Interpretacja 0111-KDIB3-3.4012.439.2025.3.MAZ

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług (we wniosku pytania nr 1 i 3) jest:

- nieprawidłowe w zakresie uznania, że Sprzedający nie będzie działał jako podatnik VAT (pytanie nr 1 we wniosku);

- prawidłowe w zakresie uznania, że zbycie Nieruchomości nie będzie stanowiło czynności zwolnionej od opodatkowania (we wniosku pytanie nr 3).

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

15 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie dotyczącym uznania, że sprzedaż nieruchomości zostanie dokonana przez podmiot o statusie podatnika oraz nie będzie czynnością zwolnioną od podatku VAT. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 sierpnia 2025 r. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

XXXX Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

…, NIP: …

2. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

YYYY

… (oba podmioty dalej jako: „Wnioskodawcy”).

Opis zdarzenia przyszłego

XXXX Sp. z o.o. (dalej jako: „Kupujący” lub „Spółka”, lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „VAT”) prowadzącym działalność deweloperską.

Spółka zamierza nabyć nieruchomość stanowiącą działkę ewidencyjną nr … z obrębu …, o obszarze … ha, położoną w województwie …, w gminie …, w miejscowości …, przy ulicy …, dla której Sąd Rejonowy w …, prowadzi księgę wieczystą numer … (dalej jako: „Nieruchomość”). Zgodnie ze stanem wynikającym z ewidencji gruntów i budynków działka ewidencyjna nr ... położona jest w województwie ..., w powiecie …, w jednostce ewidencyjnej: …, w obrębie ewidencyjnym: …, przy ulicy ..., zawiera obszar … ha i według opisu użytków stanowi grunty orne oznaczone symbolem „RIIIa”. Nieruchomość jest niezabudowana. Nieruchomość posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej, to jest ulicy ....

W dniu 2 lipca 2025 r. Spółka zawarła z YYYY (dalej jako: „Sprzedający” lub „Zainteresowany”) umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości (akt notarialny Rep. A nr …; dalej jako: „Umowa”). Nieruchomość będąca przedmiotem Umowy w momencie sprzedaży stanowić będzie nieruchomość niezabudowaną.

Na dzień sporządzenia Umowy dla Nieruchomości nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, lecz w odniesieniu do Nieruchomości Rada Miasta … w dniu … 2009 r. podjęła uchwałę nr … w sprawie przystąpienia do uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru …, zmienioną uchwałą nr … z dnia … 2014 r. (dalej jako: „Projekt Planu Miejscowego”). Według Projektu Planu Miejscowego Nieruchomość znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem „10.1U/MNW” – przeznaczenie podstawowe: tereny usług, zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna i małe domy wielorodzinne.

Nieruchomość stanowi nieruchomość rolną w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (tekst jednolity Dz.U. z 2022 r. poz. 2569, ze zm.). Wskazać należy, że Nieruchomość nie jest przedmiotem żadnej umowy dzierżawy, najmu, użyczenia i nie jest posiadana bez tytułu prawnego przez osoby trzecie.

Spółka ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) poprzez wybudowanie na Nieruchomości oraz na nieruchomościach sąsiednich, tj. nieruchomości stanowiącej działki ewidencyjne numer …i …, objętej księgą wieczystą numer … oraz na nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną numer … objętej księgą wieczystą numer … (dalej jako: „Nieruchomości Sąsiednie”), zespół budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami z garażem podziemnym oraz naziemnymi miejscami postojowymi, wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i drogową oraz wjazdem na teren inwestycji od ul. ... (dalej jako: „Inwestycja”).

Inwestycja może być etapowana, co oznacza w szczególności, że dla jej realizacji może być uzyskanych kilka pozwoleń na budowę i/lub kilka decyzji o warunkach zabudowy. W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z Umową, Spółka uprawniona jest do wystąpienia o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla Inwestycji, podejmowania starań o jej uzyskanie, chyba, że wejdzie w życie Plan Miejscowy, pozwalający na realizację Inwestycji, przygotowania dokumentacji projektowej i wystąpienia o wydanie decyzji o pozwoleniach/pozwoleniu na budowę dla Inwestycji, a także o wystąpienie o wydanie decyzji zezwalającej na wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolnej.

W dniu … 2025 r. … wydał na rzecz Spółki Decyzję o ustaleniu warunków zabudowy Nr … (znak sprawy: …), dotyczącą budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego na działce ewidencyjnej nr ... oraz części Nieruchomości. Decyzja nie jest ostateczna. Ponadto w dniu … 2025 r. … wydał na rzecz Spółki Decyzję o ustaleniu warunków zabudowy Nr … (znak sprawy: …), dotyczącą budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego z lokalami usługowymi w parterze na działkach ewidencyjnych nr … oraz części Nieruchomości. Decyzja nie jest ostateczna. Powyższe decyzje obejmują łącznie powierzchnię całej Nieruchomości.

Sprzedający zobowiązał się w Umowie, że na dzień zawarcia końcowej umowy sprzedaży Nieruchomość będzie wolna od jakichkolwiek roszczeń osób trzecich, długów i obciążeń oraz ograniczeń w rozporządzaniu, nie będzie zajmowana przez osoby trzecie, stan prawny i techniczny Nieruchomości nie pogorszy się, a oświadczenia i zapewnienia Sprzedającego złożone w Umowie nie okażą się nieprawdziwe lub nieaktualne i będą mogły zostać przez niego powtórzone w końcowej umowie sprzedaży (z uwzględnieniem czynności dokonanych w związku z procesem inwestycyjnym na Nieruchomości oraz innych czynności przewidzianych Umową).

Jeśli Nieruchomość do dnia zawarcia końcowej umowy sprzedaży nie zostanie pozbawiona charakteru rolnego w rozumieniu art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego, to końcowa umowa sprzedaży zostanie zawarta pod warunkiem, że Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa działający na rzecz Skarbu Państwa nie wykona prawa pierwokupu, o którym mowa w art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego. W takim wypadku w terminie 14 dni od bezskutecznego upływu ustawowego terminu na wykonanie prawa pierwokupu, bądź od zawiadomienia o niewykonaniu prawa pierwokupu przez Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa, Strony zawrą umowę przenoszącą na Spółkę prawo własności Nieruchomości (dalej jako: „Umowa Przenosząca”), przy czym pozostała do zapłaty część ceny Nieruchomości, zdeponowana w depozycie notarialnym zostanie wypłacona na rzecz Sprzedającego po zawarciu Umowy Przenoszącej. Podobnie wydanie Nieruchomości nastąpi dopiero po zawarciu Umowy Przenoszącej.

Ponadto Sprzedający w Umowie m.in.:

i. zobowiązał się do przekazanie Spółce wszelkich posiadanych informacji i dokumentów, które dotyczą Nieruchomości oraz współpracy ze Spółką w ramach procesu inwestycyjnego na Nieruchomości;

ii. zezwolił Spółce na wejście na teren Nieruchomości, w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań z obowiązkiem przywrócenia stanu poprzedniego jeśli nie dojdzie do zawarcia końcowej umowy sprzedaży;

iii. zezwolił Spółce na występowanie przed organami administracji geologicznej w sprawie zatwierdzenia projektu robót geologicznych, zgłaszania robót geologicznych i zatwierdzania dokumentacji geologiczno-inżynierskiej dla Inwestycji na Nieruchomości oraz na wykonywanie robót geologicznych (wiercenia badawcze o średnicy do 150 mm oraz sondowania).

Sprzedający zobowiązał się również dostarczyć do końcowej umowy sprzedaży zaświadczenia z właściwego urzędu skarbowego oraz z właściwego urzędu miasta, stwierdzające, że Sprzedający nie zalega z zapłatą podatków i innych opłat publicznoprawnych, a także zaświadczeń z właściwych oddziałów ZUS/KRUS potwierdzających, że Sprzedający nie zalega z zapłatą składek z tytułu ubezpieczeń społecznych, nie starsze niż 2 miesiące przed dniem zawarcia końcowej umowy sprzedaży. W związku z powyższym Sprzedający udzielił Wnioskodawcy prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji, w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jednolity Dz.U. z 2023 r. poz. 682, ze zm.) na zasadzie użyczenia. Udzielenie tego prawa zawarte jest w cenie Nieruchomości.

Strony ustaliły, że Spółka poniesie wszelkie koszty projektowania i przygotowania Inwestycji oraz wyłączenia Nieruchomości z produkcji rolnej oraz wszelkie koszty notarialne wynikające z niniejszej transakcji i nie będzie żądała ich zwrotu od Sprzedającego.

Należy również wskazać, że Sprzedający wraz z Wnioskodawcą zawarli w przeszłości (w 2023 roku) umowę przedwstępną sprzedaży dotyczącą Nieruchomości, która wygasła 1 września 2024 r. Sprzedający w ramach umowy przedwstępnej z 2023 roku udzielił pełnomocnictwa Spółce do reprezentowania go w toku postępowań administracyjnych przed organami administracji, dotyczących realizacji Inwestycji. Sprzedający udzielił też zgody na dysponowanie Nieruchomością w celu realizacji Inwestycji z możliwością cesji tego prawa przez Spółkę na osoby trzecie. Ponadto Sprzedający udzielił pełnomocnictwa radcy prawnemu do wglądu w akta wszelkich toczących się obecnie oraz zakończonych postępowań administracyjnych lub sądowych, w których Sprzedający lub jego poprzednicy prawni są lub byli stronami z tytułu przysługujących im praw do Nieruchomości. Sprzedający wyraził również zgodę, aby Wnioskodawca:

• wystąpił do właściwych organów administracji publicznej, zarządców dróg lub właściwych gestorów mediów o wydanie: warunków technicznych, opinii, uzgodnień oraz decyzji niezbędnych dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości, w tym pozwolenia na budowę Inwestycji, opinii komunikacyjnych oraz warunków usunięcia kolizji, wszelkich postanowień, uzgodnień lub pism towarzyszących wydaniu ww. decyzji lub warunków;

• wystąpił z wnioskiem/wnioskami o wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości i w tym celu, na zasadzie art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o ochronie przyrody z dnia 16 kwietnia 2004 r. udostępnił Spółce do posiadania, ponadto potwierdził, że wyraził zgodę, aby Spółka usunęła z terenu Nieruchomości drzewa i krzewy na swój koszt;

• wystąpił z wnioskiem/wnioskami o lokalizację zjazdów na teren Nieruchomości i na zasadzie art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych potwierdzili, że w ramach posiadanego prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane Spółka jest użytkownikiem Nieruchomości;

• w razie konieczności zawarł z właściwymi gestorami mediów umowy przyłączeniowe, niezbędne dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości;

• podejmował wszelkie inne działania konieczne do przygotowania i realizacji Inwestycji na Nieruchomości;

• występował przed organami administracji geologicznej w sprawie zatwierdzenia projektu robót geologicznych, zgłaszania robót geologicznych i zatwierdzania dokumentacji geologiczno-inżynierskiej dla Inwestycji na Nieruchomości oraz na wykonywanie robót geologicznych (wiercenia badawcze o średnicy do 150 mm oraz sondowanie);

• podejmował wszelkie czynności, w tym składał i odbierał wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej.

Spółka wykorzystała otrzymane pełnomocnictwa do wykonania i aktualizacji audytu prawnego Nieruchomości.

Sprzedający jest osobą fizyczną niebędącą stroną postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej zainicjowanego na skutek wniesienia niniejszego wniosku, który ma status zainteresowanego w rozumieniu art. 14r Ordynacji podatkowej, wskazanego w załączniku do wniosku o wydanie interpretacji ORD-WS/B.

Sprzedający nabył Nieruchomość w drodze dziedziczenia na podstawie testamentu z dnia (…) r. otwartego i ogłoszonego w (...) w … . Dziedziczenie potwierdza kopia wypisu prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego w …, Sygn. akt … . Sprzedający w dniu otwarcia spadku był kawalerem. Od (...) 1979 r. pozostaje w związku małżeńskim, w którym od dnia jego zawarcia nieprzerwanie obowiązuje ustrój majątkowy wspólności ustawowej, niezmieniony żadną umową majątkową małżeńską (w szczególności umową rozszerzającą wspólność ustawową) ani orzeczeniem sądu, a zatem Nieruchomość jako nabyta na podstawie dziedziczenia i przed zawarciem związku małżeńskiego stanowi jego majątek osobisty. Sprzedający nabył prawo własności Nieruchomości w sposób zgodny z prawem i działał w sposób zgodny z prawem w odniesieniu do Nieruchomości od dnia jej nabycia.

Od momentu nabycia Nieruchomość była wykorzystywana przez Sprzedającego do około 2000 roku w celach rolniczych. Później, aż do chwili obecnej, nie była już użytkowana rolniczo, wyłącznie sporadycznie w razie potrzeby koszono trawę, samosiew. W czasie, gdy Nieruchomość była wykorzystywana na cele rolnicze, Sprzedający nie był rolnikiem ryczałtowym. Przy czym Sprzedający dokonywał sprzedaży plonów rolnych z Nieruchomości jedynie w latach 80. i 90.

Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą od początku lat 90. w zakresie międzynarodowego transportu drogowego samochodami ciężarowymi, ponadto od początku 2000 roku prowadzi gospodarstwo (...) położone w powiecie Y. Sprzedający od początku wykonywania działalności gospodarczej i sadowniczej jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Jednak sprzedaż Nieruchomości nie wchodzi w zakres prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W szczególności Nieruchomość nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w ramach prowadzonej przez Sprzedającego działalności gospodarczej ani nie była w żaden sposób wykorzystywana na potrzeby tej działalności.

Ponadto Sprzedający nie ponosił nakładów, nie dokonywał ulepszeń oraz nie poczynił jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości w celu sprzedaży. Sprzedający nie prowadził także działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości, w tym nie zawierał umowy z biurem nieruchomości.

Sprzedający na przestrzeni blisko 30 lat dotychczas trzykrotnie dokonywał sprzedaży niezabudowanych nieruchomości gruntowych. Wszystkie sprzedane nieruchomości były nabyte przez Sprzedającego w drodze spadku i nigdy nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,.

Nieruchomości położone w ..., przy ul. … i ... były nabyte przez Sprzedającego w drodze spadku pod koniec lat 70. Z nieruchomości przy ul. ... dwukrotnie były wydzielane działki i na przestrzeni 30 lat te dwie działki zostały sprzedane w odstępie blisko kilkunastu lat.

Udział 1/3 w drugiej nieruchomości położonej w ... został nabyty przez Sprzedającego w drodze spadku po rodzicach – w części w latach 80 po ojcu i w części w 2016 roku po matce. Udział Sprzedającego w tej nieruchomości – łącznie z udziałem pozostałych współwłaścicieli – został sprzedany w 2021 roku. Nieruchomość położona w … nie była w żaden sposób wykorzystywana ani do produkcji rolnej, ani do działalności gospodarczej, jedynie w razie potrzeby koszona.

Sprzedane w przeszłości nieruchomości były wykorzystywane przez Sprzedającego w różnorodny sposób – do prowadzenia produkcji rolnej i sadowniczej, do prowadzenia działalności gospodarczej, były także dzierżawione i wynajmowane.

Przyczyną sprzedaży tych nieruchomości był cel finansowy. Środki uzyskane ze sprzedaży tych nieruchomości były inwestowane przez Sprzedającego w inne nieruchomości, ale wyłącznie w celu wykorzystywania ich w produkcji rolniczej, sadowniczej i gospodarczej. Przedmiotem działalności Sprzedającego nigdy nie był obrót nieruchomościami. Nieruchomości nabyte ze środków finansowych pochodzących ze sprzedaży nieruchomości wskazanych wyżej, nie były dotychczas przedmiotem dalszej sprzedaży przez Sprzedającego. Sprzedający nigdy nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT od sprzedaży nieruchomości.

W świetle powyższego Wnioskodawca i Sprzedający powzięli wątpliwości odnośnie opodatkowania VAT oraz PCC transakcji sprzedaży Nieruchomości. Wnioskodawca wraz z Zainteresowanym postanowili, że podejmą działania w celu ustalenia czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych czy też podatkiem VAT, w tym celu wystąpią ze wspólnym wnioskiem o interpretację.

W uzupełnieniu wniosku z 20 sierpnia 2025 r. Wnioskodawca podał, że:

1. YYYY nie jest i nigdy nie był rolnikiem ryczałtowym.

2. YYYY nie szukał nabywcy dla działki nr .... Pośrednik – spółka … – złożył ofertę YYYY w imieniu Wnioskodawcy.

3. YYYY nie ma jasno sprecyzowanego celu sprzedaży działki nr ... oraz sposobu wykorzystania środków uzyskanych ze sprzedaży ww. działki.

4. Z wnioskami o wydanie decyzji o ustaleniu warunków zabudowy Nr … z … 2025 r. oraz … z … 2025 r. m.in. dla działki nr ... wystąpiła Spółka.

5. Sprzedający i Wnioskodawca nie posiadają wiedzy na temat planów Rady Miasta … odnośnie terminu uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenu, na którym znajduje się działka nr ....

6. Decyzje o ustaleniu warunków zabudowy Nr … z … 2025 r. oraz Nr … z … 2025 r. m.in. dla działki nr ... stały się już ostateczne. Będą zatem ostateczne na dzień sprzedaży działki nr ....

7. Działka nr ... – przed złożeniem wniosku o wydanie interpretacji – nie była nigdy przedmiotem umowy, dzierżawy, najmu, użyczenia lub umowy o podobnym charakterze (poza opisanym we Wniosku użyczeniem na rzecz Wnioskodawcy na podstawie Umowy).

8. Działka nr ... nigdy nie była przedmiotem dzierżawy na cele rolnicze.

Pytania (we wniosku odpowiednio pytania nr 1 i 3)

1. Czy w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający będzie działać w charakterze podatnika VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a w rezultacie sprzedaż Nieruchomości za wynagrodzeniem przez Sprzedającego na rzecz Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

2. Czy w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanego w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działa w charakterze podatnika VAT), sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowić czynności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy, Sprzedający w ramach transakcji sprzedaży nie będzie działać w charakterze podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w związku z czym transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanego w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działa w charakterze podatnika VAT), sprzedaż Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT, ale będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanego

Uwagi ogólne: interes prawny podmiotów występujących ze wspólnym wnioskiem o interpretację indywidualną.

Prawidłowe ustalenie kwestii opodatkowania podatkiem VAT bądź niepodleganie temu podatkowi niewątpliwie dotyczy bezpośrednio sfery praw i obowiązków podatkowych zarówno Sprzedającego, jak i Wnioskodawcy. Z perspektywy prawnopodatkowej sytuacji Wnioskodawcy jako przedsiębiorcy i podatnika VAT, potwierdzenie zasad opodatkowania VAT nabycia Nieruchomości wiąże się jednocześnie z ustaleniem, czy transakcja będzie podlegać opodatkowaniu PCC, z tytułu czego obowiązek podatkowy ciążyłby ewentualnie na Spółce. Kwestia ta, w przypadku Sprzedającego, będzie natomiast wpływać na obowiązek wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż oraz rozliczenia podatku należnego.

Zasadność opisanej wyżej oceny potwierdza uzasadnienie projektu ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r. poz. 1649), którą wprowadzono z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 14r Ordynacji podatkowej, regulujący instytucję tzw. „wniosku wspólnego” o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego. W ww. uzasadnieniu stwierdzono, że tzw. „wspólny wniosek” „(…) może dotyczyć jednego podatku lub różnych podatków, jeżeli interpretacja przepisów różnych ustaw jest wzajemnie sprzężona np. VAT-PCC (…)”.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanego do pytania nr 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się natomiast przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z powołanych uregulowań wynika zatem, że nieruchomości gruntowe spełniają definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a zbycie prawa własności do nich traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Niemniej, nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym (vide: art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Zatem z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek:

· po pierwsze – dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT;

· po drugie – czynność powinna zostać wykonana przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, by czynność podlegającą opodatkowaniu została wykonana przez podmiot, który dla potrzeb tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem VAT jest zatem stwierdzenie, że dany podmiot dokonujący sprzedaży prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Właściwym jest więc wykluczenie z grona podatników osób fizycznych w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Obrót bowiem „nieprofesjonalny” podlega opodatkowaniu PCC.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”) w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07), w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W powołanym orzeczeniu NSA podkreślił również, że dostawca nie może być uznany za podatnika VAT w sytuacji, gdy sprzedaje swój majątek prywatny. Skoro bowiem taki majątek nabywany jest na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, to jego sprzedaż nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT. Jednocześnie NSA wskazał, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży.

Przytoczone stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej NSA (jak również wojewódzkich sądów administracyjnych). Przykładowo:

1. w wyroku z dnia 27 maja 2014 r. (sygn. akt. I FSK 774/13) NSA stwierdził, że zbycie nawet kilkunastu działek o charakterze budowlanym, powstałych z podziału gruntu rolnego i po uzyskaniu warunków ich zabudowy nie przesądza o tym, że sprzedaż stanowi działalność handlową podlegającą opodatkowaniu VAT, jeśli brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności w zakresie zbycia przedmiotowych udziałów w gruncie, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, co oznacza, iż czynności takie mieszczą się w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Wśród czynności przybierających formę zorganizowaną NSA wymienia: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Ponadto, Sąd podkreśla, że na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg takich okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu pojedynczych z nich;

2. w wyroku z dnia 16 kwietnia 2014 r. (sygn. akt. I FSK 781/13) NSA uznał, że skarżący nie wskazał na okoliczności mogące świadczyć o tym, że podejmował czynności takie, jakie podjąłby sprzedawca profesjonalnie zajmujący się obrotem gruntami. Na taką aktywność wskazują: ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia;

3. w wyroku z dnia 23 stycznia 2013 r. (sygn. akt. I FSK 305/12) NSA uznał, że skarżący nie podejmowali aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, pomimo że skarżąca wystąpiła z wnioskiem o wydanie decyzji dot. warunków zabudowy dla inwestycji polegających na budowie budynków mieszkalnych na części działek będących przedmiotem sprawy. Jak argumentował Sąd, pomimo że to działanie może przemawiać za podejmowaniem działań charakterystycznych dla działań handlowców, to w świetle pozostałych okoliczności przytoczonych w stanie faktycznym tj. wobec tego, że skarżący nie uzbroili terenu ani nie prowadzili marketingu w celu sprzedaży działek, nie można było uznać, iż działania skarżących mieściły się w dyspozycji art. 15 ust. 2 ustawy o VAT;

4. w wyroku z dnia 18 października 2011 r (sygn. akt. I FSK 1536/10) NSA uznał, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną; przesłanka „stałości” działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12 dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób niesporadyczny (stały). Sąd podkreślił także, iż nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych;

5. w wyroku z dnia 27 października 2009 r. (sygn. akt. I FSK 1043/08) NSA podkreślił, że sprzedaż kilku działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, wskazująca na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, a tym samym jej okazjonalność, a nie zamiar częstotliwego realizowania takiej działalności, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Podsumowując powyższe rozważania, w kwestii opodatkowania sprzedaży Nieruchomości kluczowe pozostaje ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający w celu dokonania jej sprzedaży podjął lub podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jedynie bowiem takie działania i zaangażowanie skutkowałyby koniecznością uznania Sprzedającego na potrzeby transakcji zbycia Nieruchomości za osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika VAT. Skutek taki nie wystąpi, jeżeli sprzedaż zostanie dokonana w ramach czynności mieszczących się w zarządzie majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347.1, ze zm. – (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Przechodząc w tym miejscu na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem VAT. Niemniej jednak, sprzedaż Nieruchomości nie wchodzi w zakres prowadzonej przez Sprzedającego działalności gospodarczej. W szczególności, Nieruchomość nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w ramach prowadzonej przez Sprzedającego działalności gospodarczej ani nie była w żaden sposób wykorzystywana na potrzeby tej działalności.

Sprzedający nabył prawo własności Nieruchomości w drodze dziedziczenia na podstawie testamentu. Nieruchomość nie została zatem nabyta przez Sprzedającego w celach zarobkowych, z góry powziętym zamiarem jej dalszej odsprzedaży. Nieruchomość weszła w skład majątku prywatnego Sprzedającego. Sprzedający w żaden sposób nie ujawniał zamiaru częstotliwego dokonywania czynności nabywania nieruchomości. Sprzedający w przeszłości dokonywał co prawda sprzedaży innych nieruchomości (niezabudowanych nieruchomości gruntowych), ale one również zostały nabyte przez Sprzedającego w drodze spadku i nigdy nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W opinii Zainteresowanego, powyższe okoliczności wskazują, że w związku ze zbyciem Nieruchomości Sprzedający działa w ramach zarządu majątkiem prywatnym i podjęte przez niego czynności nie wykraczają poza ten zakres.

Nieruchomość nie jest przedmiotem żadnej umowy dzierżawy, najmu, użyczenia i nie jest posiadana bez tytułu prawnego przez osoby trzecie, poza użyczeniem na rzecz Wnioskodawcy. Sprzedający nie podejmował i nie będzie podejmować żadnych aktywnych działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości, polegających na uzbrojeniu terenu w postaci doprowadzenia mediów, ogrodzenia, wydzielenia dróg wewnętrznych itp. Sprzedający nie prowadził ani nie będzie prowadzić żadnych działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości.

Podkreślić należy, iż przewidziane w Umowie uprawnienia Spółki do wystąpienia o wydanie stosownych decyzji nie stanowią w istocie działań podejmowanych przez Sprzedającego w celu zwiększenia wartości Nieruchomości, zaś jedynie wyrażenie przez Sprzedającego zgody na warunki zakupu określone przez Spółkę i podejmowanie działań prowadzących do ich realizacji przez Wnioskodawcę. Jest to typowe zachowanie przy każdym procesie sprzedaży, w którym strony ustalają czynności/zachowania poprzedzające sprzedaż i nie mogą mieć one znamion „prowadzenia działalności”. Zdaniem Sprzedającego, jego działalność związana ze sprzedażą Nieruchomości nie przybiera formy „handlowej”, gdyż na tego rodzaju aktywność musi wskazywać ciąg powiązanych ze sobą czynności, a nie jedynie stwierdzenie zaistnienia pojedynczych z nich (takich jak udzielenie w toku negocjacji potencjalnemu nabywcy zgody/pełnomocnictwa do pewnych działań, które są w interesie tego nabywcy).

Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie w wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (dalej również jako: „WSA”). Tytułem przykładu można w tym miejscu powołać:

- prawomocny wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 15 października 2020 r., sygn. akt: I SA/Go 275/20, w którym wskazano, że: „Jeżeli zatem konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości zawiera umowę przedwstępną, oferuje określoną cenę, ale domaga się udzielenia pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności dla upewnienia się czy nieruchomość spełnia jego wymogi, to – zdaniem Sądu – nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Działania skarżącego nie noszą znamion działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, co wyklucza zastosowanie względem nich art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy”.

- prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 16 lutego 2021 r., sygn. akt: I SA/Bd 769/20, zgodnie z którym: „Z opisu przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu wynika przykładowo, że jednym z warunków dojścia do skutku umówionej umowy sprzedaży jest uzyskanie przez kupującego pozwolenia na budowę obiektu budowlanego, warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego, prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę obiektu handlowego o powierzchni nie mniejszej niż [...] m², ale zgodnie z koncepcją Kupującego, a zatem pozwalających na realizację planowanej inwestycji. Takie ułożenie stosunków między stronami umowy przedwstępnej niewątpliwie zabezpiecza interesy kupującego - gdyby bowiem okazało się, że gruntu nie można przystosować do jego potrzeb, wówczas nie będzie on zobowiązany do zawarcia definitywnej umowy zakupu.

Wprawdzie przyznać należy, że w efekcie działań pełnomocnika przedmiotem sprzedaży będzie działka o innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Tyle tylko, że te wszystkie działania podejmowane są już po uzgodnieniu przez strony warunków transakcji, w celu realizacji potrzeb kupującego i to on sam się w nie angażuje; aktywność Skarżącego sprowadza się do udzieleniu pełnomocnictwa.

Z podanych wyżej powodów, Sąd nie zgadza się z oceną Organu, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem”.

- wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 19 listopada 2020 r., sygn. akt: I SA/Go 335/20, w którym podkreślono, że: „Oczywistym jest, iż skarżącemu, racjonalnie gospodarującemu swoim mieniem, zależy na zbyciu niewykorzystywanej nieruchomości, co oznacza, iż ze swej strony musi podejmować pewne działania, jak chociażby udzielenie pełnomocnictw celem uzyskania określonych rozstrzygnięć administracyjnych. Nie ponosi on jedocześnie kosztów związanych z realizacją warunków określonych w umowie przedwstępnej, za wyjątkiem tych określonych w sposób odmienny treścią umowy. Co więcej, z opisu zdarzenia przyszłego, który jest wiążący dla organu i sądu w niniejszej sprawie wynika, że kwota sprzedaży została już ustalona i uzyskanie określonych pozytywnych dla kupującego decyzji nie spowoduje jej wzrostu, co byłoby wymierną korzyścią. Zatem ziszczenie się warunków umowy uatrakcyjnia nieruchomość, ale wyłącznie dla kupującego. W ocenie Sądu powyższe nie może umykać uwadze organu. Rezygnacja strony z umocowania kupującego do określonych działań, uzyskania decyzji administracyjnych, pozwoleń, stanowiłaby bezsprzecznie nieracjonalny sposób rozporządzania własnym mieniem. Nie ma podstaw, aby takie umocowanie skarżącej kwalifikować na równi z angażowaniem środków podobnych do wykorzystywanych przez „podmioty zajmujące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami”. Opisana aktywność strony, zdaniem Sądu, jest właściwa dla zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, czynnością związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności (nie wykracza poza granice zwykłego zarządu majątkiem prywatnym). (…) Ponieważ w momencie zawarcia umowy przedwstępnej, nabywca nie dysponował jeszcze prawem do tej nieruchomości, nie mógł podejmować czynności przysługujących wyłącznie jej właścicielowi. Jednocześnie nabywca chciał się upewnić, czy na nieruchomości tej będzie mógł zrealizować swój zamierzony cel, co zresztą jest całkowicie uzasadnione. W przeciwnym bowiem razie prawdopodobnie nie byłby zainteresowany nabyciem przedmiotowej nieruchomości. Stąd wymogi postawione przez nabywcę w ramach umowy przedwstępnej, dotyczące składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia badań gruntu dla potwierdzenia, że jest on wolny od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nieruchomości inwestycji. Zauważyć należy przy tym, że czynności te nie były podejmowane w celu poszukiwania klienta przez skarżącą, lecz przez klienta w celu realizacji jego własnych interesów”.

- wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 19 stycznia 2021 r., sygn. akt: I SA/Bd 761/20, zgodnie z którym: „Z opisu przedstawionego we wniosku wynikają warunki, które jasno wskazują, że są istotne z punktu widzenia inwestycji, jaką chce tam dokonać kupujący a nie skarżący. Takie ułożenie stosunków między stronami umowy przedwstępnej niewątpliwie zabezpiecza interesy kupującego – gdyby bowiem okazało się, że gruntu nie można przystosować do jego potrzeb, wówczas nie będzie on zobowiązany do zawarcia definitywnej umowy zakupu. Wszystkie działania podejmowane są już po uzgodnieniu przez strony warunków transakcji, w celu realizacji potrzeb kupującego i to on sam się w nie angażuje; aktywność Skarżącego sprowadza się do udzieleniu pełnomocnictwa. Pełnomocnictwo to jest konieczne do tego, by to kupujący, a nie właściciel, mógł działać. Z podanych wyżej powodów Sąd nie zgadza się z oceną organu, że w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca "zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Reasumując, nie było podstaw do stwierdzenia, że opisane we wniosku czynności związane z jednorazową sprzedażą nieruchomości wykraczają poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym i stanowią zorganizowaną działalność gospodarczą. Nie ma podstaw do stwierdzenia, że Skarżący podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Z podanych wyżej powodów, w połączeniu z tym, że transakcja ma charakter jednorazowy, incydentalny i dotyczy działki nabytej na cele prywatne, a Skarżący nie sprzedawał dotąd żadnych innych działek – zdaniem Sądu należało uznać, że dokona on opisanej sprzedaży działki w ramach zarządu majątkiem prywatnym, nie zaś w ramach działalności gospodarczej i sprzedając działkę nie będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług”.

- wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 maja 2024 r., sygn. akt: I SA/Wa 711/24, w którym podkreślono, że: „(…) w aktualnych warunkach społeczno-gospodarczych obrót nieruchomościami wymaga posiadania wiedzy i umiejętności w zakresie szeregu aspektów formalnych tego rodzaju transakcji, a zapobiegliwość Strony polegająca chociażby na udzieleniu pełnomocnictwa kupującemu, w ramach którego kupujący podejmuje się załatwienia określonych spraw związanych z nieruchomością, nie może być poczytywana jako prowadzenie działalności gospodarczej. Przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować różne działania przygotowawcze, na przykład w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę, oraz inicjować postępowania administracyjne. Tego rodzaju działania same przez się nie dają jednak podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań "handlowca", tj. podatnika podatku od towarów i usług”.

Ponadto, również NSA w wyroku z dnia 11 stycznia 2022 r., sygn. akt: I FSK 645/21, potwierdził, iż udzielenie kupującemu pełnomocnictwa na cele budowlane, mającego na celu jedynie przyspieszenie procesu inwestycyjnego realizowanego przez kupującego, nie przesądza o podejmowaniu przez sprzedającego daną nieruchomość aktywności przekraczających zarząd majątkiem prywatnym. NSA wskazał w szczególności, że:

„Z przedstawionej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumentacji wynikało zatem, że "wymagana aktywność podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą", ograniczała się do zawarcia przez skarżącą umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości oraz do udzielenia w tej umowie przyszłemu nabywcy (podmiotowi o charakterze deweloperskim) pełnomocnictwa oraz zgody na dysponowanie tą nieruchomościami dla celów budowlanych kupującego.

Czynności te – jak trafnie przyjął Sąd pierwszej instancji – nie wykraczały jednak poza zwykłe wykonywanie prawa własności i nie powodowały, że skarżąca z tytułu tej sprzedaży stała się podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Skarżąca – poza odpowiedzią na zaproponowaną jej sprzedaż nieruchomości, zawarciem umowy przedwstępnej zbycia tej nieruchomości oraz zgodą na warunek, że kupujący przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży nieruchomości złoży w swoim imieniu wnioski o wydanie stosownych decyzji administracyjnych, które umożliwią mu realizację planowanej przez niego inwestycji – nie podejmowała aktywnych działań, podobnych do działań prowadzonych przez producentów, handlowców i usługodawców. (…)

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji opis zdarzenia przyszłego, rację należy przyznać Sądowi pierwszej instancji, który stwierdził, że na jego tle nie można przyjąć, że skarżąca w celu dokonania planowanej sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkowałoby koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej”.

W kontekście powołanych regulacji ustawy o VAT oraz przedstawionej utrwalonej linii orzeczniczej nie ulega zatem wątpliwości, że Sprzedający w zakresie odnoszącym się do Nieruchomości nie podejmował działań porównywalnych z działalnością podmiotów profesjonalnie zajmujących się obrotem nieruchomościami. W rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Sprzedającego w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości za podatnika VAT, gdyż brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy Nieruchomości Sprzedający wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. będzie prowadzić działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, polegającą na handlu nieruchomościami. Skutkiem powyższego, transakcja zbycia przez Sprzedającego Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Dla powyższej oceny bez znaczenia pozostaje przy tym fakt prowadzenia działalności gospodarczej przez Sprzedającego i bycie podatnikiem VAT z tego tytułu. Prowadzenie działalności gospodarczej nie oznacza bowiem automatycznie, że wszelkie działania podejmowane przez prowadzącego taką działalność są dokonywane w ramach tej działalności czy też z nią związane. Nie ulega wątpliwości, że osoby prowadzące jednoosobową działalność gospodarczą mogą posiadać majątek prywatny (niezwiązany w żaden sposób z prowadzoną działalności) i zarządzać tym majątkiem wedle własnego uznania, w tym dokonywać zbycia składników takiego majątku. W takim przypadku, status podatnika, tj. podmiotu wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą, dotyczy wyłącznie działalności profesjonalnej, nie rozciąga się zaś na aktywności dotyczące majątku prywatnego, który nie był wykorzystywany do działalności gospodarczej.

Prawidłowość takiego stanowiska znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 maja 2023 r., znak: 0113-KDIPT1-1.4012.227.2023.2.WL, w której wskazano, że sprzedaż przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych kilku działek, które nigdy nie były wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, gdyż w związku z ich sprzedażą wnioskodawca nie będzie działał jako podatnik w rozumieniu ustawy o VAT, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Podsumowując, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną VAT nie wystarczy stwierdzić jedynie, że doszło do dostawy towarów. Wymagane jest bowiem dodatkowo, aby dostawa ta dokonana została przez podmiot, który w odniesieniu do tej dostawy działa w charakterze podatnika VAT. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż Nieruchomości można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywanie prawa własności. Sprzedający dokonując w przyszłości dostawy Nieruchomości będzie korzystać z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o VAT nie mają zastosowania.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanego do pytania nr 2

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na moment zawarcia ostatecznej umowy przenoszącej własność, Nieruchomość będzie stanowiła teren niezabudowany.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zasadniczo zatem dostawa terenów niezabudowanych objęta jest zwolnieniem od VAT, chyba że dotyczy terenów budowlanych.

Pojęcie terenów budowlanych zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem te dostawy terenów niezabudowanych, które mają za przedmiot tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na moment zawarcia Umowy dla Nieruchomości nie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Spółka uzyskała jednak dwie decyzje o warunkach zabudowy, dotyczące odpowiednio budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego na działce ewidencyjnej nr ... i części Nieruchomości oraz budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego z lokalami usługowymi w parterze na działkach ewidencyjnych nr … i części Nieruchomości. Nie ulega zatem wątpliwości, że w momencie sprzedaży Nieruchomość będzie stanowić grunt przeznaczony pod zabudowę. W rezultacie, będąca przedmiotem sprzedaży niezabudowana Nieruchomość stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, nie zaś „teren niezabudowany inny niż teren budowlany”, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z uwagi na powyższe, przeniesienie Nieruchomości przez Sprzedającego na Spółkę nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jak podkreślają jednak organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, wyłączenie czynności dostawy niezabudowanych terenów budowlanych z zakresu stosowania przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie przesądza jeszcze o tym, że dana czynność nie może korzystać ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, ze zwolnienia od podatku korzysta również dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający jest osobą fizyczną i nabył Nieruchomość do majątku osobistego (nabycie nie nastąpiło w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), a zatem nie mógł wykorzystywać Nieruchomości na cele działalności zwolnionej od podatku, jako że nie prowadził żadnej działalności gospodarczej w odniesieniu do Nieruchomości. Od momentu nabycia Nieruchomość była wykorzystywana przez Sprzedającego do około 2000 roku w celach rolniczych. Później, aż do chwili obecnej, nie była już użytkowana rolniczo, wyłącznie sporadycznie w razie potrzeby koszono trawę, samosiew.

Ponadto nabycie przez Sprzedającego Nieruchomości nastąpiło w drodze dziedziczenia na podstawie testamentu. Tym samym nie podlegało opodatkowaniu VAT i nie było związane z pojawieniem się jakiegokolwiek podatku naliczonego do odliczenia. Jak podkreśla się natomiast w orzecznictwie, przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE (por. wyrok w sprawie C-280/04, Jyske Finans), komentowane zwolnienie nie ma zastosowania, jeśli podatnik nabywa towar bez podatku naliczonego.

Mając na względzie powyższe, również zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do będącego przedmiotem niniejszego wniosku zdarzenia przyszłego.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy uznać, że w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanego w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działa w charakterze podatnika VAT), planowana czynność zbycia przez Sprzedającego Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT, ale będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki.

W konsekwencji, w przypadku uznania stanowiska Zainteresowanego w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, tj. uznania, że Sprzedający działa w charakterze podatnika VAT, Sprzedający powinien opodatkować dostawę Nieruchomości poprzez wykazanie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tego tytułu w stosownych plikach JPK_V7M. Jednocześnie czynność ta, jako dokonana na rzecz Wnioskodawcy będącego podatnikiem VAT, powinna zostać udokumentowana fakturą VAT, stosownie do treści przepisu art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług (we wniosku pytania nr 1 i 3) jest:

- nieprawidłowe w zakresie uznania, że Sprzedający nie będzie działał jako podatnik VAT (pytanie nr 1 we wniosku);

- prawidłowe w zakresie uznania, że zbycie Nieruchomości nie będzie stanowiło czynności zwolnionej od opodatkowania (we wniosku pytanie nr 3).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 775, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel [...].

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

a) dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;

b) dostawa terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem, w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży Nieruchomości (działka nr ...), istotne jest, czy w celu dokonania jej sprzedaży Sprzedający podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Skutkowałoby to koniecznością uznania Sprzedającego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Państwa wątpliwości wyrażone w pytaniu nr 1 dotyczą rozstrzygnięcia, czy działania podejmowane przez Sprzedającego wobec posiadanej Nieruchomości wskazują na prowadzenie działalności gospodarczej, co oznaczałoby opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży Nieruchomości.

Sprzedający nabył Nieruchomość (działka nr ...) na podstawie dziedziczenia w (…) r. Nieruchomość jest niezabudowana, a z ewidencji gruntów wynika, że stanowi ona grunty orne. Wydane zostały dwie decyzje o warunkach zabudowy, obejmujące m.in. opisaną Nieruchomość, które stały się ostateczne.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika więc, że przedmiotem sprzedaży będzie teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. W tym wypadku o takim statusie Nieruchomości przesądzają wydane decyzje o warunkach zabudowy.

Nieruchomość była do około roku 2000 wykorzystywana w celach rolniczych, a sprzedaży płodów rolnych dokonywał Sprzedający w latach 80. i 90. Przy tym Sprzedający nie był rolnikiem ryczałtowym. Sprzedający nie ma jasno sprecyzowanego celu sprzedaży Nieruchomości oraz sposobu wykorzystania uzyskanych w ten sposób środków.

W przeszłości Sprzedający dokonywał sprzedaży niezabudowanych nieruchomości gruntowych, które wcześniej nabył w drodze spadku. Te nieruchomości były wykorzystywane przez Sprzedającego w różnorodny sposób – do prowadzenia produkcji rolnej i sadowniczej, do prowadzenia działalności gospodarczej, były także dzierżawione i wynajmowane. Przyczyną sprzedaży tych nieruchomości był cel finansowy. Środki uzyskane ze sprzedaży tych nieruchomości były inwestowane przez Sprzedającego w inne nieruchomości, ale wyłącznie w celu wykorzystywania ich w produkcji rolniczej, sadowniczej i gospodarczej (Sprzedający prowadzi działalność gospodarcza w zakresie międzynarodowego transportu drogowego samochodami ciężarowymi oraz gospodarstwo sadownicze). Przedmiotem działalności Sprzedającego nigdy nie był obrót nieruchomościami. Nieruchomości nabyte ze środków finansowych pochodzących ze sprzedaży nieruchomości wskazanych wyżej, nie były dotychczas przedmiotem dalszej sprzedaży przez Sprzedającego. Sprzedający nigdy nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT od sprzedaży nieruchomości.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że planowane przez Sprzedającego zbycie Nieruchomości, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie stanowić dostawę dokonywaną przez podatnika (Sprzedającego) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedający wykorzystywał Nieruchomość na potrzeby prowadzonej działalności rolniczej, sprzedawał uzyskiwane płody rolne. Oznacza to, że Nieruchomość nie była przez cały okres jej posiadania wykorzystywana w ramach majątku osobistego (prywatnego). Gdy tymczasem – na co wskazał TSUE w przywołanych już wcześniej orzeczeniach C-291/92 oraz C-25/03 – dla uznania, że Nieruchomość jest wykorzystywana wyłącznie w ramach majątku osobistego, konieczne było wykazanie przez Sprzedającego takiego zamiaru przez cały okres jej posiadania, a nie dopiero po roku 2000. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedającego, a zbycie Nieruchomości nie będzie stanowiło realizacji prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Dodatkowo należy zwrócić uwagę na fakt, że Sprzedający posiadał w przeszłości trzy inne nieruchomości. Były one przedmiotem sprzedaży, a uzyskane środki Sprzedający przeznaczył na nabycie innych nieruchomości, wykorzystywanych w działalności gospodarczej i sadowniczej. Istotne jednak jest – co wskazał Sprzedający – że te nieruchomości były dzierżawione i wynajmowane. Oznacza to tym samym, że Sprzedający podejmował aktywne działania jako uczestnik rynku nieruchomości.

Zatem dostawa Nieruchomości (niezabudowanej działki nr ... stanowiącej towar), dokonywana przez Sprzedającego działającego jak podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, będzie czynnością wykonaną przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy. W rezultacie sprzedaż Nieruchomości za wynagrodzeniem przez Sprzedającego na rzecz Spółki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie objętym pytaniem nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Przedstawione okoliczności zdarzenia przyszłego wskazują, że sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która co do zasady, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 11350, ze zm.; dalej jako: „ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r., w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Tym samym, w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustala się na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego. Zatem ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że przedmiotem dostawy będzie teren niezabudowany, stanowiący teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Dla Nieruchomości zostały bowiem wydane dwie decyzje o warunkach zabudowy, co oznacza, że Nieruchomość nie jest terenem niezabudowanym innym niż tereny budowlane. Zatem dostawa Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Wobec powyższego niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy do transakcji zbycia Nieruchomości znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT, przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy zauważyć, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 6...2, wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia od VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 dyrektywy 2006/112/WE Rady. Tym samym przepis art. 136 dyrektywy2006/112/WE Rady wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Jak wskazali Wnioskodawcy w opisie sprawy – nabycie Nieruchomości przez Sprzedającego nastąpiło w drodze dziedziczenia spadku, czyli czynności nieopodatkowanej podatkiem VAT. Zatem w zaistniałej sytuacji nie można mówić, że Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, lub że takie prawo nie przysługiwało. Skoro nabycie Nieruchomości nie było objęta tym podatkiem, to nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu. Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy stwierdzić należy, że dostawa Nieruchomości przez Sprzedającego nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie został spełniony jeden z warunków, o których mowa w tym przepisie.

W konsekwencji, w związku z powyższymi okolicznościami, należy stwierdzić, że w stosunku do planowanej sprzedaży Nieruchomości nie znajdą zastosowania zwolnienia przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 i 9 ustawy o VAT. Oznacza to, że sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Uzasadniając swoje stanowisko w zakresie pytania nr 1, Wnioskodawcy odwołali się do orzeczeń sądów administracyjnych, posiłkując się szeregiem cytatów. Organ pragnie zauważyć, że wobec uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe i argumentacji przedstawionej przez Organ, nie znajdują one zastosowania. W orzeczenia tych NSA odnosił się do charakteru działań podmiotów sprzedających jako podmiotu zajmującego się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Z kolei wojewódzkie sądy administracyjne odnosiły się do braku wpływu pełnomocnictw, udzielanych nabywcom do działania w imieniu sprzedających, na uznanie sprzedających za podatników.

Organ natomiast nie odnosił się do kwestii działań Sprzedającego, mogących wskazywać na jego aktywność porównywalną do profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Nie oceniał również zakresu pełnomocnictwa udzielonego Kupującemu, podejmowanych przez niego działań w imieniu Sprzedającego i wpływu tych czynności na uznanie statusu Sprzedającego jako podatnika. W tej materii znana jest Organowi linia orzecznicza sądów administracyjnych. Organ wskazał bowiem na inne przesłanki, które spowodowały uznanie Sprzedającego – w przedstawionych okolicznościach zdarzenia przyszłego – za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu regulacji art. 15 pkt 1 i 2 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (we wniosku pytania nr 2 i 4) wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”).

Wydana interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawców wyłącznie w zakresie wskazanym w zadanych pytaniach. Kwestie związane z obowiązkiem dokumentowania sprzedaży Nieruchomości fakturą VAT, jak również wykazania tej czynności w plikach JPK_V7M, nie zostały objęte pytaniami, dlatego nie są przedmiotem interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb Ordynacji podatkowej. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

XXXX Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.