Interpretacja 0111-KDIB3-3.4012.477.2025.3.JSU

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że:

- planowana Transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów, niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT – jest prawidłowe;

- planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki podatku VAT, i nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, z uwagi na złożenie przez strony Transakcji zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT – jest nieprawidłowe;

- Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym – jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny z 25 lipca 2025 roku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący uznania, planowanej Transakcji za odpłatną dostawę towarów podlegająca opodatkowaniu VAT; opodatkowania sprzedaż Nieruchomości właściwą stawką podatku VAT, która nie będzie podlegała zwolnieniu, z uwagi na złożenie przez strony Transakcji zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia oraz prawa Kupującego do odliczenia i zwrotu podatku z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości, wpłynął 25 lipca 2025 r. Uzupełnili go Państwo pismem z 11 sierpnia 2025 r. (wpływ 11 sierpnia 2025 r.) oraz pismem z 2 września 2025 r. (wpływ 2 września 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

- X. sp. z o.o.;

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

- Y.

Opis zdarzenia przyszłego

Y. (dalej: Wnioskodawca 1 lub Sprzedający) jest funduszem inwestycyjnym inwestującym w szeroki portfel nieruchomości komercyjnych i mieszkalnych (...). W ramach swojej działalności inwestycyjnej Wnioskodawca 1 posiada nieruchomości w Polsce (głównie biurowe, handlowe i hotelowe). Wnioskodawca 1 prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą m.in. w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości oraz zagospodarowywania i wynajmu powierzchni komercyjnej w posiadanych przez siebie nieruchomościach. Sprzedający jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT) w Polsce.

Sprzedający planuje zawrzeć transakcję sprzedaży zabudowanej nieruchomości zlokalizowanej w (...).

Zgodnie z założeniami, Sprzedający zamierza sprzedać:

• prawo użytkowania wieczystego działek gruntu położonych w (...), gmina (...), powiat (...), województwo (...), obręb (...), numery ewidencyjne: A, B i C, dla których Sąd Rejonowy dla (...) w (...), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (...) (dalej łącznie jako: Grunt); (Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym Gruntu);

• prawo własności budynku biurowo-usługowego, położonego przy ul. (...) w (...), składającego się z trzech poziomów podziemnych i sześciu poziomów nadziemnych, zlokalizowanego na działce nr A i B, określanego nazwą „(...)” i oznaczonego w ewidencji budynków numerem identyfikacyjnym (...);

(dalej: Budynek), Budynek jest sklasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej również: „PKOB”) w dziale 12 (zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r.; Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), w Budynku nie znajdują się lokale mieszkalne;

• prawo własności budowli w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 z późn. zm., dalej: Prawo budowlane), obejmujących:

- chodnik (działka B, A),

- zjazdy do garażu wraz z murami oporowymi (działka B),

- utwardzone miejsca parkingowe (działka B),

- pylony reklamowe (działka A, B),

- przepust (działka B),

- fundament pod stacją ładowania pojazdów (działka B),

- klatkę schodową (działka C) (dalej: Klatka schodowa).

Ponadto na sąsiednich działkach (innych niż Grunt) znajdują się:

- przyłącze kanalizacyjne i sieci sanitarna i deszczowa znajdujące się w pasie drogowym, wobec którego została uzyskana decyzja lokalizacyjna z dnia (...) r. (działka D oraz działka E),

- które są przedmiotem własności Sprzedającego i w związku z tym będą przedmiotem Transakcji (o której mowa poniżej), pomimo że nie znajdują się na Gruncie Sprzedającego.

Wskazane powyżej budowle będą określane dalej łącznie jako: Budowle.

Klatka schodowa jest oddzielną budowlą i nie przynależy do Budynku oraz nie jest z nim funkcjonalnie związana (nie ma przejścia łączącego Klatkę schodową z Budynkiem), ale jest funkcjonalnie związana z budynkiem zlokalizowanym na sąsiedniej działce (dalej: Sąsiedni budynek). Klatka schodowa historycznie obsługiwała wyburzony budynek znajdujący się na działce ewidencyjnej nr F (jest to uprzedni numer, który uległ zmianie w wyniku podziału na działki o numerach C i B) oraz budynek zlokalizowany na działce sąsiedniej, tj. Sąsiedni budynek. Aktualnie Klatka schodowa obsługuje Sąsiedni budynek i jest przykryta konstrukcją dachu Budynku. Sąsiedni budynek oraz działka, na której on się znajduje nie są własnością Sprzedającego i nie będą przedmiotem planowanej Transakcji, o której mowa poniżej.

Wszystkie działki wchodzące w skład Gruntu mają i będą miały na dzień Transakcji charakter zabudowany, tj. na każdej z działek gruntu znajduje się przynajmniej jedna Budowla/Budynek.

Budynek, Budowle oraz Grunt w dalszej części wniosku nazywane są łącznie Nieruchomością.

Na Nieruchomości znajduje się także infrastruktura techniczna, na którą składają się: sieci telekomunikacyjne, sieć ciepłownicza oraz sieć energetyczna. Infrastruktura techniczna nie jest jednak własnością Sprzedającego, ale należy do gestorów mediów. Wobec tego, Sprzedający nie będzie jej właścicielem, ani też nie będzie posiadać prawa do rozporządzania tym naniesieniem jak właściciel w rozumieniu przepisów dotyczących podatku VAT. Zatem nie będzie ona przedmiotem Transakcji pomiędzy Wnioskodawcami, o której mowa poniżej.

Nieruchomość położona jest na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego rejonu (...) w (...), przyjętym uchwałą Rady Gminy z dnia (...) r. nr (...) (dalej: MPZP). Zgodnie z MPZP Nieruchomość położona jest na terenie oznaczonym symbolem I-1/UB, UF, UKm z przeznaczeniem pod usługi bankowe, biurowe i kultury z garażami podziemnymi oraz KU z przeznaczeniem pod drogi.

Nieruchomość została nabyta przez Sprzedającego w (…) r. Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego Gruntu oraz własność Budynku na podstawie umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością określonych innych rzeczy i praw zawartej z Z. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna w dniu (...) r., sporządzonej w formie aktu notarialnego przez (...), notariusza w (...), Repertorium A nr (...). Transakcja ta była opodatkowana podatkiem VAT w zakresie sprzedaży Budynku i Budowli z wyjątkiem Klatki schodowej. Transakcja sprzedaży Klatki schodowej podlegała zwolnieniu z VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o podatku VAT (Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, t.j. Dz.U z 2025 r. poz. 775) i była opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W zakresie w jakim transakcja podlegała opodatkowaniu VAT, Sprzedający dokonał odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości. Podatkowe rozliczenie nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę 1 (aktualnie Sprzedającego) zostało potwierdzone w wydanych interpretacjach podatkowych uzyskanych przez Wnioskodawcę 1 (na wniosek wspólny złożony ze zbywcą).

Nabywcą w planowanej Transakcji dotyczącej Nieruchomości będzie X. sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca 2 lub Kupujący), będąca podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Przedmiotem działalności Kupującego jest m.in. doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i pozostałe doradztwo w zakresie zarządzania oraz roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych.

Sprzedający i Kupujący nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, jak i przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U z 2025 poz. 278 ze zm.). Sprzedający i Kupujący w dalszej części wniosku nazywani są łącznie: Wnioskodawcami.

Sprzedający planuje sprzedać Kupującemu Nieruchomość wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi oraz przenieść na Kupującego elementy, wskazane w opisie zdarzenia przyszłego (Transakcja). Sfinalizowanie Transakcji (zawarcie umowy sprzedaży) planowane jest w (…) r., wcześniej między stronami Transakcji zawarta zostanie umowa przedwstępna.

Sprzedający wykorzystywał i wykorzystuje Nieruchomość dla celów działalności opodatkowanej VAT, polegającej na jej najmie, opodatkowanym 23% stawką VAT.

Między faktycznym rozpoczęciem użytkowania całkowitej powierzchni Budynku i poszczególnych Budowli, a momentem realizacji planowanej Transakcji, upłynie okres przekraczający 2 lata.

Budynek oraz Budowle nigdy nie były (i do momentu Transakcji nie będą) wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT. Rzeczy ruchome, będące również przedmiotem planowanej Transakcji (opisane poniżej), były i będą wykorzystywane wyłącznie na cele działalności opodatkowanej podatkiem VAT przez Sprzedającego. Z tytułu ich nabycia przysługiwało Sprzedającemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Sprzedający nie ponosił i nie będzie ponosił do momentu planowanej Transakcji wydatków na prace modernizacyjne, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej Budynku, czy też odpowiednio danej Budowli.

Zgodnie z założeniami, przedmiot planowanej pomiędzy Sprzedającym i Kupującym Transakcji obejmie następujące elementy:

a) prawo użytkowania wieczystego Gruntu;

b) prawo własności Budynku;

c) prawo własności Budowli;

d) prawo własności ruchomości i wyposażenia, koniecznych dla prawidłowego funkcjonowania i eksploatacji Nieruchomości (dalej jako: Ruchomości);

e) istniejące na moment Transakcji umowy najmu - Kupujący z mocy prawa wstąpi w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni w Budynku oraz powierzchni na Gruncie, na podstawie art. 678 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 z późn. zm.; dalej: KC);

f) prawa wynikające z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków z umów najmu, ustanowionych przez poszczególnych najemców i zobowiązania do zwrotu takich zabezpieczeń (w postaci: gwarancji bankowych, gwarancji podmiotów dominujących, oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji, kaucji lub depozytów najemców, które zostaną przekazane przez Sprzedającego Kupującemu w ramach Transakcji);

g) przysługujące Sprzedającemu prawa autorskie do dokumentacji projektowej zrealizowanej dla Budynku, Budowli oraz wszystkich przynależności w zakresie pól eksploatacji wskazanych w umowach na podstawie, których te prawa nabył Sprzedający,

h) istniejące na moment Transakcji prawa z tytułu gwarancji budowlanych związanych z Nieruchomością,

i) przysługujące Sprzedającemu prawo ochronne do znaku towarowego słowno-graficznego, zarejestrowanego przez urząd patentowy, związanego z Budynkiem,

j) przysługujące Sprzedającemu licencje na oprogramowanie (system zarządzania budynkiem i oprogramowanie wykorzystywane do zarządzania i obsługi Budynku) oraz do systemu pożarowego wykorzystywane do zarządzania i obsługi Budynku (dalej jako: Oprogramowanie).

k) prawa i obowiązki wynikające z umowy zawartej w dniu (...) r. pomiędzy Sprzedającym, a (...) sp. z o.o. na uruchomienie i korzystanie z oprogramowania służącego do rezerwacji i podglądu dostępności miejsc parkingowych w Budynku („Umowa Parking”),

l) prawa i obowiązki wynikające z umowy zawartej w dniu (...) pomiędzy Sprzedającym a (...) S.A. regulującej rozliczanie przez najemcę kosztów oprogramowania służącego do rezerwacji i podglądu dostępności miejsc parkingowych w Budynku („Umowa Parking”),

Jeżeli (...) nie wyrazi zgody na cesję praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z Umowy (...) Parking lub (...) sp. z o.o. nie wyrazi zgody na cesję praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z Umowy (...) Parking przed dniem zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży (tj. przed dniem zamknięcia Transakcji), wówczas: (i) cesja praw i obowiązków wynikających odpowiednio z Umowy (...) Parking i/lub Umowy (...) Parking na podstawie Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży będzie uwarunkowana od uzyskania zgody (...) S.A. i (...) sp. z o.o.; oraz (ii) Strony będą koordynować działania i współpracować w dobrej wierze po dniu zamknięcia Transakcji w celu zapewnienia, aby nie wystąpiła luka w świadczeniu usługi związanej z systemem rezerwacji miejsc parkingowych oraz w świadczeniu usługi związanej z rezerwacją miejsc parkingowych i Umową (...) Parking; oraz (ii) Strony będą koordynować swoje działania i współpracować w dobrej wierze po dniu zamknięcia Transakcji w celu zapewnienia, że nie wystąpi luka w świadczeniu usług związanych z systemem rezerwacji miejsc parkingowych, a koszty związane z funkcjonowaniem takiego systemu będą obciążać (...) S.A.

m) dokumentacja prawna, techniczna oraz powykonawcza związana z Nieruchomością będąca w posiadaniu Sprzedającego,

n) środki pieniężne uzyskane z polisy ubezpieczeniowej oraz roszczenia wynikające z tej polisy w celu pokrycia kosztów napraw, które będą przeprowadzone przez Kupującego po Transakcji, po spełnieniu warunków określonych w umowie,

o) prawa i obowiązki wynikające z umowy zawartej z (...) Sp. z o.o. dotyczącej uzyskania ponownej certyfikacji (...),

Sprzedający i Kupujący uzgodnili także, że jeśli po dniu zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży (tj. po dniu zamknięcia Transakcji) Sprzedający będzie uprawniony do jakichkolwiek wiążących rękojmi budowlanych albo projektowych albo budowlanych albo projektowych gwarancji jakości robót związanych z:

a) Budynkiem,

b) pracami wykończeniowymi, pomiarami, wykończeniem lub ulepszeniem lokali wynajmowanych przez najemców na podstawie umów najmu (tzw. fit-outy),

c) Budowlami lub

d) Ruchomościami innymi niż wymienione w Przyrzeczonej Umowie Sprzedaży,

Sprzedający dokona cesji, w ramach wynagrodzenia z tytułu Transakcji, swoich praw wynikających z takich wiążących gwarancji budowlanych albo projektowych albo budowlanych albo projektowych gwarancji jakości robót.

Sprzedający zobowiązany będzie do przekazania Kupującemu w związku z Transakcją dokumentacji prawnej, technicznej, projektowej, powykonawczej związanej z Nieruchomością oraz dokumentacji dotyczącej bieżącej obsługi Nieruchomości (w tym instrukcje obsługi dotyczące urządzeń i maszyn w Budynku, instrukcje dotyczące bezpieczeństwa Budynku i jego systemu ochrony przeciwpożarowej, książkę obiektu budowlanego, karty dostępu do Budynku, świadectwo charakterystyki energetycznej Budynku), w zakresie posiadanym przez Sprzedającego.

Na dzień zamknięcia Transakcji Sprzedający doręczy Kupującemu zgodę na przeniesienie decyzji z dnia (...) r. zezwalającej na lokalizację infrastruktury kanalizacyjnej i deszczowej w pasie drogowym bez dodatkowego wynagrodzenia (wynagrodzenie z tytułu Transakcji będzie obejmować wynagrodzenie za ww. zgodę).

Wnioskodawcy wskazują, że na Kupującego nie zostaną przeniesione inne niż wyżej wymienione składniki majątkowe, w tym należności oraz zobowiązania Sprzedającego.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia (w tym w drodze cesji) umowy o zarządzanie Nieruchomością.

Zamiarem Wnioskodawców jest również to, aby nie doszło do przeniesienia (w drodze cesji) praw i obowiązków wynikających z umów serwisowych związanych z funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości (umowy dotyczące dostawy mediów, zapewnienia czystości i bezpieczeństwa, świadczenia innych usług, itp.).

Zamiarem stron Transakcji jest, aby do dnia zamknięcia Transakcji Sprzedający wypowiedział te umowy i aby umowy te nie zostały przeniesione na Kupującego w ramach Transakcji.

W takim przypadku, po rozwiązaniu umów przez Sprzedającego, Kupujący zawrze nowe umowy o zarządzanie Nieruchomością oraz umowy serwisowe, mające na celu zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, z wybranymi przez siebie usługodawcami (przy czym, zgodnie z wolą Kupującego, mogą to być usługodawcy aktualnie posiadający umowy ze Sprzedającym na obsługę Nieruchomości).

W drodze wyjątku, gdyby z różnych względów nie wszystkie umowy serwisowe związane z funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości udało się zakończyć przed dniem zamknięcia Transakcji, niektóre umowy mogą zostać przeniesione na Kupującego w ramach cesji (wyłącznie umowy na media) albo mogą zostać utrzymane przez Sprzedającego do czasu zawarcia nowych umów przez Kupującego (w takim przypadku Sprzedający będzie refakturował na Kupującego koszty ponoszone w tym okresie z tytułu utrzymanych czasowo umów).

Tym samym przedmiotem Transakcji nie będą m.in.:

a) umowa o zarządzanie Nieruchomością,

b) umowy związane z obsługą administracyjną Sprzedającego (w tym prawa i obowiązki z umów związanych ze świadczeniem usług księgowych, prawnych, marketingowych, itp.),

c) umowy związane z obsługą serwisową Nieruchomości (wyjątkiem mogą być pojedyncze umowy zgodnie z informacją wskazaną powyżej),

d) umowy o finansowanie Nieruchomości,

e) rachunki bankowe Sprzedającego,

f) wierzytelności (z wyjątkiem wierzytelności związanych z elementami będącymi przedmiotem planowanej Transakcji),

g) środki pieniężne (z wyjątkiem ewentualnych środków pieniężnych wynikających z zabezpieczeń umów najmu lub gwarancji budowlanych tj. depozytów lub kaucji pieniężnych) i inne prawa majątkowe Sprzedającego,

h) księgi rachunkowe Sprzedającego i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego (inne niż te opisane w niniejszym wniosku, dotyczące Nieruchomości),

i) oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli nazwa przedsiębiorstwa Sprzedającego w rozumieniu przepisów KC),

j) zobowiązania bilansowe i pozabilansowe, w tym zobowiązania handlowe inne niż wynikające z umów najmu lub dotyczące Nieruchomości, w taki sposób który obciąża użytkowanie wieczyste Gruntu lub tytuł własności Budynku lub Budowli,

k) know - how dotyczący działalności gospodarczej Sprzedającego,

l) źródła finansowania działalności Sprzedającego.

Transakcja nie będzie wiązała się z przejściem na Kupującego jakichkolwiek pracowników Sprzedającego, w tym również w ramach przejścia zakładu pracy.

Nieruchomość opisana w niniejszym wniosku nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do samej Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych czy podatkowych.

Kupujący nabędzie Nieruchomość w celu prowadzenia działalności opodatkowanej VAT polegającej na wynajmie nieruchomości. Transakcja dokonywana będzie wyłącznie na cele prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Kupującego przy wykorzystaniu własnych zasobów lub/oraz przy pomocy profesjonalnych usługodawców zewnętrznych.

Wnioskodawcy będą na moment planowanej transakcji zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT. Sprzedający oraz Kupujący w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z planowaną Transakcją, złożą zgodne oświadczenie w przedmiocie rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, i wyborze opcji opodatkowania dostawy Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości (zgodnie z art. 43 ust. 10, ust. 11 Ustawy o VAT). Należy podkreślić, że ww. oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia będzie dotyczyło Budynku i wszystkich Budowli objętych Transakcją.

Transakcja zostanie udokumentowana fakturą VAT, wystawioną przez Sprzedającego i przekazaną Kupującemu w dniu Transakcji.

W uzupełnieniu wniosku - w odpowiedzi na pytanie Organu:

1. czy budynek biurowo-usługowy (określony nazwą „(...)”) zlokalizowany na działce nr A i B, spełnia definicję budynku w myśl ustawy Prawo budowlane (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 418)? Jeśli ww. budynek nie spełnia powyższej definicji, to proszę jednoznacznie wskazać jakiego rodzaju obiektem jest oraz czy jest trwale związany z gruntem – odpowiedzieli Państwo:

Spółka oznajmia, że budynek biurowo-usługowy „(...)” (dalej jako: Budynek) zlokalizowany na działce nr A i B spełnia definicję budynku w myśl ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego w złożonym Wniosku, Budynek jest oznaczony w ewidencji budynków numerem identyfikacyjnym (...). Ponadto, Budynek jest także sklasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 (zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r.).

2. czy znajdujące się na sąsiednich działkach (innych niż Grunt) przyłącze kanalizacyjne, sieci sanitarna i deszczowa, spełniają definicję budowli lub urządzeń budowlanych w myśl ustawy Prawo budowlane? Jeśli nie, to proszę wskazać jakiego rodzaju naniesienia stanowią te przyłącza i sieci?

Czy przyłącze kanalizacyjne, sieci sanitarna i deszczowa są związane z budynkiem lub budowlami, zapewniając możliwość użytkowania tego/tych obiektu/obiektów zgodnie z jego/ich przeznaczeniem – odpowiedzieli Państwo:

Wnioskodawca oznajmia, że mające być przedmiotem sprzedaży przyłącze kanalizacyjne stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane. Ponadto, Spółka wskazuje, że w treści złożonego Wniosku wszystkie opisane naniesienia z wyjątkiem Budynku zostały zdefiniowane jako „Budowle”. Tym samym, Wnioskodawca pragnie doprecyzować, że przedmiotem dostawy poza Budynkiem będą takie budowle jak: chodnik (działka B, A), zjazdy do garażu wraz z murami oporowymi (działka B), utwardzone miejsca parkingowe (działka B), pylony reklamowe (działka A, B), przepust (działka B), fundament pod stacją ładowania pojazdów (działka B), klatka schodowa (działka C) oraz znajdujące się na sąsiednich działkach (innych niż grunt): sieci sanitarna i deszczowa znajdujące się w pasie drogowym.

Dodatkowo, Spółka pragnie wskazać, że przedmiotowe przyłącze kanalizacyjne jest częścią składową Budynku, ponieważ jest z nim fizycznie połączone i zapewnia możliwość użytkowania Budynku zgodnie z jego przeznaczeniem. Natomiast sieć sanitarna i deszczowa stanowią odrębne Budowle.

3. czy któreś z naniesień (określonych we wniosku jako „Budowle”) znajdujących się na działkach, których prawo wieczystego użytkowania będzie przedmiotem sprzedaży stanowi ruchomości (w rozumieniu Kodeksu cywilnego), tj. nie jest częścią składową „Budynku” (proszę wskazać które) – odpowiedzieli Państwo:

Spółka oznajmia, że żadne z naniesień określonych we Wniosku jako „Budowle” znajdujące się na działkach, których prawo wieczystego użytkowania będzie przedmiotem sprzedaży nie stanowi ruchomości, tj. nie jest częścią składową Budynku. Jednakże, zgodnie z odpowiedzią na pytanie nr 2, jedyną częścią składową Budynku jest przyłącze kanalizacyjne, ponieważ jest z nim fizycznie połączone.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług:

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że w zdarzeniu przyszłym, przedstawionym we Wniosku, planowana Transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, tj. jako odpłatna dostawa towarów, niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT w zw. z art. 55¹ KC ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT?

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki podatku VAT i nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, z uwagi na złożenie przez strony Transakcji zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT (zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT)?

3. Czy Kupującemu będzie przysługiwać, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT? (pytanie sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z 2 września 2025 r.)

Państwa stanowisko w sprawie

1. W ocenie Wnioskodawców, planowana Transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, tj. jako odpłatna dostawa towarów, niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT w zw. z art. 55¹ KC ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

2. W ocenie Wnioskodawców, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki podatku VAT, i nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, z uwagi na złożenie przez strony Transakcji zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT (zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT).

3. W ocenie Wnioskodawców, Kupującemu będzie przysługiwało, na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT. (stanowisko sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z 2 września 2025 r.)

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

Uwagi ogólne do pytania 1 i 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza zatem czynnik przedmiotowy (opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług) oraz czynnik podmiotowy (czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze, zdefiniowanego w art. 15 Ustawy o VAT). Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że każda nieruchomość stanowi towar w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, podstawowa stawka VAT wynosi obecnie 23%.

Niemniej, w przepisach o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa towaru podlega zwolnieniu od podatku.

Zwolnienie z VAT dostawy budynków, budowli lub ich części

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Tereny budowlane zdefiniowane zostały w art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT zwolniona od podatku jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, zwolnieniu od podatku podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów

W myśl art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

O zastosowaniu zwolnienia (tu: tzw. przedmiotowego) od podatku VAT mogą decydować przede wszystkim przepisy art. 43 ust. 1 Ustawy o VAT, w tym wyżej wymienione pkt 2, 9, pkt 10 i pkt 10a.

Sprzedaż może też nie podlegać opodatkowaniu VAT (nie podlegać w ogóle przepisom Ustawy o VAT) w szczególności z uwagi na przedmiot sprzedaży, tj. wówczas, gdy jest nim przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa – stosownie do art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ad pytanie 1

W ocenie Wnioskodawców, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy przedmiotowa Transakcja stanowi w świetle Ustawy o VAT sprzedaż przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a tym samym czy sprzedaż Nieruchomości wraz z pozostałymi elementami opisanymi w opisie zdarzenia przyszłego w ramach Transakcji w ogóle podlega opodatkowaniu VAT.

Jak zostało wspomniane powyżej, stosownie do art. 6 Ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przepis ten stanowi implementację artykułu 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym, „w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.”

Wyłączenie zbycia majątku z opodatkowania oparte jest więc na możliwości stworzonej przez art. 19 Dyrektywy VAT, który przewiduje, iż w przypadku gdy przedmiotem dostawy („odpłatnie lub nieodpłatnie, lub w formie aportu”) jest całość lub część majątku podatnika („totality of assets or part thereof”), państwa członkowskie mogą uznać, że czynność taka nie stanowi dostawy towarów i w takim przypadku nabywca będzie traktowany jak następca prawny przekazującego.

Zbywane aktywa jako przedsiębiorstwo

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego powszechnie akceptowany jest pogląd, iż – dla celów podatku VAT – pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ KC. Przy czym, jak podkreśla się w orzecznictwie (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z 20 kwietnia 2018 r., sygn. I FSK 1113/16), przy wykładni tego pojęcia kierować się przede wszystkim należy autonomią prawa podatkowego, z uwzględnieniem uwarunkowań wynikających z systemu prawa Unii Europejskiej.

W myśl regulacji zawartej w art. 55¹ KC, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

a) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

b) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

c) prawa wynikające z umowy najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

d) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

e) koncesje, licencje i zezwolenia,

f) patenty i inne prawa własności przemysłowej,

g) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

h) tajemnice przedsiębiorstwa,

i) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 55² KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo powinna obejmować wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zwrócić uwagę, iż definicja zawarta w art. 55¹ KC wśród elementów składowych definicji „przedsiębiorstwa” nie wymienia zobowiązań, co powoduje, że w doktrynie przyjmuje się, że zobowiązania nie muszą stanowić elementu przedsiębiorstwa.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ KC „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ KC. Niemniej, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że umożliwia realizację zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Z tych względów przedsiębiorstwo powinno stanowić funkcjonalnie zorganizowany zespół składników umożliwiający prowadzenie działalności gospodarczej, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa zakłada istnienie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ KC wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Powyższe potwierdzają również organy podatkowe, w szeregu wydawanych interpretacji podatkowych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z dnia 3 kwietnia 2017 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.919.2016.2.EJ).

Przepis Dyrektywy VAT pozwala państwom członkowskim na wyłączenie z zakresu znaczeniowego pojęcia dostawy towarów transakcji polegających na przeniesieniu całości lub części majątku. Dyrektywa nie posługuje się zatem pojęciem „przedsiębiorstwa”, lecz pojęciem „całości lub części majątku”. Można więc postawić tezę, iż z art. 19 Dyrektywy VAT wynika szersza norma prawna, aniżeli zawarta w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Niemniej polski ustawodawca skorzystał z możliwości, którą stwarza art. 19 Dyrektywy VAT, normując wyłączenie z opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która niewątpliwie mieści się w zakresie pojęcia „całości lub części majątku”.

Biorąc pod uwagę autonomię wykładni pojęcia przedsiębiorstwo, w pierwszej kolejności należy odwołać się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) dotyczącego art. 19 Dyrektywy VAT. W orzeczeniu z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita Modes (C-497/01) TSUE stwierdził, że „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które, łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Ponadto, w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie Christel Schriever (C-444/10) TSUE zaznaczył, że uregulowania Dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że pojęcie „przekazanie [...] całości lub części aktywów” obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, lecz nie obejmuje samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia, przekazanie aktywów w rozumieniu wspomnianego przepisu szóstej dyrektywy może mieć miejsce również bez przekazania prawa własności nieruchomości.

Z orzecznictwa TSUE wynika więc, iż dla uznania danego zespołu składników majątkowych za przedsiębiorstwo niezbędne jest, by przekazane aktywa były wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej. Za przedsiębiorstwo należy uznać już taki zespół składników majątku, który pozwala na prowadzenie niezależnej działalności gospodarczej, lecz oceny, czy dana transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa, należy dokonywać w odniesieniu do konkretnego przypadku. Dotychczasowe orzecznictwo TSUE i wnioski z niego płynące potwierdzono także w postanowieniu TSUE z dnia 16 stycznia 2023 r. sygn. C-729/21.

Słusznie stwierdza się w polskim orzecznictwie (tak np. NSA w wyroku z 25 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 955/12 oraz w wyroku z 23 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 334/14), że czynność objęta jest podatkiem VAT tylko wówczas, gdy przekazywany zespół aktywów przedsiębiorstwa jest niewystarczający do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej (w oparciu o przekazane składniki majątkowe).

Co istotne jednak, w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej. Wyłączenie więc ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka na gruncie przepisów Ustawy o VAT uznana będzie za zbycie przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników (tak np. w interpretacji DKIS z 29 marca 2017 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.902.2016.2.Asz).

Potwierdził to również NSA, w orzeczeniu z 25 kwietnia 2018 r. (sygn. akt I FSK 1204/16), w którym stwierdził, iż „jeżeli braki w określonych nabytych składnikach majątku nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, to nie mogą one przesądzić, że nie doszło do jego dostawy; dla zbycia przedsiębiorstwa wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej”.

W jednym z orzeczeń (wyrok z 20 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FK 1113/16), NSA wskazał, iż „jeżeli działające w wielu obszarach (handel, hotel, SPA) duże centrum handlowe w sposób harmonijny przeszło, na własność nabywcy i kontynuowało swoje funkcjonowanie w niezmienionej formie, pod niezmienioną nazwą, podobnie jak działający w obiekcie hotel, to nabyte składniki majątku niewątpliwie umożliwiły samodzielne funkcjonowanie obiektu i kontynuowanie działalności w zakresie prowadzonym dotychczas przez zbywcę”.

Nie jest natomiast kluczową kwestia wartości poszczególnych składników (tak np. w wyroku NSA z 5 lipca 1996 r., sygn. akt I SA/Gd 433/96). Uznaje się jednak, iż wydzielenie z transakcji pewnych elementów, których funkcjonalne znaczenie dla przedsiębiorstwa jest niewielkie, a więc elementów, bez których przedsiębiorstwo może funkcjonować bez zakłóceń, powinno pozostać bez wpływu na kwalifikacje transakcji jako sprzedaży przedsiębiorstwa.

Zbywane aktywa jako zorganizowana część przedsiębiorstwa

Zgodnie z powołanym uprzednio art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

Co do zasady definicja zawarta w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT jest tożsama z definicją zawartą w ustawach o podatkach dochodowych. Nie ulega jednak wątpliwości, iż przy analizie tego pojęcia zasadne będzie oparcie się w pierwszej kolejności nie tyle na doktrynie i orzecznictwie powstałych na tle przepisów ustaw o podatkach dochodowych, lecz na regulacjach ww. Dyrektywy VAT i orzecznictwa TSUE.

Z powyższej definicji można wyprowadzić wniosek, iż status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taki zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spełnia łącznie następujące warunki:

1) jest wyodrębniony organizacyjnie,

2) jest wyodrębniony finansowo,

3) jest wyodrębniony funkcjonalnie, tzn. jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz,

4) mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Powyższe stanowisko wynika również z utrwalonej linii orzeczniczej organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 21 czerwca 2019 r. (0114-KDIP4.4012.246.2019.2.MP), interpretacja indywidualna DKIS z dnia 13 czerwca 2019 r. (0115-KDIT1-2.4012.239.2019.1.DM), interpretacja indywidualna DKIS z dnia 30 kwietnia 2019 r. (0112-KDIL2-2.4012.210.2019.2.LS), interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r., IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r., IPTPP2/443-850/11-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r., ILPP2/443-1309/11-2/Akr, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w (...) z dnia 2 listopada 2011 r., IPPP1/443-1372/11-2/AW).

Wyodrębnienie organizacyjne

Zgodnie z utrwaloną praktyką, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić wówczas, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. wyodrębniony dział, zakład, wydział czy oddział (w wyroku NSA z 22 stycznia 1997 r., sygn. akt SA/Sz 2724/95 sąd uznał, że „zorganizowana część przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębny zakład, oddział”). Co istotne i co wymaga podkreślenia – wyodrębnienie organizacyjne może mieć charakter faktyczny (tj. wynikać np. z praktyki panującej w przedsiębiorstwie) i niekoniecznie musi zostać potwierdzone w formalnym dokumencie (regulaminie, statucie). Co do zasady jednak dla celów dowodowych właściwszym byłoby jednak formalne wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne powinno przejawiać się posiadaniem przez daną masę wyznaczonego miejsca w strukturze organizacyjnej firmy. Przejawem takiego wyodrębnienia jest również istnienie odrębnego kierownictwa w jakiejkolwiek formie i na jakimkolwiek szczeblu struktury. Dowodem wyodrębnienia może być również ustalenie odrębnych procedur lub regulaminów dla danego zespołu aktywów. Innymi słowy, muszą istnieć procedury (zarządzania, podejmowania decyzji) wskazujące na odrębność potencjalnego ZCP od pozostałych składników (tak też w interpretacji DKIS z 18 kwietnia 2018 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.105.2018.2.JSO).

Na rzecz wyodrębnienia organizacyjnego może świadczyć także okoliczność wykorzystywania takich aktywów, których nie wykorzystują pozostałe części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie organizacyjne może także oznaczać pewną wewnętrzną całość, która mimo braku wyodrębnienia zewnętrznego będzie mogła stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze. Odrębność organizacyjna powinna wskazywać na zdolność funkcjonowania ZCP jako odrębnego przedsiębiorstwa. Zdolność wydzielonej części organizacji do samodzielnego funkcjonowania nie powinna być rozumiana jako pełna niezależność od pozostałej części przedsiębiorstwa i samowystarczalność. Dlatego wydzielenie powinno dotyczyć głównego przedmiotu zadań realizowanych przez ZCP.

Dodatkową kwestią jest również konieczność przejścia pracowników związanych z daną masą majątkową. Dyrektor Izby Skarbowej [dalej: DIS] w Poznaniu w interpretacji z dnia 10 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-446/08-2/HS stwierdził, iż „elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących ZCP, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza”. Jak wynika z powyższego organy podatkowe uznają, że w sytuacji, gdy pracownicy przedsiębiorstwa są związani z jego częścią dla spełnienia kryterium organizacyjnego w świetle art. 2 pkt 27e ustawy VAT koniecznym jest również, aby podążali oni w ślad za daną masą majątkową (podobnie w interpretacji indywidualnej DKIS z 8 listopada 2017 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.417.2017.2.AS).

Analogiczne stanowisko do powyższych, zostało również potwierdzone w innych interpretacjach organów podatkowych, w tym m.in.:

a) DIS w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 13 marca 2017 r. (sygn. 1061-IPTPP3.4512.18.2017.2.JM),

b) DIS w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 18 listopada 2016 r. (sygn. 2461-IBPP3.4512.652.2016.2.MN),

c) DIS w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2016 r. (sygn. IPTPP3/4512-567/1-2/ALN),

d) DIS w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-1080/15-4/WH).

Wyodrębnienie finansowe

Podobnie jak w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego, Ustawa o VAT nie zawiera wytycznych odnośnie wyodrębnienia finansowego, jednakże co do zasady ani prowadzenie osobnych ksiąg rachunkowych, ani sporządzanie bilansu (czyli zakwalifikowanie do kategorii „samobilansującego się oddziału”) nie jest wymienione wśród warunków niezbędnych do tego by dany zespół składników i zobowiązań mógł zostać uznany za ZCP.

Niemniej, w sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwe oddzielenie finansów ZCP od jego pozostałej części. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze). Wyodrębnienie to będzie uzewnętrznione zwłaszcza w przypadku posiadania takiego systemu ewidencji, który umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przez taki system należy rozumieć odrębne plany finansowe, odrębne budżety oraz prowadzenie zakładowych planów kont, na których księgowane są wyłącznie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością ZCP (tak np. DIS w Katowicach w indywidualnej interpretacji z 18 marca 2008 r., sygn. IBPB3/423-100/08/MS/(…)). Pamiętać jednak należy, że pojęcie „wyodrębnienia finansowego” należy rozumieć jako obiektywne istnienie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z określonymi składnikami majątku, a nie istnienie finansowego wyodrębnienia – dokonanego formalnie przez prowadzącego przedsiębiorstwo.

Przyjmuje się jednak, że dla zachowania finansowej odrębności nie jest konieczne wyodrębnienie wszystkich przychodów i kosztów oraz wszystkich należności i zobowiązań. NSA w wyroku z 27 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1896/11 stwierdził, iż „w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań (...)”.

Organy podatkowe wskazują przy tym (tak np. DIS, w indywidualnej interpretacji z 11 lutego 2008 r., sygn. IP-PB3-423-418/07-2/MB), że „odrębność finansowa wymaga posiadania rachunku bankowego, na który wpływać będą środki generowane przez danego rodzaju działalność gospodarczą oraz z którego regulowane będą zobowiązania związane z tą działalnością. W ten sposób finansowe wyodrębnienie danego zespołu składników majątkowych wykraczać będzie poza wymiar ewidencyjny, co oznaczać będzie, że zapewniona zostanie faktyczna możliwość zarządzania danym zespołem składników majątkowych oraz przypisanymi do tego zespołu składników zasobami ludzkimi, a ewidencyjne wyodrębnienie kont będzie miało wymiar nie tylko informacyjny”.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Pojęcie wyodrębnienia funkcjonalnego również nie zostało zdefiniowane w Ustawie o VAT, niemniej jednak w świetle orzecznictwa i praktyki organów podatkowych, przez wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć przeznaczenie składników do realizacji określonych zadań gospodarczych – „ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych” (tak WSA we Wrocławiu w wyroku z 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I Sa/Wr 1823/15). Innymi słowy kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku (wyrok NSA z 25 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 572/14). Przy czym okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy (wyrok NSA z 23 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 327/16).

Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny zatem umożliwić nabywcy prowadzenie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. DIS w Katowicach w interpretacji z 19 lutego 2014 r., sygn. IBPP4/443-581/13/EK uznał, że „w praktyce przyjmuje się, iż chodzi tutaj o rzeczywistą, a nie tylko potencjalną zdolność do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. zdolność zespołu wyodrębnionych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, który to zespół zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zatem kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia. Składniki majątkowe, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy natychmiastowe podjęcie określonej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Zespół składników jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze

Wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne musi istnieć w ramach przedsiębiorstwa zbywcy, co oznacza, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo dopiero u nabywcy. Innymi słowy, możliwość kontynuacji działalności przez nabywcę ZCP powinna wynikać z faktu, że tworzy ją zespół składników majątkowych pozwalający na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Jednakże przyjęcie, że ZCP tworzy zespół składników majątkowych umożliwiający prowadzenie niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on umożliwiać wykonywanie określonych zadań gospodarczych bez modyfikacji. Przy czym przy ocenie, czy zespół składników majątkowych stanowi funkcjonujące przedsiębiorstwo lub jego część, należy uwzględnić raczej aspekt ekonomiczny, niż prawny.

Podobnie stwierdził NSA w wyroku z 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15), wskazując że „realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy” oraz że „zespół składników majątkowych posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i łączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”. Za element rozróżniający sprzedaż zespołu składników majątkowych od sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części NSA uznał więc okoliczność, czy przedmiotem transakcji, oprócz samej nieruchomości oraz umów najmu jest także struktura składająca się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości (a także, czy struktura ta jest wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa dokonującego dostawy).

Przykładowo, jeśli podmiot gospodarczy prowadzi działalności gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu lokalu użytkowego i czyni to poprzez wyodrębniony w jego strukturze organizacyjnej zakład, to wyodrębnienie tego zakładu wiąże się z obsługą tej działalności przez pracowników, finansowaniem, obsługą istniejących umów i zawieraniem nowych, itp. Sprzedaż tak wyodrębnionego zakładu – jako całości – mogłaby spełniać warunek wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT. Jednak sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu niektórych lub wszystkich nieruchomości, bez struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości, nie może być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak np. wyrok WSA we Wrocławiu z 20 października 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 676/17; z 9 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 972/16).

Ocena zbywanych składników majątkowych jako przedsiębiorstwa bądź ZCP

Z punktu widzenia uznania składników majątkowych za przedsiębiorstwo bądź ZCP istotne jest tylko to, czy przedmiot zbycia jest przedsiębiorstwem po stronie zbywcy. Tymczasem w chwili zbycia – w ocenie Wnioskodawców – Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie powinna być utożsamiana ze zbyciem przedsiębiorstwa bądź ZCP, z kilku zasadniczych powodów.

Przede wszystkim Transakcja nie powinna być utożsamiana ze zbyciem przedsiębiorstwa bądź ZCP z tych względów, iż w związku z dostawą Nieruchomości nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego wielu istotnych aktywów definiujących przedsiębiorstwo, a wymienionych w przedstawionym powyżej opisie zdarzenia przyszłego. Na Kupującego nie zostaną przeniesione nie tylko umowa o zarządzanie Nieruchomością, umowy związane z obsługą administracyjną Sprzedającego, umowy związane z obsługą serwisową Nieruchomości (wyjątkiem mogą być pojedyncze umowy), ale również wiele innych elementów, takich jak wierzytelności i inne prawa majątkowe, umowa rachunku bankowego (rachunków bankowych), czy też środki pieniężne należące do Sprzedającego. Przedmiotem Transakcji nie będą również księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej, za wyjątkiem bezpośrednio związanych z Nieruchomością. Przedmiotem Transakcji nie będzie nazwa przedsiębiorstwa Sprzedającego ani know-how dotyczący prowadzonej przez niego działalności gospodarczej czy też źródła jej finansowania.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawców, zbywane składniki majątkowe nie będą spełniać przede wszystkim kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego i zdolności do działania jako samodzielny podmiot. Zgodnie z jednolitym stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe, zespół składników majątkowych musi służyć realizacji określonego zadania lub zadań gospodarczych, jak również potencjalnie może stanowić odrębne i niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania, aby można było je uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przy czym przyjmuje się, że dotyczy to rzeczywistej, a nie tylko potencjalnej zdolności do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jako że w ramach planowanej Transakcji Kupujący nie przejmie kluczowych umów, tj. o zarządzanie Nieruchomością, czy umów serwisowych (z ewentualnymi, pojedynczymi wyjątkami), związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości, można stwierdzić, iż Nieruchomość bez zapewnienia jej tych kluczowych umów/funkcji niezbędnych do realizacji zadań, nie będzie w stanie w dłuższym okresie czasu pełnić swojej funkcji. Świadczenie usług przy użyciu Nieruchomości wymagać bowiem będzie podjęcia przez Kupującego dodatkowych działań faktycznych i prawnych, w szczególności zawarcia nowej umowy z zarządcą Nieruchomości - zaangażowania zasobów ludzkich, dokonywania prac serwisowych w Budynku, budżetowania kosztów funkcjonowania Budynku itp. Prowadzenie działalności w oparciu o sam przedmiot Transakcji, bez podejmowania dodatkowych działań, jest niemożliwe, w szczególności w zakresie planowanej przez Kupującego działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości.

Podobne wnioski płyną zresztą z objaśnień podatkowych Ministerstwa Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: Objaśnienia), w świetle których, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji

oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Przy czym jak wskazuje się w Objaśnieniach, wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji, stąd też w przypadku, „gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP”.

Dodatkowo, w świetle Objaśnień podatkowych, „za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy.”

W świetle powyższych Objaśnień podatkowych, należy przypomnieć istotne, wskazane przez Wnioskodawców elementy Transakcji. I tak, przedmiotem Transakcji będą składające się na Nieruchomość: Grunt, Budynek i Budowle, prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na Kupującego z mocy prawa oraz niektóre prawa i obowiązki ściśle związane z Nieruchomością (dotyczące praw własności intelektualnej oraz gwarancji i zabezpieczeń, itd.).

Natomiast przedmiotem Transakcji nie będą objęte (a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania na nabycie Nieruchomości (b) umowa o zarządzenie nieruchomością, czy też (c) umowy o zarządzanie aktywami lub/oraz umowy serwisowe (na dostawy mediów, usługi utrzymania, zapewnienia czystości, ochrony itp.).

W konsekwencji, Wnioskodawcy pragną wskazać, że spośród elementów, których przeniesienie warunkuje możliwość uznania przenoszonego zespołu składników za umożliwiający kontynuowanie działalności prowadzonej przez zbywcę, przedmiot Transakcji będzie zawierać jedynie „standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych”, czyli Nieruchomość oraz prawa i obowiązki z umów najmu, które zasadniczo przechodzą z mocy prawa.

Z przytoczonych wyżej okoliczności wynika, że podjęcie przez Kupującego działalności w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, takich jak np. zawarcie umów z dostawcami mediów (w zakresie w jakim zostaną rozwiązane przez Sprzedającego), ochrony, umów o zarządzanie nieruchomością i aktywami, zapewnienie obsługi księgowej, prawnej, podatkowej, marketingowej itd. Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach Transakcji składniki majątkowe, Kupujący nie będzie w stanie prowadzić działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nabytej Nieruchomości i zwiększaniu jej wartości poprzez aktywne zarządzanie tą Nieruchomością. Innymi słowy, zespół składników majątkowych będący przedmiotem planowanej Transakcji nie ma obecnie w przedsiębiorstwie Sprzedającego zdolności do niezależnego funkcjonowania jak samodzielny podmiot gospodarczy, z uwagi na fakt, że bez zapewnienia opisanych powyżej funkcji, które nie zostaną przekazane Kupującemu w ramach Transakcji (ani w żaden inny sposób), nie jest on wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych w sposób samoistny. Dopiero po uzupełnieniu przedmiotu Transakcji przez Kupującego o dodatkowe elementy zapewniające realizację funkcji związanych z wynajęciem Budynku, utrzymaniem i obsługą najemców, zarządzaniem Budynkiem, jego obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. pobieranie płatności czynszowych, rozliczanie opłat eksploatacyjnych, zarządzanie dostawcami usług bieżącego utrzymania) będzie on mógł służyć Kupującemu do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych.

Końcowo należy zauważyć, że brak podstaw do uznania transakcji sprzedaży nieruchomości wraz z pewnymi ściśle z nią związanymi prawami i obowiązkami (w tym, przejęciem na mocy art. 678 § 1 KC praw i obowiązków z umów najmu) za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych (interpretacja indywidualna DKIS z dnia 20 listopada 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.444. 2019.3.EW, interpretacja indywidualna DKIS z dnia 14 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.3.KBR, interpretacja indywidualna DKIS z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.722.2018.3.RR, interpretacja indywidualna DKIS z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP4.4012.688.2018.2.KM, interpretacja indywidualna z dnia 29 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.198.2020.3.KS, interpretacja indywidualna z 3 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.220.2021.3.MM, interpretacja indywidualna z 10 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.322.2021.2.IG, interpretacja indywidualna z 14 września 2021, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.528.2021.3.DS, interpretacja indywidualna z 24 września 2021, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.490.2021.3.EW, interpretacja indywidualna z 1 października 2021, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.647.2021.3.MN, interpretacja indywidualna z 6 maja 2022, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.71.2022.3.RMA).

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, planowana Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT. Co za tym idzie, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Tym samym, należy rozważyć sposób opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości.

Ad pytanie 2

W ocenie Wnioskodawców Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie opodatkowana VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w Ustawie o VAT.

W przedmiotowym przypadku, należy rozważyć, czy sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji może podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 lub pkt 10a Ustawy o VAT.

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedającego na cele działalności zwolnionej. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców, planowana Transakcja nie powinna podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, między rozpoczęciem użytkowania całkowitej powierzchni Budynku i Budowli a momentem realizacji Transakcji upłynie okres przekraczający 2 lata.

Tym samym, należy wskazać, że do tzw. pierwszego zasiedlenia Budynku i Budowli doszło ponad 2 lata przed planowaną datą Transakcji.

Ponadto, w opisie zdarzenia przyszłego zaznaczono, że Sprzedający nie ponosił i nie będzie ponosił do momentu planowanej Transakcji wydatków na prace modernizacyjne, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej Budynku, czy też danej Budowli.

Z uwagi na fakt, iż w omawianej sytuacji:

(i) pierwsze zasiedlenie Budynku i Budowli miało miejsce ponad 2 lata przed planowanym dniem zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości (tj. przed planowanym dniem realizacji Transakcji) oraz

(ii) po dokonaniu pierwszego zasiedlenia wymienionego w pkt (i) powyżej, nie zostały poniesione nakłady kwalifikowane jako ulepszenie, których łączna wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej Budynku lub danej Budowli (co wiązałoby się z tzw. ponownym pierwszym zasiedleniem),

(iii) w ocenie Wnioskodawców dostawa Budynku i Budowli powinna podlegać zwolnieniu z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, z możliwością wyboru opcji opodatkowania VAT, wynikającej z art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT.

Warunkiem skorzystania z opcji opodatkowania VAT będzie: (i) złożenie przez Sprzedającego i Kupującego, przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, właściwemu dla Kupującego naczelnikowi urzędu skarbowego albo w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z planowaną Transakcją, zgodnego oświadczenia w przedmiocie rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, i wyborze opcji opodatkowania dostawy Budynku i Budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości oraz (ii) posiadanie statusu czynnego zarejestrowanego podatnika VAT przez Sprzedającego i Kupującego. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawcy złożą takie oświadczenie w akcie notarialnym i będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT, a zatem oba z powyższych warunków zostaną spełnione.

W ocenie Wnioskodawców do planowanej transakcji dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. Jak stanowi bowiem ww. przepis, przedmiotowe zwolnienie odnosi się do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Natomiast, w ocenie Wnioskodawców, w omawianym przypadku zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, przy czym Kupujący i Sprzedający złożą zgodne oświadczenie o którym mowa w art. 43 ust. 10 w przedmiocie rezygnacji z tego zwolnienia.

Odnosząc się do opodatkowania dostawy Gruntu (prawo użytkowania wieczystego gruntu) wchodzącego w zakres Nieruchomości, na którym znajdują się Budynek i Budowle, należy wskazać, że zwolnienie z VAT/wybór opcji opodatkowania VAT dostawy Budynku i Budowli znajdą również zastosowanie do dostawy Gruntu, na którym one się znajdują. Zgodnie bowiem z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT dostawa gruntu dokonywana wraz z dostawą budowli trwale z gruntem związanych dzieli los prawnopodatkowy tych obiektów, a wartość gruntu wchodzi do podstawy opodatkowania obiektów.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawców sprzedaż Gruntu zabudowanego Budynkiem i Budowlami (tj. sprzedaż Nieruchomości) będzie opodatkowana podatkiem VAT (z zastosowaniem właściwej stawki VAT) i nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT.

Ad pytanie 3

W myśl zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z kolei zgodnie z art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W opinii Wnioskodawców, sprzedaż Nieruchomości na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki i nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT, tym samym, w przypadku naliczenia przez Sprzedającego VAT na sprzedaży Nieruchomości Kupującemu przysługiwać będzie prawo do jego odliczenia.

W myśl bowiem zaprezentowanych regulacji należy stwierdzić, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje:

1) podatnikowi VAT, tj. podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą,

2) jeśli nabywane towary/usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych.

Skoro zatem:

- nabyta w ramach planowanej Transakcji Nieruchomość będzie wykorzystywana w całości do wykonywania czynności opodatkowanych przez Kupującego (jak wskazano w zdarzeniu przyszłym),

- Kupujący na moment Transakcji będzie podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT i będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,

- Sprzedający jest podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, i jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny

- zdaniem Wnioskodawców sprzedaż Nieruchomości na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki (opodatkowanie na skutek złożenia zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, w przedmiocie rezygnacji ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT) i Kupującemu będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT na podstawie prawidłowo wystawionej przez Sprzedającego faktury oraz prawo do zwrotu różnicy podatku (nadwyżki podatku naliczonego nad należnym) na rachunek bankowy.

Jednocześnie w tym miejscu należy wyjaśnić, iż dla zaistnienia prawa do odliczenia VAT nie jest konieczne natychmiastowe rozpoczęcie wykonywania czynności opodatkowanych przy wykorzystaniu nabytych towarów lub usług (tutaj: Nieruchomości). Kluczowe jest natomiast to, aby podatnik (tutaj: Kupujący) nabywał dany towar lub usługę (tutaj: Nieruchomość) z zamiarem wykorzystania jej do wykonywania czynności opodatkowanych.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w orzecznictwie trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Jak bowiem wskazał TSUE w wyroku z 12 listopada 2020 r. w sprawie ITH Comercial Timişoara SRL przeciwko Agenţia Naţională de Administrare Fiscală – Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti (C- 734/19): „To zatem nabycie towaru lub usługi przez podatnika działającego w takim charakterze determinuje stosowanie systemu VAT i w konsekwencji mechanizmu odliczenia. Faktyczne lub zamierzone wykorzystanie towarów i usług wyznacza jedynie zakres wstępnego odliczenia, do którego podatnik jest uprawniony na mocy art. 168 dyrektywy VAT, oraz zakres ewentualnych korekt w późniejszych okresach, nie ma on jednakże wpływu na powstanie prawa do odliczenia (wyrok z dnia 28 lutego 2018 r., Imofloresmira – Investimentos Imobiliários, C‑672/16, EU:C:2018:134, pkt 39 i przytoczone tam orzecznictwo). W tym względzie Trybunał wielokrotnie orzekał, że nabyte prawo do odliczenia pozostaje co do zasady zachowane, nawet jeśli później, ze względu na okoliczności niezależne od jego woli, podatnik nie korzysta z tych towarów i usług, które prowadziły do odliczenia w ramach opodatkowanych transakcji (wyrok z dnia 28 lutego 2018 r., Imofloresmira – Investimentos Imobiliários, C‑672/16, EU:C:2018:134, pkt 40 i przytoczone tam orzecznictwo)”.

Tym samym należy stwierdzić, że Kupujący będzie spełniał wszystkie warunki uprawniające go do skorzystania z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości od Sprzedającego.

Podsumowując, Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości, jak również w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość podatku naliczonego (w tym podatku naliczonego w związku z Transakcją, tj. nabyciem Nieruchomości) będzie przewyższała wartość podatku należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Kupujący będzie uprawniony do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na wskazany przez Kupującego rachunek bankowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że:

- planowana Transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów, niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT – jest prawidłowe;

- planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki podatku VAT, i nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, z uwagi na złożenie przez strony Transakcji zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT – jest nieprawidłowe;

- Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 775; zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt, budynki i budowle spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które, co do zasady, należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 1071), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie na uwagę zasługuje również orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Sprzedający, który prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości oraz zagospodarowywania i wynajmu powierzchni komercyjnej w posiadanych przez siebie nieruchomościach, planuje zawrzeć transakcję sprzedaży zabudowanej nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi oraz przenieść na Kupującego wybrane elementy.

Zgodnie z założeniami, przedmiot planowanej pomiędzy Sprzedającym i Kupującym Transakcji obejmie następujące elementy:

a) prawo użytkowania wieczystego Gruntu;

b) prawo własności Budynku;

c) prawo własności Budowli;

d) prawo własności ruchomości i wyposażenia, koniecznych dla prawidłowego funkcjonowania i eksploatacji Nieruchomości;

e) istniejące na moment Transakcji umowy najmu - Kupujący z mocy prawa wstąpi w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni w Budynku oraz powierzchni na Gruncie;

f) prawa wynikające z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków z umów najmu, ustanowionych przez poszczególnych najemców i zobowiązania do zwrotu takich zabezpieczeń (w postaci: gwarancji bankowych, gwarancji podmiotów dominujących, oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji, kaucji lub depozytów najemców, które zostaną przekazane przez Sprzedającego Kupującemu w ramach Transakcji);

g) przysługujące Sprzedającemu prawa autorskie do dokumentacji projektowej zrealizowanej dla Budynku, Budowli oraz wszystkich przynależności w zakresie pól eksploatacji wskazanych w umowach na podstawie, których te prawa nabył Sprzedający,

h) istniejące na moment Transakcji prawa z tytułu gwarancji budowlanych związanych z Nieruchomością,

i) przysługujące Sprzedającemu prawo ochronne do znaku towarowego słowno-graficznego, zarejestrowanego przez urząd patentowy, związanego z Budynkiem,

j) przysługujące Sprzedającemu licencje na oprogramowanie (system zarządzania budynkiem i oprogramowanie wykorzystywane do zarządzania i obsługi Budynku) oraz do systemu pożarowego wykorzystywane do zarządzania i obsługi Budynku.

k) prawa i obowiązki wynikające z umowy zawartej pomiędzy Sprzedającym, a (...) sp. z o.o. na uruchomienie i korzystanie z oprogramowania służącego do rezerwacji i podglądu dostępności miejsc parkingowych w Budynku,

l) prawa i obowiązki wynikające z umowy zawartej pomiędzy Sprzedającym a (...) S.A. regulującej rozliczanie przez najemcę kosztów oprogramowania służącego do rezerwacji i podglądu dostępności miejsc parkingowych w Budynku,

m) dokumentacja prawna, techniczna oraz powykonawcza związana z Nieruchomością będąca w posiadaniu Sprzedającego,

n) środki pieniężne uzyskane z polisy ubezpieczeniowej oraz roszczenia wynikające z tej polisy w celu pokrycia kosztów napraw, które będą przeprowadzone przez Kupującego po Transakcji, po spełnieniu warunków określonych w umowie,

o) prawa i obowiązki wynikające z umowy zawartej z (...) Sp. z o.o. dotyczącej uzyskania ponownej certyfikacji (...),

Sprzedający i Kupujący uzgodnili także, że jeśli po dniu zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży (tj. po dniu zamknięcia Transakcji) Sprzedający będzie uprawniony do jakichkolwiek wiążących rękojmi budowlanych albo projektowych albo budowlanych albo projektowych gwarancji jakości robót związanych z: a) Budynkiem, b) pracami wykończeniowymi, pomiarami, wykończeniem lub ulepszeniem lokali wynajmowanych przez najemców na podstawie umów najmu (tzw. fit-outy), c) Budowlami lub d) Ruchomościami innymi niż wymienione w Przyrzeczonej Umowie Sprzedaży, Sprzedający dokona cesji, w ramach wynagrodzenia z tytułu Transakcji, swoich praw wynikających z takich wiążących gwarancji budowlanych albo projektowych albo budowlanych albo projektowych gwarancji jakości robót.

Sprzedający zobowiązany będzie do przekazania Kupującemu w związku z Transakcją dokumentacji prawnej, technicznej, projektowej, powykonawczej związanej z Nieruchomością oraz dokumentacji dotyczącej bieżącej obsługi Nieruchomości (w tym instrukcje obsługi dotyczące urządzeń i maszyn w Budynku, instrukcje dotyczące bezpieczeństwa Budynku i jego systemu ochrony przeciwpożarowej, książkę obiektu budowlanego, karty dostępu do Budynku, świadectwo charakterystyki energetycznej Budynku), w zakresie posiadanym przez Sprzedającego.

Na dzień zamknięcia Transakcji Sprzedający doręczy Kupującemu zgodę na przeniesienie decyzji z dnia (...) r. zezwalającej na lokalizację infrastruktury kanalizacyjnej i deszczowej w pasie drogowym bez dodatkowego wynagrodzenia (wynagrodzenie z tytułu Transakcji będzie obejmować wynagrodzenie za ww. zgodę).

Wskazali Państwo, że na Kupującego nie zostaną przeniesione inne niż wymienione składniki majątkowe, w tym należności oraz zobowiązania Sprzedającego. W ramach Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia (w tym w drodze cesji) umowy o zarządzanie Nieruchomością.

Analizując podany przez Państwa opis zdarzenia przyszłego w kontekście przywołanych wyżej regulacji prawnych, należy stwierdzić, że wskazany we wniosku przedmiot planowanej Transakcji, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Planowana sprzedaż opisanej przez Państwa Nieruchomości, wraz ze składnikami majątku i obowiązkami związanymi z Nieruchomością, nie będzie stanowiła również zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. W opisie sprawy wskazali Państwo bowiem, że Nieruchomość nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do samej Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych czy podatkowych.

Analiza opisu sprawy wskazuje, że również kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego nie zostanie spełnione. Przedmiot transakcji nie będzie stanowił funkcjonalnie odrębnej całości – obejmującej elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Przedmiotem Transakcji nie będą: umowa o zarządzanie Nieruchomością, umowy związane z obsługą administracyjną Sprzedającego (w tym prawa i obowiązki z umów związanych ze świadczeniem usług księgowych, prawnych, marketingowych, itp.), umowy związane z obsługą serwisową Nieruchomości (wyjątkiem mogą być pojedyncze umowy), umowy o finansowanie Nieruchomości, rachunki bankowe Sprzedającego, wierzytelności (z wyjątkiem wierzytelności związanych z elementami będącymi przedmiotem planowanej Transakcji), środki pieniężne (z wyjątkiem ewentualnych środków pieniężnych wynikających z zabezpieczeń umów najmu lub gwarancji budowlanych tj. depozytów lub kaucji pieniężnych) i inne prawa majątkowe Sprzedającego, księgi rachunkowe Sprzedającego i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego, oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego, zobowiązania bilansowe i pozabilansowe, w tym zobowiązania handlowe inne niż wynikające z umów najmu lub dotyczące Nieruchomości, w taki sposób który obciąża użytkowanie wieczyste Gruntu lub tytuł własności Budynku lub Budowli, know-how dotyczący działalności gospodarczej Sprzedającego, źródła finansowania działalności Sprzedającego.

Ponadto, jak Państwo wskazali Transakcja nie będzie wiązała się z przejściem na Kupującego jakichkolwiek pracowników Sprzedającego, w tym również w ramach przejścia zakładu pracy.

Z opisu sprawy wynika także, że Państwa zamiarem jest, aby nie doszło do przeniesienia (w drodze cesji) praw i obowiązków wynikających z umów serwisowych związanych z funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości (umowy dotyczące dostawy mediów, zapewnienia czystości i bezpieczeństwa, świadczenia innych usług, itp.), a także aby do dnia zamknięcia Transakcji Sprzedający wypowiedział te umowy i aby umowy te nie zostały przeniesione na Kupującego w ramach Transakcji.

Po rozwiązaniu umów przez Sprzedającego, Kupujący zawrze nowe umowy o zarządzanie Nieruchomością oraz umowy serwisowe, mające na celu zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, z wybranymi przez siebie usługodawcami (przy czym, zgodnie z wolą Kupującego, mogą to być usługodawcy aktualnie posiadający umowy ze Sprzedającym na obsługę Nieruchomości).

Wskazali Państwo także, że Kupujący nabędzie Nieruchomość w celu prowadzenia działalności polegającej na wynajmie nieruchomości.

Z powyższego wynika, że chcąc prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie nieruchomości, Kupujący - we własnym zakresie, przy wykorzystaniu własnych zasobów lub/oraz przy pomocy profesjonalnych usługodawców zewnętrznych, będzie zobowiązany do podjęcia w stosunku do Nieruchomości odpowiednich działań administracyjnych.

Sytuacja ta wyklucza możliwość stwierdzenia, że sprzedawany majątek umożliwia prowadzenie działalności wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

W związku z powyższym, transakcja sprzedaży opisanej we wniosku Nieruchomości, nie może być traktowana jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot transakcji będzie ograniczał się do elementów typowych dla transakcji „nieruchomościowych”. Przedmiotem transakcji będą bowiem tylko i wyłącznie ww. określone składniki majątkowe.

Podsumowując, przedmiot transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym Transakcja, będzie podlegać opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, i nie będzie wyłączona spod opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest zatem prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii czy sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki podatku VAT i nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, z uwagi na złożenie przez strony Transakcji zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Do dostawy terenów zabudowanych stosuje się przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a i pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przepisu tego wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” oraz „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Wg art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Przez budynek należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy przedmiotem Transakcji będzie

• prawo użytkowania wieczystego działek nr: A, B i C,

• prawo własności budynku biurowo-usługowego;

• prawo własności budowli, obejmujących:

- chodnik (działka B, A),

- zjazdy do garażu wraz z murami oporowymi (działka B),

- utwardzone miejsca parkingowe (działka B),

- pylony reklamowe (działka A, B),

- przepust (działka B),

- fundament pod stacją ładowania pojazdów (działka B),

- klatkę schodową (działka C) (dalej: Klatka schodowa).

Ponadto na sąsiednich działkach (innych niż Grunt) znajduje się przyłącze kanalizacyjne, które zgodnie z Państwa wyjaśnieniami stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane i jest częścią składową Budynku, ponieważ jest z nim fizycznie połączone i zapewnia możliwość użytkowania Budynku zgodnie z jego przeznaczeniem.

Przedmiotem Transakcji będą także, znajdujące się w pasie drogowym na działkach nr D i E (niebędących przedmiotem własności Sprzedającego), sieci sanitarna i deszczowa, które - jak wynika z opisu sprawy - stanowią odrębne budowle.

Wyjaśnili Państwo, że klatka schodowa jest oddzielną budowlą i nie przynależy do Budynku oraz nie jest z nim funkcjonalnie związana (nie ma przejścia łączącego Klatkę schodową z Budynkiem), ale jest funkcjonalnie związana z budynkiem zlokalizowanym na sąsiedniej działce. Klatka schodowa historycznie obsługiwała wyburzony budynek znajdujący się na działce ewidencyjnej nr F (jest to uprzedni numer, który uległ zmianie w wyniku podziału na działki o numerach C i B) oraz budynek zlokalizowany na działce sąsiedniej, tj. Sąsiedni budynek. Aktualnie Klatka schodowa obsługuje Sąsiedni budynek i jest przykryta konstrukcją dachu Budynku. Sąsiedni budynek oraz działka, na której on się znajduje nie są własnością Sprzedającego i nie będą przedmiotem planowanej Transakcji.

Ponadto, jak wynika z wniosku, na Nieruchomości znajduje się także infrastruktura techniczna (sieci telekomunikacyjne, sieć ciepłownicza oraz sieć energetyczna), która nie jest własnością Sprzedającego, ale należy do gestorów mediów. Wobec tego, Sprzedający nie będzie jej właścicielem, ani też nie będzie posiadać prawa do rozporządzania tym naniesieniem jak właściciel w rozumieniu przepisów dotyczących podatku VAT, tym samym nie będzie ona przedmiotem Transakcji.

Zaznaczenia wymaga w tym miejscu, że opisane przez Państwa infrastruktura techniczna, niebędąca własnością Sprzedającego, nie wpłynie na kwalifikacje gruntu, z uwagi na fakt, że wszystkie działki wchodzące w skład Gruntu mają i będą miały na dzień Transakcji charakter zabudowany, tj. na każdej z działek gruntu znajduje się przynajmniej jedna Budowla/Budynek, należące do Sprzedającego, które – jak sami Państwo wskazali – spełniają definicje budynku i budowli w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

Rozpatrując Państwa wątpliwości dotyczące opodatkowania sprzedaży prawa własności sieci sanitarnej i deszczowej, które znajdują się w pasie drogowym na działkach niebędących własnością Sprzedającego należy w pierwszej kolejności przywołać przepis art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

§1. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

§2. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

§3. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.

Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy wskazać, że z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. A zatem w sytuacji, gdy poniesione zostały nakłady na gruncie, który nie stanowi własności podmiotu, który wybudował te naniesienia, nakłady te staną się częścią nieruchomości i przypadną właścicielowi gruntu.

W świetle powołanych przepisów należy zwrócić uwagę, że nakłady poniesione przez Sprzedającego jako inwestycja na obcym gruncie – tj. budowle znajdujące się poza Gruntem w pasie drogowym w postaci sieci sanitarnej i deszczowej – nie stanowią towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części). Zatem w odniesieniu do zbycia ww. budowli należy uznać, że przedmiotem, który Kupujący w ramach Transakcji nabędzie od Sprzedającego będą ww. nakłady stanowiące inwestycję na obcym gruncie. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Zatem należy przyjąć, że przeniesienie nakładów w obcym środku trwałym nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar.

Z uwagi na powyższe, odpłatna czynność zbycia nakładów (budowli sieci sanitarnej i deszczowej w pasie drogowym) stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu (ponieważ przepisy ustawy o VAT nie przewidują zwolnienia dla czynności odpłatnego zbycia nakładów) tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy właściwą stawką podatku od towarów i usług.

Z kolei, analizując przedstawione przez Państwa informacje w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że dostawa będących przedmiotem Transakcji ww. Budynku biurowo-usługowego i Budowli tj. chodnika, zjazdów do garażu wraz z murami oporowymi, utwardzonych miejsc parkingowych, pylonów reklamowych, przepustu, fundamentu pod stacją ładowania pojazdów oraz klatki schodowej nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – Budynek biurowo-usługowy i ww. Budowle zostały już zasiedlone. Jednocześnie pomiędzy ich pierwszym zasiedleniem, a planowaną dostawą nie upłynie okres krótszy niż 2 lata. Jak bowiem wprost wskazali Państwo w opisie zdarzenia przyszłego, między faktycznym rozpoczęciem użytkowania całkowitej powierzchni Budynku i poszczególnych Budowli, a momentem realizacji planowanej Transakcji, upłynie okres przekraczający 2 lata. Ponadto, Sprzedający nie ponosił i nie będzie ponosił do momentu planowanej Transakcji wydatków na prace modernizacyjne, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej Budynku, czy też odpowiednio danej Budowli.

Podobne zasady dotyczą tych wskazanych w opisie sprawy naniesień, które stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego. Urządzenia budowlane nie mieszczą się w definicji budowli i w myśl tych przepisów stanowią odmienny rodzaj obiektu zdefiniowany w ww. ustawie. Wobec czego nie są to samodzielne obiekty, które uznaje się za towar na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Należy je traktować, jako elementy przynależne do budynku, budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/budowlą, a tym samym należy przypisać zwolnienie lub stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego.

Zatem w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do Budynku biurowo-usługowego, Budowli (za wyjątkiem nakładów na sieci sanitarną i deszczową) i urządzenia budowlanego (tj. przyłącza kanalizacyjnego, które jest częścią składową Budynku) zostaną spełnione przesłanki wymagane dla zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie, transakcja sprzedaży Budynku, Budowli (za wyjątkiem nakładów na sieci sanitarną i deszczową) i urządzenia budowlanego (tj. przyłącza kanalizacyjnego, które jest częścią składową Budynku), przez Sprzedającego będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Wskazali Państwo, że Strony będą na moment planowanej transakcji zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT, a Sprzedający oraz Kupujący w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z planowaną Transakcją, złożą zgodne oświadczenie w przedmiocie rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wyborze opcji opodatkowania dostawy Budynku, Budowli i urządzenia budowlanego wchodzących w skład Nieruchomości (zgodnie z art. 43 ust. 10, ust. 11 ustawy o VAT).

Mając na uwadze powyższe, sprzedaż:

- Budynku biurowo-usługowego posadowionego na działkach nr A i B,

- chodnika posadowionego na działkach nr B i A,

- zjazdów do garażu wraz z murami oporowymi posadowionych na działce nr B,

- utwardzonych miejsc parkingowych znajdujących się na działce nr B,

- pylonów reklamowych znajdujących się na działkach nr A i B,

- przepustu znajdującego się na działce nr B,

- fundamentu pod stacją ładowania pojazdów znajdującego się na działce nr B,

- klatki schodowej znajdującej się na działce nr C,

- przyłącza kanalizacyjnego, które jest częścią składową Budynku oraz

- nakładów na sieci sanitarną i deszczową

będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku.

W konsekwencji również dostawa gruntu (prawa użytkowania wieczystego działek nr A, B i C), na którym posadowione są naniesienia – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy – również będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Odnosząc się do Państwa stanowiska, dotyczącego uznania, że „planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki podatku VAT, i nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, z uwagi na złożenie przez strony Transakcji zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT (zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT)” – to należy stwierdzić że nie wszystkie składniki składające się na Nieruchomość objęte są zwolnieniem na podstawie 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wraz z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia.

Dlatego, pomimo tego, że wywiedli Państwo prawidłowy skutek podatkowy, to przy tak sformułowanym stanowisku, nie może być ono uznane w całości za prawidłowe.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 (oceniane całościowo) jest nieprawidłowe.

Mają Państwo także wątpliwości czy Kupującemu będzie przysługiwać, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Według art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy o VAT regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te umożliwiają otrzymanie przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Powyższe wynika z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że Kupujący nabędzie Nieruchomość w celu prowadzenia działalności opodatkowanej VAT polegającej na wynajmie nieruchomości. Transakcja dokonywana będzie wyłącznie na cele prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Ponadto, Strony będą na moment planowanej transakcji zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT.

Jednocześnie, jak wyjaśniono w niniejszej interpretacji, planowana Transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, Transakcja - dostawy Nieruchomości - będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku.

W konsekwencji, Kupującemu będzie przysługiwało, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsze rozstrzygnięcie dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X. sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.