Interpretacja 0111-KDIB3-3.4013.187.2025.2.PJ

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 2 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego wpłynął 8 lipca 2025 r. Uzupełnili go Państwo pismem z 12 września 2025 r. (data wpływu: 12 września 2025 r.) stanowiącą odpowiedź na wezwanie Organu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X. (dalej w skrócie: „Spółka”) posiada siedzibę w (...) i prowadzi działalność gospodarczą w ramach, której produkuje i sprzedaje wyroby budowlane. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego w Polsce.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji wyrobów aerozolowych w oparciu o surowiec: gaz propan butan mieszanka aerozolowa CN 2711 13 97. Nabywane Gazy Spółka wykorzystuje dla celów produkcyjnych tj. z części nabywanych Gazów produkuje wyroby budowlane nie objęte podatkiem akcyzowym jak np. (...), a z części towary w postaci Y. o kodach CN 2711 12, 2711 13, 2711 14 00, 2711 19 00 (dalej w skrócie: Y.). Y. są wyrobem aerozolowym w pojemniku jednorazowym o pojemności: 40 ml lub 80 ml.

Produktem finalnym produkcji realizowanej przez Spółkę jest więc Y. Wyrób ten jest produkowany w opakowaniach jednorazowych o pojemnościach: 40 ml lub 80 ml i jest przeznaczony wyłącznie do celów nieenergetycznych(...). Y. jest wyrobem energetycznym, który został wymieniony w Załączniku nr 2 do ustawy i jest to wyrób inny niż wyroby wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (j.t.Dz.U.2025.126; dalej w skrócie: „Ustawa”).

Spółka nabywa Gaz od przedsiębiorców, którzy są zarejestrowanymi podatnikami podatku akcyzowego w Polsce i prowadzą składy podatkowe (dalej w skrócie: „Sprzedawcy”).

Gaz jest przemieszczany do Spółki poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD. Przemieszczenie Gazu od Sprzedawców do Spółki jest zawsze zakończone w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2 Ustawy oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3 Ustawy.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka jest zużywającym podmiotem gospodarczym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 22a Ustawy.

Spółka dokonuje sprzedaży Y. do przedsiębiorcy, który nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego w Polsce, posiada koncesję na obrót paliwami ciekłymi na terytorium RP i złożył stosowne oświadczenie o przeznaczeniu Y. do celów innych niż energetyczne (dalej w skrócie: „Nabywca”).

W uzupełnieniu z 12 września 2025 r., odpowiadając na pytania Organu wskazali Państwo że:

1) Ośmiocyfrowy kod CN Nomenklatury Scalonej, do jakiego zaklasyfikowane są wszystkie Y., o których mowa we wniosku, to kod CN 2711 12 97 – Propan - Pozostałe. Zaznaczyć bowiem należy, że wyrób finalny w przeważającej ilości zawiera w swoim składzie propan z domieszkami innych składników.

2) Y. wytwarzane są w oparciu o surowce z kodami CN 2711 12 97, CN 2711 13 97, CN 2711 14 00, CN 2711 19 00. Użycie odpowiedniego surowca jest podyktowane właściwościami jakie posiadać powinien wyrób finalny (np. ciśnienie, temperatura wrzenia, rozpuszczalność, prężności par). Wyrobem finalnym jest Y.

3) Nabywany ze składów podatkowych wyrób o kodzie CN 2711 13 97 (ewentualnie inne wyroby o których mowa w pkt 2 powyżej) oraz wytwarzane wyroby będą wyłącznie przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

4) Poza statusem zużywającego podmiotu gospodarczego X. nie posiada innego statusu.

Pytanie

Czy sprzedaż Y. w opakowaniach jednostkowych o pojemnościach: 40 ml lub 80 ml do Nabywcy spełnia warunki uprawniające do zastosowania stawki podatku akcyzowego w wysokości 0 zł?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Spółki ma ona prawo stosować zerową stawkę podatku akcyzowego przy sprzedaży do Nabywcy Y. o pojemności 40 ml lub 80 ml - do produkcji których użyto gazu o kodzie CN 2711 13 97.

Wskazuje na to analiza przepisów art. 89 ust. 2 i ust. 2aa Ustawy. Poniżej te przepisy zostały przytoczone:

„art. 89:

ust. 2:

Stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1) w posiadaniu zużywającego podmiotu gospodarczego;

2) przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e‑DD albo dokumentu zastępującego e-DD ze składu podatkowego do zużywającego podmiotu gospodarczego lub do składu podatkowego od zużywającego podmiotu gospodarczego, który posiadał je w celu zużycia do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;

3) przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e‑DD albo dokumentu zastępującego e-DD do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego;

4) nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie e-SAD lub dokumentu handlowego przez zużywający podmiot gospodarczy;

5) nabywane wewnątrzwspólnotowo w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD;

6) importowane przez zużywający podmiot gospodarczy;

6a) przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e‑DD albo dokumentu zastępującego e-DD - w przypadku zwrotu przez zużywający podmiot gospodarczy, który importował te wyroby, do sprzedawcy spoza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli wyprowadzenie wyrobów akcyzowych następuje przez urząd celno-skarbowy znajdujący się na terytorium kraju;

7) przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;

8) importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

ust. 2aa:

W przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 2, 3 i 5-6a, warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy jest zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3.”

W opisywanej sytuacji Spółka jest:

1) zużywającym podmiotem gospodarczym;

2) nabywającym Gaz od Sprzedawców tj. od przedsiębiorców, którzy są zarejestrowanymi podatnikami podatku akcyzowego w Polsce i prowadzą składy podatkowe;

3) Gaz jest przemieszczany do Spółki poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e‑DD albo dokumentu zastępującego e-DD;

4) przemieszczenie Gazu od Sprzedawców do Spółki jest zawsze zakończone w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2 Ustawy oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3 Ustawy;

5) Gaz znajdujący się w Y. jest przeznaczony na cele inne niż opałowe i napędowe

oraz

6) Y. zawierające Gaz są przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów.

W konsekwencji należy uznać, że Spółka ma prawo do stosowania przy sprzedaży do Nabywcy Y. o pojemności 40 ml lub 80 ml, zerowej stawki podatku akcyzowego na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 1, 2, 3, 7 i ust. 2aa Ustawy, ponieważ ustawodawca nie określił w wymienionych przepisach Ustawy żadnych dodatkowych warunków, od których spełnienia zależy stosowanie zerowej stawki podatku akcyzowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 126, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Art. 3 ustawy:

W poz. 28 załącznika nr 1 do ustawy, pod kodem CN 2711, wymieniono gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe.

Z kolei w załączniku nr 2 do ustawy, stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG, w poz. 21 kody CN ex 2711 zostały wymienione gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe, z wyłączeniem objętych pozycjami 2711 11 00, 2711 21 00 oraz 2711 29 00. Przy czym oznaczenie „ex” dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Natomiast w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy zdefiniowano, że:

W art. 2 ust. 1 pkt 22a ustawy wskazano, że:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 4 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 6 ustawy:

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy:

W świetle z art. 13 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 40 ust. 5 ustawy:

Stosownie do art. 47 ust. 1 pkt 1 i 5 ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy:

Jak wskazano w art. 89 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 89 ust. 2aa ustawy:

Jak stanowi art. 89 ust. 2e ustawy:

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest zasadność zastosowania zerowej stawki akcyzy przy sprzedaży Y. w opakowaniach jednostkowych o pojemnościach: 40 ml lub 80 ml.

Jak wynika z opisu sprawy, z którym Organ jest związany w ramach postępowania interpretacyjnego, Y. te będą wyrobem energetycznym, który został wymieniony w załączniku nr 2 do ustawy i będą klasyfikowane do kodu CN 2711 12 97. Y. te będą produkowane w oparciu o surowce klasyfikowane do kodów CN 2711 12 97, CN 2711 13 97, CN 2711 14 00, CN 2711 19 00, które nabywane będą ze składów podatkowych.

W opisie sprawy podali Państwo, że poza statusem zużywającego podmiotu gospodarczego Spółka nie posiada innego statusu.

Na wstępie zauważenia wymaga zatem, że zgodnie z powołanym art. 87 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym produkcją wyrobów energetycznych w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie lub przetwarzanie wyrobów energetycznych, w tym również mieszanie lub przeklasyfikowanie komponentów paliwowych, rozlew gazu skroplonego do butli gazowych, a także barwienie i znakowanie wyrobów energetycznych.

Ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera ogólnych definicji pojęć „wytwarzanie” i „przetwarzanie”, należy więc w tym względzie posiłkować się znaczeniem tych pojęć wynikającym ze słownika języka polskiego. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN SA, wydawnictwo internetowe) wytworzyć oznacza „zrobić, wyprodukować coś”, natomiast przetworzyć znaczy „przekształcić coś twórczo; zmienić coś, nadając inny kształt, wygląd”. Biorąc powyższe pod uwagę, przez wytwarzanie i przetwarzanie wyrobów energetycznych należy rozumieć ogół procesów technologicznych, w wyniku których zostanie pozyskany nowy wyrób akcyzowy.

Zatem w niniejszej sprawie dojdzie do produkcji wyrobów energetycznych w rozumieniu art. 87 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym – propanu o kodzie CN 2711 12 97, z wykorzystaniem jako surowców wyrobów o kodach CN 2711 12 97, CN 2711 13 97, CN 2711 14 00, CN 2711 19 00.

Produkcja wyrobów energetycznych jest równocześnie produkcją wyrobów akcyzowych o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy (stanowi przedmiot opodatkowania akcyzą), która z uwagi na klasyfikację wyrobu - ujętego w załączniku nr 2 do ustawy, winna odbywać się w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, niezależnie od tego, czy wyroby te będą objęte zerową stawką akcyzy, czy też stawką inną niż stawka zerowa, o czym stanowi art. 47 ust. 1 ustawy.

Obowiązek w tym zakresie został nałożony z uwagi na fakt, iż wyroby akcyzowe, które zostały wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, podlegają (niezależnie od stosowanej stawki) wspólnotowemu systemowi monitorowania produkcji i przemieszczania wyrobów akcyzowych, zgodnie z dyrektywą Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania.

W dalszej kolejności wyjaśnić należy, że zastosowanie zerowej stawki akcyzy w oparciu o przepis art. 89 ust. 2 ustawy ograniczone zostało do wyrobów energetycznych spełniających łącznie następujące przesłanki: wyroby wymienione muszą być w załączniku nr 2 do ustawy; będą wyrobami innymi niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13; przeznaczone będą do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych; spełniony będzie jeden z warunków określonych w pkt 1-8 art. 89 ust. 2 ustawy. Ponadto w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 2, 3 i 5-6a, warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy jest zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3.

Obok zatem ściśle określonego przez ustawodawcę przeznaczenia i kategorii do której jest zakwalifikowany wyrób energetyczny, zasadnicze znaczenie dla zastosowania zerowej stawki akcyzy, ma także spełnienie jednego z warunków określonych w pkt 1-8 art. 89 ust. 2 ustawy, ograniczających zastosowanie tej stawki do ściśle wymienionych czynności i transakcji, których przedmiotem są wyroby energetyczne nieprzeznaczone do celów opałowych jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych (por. wyrok NSA z 21 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 2025/22; wyrok WSA w Warszawie z 25 października 2017 r., sygn. akt V SA/Wa 2896/16; wyroki NSA z 17 września 2019 r., sygn. akt I GSK 262/17 i I GSK 229/17, z 29 stycznia 2020 r., sygn. akt I GSK 1087/19; wyroki NSA z 8 czerwca 2022 r., sygn. akt I GSK 1530/19, I GSK 1560/19, I GSK 1385/19).

Jak wynika z ww. orzecznictwa, celem ustawodawcy, który dokonał od 1 stycznia 2016 r. nowelizacji art. 89 ust. 2 ustawy, było ograniczenie swobody obrotu wyrobami energetycznymi opodatkowanymi stawką 0 zł. Zdaniem judykatury ograniczenie to polega na tym, że stawce zerowej podlegają tylko ściśle wymienione czynności i transakcje, których przedmiotem są wyroby energetyczne nieprzeznaczone do celów opałowych i napędowych. W konsekwencji, w przypadku wyrobów energetycznych przeznaczonych do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów (art. 89 ust. 2 pkt 7 ustawy), stawka ta znajduje zastosowanie w przypadku wyprowadzenia tych wyrobów ze składu podatkowego na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Powyższe oznacza, że w przedstawionych we wniosku okolicznościach, zdaniem Organu nie mogą Państwo stosować przy sprzedaży do Nabywcy Y. o pojemności 40 ml lub 80 ml, zerowej stawki podatku akcyzowego. Stawka ta mogłaby znaleźć zastosowanie w przypadku, gdyby posiadali Państwo zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego, w tym składzie wyprodukowali przedmiotowe Y., a następnie je wyprowadzili ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy z przeznaczeniem do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów.

Okoliczności sprawy wskazują, że nie posiadają Państwo statusu podmiotu prowadzącego skład podatkowy, co oznacza, że w sprawie nie są spełnione przesłanki do zastosowania zerowej stawki akcyzy w oparciu o art. 89 ust. 2 pkt 7 ustawy.

Jednoczenie z uwagi na kluczowy dla sprawy fakt, że w przedstawionych we wniosku okolicznościach zdarzenia przyszłego dojdzie do produkcji wyrobów energetycznych z załącznika nr 2 do ustawy, która to produkcja winna odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w sprawie nie znajdą zastosowania pozostałe przypadki wymienione w art. 89 ust. 2 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko dotyczące możliwości stosowania przy sprzedaży do Nabywcy Y. zerowej stawki podatku akcyzowego jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) i została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.