Interpretacja 0111-KDIB3-3.4013.151.2026.2.AM

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

 

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest nieprawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

 

Państwa wniosek z 9 maja 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął 10 maja 2026 r. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 18 czerwca 2026 r. (wpływ 18 czerwca 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:

 

Opis zdarzenia przyszłego

X (...) (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski, w ramach tej działalności, planuje dokonywanie wewnątrzwspólnotowych nabyć wyrobów akcyzowych sklasyfikowanych do kodu CN 2711 13 97, głównie produkty chemiczne (…) o niewielkiej pojemności np. (…) ml, od kontrahentów z (…) oraz (…).

Spółka uzyskała wymagane prawem krajowym uprawnienia, (...), (...), posiada także wpis do CRPA, w tym jako upoważniony odbiorca.

Jednakże w praktyce realizacja dostaw nie jest możliwa z uwagi na stanowisko dostawców zagranicznych.

Dostawcy z (…) i (…) odmawiają dokonywania wysyłek towarów, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, do Polski przy użyciu systemu EMCS (Excise Movement and Control System) oraz dokumentu e-SAD. Jednocześnie dostawcy ci nie są zarejestrowani jako uprawnieni wysyłający w rozumieniu przepisów akcyzowych i odmawiają dokonania takiej rejestracji, argumentując, że nie jest to konieczne dla realizacji dostaw wewnątrzwspólnotowych.

Dostawcy z (…) i (…) nie są zarejestrowani jako uprawnieni wysyłający w swoich państwach członkowskich i odmawiają dokonania takiej rejestracji, pomimo że - zgodnie z przepisami unijnymi, w szczególności:

1. dyrektywą Rady (UE) 2020/262 ustanawiającą ogólne zasady dotyczące podatku akcyzowego,

2. rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2022/1637,

3. przepisami dotyczącymi funkcjonowania systemu EMCS

   - przemieszczenia wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy pomiędzy państwami członkowskimi muszą odbywać się z zastosowaniem elektronicznego dokumentu e-SAD generowanego w systemie EMCS przez uprawnionego wysyłającego.

W konsekwencji, pomimo spełnienia przez Spółkę wszelkich wymogów formalnych i regulacyjnych wynikających z przepisów polskiego prawa krajowego, Spółka nie ma faktycznej możliwości nabywania wyrobów akcyzowych od wskazanych kontrahentów unijnych, gdyż nie dochodzi do otwierania administracyjnych dokumentów towarzyszących e-SAD w systemie EMCS.

Spółka powzięła wątpliwość, czy w opisanej sytuacji - tj. w przypadku gdy dostawcy z innych państw członkowskich Unii Europejskiej nie są zarejestrowani jako uprawnieni wysyłający i odmawiają stosowania procedury EMCS oraz otwierania dokumentów e-SAD - możliwe jest dokonywanie w przyszłości wewnątrzwspólnotowego nabycia wyrobów o kodzie CN 2711 13 97 poza procedurą EMCS, bez zastosowania dokumentu e-SAD.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że może w przyszłości nabywać wewnątrzwspólnotowo wyroby energetyczne klasyfikowane do kodu CN 2711 13 97, poza procedurą zawieszenia akcyzy, bez stosowania systemu EMCS oraz bez oczekiwania na otwieranie dokumentów e-SAD przez dostawcę w (…) lub (…) i w konsekwencji bez zamykania przez Spółkę dokumentów e-SAD w Polsce, w sytuacji gdy dostawca z (…) lub (…) nie jest zarejestrowany jako uprawniony wysyłający, odmawia dokonania takiej rejestracji oraz odmawia otwierania dokumentów e-SAD, uznając - wbrew przepisom unijnym - że nie jest to konieczne?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że w sytuacji gdy dostawcy z innych państw członkowskich Unii Europejskiej) odmawiają poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, stosowania systemu EMCS oraz dokumentu e-SAD przy wyrobach akcyzowych o kodzie CN 2711 13 97, (konkretnie chodzi o produkty chemiczne o niewielkiej pojemności np. (…) ml), a Wnioskodawca przy ich nabyciu wewnątrzwspólnotowym nie ma realnego wpływu na działania i zaniechania dostawców, wymaganie bezwzględnego stosowania tej procedury prowadzi do nieproporcjonalnego ograniczenia swobody działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie ma możliwości wyegzekwowania od dostawców obowiązku otwierania dokumentów e-SAD w systemie EMCS, ponieważ obowiązek ten dotyczy podmiotów wysyłających w państwie członkowskim rozpoczęcia przemieszczenia. Wnioskodawca nie ma żadnego instrumentu prawnego, który pozwalałby wymusić na dostawcy w Unii Europejskiej rejestrację jako uprawniony wysyłający ani otwarcie e-SAD. Jednocześnie przepisy unijne - w szczególności art. 33-43 dyrektywy Rady (UE) 2020/262 oraz rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2022/1637 - nakładają obowiązek stosowania e-SAD przy każdym przemieszczeniu wyrobów akcyzowych dopuszczonych do konsumpcji pomiędzy państwami członkowskimi. W praktyce oznacza to, że jeśli dostawca z innego państwa członkowskiego odmawia otwarcia e-SAD, to Wnioskodawca nie może legalnie nabyć towaru, mimo że spełnia wszystkie wymogi krajowe (koncesja na obrót paliwami z zagranicą (OPZ) i koncesja na obrót paliwami w Polsce (OPC), wpis do systemu zapasów interwencyjnych, rejestracja w CRPA, także jako upoważniony odbiorca).

Należy wskazać, że zgodnie z art. 34 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE), ograniczenia ilościowe w przywozie oraz wszelkie środki o skutku równoważnym są zakazane między Państwami Członkowskim.

Przepis ten stanowi podstawę zasady swobodnego przepływu towarów w ramach rynku wewnętrznego UE i obejmuje wszelkie środki, które mogą bezpośrednio lub pośrednio, rzeczywiście lub potencjalnie utrudniać handel wewnątrzunijny. W ocenie Spółki uzależnienie możliwości dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia wyrobów akcyzowych od działania podmiotu trzeciego (zagranicznego dostawcy), który odmawia rejestracji jako uprawniony wysyłający w systemie EMCS, stanowi środek o skutku równoważnym do ograniczenia ilościowego w rozumieniu art. 34 TFUE, gdyż w istocie uniemożliwia obrót towarowy pomiędzy państwami członkowskimi.

Zgodnie natomiast z art. 35 TFUE, ograniczenia ilościowe w wywozie oraz wszelkie środki o skutku równoważnym są zakazane między Państwami Członkowskimi. W ocenie Wnioskodawcy, sytuacja, w której polski przedsiębiorca nie może nabyć towaru, ponieważ zagraniczny dostawca odmawia wykonania obowiązków proceduralnych wynikających z prawa unijnego, prowadzi do faktycznego ograniczenia swobody przepływu towarów, mającego skutek równoważny do zakazu przywozu.

Dalej, zgodnie z art. 20 Konstytucji RP, społeczna gospodarka rynkowa oparta na wolności działalności gospodarczej, własności prywatnej oraz solidarności, dialogu i współpracy partnerów społecznych stanowi podstawę ustroju gospodarczego Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie zaś z art. 22: ograniczenie wolności działalności gospodarczej jest dopuszczalne tylko w drodze ustawy i tylko ze względu na ważny interes publiczny. W ocenie Spółki, analizowane ograniczenie ma charakter pośredni i faktyczny, jego skutkiem jest całkowite uniemożliwienie prowadzenia działalności gospodarczej w określonym segmencie rynku. Nadto, ograniczenie to nie wynika z ustawy krajowej, lecz z niewykonania obowiązków proceduralnych przez podmiot trzeci. Tym samym ograniczenie to wykracza poza standard dopuszczalnej ingerencji w wolność działalności gospodarczej, zwłaszcza że nie wynika ono bezpośrednio z działań Wnioskodawcy ani z naruszenia przez niego przepisów prawa.

W konsekwencji Wnioskodawca stoi na stanowisku, że interpretacja przepisów wymagająca bezwzględnego stosowania procedury EMCS i dokumentu e-SAD w sytuacji, gdy zagraniczny dostawca odmawia uczestnictwa w tej procedurze, prowadzi do naruszenia:

 1. zasady swobodnego przepływu towarów (art 34, 35 TFUE).

 2. konstytucyjnej zasady wolności działalności gospodarczej (art. 20 i 22 Konstytucji RP),

 3. zasady wolności działalności gospodarczej wynikającej z ustawy - Prawo przedsiębiorców, w szczególności art. 2 (podejmowanie, wykonywanie i zakończenie działalności gospodarczej jest wolne dla każdego na równych prawach),

 4. zasady przyjaznej interpretacji, wynikającej z art. 11 ustawy Prawo przedsiębiorców (jeżeli przedmiotem postępowania przed organem jest nałożenie na przedsiębiorcę obowiązku bądź ograniczenie lub odebranie uprawnienia, a w sprawie pozostają wątpliwości co do treści normy prawnej, wątpliwości te są rozstrzygane na korzyść przedsiębiorcy, chyba że sprzeciwiają się temu sporne interesy stron albo interesy osób trzecich, na które wynik postępowania ma bezpośredni wpływ).

(...)

W ocenie Wnioskodawcy, obowiązek stosowania e-SAD w sytuacji, w której jego wykonanie zależy od zagranicznego kontrahenta, prowadzi do nieproporcjonalnego ograniczenia możliwości wykonywania działalności gospodarczej w Polsce.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanych okolicznościach dopuszczalne powinno być dokonanie wewnątrzwspólnotowego nabycia wyrobów o kodzie CN 2711 13 97 na podstawie dokumentów handlowych, bez zastosowania procedury EMCS oraz dokumentu e-SAD, jeżeli brak ich zastosowania wynika wyłącznie z obiektywnych i niezależnych od Wnioskodawcy działań (zaniechań) dostawców z (…) i/lub (…) (...).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 412, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W poz. 28 załącznika nr 1 do ustawy, zawierającego wykaz wyrobów akcyzowych, wymieniony został wyrób o kodzie CN 2711 obejmujący gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe.

Z kolei w poz. 21 załącznika nr 2 do ustawy, zawierającego wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG, wskazano gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe, z wyłączeniem objętych pozycjami 2711 11 00, 2711 21 00 oraz 2711 29 00, klasyfikowany do CN ex 2711.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy:

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 16a lit. a ustawy:

Jak wynika z art. 2 ust. 1 pkt 16b ustawy:

Na mocy art. 2 ust. 1 pkt 16c ustawy:

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 16d ustawy o podatku akcyzowym:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy:

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 26 lit. d ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) produkcja wyrobów akcyzowych;

2) wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;

3) import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem:

 a) importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów,

 b) importu wyrobów akcyzowych wprowadzonych do składu podatkowego, w celu dopuszczenia ich do obrotu w rozumieniu przepisów prawa celnego i objęcia procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w miejscu importu znajdującym się w tym składzie podatkowym,

 c) przypadków, gdy dług celny wygasł na podstawie art. 124 ust. 1 lit. e-g lub k unijnego kodeksu celnego;

 4) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;

                4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;

 5) wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

 6) wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Na mocy art. 8 ust. 6 ustawy:

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 10 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 3a ustawy:

 

W myśl art. 46pa ustawy:

Wewnątrzwspólnotowe przemieszczanie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy odbywa się z użyciem Systemu na podstawie e-SAD lub dokumentu zastępującego e-SAD, jeżeli wyroby wymienione w załączniku nr 2 do ustawy są przemieszczane w ramach:

1) dostawy wewnątrzwspólnotowej od uprawnionego wysyłającego na terytorium kraju do uprawnionego odbiorcy na terytorium państwa członkowskiego,

2) nabycia wewnątrzwspólnotowego do uprawnionego odbiorcy na terytorium kraju od uprawnionego wysyłającego na terytorium państwa członkowskiego

   - z tym że w przypadku wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 40 ust. 5a, wewnątrzwspólnotowe przemieszczanie poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy odbywa się z użyciem Systemu na podstawie e-SAD lub dokumentu zastępującego e-SAD, jeżeli wyroby te są przemieszczane luzem.

Stosownie do art. 46pg ustawy:

 

Zgodnie z art. 78 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy uprawniony odbiorca nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, na potrzeby wykonywanej na terytorium kraju działalności gospodarczej, jest obowiązany:

1) (uchylony)

2) (uchylony)

               2a) (uchylony)

3) bez wezwania organu podatkowego, złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklarację uproszczoną, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć akcyzę i dokonać jej zapłaty na terytorium kraju, na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie 10 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, w przypadku gdy nabywane wyroby są opodatkowane na terytorium kraju stawką akcyzy inną niż stawka zerowa;

                 3a) złożyć zabezpieczenie akcyzowe, przed wyprowadzeniem wyrobów akcyzowych z miejsca wysyłki na terytorium państwa członkowskiego przez uprawnionego wysyłającego na terytorium państwa członkowskiego, w przypadku gdy nabywane wyroby są objęte na terytorium kraju stawką akcyzy inną niż stawka zerowa;

                 3b) bez wezwania organu podatkowego, złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklarację, o której mowa w art. 24e ust. 1, w terminie określonym w tym przepisie, w przypadku gdy nabywane wyroby akcyzowe są objęte na terytorium kraju zerową stawką akcyzy.

 4) (uchylony)

Z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności planują Państwo dokonywanie nabyć wewnątrzwspólnotowych wyrobów akcyzowych sklasyfikowanych do kodu CN 2711 13 97 od kontrahentów z (…) oraz (…).

Jednocześnie wskazali Państwo, że uzyskali Państwo wymagane prawem krajowym uprawnienia, (...), a także (..), posiadają Państwo także wpis do CRPA, w tym jako upoważniony odbiorca.

Z okoliczności sprawy wynika, że w praktyce realizacja dostaw nie jest możliwa z uwagi na stanowisko dostawców zagranicznych. Dostawcy z (…) i (…) odmawiają bowiem dokonywania wysyłek towarów poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy do Polski przy użyciu systemu EMCS (Excise Movement and Control System) oraz dokumentu e-SAD. Jednocześnie wskazani dostawcy nie są zarejestrowani jako uprawnieni wysyłający w rozumieniu przepisów akcyzowych i odmawiają dokonania takiej rejestracji, argumentując, że nie jest to konieczne dla realizacji dostaw wewnątrzwspólnotowych.

Państwa wątpliwości w niniejszej sprawie dotyczą ustalenia czy mogą Państwo nabywać wewnątrzwspólnotowo wyroby energetyczne klasyfikowane do kodu CN 2711 13 97, poza procedurą zawieszenia akcyzy, bez stosowania systemu EMCS oraz bez oczekiwania na otwieranie dokumentów e-SAD przez dostawcę w (...) lub (...) i w konsekwencji bez zamykania przez Państwa dokumentów e-SAD w Polsce, w sytuacji gdy dostawca z (...) lub (...) nie jest zarejestrowany jako uprawniony wysyłający, odmawia dokonania takiej rejestracji oraz odmawia otwierania dokumentów e-SAD, uznając - wbrew przepisom unijnym - że nie jest to konieczne.

Odnosząc się posiadanych przez Państwa wątpliwości wyjaśnić należy, że obowiązująca od 13 lutego 2023 r. elektronizacja wewnątrzwspólnotowych przemieszczeń wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy jest konsekwencją implementacji do polskiego porządku prawnego (ustawą z dnia 9 grudnia 2021 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2427, ze zm.), przepisów unijnych, tj. dyrektywy Rady (UE) 2020/262 z dnia 19 grudnia 2019 r. ustanawiającej ogólne zasady dotyczące podatku akcyzowego (przekształcenie) oraz rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2022/1636 z dnia 5 lipca 2022 r. uzupełniającego dyrektywę Rady (UE) 2020/262 przez określenie struktury i treści dokumentów wymienianych w kontekście przemieszczania wyrobów akcyzowych oraz określenie progu utraty wynikającej z właściwości wyrobów.

Art. 35 ust. 1 dyrektywy 2020/262 stanowi, że przemieszczanie wyrobów akcyzowych jest uznawane za spełniające wymogi niniejszej sekcji tylko wówczas, gdy dokonywane jest na podstawie elektronicznego uproszczonego dokumentu administracyjnego stosowanego zgodnie z art. 36.

Natomiast, zgodnie z art. 33 ust. 1 akapit drugi tej dyrektywy w zakresie uregulowań zawartych w niniejszej sekcji wyroby akcyzowe są przemieszczane wyłącznie od uprawnionego wysyłającego do uprawnionego odbiorcy.

Należy przy tym podkreślić, że tylko w sekcji 2 dyrektywy 2020/262 (art. 33-43) zawarte są przepisy dotyczące przemieszczania w obrocie wewnątrzwspólnotowym wyrobów akcyzowych dopuszczonych do konsumpcji pomiędzy przedsiębiorcami do celów handlowych (B2B).

Całość regulacji zawartych w dyrektywie 2020/262 i rozporządzeniu delegowanym 2022/1636 ma na celu monitorowanie z użyciem unijnego Systemu EMCS przemieszczania wyrobów akcyzowych dopuszczonych do konsumpcji oraz zapobieganie nieprawidłowościom i oszustwom podatkowym.

Wykaz wyrobów akcyzowych, których wewnątrzunijne przemieszczanie poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy odbywa się na podstawie e-SAD z użyciem Systemu, znajduje się w załączniku II do rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2022/1636.

Jednocześnie z przepisu art. 2 ust. 1 pkt 16a ustawy o podatku akcyzowym wprost wynika, że przemieszczanie w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy - na podstawie elektronicznego uproszczonego dokumentu administracyjnego e-SAD - dotyczy wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy.

Z treści natomiast art. 2 ust. 1 pkt 26 lit. d ustawy wynika, że za pomocą Systemu obsługuje się przemieszczania wyrobów akcyzowych w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego lub dostawy wewnątrzwspólnotowej, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w szczególności do przesyłania e-SAD, raportu odbioru, zmiany miejsca przeznaczenia oraz zawiadomienia o zmianie miejsca przeznaczenia, o których mowa w aktach delegowanych i wykonawczych Komisji Europejskiej wydanych na podstawie art. 43 ust. 1 i 2 dyrektywy Rady (UE) 2020/262.

Równocześnie jak wynika wprost z rozporządzenia delegowanego:

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Państwa zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że nabywane przez Państwa wewnątrzwspólnotowo wyroby akcyzowe o kodzie CN 2711 13 97 znajdują się w załączniku nr 2 do ustawy.

Tym samym przedmiotowe wyroby o kodzie CN 2711 13 97, w przypadku przemieszczenia poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają obowiązkowi przemieszczenia na podstawie dokumentu e-SAD z użyciem Systemu.

W związku z tym nabycie wewnątrzwspólnotowe objętych wnioskiem wyrobów akcyzowych, wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, przemieszczanych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, winni Państwo dokonywać na podstawie dokumentu e-SAD z użyciem Systemu jako uprawniony odbiorca.

Nie jest zatem możliwe nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów objętych wnioskiem w zaproponowany przez Państwa sposób, a więc bez stosowania systemu EMCS oraz bez oczekiwania na otwieranie dokumentów e-SAD przez dostawcę w (...) lub (...) i w konsekwencji bez zamykania przez Państwa dokumentów e-SAD w Polsce. Takie bowiem nabycie, poza Systemem i bez dokumentu e-SAD byłoby niezgodne zarówno z przepisami unijnymi jak i z krajowymi.

Dla wykładni powyższych przepisów nie ma znaczenia podana przez Państwa informacja, że dostawcy z (...) i (...) odmawiają dokonywania wysyłek towarów, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, do Polski przy użyciu systemu EMCS oraz dokumentu e-SAD oraz odmawiają dokonania rejestracji jako uprawnieni wysyłający w swoich państwach członkowskich.

Zauważyć bowiem należy, że Organ wydający interpretację nie może kierować się w swych rozstrzygnięciach innymi przesłankami, aniżeli wyłącznie tymi jakie wynikają z przepisów i zasad wykładni prawa podatkowego, w tym zasady równości. Zgodnie z przyjętymi i obowiązującym zasadami, podmioty prowadzące działalność gospodarczą zobowiązane są do dostosowania swojej działalności względem obowiązujących przepisów prawa. Prawo podatkowe ma bowiem charakter ingerencyjny w sferę własności podmiotu (przedmiotem tego prawa są stosunki społeczne, należące do sfery prawnopodatkowej). Podmioty w prowadzonej działalności gospodarczej samodzielnie kształtują model biznesowy, z zastrzeżeniem jednak, że musi on być zgodny z obowiązującymi przepisami prawa. Jeżeli zatem przedmiot działalności podmiotu powoduje, że ciążą na nim określone z mocy prawa obowiązki, to winien on realizować prawa i przyjmować obowiązki z tym związane. To na podmiocie prowadzącym działalność spoczywa bowiem obowiązek prowadzenia jej w sposób zgodny z przepisami, w tym takie dostosowanie modelu działalności, który będzie najefektywniejszy pod względem uzyskiwanych przychodów, a jednocześnie będzie realizowany z dopełnieniem obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. To na podmiocie prowadzącym działalność spoczywa bowiem obowiązek prowadzenia jej w sposób legalny i zgodny z obowiązującym przepisami prawa, a więc powinien tak dostosować model działalności, który będzie najefektywniejszy pod względem uzyskiwanych przychodów, a jednocześnie będzie realizowany z dopełnieniem obowiązków wynikających z przepisów prawa (por. wyrok WSA w Krakowie z 7 października 2022 r., sygn. akt I SA/Kr 805/22; wyrok WSA w Warszawie z 24 marca 2021 r., sygn. akt V SA/Wa 1839/20; wyrok WSA w Warszawie z 29 czerwca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 922/23; wyrok WSA w Warszawie z 19 października 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1083/22).

Jednocześnie, odnosząc się do Państwa stanowiska w sprawie, wskazać należy, że powyższa wykładnia jest nie tylko zgodna z obowiązującymi przepisami, ale również - wbrew Państwa twierdzeniom - nie narusza zasady proporcjonalności oraz zasady wolności prowadzenia działalności gospodarczej.

Stosowanie zasady proporcjonalności ukształtowanej w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej, ma na celu bowiem wyznaczenie działań podejmowanych przez instytucje Unii Europejskiej w ramach określonych granic. Przepis ten stanowi, że zgodnie z zasadą proporcjonalności zakres i forma działania Unii nie wykraczają poza to, co jest konieczne do osiągnięcia celów traktatów.

Zasada ta z jednej strony stawia przed prawodawcą i organami stosującymi prawo wymóg stwierdzenia rzeczywistej potrzeby dokonania w danym stanie faktycznym ingerencji w zakres prawa bądź wolności jednostki. Z drugiej zaś winna ona być rozumiana jako wymóg stosowania takich środków prawnych, które będą skuteczne, a więc rzeczywiście służące realizacji zamierzonych przez prawodawcę celów. Chodzi tu o środki niezbędne, w tym sensie, że chronić będą określone wartości w sposób, bądź w stopniu, który nie mógłby być osiągnięty przy zastosowaniu innych środków. Niezbędność to również skorzystanie ze środków jak najmniej uciążliwych dla podmiotów, których prawa lub wolności ulegną ograniczeniu.

Zasada proporcjonalności została wyrażona także w Konstytucji RP w art. 31 ust. 3, zgodnie z którym ograniczenia w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw mogą być ustanawiane tylko w ustawie i tylko wtedy, gdy są konieczne w demokratycznym państwie dla jego bezpieczeństwa lub porządku publicznego bądź dla ochrony środowiska, zdrowia i moralności publicznej albo wolności i praw innych osób. Ograniczenia te nie mogą naruszać istoty wolności i praw. Z analizy tej regulacji wynika m.in., że ustawy powinny realizować określony cel, nie ingerując i nie ograniczając nadmiernie praw podmiotowych, które zostały zawarte w Konstytucji.

Warto zauważyć, że w wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 5 grudnia 2000 r. sygn. akt K 35/99 wskazano, że: „(…) W dotychczasowym orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (por. zwłaszcza orzeczenie z 3 września 1996 r., K. 10/96) ustabilizowało się już stanowisko, że odstępstwa od równego traktowania przez prawo sytuacji podobnych są dopuszczalne, ale pod warunkiem spełnienia określonych przesłanek, a mianowicie: relewantności (bezpośredniego związku z celem i zasadniczą treścią przepisów, w których zawarta jest kontrolowana norma), proporcjonalności (waga interesu, któremu ma służyć różnicowanie sytuacji adresatów normy, musi pozostawać w odpowiedniej proporcji do wagi interesów naruszonych przez nierówne potraktowanie podmiotów podobnych) oraz związku z innymi normami, zasadami lub wartościami konstytucyjnymi, uzasadniającymi odmienne traktowanie podmiotów podobnych. Jedną z takich zasad jest zasada sprawiedliwości społecznej. Przy spełnieniu tych przesłanek, zróżnicowania prawnego nie można traktować jako - konstytucyjnie zakazanej - dyskryminacji”.

W kontekście powyższego wskazać należy, że w przedstawionej przez Państwa sytuacji, brak możliwości nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów poza systemem EMCS oraz z pominięciem dokumentu e-SAD jest konsekwencją braku stosowania obowiązujących przepisów prawa unijnego (których to przepisów Polska, jako kraj członkowski, zobowiązała się stosować) i niewypełnienia obowiązków związanych z prawidłowym przemieszczaniem objętych wnioskiem wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Mają Państwo bowiem możliwość wyboru innego kontrahenta, który będzie działał zgodnie z obowiązującymi przepisami unijnymi i dostarczy Państwu objęte wnioskiem wyroby. Sam fakt, że nie będą Państwo mogli nabywać wyrobów od wybranych przez siebie kontrahentów - którzy odmawiają działania zgodnego z przepisami unijnymi - nie świadczy o naruszeniu zasady proporcjonalności i ograniczeniu Państwa wolności i praw (w szczególności wolności działalności gospodarczej), bowiem brak możliwości nabywania od tego konkretnego kontrahenta nie uniemożliwia Państwu nabycie tych wyrobów od innych podmiotów, które działałyby zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Jednocześnie wbrew Państwa twierdzeniom, powyższa wykładnia przepisów w żadnym wypadku nie narusza zasady swobodnego przepływu towarów pomiędzy państwami członkowskimi i zakazu ustanawiania środków o skutku równoważnym do ograniczeń ilościowych. Sam fakt istnienia ściśle uregulowanej procedury nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy oraz wymagalność przestrzegania tych przepisów nie oznacza automatycznie, że zostaje naruszona zasada swobodnego przepływu towarów.

W odniesieniu do powyższego podkreślić dodatkowo należy, że uzależnienie możliwości przemieszczania objętego wnioskiem wyrobu od konieczności przewożenia go zgodnie z obowiązującymi przepisami unijnymi, wynika wprost z przepisów dyrektywy, a interpretacja obowiązujących w tym zakresie przepisów musi być zgodna z celem dyrektywy. Zauważyć w tym miejscu należy, że dyrektywa jest specyficznym aktem prawnym Unii Europejskiej, która ma szczególny charakter w ponadnarodowym porządku prawnym. Jak wprost wskazuje art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej dyrektywa wiąże każde Państwo Członkowskie, do którego jest kierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty. Celem dyrektywy w powyższym zakresie jest właściwe funkcjonowanie rynku wewnętrznego oraz uniknięcie narażenia budżetów państw na uszczuplenia z uwagi na niczym niekontrolowany przepływ towarów. Oznacza to tym samym, że skoro unijny ustawodawca sam ograniczył możliwość przemieszczania wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy poprzez konieczność ich przemieszczania z wykorzystaniem dokumentu e-SAD to tym samym niezasadne jest stwierdzenie, że odmienne od przedstawionego przez Państwa stanowisko powoduje naruszenie zasad określonych w art. 4 i 5 TFUE. Gdyby z kolei przyjąć za zasadne Państwa stanowisko w niniejszej sprawie, oznaczałoby to, że prawodawca unijny działa w sposób nieracjonalny i wewnętrznie sprzeczny, uchwalając przepisy z założenia sprzeczne z przepisami TFUE i naruszające obowiązujące zasady.

Mając na uwadze z kolei Państwa wskazanie dotyczące naruszenia art. 11 ustawy prawo przedsiębiorców podkreślić należy, że przepis ten - podobnie jak przepis art. 2a Ordynacji podatkowej - wyraża zasadę rozstrzygania wątpliwości organu co do treści przepisów prawa na korzyść strony postępowania. Jednocześnie w orzecznictwie przyjmuje się, że treść powyższego przepisu mówi o tym, że w przypadku, gdy przedmiotem postępowania przed organem jest nałożenie na przedsiębiorcę obowiązku bądź ograniczenie lub odebranie uprawnienia, a w sprawie pozostają wątpliwości co do treści normy prawnej, wątpliwości te są rozstrzygane na korzyść przedsiębiorcy. Zasada ta nie oznacza, że ilekroć pojawiają się różne rozumienia normy prawnej, niezależnie od poprawności argumentacji, to zawsze należy stosować taką wykładnię prawa jaka okazuje się być na korzyść przedsiębiorcy. Zasada ta będzie mieć zastosowanie, dopiero wówczas, jeśli mimo dokonania poprawnej metodologicznie i logicznie wykładni przepisu pozostaje kilka wyników wykładni, które mogą być uznane za prawidłowe. Zasada wyrażona w art. 11 ust. 1 Prawa przedsiębiorców powinna być stosowana dopiero na ostatnim etapie wykładni, pełniąc funkcję dyrektywy kierunku interpretacji, a nie funkcję metody wykładni prawa, wyprzedzającej inne metody. Przy czym przepis ten nie ma co do zasady zastosowania w postępowaniu interpretacyjnym, bowiem wydanie interpretacji indywidualnej ze swej natury nie nakłada na stronę obowiązku, ani nie ogranicza uprawnienia, ani też posiadanego uprawnienia nie odbiera (por. wyrok NSA z 24 listopada 2021, sygn. akt II GSK 2028/21, wyrok WSA w Poznaniu z 14 stycznia 2026 r., sygn. akt II SA/Po 295/25, wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 7 maja 2026 r., sygn. akt I SA/Go 295/25). Podkreślenia bowiem wymaga, że wydanie interpretacji tworzy jedynie stan udzielenia informacji o możliwościach stosowania i wykładni prawa, do której jej adresat może się zastosować, choć niewątpliwie nie ma takiego obowiązku. Na etapie uzyskiwania interpretacji dochodzi jedynie do niewiążącej „wymiany poglądów” na możliwość zastosowania konkretnych przepisów prawa podatkowego do pewnego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (por. wyrok NSA z 3 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1550/12, prawomocny wyrok WSA w Poznaniu z 15 września 2021 r., sygn. akt I SA/Po 520/21).

(...)

Zatem - wbrew Państwa stanowisku - wykładnia obowiązujących przepisów zaprezentowana powyżej, wskazująca na bezwzględny obowiązek stosowania e-SAD przy nabyciu wspólnotowym wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, nie powoduje naruszenia zasady proporcjonalności oraz obowiązujących przepisów TFUE oraz ustawy prawo przedsiębiorców, a jedynie stanowi logiczną konsekwencję zobowiązania się Polski do przestrzegania przepisów wskazanych powyżej dyrektywy 2020/262 oraz rozporządzenia delegowanego 2022/1636.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że w przypadku gdy dostawca z (...) lub (...) nie jest zarejestrowany jako uprawniony wysyłający, odmawia dokonania takiej rejestracji oraz odmawia otwierania dokumentów e-SAD, nie będą Państwo uprawnieni do nabycia przedmiotowych wyrobów w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie zadanego we wniosku pytania należy uznać za nieprawidłowe.

 

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 142; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.