę prawa użytkowania wieczystego Gruntu oraz własności Naniesień), a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu regulacji VAT, a w konsekwencji Transakcja ta będzie podlegać przepisom ustawy o VAT;

- dostawa prawa użytkowania wieczystego Gruntu wraz z prawem własności Naniesień w ramach planowanej Transakcji będzie podlegać obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT, według właściwej stawki;

- w przypadku, gdy dojdzie do spełnienia Warunków i w efekcie zwiększenia/podwyższenia ex post Ceny sprzedaży, Zbywca będzie zobowiązany wykazać to zwiększenie (jego wartość) oraz rozliczyć dodatkowy VAT należny z tego tytułu „na bieżąco”, tj. w rozliczeniu VAT za okres, w którym spełnione zostaną Warunki podwyższenia przewidziane w Umowie sprzedaży;

- Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji:

- bezpośrednio/jednorazowo od całkowitej Ceny sprzedaży (obejmującej odroczoną część Ceny sprzedaży) na „bieżąco”, na podstawie otrzymanej od Zbywcy faktury VAT (obejmującej również odroczoną część Ceny sprzedaży) oraz

- od ew. podwyższeń ex post Ceny sprzedaży (w zw. ze spełnieniem się Warunków) - na „bieżąco”, na podstawie otrzymanej/-ych na tą okoliczność od Zbywcy faktury/faktur korygujących (in plus);

- wpłynął 14 lipca 2025 r. Uzupełnili go Państwo pismem z 13 sierpnia 2025 r. (wpływ 13 sierpnia 2025 r.) w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

- X. sp. z o.o.;

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

- Y. sp. z o.o.

Opis zdarzenia przyszłego

1. Przedmiot składanego wniosku

X. sp. z o.o. (dalej „Nabywca”) zamierza nabyć od spółki Y. sp. z o.o. (dalej „Zbywca”) (dalej Nabywca i Zbywca łącznie jako „Strony” lub „Wnioskodawcy”) następujące składniki majątkowe, które będą przysługiwały Zbywcy:

(a) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej położonej w (...), przy ul. (...), stanowiącej działkę ewidencyjną o numerze A, dla której prowadzona jest księga wieczysta KW nr (...) (dalej: „Grunt”);

(b) prawo własności naniesień znajdujących się na Gruncie, tj.

1. pozostałości rozebranego budynku niemieszkalnego (handlowego) (dalej: „Budynek”), tj.:

a) część naziemną w postaci stacji transformatorowej będącej w przeszłości częścią rozebranego Budynku oraz przylegającego doń fragmentu klatki schodowej umożliwiającej komunikację z podziemiami Budynku, o których mowa niżej w lit. b (dalej: „Pozostałości Trafostacji”),

b) część podziemną (fundamenty oraz elementy podpiwniczenia/kondygnacji -1, w tym jej strop, który jednak z uwagi na projekt/konstrukcję rozebranego Budynku nie pokrywa 100% jej powierzchni, a tym samym nie tworzy jej „zadaszenia” i nie zabezpiecza w pełni przed działaniem czynników atmosferycznych/przenikaniem ich do wnętrza/; w tym/pozostałym zakresie czynią to wiaty, o których mowa w pkt 2 poniżej) (dalej łącznie z Pozostałościami Trafostacji jako „Pozostałości Budynku”).

Dla pełniejszego obrazu sytuacji należy wskazać, iż na Pozostałości Trafostacji składają się fragmenty ścian rozebranego Budynku oraz od strony pasażu wzdłuż sąsiedniego budynku (bloku mieszkalnego). Nadto, w celu zabezpieczenia urządzeń technicznych trafostacji (które nadal się tam znajdują, umożliwiając w razie potrzeby zasilenie nieruchomości w energię elektryczną) oraz wspomnianych fragmentów klatki schodowej przed działaniami osób trzecich oraz czynników atmosferycznych, ww. pozostałości zostały uzupełnione (w związku/po rozbiórce części naziemnej Budynku) o konstrukcje pionowe i poziome analogiczne jak wskazane poniżej, tak iż łącznie z nimi tworzą aktualnie (podobnie jak wiaty - tymczasowo) zamkniętą całość;

2. wiaty (składające się z przegród pionowych z dykty/płyty pilśniowej oraz zadaszenia z blachy falistej); wiaty (a) nie są związane trwale z gruntem, (b) mają charakter tymczasowy (mają na celu zabezpieczenie pozostałości części podziemnej Budynku) (dalej: „Wiaty”);

3. fragment chodnika znajdującego się wzdłuż ul. (...) (na części Gruntu, na której w przeszłości znajdowało się wejście/schody prowadzące do rozebranego Budynku) (dalej: Pozostałości Chodnika, a łącznie z Pozostałościami Budynku jako „Pozostałości”);

4. płyty betonowe (niezwiązane trwale z gruntem) mające zapewnić dostęp do działki/możliwość operowania na niej (dalej: „Płyty”);

5. ogrodzenie/płot z blachy falistej, niezwiązane trwale z gruntem (dalej: „Ogrodzenie”);

6. przyłącza (w tym wodociągowe) w zakresie jakim będą własnością Zbywcy (dalej „Przyłącza”).

(dalej Pozostałości, Wiaty, Płyty, Ogrodzenie oraz Przyłącza łącznie jako „Naniesienia”)

(dalej Grunt oraz Naniesienia łącznie jako „Nieruchomość”);

(c) inne składniki majątkowe wskazane w punkcie 5 opisu zdarzenia przyszłego,

(dalej jako „Transakcja”).

Przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie wspólnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest potwierdzenie konsekwencji podatkowych na gruncie podatku od towarów i usług (w tym prawa Nabywcy do dokonania odliczenia VAT naliczonego) oraz podatku od czynności cywilnoprawnych planowanej Transakcji. W dalszych punktach Wnioskodawcy przedstawią: (pkt 2) opis Nieruchomości będącej przedmiotem planowanej Transakcji, (pkt 3) okoliczności nabycia Nieruchomości przez Zbywcę oraz jej wykorzystanie w działalności gospodarczej Zbywcy, (pkt 4) zarys działalności Zbywcy i Nabywcy, (pkt 5) szczegółowy zakres planowanej Transakcji, (pkt 6) opis działalności, którą Nabywca będzie prowadzić po Transakcji, a także (pkt 7) wątek możliwego podwyższenia ceny sprzedaży Nieruchomości.

2. Opis Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji

W dacie dokonania Transakcji Zbywcy będzie przysługiwać prawo użytkowania wieczystego Gruntu, stanowiącego własność Skarbu Państwa oraz prawo własności Naniesień zlokalizowanych na Gruncie. Na dzień złożenia niniejszego wniosku Nieruchomość nie należy bowiem jeszcze do Zbywcy (zgodnie z dalszymi uwagami).

Dla obszaru, na którym znajduje się Nieruchomość, nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (dalej: MPZP). Nieruchomość nie jest również aktualnie objęta decyzją o warunkach zabudowy (dalej: „Decyzja WZ”). Decyzja WZ wydana w przeszłości w odniesieniu do Nieruchomości została bowiem uchylona przez sąd administracyjny. Należy założyć, że na moment Transakcji Nieruchomość nie zostanie objęta MPZP, ani nie zostanie objęta żadną ważną Decyzją WZ (na potrzeby wniosku Wnioskodawcy przyjmują, że takie akty nie zostaną wydane przed Transakcją).

Zgodnie z wpisami w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości („KW”) według stanu na dzień złożenia niniejszego wniosku, Budynek pozostaje ujawniony w KW jako obiekt położony na Nieruchomości. Niemniej, jak wskazano powyżej, po nabyciu Nieruchomości przez Z. Sp. z o. o., tj. aktualnego użytkownika wieczystego Gruntu (dalej: „Dłużnik”), obiekt ten został w większości rozebrany (jego część naziemna), na podstawie stosownej decyzji (pozwolenia na budowę/rozbiórkę). Podobnie z Nieruchomości usunięte zostały pozostałe ówczesne naniesienia oraz instalacje (dalej: „Rozbiórka”). Rozbiórka, prowadząca do obecnego stanu na Nieruchomości, została zakończona w (…) r.

Stosownie do informacji i dokumentów posiadanych przez Strony, na Gruncie nie znajdują się obecnie żadne budynki - potwierdza to pismo z dnia (...) r. otrzymane przez Dłużnika z Urzędu Miasta w odpowiedzi na jego wniosek w sprawie wydania wypisów z rejestru budynków oraz kartoteki budynków. W rezultacie, żadne budynki nie były też po Rozbiórce wykazywane przez Dłużnika w deklaracjach na podatek od nieruchomości (DN-1). Podobnie Dłużnik nie wykazywał po Rozbiórce w swojej deklaracji DN-1 żadnych budowli.

Aktualnie na Gruncie znajdują się Naniesienia (opisane powyżej), które zostaną pozostawione w obecnym kształcie na Nieruchomości do momentu Transakcji.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że na i w Gruncie mogą być zlokalizowane instalacje (np. przyłącza lub sieci) lub elementy instalacji będące własnością podmiotów trzecich (tj. przedsiębiorstw przesyłowych), które w świetle Prawa budowlanego powinny być kwalifikowane jako budowle. Do tego rodzaju obiektów mogą należeć zlokalizowane w lub na Gruncie fragmenty sieci przesyłowych (w szczególności energetycznej, wodociągowej, kanalizacyjnej, gazowej i telekomunikacyjnej). Z perspektywy prawnej zgodnie z art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „KC”), wyżej wymienione instalacje nie są traktowane jako część składowa gruntu, ponieważ należą do przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, takie instalacje nie będą przedmiotem planowanej Transakcji.

Z uwagi na fakt, że w dniu złożenia niniejszego wniosku Zbywca nie jest jeszcze użytkownikiem wieczystym Gruntu/właścicielem Naniesień, poszczególne elementy składające się na Nieruchomość, tj. prawo użytkowania wieczystego Gruntu, oraz prawo własności Naniesień, nie zostały zakwalifikowane przez Zbywcę dla celów podatkowych, ani księgowych jako „środki trwałe”. W związku z powyższym Naniesienia nie są amortyzowane przez Zbywcę dla celów podatkowych, na podstawie stosownych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej również: „CIT”) i nie były przedmiotem żadnych modernizacji. Przy czym, po nabyciu Nieruchomości, Zbywca nie planuje zaliczać Gruntu/Naniesień do środków trwałych (zostaną one potraktowane/zaklasyfikowane dla celów podatkowych/rachunkowych jako inwestycje).

Ponadto do momentu zawarcia planowanej Transakcji (sprzedaży Nieruchomości), Zbywca nie zamierza wznosić nowych obiektów (budynków czy budowli) oraz nie będzie przeprowadzać żadnych, a tym bardziej istotnych prac modernizacyjnych ani dokonywać ulepszeń (modernizacji) w zakresie Naniesień.

3. Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Zbywcę oraz ich wykorzystanie w działalności gospodarczej Zbywcy

Właścicielem Gruntu jest Skarb Państwa. Grunt znajduje się w użytkowaniu wieczystym. Jak wspomniano, w dniu złożenia niniejszego wniosku, Nieruchomość należy do Dłużnika, który nabył prawo użytkowania wieczystego Gruntu oraz prawo własności znajdującego się na nim wówczas budynku handlowego (Budynku) na podstawie umowy sprzedaży zawartej z poprzednim właścicielem (dalej: „Poprzedni Właściciel”) w dniu (...) r.

Zbywca nabędzie prawo użytkowania wieczystego Gruntu wraz z prawem własności Naniesień w wyniku postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Dłużnika, w ramach którego została już przeprowadzona licytacja Nieruchomości.

Zbywca wziął udział w licytacji komorniczej Nieruchomości i w związku ze złożeniem przez Zbywcę najkorzystniejszej oferty zakupu Nieruchomości, Zbywcy udzielone zostało przybicie Nieruchomości (… r. właściwy sąd wydał na rzecz Zbywcy postanowienie o przybiciu prawa użytkowania wieczystego Gruntu; postanowienie to jest prawomocne). Zbywca nabędzie Nieruchomość (prawo użytkowania wieczystego Gruntu oraz własność Naniesień) po wykonaniu przezeń warunków licytacyjnych oraz uprawomocnieniu się postanowienia właściwego sądu o przysądzeniu Nieruchomości na rzecz Zbywcy. Do dnia złożenia niniejszego wniosku uprawniony sąd nie rozpatrzył wniosku Zbywcy o przysądzenie Nieruchomości. Prawomocne postanowienie o przysądzeniu Nieruchomości Zbywcy będzie stanowić podstawę do ujawnienia Zbywcy jako użytkownika wieczystego w ewidencji gruntów i budynków oraz w KW.

Sprzedaż Nieruchomości na rzecz Zbywcy (będąca efektem licytacji i przysądzenia) zostanie potwierdzona fakturą, wystawioną na rzecz Zbywcy przez komornika sądowego działającego w imieniu i na rzecz Dłużnika - stosownie do art. 106c pkt 2 ustawy VAT.

Z uwagi na planowaną dalszą sprzedaż (odsprzedaż) Nieruchomości na rzecz Nabywcy, Zbywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony w związku z nabyciem Nieruchomości w toku postępowania egzekucyjnego, co zostało potwierdzone w drodze interpretacji indywidualnej uzyskanej przez Zbywcę w dniu 18 lutego 2025 roku, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.664. 2024.2.AR; podobnie jak fakt/sposób opodatkowania VAT nabycia Nieruchomości przez Zbywcę od Dłużnika, potwierdzony w interpretacji indywidualnej z dnia 18 grudnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1. 4012.772.2024.2.AWY wydanej na wniosek komornika sądowego.

4. Zarys działalności Nabywcy i Zbywcy

Nabywca jest podmiotem wchodzącym w skład grupy kapitałowej Ź. Nabywca jest polską celową spółką inwestycyjną, która będzie prowadziła działalność deweloperską (tj. realizację projektu/projektów mieszkaniowych, usługowych lub mieszkaniowo-usługowych).

Nabywca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce (i pozostanie zarejestrowany także na moment zawarcia Transakcji).

Po Transakcji na nabytej Nieruchomości Nabywca planuje realizację inwestycji polegającej na rozbiórce Pozostałości Budynku i usunięciu pozostałych zbędnych Naniesień znajdujących się na Nieruchomości oraz budowie inwestycji mieszkaniowej wielorodzinnej wraz z usługami, inwestycji mieszkaniowo - usługowej lub inwestycji usługowej (np. biurowej), oraz infrastruktury towarzyszącej (dalej „Projekt”). Nabywca planuje wykorzystać nabytą Nieruchomość wyłącznie dla potrzeb czynności opodatkowanych VAT, przy czym dotyczy to również rozważanych koncepcji ew. najmu długoterminowego inwestycji zrealizowanej w ramach Projektu (tj. w ramach Projektu nie jest rozważany najem lokali mieszkalnych bezpośrednio przez Nabywcę dla osób fizycznych na cele mieszkaniowe, korzystający ze zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT).

Zbywca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce (i pozostanie zarejestrowany także na moment zawarcia Transakcji).

Dodatkowo należy wskazać, że w dacie/do momentu Transakcji:

(a) Nieruchomość nie będzie formalnie wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Zbywcy jako dział, wydział czy też oddział;

(b) Zbywca nie będzie prowadził odrębnej księgowości/ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, ani nie sporządzi dla niej odrębnego bilansu (chociaż wyodrębnienie kosztów, a także zobowiązań związanych z Nieruchomością będzie potencjalnie możliwe dla Zbywcy);

(c) sama Nieruchomość nie będzie generować żadnych przychodów ani należności dla Zbywcy;

(d) Zbywca nie będzie wykorzystywał Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT;

(e) Nieruchomość nie będzie przedmiotem jakichkolwiek umów (przed wszystkim nie będzie przedmiotem najmu czy dzierżawy), z wyjątkiem ewentualnych umów na dostawy wybranych mediów (np. wody).

Strony planowanej Transakcji (Wnioskodawcy) nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Pomiędzy stronami Transakcji (Wnioskodawcami) nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie o VAT.

5. Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji

W ramach Transakcji (lub - odpowiednio - w związku z Transakcją) na Nabywcę zostaną przeniesione w szczególności:

2. Nieruchomość (tj. prawo użytkowania wieczystego Gruntu wraz z prawem własności Naniesień) - opisane szczegółowo w punktach powyżej;

3. znajdująca się w posiadaniu Zbywcy wybrana dokumentacja prawna i techniczna dotycząca Nieruchomości (tj. m. in. dokumentacja dotycząca rozbiórki Budynku, projekty budowlane i architektoniczne, korespondencja urzędowa);

4. może dojść do przeniesienia na Nabywcę wybranych umów na dostawy mediów (np. wody) do Nieruchomości.

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawcy wskazują również, że przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury faktycznej lub prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji i będą przysługiwały Zbywcy, a Nabywca wyrazi nimi zainteresowanie.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę w szczególności następujących elementów:

5. innych aktywów rzeczowych czy wartości niematerialnych i prawnych Zbywcy;

6. praw i obowiązków wynikających z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu planowanej Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów dotyczących finansowania działalności Zbywcy (w szczególności z umów pożyczek i kredytów bankowych) oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Zbywcy (w tym umowy o prowadzenie ksiąg);

7. dokumentacji prawnej i księgowej Zbywcy innej niż dokumentacja wskazana w powyżej w opisie zakresu planowanej Transakcji (tj. dokumentów dotyczących samej Nieruchomości), w tym np. kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych Zbywcy, a także kopii dokumentów podatkowych Zbywcy;

8. praw i obowiązków Zbywcy wynikających z umów z kontrahentami Zbywcy w zakresie działalności niezwiązanej z Nieruchomością;

9. praw i obowiązków Zbywcy wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę i bank;

10. praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych;

11. know-how, baz danych i relacji z kontrahentami Zbywcy;

12. środków pieniężnych Zbywcy;

13. praw i obowiązków wynikających z umów o zarządzanie Nieruchomością (z uwagi na planowany brak tego typu umów po stronie Zbywcy).

Należy zatem podkreślić, iż w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Zbywcy, czy szeregu innych aktywów praw i zasobów Zbywcy, niezwiązanych z Nieruchomością. W szczególności, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z kredytów bankowych i pożyczek służących finansowaniu działalności Zbywcy.

Dodatkowo Wnioskodawcy wskazują co następuje:

- Umowa o zarządzanie Nieruchomością: po nabyciu Nieruchomości Zbywca nie planuje zawrzeć tego typu umowy z zewnętrznym podmiotem zajmującym się profesjonalnie zarządzaniem nieruchomościami (w okresie między nabyciem Nieruchomości a Transakcją, niezbędne zarządzanie Nieruchomością będzie realizowane w oparciu o własne zasoby kadrowe Zbywcy lub na podstawie ogólnych umów o współpracy łączących Zbywcę z podmiotami powiązanymi); w związku z tym prawa i obowiązki z takiej umowy nie będą przedmiotem cesji/transferu na rzecz Nabywcy;

- Korzystanie przez Nabywcę z umów zawartych przez Zbywcę: Jak wskazano powyżej, nie jest wykluczone kontynuowanie przez Nabywcę po Transakcji dotychczasowych wybranych lub nawet wszystkich umów o dostawę mediów (np. woda) i umów serwisowych dotyczących Nieruchomości (np. ochrona etc.), których stroną będzie Zbywca na dzień zawarcia Transakcji - do czasu rozpoczęcia realizacji Projektu przez Nabywcę; nie wyklucza się jednak możliwości rozwiązania niektórych lub wszystkich tego typu umów zawartych przez Zbywcę i zawarcia przez Nabywcę odpowiednich nowych umów w tym zakresie (w tym z nowymi dostawcami);

- Brak przejścia zakładu pracy: Transakcja nie będzie skutkować przeniesieniem poszczególnych pracowników Zbywcy na Nabywcę, ani przejściem „zakładu pracy” Zbywcy na Nabywcę w rozumieniu art. 23¹ kodeksu pracy (przy czym należy dodać, że Zbawca zatrudnia pracowników).

Jednoznacznym celem ekonomicznym (gospodarczym) Transakcji jest dla Stron (a w szczególności Nabywcy) nabycie prawa użytkowania wieczystego Gruntu, a Naniesienia nie mają dla nich istotnej wartości ekonomicznej (są pomijalne w rachunku ekonomicznym).

Wnioskodawcy pragną zaznaczyć, że zgodnie z aktualnymi ustaleniami Stron, które znajdą odzwierciedlenie w umowie sprzedaży (dalej: „Umowa sprzedaży”), część ceny sprzedaży z tytułu Transakcji (dalej: „Cena sprzedaży”) będzie należna i płatna na rzecz Zbywcy z odroczeniem (tj. po dacie Transakcji, przeniesienia tytułu prawnego do Nieruchomości i jej wydania Nabywcy), na okres maksymalnie do 3-5 lat od daty Transakcji (w zależności od okoliczności związanych z uzyskiwaniem pozwoleń administracyjnych dotyczących przyszłej realizacji Projektu na Nieruchomości przez Nabywcę).

Wspomniane odroczenie płatności części Ceny sprzedaży nie będzie rzutować na przeniesienie tytułu prawnego do Nieruchomości na Nabywcę.

Na dzień Transakcji Wnioskodawcy będą zarejestrowani w Polsce jako podatnicy podatku od towarów i usług czynni. Planowana Transakcja zostanie udokumentowana fakturą wystawioną przez Zbywcę (jeśli zasadność i prawidłowość takiego działania zostanie potwierdzona w interpretacji wydanej na podstawie niniejszego Wniosku).

Końcowo, Strony wskazują, że ich intencją jest efektywne opodatkowania Transakcji podatkiem VAT. W związku z tym, w takim zakresie w jakim: (a) Transakcja podlegałaby ewentualnie fakultatywnemu zwolnieniu od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, oraz (b) Strony będą spełniać wymogi formalne do rezygnacji z analizowanego zwolnienia z VAT - przed Transakcją, lub wypłatą jakichkolwiek przedpłat związanych z Transakcją na rzecz Zbywcy, Strony złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji z ww. zwolnienia, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w formie i terminie przewidzianymi w tym przepisie (tj. naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Nabywcy lub w akcie notarialnym do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą obiektów).

6. Opis działalności Nabywcy po Transakcji

Jak wskazano powyżej, podstawową intencją biznesową dla Nabywcy w kontekście planowanej Transakcji jest pozyskanie Gruntu w celu realizacji na nim inwestycji deweloperskiej w postaci Projektu i jej przyszłej komercjalizacji. To z kolei wiąże się m.in. z koniecznością wyburzenia i/lub usunięcia Naniesień zlokalizowanych na Gruncie, co nastąpi po dacie Transakcji (na koszt Nabywcy).

Działalność Nabywcy związana z Nieruchomością po Transakcji (tj. zasadniczo sprzedaż lub wynajęcie lokali w przyszłym Projekcie lub sprzedaż całego Projektu) będzie zatem stanowić w całości działalność podlegającą opodatkowaniu VAT (niezależnie od finalnie przyjętego kierunku/sposobu realizacji Projektu) oraz nie będzie stanowić kontynuacji działalności Zbywcy względem Nieruchomości (tj. działalności w obszarze obrotu nieruchomościami polegającego w tym przypadku na odsprzedaży Nieruchomości (w zasadniczo niezmienionym stanie) z zyskiem, bez uprzednich realizacji działań inwestycyjnych czy deweloperskich na samej Nieruchomości.

Mając na uwadze, że:

(1) w ramach Transakcji na Nabywcę nie przejdą pracownicy odpowiedzialni za zarządzanie Nieruchomością ani umowy z profesjonalnym podmiotem świadczącym usługi zarządzania Nieruchomością (z uwagi na planowany brak tego typu umów po stronie Zbywcy);

(2) w ramach Transakcji na Nabywcę nie przejdą prawa i obowiązki z umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Zbywcy;

(3) w ramach Transakcji nie dojdzie do transferu żadnych pracowników Zbywcy na Nabywcę;

- w celu wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Nabywca - w oparciu o własne zasoby (pracowników Nabywcy) lub na podstawie umów z podmiotami zewnętrznymi - zapewni po jej nabyciu od Zbywcy m.in.: (1) zarządzanie Nieruchomością, (2) świadczenie innych usług niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości, (3) zabezpieczenie obsługi kwestii podatkowych, prawnych i księgowych dotyczących obsługi Nieruchomości.

7. Możliwe/zakładane podwyższenie Ceny sprzedaży Nieruchomości

Strony zakładają możliwość następczego (tj. już po sprzedaży i wydaniu Nieruchomości Nabywcy) zwiększenia pierwotnie ustalonej Ceny sprzedaży. Zaistnienie wspomnianego prawa do podwyższenia Ceny sprzedaży oraz zakres tego podwyższenia będą miały charakter warunkowy - tj. uzależniony w szczególności od (i) kształtu przyszłych decyzji administracyjnych (pozwolenia na budowę) dotyczących Nieruchomości uzyskanych przez Nabywcę po Transakcji oraz (ii) skali inwestycji możliwej do realizacji na Nieruchomości w związku z tymi pozwoleniami (dalej: „Warunki”).

Okoliczności, w których Warunki będą mogły zostać uznane za spełnione (w związku z czym po stronie Zbywcy powstanie roszczenie względem Nabywcy o zapłatę podwyższenia Ceny sprzedaży), zostaną szczegółowo uregulowane w Umowie sprzedaży.

Strony zakładają ponadto, że:

- fakt spełnienia się Warunków może wymagać potwierdzenia w drodze aneksu/aneksów do Umowy sprzedaży (przy czym wówczas zawarcie takich aneksów do Umowy sprzedaży będzie również stanowić jeden z Warunków dla podwyższenia Ceny sprzedaży i zapłaty stosownej kwoty podwyższenia przez Nabywcę na rzecz Zbywcy);

- kwota/kwoty (wartość) podwyższenia Ceny sprzedaży zostaną przypisane do prawa użytkowania wieczystego Gruntu (jako faktycznie/obiektywnie z nim związane, a nie z Naniesieniami);

- zapłata kwoty/kwot podwyższenia Ceny sprzedaży przez Nabywcę nastąpi na podstawie faktury korygującej/faktur korygujących wystawionej/wystawionych na Nabywcę przez Zbywcę (w terminach uzgodnionych przez Strony).

Strony zakładają dodatkowo, że po sfinalizowaniu Transakcji (dokonaniu sprzedaży Nieruchomości) Zbywca nie będzie podejmować ze swojej strony jakichkolwiek czynności (świadczeń), zarówno odpłatnie jak i nieodpłatnie, które zmierzałyby do spełnienia lub miałyby ułatwić spełnienie Warunków.

W uzupełnieniu wniosku, na pytanie Organu, czy na i w Gruncie znajdują się (będą znajdowały się na dzień transakcji) instalacje (np. przyłącza lub sieci) lub elementy instalacji będące własnością podmiotów trzecich (tj. przedsiębiorstw przesyłowych), a jeżeli tak to czy stanowią one budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane i czy są trwale związane z gruntem - odpowiedzieli Państwo:

Z uwagi na okoliczności/sposób nabycia Nieruchomości przez Zbywcę stan wiedzy Stron na temat instalacji (np. przyłączy lub sieci) lub elementów instalacji będących własnością podmiotów trzecich (tj. przedsiębiorstw przesyłowych) jest ograniczony (w szczególności ze względu na brak stosownej dokumentacji budowlanej/projektowej) i - zgodnie z ich najlepszą wolą - został odzwierciedlony w opisie zdarzenia przyszłego zawartym we Wniosku. W związku z powyższym doprecyzowując opis w tym zakresie Wnioskodawcy pragną wskazać, że wiadomym jest im o istnieniu przyłącza wodociągowego na/w granicach Nieruchomości, które zgodnie z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego należy kwalifikować jako urządzenie budowlane, a więc urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (w analizowanym przypadku, w przeszłości, Budynku). Poza ww. przyłączem Wnioskodawcy nie posiadają pewnej wiedzy poza Naniesieniami opisanymi już we Wniosku odnośnie innych przyłączy i instalacji, w tym będących własnością osób trzecich (przedsiębiorstw przesyłowych), znajdujących się obecnie na Nieruchomości/w Gruncie) (i które będą tym samym znajdowały się tam na dzień Transakcji). Z uwagi na żądanie Organu, żeby odnieść się jednoznacznie do tej kwestii na potrzeby Wniosku, Wnioskodawcy przyjmują i zwracają się niniejszym o przyjęcie również przez Organ przy wydawaniu interpretacji w odpowiedzi na Wniosek, że na/w Gruncie poza przyłączem wodociągowym brak jest innych tego typu obiektów.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1. Czy planowana Transakcja stanowić będzie dostawę odrębnych składników majątkowych (zasadniczo dostawę prawa użytkowania wieczystego Gruntu oraz własności Naniesień), a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu regulacji VAT, i w konsekwencji Transakcja ta będzie podlegać przepisom ustawy o VAT?

2. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dostawa prawa użytkowania wieczystego Gruntu wraz z prawem własności Naniesień w ramach planowanej Transakcji będzie podlegać obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT, według właściwej stawki, lub będzie mogła zostać opodatkowana VAT według właściwej stawki VAT (fakultatywnie - na skutek rezygnacji przez Strony ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT)?

3. Czy w przypadku, gdy dojdzie do spełnienia Warunków i w efekcie zwiększenia/podwyższenia ex post Ceny sprzedaży, Zbywca będzie zobowiązany wykazać to zwiększenie (jego wartość) oraz rozliczyć dodatkowy VAT należny z tego tytułu „na bieżąco”, tj. w rozliczeniu VAT za okres, w którym spełnione zostaną Warunki podwyższenia przewidziane w Umowie sprzedaży?

4. Czy po zawarciu Transakcji, z uwagi na planowane wykorzystywanie Nieruchomości przez Nabywcę do celów działalności opodatkowanej VAT i przy założeniu spełnienia warunków formalnych, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji: (a) bezpośrednio/jednorazowo od całej Ceny sprzedaży (obejmującej odroczoną część Ceny sprzedaży) na „bieżąco”, na podstawie otrzymanej od Zbywcy faktury VAT (obejmującej również odroczoną część Ceny sprzedaży) oraz (b) od ew. podwyższeń ex post Ceny sprzedaży (w zw. ze spełnieniem się Warunków) - na „bieżąco”, na podstawie otrzymanej/-ych na tą okoliczność od Zbywcy faktury/faktur korygujących (in plus)?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawców planowana Transakcja stanowić będzie dostawę składników majątkowych (dostawę prawa użytkowania wieczystego Gruntu oraz własności Naniesień), a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu regulacji VAT, a w konsekwencji Transakcja ta będzie podlegać przepisom ustawy o VAT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawców dostawa prawa użytkowania wieczystego Gruntu wraz z prawem własności Naniesień w ramach planowanej Transakcji będzie podlegać obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT, według właściwej stawki, lub będzie mogła zostać opodatkowana VAT według właściwej stawki VAT (fakultatywnie - na skutek rezygnacji przez Strony ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT).

Ad. 3

W ocenie Wnioskodawców w przypadku, gdy dojdzie do spełnienia Warunków i w efekcie zwiększenia/podwyższenia ex post Ceny sprzedaży, Zbywca będzie zobowiązany wykazać to zwiększenie (jego wartość) oraz rozliczyć dodatkowy VAT należny z tego tytułu „na bieżąco”, tj. w rozliczeniu VAT za okres, w którym spełnione zostaną Warunki podwyższenia przewidziane w Umowie sprzedaży.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawców po dokonaniu planowanej Transakcji, z uwagi na planowane wykorzystywanie Nieruchomości przez Nabywcę do celów działalności opodatkowanej VAT i przy założeniu spełnienia warunków formalnych, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji: (a) bezpośrednio/jednorazowo od całkowitej Ceny sprzedaży (obejmującej odroczoną część Ceny sprzedaży) na „bieżąco”, na podstawie otrzymanej od Zbywcy faktury VAT (obejmującej również odroczoną część Ceny sprzedaży) oraz (b) od ew. podwyższeń ex post Ceny sprzedaży (w zw. ze spełnieniem się Warunków) - na „bieżąco”, na podstawie otrzymanej/-ych na tą okoliczność od Zbywcy faktury/faktur korygujących (in plus).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

Uwaga wstępna dotycząca interesu Wnioskodawców w zakresie uzyskania interpretacji

Z uwagi na to, że Nabywca i Zbywca będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14b § 1 w związku z art. 14r § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym.

Określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Zbywcy będzie wpływało na jego obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Nabywcy oraz rozliczenia podatku VAT należnego do właściwego organu podatkowego.

Z punktu widzenia Nabywcy, określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT będzie z kolei bezpośrednio wpływało na wysokość ceny należnej za przedmiot Transakcji (tj. czy będzie ona powiększona o należny podatek VAT), na ew. prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego jako część ceny oraz na ew. obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stąd każda ze stron Transakcji ma interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego.

1. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1

I. Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy zakup Nieruchomości przez Nabywcę w ramach Transakcji będzie opodatkowany VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania podatkiem VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, sprzedaż nieruchomości stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej również jako: „ZCP”) możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania VAT. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone wielokrotnie w praktyce orzeczniczej i interpretacyjnej organów podatkowych, w tym także przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).

W celu dokonania prawidłowej oceny, czy dana transakcja podlega VAT konieczne jest zatem ustalenie, czy jej przedmiot będzie stanowił przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że planowana Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

II. Definicja przedsiębiorstwa i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”

Przepisy ustawy o VAT, podobnie jak inne przepisy podatkowe, nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. W związku z tym, w praktyce orzeczniczej jest jednolicie i powszechnie akceptowane, że także dla celów VAT pojęcie „przedsiębiorstwa” powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ KC.

Zgodnie z tym przepisem: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ KC „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ KC.

Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ KC (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Potwierdza to art. 55² KC, zgodnie z którym: Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia.

Definicja „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” wynika natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: (a) organizacyjnej, (b) finansowej oraz (c) funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem, część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Ponadto Wnioskodawcy pragną wskazać, że zgodnie z praktyką organów podatkowych oraz Objaśnieniami przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT („przedsiębiorstwo” w rozumieniu regulacji KC), czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

i. zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

ii. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Minister Finansów podkreśla w Objaśnieniach, że w przypadku dostawy nieruchomości „uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

i. przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

ii. nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji”.

Zgodnie z Objaśnieniami, ustalając czy przenoszony zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i czy jest do jej prowadzenia wystarczający, należy wziąć pod uwagę czy taki zespół składników majątkowych nie będzie wymagać od nabywcy:

I. angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

II. podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zdaniem Ministra Finansów, „W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

i. prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

ii. umowy o zarządzanie nieruchomością;

iii. umowy zarządzania aktywami;

iv. należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. (…)

Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy”

III. Brak możliwości uznania przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa

W pierwszej kolejności należy wskazać, że w ocenie Wnioskodawców w analizowanej Transakcji sama Nieruchomość nie może być uznana za „zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej”. Obejmie ona bowiem jedynie wąską grupę aktywów Zbywcy (tj. prawo użytkowania wieczystego Gruntu i własności Naniesień o relatywnie niskiej wartości gospodarczej). Ponadto, w kontekście definicji ZCP, przedmiotem Transakcji nie będą zobowiązania ani należności Zbywcy związane z Nieruchomością.

W kontekście analizy przedmiotu Transakcji pod kątem ww. trzech płaszczyzn wyodrębnienia wymaganych w judykaturze dla zaistnienia ZCP, należy wskazać, że w dacie Transakcji:

(a) nie będzie mieć miejsca żadne organizacyjne wyodrębnienie Nieruchomości w strukturze organizacyjnej Zbywcy - będzie to po prostu wysokocenne aktywo kontrolowane przez Zbywcę;

(b) nie będzie można mówić o istnieniu wyodrębnienia finansowego Nieruchomości w strukturze Zbywcy - m.in. z uwagi na brak generowania strumieni przychodów związanych z Nieruchomością (będącej w tym przypadku towarem handlowym Zbywcy), jak również z uwagi na brak odseparowanej ewidencji księgowo-finansowej prowadzonej dla Nieruchomości przez Zbywcę (w tym także ograniczone możliwości hipotetycznego wyseparowania Nieruchomości w ewidencjach księgowo-podatkowych Zbywcy jedynie w zakresie alokowanych zobowiązań i kosztów związanych z utrzymaniem Nieruchomości);

(c) wyseparowane aktywa będące przedmiotem Transakcji (tj. zasadniczo Grunt i Naniesienia), same w sobie w obecnym kształcie (tj. na moment Transakcji), (i) nie będą realizować samodzielnie żadnej funkcji gospodarczej w strukturze Zbywcy (tj. będą stanowić towar handlowy przeznaczony do odsprzedaży), a także (b) nie będą stanowić oraz nie będą mieć potencjału by stanowić samodzielnie działające przedsiębiorstwo - tym samym nie można mówić w żaden sposób o wyodrębnieniu funkcjonalnym Nieruchomości.

Ponadto w świetle przywołanych Objaśnień, należy przypomnieć istotne, wskazane przez Wnioskodawców elementy Transakcji. I tak, przedmiotem Transakcji będą składające się na Nieruchomość: prawo użytkowania wieczystego Gruntu, prawo własności Naniesień oraz niektóre (poboczne i techniczne) prawa i obowiązki ściśle związane z Nieruchomością.

Natomiast przedmiotem Transakcji nie będą objęte: (a) żadne umowy związane z finansowaniem działalności Zbywcy dotyczącej Nieruchomości, (b) umowa o zarządzenie Nieruchomością (Zbywca nie planuje bowiem zawrzeć takiej umowy), czy też (c) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszoną Nieruchomością.

W konsekwencji, Wnioskodawcy pragną wskazać, że spośród elementów, których przeniesienie warunkuje możliwość uznania przenoszonego zespołu składników za umożliwiający kontynuowanie działalności prowadzonej przez zbywcę, przedmiot Transakcji będzie zawierać jedynie „standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych”, czyli samą Nieruchomość. Przedmiotem Transakcji nie będzie natomiast objęty żaden z czterech dodatkowych kluczowych elementów wskazanych przez Ministra Finansów, co zdaniem Wnioskodawców jednoznacznie wskazuje na to, że przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części.

Z przytoczonych wyżej okoliczności wynika, że podjęcie przez Nabywcę jakiejkolwiek działalności w oparciu o nabywane w ramach Transakcji składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, takich jak np. zawarcie nowych umów ubezpieczenia, umów o zarządzanie nieruchomością, zapewnienie obsługi księgowej, prawnej, itd. Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach Transakcji składniki majątkowe, Nabywca nie będzie w stanie prowadzić żadnej działalności gospodarczej w oparciu o Nieruchomość. Innymi słowy, w dacie Transakcji zespół składników majątkowych będący jej przedmiotem nie będzie mieć w przedsiębiorstwie Zbywcy zdolności (potencjału) do niezależnego funkcjonowania jak samodzielny podmiot gospodarczy. Wynika to z faktu, że bez zapewnienia opisanych powyżej funkcji, które nie zostaną przekazane Nabywcy w ramach Transakcji (ani w żaden inny sposób), przedmiot Transakcji nie będzie wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej w sposób samoistny.

W kontekście oceny ew. możliwości wyłączenia przedmiotu analizowanej Transakcji z zakresu VAT na podstawie art. 6 ustawy o VAT, równie istotne znaczenie ma kwestia kryterium kontynuowania działalności prowadzonej przed transakcją przez zbywcę.

W celu wyjaśnienia zagadnienia „kontynuowania działalności prowadzonej przed transakcją przez zbywcę”, Objaśnienia zawierają kilka przykładów ilustrujących jak należy to kryterium analizować. Jeden z przykładów przedstawionych w Objaśnieniach (Przykład 4) wskazuje, na sytuację, w której nabywca nie zamierza kontynuować działalności zbywcy w oparciu o nabytą nieruchomość komercyjną lecz planuje usunąć dotychczasową zabudowę i zastąpić ją nową zabudową, zgodną z potrzebami działalności nabywcy: „Przykład 4. Zbywca jest właścicielem pawilonu z lokalami usługowymi, a po jego nabyciu nabywca wyburzy pawilon i wybuduje hale magazynową dla potrzeb prowadzonej działalności hurtowej sprzedaży środków spożywczych. (…)”.

W tym zakresie autorzy Objaśnień wskazują, że „Transakcja nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP. Nabywca nie nabył nieruchomości z zamiarem ich wykorzystania do komercyjnego najmu. Na moment transakcji zachowanie nabywcy potwierdzało zamiar zmiany dotychczasowego sposobu wykorzystania nieruchomości, tj. wystąpił o wydanie decyzji stanowiącej element procesu budowy hali magazynowej”.

W sytuacji, w której Zbywca (po nabyciu Nieruchomości w drodze postępowania egzekucyjnego) wykorzysta Nieruchomość dla celów jej odsprzedaży na rzecz Nabywcy (obrotu nieruchomościami), a Nabywca, prowadzący głównie działalność deweloperską, planuje usunięcie dotychczasowych Naniesień i realizację na nabytej Nieruchomości nowej inwestycji deweloperskiej (w celu jej komercjalizacji) - w ocenie Wnioskodawców Nabywca jednoznacznie nie ma zamiaru kontynuowania działalności Zbywcy (przedmioty działalności Zbywcy i Nabywcy i plany biznesowe względem Nieruchomości są różne). W rezultacie brak jest możliwości stwierdzenia, że w toku rozważanej Transakcji dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP Zbywcy.

Zdaniem Wnioskodawców, podejście zastosowane przez Ministra Finansów w przywołanym fragmencie Objaśnień (w tym w przytoczonym przykładzie) może być zatem również odniesione do Transakcji analizowanej w niniejszym wniosku.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części - również ze względu na brak zamiaru kontynuowania działalności Zbywcy przez Nabywcę. Nabywca bowiem w oparciu o nabyte składniki majątku (Nieruchomość) będzie prowadził odmienną rodzajowo działalność aniżeli Zbywca.

IV. Konkluzja

Biorąc powyższe pod uwagę powyższe argumenty, w ocenie Wnioskodawców, przedmiot Transakcji nie będzie stanowić „przedsiębiorstwa” ani „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, zbycie Nieruchomości przez Zbywcę na rzecz Nabywcy nastąpi w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w ramach odpłatnej dostawy towarów.

2. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zasada ta dotyczy również dostawy prawa użytkowania wieczystego zabudowanych gruntów. Z powyższego przepisu wynika, że w celu prawidłowego ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości konieczna jest analiza statusu podatkowego pod kątem ew. zabudowy (tj. znajdujących się na gruncie naniesień w postaci budynków oraz budowli i ich części) lub jej braku.

Zgodnie z ogólną zasadą, sprzedaż nieruchomości dokonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy traktować jako odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. W przypadku dostawy nieruchomości, potencjalnie może mieć jednak zastosowanie jedno ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a ustawy o VAT.

W kontekście powyższego, Wnioskodawcy chcieliby zauważyć, że w odniesieniu do planowanej Transakcji, w ich ocenie jednoznacznie nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeśli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, po nabyciu w wyniku postępowania egzekucyjnego, a do momentu Transakcji, Nieruchomość nie będzie wykorzystywana przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Ponadto w związku z nabyciem Nieruchomości od Dłużnika (w wyniku postępowania egzekucyjnego) Zbywcy, z uwagi na planowany przezeń sposób wykorzystania/przeznaczenie Nieruchomości, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, co - jak wspomniano - zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej uzyskanej przez Zbywcę (zaś sama zasadność naliczenia VAT na przedmiotowej transakcji w interpretacji indywidualnej, wydanej na wniosek komornika sądowego). Tym samym, przesłanki umożliwiające zastosowanie do analizowanej Transakcji zwolnienia VAT z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie będą spełnione.

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Natomiast w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez „tereny budowlane” rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawców, w celu określenia prawidłowego sposobu opodatkowania dostawy Nieruchomości w zakresie VAT, ustalenia wymaga, czy przedmiotem planowanej Transakcji będzie prawo użytkowania wieczystego Gruntu zabudowanego, czy też niezabudowanego.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Grunt faktycznie i formalne nie jest zabudowany żadnymi budynkami ani budowlami. Na Gruncie znajdują się natomiast opisane w stanie faktycznym Naniesienia (głównie pozostałości rozebranego Budynku i towarzyszącej mu infrastruktury), bez istotnej wartości ekonomicznej dla Nabywcy i pełniące zasadniczo wyłącznie techniczne funkcje (funkcje ochronne i zabezpieczające Pozostałości Budynku), a jako takie również tymczasowe.

Oceniając kwestię „zabudowy” gruntu, w tym miejscu można odnieść się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financien, w którym stwierdzono:

„Artykuł 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle VAT transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki”.

Z kolei zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, sam fakt, że w chwili sprzedaży nieruchomości w stosunku do znajdującego się na niej budynku zostało wydane pozwolenie na jego rozbiórkę, nie daje podstaw do uznania transakcji za dostawę niezabudowanego gruntu - tak m.in. orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 7 listopada 2013 r. sygn. akt I FSK 1436/13 i sygn. akt I FSK 1582/13 oraz w wyroku z 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14.

W wyroku z 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: „(...) skoro rozbiórka budynków nawet nie rozpoczęła się przed dokonaniem dostawy, to wnioskodawca nabył nieruchomość zabudowaną, a nie sam grunt. Zgodzić się należy z konkluzją, że dla oceny charakteru takiej transakcji nie ma znaczenia fakt, że została wydana decyzja udzielająca pozwolenia na budowę, dla realizacji którego konieczna była rozbiórka istniejących na działkach obiektów. Słusznie sąd I instancji podkreślił, że bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności na gruncie podatku VAT jest okoliczność, że nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki i wznieść nowe (...)”.

Tym samym, w sprawie opodatkowania dostawy gruntów zabudowanych budynkami przeznaczonymi do rozbiórki istotny jest fakt: (a) czy rozbiórka budynków zostanie dokonana (bądź rozpocznie się) przed planowaną dostawą oraz (b) czy, z uwagi na stopień zaawansowania prac rozbiórkowych na moment danej transakcji będzie można jeszcze uznać, że mamy wciąż do czynienia z „budynkiem” (tj. czy zgodnie z przepisami prawa budowlanego będzie to wciąż „obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach”).

W analizowanej sprawie przedmiotem Transakcji będzie prawo użytkowania wieczystego Gruntu, na którym jednoznacznie nie znajduje się już żaden obiekt spełanijący kryteria do uznania go za „budynek”. Istniejący uprzednio na Gruncie Budynek został bowiem w większości rozebrany jeszcze przez Dłużnika (będącego użytkownikiem wieczystym Nieruchomości w dacie złożenia niniejszego Wniosku), a Pozostałości Budynku samodzielnie nie spełniają w żadnej mierze definicji „budynku” w rozumieniu regulacji prawa budowlanego.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na Gruncie znajdują się obecnie (i będą się znajdować na moment Transakcji) Naniesienia, tj.:

- Pozostałości Budynku,

- Wiaty,

- Pozostałości Chodnika,

- Płyty,

- Ogrodzenie,

- Przyłącza.

W ocenie Wnioskodawców, elementy te nie spełniają zasadniczo definicji samodzielnych „budowli lub ich części” (przy czym zdaniem Wnioskodawców potwierdzenie tego statusu nie będzie kluczowe dla oceny skutków dostawy Naniesień wraz z Gruntem - o czym poniżej). Potwierdza to m.in. brak wykazywania Naniesień w deklaracjach na podatek od nieruchomości Dłużnika jako budynków czy budowli.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, jednoznacznym celem ekonomicznym (gospodarczym) Transakcji jest dla Nabywcy nabycie prawa użytkowania wieczystego Gruntu, a Naniesienia mają dla Nabywcy uboczny charakter i nie mają obiektywnie istotnej wartości ekonomicznej (są pomijalne w ujęciu wartościowym przy ustalaniu warunków cenowych Transakcji między Stronami). W konsekwencji zdaniem Wnioskodawców należy uznać, że w analizowanej sprawie zasadniczym przedmiotem Transakcji będzie w istocie dostawa prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki (Gruntu). W konsekwencji planowaną dostawę prawa użytkowania wieczystego Gruntu z Naniesieniami (niezależnie od możliwości ich kwalifikacji budowlanej), należy uznać, w świetle podatku VAT, za transakcję mającą na celu jako całość dostawę prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki (Gruntu).

Zatem, w ocenie Wnioskodawców, należy przyjąć, że planowaną w ramach Transakcji sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Gruntu, na której znajdują się Naniesienia, należy traktować na gruncie VAT jako jednolitą transakcję dostawy prawa użytkowania wieczystego nieruchomości/terenu niezabudowanego (stanowiącego świadczenie zasadnicze).

Wobec powyższego, w opisanym przypadku nie będą miały zastosowania regulacje wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, które dotyczą transakcji (dostaw) mających za przedmiot budynki lub budowle, a więc terenów zabudowanych, podczas gdy - jak wskazano powyżej - przedmiotem Transakcji jako jednolitej dostawy dla celów opodatkowania podatkiem VAT będzie prawo użytkowania wieczystego Gruntu, traktowanego jako teren niezabudowany. W konsekwencji, Naniesienia, jako elementy nieistotne (pomocnicze) z punktu widzenia Transakcji, o niskiej lub wręcz zerowej wartości ekonomicznej (niezależnie od ich ew. innej niż przyjęta przez Strony kwalifikacji budowalnej), w ocenie Wnioskodawców powinny zatem dzielić zasady opodatkowania w VAT właściwe dla dostawy Gruntu (świadczenia zasadniczego i kluczowego pod względem ekonomicznym dla Stron) - tj. zostać objęte podstawą opodatkowania VAT prawa użytkowania wieczystego Gruntu.

Kolejno, po ustaleniu statusu przedmiotu Transakcji (tj. że jest/będzie nim grunt niezabudowany), należy wrócić i przeanalizować możliwość zastosowania do jego dostawy zwolnienia z VAT właściwego dla sprzedaży nieruchomości niezabudowanych - w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Jak zostało to wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, dla obszaru, na którym znajduje się Nieruchomość, nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość nie jest również aktualnie objęta decyzją o warunkach zabudowy - decyzja WZ wydana w przeszłości w odniesieniu do Nieruchomości została bowiem uchylona przez sąd administracyjny i strony zakładają, że przed Transakcją ten stan (tj. brak obowiązującego MPZP oraz pozostającej w mocy Decyzji WZ) nie ulegnie zmianie.

Skoro jednak na Gruncie został w przeszłości wybudowany w sposób legalny Budynek (tj. obiekt niestanowiący tzw. samowoli budowlanej), to należy uznać, że Grunt w sensie prawnym (jak i faktycznie) dawał możliwość jego zabudowy, a tym samym stanowi on „teren budowlany” w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Jeżeli bowiem na Gruncie został wybudowany Budynek (którego pozostałości i pozostałości infrastruktury towarzyszącej pozostają na Gruncie), to tym samym jego budowa wymagała odpowiednich dokumentów i zezwoleń, na podstawie których inwestycja ta została przeprowadzona.

Zatem dla potrzeb klasyfikacji prawnopodatkowej przedmiotem Transakcji sprzedaży jest prawo użytkowania wieczystego Gruntu niezabudowanego, ale mającego charakter „terenu budowlanego”.

W konsekwencji, w przypadku sprzedaży w ramach Transakcji prawa użytkowania wieczystego Gruntu (wraz z Naniesieniami), w ocenie Wnioskodawców do Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W rezultacie Transakcja będzie w całości z mocy prawa opodatkowana według właściwej stawki VAT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydanych:

- na rzecz Zbywcy, dla planowanej transakcji Zbywcy z Dłużnikiem, tożsamej co do przedmiotu z przedmiotem analizowanej Transakcji (tj. dla dostawy Nieruchomości) - tj. w interpretacji indywidualnej z 18 lutego 2025 roku, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.664.2024.2.AR; oraz

- na rzecz komornika sądowego, dla planowanej transakcji zbycia Nieruchomości Dłużnika, tożsamej co do przedmiotu z przedmiotem analizowanej Transakcji - tj. interpretacji indywidualnej z 18 grudnia 2024 r., sygn.0114-KDIP1-1.4012.772.2024.2.AWY.

Z najdalej posuniętej ostrożności Wnioskodawcy wskazują, że opodatkowanie zakładanej sprzedaży Nieruchomości według właściwej stawki VAT byłoby wszakże możliwe także w przypadku przyjęcia/uznania, iż wybrane Naniesienia trwale związane z Gruntem (w szczególności Pozostałości Budynku) stanowią jednak/nadal budynki/budowle (lub ich części), powodując stan zabudowania Gruntu.

Przy takim podejściu, o sposobie opodatkowania VAT omawianej dostawy decydowałby status/historia Naniesień.

Przy takim podejściu, dostawa prawa użytkowania wieczystego Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości nie byłaby zatem objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i „dzieliłaby” sposób opodatkowania VAT właściwy dla dostawy Naniesień posadowionych na Gruncie (zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT).

W dalszej części analizy dotyczącej omawianego podejścia należałoby zatem zbadać zasady opodatkowania VAT właściwe dla Naniesień, w tym ew. zwolnienia z VAT w tym zakresie.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Z kolei, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez „pierwsze zasiedlenie” rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu kupującemu lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

- wybudowaniu, lub

- ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie wskazane zwolnienie, należałoby zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy względem poszczególnych, relewantnych z punktu widzenia VAT Naniesień (tj. zakwalifikowanych jako budynki lub budowle, lub ich części) wchodzących w skład Nieruchomości nastąpiło przed Transakcją (lub nastąpi na moment Transakcji) ich „pierwsze zasiedlenie”.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Dłużnik nabył Nieruchomość (wraz ze znajdującymi się na niej obiektami, które następnie zostały przez niego w większej części rozebrane), od poprzedniego użytkownika wieczystego, na podstawie umowy sprzedaży zawartej w (…) r. Ponadto część aktualnych Naniesień (np. Wiaty) powstała w wyniku realizacji prac rozbiórkowych Budynku zakończonych w (…) r.

Ponadto należy wskazać, że przed planowaną Transakcją, Dłużnik nie przeprowadził prac ulepszeniowych/modernizacyjnych w zakresie Naniesień (przeciwnie, prowadził prace zmierzające do ich rozbiórki). Podobnie do momentu Transakcji Zbywca nie zamierza przeprowadzać prac ulepszeniowych/modernizacyjnych w zakresie Naniesień (które dodatkowo nie będą stanowić dla Zbywcy środków trwałych). W konsekwencji należy uznać, że tego rodzaju okoliczność, związana z ulepszeniem/modernizacją Naniesień stanowiących budowle lub ich części, nie będzie wpływać na moment ich „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu regulacji VAT i przed Transakcją nie dojdzie już do zmiany referencyjnych dat w tym zakresie.

Należy zatem przyjąć, że do pierwszego zasiedlenia Naniesień istniejących na Gruncie - w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT - doszło najpóźniej w (…) r., tj. w dacie nabycia Nieruchomości przez Dłużnika, od którego to momentu minęło więcej niż 2 lata. W konsekwencji, przy analizowanym podejściu planowana dostawa nie będzie mieć miejsca przed lub w ramach „pierwszego zasiedlenia” istniejących na Gruncie Naniesień (stanowiących budowle lub ich części). Za spełniony należy zatem uznać pierwszy warunek zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o VAT a contrario.

Ponadto, przy analizowanym podejściu do sfinalizowania sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy dojdzie po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia ww. Naniesień (które miało miejsce najpóźniej w 2014 r.). Tym samym spełniony będzie także drugi warunek zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przewidziany a contrario pod lit. b).

Z uwagi na brak spełnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a) i lit. b) ustawy VAT, do planowanej sprzedaży Naniesień istniejących na Gruncie, a zakwalifikowanych jako budowle lub ich części, miałoby wówczas zastosowanie zwolnienie z VAT przewidziane w tym przepisie.

Jednocześnie, przy analizowanym podejściu w ocenie Wnioskodawców do Transakcji dostawy Naniesień (budowli), nie będzie miał zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z przywołanym przepisem, zwolnienie z VAT na tej podstawie obejmuje dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powołaną podstawę do zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części z VAT należy analizować jedynie wówczas, gdy dostawa ta nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Na tej podstawie, w ocenie Wnioskodawców analizowane Naniesienia (kwalifikowane przy rozważanym podejściu jako „budynki, budowle lub ich części”) nie byłyby objęte zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż jak wykazano powyżej, byłby one objęte zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku, na wszelki wypadek oraz z ostrożności Zbywca oraz Nabywca - gdyby zasadność zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT została potwierdzona we wnioskowanej interpretacji - na podstawie art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 ustawy o VAT, złożą zgodnie ważne oświadczenie o rezygnacji z ww. zwolnienia od podatku (w zakresie w jakim miałby on zastosowanie) i wyborze dla dostawy Naniesień (do których miałoby ono ew. zastosowanie), a w konsekwencji związanego z nimi prawa użytkowania wieczystego Gruntu, opodatkowania zgodnie z właściwą stawką VAT.

Podsumowując powyższe rozważania, w ocenie Wnioskodawców należałoby przyjąć, że Transakcja będzie w całości z mocy prawa obligatoryjnie opodatkowana VAT według właściwej stawki - jako dostawa praw użytkowania wieczystego gruntu niezabudowanego, spełniającego definicję „trenów budowlanych” w rozumieniu regulacji VAT (obejmująca podstawą opodatkowania również wartość Naniesień). Natomiast w przypadku przyjęcia przez organ podejścia, że zbywanym Naniesieniom (lub ich części) można przypisać status zabudowy (tj. budynku, budowli lub ich części), sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji również będzie w całości podlegała opodatkowaniu VAT, zgodnie z właściwą stawką - przy czym w tym przypadku na skutek planowanej rezygnacji przez Strony z fakultatywnego zwolnienia z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT względem Naniesień objętych tym zwolnieniem.

3. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3

W ocenie Wnioskodawców Zbywca będzie zobowiązany rozliczyć VAT należny z tytułu zwiększenia Ceny sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy w rozliczeniu za okres, w którym spełnione zostaną Warunki przewidziane w Umowie sprzedaży.

Stosownie do art. 29a ust. 17 ustawy o VAT w przypadku, gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.

Przywołany przepis, regulujący kwestię tzw. korekty in plus, dotyczy sytuacji, w których zwiększenie Ceny sprzedaży (podstawy opodatkowania) spowodowane jest przyczynami następczymi - tj. zaistniałymi po dokonaniu dostawy towaru/wykonaniu usługi przez podatnika. Obejmuje on zatem przypadki, w których podstawa opodatkowania (i tym samym należny VAT) z tytułu dostawy towaru/świadczenia usługi została pierwotnie wykazana przez podatnika w prawidłowej wysokości, niemniej wystąpiły okoliczności, których zaistnienie nie było pewne/możliwe do przewidzenia w dacie sfinalizowania transakcji, powodujące zwiększenie ceny sprzedaży. W szczególności z taką sytuacją można mieć do czynienia w razie wzrostu ceny towaru/usługi ze względu na spełnienie się - po dokonaniu transakcji - uzgodnionych przez strony warunków zwiększenia ceny sprzedaży. Ustawodawca przewidział, że w takich okolicznościach podatnik zobowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania (i tym samym należnego podatku) „na bieżąco” - tj. w rozliczeniu za okres, w którym ziszczą się przesłanki wzrostu ceny towaru/usługi.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że spełnienie się Warunków (dotyczących parametrów pozwolenia na budowę/inwestycji, którą Nabywca będzie mógł zrealizować na Nieruchomości po jej zakupie od Zbywcy), jest - w momencie złożenia niniejszego wniosku - niewątpliwie zdarzeniem przyszłym i niepewnym. Nie sposób bowiem obecnie przewidzieć/rozstrzygnąć, czy i kiedy uprawniony organ wyda decyzję administracyjną zgodną z założeniami/wnioskiem Nabywcy, oraz jaki będzie ostateczny kształt tej decyzji. Z tego względu bezsporne jest, zdaniem Stron, że możliwe zwiększenie podstawy opodatkowania (i tym samym należnego VAT) z tytułu Transakcji (mające bezpośredni związek z dokonaną dostawą Nieruchomości), w następstwie ziszczenia się Warunków, wpisuje się w dyspozycję art. 29a ust. 17 ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawców oznacza to również, że jeżeli w Umowie sprzedaży ostatecznie znajdą się zapisy mówiące o tym, że spełnienie się Warunków powinno zostać potwierdzone przez strony w drodze aneksu/aneksów do Umowy sprzedaży, wówczas to data/-y takich aneksów będą wyznaczać moment zaistnienia przyczyny zwiększenia podstawy opodatkowania w rozumieniu ww. przepisu. W rezultacie obowiązek zwiększenia podstawy opodatkowania/należnego podatku wystąpi po stronie Zbywcy „na bieżąco” - tj. w rozliczeniu za okres, w którym spełnione zostaną łącznie wszystkie Warunki przewidziane w Umowie sprzedaży.

Strony wskazują ponadto, że w analizowanych okolicznościach potencjalnego zwiększenia Ceny sprzedaży Nieruchomości nie można traktować jako wynagrodzenia za odrębną usługę wykonaną przez Zbywcę na rzecz Nabywcy. Jak bowiem wskazano (i) wzrost ceny będzie mieć bezsprzecznie związek ze sprzedażą Nieruchomości dokonaną między Stronami, (ii) po Transakcji Zbywca nie będzie wykonywać na rzecz Nabywcy jakichkolwiek czynności (świadczeń), które zmierzałyby do spełnienia się Warunków (wszelkie działania w tym zakresie będzie wykonywać wyłącznie Zbywca - na własną rzecz i we własnym interesie).

Powyższe stanowisko Stron, zakładające obowiązek wykazania przez Zbywcę VAT należnego z tytułu podwyższenia Ceny sprzedaży Nieruchomości w momencie ziszczenia się Warunków zawartych w Umowie sprzedaży, znajduje potwierdzenie np. w interpretacji indywidualnej DKIS z 8 listopada 2023 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.310.2023.3.MW), wydanej w/dla zbliżonych okoliczności, w której wskazano, że:

„Natomiast w przypadku wypłaty Dodatkowego wynagrodzenia już po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży i zapłacie Ceny - z uwagi na późniejsze wydanie zamiennego pozwolenia na budowę i ewentualne zwiększenie powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych i usług dla celów planowanej Inwestycji - obowiązek zapłaty Dodatkowego wynagrodzenia będzie stanowił podstawę opodatkowania podatkiem VAT na zasadzie korekty ceny in plus.

(…)

Zatem jeżeli korekta in plus jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży, czyli zaistniały nowe okoliczności transakcji skutkujące zwiększeniem podstawy opodatkowania VAT, to korekta powinna być dokonana w deklaracji za miesiąc, w którym przesłanki te zaistniały. Taka sytuacja wystąpi, gdy w fakturze pierwotnej podatek VAT został wykazany w prawidłowej wysokości, natomiast przyczyna korekty powstała później i nie była możliwa do przewidzenia w momencie wystawienia tej faktury.

Podsumowując, w sytuacji gdy Dodatkowe wynagrodzenie zostanie wypłacone Sprzedającym, po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży, wówczas Sprzedający będą zobowiązani dokonać korekty podstawy opodatkowania i w konsekwencji wystawić faktury korygujące”.

4. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 4

Biorąc pod uwagę, że sprzedaż Nieruchomości (Transakcja) nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz będzie opodatkowana VAT, a także nie będzie korzystać ze zwolnienia z tego podatku (co zostało wykazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytań nr 1 oraz 2 powyżej), wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania.

Konsekwentnie, w celu oceny, czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu. Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, po nabyciu Nieruchomości, Nabywca będzie prowadził na niej działalność polegającą na realizacji i komercjalizacji Projektu deweloperskiego. Taki typ działalności, tj. działalność deweloperska - podlega co do zasady efektywnemu opodatkowaniu VAT, według właściwej stawki VAT (jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Nabywca wyklucza możliwość wykorzystania Nieruchomości w ramach realizowanego Projektu do działalności zwolnionej z VAT). W konsekwencji, jak wynika z powyższego, zakup Nieruchomości będzie związany z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT po stronie Nabywcy, do których będzie wykorzystana nabyta Nieruchomość.

Zdaniem Wnioskodawców, jak przedstawiono w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2, nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie w całości opodatkowane VAT według właściwej stawki VAT (obligatoryjnie lub ew. alternatywnie po rezygnacji z fakultatywnego zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opcji opodatkowania, w zakresie w jakim zwolnienie to znajdzie zastosowanie). A zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i spełnieniu warunków formalnych, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości i wykazany na przedmiotowej fakturze VAT Zbywcy, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10. ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Oznacza to, że z odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy o VAT można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

- powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów,

- doszło do faktycznego nabycia tych towarów (przeniesienia praw do rozporządzania jak właściciel),

- nabywca jest w posiadaniu prawidłowej faktury dokumentującej transakcję dostawy towarów.

Wśród powyższych warunków ustawodawca nie zawarł natomiast warunku dotyczącego płatności ceny należnej z tytułu transakcji na rzecz zbywcy. Tym samym odroczenie płatności części Ceny sprzedaży w Umowie sprzedaży nie będzie rzutować w żaden sposób na moment powstania prawa Nabywcy do obniżenia VAT naliczonego od pełnej uzgodnionej Ceny sprzedaży (tj. także w zakresie odroczonej części), ujętego na prawidłowo wystawionej fakturze Zbywcy dokumentującej tę Transakcję.

W przypadku terminowego uregulowania odroczonej części Ceny sprzedaży Nieruchomości przez Nabywcę (tj. zgodnie z postanowieniami Umowy sprzedaży), nie znajdą również zastosowania ograniczenia w prawie do odliczenia VAT dla nabywcy wynikające z regulacji dotyczących tzw. „ulgi na złe długi” (tj. art. 89b ustawy o VAT).

W konsekwencji, prawo do odliczenia całości VAT od pełnej Ceny sprzedaży Nieruchomości powstanie po stronie Nabywcy w rozliczeniu za okres, w którym dojdzie do Transakcji, pod warunkiem otrzymania w tym okresie od Zbywcy prawidłowo wystawionej faktury VAT dokumentującej Transakcję (sprzedaż Nieruchomości).

Z kolei w przypadku następczego podwyższenia Ceny sprzedaży za Nieruchomość (tj. po uprzednim spełnieniu umownych Warunków dla zaistnienia takiego podwyższenia uzgodnionego przez Strony w Umowie sprzedaży), co zostanie udokumentowane stosowną fakturą korygująca wystawioną przez Zbywcę - z uwagi na przedstawione powyżej okoliczności (m.in. sposób wykorzystania Nieruchomości przez Nabywcę do działalności polegającej opodatkowaniu VAT) - Nabywca będzie również uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego od podwyższonej Ceny sprzedaży.

Zasady rozliczenia przez nabywcę podatku VAT naliczonego z faktur korygujących zwiększających (in plus) nie zostały odrębnie uregulowane przez ustawodawcę. Stąd, w przedmiotowym zakresie zastosowanie powinny znaleźć ogólne zasady dotyczące odliczania VAT wynikające z przywołanych powyżej przepisów, tj. art. 86 ust. 10. ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT. Tym samym faktury korygujące „in plus”, niebędące skutkiem błędów lub omyłek, nabywca rozlicza za okres, w którym otrzymał fakturę korygującą, pod warunkiem, że u sprzedawcy powstał w tym zakresie obowiązek podatkowy.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawców do pytania numer 3 powyżej, zwiększenie podstawy opodatkowania (i tym samym należnego VAT) z tytułu Transakcji (mające bezpośredni związek z dokonaną dostawą Nieruchomości), w następstwie ziszczenia się Warunków, będzie skutkować po stronie Zbywcy powstaniem obowiązku podatkowego „na bieżąco” - w rozliczeniu za okres, w którym spełnione zostaną łącznie wszystkie Warunki przewidziane w Umowie sprzedaży (zgodnie z art. 29a ust. 17 ustawy o VAT). Zdarzenie to zostanie udokumentowane przez Zbywcę wystawieniem na rzecz Nabywcy stosownej faktury korygującej (lub faktur korygujących) „in plus” do faktury dokumentującej Cenę sprzedaży.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawców prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od podwyższonej Ceny sprzedaży po stronie Nabywcy powstanie również „na bieżąco” - tj. w rozliczeniu za okres w którym po stronie Zbywcy powstanie obowiązek podatkowy w VAT odniesieniu do podwyższonej Ceny sprzedaży Nieruchomości (zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym do pytania nr 3), pod warunkiem że Nabywca otrzyma od Zbywcy w tym okresie stosowną korektę faktury - lub w trzech kolejnych okresach rozliczeniowych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 sierpnia 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.251.2022.1.NF. Czytamy w niej: „(...) Kwestia rozliczenia przez nabywcę podatku VAT z faktur korygujących zwiększających wartość należności i kwot podatku naliczonego nie została w ustawie odrębnie uregulowana. Wobec braku regulacji szczególnej dotyczącej ujęcia przez nabywcę faktury korygującej »in plus« należy stosować zasadę ogólną, wyrażoną w powołanym art. 86 ust. 10 i ust. 10b i ust. 11 ustawy.

Podatnik dokonujący odliczenia podatku powinien mieć na uwadze moment powstania obowiązku podatkowego u dostawcy z tytułu dokonania sprzedaży towarów lub usług, a także moment otrzymania faktury z tytułu ich nabycia.

Biorąc pod uwagę treść art. 86 ust. 10, ust. 10b i ust. 11 ustawy należy wskazać, że prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury korygującej przysługuje Wnioskodawcy w deklaracji VAT w okresie jej otrzymania lub w trzech kolejnych okresach rozliczeniowych (...)”.

Analogiczne stanowisko w tej kwestii zostało wyrażone m.in. w interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 9 maja 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.97.2023.1.IK, w której organ potwierdził m.in., że „(…) w sytuacji korekty „in plus” Nabywcy są uprawnieni do zwiększenia kwoty podatku VAT naliczonego w rejestrze VAT w miesiącu otrzymania faktury”.

Podsumowując, w związku z nabyciem Nieruchomości przez Nabywcę w ramach Transakcji z przeznaczeniem na potrzeby prowadzenia działalności opodatkowanej VAT oraz przy spełnieniu opisanych powyżej warunków formalnych (tj. m.in. otrzymania prawidłowo wystawionej faktur dokumentującej sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę), Nabywca będzie miał prawo do obniżenia „na bieżąco” kwoty podatku VAT należnego o pełną kwotę podatku VAT naliczonego od pełnej Ceny sprzedaży Nieruchomości. Podobnie w przypadku ewentualnego następczego podwyższenia Ceny sprzedaży, na skutek spełnienia się Warunków i po otrzymaniu stosownej korekty faktury do faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości od Zbywcy, Nabywca będzie miał prawo do „bieżącego” obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego od podwyższonej Ceny sprzedaży Nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie pytań oznaczonych nr 1-4, w podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 775, ze zm.; zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”):

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt, budynki i budowle spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które, co do zasady, należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. ”zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra - ruchome lub nieruchome - są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie na uwagę zasługuje również orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości - wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Nabywca zamierza nabyć składniki majątkowe, które będą przysługiwały Zbywcy tj. prawo użytkowania wieczystego działki nr (…) oraz prawo własności naniesień znajdujących się na Gruncie tj. pozostałości rozebranego budynku niemieszkalnego (handlowego); wiaty; fragment chodnika znajdującego się wzdłuż ulicy; płyty betonowe; ogrodzenie/płot z blachy falistej; przyłącza (w tym wodociągowe) w zakresie jakim będą własnością Zbywcy oraz inne składniki majątkowe.

Zbywca nabędzie prawo użytkowania wieczystego Gruntu wraz z prawem własności Naniesień w wyniku postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Dłużnika, w ramach którego została już przeprowadzona licytacja Nieruchomości.

Zbywca nabędzie Nieruchomość po wykonaniu przezeń warunków licytacyjnych oraz uprawomocnieniu się postanowienia właściwego sądu o przysądzeniu Nieruchomości na rzecz Zbywcy.

Zgodnie z Państwa wskazaniem w dacie dokonania Transakcji Zbywcy będzie przysługiwać prawo użytkowania wieczystego Gruntu, stanowiącego własność Skarbu Państwa oraz prawo własności Naniesień zlokalizowanych na Gruncie.

Podali Państwo, że w dacie/do momentu Transakcji:

- Nieruchomość nie będzie formalnie wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Zbywcy jako dział, wydział czy też oddział;

- Zbywca nie będzie prowadził odrębnej księgowości/ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, ani nie sporządzi dla niej odrębnego bilansu (chociaż wyodrębnienie kosztów, a także zobowiązań związanych z Nieruchomością będzie potencjalnie możliwe dla Zbywcy);

- sama Nieruchomość nie będzie generować żadnych przychodów ani należności dla Zbywcy;

- Zbywca nie będzie wykorzystywał Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT;

- Nieruchomość nie będzie przedmiotem jakichkolwiek umów (przed wszystkim nie będzie przedmiotem najmu czy dzierżawy), z wyjątkiem ewentualnych umów na dostawy wybranych mediów (np. wody).

W ramach Transakcji (lub - odpowiednio - w związku z Transakcją) na Nabywcę zostaną przeniesione w szczególności:

1. Nieruchomość (tj. prawo użytkowania wieczystego Gruntu wraz z prawem własności Naniesień);

2. znajdująca się w posiadaniu Zbywcy wybrana dokumentacja prawna i techniczna dotycząca Nieruchomości (tj. m.in. dokumentacja dotycząca rozbiórki Budynku, projekty budowlane i architektoniczne, korespondencja urzędowa);

3. może dojść do przeniesienia na Nabywcę wybranych umów na dostawy mediów (np. wody) do Nieruchomości.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę w szczególności następujących elementów:

1. innych aktywów rzeczowych czy wartości niematerialnych i prawnych Zbywcy;

2. praw i obowiązków wynikających z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu planowanej Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów dotyczących finansowania działalności Zbywcy (w szczególności z umów pożyczek i kredytów bankowych) oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Zbywcy (w tym umowy o prowadzenie ksiąg);

3. dokumentacji prawnej i księgowej Zbywcy innej niż dokumentacja wskazana w powyżej w opisie zakresu planowanej Transakcji (tj. dokumentów dotyczących samej Nieruchomości), w tym np. kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych Zbywcy, a także kopii dokumentów podatkowych Zbywcy;

4. praw i obowiązków Zbywcy wynikających z umów z kontrahentami Zbywcy w zakresie działalności niezwiązanej z Nieruchomością;

5. praw i obowiązków Zbywcy wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę i bank;

6. praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych;

7. know-how, baz danych i relacji z kontrahentami Zbywcy;

8. środków pieniężnych Zbywcy;

9. praw i obowiązków wynikających z umów o zarządzanie Nieruchomością (z uwagi na planowany brak tego typu umów po stronie Zbywcy).

Należy zatem podkreślić, iż w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Zbywcy, czy szeregu innych aktywów praw i zasobów Zbywcy, niezwiązanych z Nieruchomością. W szczególności, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z kredytów bankowych i pożyczek służących finansowaniu działalności Zbywcy.

Dodatkowo wskazali Państwo, że:

- po nabyciu Nieruchomości Zbywca nie planuje zawrzeć Umowy o zarządzanie Nieruchomością z zewnętrznym podmiotem zajmującym się profesjonalnie zarządzaniem nieruchomościami (w okresie między nabyciem Nieruchomości a Transakcją, niezbędne zarządzanie Nieruchomością będzie realizowane w oparciu o własne zasoby kadrowe Zbywcy lub na podstawie ogólnych umów o współpracy łączących Zbywcę z podmiotami powiązanymi); w związku z tym prawa i obowiązki z takiej umowy nie będą przedmiotem cesji/transferu na rzecz Nabywcy;

- nie jest wykluczone kontynuowanie przez Nabywcę po Transakcji dotychczasowych wybranych lub nawet wszystkich umów o dostawę mediów (np. woda) i umów serwisowych dotyczących Nieruchomości (np. ochrona etc.), których stroną będzie Zbywca na dzień zawarcia Transakcji - do czasu rozpoczęcia realizacji Projektu przez Nabywcę; nie wyklucza się jednak możliwości rozwiązania niektórych lub wszystkich tego typu umów zawartych przez Zbywcę i zawarcia przez Nabywcę odpowiednich nowych umów w tym zakresie (w tym z nowymi dostawcami);

- Transakcja nie będzie skutkować przeniesieniem poszczególnych pracowników Zbywcy na Nabywcę, ani przejściem „zakładu pracy” Zbywcy na Nabywcę w rozumieniu art. 23¹ kodeksu pracy (przy czym należy dodać, że Zbawca zatrudnia pracowników).

Mając na uwadze, że:

(1) w ramach Transakcji na Nabywcę nie przejdą pracownicy odpowiedzialni za zarządzanie Nieruchomością ani umowy z profesjonalnym podmiotem świadczącym usługi zarządzania Nieruchomością (z uwagi na planowany brak tego typu umów po stronie Zbywcy);

(2) w ramach Transakcji na Nabywcę nie przejdą prawa i obowiązki z umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Zbywcy;

(3) w ramach Transakcji nie dojdzie do transferu żadnych pracowników Zbywcy na Nabywcę;

(4) w celu wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Nabywca

- w oparciu o własne zasoby (pracowników Nabywcy) lub na podstawie umów z podmiotami zewnętrznymi - zapewni po jej nabyciu od Zbywcy m.in.: zarządzanie Nieruchomością, świadczenie innych usług niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości, zabezpieczenie obsługi kwestii podatkowych, prawnych i księgowych dotyczących obsługi Nieruchomości.

Z powyższego wynika więc, że w ramach planowanej przez Zbywcę sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia wielu kluczowych składników przedsiębiorstwa Zbywcy. Transakcja sprzedaży nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, gdyż dotyczy tylko prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, prawa własności Naniesień znajdujących się na gruncie oraz wybranej dokumentacji prawnej i technicznej dotyczącej Nieruchomości (m.in. dokumentacja dotycząca rozbiórki Budynku, projekty budowlane i architektoniczne, korespondencja urzędowa) i wybranych umów na dostawy mediów (np. wody) do Nieruchomości. Ponadto, z wniosku nie wynika, aby przedmiot sprzedaży był wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Należy również zauważyć, że w analizowanym przypadku Nabywca nie będzie miał możliwości kontynuacji działalności prowadzonej przez Zbywcę, gdyż - jak wynika z okoliczności sprawy - Zbywca po wykonaniu warunków licytacyjnych oraz uprawomocnieniu się postanowienia właściwego sądu o przysądzeniu Nieruchomości na rzecz Zbywcy - planuje dalszą sprzedaż (odsprzedaż) Nieruchomości na rzecz Nabywcy, który z kolei będzie prowadził działalność deweloperską (tj. realizację projektu/projektów mieszkaniowych, usługowych lub mieszkaniowo-usługowych). Zatem skoro jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, po nabyciu Nieruchomości, Zbywca nie planuje zaliczać Gruntu/Naniesień do środków trwałych (zostaną one potraktowane/zaklasyfikowane dla celów podatkowych/rachunkowych jako inwestycje) oraz do momentu zawarcia planowanej Transakcji (sprzedaży Nieruchomości), Zbywca nie zamierza wznosić nowych obiektów (budynków czy budowli) oraz nie będzie przeprowadzać żadnych, a tym bardziej istotnych prac modernizacyjnych ani dokonywać ulepszeń (modernizacji) w zakresie Naniesień, to nie można uznać, że Nabywca będzie kontynuował tą działalność.

W opisanej przez Państwa sprawie mamy więc do czynienia z sytuacją, w której działalność Zbywcy nie będzie kontynuowana przez Nabywcę, gdyż Zbywca - planuje dalszą sprzedaż (odsprzedaż) składników majątkowych będących przedmiotem planowanej transakcji.

Tym samym, zgodnie z uwagami poczynionymi powyżej, przedmiot, który planuje nabyć Nabywca w ramach sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji do tej transakcji nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy, a więc wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT.

Zatem, planowana Transakcja stanowić będzie dostawę składników majątkowych (dostawę prawa użytkowania wieczystego Gruntu oraz własności Naniesień) i Transakcja ta będzie podlegać przepisom ustawy o VAT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest zatem prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii czy dostawa prawa użytkowania wieczystego Gruntu wraz z prawem własności Naniesień będzie podlegać obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT, według właściwej stawki, lub będzie mogła zostać opodatkowana VAT według właściwej stawki VAT (fakultatywnie - na skutek rezygnacji przez Strony ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Należy w tym miejscu powołać art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w myśl którego:

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Zwolnienie od podatku przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki, również przewidziane jest zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 14 ustawy:

W przypadku nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, możliwe jest - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

Co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących danej dostawie. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że w pierwszej kolejności ustalenia wymaga kwestia czy przedmiotem planowanej sprzedaży będzie prawo użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego czy niezabudowanego.

W tym celu należy odnieść się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financien, w którym stwierdzono:

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Sądów Administracyjnych, sam fakt, że w chwili sprzedaży nieruchomości w stosunku do znajdującego się na niej budynku zostało wydane pozwolenie na jego rozbiórkę, nie daje podstaw do uznania transakcji za dostawę niezabudowanego gruntu - tak m.in. orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 7 listopada 2013 r. sygn. akt I FSK 1436/13 i sygn. akt I FSK 1582/13 oraz w wyroku z 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14.

W wyroku z 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że:

Tym samym, w sprawie opodatkowania dostawy gruntów zabudowanych budynkami przeznaczonymi do rozbiórki istotny jest fakt, czy rozbiórka budynków zostanie dokonana (bądź rozpocznie się) przed planowaną dostawą.

W analizowanej sprawie przedmiotem sprzedaży będzie prawo użytkowania wieczystego gruntu - działki nr A, na której znajdują się pozostałości rozebranego budynku niemieszkalnego (handlowego). Podali państwo, że obiekt ten został w większości rozebrany, na podstawie stosownej decyzji (pozwolenia na budowę/rozbiórkę). Podobnie z Nieruchomości usunięte zostały pozostałe ówczesne naniesienia oraz instalacje. Rozbiórka, prowadząca do obecnego stanu na Nieruchomości, została zakończona w (…) r.

Jak Państwo wskazali, na Działce nr A znajdują się obecnie:

- Pozostałości Budynku,

- Wiaty,

- Pozostałości Chodnika,

- Płyty betonowe,

- Ogrodzenie.

Ponadto, na Działce znajdują się przyłącza (w tym wodociągowe).

Jednocześnie wskazali Państwo, że na Działce nie znajdują się obecnie żadne budynki. W rezultacie, żadne budynki nie były po Rozbiórce wykazywane przez Dłużnika w deklaracjach na podatek od nieruchomości; podobnie Dłużnik nie wykazywał po Rozbiórce w swojej deklaracji DN-1 żadnych budowli.

Z powyższego wynika, że celem ekonomicznym dostawy przedmiotowego prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości będzie w istocie dostawa gruntu niezabudowanego. W konsekwencji dostawę prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, na której przed datą sprzedaży (przeniesienia prawa własności) rozpoczęto Rozbiórkę posadowionego na niej Budynku, uważać należy, w świetle podatku VAT, za transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejących na gruncie pozostałości rozebranego budynku niemieszkalnego (handlowego), co niezabudowanej działki.

Zatem należy przyjąć, że sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Działki, na której znajdują się Pozostałości Budynku i inne obiekty, które nie stanowią budynków i budowli, należy traktować jako sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości niezabudowanej.

Wobec powyższego w opisanym przez Państwa przypadku nie będą miały zastosowania regulacje wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, gdyż przedmiotem dostawy dla celów opodatkowania podatkiem VAT będzie prawo użytkowania wieczystego Działki traktowanej jako grunt niezabudowany.

Dla sprzedaży nieruchomości niezabudowanych należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zgodnie z Państwa wskazaniem, dla obszaru, na którym znajduje się Nieruchomość, nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość nie jest również aktualnie objęta decyzją o warunkach zabudowy. Decyzja WZ wydana w przeszłości w odniesieniu do Nieruchomości została bowiem uchylona przez sąd administracyjny. Zakładają Państwo, że na moment Transakcji Nieruchomość nie zostanie objęta MPZP, ani nie zostanie objęta żadną ważną Decyzją WZ.

Skoro jednak, na Działce został w przeszłości wybudowany Budynek, to należy uznać, że Działka ta stanowi teren budowlany. Jeżeli bowiem na gruncie został wybudowany budynek lub budowla, to tym samym jego budowa wymagała odpowiednich dokumentów i zezwoleń, na podstawie których inwestycja ta została przeprowadzona.

Zatem dla potrzeb klasyfikacji prawnopodatkowej przedmiotem sprzedaży jest prawo użytkowania wieczystego gruntu niezabudowanego, ale budowlanego.

W konsekwencji, w przypadku dostawy prawa użytkowania wieczystego Działki nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Skoro nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować czy do planowanej transakcji można zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazali Państwo we wniosku, Zbywca nie będzie wykorzystywał Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT, a ponadto - jak sami Państwo wskazali - Zbywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony w związku z nabyciem Nieruchomości w toku postępowania egzekucyjnego.

Powyższe oznacza, że w rozpatrywanej sprawie dla dostawy prawa użytkowania wieczystego Gruntu wraz z prawem własności Naniesień nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie zostaną spełnione warunki określone w tym przepisie, niezbędne do zastosowania zwolnienia.

Tym samym, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Gruntu wraz z prawem własności Naniesień nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, lecz będzie opodatkowana tym podatkiem według stawki VAT właściwej dla przedmiotu Transakcji.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Mają Państwo także wątpliwości czy w przypadku, gdy dojdzie do spełnienia Warunków i w efekcie zwiększenia/podwyższenia ex post Ceny sprzedaży, Zbywca będzie zobowiązany wykazać to zwiększenie (jego wartość) oraz rozliczyć dodatkowy VAT należny z tego tytułu „na bieżąco”, tj. w rozliczeniu VAT za okres, w którym spełnione zostaną Warunki podwyższenia przewidziane w Umowie sprzedaży.

Zauważyć należy, że stosownie do treści art. 19a ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy,

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Zgodnie z art. 29a ust. 17 ustawy:

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 99 ust. 7c ustawy:

Stosownie do art. 99 ust. 11c ustawy:

W świetle art. 99 ust. 13b ustawy:

Art. 109 ust. 3 stanowi, że:

Stosownie do art. 109 ust. 3a ustawy:

Zgodnie z art. 109 ust. 3b ustawy:

Wg art. 109 ust. 3c ustawy:

Jak stanowi art. 109 ust. 3d ustawy:

W myśl art. 109 ust. 14 ustawy:

Jak wynika z przywołanych regulacji deklaracja VAT oraz ewidencja VAT odnosi się do konkretnego okresu rozliczeniowego. Zatem deklaracja oraz ewidencja musi uwzględniać stan prawny istniejący w momencie zamknięcia danego okresu rozliczeniowego.

Zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.):

Zatem jeżeli korekta in plus jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży, czyli zaistniały nowe okoliczności transakcji skutkujące zwiększeniem podstawy opodatkowania VAT, to korekta powinna być dokonana w deklaracji za miesiąc, w którym przesłanki te zaistniały. Taka sytuacja wystąpi, gdy w fakturze pierwotnej podatek VAT został wykazany w prawidłowej wysokości, natomiast przyczyna korekty powstała później i nie była możliwa do przewidzenia w momencie wystawienia tej faktury.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Strony zakładają możliwość po sprzedaży i wydaniu Nieruchomości Nabywcy zwiększenia pierwotnie ustalonej Ceny sprzedaży. Zaistnienie prawa do podwyższenia Ceny sprzedaży oraz zakres tego podwyższenia będą miały charakter warunkowy - tj. uzależniony w szczególności od kształtu przyszłych decyzji administracyjnych (pozwolenia na budowę) dotyczących Nieruchomości uzyskanych przez Nabywcę po Transakcji oraz skali inwestycji możliwej do realizacji na Nieruchomości w związku z tymi pozwoleniami.

Strony zakładają ponadto, że:

- fakt spełnienia się Warunków może wymagać potwierdzenia w drodze aneksu/aneksów do Umowy sprzedaży (przy czym wówczas zawarcie takich aneksów do Umowy sprzedaży będzie również stanowić jeden z Warunków dla podwyższenia Ceny sprzedaży i zapłaty stosownej kwoty podwyższenia przez Nabywcę na rzecz Zbywcy);

- kwota/kwoty (wartość) podwyższenia Ceny sprzedaży zostaną przypisane do prawa użytkowania wieczystego Gruntu (jako faktycznie/obiektywnie z nim związane, a nie z Naniesieniami);

- zapłata kwoty/kwot podwyższenia Ceny sprzedaży przez Nabywcę nastąpi na podstawie faktury korygującej/faktur korygujących wystawionej/wystawionych na Nabywcę przez Zbywcę (w terminach uzgodnionych przez Strony).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy wskazać, że zwiększenie/podwyższenia Ceny sprzedaży, jest ściśle związane ze świadczeniem, polegającym na dostawie prawa użytkowania wieczystego Gruntu.

Zatem, z uwagi na powołane powyżej przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że skoro w sytuacji gdy określona jest kwota transakcji ale - w wyniku zaistnienia określonych zdarzeń - jej wysokość może ulec ewentualnej zmianie (zwiększenie/podwyższenia Ceny sprzedaży), co nie zmienia faktu, że zwiększenie/podwyższenia Ceny sprzedaży jest składową wynagrodzenia za przedmiotową transakcję, to w konsekwencji, wypłacone Sprzedającemu kwoty podwyższenia Ceny sprzedaży będą stanowiły element wynagrodzenia, jakie Sprzedający otrzyma od Kupującego w ramach dodatkowych ustaleń zawartych w umowie warunkowej, które podlegają opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Wobec tego, kwota/kwoty (wartość) podwyższenia Ceny sprzedaży powinny być wliczone do podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ustawy.

W związku ze zwiększenia pierwotnie ustalonej Ceny sprzedaży wynikającej z dodatkowych ustaleń (Warunków) między Stronami w Umowie sprzedaży, stanowią wynagrodzenie z tytułu odpłatnej dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu ustawy, a tym samym stanowią podstawę opodatkowania podatkiem VAT.

Wskazać w tym miejscu należy, że zdarzenia gospodarcze należy dokumentować fakturą - sformalizowanym dokumentem, który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa.

Jak już wyjaśniono wcześniej, należne Sprzedającemu podwyższenia Ceny sprzedaży będzie elementem podstawy opodatkowania VAT a w konsekwencji, zgodzić należy się z Państwem, że gdy dojdzie do spełnienia Warunków i w efekcie zwiększenia/podwyższenia ex post Ceny sprzedaży, Zbywca będzie zobowiązany wykazać to zwiększenie (jego wartość) oraz rozliczyć dodatkowy VAT należny z tego tytułu „na bieżąco”, tj. w rozliczeniu VAT za okres, w którym spełnione zostaną Warunki podwyższenia przewidziane w Umowie sprzedaży.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Mają Państwo także wątpliwości czy po zawarciu Transakcji, z uwagi na planowane wykorzystywanie Nieruchomości przez Nabywcę do celów działalności opodatkowanej VAT i przy założeniu spełnienia warunków formalnych, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji:

- bezpośrednio/jednorazowo od całej Ceny sprzedaży (obejmującej odroczoną część Ceny sprzedaży) na „bieżąco”, na podstawie otrzymanej od Zbywcy faktury VAT (obejmującej również odroczoną część Ceny sprzedaży) oraz

- od ew. podwyższeń ex post Ceny sprzedaży (w zw. ze spełnieniem się Warunków) - na „bieżąco”, na podstawie otrzymanej/-ych na tą okoliczność od Zbywcy faktury/faktur korygujących (in plus).

Aby odnieść się do powyższych wątpliwości należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy:

Według art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że po Transakcji na nabytej Nieruchomości Nabywca planuje realizację inwestycji polegającej na budowie inwestycji mieszkaniowej wielorodzinnej wraz z usługami, inwestycji mieszkaniowo-usługowej lub inwestycji usługowej (np. biurowej), oraz infrastruktury towarzyszącej. Nabywca planuje wykorzystać nabytą Nieruchomość wyłącznie dla potrzeb czynności opodatkowanych VAT, przy czym zaznaczyli Państwo, że dotyczy to również rozważanych koncepcji ewentualnego najmu długoterminowego inwestycji zrealizowanej w ramach Projektu (tj. w ramach Projektu nie jest rozważany najem lokali mieszkalnych bezpośrednio przez Nabywcę dla osób fizycznych na cele mieszkaniowe, korzystający ze zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT).

Wskazali Państwo, że możliwość (już po sprzedaży i wydaniu Nieruchomości Nabywcy) zwiększenia pierwotnie ustalonej Ceny sprzedaży uwarunkowana jest w szczególności od przyszłych decyzji administracyjnych (pozwolenia na budowę) dotyczących Nieruchomości uzyskanych przez Nabywcę po Transakcji oraz skali inwestycji możliwej do realizacji na Nieruchomości w związku z tymi pozwoleniami.

Ponadto, zakładają Państwo, że zapłata kwoty/kwot podwyższenia Ceny sprzedaży przez Nabywcę nastąpi na podstawie faktury korygującej/faktur korygujących wystawionej/wystawionych na Nabywcę przez Zbywcę (w terminach uzgodnionych przez Strony).

Podali Państwo również, że po sfinalizowaniu Transakcji (dokonaniu sprzedaży Nieruchomości) Zbywca nie będzie podejmować ze swojej strony jakichkolwiek czynności (świadczeń), zarówno odpłatnie jak i nieodpłatnie, które zmierzałyby do spełnienia lub miałyby ułatwić spełnienie Warunków. Odroczenie płatności części Ceny sprzedaży nie będzie rzutować na przeniesienie tytułu prawnego do Nieruchomości na Nabywcę.

Na dzień Transakcji Wnioskodawcy będą zarejestrowani w Polsce jako podatnicy podatku od towarów i usług czynni, a planowana Transakcja zostanie udokumentowana fakturą wystawioną przez Zbywcę.

W konsekwencji, prawo do odliczenia całości VAT od pełnej Ceny sprzedaży Nieruchomości powstanie po stronie Nabywcy w rozliczeniu za okres, w którym dojdzie do Transakcji, pod warunkiem otrzymania w tym okresie od Zbywcy prawidłowo wystawionej faktury VAT dokumentującej Transakcję (sprzedaż Nieruchomości).

Natomiast w przypadku następczego podwyższenia Ceny sprzedaży za Nieruchomość (tj. po uprzednim spełnieniu umownych Warunków dla zaistnienia takiego podwyższenia uzgodnionego przez Strony w Umowie sprzedaży), co zostanie udokumentowane stosowną fakturą korygująca wystawioną przez Zbywcę - z uwagi na m.in. sposób wykorzystania Nieruchomości przez Nabywcę do działalności polegającej opodatkowaniu VAT - Nabywca będzie również uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego od podwyższonej Ceny sprzedaży.

Zasady rozliczenia przez nabywcę podatku VAT naliczonego z faktur korygujących zwiększających (in plus) nie zostały odrębnie uregulowane przez ustawodawcę. Stąd, w przedmiotowym zakresie zastosowanie powinny znaleźć ogólne zasady dotyczące odliczania VAT wynikające z przywołanych powyżej przepisów, tj. art. 86 ust. 10. ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT. Tym samym faktury korygujące „in plus”, niebędące skutkiem błędów lub omyłek, nabywca rozlicza za okres, w którym otrzymał fakturę korygującą, pod warunkiem, że u sprzedawcy powstał w tym zakresie obowiązek podatkowy.

Zgodzić należy się zatem z Państwem, że zwiększenie podstawy opodatkowania (i tym samym należnego VAT) z tytułu Transakcji (mające bezpośredni związek z dokonaną dostawą Nieruchomości), w następstwie ziszczenia się Warunków, będzie skutkować po stronie Zbywcy powstaniem obowiązku podatkowego „na bieżąco” - w rozliczeniu za okres, w którym spełnione zostaną łącznie wszystkie Warunki przewidziane w Umowie sprzedaży (zgodnie z art. 29a ust. 17 ustawy o VAT). Jeśli zdarzenie to zostanie udokumentowane przez Zbywcę wystawieniem na rzecz Nabywcy stosownej faktury korygującej (lub faktur korygujących) „in plus” do faktury dokumentującej Cenę sprzedaży, to prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od podwyższonej Ceny sprzedaży po stronie Nabywcy powstanie również „na bieżąco” - tj. w rozliczeniu za okres w którym po stronie Zbywcy powstanie obowiązek podatkowy w VAT odniesieniu do podwyższonej Ceny sprzedaży Nieruchomości, pod warunkiem że Nabywca otrzyma od Zbywcy w tym okresie stosowną korektę faktury - lub w trzech kolejnych okresach rozliczeniowych.

W konsekwencji Państwa stanowisko, w myśl którego Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji:

- bezpośrednio/jednorazowo od całkowitej Ceny sprzedaży (obejmującej odroczoną część Ceny sprzedaży) na „bieżąco”, na podstawie otrzymanej od Zbywcy faktury VAT (obejmującej również odroczoną część Ceny sprzedaży) oraz

- od ew. podwyższeń ex post Ceny sprzedaży (w zw. ze spełnieniem się Warunków) - na „bieżąco”, na podstawie otrzymanej/-ych na tą okoliczność od Zbywcy faktury/faktur korygujących (in plus);

- należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Natomiast odnośnie przywołanych przez Państwa wyroków sądów należy zauważyć, że wyroki sądów to rozstrzygnięcia w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroku zamyka się w obrębie sprawy, w której została wydana.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X. sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.