Interpretacja 0111-KDIB3-3.4013.168.2025.2.AM

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 10 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął 10 czerwca 2025 r. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 18 lipca 2025 r. (wpływ 18 lipca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polską spółką z siedzibą w (…), będącą częścią Y. (…).

Wnioskodawca będzie prowadził działalność w zakresie (…).

Wnioskodawca planuje uzyskać koncesję na obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 266 z późn. zm.; dalej jako: „Ustawa - Prawo energetyczne”) z uwagi na zamiar prowadzenia działalności w zakresie obrotu energią elektryczną za pośrednictwem Z.

Wnioskodawca będzie nabywał energię elektryczną, która następnie w znacznej mierze będzie zużywana w ramach działalności produkcyjnej Spółki, a także w części będzie odsprzedawana na rzecz podmiotów uczestniczących w Z.

W zakładzie produkcyjnym Spółki wytwarzane będą (..). W trakcie realizowanego przez Spółkę procesu produkcyjnego, opisanego szczegółowo poniżej, zużywane będą różne nośniki energii, w tym energia elektryczna.

Surowce produkcyjne dostarczane będą na teren zakładu transportem samochodowym. Będą to (…).

Surowce składowane będą w magazynie znajdującym się na terenie zakładu produkcyjnego. Magazyn będzie wyposażony w specjalne suwnice pomostowe z elektromagnesem, dzięki którym (…) będzie ładowany do wózków załadowczych. Z kolei, (…) przenoszone będą za pomocą suwnicy do odpowiednich zasobników umieszczonych w hali magazynowej. Następnie, (…) ładowane będą do wózków załadowczych za pomocą wciągnika przejezdnego. Napełnione wózki załadowcze będą podjeżdżać pod piec topielniczy, by następnie za pomocą wibratora wyładowywać wsad do pieca.

Wytop żeliwa

Surowiec topiony będzie w piecach indukcyjnych tyglowych zasilanych energią elektryczną (…). (…). Docelowo na terenie zakładu eksploatowanych będzie: do (…) pieców indukcyjnych o pojemności (…) każdy.

Piec indukcyjny tyglowy składać się będzie (…). Od strony zewnętrznej będzie ona izolowana i zamknięta płaszczem stalowym. Piec będzie zamknięty w ramie wyposażonej w układ przechylania go. Tygiel pieca posiadał będzie pokrywę zamykaną na okres topienia i otwieraną w okresach ładowania i odżużlania, w której zainstalowany będzie system ujęcia gazów. W wyniku przepływu przemiennego prądu elektrycznego przez cewkę opasującą piec powstawać będzie pole magnetyczne, które wywoła powstanie prądu elektrycznego w topionym metalu. Opór elektryczny wsadu przekształci energię elektryczną w cieplną, powodującą nagrzewanie, topienie oraz przegrzewanie metalu.

Cewka opasająca piec wykonana będzie z przewodu rurowego, wewnątrz którego przepływać będzie woda chłodząca. Prawidłowe funkcjonowanie systemu obiegu wody chłodzącej będzie istotne dla trwałości cewki i izolacji pieca. (…).

Czas trwania procesu topienia w każdym piecu zależeć będzie od rodzaju wsadu i pojemności pieca. (…). Po upłynnieniu wsadu, żeliwo poddawane będzie procesowi przegrzewania. Żeliwo zostanie podgrzane do temperatury (…)°C i z jego powierzchni usuwany będzie żużel. Na podstawie badania składu chemicznego i własności fizycznych topionego żeliwa prowadzona będzie korekta parametrów poprzez dodanie odpowiednich dodatków stopowych. Spust żeliwa nastąpi do osuszonych i ogrzanych kadzi. Linia posiadać będzie zestaw kadzi eksploatowanych przemiennie. Kadzie przed załadunkiem żeliwa ogrzewane będą palnikami gazowymi lub elektrycznymi. (…).

Podstawowym produktem uzyskiwanym w przedmiotowej instalacji jest żeliwo szare w formie ciekłej, które jest materiałem do wykonywania (…).

Transport ciekłego metalu i odlewanie

Wypełniona ciekłym metalem kadź będzie transportowana do pieca zalewowego - pieca indukcyjnego zasilanego energią elektryczną, (…).

Kadzie transportowane będą za pomocą wózka widłowego do automatycznego systemu ładującego ciekły metal do pieca zalewowego. Piec zalewowy posiadać będzie induktor do podtrzymywania temperatury metalu oraz rynny spustowe do zalewania form. Induktor chłodzony będzie powietrzem.

Zalewanie wcześniej przygotowanych form ułożonych w skrzyniach formierskich odbywać się będzie automatycznie rynnami spustowymi przez odpowiednio zadaną ilość płynnego metalu, kontrolowanej dzięki mechanizmowi korka.

(…).

Zarówno linia wytopu żeliwa, jak i odlewania wyposażone będą w indywidualny system ujęcia gazów, odprowadzanych do indywidualnego systemu odpylania. Gazy odpylane będą w cyklonie i filtrach workowych, a następnie odprowadzane przez wentylatory zasilane energią elektryczną.

System ujęcia gazów ujmować będzie gazy (…).

Chłodzenie odlewów

Linia odlewnicza będzie posiadać indywidualną linię chłodzenia, w której zachodzić będzie proces chłodzenia form wypełnionych odlewami aż do zakrzepnięcia metalu. Czynnikiem chłodzącym będzie powietrze, którego przepływ zostanie wymuszony za pomocą wentylatora zasilanego energią elektryczną. Wypełnione ciekłym metalem formy będą transportowane z odlewni systemem przenośników do linii chłodzenia. Ciepłe powietrze z linii chłodzenia odprowadzane będzie za pomocą kanałów wyposażonych w wentylatory.

Wybijanie odlewów

Po przejściu przez linię chłodzącą formy z odlewami będą wypychane ze skrzyń formierskich. Następnie, formy z odlewami spychane będą przez siłownik poziomy do obrotowego bębna chłodzącego. W wyniku obrotu i drgań bębna będzie następować oddzielenie odlewów od masy formierskiej. Jednocześnie w celu obniżenia temperatury odlewów i piasku w bębnie natryskiwana będzie woda. Oddzielone od piasku odlewy transportowane będą za pomocą przenośników wibracyjnych i taśmowych do śrutownicy obrotowej ciągłej, w celu ich oczyszczenia. Instalacja przeznaczona do oddzielenia odlewów od form zasilana będzie energią elektryczną. Gazy z obrotowych bębnów chłodzących oraz z miejsca załadunku i wyładunku odlewów z bębnów odprowadzane są na zewnątrz. W celu uniknięcia kondensacji pary wodnej w kanale doprowadzającym i odprowadzającym powietrze z bębna zamontowane będą palniki gazowe ogrzewające gazy znajdujące się w bębnie.

Obróbka powierzchniowa odlewów

Umieszone w śrutownicy obrotowej odlewy ostrzeliwane będą kulkami stalowymi, które w wyniku uderzania o odlewy będą powodowały ich czyszczenie. Dodatkowo w celu intensyfikacji oczyszczania następować będzie rotacja śrutownicy wokół własnej osi. Śrutownica zasilana będzie energią elektryczną. Ze śrutownicy odlewy automatycznie przenoszone będą do kontroli i szlifowania ręcznego. Gotowe odlewy umieszczane będą w specjalnych pojemnikach, które czasowo przechowywane będą w odlewni, a następnie będą przewożone do magazynu. Gazy ujmowane ze śrutownicy oraz z odciągów miejscowych stanowisk szlifowania ręcznego odpylane będą w filtrach workowych i odprowadzane za pomocą wentylatorów zasilanych energią elektryczną.

Podsumowując, zasadniczą część procesu produkcyjnego Spółki można podzielić na następujące etapy:

1. Wytop żeliwa - w ramach tego etapu surowiec będzie topiony w piecu topielnym, a po dodaniu dodatków stopowych nastąpi wytop żeliwa szarego;

2. Transport ciekłego metalu i odlewanie - na tym etapie płynne żeliwo będzie przelewane do odpowiednich form;

3. Chłodzenie odlewów - podczas tego etapu umieszczone w formach odlewniczych żeliwo pod wpływem przepływu powietrza będzie ulegać krzepnięciu;

(...)

W związku z takim przebiegiem procesu produkcyjnego Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy zużycie energii elektrycznej zużywanej w ramach tego procesu będzie mieściło się w zwolnieniu od podatku akcyzowego przewidzianego dla energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach metalurgicznych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

Etap 1. Wytop żelaza

Na etapie 1. Wytop żeliwa wykorzystywane będą następujące urządzenia wykorzystujące energię elektryczną, której zużycie będzie, w ocenie Wnioskodawcy, objęte zwolnieniem od akcyzy w oparciu o art. 30 ust. 7a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 126, dalej: „Ustawa o podatku akcyzowym”). Wskazali Państwo równocześnie sposób wykorzystania energii przez każde z urządzeń:

1) Piece indukcyjne (topielne)

W piecach indukcyjnych topielnych zasilanych energią elektryczną topiony będzie surowiec, (...), wyroby niespełniające wymaganej jakości oraz dodatki stopowe. Po stopieniu surowca, wytopione żeliwo poddawane będzie przegrzewaniu. Zarówno topienie surowca, jak i przegrzewanie żeliwa będzie następowała na skutek przepływu przemiennego prądu elektrycznego przez miedzianą cewkę opasającą tygiel pieca w wyniku którego powstawać będzie pole magnetyczne, które spowoduje powstanie prądu elektrycznego w topionym metalu. Opór elektryczny wsadu przekształcać będzie energię elektryczną w cieplną, powodującą nagrzewanie, topienie oraz przegrzewanie metalu.

2) Jednostka chłodząca z wentylatorem

Każda para pieców tyglowych posiadać będzie rozdzielne, zamknięte obiegi chłodzące. W skład obiegu chłodzącego wchodzić będzie zbiornik wody o pojemności do 10 m³, wymiennik ciepła oraz jednostka chłodząca z wentylatorem zasilana energią elektryczną. Jednostka chłodząca z wentylatorem umożliwiać będzie prawidłowe chłodzenie wody, która następnie przepływać będzie wewnątrz cewki opasającej piec tyglowy, równocześnie ją schładzając.

3) Grzałki elektryczne do ogrzewania kadzi

Wytopione żeliwo będzie spuszczane do osuszonych i ogrzanych kadzi. Kadzie będą ogrzewane m.in. dwoma grzałkami zasilanymi energią elektryczną. Ogrzanie kadzi przed spustem żeliwa jest niezbędne w celu utrzymania wysokiej temperatury żeliwa na czas transportu żeliwa do pieca zalewowego.

Etap 2. Transport ciekłego żelaza i odlewanie

Na etapie 2. Transport ciekłego żelaza i odlewanie wykorzystywane będą następujące urządzenia wykorzystujące energię elektryczną, której zużycie, w ocenie Wnioskodawcy, będzie objęte zwolnieniem od akcyzy w oparciu o art. 30 ust. 7a Ustawy o podatku akcyzowym. Wskazują Państwo równocześnie sposób wykorzystania tej energii przez każde z urządzeń:

1) Piece indukcyjne (zalewowe)

Ciekłe żeliwo ładowane będzie z kadzi do piecy indukcyjnych zalewowych zasilanych energią elektryczną. Piece zalewowe będą miały za zadanie utrzymanie odpowiedniej temperatury ciekłego żeliwa na czas zalewania nim form odlewniczych. Sposób działania piecy zalewowych jest analogiczny do piecy topielnych - są to piece indukcyjne. W piecach zalewowych prąd przepływać będzie przez cewkę pieca, w wyniku czego powstawać będzie pole magnetyczne. Opór elektryczny żeliwa przekształcać będzie energię elektryczną w cieplną, dzięki czemu utrzymana zostanie temperatura żeliwa umożliwiająca prawidłowe zalewanie form odlewniczych.

2) Wentylatory chłodzące induktory

Induktory piecy zalewowych będą chłodzone za pomocą wentylatorów zasilanych energią elektryczną. Wentylatory będą działały w obiegu otwartym, a induktory pieców zalewowych chłodzone będą powietrzem.

3) Wentylatory odprowadzające gazy

Linia wytopu żeliwa i odlewania wyposażona będzie w indywidualny system ujęcia gazów, odprowadzanych do indywidualnego systemu odpylania. Gazy odpylane będą w cyklonie i filtrach workowych, a następnie odprowadzane przez wentylatory zasilane energią elektryczną.

Gazy ujmowane będą zarówno na etapie 1. Wytop żeliwa, jak i etapie 2. Transport ciekłego żelaza i odlewanie. System ujęcia gazów na linii zalewowej ujmować będzie gazy (…).

Etap 3. Chłodzenie odlewów

Na etapie 3. Chłodzenia odlewów wykorzystywane będą następujące urządzenia wykorzystujące energię elektryczną, której zużycie, w ocenie Wnioskodawcy, będzie objęte zwolnieniem od akcyzy w oparciu o art. 30 ust. 7a Ustawy o podatku akcyzowym. Wskazują Państwo równocześnie sposób wykorzystania tej energii przez każde z urządzeń:

1) Wentylatory chłodzące odlewy i odprowadzające ciepłe powietrze

Linia odlewnicza będzie posiadać indywidualną linię chłodzenia, w której zachodzić będzie proces chłodzenia form wypełnionych odlewami, aż do zakrzepnięcia metalu. Czynnikiem chłodzącym będzie powietrze, którego przepływ zostanie wymuszony za pomocą wentylatorów zasilanych energią elektryczną. Ciepłe powietrze z linii chłodzenia odprowadzane będzie za pomocą kanałów wyposażonych w wentylatory zasilane energią elektryczną.

2) Automatyczne regały na linii chłodzenia

W skład linii chłodzenia, będącej częścią linii odlewniczej, wchodzić będą regały automatyczne, po których przemieszczać się będą skrzynie formierskie z odlewami. Mechanizm umożliwiający wprawienie regałów w ruch będzie zasilany energią elektryczną. Regały te umożliwią zachowanie pełnej kontroli nad przemieszczaniem się skrzyń formierskich na linii chłodzenia oraz zapewnią pełną automatyzację tego procesu. Zastosowanie regałów automatycznych na linii chłodzenia pozwoli na dostosowanie temperatury chłodzenia odlewów na kolejnych etapach procesu - skrzynie formierskie przemieszczane będą na kolejne piętra regałów, aby wystawić je na działanie cieplejszego (ale nadal chłodnego) powietrza. Jest to działanie niezbędne do prawidłowego przebiegu procesu okrzepnięcia odlewów.

Pytanie

Czy energia elektryczna zużywana na potrzeby procesu produkcyjnego prowadzonego przez Spółkę w etapach: 1. Wytop żeliwa, 2. Transport ciekłego metalu i odlewanie oraz 3. Chłodzenie odlewów, będzie mogła zostać objęta zwolnieniem od podatku akcyzowego, na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 3 Ustawy o podatku akcyzowym, jako energia elektryczna wykorzystywana w procesach metalurgicznych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, energia elektryczna zużywana na potrzeby procesu produkcyjnego prowadzonego przez Spółkę w etapach: 1. Wytop żeliwa, 2. Transport ciekłego metalu i odlewanie oraz 3. Chłodzenie odlewów, będzie mogła zostać objęta zwolnieniem od podatku akcyzowego, na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 3 Ustawy o podatku akcyzowym, jako energia elektryczna wykorzystywana w procesach metalurgicznych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Na wstępie należy zaznaczyć, że zasadnicze kwestie dotyczące podatku akcyzowego od energii elektrycznej regulowane są przez prawo Unii Europejskiej. Uregulowane są one w głównej mierze przez Dyrektywę Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. UE. L. z 2003 r. Nr 283, str. 51 z późn. zm.; dalej jako: „Dyrektywa energetyczna”). Wskazana regulacja określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym produktów energetycznych oraz energii elektrycznej. Dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania. Dyrektywa ta pozostawia jednak państwom członkowskim pewien margines swobody w zakresie regulacji opodatkowania akcyzą produktów energetycznych oraz energii elektrycznej.

W art. 2 ust 4 lit. b tiret trzecie Dyrektywy energetycznej zastrzeżone zostało, że postanowienia Dyrektywy nie znajdują zastosowania do energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo m.in. w procesach metalurgicznych. Jest to odzwierciedlenie zamysłu prawodawcy zgodnie, z którym Dyrektywa energetyczna miała regulować jedynie opodatkowanie akcyzą produktów energetycznych oraz energii elektrycznej wykorzystywanej jako paliwa do ogrzewania lub paliwa silnikowego. Zamysł ten został wskazany wprost w motywie 22 Preambuły do Dyrektywy energetycznej: „Produkty energetyczne powinny zasadniczo stanowić przedmiot ram wspólnotowych, gdy są wykorzystywane jako paliwa do ogrzewania lub paliwa silnikowe. W tym zakresie, zgodnie z naturą i logiką systemu podatkowego, z zakresu tych ram wyłączone jest wykorzystywanie produktów energetycznych podwójnego zastosowania i wykorzystywanie produktów energetycznych nie jako paliw, a także procesy mineralogiczne. Energia elektryczna, która w podobny sposób jest wykorzystywana, powinna być również podobnie traktowana”.

Wykorzystując brak objęcia zakresem Dyrektywy energetycznej procesów metalurgicznych polski ustawodawca wprowadził do Ustawy o podatku akcyzowym art. 30 ust. 7a pkt 3, zgodnie z którym zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesach metalurgicznych. Przy czym, zgodnie z art. 30 ust. 7b pkt 1 Ustawy o podatku akcyzowym warunkiem skorzystania z tego zwolnienia jest wykorzystywanie energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii.

Biorąc pod uwagę powyższe, w przedmiotowej sprawie kluczowa będzie ocena zakresu zwolnienia określonego w art. 30 ust. 7a pkt 3 Ustawy o podatku akcyzowym. Przy czym, nie ulega wątpliwości, że wykładnia tego przepisu powinna zostać dokonana przy uwzględnieniu art. 2 ust 4 lit. b tiret trzecie Dyrektywy energetycznej, który to wyznacza obszar, w ramach którego państwa członkowskie mogą swobodnie regulować kwestię opodatkowania akcyzą od wykorzystywania energii elektrycznej.

Zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 3 Ustawy o podatku akcyzowym: „Zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesach metalurgicznych”. Należy przy tym zaznaczyć, że Ustawa o podatku akcyzowym nie definiuje pojęcia „procesy metalurgiczne”. Pojęcie to nie jest również zdefiniowane w Dyrektywie energetycznej. W związku z powyższym, w celu wyjaśnienia znaczenia tego wyrażenia, w kontekście użycia go w art. 30 ust. 7a pkt 3 Ustawy o podatku akcyzowym, w pierwszej kolejności należy posłużyć się wykładnią językową.

Zasadne jest zatem odwołanie się do rozumienia tego pojęcia w języku potocznym. Według Słownika Języka Polskiego pod redakcją E. Sobol (wyd. PWN) „metalurgia” to nauka o sposobach wydobywania metali z rud i kruszców, sposobach ich oczyszczania i obrabiania oraz o właściwościach otrzymanych produktów; „metalurgia” może być również traktowana jako dział przemysłu obejmujący produkcję metali. Podobnie pojęcie to definiuje Słownik Języka Polskiego pod redakcją M. Szymczaka (wyd. PWN) zgodnie, z którym „metalurgia” to nauka o metodach wytwarzania metali z rud i kruszców, o sposobach ich oczyszczania i dalszej obróbki, mającej na celu nadanie im żądanych kształtów i właściwości; może być to również dział przemysłu zajmujący się produkcją metali. Równocześnie, według tego słownika, termin „proces” oznacza przebieg następujących po sobie i powiązanych przyczynowo określonych zmian, faza rozwojowa lub stadium. Z kolei w literaturze fachowej „metalurgię” definiuje się jako szereg powiązanych ze sobą procesów technologicznych mających na celu otrzymanie technicznie czystego produktu z surowców, którymi najczęściej są rudy wytapianych metali (R. Chudzikiewicz, W. Briks, Podstawy metalurgii i odlewnictwa, wyd. PWN, Warszawa 1977).

W świetle powyższych definicji należy przyjąć, że „procesem metalurgicznym” można nazwać całokształt czynności z zakresu przetwarzania, oczyszczania i obróbki rud metalu, w wyniku których wytwarzany jest metal. Przytoczone wyżej definicje nie kładą nacisku na określony rodzaj obróbki lecz na oddziaływanie umożlwiające uzyskanie metali.

Przy czym, należy zwrócić uwagę, że Rzecznik Generalny Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „Rzecznik Generalny”) w opinii w sprawie o sygnaturze C-465/15 określił cechę, którą musi spełniać czynność, żeby zostać uznaną za część procesu metalurgicznego, tj. czynność taka musi być istotna z punktu widzenia procesu metalurgicznego. Według Rzecznika Generalnego kryterium istotności jest spełnione w sytuacji, gdy dana czynność jest niezbędna i konieczna do przeprowadzenia procesu metalurgicznego. W takiej sytuacji stanowić ona będzie nieodzowną część procesu metalurgicznego. Wnioskodawca w pełni podziela pogląd Rzecznika Generalnego w tej sprawie.

Analogiczne pojmowanie wyrażenia „proces metalurgiczny” można znaleźć również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku z dnia 29 listopada 2019 r. (sygn. akt GSK 315/17) Naczelny Sąd Administracyjny (dalej również jako: „NSA”) przyjął tożsame założenie, przy równoczesnym powołaniu się na inne orzeczenia sądów administracyjnych. W przedmiotowym wyroku NSA wskazał, że: „(…) Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 7 lutego 2019 r., sygn. akt I GSK 1271/16 (LEX nr 2643716) oddalając skargę kasacyjną od tego wyroku zaakceptował wykładnię pojęcia procesy metalurgiczne zaprezentowaną przez Sąd I instancji, że jako proces metalurgiczny należy uznać szeroko rozumiany całokształt czynności niezbędnych i koniecznych do produkcji metali i wyrobów kolorowych oraz, że skoro wstępnym etapem hutniczego przetwórstwa metali jest pozyskanie i przygotowanie materiału nadającego się do uformowania wsadu ostatecznie trafiającego do pieca w formie rudy, to ten etap obróbki wiążący się ze zmianą właściwości fizykochemicznych rudy stanowi integralny element procesu metalurgicznego”.

Równocześnie podkreślenia wymaga fakt, że biorąc pod uwagę orzecznictwo sądów administracyjnych wyrażenia „produkcja metali” należy rozumieć jako występowanie zmian fizykochemicznych tych metali. Takie stanowisko zostało zaprezentowane m.in. przez NSA, który w wyrokach z dnia 28 listopada 2019 r. oraz 16 marca 2023 r. (sygn. akt I GSK 342/17, I GSK 1808/19) stwierdził, że: „Istotą przepisu art. 30 ust. 7a pkt 3 upa jest zwolnienie z akcyzy dla energii eklektycznej efektywnie zużytej w trakcie procesu metalurgicznego w wyniku, którego powstaje metal lub w trakcie którego metal poddawany jest obróbce zmieniającej jego właściwości fizykochemiczne. Mowa jest zatem o pewnym „wycinku” procesu produkcji metali, a nie o całokształcie produkcji. Zwolnieniu z akcyzy na podstawie omawianego przepisu, podlega zatem wyłącznie ta część energii elektrycznej, która jest bezpośrednio wykorzystywana przy takiej obróbce metali, w trakcie której następują przemiany fizykochemiczne tych metali. Zaliczyć do tego można również inne czynności, ale pod warunkiem, że mają one bezpośredni wpływ na przebieg procesu metalurgicznego”.

Trzeba równocześnie podkreślić, że przy ocenie charakteru danej czynności pod kątem zakwalifikowania jej jako części procesu metalurgicznego należy mieć na uwadze cel jaki przyświecał zarówno ustawodawcy unijnemu przy ustanawianiu w Dyrektywie energetycznej wyłączenia, o którym mowa w art. 2 ust. 4 lit. b tiret trzecie, jak i polskiemu prawodawcy przy wprowadzaniu do polskiego systemu prawnego art. 30 ust. 7a pkt 3 Ustawy o podatku akcyzowym.

Należy przy tym zaznaczyć, że nie bez przyczyny ustawodawca unijny nie zdefiniował w Dyrektywie energetycznej pojęcia „procesów metalurgicznych”. Za tym, że było to świadome działanie przemawia m.in. fakt, że w art. 2 ust 4 lit. b tiret piąte Dyrektywy energetycznej zdefiniowane zostały „procesy mineralogiczne”. Nic nie stało zatem na przeszkodzie, by równocześnie zdefiniowane zostały „procesy metalurgiczne”, co jednak nie miało miejsca. Zdaniem Wnioskodawcy należy przyjąć, że brak zdefiniowania tego pojęcia na gruncie Dyrektywy energetycznej należy odczytywać jako umożliwienie państwom członkowskim jak najszerszej interpretacji tego pojęcia. Takie podejście niewątpliwie miało na celu wzmocnienie pozycji konkurencyjnej przedsiębiorstw prowadzących działalność metalurgiczną w Unii Europejskiej. Nie powinno to dziwić, biorąc pod uwagę fakt, że przemysł metalurgiczny jest kluczowy dla wielu strategicznych gałęzi gospodarki, w tym m.in. dla produkcji uzbrojenia.

Nadmienić przy tym należy, że fakt braku zdefiniowania pojęcia „procesów metalurgicznych” przez polskiego ustawodawcę w Ustawie o podatku akcyzowym powinien prowadzić do podobnych wniosków, w szczególności biorąc pod uwagę fakt, że jak najpełniejsze wykorzystanie wyłączenia zapewnionego w Dyrektywie energetycznej jest niezbędne do zapewnienia przedsiębiorstwom z branży metalurgicznej prowadzących działalność w Polsce pozycji konkurencyjnej analogicznej do pozycji ich konkurentów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej.

Odzwierciedlenie przytoczonego wyżej toku rozumowania można znaleźć w orzecznictwie sądów administracyjnych. Tożsame stanowisko zaprezentował m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 października 2017 r. (sygn. akt I GSK 1659/15), w którym wskazał, że: „(…) wyłączenie akcyzowe w odniesieniu do „procesów metalurgicznych”, rozumieć należy jako uwzględnienie szczególnej roli przemysłu metalurgicznego z punktu widzenia interesów i polityki Unii Europejskiej, a więc również Polski. Wspólnym celem tych procesów wydaje się być bowiem uzyskanie ich produktów, tworzących konkurencyjny europejski rynek produktów gotowych np. produkcji samochodów, czy innych wyrobów.

Takie ujęcie wymusza w efekcie, zgodną z celami Dyrektywy energetycznej, interpretację pojęcia „procesu metalurgicznego” jako całości procesów zachodzących w przemyśle metalurgicznym, ukierunkowanych na wytworzenie produktów tego przemysłu. Dyrektywa Energetyczna celowo bowiem nie ustanowiła definicji procesów metalurgicznych, w celu zagwarantowanie państwom członkowskim możliwości jak najszerszej interpretacji pojęcia procesów metalurgicznych, z tego też względu brak zdefiniowania pojęcia „proces metalurgiczny” w art. 31b ust. 1 pkt 4 u.p.a., uwzględnia cel Dyrektywy energetycznej i stanowi wyraz niechęci do zbędnego zawężania i ograniczania zwolnienia z art. 31b ust. 1 pkt 4 u.p.a., mając na względzie rozwój technologiczny w tym zakresie”.

Podobny pogląd wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 14 grudnia 2016 r. (sygn. akt III SA/Gl 672/16), w którym stwierdził, że: „(…) uwzględniając założenia i cele Dyrektywy Energetycznej, tj. wyłączenie z zakresu jej zastosowania (spod opodatkowania akcyzą) produktów energetycznych (w tym energii elektrycznej) zużywanych w procesach metalurgicznych, należy przyjąć, że prawodawca unijny w sposób szczególny traktuje specyficzne uwarunkowania przemysłu metalurgicznego, który z istoty swej działalności poddany jest szczególnej konkurencji w wymiarze globalnym, a jednocześnie jest kluczowy z punktu widzenia polityki bezpieczeństwa poszczególnych państw. Z tego względu ustawodawca krajowy wprowadził do ustawy o podatku akcyzowym pojęcie „proces metalurgiczny” bez jego ograniczania definicją, która mogłaby być wobec uwarunkowań technologicznych zbyt wąska, a przez to ograniczająca istotę zwolnienia z art. 30 ust. 7a pkt 3 u.p.a. Takie stanowisko potwierdza uzasadnienie do projektu ustawy z dnia 24 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1479) - druk sejmowy 3255 - w którym wskazano (pkt 1 oceny skutków regulacji), że zwolnienie z opodatkowania energii wykorzystywanej w procesach metalurgicznych ma na celu zrównanie pozycji konkurencyjnej przedsiębiorstw funkcjonujących w Polsce z przedsiębiorstwami w innych krajach UE, które nie ponoszą kosztów od energii elektrycznej. Zaznaczono, że wprowadzone zwolnienie jest adresowane do wszystkich podatników akcyzy od energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach metalurgicznych. Z kolei zwolnienie podatkowe w ujęciu UE ma poprawić konkurencyjność branży w konfrontacji z firmami azjatyckimi”.

Przekładając powyższe rozważania na opisane zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że zwolnieniem od podatku akcyzowego będzie mogła zostać objęta energia elektryczna zużywana na potrzeby procesu produkcyjnego prowadzonego przez Spółkę w pierwszy trzech etapach produkcji, tj. wytopu żeliwa, transportu ciekłego metalu i odlewania oraz chłodzenia odlewów. Podobny sposób rozumienia tej kwestii na poziomie ogólnym przedstawiony został również przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w Interpretacji indywidualnej o sygnaturze 0111-KDIB3-3.4013.257.2017.1.MAZ z dnia 25 stycznia 2018 r.: „Reasumując należy stwierdzić, że ze zwolnienia od akcyzy, na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy, korzystać może energia elektryczna zużywana bezpośrednio, tj. wyłącznie do procesu metalurgicznego, następującego podczas etapów topienia surowca, odlewania wyrobów, krzepnięcia i chłodzenia oraz obróbki termicznej wyrobów, przy założeniu spełnienia warunków formalnych określonych w ustawie”.

W ramach etapu pierwszego energia elektryczna będzie zużywana przez piec indukcyjny, w którym topiony będzie metal, a następnie wytapiane będzie żeliwo. Nie może budzić wątpliwości, że energia elektryczna wykorzystywana do zasilenia pieca będzie bezpośrednio wykorzystywana do dokonania przemian fizykochemicznych metalu, tj. jego stopienia oraz wytopienia z niego żeliwa. Zwolnieniem, o którym mowa art. 30 ust. 7a pkt 3 Ustawy o podatku akcyzowym objęta będzie mogła zostać również energia elektryczna wykorzystywana do ogrzewania kadzi, do których spuszczane będzie wytopione żeliwo. Oczywistym jest przecież, że celem ogrzania kadzi jest podtrzymanie nietrwałej zmiany fizykochemicznej metalu, jakim było jego stopienie. Tym samym, energia zużyta do ich ogrzania w sposób bezpośredni wpływać będzie na czasowe zachowanie przez metal uprzednio zmienionych właściwości fizycznych oraz chemicznych, poprzez niedopuszczenie do jego zbyt szybkiego okrzepnięcia.

Z kolei, w ramach etapu drugiego energia elektryczna używana będzie do ogrzewania pieca zalewowego. Ogrzewanie pieca zalewowego pełnić będzie tożsamą funkcję, co ogrzewanie kadzi, tj. niedopuszczenie do okrzepnięcia stopionego metalu. Dlatego też, nie powinno ulegać wątpliwości, że energia ta również będzie mogła zostać objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 Ustawy o podatku akcyzowym.

Zarówno w ramach etapu pierwszego (tj. wytopu żelaza), jak i w ramach etapu drugiego (tj. transportu ciekłego metalu i odlewania) energia elektryczna zużywana będzie również przez instalacje odpylającą oraz odprowadzającą gazy, będące skutkiem ubocznym podgrzania oraz utrzymywania wysokiej temperatury wytapianego, a następnie odlewanego metalu. Zdaniem Wnioskodawcy energia elektryczna zużywana przez te instalacje także będzie mogła zostać objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 Ustawy o podatku akcyzowym. Co prawda, oczywistym jest, że za sprawą samej instalacji odpylającej i odprowadzającej gazy nie będą następowały w metalu żadne zmiany fizykochemiczne, natomiast należy zauważyć, że instalacje te będą umożliwiały wystąpienie tych zmian, przy zachowaniu wymaganych standardów bezpieczeństwa i higieny pracy, jak i ochrony środowiska. Tym samym, należy stwierdzić, że funkcjonowanie instalacji odpylającej i odprowadzającej gazy bezpośrednio wpływa na przebieg procesu metalurgicznego poprzez umożliwienie jego przeprowadzenia zgodnie z ogólnie przyjętymi standardami. Naturalną konsekwencją przyjętego rozumowania jest również to, że funkcjonowanie instalacji odpylania i odprowadzania gazów będzie konieczne do prawidłowego przeprowadzenia procesu metalurgicznego.

Przedstawione wyżej stanowisko Wnioskodawcy znalazło odzwierciedlenie m.in. w Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 30 listopada 2016 r. (sygn. akt: I SA/Wr 852/16), w którym sąd stwierdził. że: „Zakwestionowane przez organ elementy procesu technologicznego nie powinny być traktowane jako mniej ważne od pozostałych czynności zachodzących w ramach procesu metalurgicznego. Bezpośrednie powiązanie oraz niezbędność w procesie, kwalifikuje je jako równoważne elementy procesu metalurgicznego. Metalurgia to dziedzina zajmująca się procesem produkcji metali, co oznacza że proces metalurgiczny to ogół czynności niezbędnych i koniecznych do produkcji metali i wyrobów metalowych.

(…)

Podobnie odnośnie elementów procesu: granulacji i transportu żużla, chłodzenie wody z granulacji żużla, filtracja, suszenie, mieszanie i odwirowywanie szlamów, odpylanie gazów procesowych i kruszenie pyłów mające miejsce po ich odciągnięciu z linii produkcyjnej oraz dystrybucja energii do wydziałów produkcyjnych, organ nie uwzględnił faktu, że są one bezpośrednio powiązane i niezbędne w procesie metalurgicznym”.

W trakcie etapu trzeciego energia elektryczna zużywana będzie przez wentylatory, dzięki którym żeliwo umieszczone w formach odlewniczych będzie chłodzone, by w konsekwencji okrzepnąć, tj. zmienić stan skupienia z ciekłego na stały. Przy czym, nie powinno budzić wątpliwości, że energia, której wykorzystanie doprowadzi bezpośrednio do schłodzenia oraz okrzepnięcia żeliwa, będzie mogła zostać objęta zwolnieniem, o którym mowa art. 30 ust. 7a pkt 3 Ustawy o podatku akcyzowym. Oczywistym jest przecież, że okrzepnięcie żeliwa doprowadzi do zmiany zarówno fizycznych, jak i chemicznych właściwości metalu.

Przedstawiony wyżej poglądy Wnioskodawcy dotyczące zakresu zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 Ustawy o podatku akcyzowym, w kontekście opisanego zdarzenia przyszłego, w dużej mierze zostały odzwierciedlone w Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 sierpnia 2019 r. (sygn.. akt: I GSK 144/17), w którym sąd stwierdził, że: „(…) za trafne należy uznać stanowisko, że zużycie energii elektrycznej wykorzystywanej do napędów mechanizmów pieców, maszyn odlewniczych, suwnic transportowych, pompowaniach układu chłodzenia, oraz produkcji sprężonego powietrza można zakwalifikować jako zwolnione z opodatkowania wyłącznie w takim zakresie, w jakim są wykorzystywane do procesu metalurgicznego w ścisłym tego znaczeniu”.

Na koniec należy również zaznaczyć, że Wnioskodawca niewątpliwie będzie spełniać warunek formalny do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, który został określony w art. 30 ust. 7b pkt 1 Ustawy o podatku akcyzowym, tj. energia elektrycznej wykorzystywana będzie przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii. Nie ulega bowiem wątpliwości, że uzyskanie przez Wnioskodawcę koncesji na obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów Ustawy - Prawo energetyczne, doprowadzi do tego, że zużycie przez Wnioskodawcę energii elektrycznej spowoduje, że będzie on działał jako podatnik akcyzy od tej energii.

Powyższe jest oczywistą konsekwencją brzmienia art. 13 ust. 1 Ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym podatnikiem akcyzy jest m.in. osoba prawna, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą. Odczytanie tego przepisu wraz z treścią art. 9 ust. 1 pkt 3 Ustawy o podatku akcyzowym według, którego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję na obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów Ustawy - Prawo energetyczne, prowadzi do jednoznacznych wniosków, że Wnioskodawca zużywając energię elektryczną będzie podatnikiem akcyzy od zużycia tej energii. Tym samym spełni on warunek, o którym mowa w art. 30 ust. 7b pkt 1 Ustawy o podatku akcyzowym.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że energia elektryczna zużywana na potrzeby procesu produkcyjnego prowadzonego przez Wnioskodawcę w etapach: 1. Wytop żeliwa, 2. Transport ciekłego metalu i odlewanie oraz 3. Chłodzenie odlewów, będzie mogła zostać objęta zwolnieniem od podatku akcyzowego, na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 3 Ustawy o podatku akcyzowym, jako energia elektryczna wykorzystywana w procesach metalurgicznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 126, ze zm., zwana dalej „ustawą” lub „ustawą o podatku akcyzowym”):

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W poz. 33 załącznika nr 1 wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

Jak wynika z art. 9 ust. 1-3 ustawy:

1. W przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;

3) zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;

4) zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

5) import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

6) zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

2. Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania, dystrybucji lub magazynowania energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem, dystrybucją lub magazynowaniem oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

3. Jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Obrót energią elektryczną i jej zużycie w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Zgodnie z art. 30 ust. 7a ustawy:

Zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną:

1) do celów redukcji chemicznej;

2) w procesach elektrolitycznych;

3) w procesach metalurgicznych;

4) w procesach mineralogicznych.

W myśl art. 30 ust. 7b pkt 1 ustawy:

Powyższy przepis art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy, wprowadzający zwolnienie od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej do celów redukcji chemicznej stanowi implementację przepisów Dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405). Wskazana regulacja określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym produktów energetycznych i energii elektrycznej. Pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania. Poszczególne państwa Unii Europejskiej, w tym Polska, (zgodnie z zasadą lojalności) zobligowane zostały do opodatkowania określonych zastosowań ww. wyrobów. Przy czym istotne jest to, że zasadą nadrzędną jest opodatkowanie tych produktów, przy wyraźnie ograniczonej możliwości stosowania zwolnień.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 dyrektywy, energia elektryczna, węgiel kamienny, węgiel brunatny, koks oraz gaz ziemny stanowią „produkty energetyczne” podlegające tej regulacji. Stosownie natomiast do art. 2 ust. 4 lit. b cyt. Dyrektywy 2003/96/WE, dyrektywa nie ma zastosowania do następującego wykorzystania produktów energetycznych i energii elektrycznej:

- produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania,

- podwójnego zastosowania produktów energetycznych.

Produkt energetyczny ma podwójne zastosowanie w przypadku gdy jest wykorzystywany zarówno jako paliwo do ogrzewania oraz w celach innych niż jako paliwo silnikowe i paliwo do ogrzewania. Wykorzystywanie produktów energetycznych do redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych uważa się za podwójne zastosowanie,

- energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych,

- energii elektrycznej, w przypadku gdy stanowi ona ponad 50 % kosztu produktu. „Koszt produktu” oznacza sumę wszystkich nabytych towarów i usług oraz koszty personelu i amortyzację środków trwałych na poziomie zakładu, którego definicję przedstawiono w art. 11. Te koszty są obliczane średnio w odniesieniu do jednostki. „Koszt energii elektrycznej” oznacza rzeczywistą wartość nabycia energii elektrycznej lub koszt wyprodukowania energii elektrycznej, jeśli jest ona pozyskiwana w zakładzie,

- procesów mineralogicznych

„Procesy mineralogiczne” oznaczają procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych” w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej.

Wyłączenia te nie oznaczają jednak, że ww. produkty energetyczne (wyroby energetyczne określone w art. 86 ustawy o podatku akcyzowym) i energia elektryczna podlega obowiązkowemu zwolnieniu z opodatkowania.

Zgodnie bowiem z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe (por. również wyrok: NSA sygn. akt I GSK 1866/14, TSUE C-169/00 oraz C-150/99).

W tym miejscu wskazać należy również, że w dotychczasowym orzecznictwie podatkowym Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego wydaje się być utrwalone stanowisko, że przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego, próbach odkodowywania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową, polegająca na ustaleniu treści normy prawnej na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Podkreślić jednak należy, że proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest zatem także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć.

Przypomniał o tym Naczelny Sąd Administracyjny w szczególności w uchwale składu pięciu sędziów z dnia 24 czerwca 1996 r. sygn. akt FPK 6/96 (ONSA 1996, z. 3, poz. 106), powołując się na pogląd wyrażony przez Ryszarda Mastalskiego. Podkreśla on, że nazwy przejęte przez prawo podatkowe z innych gałęzi prawa nie mogą oznaczać tych samych pojęć, służą bowiem do budowania określonych pojęć właśnie w prawie podatkowym i stanowią wraz z innymi cechami ustaw podatkowych część składową nowych kompleksów pojęć, uzyskując cechy swoiste, niezbędne do założonych przez normodawcę celów opodatkowania. Prawo podatkowe bowiem, aby mogło wypełniać swoje zadania, może być wiązane tylko własnymi pojęciami. Dokonując wykładni językowej prawa podatkowego, która powinna być uściślana i rozwijana w kontekście wykładni systemowej i funkcjonalnej, należy przede wszystkim szukać „podatkowego” rozumienia pojęć używanych przez ustawodawcę i zważać na to, czy przyjęcie innego, na przykład cywilnoprawnego punktu widzenia nie prowadzi do uchylania się danego podmiotu od opodatkowania albo też do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych (R. Mastalski: Interpretacja prawa podatkowego, źródła prawa podatkowego i jego wykładnia, Wrocław 1989, s. 98-100) - por. uchwała składu pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 1999 r. sygn. FPK 1/99.

Wskazać należy, że zarówno ustawa o podatku akcyzowym jak i przepisy wspólnotowe nie zawierają definicji procesów metalurgicznych. Z tego tez względu zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia w literaturze.

Zgodnie z definicją zawartą w publikacji „Technologia ogólna: podstawy technologii mechanicznych” pod red. Aleksandra Góreckiego - procesy metalurgiczne są to procesy otrzymywania surówki w podwyższonych temperaturach, najczęściej w wyniku redukcji tlenków. Za procesy metalurgiczne uważa się procesy polegające na otrzymywaniu, rafinacji oraz przetwarzaniu metali i ich stopów m.in. przy użyciu prądu elektrycznego.

Właściwy proces metalurgiczny to proces otrzymywania surówki w podwyższonych temperaturach, najczęściej w wyniku redukcji tlenków - „Podstawy technologii maszyn” J. Zawora, Warszawa 2001.

Metalurgia to szereg powiązanych ze sobą procesów technologicznych mających na celu otrzymanie technicznie czystego produktu z surowców, którymi najczęściej są rudy wytapianych metali - „Podstawy metalurgii i odlewnictwa” Chudzikiewicz R., Briks W. Warszawa: PWN 1977.

Metalurgia - dziedzina nauki i techniki zajmująca się procesami otrzymywania metali i stopów z rud, ich rafinacją oraz obróbką - encyklopedia PWN. Ta sama encyklopedia definiuje właściwy proces prowadzący do otrzymania metalu zwany procesem hutniczym.

Tym samym metalurgia definiowana w literaturze jako dziedzina nauki i techniki, znaczeniowo jest dużo szerszym pojęciem aniżeli proces metalurgiczny, który obejmuje jedynie pewien fragment technologii produkcji metali, zwykle otrzymywanie metali i ich stopów w wyniku wytapiania a następnie odlewania.

Odwołać się również należy w tym miejscu do znaczenia pojęcia produkcja i proces.

Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego, produkcja to zorganizowana działalność mająca na celu wytwarzanie jakichś towarów, usług lub dóbr kultury; też: to, co zostało wytworzone (http://sjp.pwn.pl/slowniki/produkcja).

Natomiast proces jest to ciąg następujących po sobie zmian powiązanych przyczynowo i stanowiących kolejne etapy rozwoju czegoś lub celowego działania. Zgodnie z Małym Słownikiem języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1993 r. str. 708 „proces to przykładowo” przebieg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym; kolejno następujące po sobie zmiany fizykochemiczne: p. technologiczny, p. fermentacyjny, p. zapalny, p. gnilny.

Zauważyć należy, że pojęcie procesu ma węższy zakres niż produkcja, która może składać się z samego procesu lecz może być też efektem kilku procesów lub też kompilacją procesów oraz czynności nie stanowiących procesu jak i też w ramach produkcji może nie zachodzić żaden proces.

Zgodnie zaś z definicjami zaczerpniętymi z Leksykonu Naukowo Technicznego Wydawnictwa Naukowo-Technicznego WNT, Warszawa 1984 „proces produkcji” oznacza zespół czynności przetwarzania surowców, materiałów i półwyrobów w wyroby; proces produkcyjny zawsze dotyczy określonego wyrobu i przebiega w określonych w komórkach produkcyjnych; podstawową częścią procesu produkcji jest proces technologiczny; ponadto w jego skład wchodzą procesy pomocnicze (magazynowanie; transport, kontrola itd.)”. Ten sam leksykon podaje również definicję procesu technologicznego, zgodnie z którą jest to podstawowa część procesu produkcyjnego, podczas której następuje zmiana kształtu przedmiotu i jego własności fizycznych, chemicznych i innych.

Również zakres czynności, które zgodnie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. Nr 251, poz. 1885) wchodzą przykładowo w skład Produkcji metali (Dział 24) czy Produkcji metalowych wyrobów gotowych, z wyłączeniem maszyn i urządzeń (Dział 25) - odpowiednik unijnej klasyfikacji NACE DJ27 i DJ28, jest bardzo rozległy i zawiera zarówno czynności stanowiące procesy metalurgiczne jak i szereg innych czynności niestanowiących procesów metalurgicznych.

Jak wynika bowiem z wyjaśnień do rozporządzenia ws. PKD, klasyfikację działalności dokonuje się w pozycji odpowiadającej przeważającej działalności danego podmiotu. Natomiast na przeważającą działalność mogą składać się różne działalności z różnych dziedzin, które gdyby występowały samodzielnie byłyby zaklasyfikowane do odrębnych klasyfikacji zgodnie z ich cechami. Nie można zatem stwierdzić, że w ramach określonej działalności, wszystkie wykonywane w ramach tej statystycznej klasyfikacji czynności stanowić będą procesy metalurgiczne. Jest to również o tyle istotne, że treść art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy nie odwołuje się do klasyfikacji statystycznej jak to ma np. miejsce w zwolnieniu określonym w art. 31d ustawy.

Analizując treść przepisu budzącego wątpliwości Wnioskodawcy podkreślić należy, że wprowadzając od 1 stycznia 2016 r. zwolnienie od podatku akcyzowego dla energii elektrycznej wykorzystywanej m.in. w procesach metalurgicznych, ustawodawca wprowadził narzędzie wsparcia dla danego sektora gospodarki. Wsparcie takie jednak nie może prowadzić do dyskryminacji innych podmiotów powszechnie opodatkowanych akcyzą od zużycia energii elektrycznej gdyż celem ustawodawcy było objęcie zwolnieniem ściśle określonych procesów, a nie określonych przedsiębiorstw co wynika wprost z art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy 2003/96/WE.

W kontekście powyższego wskazać należy że wykładni art. 2 ust. 4 lit. b Dyrektywy energetycznej, tj. przepisu odnoszącego się do procesów mineralogicznych/metalurgicznych/elektrolitycznych i redukcji chemicznej, dokonał 7 września 2017 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie C-465/15.

Trybunał wskazał w tym orzeczeniu, że art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy 2003/96/WE powinien być interpretowany w świetle motywu 22 tej dyrektywy, który stanowi, że produkty energetyczne powinny zasadniczo stanowić przedmiot ram wspólnotowych, gdy są wykorzystywane jako paliwa do ogrzewania lub paliwa silnikowe. Z motywu tego wynika również, że zgodnie z naturą i logiką systemu podatkowego związane jest to, że z zakresu zastosowania tych ram wyłączone są w szczególności produkty energetyczne podwójnego zastosowania oraz że energia elektryczna wykorzystywana w ten sam sposób powinna być traktowana w analogiczny sposób.

Z powodu zamienności produktów energetycznych i energii elektrycznej prawodawca unijny opowiedział się za analogicznym traktowaniem tych produktów w celu określenia zakresu zastosowania dyrektywy 2003/96/WE, a tym samym w celu ich opodatkowania zgodnie z tą dyrektywą. Ustalenie w taki sposób jej materialnego zakresu zastosowania pozwala bowiem na ustalenie minimalnych poziomów opodatkowania na skalę Unii Europejskiej w sposób łączny zarówno dla produktów energetycznych, jak i dla energii elektrycznej i ostatecznie ma na celu osiągnięcie podwójnego celu zamierzonego przez wspomnianą dyrektywę w motywach 2-6, 7, 11 i 12, to znaczy z jednej strony zapewnienia prawidłowego funkcjonowania rynku wewnętrznego w sektorze energii elektrycznej, a z drugiej strony wspierania celów polityki ochrony środowiska.

Z powyższych względów w ocenie Trybunału wykładnia pojęcia energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych/ metalurgicznych/mineralogicznych, przewidzianego w art. 2 ust. 4 lit. b tiret trzecie dyrektywy 2003/96/WE, która to wykładnia byłaby szersza od tej zastrzeżonej dla pojęcia produktów energetycznych wykorzystywanych do celów redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych/metalurgicznych/mineralogicznych w rozumieniu tiret drugie tego przepisu, skutkowałaby zerwaniem zamierzonego przez prawodawcę unijnego analogicznego traktowania produktów energetycznych i energii elektrycznej wykorzystywanych w ten sam sposób w celu określenia zakresu zastosowania tej dyrektywy.

Wykładnia taka skutkowałaby bowiem wyłączeniem energii elektrycznej z opodatkowania ustalonego przez dyrektywę 2003/96 ze szkodą dla produktu energetycznego wykorzystywanego w ten sam sposób, który z kolei podlegałby opodatkowaniu zgodnie z tą dyrektywą. Z uwagi na zamienność produktów energetycznych i energii elektrycznej taka wykładnia skutkowałaby korzystniejszym traktowaniem stosowania energii elektrycznej ze szkodą dla produktów energetycznych, co ostatecznie byłoby sprzeczne z podwójnym celem zamierzonym przez dyrektywę 2003/96/WE.

Wobec powyższych argumentów TSUE [badając zakres zwolnienia (wyłączenia) energii elektrycznej wykorzystywanej do napędu dmuchawy niezbędnej do wtłoczenia powietrza do celów redukcji chemicznej w wielkim piecu] stwierdził: „(…) jeżeliby przyjąć, że dmuchawa działałaby nie dzięki energii elektrycznej, lecz raczej dzięki produktowi energetycznemu, takiemu jak olej napędowy, to jednak olej ten nie należałby do pojęcia produktu energetycznego o „podwójnym zastosowaniu” w rozumieniu art. 2 ust. 4 lit. b tiret drugie zdanie pierwsze dyrektywy 2003/96, umożliwiającego mu korzystanie z wyłączenia z zakresu zastosowania tej dyrektywy, ponieważ wykorzystywanie danego produktu energetycznego służyłoby jedynie wytwarzaniu siły napędowej, co odpowiadałoby zatem wykorzystaniu jako paliwo. W ten sposób z powodów, o których mowa w pkt 26-28 niniejszego wyroku, tiret trzecie tego przepisu nie może być interpretowane w ten sposób, iż wyklucza ono z zakresu zastosowania wspomnianej dyrektywy energię elektryczną wykorzystywaną w tych samych celach co taki produkt energetyczny, bez zerwania z zamierzonym przez prawodawcę Unii analogicznym traktowaniem produktów energetycznych i energii elektrycznej w celu określenia zakresu zastosowania dyrektywy 2003/96”.

Wobec powyższego w świetle art. 2 ust. 4 lit. b Dyrektywy energetycznej wyłączeniu z zakresu dyrektywy nie będzie podlegać m.in. energia elektryczna która zostanie wykorzystana do wytwarzania siły napędowej urządzeń wykorzystywanych w procesach o których mowa ww. przepisie tj. m.in. w procesach metalurgicznych. W takim bowiem przypadku energia elektryczna (podobnie jak np. olej, czy wyroby gazowe) są wykorzystywane jako paliwo do napędu, które co do zasady podlega opodatkowaniu.

Warto zaznaczyć w tym miejscu, że z orzeczenia TSUE w sprawie C-465/15 wynika także inny ważny wniosek, który dostrzegł m.in. WSA w Warszawie w prawomocnym orzeczeniu z 1 sierpnia 2018 r. sygn. akt V SA/Wa 79/18 (badającym zakres zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej m.in. w procesie produkcji energii elektrycznej) mianowicie konieczność uwzględnienia w wykładni zasady ścisłej interpretacji oraz zasady „bezpośredniości” i „natychmiastowości” wykorzystania produktu energetycznego do określonego procesu podlegającemu zwolnieniu.

W orzeczeniu tym WSA wyraźnie wskazał: „(…) że na podstawie dyrektywy energetycznej 2003/96/WE w zakresie zwolnienia z opodatkowania wyrobów energetycznych (produktów energetycznych) i energii elektrycznej istnieją wskazówki wg których kierować się należy rozstrzygając „granice” stosowania zwolnień. Tymi wskazówkami są: zasada ścisłej interpretacji oraz zasada „bezpośredniości” i „natychmiastowości” wykorzystania produktu energetycznego do określonego procesu podlegającego zwolnieniu. Zwolnieniu podlegać może zatem wyrób, który zużywany jest bezpośrednio i natychmiastowo do określonego procesu. (…)

W tym miejscu nie od rzeczy będzie przypomnienie, że orzeczenie TSUE w sprawie C-465/15 wyraźnie podkreśla, że produkty energetyczne (wyroby energetyczne) i energia elektryczna powinny być traktowane w ten sam sposób i tym samym rozstrzygając granice zwolnienia dla poszczególnych nośników energii należy przeanalizować czy poszczególne wyroby są wykorzystywane bezpośrednio do procesu podlegającemu zwolnieniu czy też służą jedynie jako paliwo do napędu poszczególnych urządzeń wykorzystywanych w określonych procesach, które co do zasady podlega opodatkowaniu.

(…) Zdaniem sądu w zakres tego zwolnienia natomiast nie będzie wchodzić zużycie energii elektrycznej do napędu poszczególnych urządzeń wykorzystywanych w trakcie tego procesu ani też zużycie przez urządzenia poprzedzające i podtrzymujące ten proces jak również wykorzystywane po zakończeniu tego procesu”.

Powyższe orzeczenie wskazuje także, że wyrok TSUE C-465/15 ma zastosowanie nie tylko do wyłączenia z zakresu dyrektywy energetycznej energii elektrycznej wykorzystywanej do celów redukcji chemicznej ale także innych zastosowań o których mowa w art. 2 ust. 4 lit. b tej dyrektywy. Nie bez znaczenia jest także to, że redukcja chemiczna jest nieodzownym elementem procesu metalurgicznego - wytapiania, odbywającego się w wielkim piecu, a także procesów mineralogicznych - wytapiania szkła w piecu szklarskim oraz procesów elektrolitycznych, w trakcie których także dochodzi do reakcji redukcji i utleniania.

Odnosząc się do Państwa twierdzenia, zgodnie z którym „Rzecznik Generalny Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „Rzecznik Generalny”) w opinii w sprawie o sygnaturze C-465/15 określił cechę, którą musi spełniać czynność, żeby zostać uznaną za część procesu metalurgicznego, tj. czynność taka musi być istotna z punktu widzenia procesu metalurgicznego. Według Rzecznika Generalnego kryterium istotności jest spełnione w sytuacji, gdy dana czynność jest niezbędna i konieczna do przeprowadzenia procesu metalurgicznego. W takiej sytuacji stanowić ona będzie nieodzowną część procesu metalurgicznego”, zaznaczyć należy, że TSUE, nie zgadzając się z przedstawioną przez Rzecznika Generalnego opinią w tym zakresie, określił jednoznacznie sposób i zakres w jakim energia elektryczna może podlegać zwolnieniu z opodatkowania akcyzą w procesie redukcji chemicznej i opowiedział się za ścisłą interpretacją przepisów dyrektywy, a więc nieuwzględniającą w ramach zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym wykorzystania energii elektrycznej do celów napędowych urządzeń występujących w procesie, nawet jeżeli takie wykorzystanie energii elektrycznej było niezbędne do reakcji redukcji chemicznej.

Mając zatem na uwadze wskazane wyżej definicje, dokonując ich syntezy, biorąc pod uwagę zasadę ścisłej interpretacji przepisów wprowadzających przywileje podatkowe oraz w szczególności orzeczenie TSUE w sprawie C-465/15, stwierdzić należy, że zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy podlega energia elektryczna (po spełnieniu warunku o którym mowa w art. 30 ust. 7b pkt 1 ustawy), która jest bezpośrednio zużyta w procesie metalurgicznym rozumianym jako ciąg przemian fizykochemicznych metali na skutek termicznej i/lub chemicznej obróbki. Zwolnieniem tym objęte są zatem co do zasady takie rodzaje obróbki metali pod wpływem których zmienia się stan skupienia, wzrasta lub utrzymywana jest określona temperatura lub wskutek wyżarzania usuwane są występujące naprężenia.

W związku z powyższym, co do zasady zwolnieniu podlegać będzie energia elektryczna wykorzystana jedynie w ww. zakresie natomiast zwolnieniu nie będzie podlegać energia elektryczna służąca napędzaniu (wprawianiu w ruch) urządzeń wykorzystywanych w tym procesie, a także innych urządzeń nie uczestniczących bezpośrednio w tym procesie, nawet jeśli zasilanie tych urządzeń jest konieczne aby ten proces mógł się odbyć.

Taką wykładnię potwierdził w prawomocnym orzeczeniu WSA w Poznaniu 25 lutego 2022 r., sygn. akt III SA/Po 1286/21, wskazując m.in. że „rację miał organ, który biorąc pod uwagę zasady interpretacji przepisów podatkowych oraz orzeczenie TSUE w sprawie C-465/15 stwierdził, że zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 3 u.p.a. podlega energia elektryczna (po spełnieniu pozostałych warunków formalnych przewidzianych przepisami ustawy), która jest bezpośrednio zużyta w procesie metalurgicznym rozumianym jako ciąg przemian fizykochemicznych metali na skutek termicznej i/lub chemicznej obróbki, która w praktyce wiąże się m.in. z wytopieniem metali lub ich przetopieniem w piecach, wyżarzaniem, odprężaniem, hartowaniem. Słusznie uznano więc, że co do zasady zwolnieniu podlegać będzie energia elektryczna wykorzystana jedynie w tym zakresie, a nie będzie podlegać energia elektryczna służąca napędzaniu (wprawianiu w ruch) urządzeń wykorzystywanych w przedstawionym procesie metalurgicznym, a także innych urządzeń nie uczestniczących bezpośrednio w tym procesie, nawet jeśli zasilanie tych urządzeń jest konieczne aby ten proces mógł się odbyć. Organ nie miał podstaw do przyjęcia w pełni stanowiska wnioskodawcy, w myśl którego pod pojęciem procesów metalurgicznych w rozumieniu art. 30 ust. 7a pkt 3 u.p.a. mieści się pełne spektrum procesów produkcyjnych wyrobów metalowych (komponentów samochodowych). Ustawodawca nie odwołuje się bowiem ani do „metalurgii” jako szerokiej dziedziny nauki i techniki ani też do produkcji metali, o której mowa w dziale 24 PKD”.

Stanowisko to zaaprobował NSA w wyroku z 24 czerwca 2025 r., sygn. akt I FSK 982/22, wskazując na słuszność prezentowanego przez Organ i WSA w Poznaniu stanowiska, jednocześnie wskazując m.in., że „Nie kwestionując przywołanych przez Skarżącą definicji mających swe źródło w literaturze techniczno-naukowej, ani, że wskazane w opisie sprawy czynności w większy lub mniejszy sposób są związane z produkcją komponentów do [...], zważyć trzeba, że w świetle wyroku TSUE C-465/15 należy odróżnić wykorzystanie energii elektrycznej stricte do procesu metalurgicznego od wykorzystania energii elektrycznej do napędu urządzeń wykorzystywanych w tym procesie, a także innych czynności, w trakcie których następuje również zużycie energii elektrycznej”.

Potwierdzenie powyższego znajduje się również w prawomocnym orzeczeniu WSA w Opolu 30 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Op 19/19, w którym wskazano m.in.: „(…) w ocenie Sądu, organ prawidłowo przyjął, że zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 3 u.p.a. będzie podlegać energia elektryczna wykorzystana do wytapiania (roztapiania wsadu) - w piecach łukowych i indukcyjnych, zasilania elektrod pieca na etapie świeżenia, przegrzewania na etapie wykańczania wytopu i zasilania dwóch pieców elektrycznych do wyżarzania, normalizowania, hartowania, odpuszczania oraz zasilania urządzeń odpowiedzialnych bezpośrednio za sterowanie i kontrolowanie ww. procesów obróbki termicznej (szafki sterownicze, w tym również sterujących pracą pieców gazowych). W tym bowiem zakresie zużycie energii elektrycznej następuje w procesie metalurgicznym o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy w związku z art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy energetycznej tj. do termicznej obróbki metali. W pozostałym natomiast zakresie opisane we wniosku czynności i procesy zdaniem Sądu nie można zaliczyć do procesów metalurgicznych, o których mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy w związku z art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy energetycznej. Nie budzi wątpliwości Sądu, że powyższe wynika z faktu, że energia elektryczna, która miałaby podlegać zwolnieniu posłuży jako „paliwo napędowe” - do napędu urządzeń i maszyn (m.in. urządzeń transportowych, urządzeń do wybija elementów z form, urządzeń do oczyszczania i obroki mechanicznej, zasilania sprężarek, siłowników hydraulicznych do wylewania ciekłego metalu, suwnicy z podwieszoną kadzią do zalewania form) - co w świetle wskazanego wyżej wyroku C-465/15 wyklucza możliwość zwolnienia z podatku akcyzowego”.

Tożsama argumentacja została przedstawiona w prawomocnym orzeczeniu WSA w Krakowie 4 października 2019 r. sygn. akt I SA/Kr 756/19, prawomocnym orzeczeniu WSA w Gliwicach z 9 października 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 698/19; prawomocnym orzeczeniu WSA w Poznaniu z 23 stycznia 2024 r., sygn. akt III SA/Po 693/23; prawomocnym orzeczeniu WSA we Wrocławiu z 22 lutego 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 440/23 (niepubl.); prawomocnym orzeczeniu WSA w Poznaniu z 25 lutego 2022 r., sygn. akt III SA/Po 1202/21 oraz potwierdzającym to orzeczenie wyroku NSA z 24 czerwca 2025 r., sygn. akt I FSK 798/22, czy też w orzeczeniu NSA z 20 stycznia 2020 r., sygn. akt I GSK 534/17, których przedmiotem było zwolnienie energii elektrycznej wykorzystanej w procesach mineralogicznych oraz elektrolitycznych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że Organ nie podziela stanowiska Wnioskodawcy iż że „procesem metalurgicznym” można nazwać całokształt czynności z zakresu przetwarzania, oczyszczania i obróbki rud metalu, w wyniku których wytwarzany jest metal.

Analizując zakres zwolnienia w świetle wyroku C-465/15 należy odróżnić wykorzystanie energii elektrycznej stricte do procesu metalurgicznego od wykorzystania energii elektrycznej do napędu urządzeń wykorzystywanych w tym procesie, a także innych czynności w trakcie których następuje również zużycie energii elektrycznej.

Organ nie znajduje uzasadnionych podstaw aby całość samodzielnie wyodrębnionych przez Państwa we wniosku czynności w ramach etapu 1, 2 i 3 zwalniać z opodatkowania w oparciu o art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy w sytuacji gdy zwolnienie to jest zwolnieniem przedmiotowym, a proces metalurgiczny sprowadza się do pewnej przemiany fizykochemicznej metali na skutek termicznej i/lub chemicznej obróbki. Takie podejście w ocenie Organu byłoby nieuprawnionym rozszerzaniem zwolnienia.

Jeszcze raz należy podkreślić, że wprowadzając zwolnienie od podatku akcyzowego dla energii elektrycznej wykorzystywanej m.in. w procesach metalurgicznych ustawodawca wprowadził narzędzie wsparcia dla danego sektora gospodarki. Wsparcie takie nie może jednak prowadzić do dyskryminacji innych podmiotów powszechnie opodatkowanych akcyzą od zużycia energii elektrycznej. Celem zwolnienia z akcyzy o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy jest wsparcie dla danego podmiotu w ściśle określonym zakresie. W art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy jest mowa wyłącznie o pewnym ściśle określonym wycinku produkcji, w którym dochodzi do przemiany fizykochemicznej metali na skutek termicznej i/lub chemicznej obróbki. Energia elektryczna ma przyczyniać się w sposób bezpośredni i natychmiastowy do przeprowadzenia tej konkretnej czynności wyodrębnionej przez ustawodawcę z całego łańcucha produkcyjnego.

W sytuacji gdy na produkcję metali jako działalności kompleksowej o której jest mowa m.in. w rozporządzeniu w sprawie PKD, składają się różne czynności i procesy z różnych dziedzin, które warunkują uzyskanie tego metalu, nie ma dostatecznego uzasadnienia, by językowe znaczenie pojęcia „procesy metalurgiczne” w rozumieniu ustawy podatkowej wprowadzającej przywilej podatkowy, rozszerzać na inne jeszcze pojęcia mające swoje odrębne i czytelne znacznie (jak m.in. zasilanie urządzeń wentylacyjnych i chłodzących), podczas gdy proces metalurgiczny sprowadza się do pewnej przemiany fizykochemicznej metalu (por. prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z dnia 19 września 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 2477/10).

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy, w ramach przedstawionego ostatecznie przez Państwa opisu zdarzenia przyszłego będzie podlegać energia elektryczna wykorzystana:

- w piecu indukcyjnym topielnym, w zakresie w którym energia elektryczna będzie wykorzystywana do topienia surowca oraz poddawania go przegrzewaniu, które będą następować na skutek przepływu przemiennego prądu elektrycznego przez miedzianą cewkę opasającą tygiel pieca w wyniku którego powstawać będzie pole magnetyczne, które spowoduje powstanie prądu elektrycznego w topionym metalu. Opór elektryczny wsadu przekształcać będzie energię elektryczną w cieplną, powodującą nagrzewanie, topienie oraz przegrzewanie metalu;

- w grzałce elektrycznej do ogrzewania kadzi w celu utrzymania wysokiej temperatury żeliwa na czas transportu żeliwa do pieca zalewowego;

- w piecu indukcyjnym zalewowym, w zakresie w którym będzie ona wykorzystana do utrzymania odpowiedniej temperatury ciekłego żeliwa na czas zalewania form odlewniczych, tj. w zakresie w którym prąd przepływać będzie przez cewkę pieca, w wyniku czego powstawać będzie pole magnetyczne. Opór elektryczny żeliwa przekształcać będzie energię elektryczną w cieplną, dzięki czemu utrzymana zostanie temperatura żeliwa umożliwiająca prawidłowe zalewanie form odlewniczych.

W tym bowiem zakresie zużycie energii elektrycznej następuje w procesie metalurgicznym o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy w związku z art. 2 ust. 4 lit. b Dyrektywy energetycznej tj. do termicznej i chemicznej obróbki metali.

W pozostałym natomiast zakresie objętym opisem przedstawionego zdarzenia przyszłego (uszczegółowionym na skutek uzupełnienia), wykorzystanie energii elektrycznej nie będzie mogło korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy w związku z art. 2 ust. 4 lit. b Dyrektywy energetycznej.

Wynika to z faktu, że energia elektryczna, która miałaby podlegać zwolnieniu posłuży jako „paliwo napędowe” do napędu przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego urządzeń takich jak jednostka chłodząca z wentylatorem, wentylatory chłodzące induktory, wentylatory odprowadzające gazy, wentylatory chłodzące odlewy i odprowadzające ciepłe powietrze, automatyczne regały na linii chłodzenia.

Fakt, że przedstawione przez Państwa etapy 1. Wytop żeliwa, 2. Transport ciekłego metalu i odlewanie oraz 3. Chłodzenie odlewów, składają się na proces produkcyjny w wyniku którego wytwarzane będą (...), tj. istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poszczególnymi etapami, nie może automatycznie oznaczać, że również wszystkie czynności wykonywane w trakcie etapów ich produkcji, winny być uznane za proces metalurgiczny w rozumieniu art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy w związku z art. 2 ust. 4 lit. b Dyrektywy energetycznej. Nie można bowiem całej tej działalności Wnioskodawcy opisanej we wniosku dla celów zwolnienia traktować kompleksowo. Takie rozszerzenie zwolnienia wynikającego także z dyrektywy, jako wyjątku od powszechności opodatkowania jest sprzeczne ze ścisłą interpretacją przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Celem ustawodawcy unijnego było objęcie zwolnieniem ściśle określonych procesów, a nie określonych przedsiębiorstw, co wynika wprost z art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy 2003/96/WE. Nadto energia elektryczna podlegająca zwolnieniu nie może być wykorzystana jako energia napędowa i przede wszystkim ma przyczyniać się w sposób bezpośredni do przeprowadzenia konkretnej czynności wyodrębnionej przez ustawodawcę z całego łańcucha produkcyjnego - procesu metalurgicznego.

Organ w tym miejscu zaznacza, że brak możliwości zastosowania zwolnienia wobec pozostałych czynności nie jest tożsamy z koniecznością wyłączania tych czynności przez Wnioskodawcę z etapów produkcji. Ustawodawca dopuszcza bowiem szacunkowe metody określania zużycia energii elektrycznej i tym samym objęcie zwolnieniem wykorzystanie energii elektrycznej do czynności mieszczących się w pojęciu procesów metalurgicznych o których mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy.

Zauważyć również należy, że podmiotem uprawnionym do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy jest podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii (ust. 7b pkt 1 tego artykułu). Przy czym, jak wynika z treści przedstawionego przez Państwa wniosku, w przedmiotowej sprawie warunek ten zostanie zachowany.

Odnosząc się do Państwa wskazania, zgodnie z którym „fakt braku zdefiniowania pojęcia „procesów metalurgicznych” przez polskiego ustawodawcę w Ustawie o podatku akcyzowym powinien prowadzić do podobnych wniosków, w szczególności biorąc pod uwagę fakt, że jak najpełniejsze wykorzystanie wyłączenia zapewnionego w Dyrektywie energetycznej jest niezbędne do zapewnienia przedsiębiorstwom z branży metalurgicznej prowadzących działalność w Polsce pozycji konkurencyjnej analogicznej do pozycji ich konkurentów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej”, wskazać należy, że regulacje przyjęte przez Państwa Unii Europejskiej - wbrew temu co Państwo zdają się sugerować - nie pozwalają na stosowanie powyższego zwolnienia w sposób szerszy niż ten określony w krajowych regulacjach.

Przykładowo Republika Federalna Niemiec również ściśle definiuje pojęcie „procesu metalurgicznego”, a zakres zwolnienia nie obejmuje wszystkich czynności odbywających się w toku produkcji metali i ich obróbki.

Zgodnie natomiast z § 9a ust. 1 ustawy z dnia 24 marca 1999 r. o podatku od energii elektrycznej (Stromsteuergesetz), „zwrot, umorzenie lub rekompensata podatku z tytułu zużycia energii elektrycznej, od której udokumentowano zapłatę podatku od energii elektrycznej przysługuje na wniosek przedsiębiorcy z sektora wytwórczego, jeżeli energia elektryczna została zużyta dla celów:

1) elektrolizy,

2) produkcji: szkła i wyrobów szklanych, wyrobów ceramicznych, ceramicznych płyt i kafelek ściennych i podłogowych, cegieł oraz pozostałej ceramiki budowlanej, cementu, wapna i gipsu palonego, wyrobów z betonu, cementu i gipsu, materiałów ściernych połączonych z materiałami ceramicznymi, materiałów izolacyjnych wytworzonych z materiałów mineralnych, asfaltu, wyrobów z grafitu lub innych węgla, produktów z betonu komórkowego, oraz nawozów mineralnych, do suszenia, wypalania, wytapiania, ogrzewania, wygrzewania, odprężania obróbki termicznej lub spiekania wymienionych wyrobów lub do produkcji materiałów (półproduktów, produktów pośrednich) zużytych do ich produkcji

3) procesów wytwarzania i obróbki metali, jak również w ramach procesów produkcji wyrobów metalowych przeznaczonych do wytworzenia wyrobów kutych, prasowanych, ciągnionych, wytłaczanych, wytwarzania walcówki oraz wyrobów z proszków metali, do procesów uszlachetniania powierzchniowego, obróbki termicznej, do wytapiania, ogrzewania, podgrzewania, odprężania oraz do innych procesów obróbki cieplnej oraz

4) do procesów redukcji chemicznej”.

W latach 2011-2015 niemiecki Federalny Trybunał Finansowy w Monachium (odpowiednik Naczelnego Sądu Administracyjnego), orzekając w sprawach zakresu zwolnień wynikających z postanowień powołanego wyżej przepisu, opowiedział się przeciwko wykładni rozszerzającej, oddalając rewizje (skargi kasacyjne) od wyroków, sądów pierwszej instancji, oddalających skargi na decyzje niemieckich organów celnych odmawiające zwrotu podatku od energii elektrycznej, która nie została zużyta bezpośrednio do jednego z procesów wymienionych w treści przepisu § 9a ust. 1 ustawy o podatku od energii elektrycznej.

Przykładowo w wyroku Federalnego Trybunału Finansowego z dnia 30 czerwca 2015 r. sygn. akt VII R 52/13 Trybunał stwierdził: „(…) Sąd Finansowy słusznie orzekł, iż powódce przysługuje prawo do ulgi, o której mowa w § 9a ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o podatku od energii elektrycznej, jedynie w takim zakresie, w jakim używa ona energii elektrycznej przy produkcji metali jako energii elektrycznej cieplnej, bezpośrednio do wytapiania, nagrzewania, utrzymywania temperatury, odprężania lub pozostałych rodzajów obróbki cieplnej oraz do celów elektrolizy do wytwarzania napięcia na elektrodach.

(…) Zatem Główny Urząd Celny (HZA) słusznie przyznał ulgę podatkową z tytułu energii elektrycznej, którą powódka użyła w ramach produkcji miedzi do wytapiania, nagrzewania, utrzymywania temperatury, odprężania lub pozostałych rodzajów obróbki cieplnej miedzi. Procesy wymienione w ustawie mają tę wspólną cechę, że w ich trakcie wykorzystuje się energię termiczną, którą wytwarza się przy użyciu energii elektrycznej i która ma oddziaływać na metale w celu osiągnięcia określonego celu. Chodzi przy tym o rodzaje obróbki cieplnej powszechnie używane w przypadku metali, pod wpływem których zmienia się stan skupienia, wzrasta lub utrzymywana jest określona temperatura lub wskutek wyżarzania usuwane są występujące naprężenia.

Wbrew poglądowi powódki zestawienia procesów obróbki cieplnej, które należy traktować jako enumeratywne, nie można interpretować w taki sposób, że chodzi tu jedynie o pobór energii elektrycznej do produkcji metalu, zatem obejmuje ono również wykorzystanie energii elektrycznej do wytwarzania energii mechanicznej. Zgodnie z jednoznacznym pod tym względem brzmieniem przepisu uprzywilejowanie nie obejmuje zastosowania energii elektrycznej do napędu silników oraz pracy komputerów i maszyn.”

(…) Celem i intencją § 9a ust. 1 (…) ustawy o podatku od energii elektrycznej nie jest rozszerzona wykładnia przepisu z uwzględnieniem tzw. siłowej energii elektrycznej, ani też nie wymagają tego wytyczne prawa unijnego. (…) sposoby wykorzystania energii elektrycznej, o których mowa w § 9a ust. 1 ustawy o podatku od energii elektrycznej zostały wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy (EnergieStRL) w sprawie podatku energetycznego. Zgodnie z tym postanowieniem dyrektywa w sprawie podatku energetycznego nie ma zastosowania do produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż jako paliwa do ogrzewania lub paliwa napędowe, do produktów energetycznych podwójnego zastosowania, do procesów mineralogicznych, do energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej, w elektrolizie oraz w procesach metalurgicznych, ani też do energii elektrycznej w przypadku, gdy stanowi ona ponad 50% kosztów produktu. Wymienione sposoby wykorzystania zostały wyłączone z zakresu stosowania dyrektywy, gdyż ustawodawca unijny pragnął ukształtować podatek energetyczny i podatek od energii elektrycznej jako podatek od usług energetycznych uzależniony od sposobu wykorzystania. Opodatkowaniem ma być objęta w szczególności produkcja ciepła lub wytwarzanie mocy motorycznej.

Dlatego też prawo unijne nie stoi na przeszkodzie wąskiej wykładni § 9a ust. 1 (…) ustawy o podatku od energii elektrycznej (StromStG), ani związanemu z tym wyłączeniu uprzywilejowania podatkowego w odniesieniu do tzw. siłowej energii elektrycznej. Objęcie opodatkowaniem energii elektrycznej wykorzystywanej do napędu pomp, przenośników i wentylatorów oraz wyłączenie jej z zakresu zwolnienia podatkowego (…) jest raczej zgodne z celem i ideą opodatkowania energii elektrycznej. Na koniec należy podkreślić, że państwa członkowskie posiadają daleko idącą swobodę w kształtowaniu zasad opodatkowania energii elektrycznej (…). Wyłączenie energii elektrycznej wykorzystywanej w takich przypadkach z przedmiotowego zakresu stosowania dyrektywy w sprawie podatku energetycznego dotyczy mianowicie obszaru nieobjętego harmonizacją”.

Powyższe dobitnie pokazuje, że Niemiecki ustawodawca (co potwierdza także wskazane wyżej orzeczenie TSUE C-465/15) w bardzo ograniczonym zakresie wprowadził ulgę od zużycia energii elektrycznej w procesach metalurgicznych.

Mając na uwadze powyższe, Państwa stanowisko uznać należy za nieprawidłowe.

W tym miejscu Organ pragnie zaznaczyć, że powołane przez Państwa wyroki sądowe co do zasady nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, ze zm).

Odnosząc się jednak do powołanych przez Państwa we własnym stanowisku orzeczeń zaznaczyć należy, że część z powołanych przez Państwa orzeczeń zapadła przed wydaniem orzeczenia TSUE w sprawie C‑465/15, co oznacza, że nie uwzględniały one stanowiska prezentowanego przez TSUE, które obecnie jest uwzględniane w ramach rozpatrywania spraw przez sądy administracyjne. Pozostałe natomiast orzeczenia, wydane już po wyroku TSUE, w zdecydowanej większości potwierdzają stanowisko Organu, zgodnie z którym zwolnieniu na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy podlega wyłącznie ta energia elektryczna, która jest wykorzystywana bezpośrednio i natychmiastowo w procesach metalurgicznych.

Odnosząc się z kolei do powołanych w stanowisku Wnioskodawcy interpretacji indywidualnych wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15). Podkreślić jednak należy, interpretacja z 25 stycznia 2018 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.257.2017.1.MAZ uwzględnia orzeczenie TSUE w sprawie C 465/15, a więc potwierdza ww. stanowisko Organu co do zakresu zwolnienia.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy wyłącznie Państwa sytuacji prawnopodatkowej oraz sprawy będącej przedmiotem zadanego pytania i została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.