Interpretacja 0111-KDIB3-3.4013.153.2025.1.MW

Interpretacja indywidualna
- stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest prawidłowe w części dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 1 oraz nieprawidłowe w części dotyczącej pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 3 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął 3 czerwca 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką prawa handlowego prowadzącą działalność w zakresie magazynowania energii elektrycznej. Spółka jest częścią grupy (…) (dalej: „Grupa”) specjalizującej się w rozwoju projektów z dziedziny odnawialnych źródeł energii z wykorzystaniem nowoczesnych technologii.

Zgodnie z wpisem w Krajowym Rejestrze Sądowym, przedmiot działalności Spółki obejmuje:

- Przesyłanie energii elektrycznej (35.12.Z);

- Naprawę i konserwację urządzeń elektrycznych (33.14.Z);

- Wytwarzanie energii elektrycznej (35.11.Z);

- Dystrybucję energii elektrycznej (35.13.Z);

- Handel energią elektryczną (35.14.Z);

- Realizację projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (41.10.Z);

- Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (41.20.Z);

- Roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych (42.21.Z);

- Roboty związane z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych (42.22.Z);

- Roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane (42.99.Z).

Wnioskodawca rozwija projekt wybudowania magazynu energii elektrycznej o nazwie (…) o mocy przyłączeniowej 200,000 MW położonego w miejscowości (…) w województwie (…). Na moment przygotowania niniejszego wniosku, magazyn energii elektrycznej jest w trakcie budowy. Spółka podjęła decyzję inwestycyjną (FID), czyli ostateczną decyzję o realizacji inwestycji. W wyniku rozstrzygnięcia aukcji mocy zawarła umowę mocową oraz umowę przyłączeniową z Polskimi Sieciami Energetycznymi SA, które pełnią funkcję operatora systemu przesyłowego energii elektrycznej.

Działalność Wnioskodawcy będzie odbywać się na podstawie uzyskanej koncesji na magazynowanie energii (MEE), która będzie udzielona przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki (dalej: „Prezes URE”). Spółka zwróci się do Prezesa URE o jej udzielenie po oddaniu do użytku właściwej instalacji magazynowej, tj. w szczególności przeprowadzeniu rozruchu i ruchu próbnego instalacji. Po udzieleniu koncesji Spółka będzie uprawniona do magazynowania energii elektrycznej, zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz.U. 2024.266 tj. ze zm.; dalej: „Prawo energetyczne”). Należy podkreślić, że na moment przygotowania niniejszego wniosku, Spółka nie posiada jeszcze takiej koncesji, dlatego zamierza wystąpić o uzyskanie właściwej promesy koncesji MEE.

W związku z planowaną działalnością gospodarczą polegającą na magazynowaniu energii elektrycznej Wnioskodawca będzie nabywać energię od podmiotów zajmujących się obrotem energią. Energia ta będzie zużyta na potrzeby prowadzonej działalności, tj. procesu magazynowania energii.

Ze względu na warunki technologiczne funkcjonowania magazynów energii, Wnioskodawca zakłada, iż w procesie magazynowania będzie dochodzić do zużycia tej części pobranej (zakupionej) energii. Innymi słowy wystąpi różnica pomiędzy wolumenem energii wchodzącej do magazynu energii z sieci elektroenergetycznej oraz energii wychodzącej z magazynu energii do sieci elektroenergetycznej.

Należy podkreślić, że Spółka nie zamierza wytwarzać energii we własnym zakresie, a tym samym będzie zmuszona do zakupu na własne cele technologiczne.

Pytania

1. Czy przed uzyskaniem właściwej koncesji MEE (tj. w okresie rozruchu i ruchu próbnego instalacji) zużycie energii elektrycznej przez Wnioskodawcę będzie przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym?

2. Czy po uzyskaniu właściwej koncesji MEE zużycie energii elektrycznej przez Wnioskodawcę będzie przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym - bez uwzględnienia strat technologicznych?

3. Czy po uzyskaniu właściwej koncesji MEE energia zużywana na potrzeby własne magazynu energii elektrycznej podlegać zwolnieniu z akcyzy?

Państwa stanowisko w sprawie

1. W ocenie Wnioskodawcy, przed uzyskaniem właściwej koncesji MEE, zużycie energii elektrycznej przez Wnioskodawcę nie będzie przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym.

2. W ocenie Wnioskodawcy, po uzyskaniu właściwej koncesji MEE, zużycie energii elektrycznej przez Wnioskodawcę będzie przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym - bez uwzględnienia strat technologicznych.

3. W ocenie Wnioskodawcy, po uzyskaniu właściwej koncesji MEE, energia zużywana na potrzeby własne magazynu energii elektrycznej będzie podlegać zwolnieniu z akcyzy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 uAKC: „Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy”.

W poz. 33 załącznika nr 1 wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

Na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 2 uAKC: „Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący nabywcą końcowym zużywającym energię elektryczną, jeżeli od tej energii nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.”

Zgodnie z art. 5 uAKC: „Czynności lub stany faktyczne, o których mowa w art. 8 ust. 1-5, art. 9 ust. 1, art. 9a ust. 1 i 2, art. 9b ust. 1 i 2, art. 9c ust. 1 i 2 oraz art. 100 ust. 1-2, są przedmiotem opodatkowania akcyzą niezależnie od tego, czy zostały wykonane lub powstały z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa”.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 uAKC: „W przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;

3) zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;

4) zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

5) import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

6) zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu”.

Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 19 uAKC nabywca końcowy to podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy Prawo energetyczne, z wyłączeniem:

a) spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2024 r. poz. 910) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

b) towarowych domów maklerskich i domów maklerskich w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywających energię elektryczną na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 722),

c) giełdowej izby rozrachunkowej, Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A. lub spółki, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

d) spółki prowadzącej jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy - Prawo energetyczne: „Uzyskania koncesji wymaga wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie magazynowania energii elektrycznej w magazynach energii elektrycznej o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej większej niż 10 MW”.

Zatem, zgodnie z powyższą definicją wprowadzono zasadę opodatkowania akcyzą ostatniego etapu obrotu, czyli etapu wydania energii elektrycznej do konsumpcji nabywcy końcowemu przez sprzedawcę energii, tj. podmiot posiadający koncesję na obrót energią elektryczną (OEE), przy czym opodatkowaniu podlega także zużycie energii elektrycznej w ściśle określonych przez ustawodawcę okolicznościach.

Zauważyć przy tym również należy, że podatek akcyzowy jest podatkiem nakładanym tylko na niektóre wyroby określone w art. 2 ust. 1 pkt 1 uAKC i jest podatkiem jednofazowym - nakładanym co do zasady tylko jeden raz, tj. opodatkowaniu podlega pierwsza w kolejności czynność z którą ustawodawca wiąże powstanie obowiązku podatkowego.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka nie będzie sama produkować energii, a energia zużywana w procesie rozruchu i ruchu próbnego będzie nabywana od podmiotów sprzedających energię. Zatem w opisanym przypadku Wnioskodawca będzie ostatnim podmiotem nabywającym energie w celu jej zużycia.

Zgodnie z przytoczonymi przepisami, zużycie energii elektrycznej uznane jest za opodatkowane podatkiem akcyzowym w przypadku gdy:

1. energia zostaje zużyta przez podmiot posiadający koncesję;

2. energia zostaje zużyta przez podmiot nieposiadający koncesji, który sam ją wyprodukował;

3. energia zostaje zużyta przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego należy zauważyć, iż Wnioskodawca nie spełnia żadnego z ww. warunków, ponieważ:

1. nie będzie posiadać koncesji;

2. nie będzie zużywać energii elektrycznej wyprodukowanej przez siebie, tylko nabytą od innych podmiotów;

3. akcyza zostanie zapłacona na poprzednim etapie i znany będzie podmiot, który dokonał sprzedaży energii na rzecz Spółki.

W konsekwencji, nie ma podstaw, aby uznać zużycie energii elektrycznej przez Spółkę przed uzyskaniem przez nią koncesji za przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym.

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przed uzyskaniem koncesji, zużycie energii elektrycznej przez Wnioskodawcę nie będzie przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

Zgodnie z przepisami uAKC uzyskanie koncesji przez podmiot zużywający energię elektryczną determinuje jak rozpoznać transakcję wykonywane przez takiego podatnika jak również ich opodatkowanie akcyzą.

Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 pkt 3 uAKC przedmiotem opodatkowania akcyzą jest zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję. Z drugiej strony, art. 9 ust 1 pkt 4 uAKC mówi, iż opodatkowaniu akcyzą podlega zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, ale tylko w momencie w który wyprodukował tę energię.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, ze względu na ograniczenia technologiczne magazynów energii, Wnioskodawca spodziewa się, iż w procesie magazynowania będzie dochodzić do powstawania strat technologicznych, stanowiących różnicę pomiędzy wolumenem energii wchodzącej do magazynu energii w celu jej magazynowania oraz energii wychodzącej z magazynu energii po jej magazynowaniu.

Zgodnie z definicją słownika języka polskiego „strata” to:

1. coś co się przestało posiadać;

2. fakt, że się przestało coś posiadać.

(https://sjp.pl/strata)

Na podstawie art. 9 ust. 2 uAKC „za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania, dystrybucji lub magazynowania energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem, dystrybucją lub magazynowaniem oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie”.

Oznacza to, że z opodatkowaniu akcyzą podlega energia elektryczna wykorzystywana przez urządzenia i instalacje służące magazynowaniu energii elektrycznej, natomiast wyłączona z zużycia (a tym samym wyłączona z opodatkowania) została energia utracona w procesie jej magazynowania.

Konstrukcja art. 9 ust. 2 uAKC zrównuje traktowanie akcyzowe strat technologicznych związanych z magazynowaniem energii ze stratami technologicznymi powstałymi w procesach przesyłania i dystrybucji energii elektrycznej.

Stanowisko to zostało potwierdzone w wydanej przez Ministra Finansów interpretacji ogólnej z dnia 27 kwietnia 2012 r., sygn. IPPP3/443-138/12-2/KB , w której stwierdzono, że:

„Biorąc pod uwagę powyższe należy zauważyć, że art. 9 ust. 2 ustawy wyłącza spod opodatkowania akcyzą straty energii elektrycznej powstałe w wyniku jej przesyłania lub dystrybucji, przy czym nie dotyczy to energii zużytej w związku z jej przesyłaniem i dystrybucją, a także energii pobranej nielegalnie. A zatem przez straty powstałe przy przesyłaniu i dystrybucji energii elektrycznej rozumie się takie straty, które są wynikiem właściwości technicznych infrastruktury przesyłowej”.

Ponadto, zgodnie z komentarzem do art. 9 uAKC red. A. Bartosiewicz, J. Wowra:

„Wyłącza się z opodatkowania akcyzą straty energii elektrycznej powstałe podczas jej przesyłu i dystrybucji. Opodatkowaniu akcyzą podlega natomiast energia elektryczna zużyta w specjalistycznych instalacjach służących do przesyłu i dystrybucji energii elektrycznej”.
(A. Bartosiewicz, J. Wowra).

Dodatkowo powołując się na Komentarz do art. 9 uAKC red J. Matarewicz, 2024:

„Jednocześnie ustawodawca zastrzegł, że za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie
(art. 9 ust. 2 u.p.a.). Straty na przesyle bądź dystrybucji nie podlegają opodatkowaniu akcyzą. Z zużycia nie wyłączono jednak energii potrzebnej do przesyłu bądź dystrybucji [...], które, co do zasady, są traktowane jak zużycie opodatkowane akcyzą. Powstające w spółce straty podczas transformacji z napięcia nie są ujęte w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym na podstawie art. 9 ust. 2 u.p.a. W konsekwencji w przypadku przesyłu lub dystrybucji energii elektrycznej do odbiorców zewnętrznych oraz do własnych punktów odbioru powstające straty nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym”.

Powyższy fragment dotyczy również strat powstałych w wyniku magazynowania energii elektrycznej co zostało dodane do uAKC ustawą z dnia 20 maja 2021 r. o zmianie ustawy - Prawo energetyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2021.1093 t. j. ze zm.).

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że po uzyskaniu koncesji, zużycie energii elektrycznej przez Wnioskodawcę będzie przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym - bez uwzględnienia strat technologicznych. Energia elektryczna stracona w procesie magazynowania nie powinna być uwzględniana w zużyciu będącym przedmiotem opodatkowania akcyzą.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 3

Podtrzymując argumentację prawną przywołaną w uzasadnieniu Wnioskodawcy w zakresie pytania 2, na podstawie przytoczonego art. 9 ust. 1 pkt 3 uAKC zużycie energii elektrycznej przez Wnioskodawcę po uzyskaniu koncesji będzie opodatkowane podatkiem akcyzowym.

Zgodnie natomiast z art. 30 ust. 6 uAKC: „Zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej w procesie produkcji energii elektrycznej, jak również zużycie tej energii w celu podtrzymywania tych procesów produkcyjnych”.

Zarówno ustawa o podatku akcyzowym jak i przepisy wspólnotowe nie zawierają definicji „procesu produkcji energii elektrycznej” ani też definicji pojęcia "podtrzymywania procesów produkcyjnych”. Z tego tez względu zasadne jest odwołanie się do znaczenia tych pojęć w literaturze.

Zgodnie z definicją zawartą w Leksykonie Naukowo Technicznym Wydawnictwa Naukowo - Technicznego WNT, Warszawa 1984 „proces produkcji” oznacza zespół czynności przetwarzania surowców, materiałów i półwyrobów w wyroby; proces produkcyjny zawsze dotyczy określonego wyrobu i przebiega w określonych w komórkach produkcyjnych; podstawową częścią procesu produkcji jest proces technologiczny; ponadto w jego skład wchodzą procesy pomocnicze (magazynowanie; transport, kontrola itd.)”.

Natomiast „proces” jest przebiegiem zmian następujących po sobie, w którym jedna z czynności ma wpływ na kolejną (https://sjp.pl/proces). Z kolei „podtrzymać” oznacza nie dopuścić do przerwania ciągłości czegoś (https://sjp.pwn.pl/slowniki/podtrzyma%C4%87).

Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 1 lutego 2013 r., sygn. V SA/Wa 2128/12, przez „podtrzymanie procesów produkcyjnych” w rozumieniu art. 30 ust. 6 uAKC, należy rozumieć jako „niedopuszczenie do osłabienia, przerwania, ustania, naruszenia czegoś, stosując odpowiednie środki”.

Należy również zauważyć iż zgodnie z art. 3 pkt 10k Ustawy - Prawo energetyczne za magazyn energii elektrycznej uznaje się instalację umożliwiającą magazynowanie energii elektrycznej i wprowadzenie jej do sieci elektroenergetycznej.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, iż proces magazynowania stanowi etap podtrzymujący procesy produkcyjne.

Magazynowanie energii pozwala na utrzymanie ciągłości produkcji energii elektrycznej w instalacjach wytwórczych w sytuacjach, w których ze względu na przeciążenie sieci przesyłowej i/lub dystrybucyjnej niemożliwa jest kontynuacja oddawania energii z instalacji do takich sieci. Magazyny energii pełnią w takich przypadkach funkcję odciążającą sieć przesyłową i/lub dystrybucyjną poprzez przejęcie części energii do instalacji magazynowych, zwiększa zdolności przyjmowania energii do sieci przesyłowej i/lub dystrybucyjnej.

Przy braku takiego odciążenia i braku możliwości przyjmowania energii do sieci przesyłowej i/lub dystrybucyjnej, operator systemu przesyłowego oraz operatorzy systemów dystrybucyjnych zmuszani są do nakładania na wytwórców wiążących poleceń ograniczenia lub czasowego zatrzymania produkcji energii, do czego są uprawnieni na podstawie przepisów ustawy Prawo energetyczne. W ostatnich latach tego rodzaju polecenia (tzw. redysponowanie nierynkowe) występują coraz częściej. Zgodnie z komunikatem Urzędu Regulacji Energetyki („Rynek energii elektrycznej: sprawozdanie Prezesa URE dotyczące redysponowania w 2023 r., ure.gov.pl, data publikacji 19 grudnia 2024 r.), w 2023 r. redysponowanie nierynkowe zlecone przez operatora systemu przesyłowego skutkowało ograniczeniem produkcji o łącznym wolumenie 66,07 GWh energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii.

W okresach redysponowania nierynkowego wytwórcy nie mają zatem możliwości kontynuacji (częściowej lub całkowitej) produkcji energii elektrycznej. Funkcjonowanie magazynów energii stanowi element przeciwdziałania potrzebie wprowadzania tego rodzaju ograniczeń. W konsekwencji, zużycie energii dla potrzeb własnych magazynów energii stanowi zużycie w celu podtrzymywania (przeciwdziałania przerwania ciągłości) procesów produkcji energii elektrycznej.

Jak zatem wynika z powyższego, magazynowanie energii stanowi część procesu produkcji energii elektrycznej, której zasadniczym celem jest zapewnienie możliwości stałego podtrzymywania produkcji . Co za tym idzie, zużycie energii przez Spółkę na potrzeby własne magazynu energii powinno zostać uznane za zużycie energii w celu podtrzymywania procesów produkcyjnych energii elektrycznej, a co za tym idzie, korzystać ze zwolnienia z art. 30 ust. 6 uAKC.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 lipca 2014 r., sygn. I FSK 1170/13, „Zakres zwolnienia od akcyzy powinien być bowiem interpretowany tak, aby objąć całość energii elektrycznej zużywanej do produkcji energii oraz w celu utrzymania zdolności produkcyjnej [...] Podsumowując, mając na uwadze brzmienie art. 30 ust. 6 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, należy uznać, iż zakres zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej zużywanej w toku produkcji energii elektrycznej jest szeroki [...]. Natomiast zużycie energii elektrycznej, które związane jest z procesem produkcji nawet pośrednio, należy uznać za zwolnione od akcyzy (np. zużycie energii elektrycznej przeznaczone do zasilania taśmociągu do przesyłu węgla do pieców)”.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, po uzyskaniu koncesji, energia zużywana na potrzeby własne magazynu energii elektrycznej będzie podlegać zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 6 uAKC.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

- prawidłowe w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1;

- nieprawidłowe w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 126, ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2025 r. (na podstawie art. 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 9 ustawy z dnia 20 lutego 2025 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym, ustawy o zdrowiu publicznym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2025 r. poz. 340), przez wyroby akcyzowe należy rozumieć:

wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych, wyroby nowatorskie, urządzenia do waporyzacji, zestawy części do urządzeń do waporyzacji, saszetki nikotynowe i inne wyroby nikotynowe, wymienione w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 33 załącznika nr 1 wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 5a ustawy:

Centralny Rejestr Podmiotów Akcyzowych to rejestr podmiotów, o których mowa w art. 16 ust. 1 i 1a.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Nabywca końcowy to podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz.U. z 2024 r. poz. 266, 834 i 859), z wyłączeniem:

a) spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz.U. z 2024 r. poz. 910) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

b) towarowych domów maklerskich i domów maklerskich w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywających energię elektryczną na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 722),

c) giełdowej izby rozrachunkowej, Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A. lub spółki, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

d) spółki prowadzącej jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy, przez sprzedaż należy rozumieć:

czynność faktyczną lub prawną, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot.

Jak wynika z art. 9 ust. 1-3 ustawy:

1. W przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;

3) zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;

4) zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

5) import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

6) zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

2. Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania, dystrybucji lub magazynowania energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem, dystrybucją lub magazynowaniem oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

3. Jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 1 ustawy:

W przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1) z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;

3) z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;

4) z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący nabywcą końcowym zużywającym energię elektryczną, jeżeli od tej energii nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

W świetle art. 30 ust. 6 ustawy:

Zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej w procesie produkcji energii elektrycznej, jak również zużycie tej energii w celu podtrzymywania tych procesów produkcyjnych.

Z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy wynika, że rozwijają Państwo projekt wybudowania magazynu energii elektrycznej o mocy przyłączeniowej 200,000 MW. Podjęli Państwo decyzję inwestycyjną, czyli ostateczną decyzję o realizacji inwestycji. W wyniku rozstrzygnięcia aukcji mocy zawarli Państwo umowę mocową oraz umowę przyłączeniową z Polskimi Sieciami Energetycznymi SA, które pełnią funkcję operatora systemu przesyłowego energii elektrycznej.

Planowana przez Państwa działalność będzie odbywać się na podstawie uzyskanej koncesji na magazynowanie energii, która będzie udzielona przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki. Zwrócą się Państwo o jej udzielenie po oddaniu do użytku właściwej instalacji magazynowej, tj. w szczególności przeprowadzeniu rozruchu i ruchu próbnego instalacji. Po udzieleniu koncesji będą Państwo uprawnieni do magazynowania energii elektrycznej, zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy Prawo energetyczne.

Z okoliczności sprawy wynika, że w związku z planowaną działalnością gospodarczą polegającą na magazynowaniu energii elektrycznej będą Państwo nabywać energię od podmiotów zajmujących się obrotem energią. Energia ta będzie zużyta na potrzeby prowadzonej działalności, tj. procesu magazynowania energii.

Ze względu na warunki technologiczne funkcjonowania magazynów energii, Wnioskodawca zakłada, iż w procesie magazynowania będzie dochodzić do zużycia tej części pobranej (zakupionej) energii. Innymi słowy wystąpi różnica pomiędzy wolumenem energii wchodzącej do magazynu energii z sieci elektroenergetycznej oraz energii wychodzącej z magazynu energii do sieci elektroenergetycznej.

Podkreślili Państwo, że nie zamierzają wytwarzać energii we własnym zakresie, a tym samym Spółka będzie zmuszona do zakupu na własne cele technologiczne.

Państwa wątpliwości w odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy dotyczą określenia:

- czy przed uzyskaniem właściwej koncesji zużycie przez Państwa energii elektrycznej będzie przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym;

- czy po uzyskaniu właściwej koncesji zużycie przez Państwa energii elektrycznej będzie przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym;

- czy po uzyskaniu właściwej koncesji, energia elektryczna zużywana na potrzeby magazynu będzie podlegać zwolnieniu z akcyzy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości na wstępie wskazać należy, że przedmiot opodatkowania akcyzą w przypadku energii elektrycznej został uregulowany w sposób szczególny poprzez wprowadzenie definicji nabywcy końcowego - podmiotu nabywającego energię elektryczną, nieposiadającego koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy Prawo energetyczne.

Zgodnie z powyższą definicją, wprowadzono zasadę opodatkowania akcyzą ostatniego etapu obrotu, czyli etapu wydania energii elektrycznej do konsumpcji nabywcy końcowemu przez podmiot posiadający koncesję - przy czym, opodatkowaniu podlega także zużycie energii elektrycznej - w ściśle określonych przez ustawodawcę okolicznościach. Z kolei opodatkowaniu akcyzą nie podlega m.in. energia elektryczna, która jest przedmiotem obrotu pomiędzy podmiotami posiadającymi koncesję.

Powyższe zasady mają zasadnicze przełożenie na obowiązki związane z szeroko pojętym obrotem energią elektryczną, w tym na te, które budzą Państwa wątpliwości.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 na tle przedstawionego opisu sprawy wskazać należy, że w okresie rozruchu i ruchu próbnego instalacji nie będą Państwo posiadali koncesji na magazynowanie energii, co oznacza, że będą Państwo nabywcą końcowym energii elektrycznej. Tym samym będą Państwo nabywali energię elektryczną z akcyzą wliczoną w jej cenę. Jednocześnie zauważyć należy, że w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem akcyzowym dokonywanych względem energii elektrycznej (określonych w art. 9 ustawy) zostało wymienione zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował zużytą energię elektryczną. Z opisu sprawy wynika, że nie zamierzają Państwo wytwarzać energii elektrycznej i jej zużywać na własne potrzeby.

Oznacza to tym samym, że względem nabywanej energii elektrycznej wykorzystywanej do rozruchu i ruchu próbnego instalacji dokonywanych przed uzyskaniem koncesji na magazynowanie energii elektrycznej nie będą Państwo dokonywali czynności opodatkowanych podatkiem akcyzowym.

Zatem zużycie przez Państwa energii elektrycznej przed uzyskaniem koncesji na magazynowanie energii elektrycznej (tj. w okresie rozruchu i ruchu próbnego instalacji) nie będzie przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy wskazać, że w momencie uzyskania koncesji na magazynowanie energii elektrycznej nie będą już Państwo nabywcą końcowym, co oznacza, że od momentu uzyskania koncesji będą Państwo nabywali energię elektryczną bez wliczonego w jej cenę podatku akcyzowego. Niemniej w momencie zużycia nabytej energii elektrycznej będą Państwo dokonywali czynności opodatkowanej podatkiem akcyzowym na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym.

Jednocześnie, co też słusznie Państwo wskazują, ustawodawca w art. 9 ust. 2 ustawy wyłączył z opodatkowania podatkiem akcyzowym straty powstałe w wyniku przesyłania, dystrybucji lub magazynowania energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem, dystrybucją lub magazynowaniem oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

Oznacza to zatem, że co do zasady straty energii elektrycznej powstałe m.in. w wyniku magazynowania nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Niemniej jednak z okoliczności przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, który wiąże Organ, nie wynika, żeby w zakresie energii elektrycznej miało dojść do strat powstałych w wyniku procesu magazynowania energii elektrycznej. W opisie zdarzenia przyszłego bowiem dwukrotnie wskazali Państwo w sposób jednoznaczny, że energia elektryczna będzie zużywana na potrzeby prowadzonej działalności, tj. procesu magazynowania energii. Różnica pomiędzy wolumenem energii wchodzącej do magazynu energii z sieci elektroenergetycznej oraz energii wychodzącej z magazynu energii do sieci elektroenergetycznej nie będzie wynikała ze strat lecz ze zużycia energii elektrycznej.

W świetle definicji i orzecznictwa sądów administracyjnych zużycie oznacza czynność dokonaną. Zużycie w rozumieniu ustawy oznacza definitywne wykorzystanie wyrobu akcyzowego (por. m.in. wyrok: WSA w Szczecinie z 8 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Sz 950/14; WSA w Krakowie z 22 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 1098/16; Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl) - „zużyć”).

Oznacza to tym samym, że po uzyskaniu koncesji na magazynowanie energii elektrycznej, całe zużycie energii elektrycznej w procesie magazynowania będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Nie można przy tym z zakresu tego zużycia wyłączyć strat technologicznych, których - zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego - nie będzie.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy uznać całościowo za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego nr 3 należy wskazać, że będący przedmiotem Państwa wątpliwości art. 30 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym przewiduje zwolnienie z opodatkowania podatkiem akcyzowym energii elektrycznej zużywanej w procesie produkcji energii elektrycznej, jak również zużywanej w celu podtrzymywania tych procesów produkcyjnych.

Przepis ten stanowi implementację przepisów Dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz.U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405), zwanej dalej: „Dyrektywą”, „Dyrektywą energetyczną”. Wskazana regulacja określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym produktów energetycznych i energii elektrycznej. Pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania. Poszczególne państwa Unii Europejskiej, w tym Polska, zobligowane zostały do opodatkowania określonych zastosowań ww. wyrobów. Przy czym istotne jest to, że zasadą nadrzędną jest opodatkowanie tych produktów, przy wyraźnie ograniczonej możliwości stosowania zwolnień.

Państwa członkowskie Unii Europejskiej, w tym Polska, na podstawie art. 14 ust. 1 lit. a ww. Dyrektywy energetycznej, poza przepisami ogólnymi wymienionymi we wcześniejszej dyrektywie 92/12/EWG w sprawie zwolnionych zastosowań produktów podlegających opodatkowaniu, zwalniają produkty energetyczne i energię elektryczną wykorzystywaną do produkcji energii elektrycznej oraz energię elektryczną wykorzystywaną do utrzymania zdolności do produkcji energii elektrycznej od podatku na warunkach, które ustanawiają do celów zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania takich zwolnień oraz zapobiegania jakimkolwiek oszustwom podatkowym, unikaniu lub nadużyciom.

Podkreślenia wymaga, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym, wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe, (por. również wyrok: NSA sygn. akt I GSK 1866/14, TSUE C-169/00 oraz C‑150/99).

Zauważyć należy również, że w dotychczasowym orzecznictwie podatkowym Naczelnych Sądów Administracyjnych i Sądu Najwyższego wydaje się być utrwalone stanowisko, że przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego, próbach odkodowywania zawartych w nich norm prawnych, należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową, polegająca na ustaleniu treści normy prawnej na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Podkreślić jednak należy, że proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest zatem także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć.

Wskazać należy, że ani ustawa o podatku akcyzowym, ani przepisy wspólnotowe nie zawierają definicji procesu produkcji energii elektrycznej, podtrzymywania tych procesów produkcyjnych ani też definicji procesu produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu. Z tego też względu zasadne jest odwołanie się do znaczenia tych pojęć w literaturze i orzecznictwie.

Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego, produkcja to zorganizowana działalność mająca na celu wytwarzanie jakichś towarów, usług lub dóbr kultury; też: to, co zostało wytworzone (http://sjp.pwn.pl/slowniki/produkcja). Efektem produkcji zawsze jest wytworzenie czegoś (jakiegoś produktu).

Natomiast proces jest to ciąg następujących po sobie zmian powiązanych przyczynowo i stanowiących kolejne etapy rozwoju czegoś lub celowego działania. Zgodnie z Małym Słownikiem języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1993 r. str. 708) „proces” to przykładowo: przebieg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym; kolejno następujące po sobie zmiany fizykochemiczne: p. technologiczny, p. fermentacyjny, p. zapalny, p. gnilny.

Z kolei „podtrzymać, podtrzymywać” oznacza nie dopuścić do przerwania ciągłości czegoś; zaś według Słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego „nie dopuszczać do ustania, przerwania, osłabienia lub naruszenia czego, stosując odpowiednie do tego środki, sposoby” (za: https://doroszewski.pwn.pl/haslo/podtrzymywa%C4%87/).

Zauważyć należy, że pojęcie procesu ma węższy zakres niż produkcja, która może składać się po prostu z procesu, lecz może być też efektem kilku procesów lub też kompilacją procesów oraz czynności nie stanowiących procesu, jak i też w ramach produkcji może nie zachodzić żaden proces.

Zgodnie zaś z definicjami zaczerpniętymi z Leksykonu Naukowo Technicznego Wydawnictwa Naukowo-Technicznego WNT, Warszawa 1984, „proces produkcji” oznacza „zespół czynności przetwarzania surowców, materiałów i półwyrobów w wyroby; proces produkcyjny zawsze dotyczy określonego wyrobu i przebiega w określonych w komórkach produkcyjnych; podstawową częścią procesu produkcji jest proces technologiczny; ponadto w jego skład wchodzą procesy pomocnicze (magazynowanie; transport, kontrola itd.)”. Ten sam leksykon podaje również definicję procesu technologicznego, zgodnie z którą jest to podstawowa część procesu produkcyjnego, podczas której następuje zmiana kształtu przedmiotu i jego własności fizycznych, chemicznych i innych.

„Podtrzymywanie procesów produkcyjnych” należy zatem rozumieć jako niedopuszczenie do ich osłabienia, przerwania, czy ustania; działanie, dzięki któremu mogą być dalej kontynuowane.

Czynności podtrzymujące proces produkcji odnoszą się więc do okresów przerw w samej produkcji (technicznych lub też o charakterze incydentalnym), kiedy to maszyny oraz inne urządzenia produkcyjne nie produkują (w tym wypadku - energii elektrycznej), ale pozostają w gotowości do takiej produkcji.

Podnieść w tym miejscu należy, że na gruncie Dyrektywy energetycznej, w zakresie zwolnienia z opodatkowania wyrobów energetycznych (produktów energetycznych) i energii elektrycznej istnieją wskazówki wg. których kierować się należy rozstrzygając „granice” stosowania zwolnień. Tymi wskazówkami prezentowanymi zarówno przez m.in. TSUE (sprawa C-426/12), jak i w opinii rzecznika generalnego do sprawy C-465/15 są zasada ścisłej interpretacji oraz zasada „bezpośredniości” i „natychmiastowości” wykorzystania produktu energetycznego do określonego procesu podlegającemu zwolnieniu. Oznacza to, że zwolnieniu podlegać może wyrób, który zużywany jest bezpośrednio i natychmiastowo do określonego procesu, którego wynikiem jest określony produkt. Tak jak wynikiem np. procesu metalurgicznego jest stop metalu, uzyskany przez spalenie nośnika uwalniającego energię umożliwiającą tę przemianę, tak wynikiem procesu produkcji energii elektrycznej jest wytworzona energia elektryczna, uzyskana poprzez spalenie nośnika uwalniającego energię cieplną, która to energia posłuży wytworzeniu energii mechanicznej. W takim bowiem przypadku występuje „bezpośredniość” i „natychmiastowość”.

Równocześnie, w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że proces produkcji energii elektrycznej ma na celu bezpośrednie wykonanie produktu (energii elektrycznej). Do procesu tego nie można zaliczyć m.in. etapów pozyskania nośników energii, etapów transportu, wyładunku i składowania nośnika energii, przetwarzania oraz składowania odpadów z produkcji, jako związanych jedynie pośrednio z produkcją energii elektrycznej.

Proces produkcji energii elektrycznej sprowadza się z kolei do pewnej przemiany fizyko-chemicznej nośnika energii w energię elektryczną i nie ma dostatecznego uzasadnienia, by językowe znaczenie pojęcia proces produkcji energii elektrycznej rozszerzać na inne jeszcze pojęcia, mające swoje odrębne i czytelne znacznie (jak wydobycie, transport, magazynowanie surowca lub odpadów produkcyjnych) - por. m.in. wyrok NSA z 21 maja 2013 r. sygn. akt I FSK 428/13 i I FSK 425/13 oraz WSA w Gliwicach z 19 września 2011 r. sygn. akt III SA/Gl 2477/10).

Podtrzymywanie procesów produkcyjnych energii elektrycznej to z kolei utrzymywanie urządzeń i instalacji wykorzystywanych w procesie produkcji energii elektrycznej w stanie umożliwiającym podjęcie produkcji energii elektrycznej po zakończeniu przerwy wynikającej np. z konieczności konserwacji lub naprawy danego urządzenia (por. wyrok WSA w Warszawie z 1 lutego 2013 r., sygn. akt V SA/Wa 2128/12 oraz NSA z 1 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 1170/13).

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zwolnienia energii elektrycznej wykorzystywanej w procesie produkcji energii elektrycznej i podtrzymania tych procesów produkcji wynikające z ww. Dyrektywy energetycznej oraz krajowej ustawy o podatku akcyzowym są zbieżne. Zakres tego zwolnienia obejmuje jedynie zużycie wyrobów energetycznych i energii elektrycznej w bezpośrednim procesie wytwarzania energii elektrycznej, tj. którego wynikiem jest wytworzenie energii elektrycznej oraz podtrzymywania stricte tych procesów, których efektem jest wytworzenie energii elektrycznej.

Zatem co do zasady, zużycie wyrobu akcyzowego - energii elektrycznej - ma przyczyniać się w sposób bezpośredni do przeprowadzenia tego konkretnego procesu produkcji energii elektrycznej tj. ciągu przemian energii (energia chemiczna paliwa w energię cieplną - energia cieplna w energię mechaniczną - energia mechaniczna w energię elektryczną), wyodrębnionej przez ustawodawcę z całego łańcucha produkcyjnego (por. wyrok WSA w Krakowie z 25 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 1416/16, wyrok WSA w Poznaniu z 8 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Po 640/12) lub też podtrzymywania takich procesów, których końcowym efektem jest wyprodukowanie energii elektrycznej (por. prawomocny wyrok WSA w Warszawie z 1 sierpnia 2018 r., sygn. akt V SA/Wa 79/18).

W przedmiotowej sprawie będą Państwo (po uzyskaniu właściwej koncesji) zajmować się wyłącznie magazynowaniem zakupionej energii elektrycznej. Jak bowiem jednoznacznie wskazali Państwo w opisie zdarzenia przyszłego, nie zamierzają Państwo wytwarzać energii elektrycznej we własnym zakresie i zużywać jej na własne potrzeby.

Trudno tym samym mówić o możliwości skorzystania ze zwolnienia w zakresie zużycia energii elektrycznej w procesie produkcji energii elektrycznej, a tym bardziej zużycia tej energii w celu podtrzymywania tych procesów produkcyjnych, skoro nie będą Państwo przeprowadzali żadnych procesów produkcji energii elektrycznej, a tym samym nie będą Państwo podtrzymywać procesów skutkujących wytworzeniem energii elektrycznej. Jak już bowiem powyżej wskazano, będą Państwo zajmować się wyłącznie magazynowaniem energii elektrycznej zakupionej od innego podmiotu, a więc energii elektrycznej, która została już wyprodukowana i istnieje. Magazynowania nie można zatem zrównywać z podtrzymywaniem procesów produkcyjnych energii elektrycznej. Nie można bowiem podtrzymywać procesów produkcyjnych czegoś, co zostało już wyprodukowane przez inny podmiot, a co Państwo nabyli.

Oznacza to tym samym, że po uzyskaniu koncesji na magazynowanie energii elektrycznej, energia elektryczna zużywana na potrzeby własne magazynu nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem akcyzowym na podstawie art. 30 ust. 6 ustawy.

W świetle powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy wyłącznie Państwa sytuacji prawnopodatkowej oraz sprawy będącej przedmiotem zadanych pytań i została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.