Interpretacja 0111-KDIB3-3.4013.203.2025.2.MAZ

Interpretacja indywidualna
- stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest:

- prawidłowe w zakresie obowiązku oznaczania znakami akcyzy wyrobów akcyzowych stanowiących własność Klienta, przez Wnioskodawcę, który dokona nabycia wewnątrzwspólnotowego tych wyrobów (pytanie nr 1);

- nieprawidłowe w zakresie obowiązku oznaczania znakami akcyzy wyrobów akcyzowych stanowiących własność Klienta, przez Wnioskodawcę, który dokona nabycia wewnątrzwspólnotowego tych wyrobów, gdy klient będzie posiadał zezwolenie wskazane w art. 54 ust. 1 ustawy (pytanie nr 2);

- prawidłowe w zakresie obowiązków podatkowych jakie będą spoczywały na Wnioskodawcy w przypadku wyprowadzenia ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych Klienta, który nie będzie posiadał zezwolenia wskazanego w art. 54 ust. 1 ustawy (pytanie nr 3);

- nieprawidłowe w zakresie braku obowiązków podatkowych spoczywających na Wnioskodawcy w sytuacji, gdy wyprowadzenia ze składu podatkowego Wnioskodawcy, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych Klienta, dokona Klient, który będzie posiadał zezwolenia wskazane w art. 54 ust. 1 ustawy (pytanie nr 4);

- prawidłowe w zakresie braku skutków podatkowych dla Wnioskodawcy w przypadku, gdy wyprowadzone ze składu wyroby akcyzowe z akcyzą zapłaconą w prawidłowej wysokości zostaną dostarczone do innego niż pierwotnie wskazany odbiorcy (pytanie nr 5).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie dotyczącym obowiązków oznaczania wyrobów akcyzowych podatkowymi znakami akcyzy w składzie podatkowym w Niemczech w sytuacji, gdy Wnioskodawca dokona ich nabycia wewnątrzwspólnotowego, obowiązków akcyzowych związanych z wyprowadzeniem tych wyrobów ze składu podatkowego Wnioskodawcy oraz przemieszczaniem tych wyrobów z zapłaconą akcyzą do innego odbiorcy niż pierwotnie wskazany, wpłynął 25 lipca 2025 r. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 29 sierpnia 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

... sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym, zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT i VAT-UE. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczy na rzecz swoich klientów usługi spedycji, obejmujące m.in. międzynarodowy transport towarów, usługi związane z załadunkiem i rozładunkiem towarów, czynności administracyjne, takie jak np. dokonanie odprawy celnej, a także świadczy usługi logistyki kontraktowej.

W ramach globalnej sieci usług został podpisany kontrakt przez centralę grupy ..., zlokalizowaną w …, w Niemczech, z firmą z grupy ..., tj. spółką ... sp. z o.o. (dalej jako: „Klient”), w ramach którego oddział firmy ... zlokalizowany w …, w Niemczech, prowadzi skład podatkowy z napojami alkoholowymi w postaci win i alkoholi wysokoprocentowych. Skład ten pełni rolę magazynu dystrybucyjnego dla rynków: … . W tym składzie podatkowym będą nanoszone na butelki polskie znaki akcyzy (banderole) dla napojów alkoholowych przeznaczonych do sprzedaży i dystrybucji na terenie Polski.

Napoje alkoholowe będą dostarczane do Polski do magazynu logistycznego Spółki, zlokalizowanego w oddziale w okolicach …, pod następującym adresem: ul. …, w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu „e-AD”. Na potrzeby obsługi logistycznej tego rodzaju przemieszczeń napojów alkoholowych realizowanych przez Spółkę na rzecz Klienta, Wnioskodawca wystąpi do Naczelnika Urzędu Skarbowego w … (jest to urząd skarbowy właściwy miejscowo dla lokalizacji oddziału Spółki w …) z wnioskiem o wydanie zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, działając jako tzw. operator logistyczny.

W ramach podpisanej umowy pomiędzy Wnioskodawcą, a Klientem, a także w oparciu o udzielone Wnioskodawcy pełnomocnictwo, proces obsługi logistycznej będzie następujący:

1. Do dnia 30 października 2025 r. Klient zgłosi wstępne zapotrzebowanie na znaki akcyzy do Ministerstwa Finansów na 2026 r. (tj. w terminie do dnia 30 października roku poprzedzającego rok, na który składane jest wstępne zapotrzebowanie) zgodnie ze stosownymi regulacjami akcyzowymi.

2. W ramach udzielonego Spółce pełnomocnictwa przez Klienta, Wnioskodawca będzie w kolejnych latach zamawiał, wnosił opłaty z tytułu wartości podatkowych znaków akcyzy, opłatę na pokrycie kosztów wytworzenia banderol oraz odbierał banderole w imieniu Klienta. Zamawianie banderol będzie się odbywało elektronicznie poprzez Platformę Usług Elektronicznych Skarbowo-Celnych (dalej jako: „PUESC”).

3. Pobrane druki banderol Spółka zobowiązuje się wysłać do oddziału ... w ..., w Niemczech (oznaczenie wewnętrzne oddziału: „…”), ustaloną drogą za zwrotnym potwierdzeniem ich odbioru przez dedykowanego pracownika ww. oddziału, gdzie prowadzony jest centralny skład podatkowy, w którym magazynowane są napoje alkoholowe Klienta oraz w którym zostaną naklejone znaki akcyzy na jednostkowe butelki napojów alkoholowych. Przekazanie znaków akcyzy odbędzie się wraz z podpisaniem protokołu przekazania według wzoru opublikowanego w przepisach wykonawczych do ustawy o podatku akcyzowym.

4. Przesyłki z napojami alkoholowymi będą fizycznie przemieszczane ze składu podatkowego zlokalizowanego w oddziale Wnioskodawcy w ..., w Niemczech, w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu „e-AD”.

5. Po dokonaniu przemieszczenia napojów alkoholowych do magazynu Spółki, zlokalizowanego w oddziale w okolicach …, nastąpi ich wprowadzenie do składu podatkowego Wnioskodawcy. Spółka jednocześnie wskazuje, że jako podmiot prowadzący skład podatkowy będzie prowadzić stosowną ewidencję podmiotu prowadzącego skład podatkowy dla potrzeb akcyzy (z uwzględnieniem obowiązków ewidencyjnych nałożonych na tzw. operatorów logistycznych).

Ewidencja będzie prowadzona w formie elektronicznej w aplikacji „Akcyza”, dostarczonej Spółce przez producenta oprogramowania …, a kwota mogącego powstać zobowiązania podatkowego, w związku z dokonywanymi przemieszczeniami napojów alkoholowych na rzecz Klienta, zostanie pokryta zabezpieczeniem generalnym Wnioskodawcy.

6. W przypadku transportu oznaczonego w systemie EMCS „do kontroli” Wnioskodawca poinformuje właściwy urząd celno-skarbowy w ... o przybyciu wyrobów akcyzowych oraz oczekiwaniu na przybycie funkcjonariuszy służby Krajowej Administracji Skarbowej, w celu przeprowadzenia czynności kontrolnych.

7. W przypadku uszkodzenia wyrobów akcyzowych lub środka transportu, Wnioskodawca zobowiązuje się niezwłoczne zgłosić ten fakt właściwemu naczelnikowi urzędu celno-skarbowego oraz odnotować w dokumentach przewozowych daty i godziny ujawnienia uszkodzenia, dokonać dokumentacji fotograficznej i wizyjnej, a uszkodzony wyrób akcyzowy bądź znaki akcyzy (banderole) będą odkładane do dedykowanych pojemników z podziałem na wyroby winiarskie i alkoholowe, ulokowane w strefie składu podatkowego, a wyrób akcyzowy zostanie wprowadzony do składu podatkowego i ujęty w ewidencji składu podatkowego.

8. Zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy oraz dopuszczenie wyrobów akcyzowych do konsumpcji, co do zasady, nastąpi poprzez wyprowadzenie wyrobów akcyzowych (napojów alkoholowych) ze składu podatkowego Wnioskodawcy oraz naliczenie należnego podatku akcyzowego, obniżonego o wartość podatkowych znaków akcyzy, prawidłowo naniesionych na opakowania jednostkowe, zgodnie z art. 23 ustawy o podatku akcyzowym (wstępne wpłaty akcyzy za okresy dzienne).

9. Poniżej Spółka wskazuje proces postępowania związany z zabezpieczeniem uszkodzonych znaków akcyzy (banderol), gdyby takie sytuacje miały miejsce w przyszłości.

Wnioskodawca zobowiązuje się do zabezpieczenia uszkodzonych znaków akcyzy (banderol) w sposób uniemożliwiający ich dalsze uszkodzenie lub utratę. Spisany zostanie protokół uszkodzonych/zniszczonych znaków akcyzy (banderol), zgodnie ze wzorem określonym w przepisach wykonawczych do ustawy o podatku akcyzowym. Uszkodzone znaki akcyzy (banderole) naniesione zostaną na kartkę/kartki A4 oraz wraz z protokołem zostaną zdane do urzędu skarbowego wydającego banderole.

Wnioskodawca jednocześnie wskazuje, że powyższy proces postępowania został spisany przez Spółkę w oparciu o obowiązujące regulacje w zakresie podatku akcyzowego.

W uzupełnieniu wniosku z 29 sierpnia 2025 r., odpowiadając na pytania Organu, Spółka podała następujące informacje:

1. Pytanie Organu: Czy skład podatkowy znajdujący się w ... (Niemcy) jest częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, tj. ... Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą …?

Odpowiedź: Skład podatkowy znajdujący się w ... (Niemcy) nie jest częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, tj. ... Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą … . Obydwa podmioty, tj. ... Sp. z o.o. oraz ... są powiązane ze sobą strukturą właścicielską, tzn. obydwa należą do ... z siedzibą w ... w Niemczech, ale są odrębnymi, niezależnymi Spółkami.

2. Pytanie Organu: Czy Spółka dokona wewnątrzwspólnotowego nabycia, w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, napojów alkoholowych będących własnością … sp. z o.o. (określonej we wniosku jako „Klient”)?

Odpowiedź: W odpowiedzi wskazujemy, że przemieszczenie odbywać się będzie pomiędzy składem podatkowym spółki ... w Niemczech i składem podatkowym Spółki w Polsce, w związku z czym wewnątrzwspólnotowego nabycia w procedurze zawieszenie poboru akcyzy wyrobów akcyzowych będzie dokonywać ... Sp. z o.o. (Wnioskodawca), nie Klient.

3. Pytanie Organu: Na podstawie jakich dokładnie przepisów prawa, w szczególności przepisów w zakresie podatku akcyzowego, Klient udzieli Spółce pełnomocnictwa i jaki będzie dokładnie zakres tego pełnomocnictwa?

Odpowiedź: Tytułem wprowadzenia chcieliby Państwo poinformować, że Wnioskodawca zamierza świadczyć usługę obsługi logistycznej w zakresie wyrobów akcyzowych, będących własnością Klienta. Świadczenie tego rodzaju usług nie stanowi żadnego rodzaju novum na gruncie polskiej praktyki podatkowej, co potwierdzają m.in. wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: „Dyrektor KIS”) interpretacje indywidualne, dotyczące świadczenia usług logistycznych w zakresie wyrobów akcyzowych na rzecz innych podmiotów.

Spółka zamierza prowadzić działalność w oparciu o przepisy ustawy o podatku akcyzowym wskazane w niniejszym wniosku, jak również te, które były przedmiotem interpretacji indywidualnych (np. interpretacja indywidualna z dnia 29.07.2025 r., sygn. 0111-KDIB3-3. 4013.148.2025.1.MAZ, interpretacja indywidualna z dnia 10.10.2024 r., sygn. 0111-KDIB3-3. 4013.169.2024.1.MAZ czy interpretacja indywidualna z dnia 19.01.2023, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.269.2022.1.JS).

Klient udzieli ... sp. z o.o. pełnomocnictwa ogólnego PPO-1 oraz UPL-1, po czym Wnioskodawca dokona także czynności rejestracyjnych na platformie PUESC, dzięki którym zostanie dokonane powiązanie reprezentacji między Wnioskodawcą a Klientem w zakresie ustalonym pełnomocnictwem - pozwoli to działać Wnioskodawcy w imieniu … w takim zakresie, w jakim dopuszczają to przepisy akcyzowe. Zakres pełnomocnictw dotyczyć będzie obowiązków związanych z zadeklarowaniem i zapłatą podatku akcyzowego, a także oznaczaniem znakami akcyzy wyrobów akcyzowych, w tym w sytuacji, gdy Klient będzie posiadał zezwolenie na wyprowadzenie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, i będzie chciał przekazać obsługę tych czynności Spółce.

4. Pytanie Organu: Czy napoje alkoholowe będące własnością Klienta, przemieszczane do Polski w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, na podstawie dokumentu e-AD, będą wprowadzane bezpośrednio do składu podatkowego Wnioskodawcy, a nie do magazynu logistycznego Spółki?

Odpowiedź: Napoje alkoholowe będące własnością Klienta, przemieszczane do Polski w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, na podstawie dokumentu e-AD będą wprowadzane do składu podatkowego Wnioskodawcy zgodnie z art. 40-42 ustawy o podatku akcyzowym w celu przeprocesowania oraz zakończenia procedury poboru akcyzy, a następnie wprowadzane do magazynu logistycznego Wnioskodawcy w celu ich dystrybucji do finalnych odbiorców w Polsce.

W wezwaniu z 25 sierpnia 2025 r. Organ poprosił o modyfikację pytań nr 1, 2, 4 i 5 w taki sposób, aby dotyczyły wyłącznie sytuacji prawnopodatkowej Spółki na gruncie przepisów w zakresie podatku akcyzowego.

W odpowiedzi na wezwanie Spółka przedstawiła zmodyfikowane pytania, poprzedzając je poniższą uwagą ogólną.

Spółka rozumie, że w ocenie Dyrektora KIS wskazane pytania (1, 2, 4 i 5) w powyższych punktach, mogą jawić się jako niedotyczące bezpośrednio sytuacji prawnopodatkowej Spółki, a jej Klienta, natomiast w ocenie Spółki dotyczą one bezpośrednio jej sytuacji jako podmiotu, który zamierza świadczyć na rzecz jej Klienta usługę obsługi logistycznej przemieszczeń wyrobów akcyzowych.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że zapytania dotyczące usługowego świadczenia logistyki wyrobów akcyzowych - w różnych konfiguracjach operacyjnych - były też przedmiotem rozstrzygnięć Dyrektora KIS w zbliżonych stanach faktycznych, a potwierdzenie tej praktyki można odnaleźć we wspomnianych wcześniej już interpretacjach indywidualnych:

- w interpretacji indywidualnej z dnia 29.07.2025 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4013.148. 2025.1.MAZ;

- w interpretacji indywidualnej z dnia 10.10.2024 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4013.169. 2024.1.MAZ;

- a także w interpretacji indywidualnej z dnia 19.01.2023 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4013.269. 2022.1.JS.

Z treści powołanych interpretacji wynika, że kierowane pytania mogą nie zawsze odnosić się wprost do jednoznacznie określonej sytuacji prawnopodatkowej wnioskodawców. W ocenie Spółki wynika to jednak ze specyfiki tego rodzaju zagadnień, w których podatnicy dążą do uzyskania odpowiedzi dotyczących działań podejmowanych w czyimś imieniu/na rzecz innych podmiotów, w kontekście obowiązków wynikających z przepisów akcyzowych.

Pytania (pytania nr 1, 2, 4 i 5 ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

1. Czy stosownie do art. 116 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, w opisanym zdarzeniu to na Wnioskodawcy spoczywają obowiązki związane z oznaczeniem wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (zamawianie, opłacanie, odbieranie oraz przekazywanie znaków akcyzy (banderole) do składu podatkowego zlokalizowanego w Niemczech, w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, podlegających obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy (butelki z alkoholem), będących własnością Klienta), w sytuacji, gdy w ocenie Wnioskodawcy nie występują wyjątki określone w art. 116 ust. 1 pkt 1 in fine?

2. Czy stosownie do art. 116 ust. 1 pkt 1 w zw. z pkt 6 ustawy o podatku akcyzowym, Wnioskodawca, nie działając w charakterze przedstawiciela podatkowego Klienta, będzie zobowiązany do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (zamawianie, opłacanie, odbieranie oraz przekazywanie znaków akcyzy (banderole) do składu podatkowego zlokalizowanego w Niemczech w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych podlegających obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy (butelki z alkoholem) będących własnością Klienta), w sytuacji gdy Klient będzie posiadał zezwolenie na wyprowadzenie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym - czy też możliwe jest przeniesienie tych obowiązków na Wnioskodawcę, na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Klienta?

3. Czy Wnioskodawca, jako podmiot prowadzący skład podatkowy, lecz niebędący właścicielem wyrobów akcyzowych, będzie podatnikiem akcyzy z tytułu wyprowadzenia ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych oraz w konsekwencji będzie zobowiązany do złożenia deklaracji akcyzowej oraz zapłaty podatku, w sytuacji, gdy właściciel tych wyrobów akcyzowych (Klient) nie będzie posiadał zezwolenia na wyprowadzenie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym?

4. Czy w opisanym zdarzeniu to na Wnioskodawcy ciążyć będą obowiązki związane z zadeklarowaniem i zapłatą podatku akcyzowego (o których mowa w art. 21 oraz 23 ustawy o podatku akcyzowym) od wyrobów akcyzowych przemieszczanych do Polski oraz wprowadzonych do składu podatkowego Wnioskodawcy i następnie wyprowadzanych z niego przez Klienta na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1, czy też obowiązki te będą spoczywać w opisanym zdarzeniu na Kliencie, a jeżeli ciążyć będą one na Kliencie to, czy Wnioskodawca jako pełnomocnik może przejąć ich obsługę administracyjną?

5. Czy w hipotetycznej sytuacji, w której doszłoby do odmowy przyjęcia napojów alkoholowych przez finalnego odbiorcę, tj. kontrahenta Klienta (napojów alkoholowych uprzednio wyprowadzonych poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy, od których akcyza w prawidłowej wysokości została zapłacona), i Wnioskodawca na podstawie nowego zlecenia Klienta przekazałby napoje alkoholowe innemu finalnemu odbiorcy, tj. innemu kontrahentowi Klienta, z wykorzystaniem uprzednio nałożonych znaków akcyzy na te napoje alkoholowe - to czy w tej sytuacji na Wnioskodawcy spoczywałyby jakiekolwiek obowiązki akcyzowe (w szczególności zapłata i zadeklarowanie podatku czy ponowne oznaczenie znakami akcyzy) związane z tym zdarzeniem i czy możliwość realizacji takich czynności nie jest zabroniona przez przepisy ustawy o podatku akcyzowym?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy, stosowanie do art. 116 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, w opisanym zdarzeniu przyszłym, to na Wnioskodawcy spoczywają obowiązki związane z oznaczeniem wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (zamawianie, opłacanie, odbieranie oraz przekazywanie znaków akcyzy (banderole) do składu podatkowego zlokalizowanego w Niemczech w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, podlegających obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy (butelki z alkoholem), będących własnością Klienta), ponieważ w ocenie Wnioskodawcy nie występują wyjątki określone w art. 116 ust. 1 pkt 1 in fine (to jest określone w pkt 5 i 6).

Uzasadnienie do pytania nr 1

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U.2025, poz. 126, ze zm., dalej jako: „u.p.a.” lub „ustawa akcyzowa”), wyroby akcyzowe definiowane są jako „wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych, wyroby nowatorskie, urządzenia do waporyzacji, zestawy części do urządzeń do waporyzacji, saszetki nikotynowe i inne wyroby nikotynowe, wymienione w załączniku nr 1 do ustawy”.

Do napojów alkoholowych, zgodnie z art. 92 ustawy akcyzowej, zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

Stosownie do art. 114 ustawy akcyzowej, „obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy podlegają wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 3 do ustawy”. W załączniku nr 3 do u.p.a. zostały wymienione m.in. napoje alkoholowe, a zatem wyroby akcyzowe będące przedmiotem usług logistycznych świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta podlegają obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy.

Na podstawie art. 116 ust. 1 u.p.a. obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych podatkowymi znakami akcyzy, z zastrzeżeniem ust. 1a, ciąży na zarejestrowanym, zgodnie z art. 16, podmiocie będącym:

1) podmiotem prowadzącym skład podatkowy, z zastrzeżeniem pkt 6 i 7;

2) importerem;

3) podmiotem dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego;

4) przedstawicielem podatkowym;

5) podmiotem dokonującym produkcji wyrobów akcyzowych, o której mowa w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5 (produkcja wyrobów akcyzowych poza składem podatkowym);

6) właścicielem wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3 (podatnik akcyzy z tytułu wyprowadzenia wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego, posiadający zezwolenie wyprowadzenia);

7) podmiotem zamierzającym nabyć wyroby akcyzowe i posiadającym zezwolenie, o którym mowa w art. 54 ust. 1 (zezwolenie wyprowadzenia).

Podatnikiem z tytułu wyprowadzenia ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, jest podmiot będący właścicielem tych wyrobów, który uzyskał od właściwego naczelnika urzędu skarbowego zezwolenie, o którym mowa w art. 54 ust. 1 (art. 13 ust. 3 ustawy akcyzowej). Ponadto, jak stanowi art. 54 ust. 1 u.p.a., zezwolenie na wyprowadzanie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy przez podatnika, o którym mowa w art. 13 ust. 3, dotyczy konkretnego składu podatkowego i jest wydawane na czas oznaczony, nie dłuższy niż 3 lata, albo na czas nieoznaczony, na wniosek podmiotu, który spełnia łącznie warunki określone w art. 48 ust. 1 pkt 2-6.

Podmiot obowiązany do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy składa wstępne zapotrzebowanie na znaki akcyzy na rok kalendarzowy w urzędzie obsługującym ministra właściwego do spraw finansów publicznych, w terminie do dnia 30 października roku poprzedzającego rok, na który jest składane wstępne zapotrzebowanie (art. 125 ust. 3 u.p.a.).

Jak stanowi art. 117 ust. 1 ustawy akcyzowej, wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy powinny być prawidłowo oznaczone odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, a w przypadkach, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 oraz w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5, odpowiednio przed dokonaniem ich sprzedaży lub przekazaniem do magazynu wyrobów gotowych.

Z kolei w myśl art. 125 ust. 1 ustawy akcyzowej, podatkowe znaki akcyzy otrzymuje zarejestrowany, zgodnie z art. 16, podmiot będący:

1) podmiotem prowadzącym skład podatkowy, z zastrzeżeniem pkt 6;

2) importerem;

3) podmiotem dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego;

4) przedstawicielem podatkowym;

5) podmiotem dokonującym produkcji, o której mowa w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5;

6) właścicielem wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

7) podmiotem, o którym mowa w art. 116 ust. 1 pkt 7.

Ze wskazanych wyżej przepisów wynika, że obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych podatkowymi znakami akcyzy ciąży na podmiocie prowadzącym skład podatkowy, za wyjątkiem sytuacji, w których obowiązek ten spoczywa na podmiocie posiadającym zezwolenie wyprowadzenia wyrobów akcyzowych z tego składu podatkowego, który jednocześnie jest właścicielem wyrobów podlegających obowiązkowi oznaczania lub zamierza nabyć te wyroby (z literalnego brzmienia przepisów wynika, że obowiązki związane z banderolowaniem wyrobów akcyzowych dotyczą właściciela tych wyrobów, o ile posiada on zezwolenie wyprowadzenia).

Mając na uwadze fakt, że w analizowanym scenariuszu Klient nie będzie posiadał zezwolenia wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego Wnioskodawcy, a zatem nie wystąpią wyjątki wskazane w treści art. 116 u.p.a., należy wskazać, że w scenariuszu tym, podmiotem obowiązanym do wypełniania obowiązków związanych z banderolowaniem z mocy prawa będzie Spółka, jako podmiot prowadzący skład podatkowy na podstawie art. 116 ust. 1 pkt 1 u.p.a. (nie Klient).

Ponadto, przepisy akcyzowe nie zabraniają, aby ww. czynności były realizowane przez inny podmiot na zasadzie podwykonawstwa na podstawie udzielonego pełnomocnictwa (w szczególności przez podmiot prowadzący skład podatkowy jako tzw. operator logistyczny - które to czynności wpisują się wprost w zakres świadczonych usług przez operatorów logistycznych). Choć z mocy prawa to Wnioskodawca jest podmiotem obowiązanym do wypełnienia obowiązków związanych z banderolowaniem wyrobów akcyzowych, ustanowienie stosunku pełnomocnictwa jest istotne z powodów biznesowych i pozwoli Klientowi zachować kontrolę nad procesem oznaczania jego wyrobów (jako że to Klient pozostaje faktycznym właścicielem wyrobów akcyzowych, pełnomocnictwo w ww. zakresie pozwoli na jasne określenie obowiązków stron związanych z zawartym kontraktem oraz zapewni prawidłowe wypełnienie obowiązków akcyzowych, dzięki czemu Klient będzie mógł sprawować faktyczną kontrolę nad wypełnieniem obowiązków akcyzowych względem należących do niego wyrobów akcyzowym, tj. wyrobów będących jego własnością w rozumieniu prawa cywilnego).

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, nic nie stoi na przeszkodzie, aby obowiązki związane z oznaczaniem wyrobów akcyzowych (takie jak zamawianie, odbiór czy opłacanie znaków akcyzy) były realizowane przez Spółkę, która będzie działać na podstawie udzielonego przez Klienta pełnomocnictwa. W szczególności, należy wskazać, że przyjęcie takiego modelu działania nie spowoduje naruszenia przez Klienta jakichkolwiek obowiązków akcyzowych (w przeciwnym razie racjonalnie działający ustawodawca wskazałby wprost, że nie jest możliwe wykonanie ww. czynności przez podmiot działający w charakterze pełnomocnika).

Znaków akcyzy oraz upoważnień do odbioru znaków akcyzy nie można zbywać lub na jakichkolwiek innych zasadach odstępować lub przekazywać odpłatnie albo nieodpłatnie innym podmiotom, z zastrzeżeniem ust. 3-5 (art. 130 ust. 1 u.p.a).

Jednocześnie, jak stanowi art. 130 ust. 3 ustawy akcyzowej, importer, podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz przedstawiciel podatkowy mogą przekazać znaki akcyzy podmiotowi mającemu siedzibę poza terytorium kraju w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe, będące przedmiotem importu lub nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Ustawa o podatku akcyzowym wskazuje zatem trzy kategorie podmiotów upoważnionych do przekazania znaków akcyzy podmiotowi mającemu siedzibę poza terytorium kraju (np. w innym państwie członkowskim UE) w celu naniesienia ich na opakowanie jednostkowe wyrobów akcyzowych: (i) importera, (ii) podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz (iii) przedstawiciela podatkowego.

Warto w tym miejscu podkreślić, że zgodnie z definicją zamieszczoną w art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy akcyzowej, przez nabycie wewnątrzwspólnotowe należy rozumieć „przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju”. Dla zakwalifikowania danej czynności jako wewnątrzwspólnotowego nabycia wystarczające jest zatem fizyczne przemieszczenie wyrobu akcyzowego z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego (np. z magazynu w jednym kraju UE do magazynu znajdującego się w innym kraju UE). Ponadto to czy wewnątrzwspólnotowe nabycie wyrobów akcyzowych będzie stanowiło czynność opodatkowaną akcyzą uzależnione jest od tego czy przemieszczenie to jest realizowane do składu podatkowego - zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 4 u.p.a. „przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego” - a więc opodatkowaniu będą podlegać tylko te przemieszczenia, w wyniku których wyroby akcyzowe nie są wprowadzane do składu podatkowego.

Niemniej jednak, jak już wcześniej wskazano, fakt że dane przemieszczenie nie podlega opodatkowaniu akcyzą jako wewnątrzwspólnotowe przemieszczenie wyrobów akcyzowych (z uwagi na wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego), nie powoduje, że czynność ta nie zostanie zakwalifikowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie (jako że zgodnie z przytoczoną definicją, kluczowe znaczenie dla zakwalifikowania danej operacji jako nabycia wewnątrzwspólnotowego ma rzeczywiste, fizyczne przemieszczenie wyrobów akcyzowych między państwami członkowskimi).

Co więcej, pomimo że nie występuje umowa przenosząca własność do wyrobów akcyzowych w rozumieniu prawa cywilnego (np. sprzedaż), przemieszczenie wyrobów akcyzowych pomiędzy poszczególnymi państwami członkowskimi będzie stanowiło wewnątrzwspólnotowe nabycie wyrobów akcyzowych (przemieszczenie to będzie również podlegało akcyzie, o ile nie jest dokonywane do składu podatkowego). Podejście to potwierdza również aktualne orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym m.in. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 20 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Bk 12/19. Jak wskazano w ww. wyroku: „Bez względu na formę własności towaru, nabywcą wewnątrzwspólnotowym wyrobu akcyzowego staje się każdy, kto dokona przemieszczenia wyrobu akcyzowego z terytorium innego Państwa Członkowskiego na terytorium kraju. Na gruncie art. 13 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 1 i 2 u.p.a., dla uznania danego podmiotu za podatnika podatku akcyzowego przesądzające jest faktyczne dokonanie przez niego konkretnych czynności, bądź zaistnienie względem niego konkretnych stanów faktycznych określonych w ustawie, niezależnie od tego czyją własnością jest wyrób akcyzowy będący ich przedmiotem”.

Powyższe prowadzi do wniosku, że w przedstawionych okolicznościach faktycznych to Wnioskodawca będzie występował jako podmiot dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia wyrobów akcyzowych (z uwagi na fizyczne przemieszczenie wyrobów akcyzowych z Niemiec do Polski spełniona zostanie ww. definicja „wewnątrzwspólnotowego nabycia wyrobów akcyzowych”). Jednocześnie, jako że przemieszczenie to nastąpi w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (ze składu podatkowego w Niemczech do składu podatkowego w Polsce), przemieszczenie to nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym (art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym).

W konsekwencji to Wnioskodawca, jako podmiot dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia, uprawniony jest do przekazania znaków akcyzy do podmiotu posiadającego siedzibę na terytorium poza terytorium kraju (w Niemczech), w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych (butelek napojów alkoholowych).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, stosowanie do art. 116 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, w opisanym zdarzeniu przyszłym, to na Wnioskodawcy spoczywają obowiązki związane z oznaczeniem wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (zamawianie, opłacanie, odbieranie oraz przekazywanie znaków akcyzy (banderole) do składu podatkowego zlokalizowanego w Niemczech, w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, podlegających obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy (butelki z alkoholem), będących własnością Klienta), ponieważ w ocenie Wnioskodawcy nie występują wyjątki określone w art. 116 ust. 1 pkt 1 in fine (to jest określone w pkt 5 i 6).

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy, stosowanie do art. 116 ust. 1 pkt 1, w zw. z pkt 6 ustawy, Wnioskodawca, nie działając w charakterze przedstawiciela podatkowego Klienta, nie będzie zobowiązany do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (zamawianie, opłacanie, odbieranie oraz przekazywanie znaków akcyzy (banderole) do składu podatkowego zlokalizowanego w Niemczech w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych podlegających obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy (butelki z alkoholem) będących własnością Klienta), w sytuacji gdy Klient będzie posiadał zezwolenie na wyprowadzenie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, lecz możliwe jest przeniesienie tych obowiązków na Wnioskodawcę na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Klienta, gdyż nie zabraniają tego przepisy ustawy o podatku akcyzowym.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 2

Zgodnie z art. 116 ust. 1 pkt 1, w zw. z pkt 6 ustawy o podatku akcyzowym, obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy ciąży na właścicielu tych wyrobów, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy. W opisanym zdarzeniu przyszłym, Klient posiadający zezwolenie na wyprowadzenie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, będzie uznany za właściciela tych wyrobów, a zatem to na nim spoczywać będzie obowiązek oznaczania wyrobów znakami akcyzy.

Niemniej jednak, należy podkreślić, iż przepisy akcyzowe nie wykluczają możliwości realizacji obowiązków związanych z oznaczaniem znakami akcyzy przez inny podmiot, działający na zasadzie podwykonawstwa na podstawie pełnomocnictwa (w szczególności przez podmiot prowadzący skład podatkowy jako tzw. operator logistyczny - które to czynności wpisują się wprost w zakres świadczonych usług przez operatorów logistycznych). Pomimo, że Wnioskodawca nie jest podmiotem zobowiązanym do wypełnienia obowiązków związanych z banderolowaniem wyrobów akcyzowych z mocy prawa, to ustanowienie stosunku pełnomocnictwa bywa istotne z powodów biznesowych, i takiej sytuacji, przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie stoją na przeszkodzie, aby czynności te były realizowane przez Wnioskodawcę, działającego w imieniu oraz na rzecz Klienta na podstawie wspomnianego ustanowionego stosunku pełnomocnictwa. W takiej sytuacji, z perspektywy formalnej, podmiotem realizującym ww. obowiązki pozostaje mocodawca (Klient), niemniej jednak, z perspektywy technicznej czynności realizowane są przez pełnomocnika (Spółkę).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, nie istnieją przeszkody, aby Spółka - działająca na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Klienta - realizowała obowiązki związane z oznaczaniem wyrobów akcyzowych, takie jak zamawianie, odbiór czy opłacanie znaków akcyzy. Należy w tym miejscu podkreślić, że przyjęcia takiego modelu działania nie spowoduje naruszenia przez Klienta jakichkolwiek obowiązków akcyzowych (w przeciwnym razie racjonalnie działający ustawodawca wskazałby wprost, że nie jest możliwe wykonanie ww. czynności przez podmiot działający w charakterze pełnomocnika).

Natomiast odnosząc się do kwestii przekazania znaków akcyzy do składu podatkowego w Niemczech, w celu naklejania ich na jednostkowe wyroby akcyzowe, tj. butelki z alkoholem, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że znajdzie tu także zastosowanie art. 130 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, z uwagi na to, że również w tym scenariuszu, podmiotem dokonującym wewnątrzwspólnotowego nabycia wyrobów akcyzowych (rozumianego jako fizyczne przemieszczenie wyrobów akcyzowych z Niemiec do Polski), będzie Spółka (odpowiedzialna za kwestie logistyczne na podstawie kontraktu).

W konsekwencji to Wnioskodawca, jako podmiot dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia posiada uprawnienie do przekazania znaków akcyzy do podmiotu posiadającego siedzibę poza terytorium kraju (w Niemczech), celem ich naniesienia na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, takie jak butelki napojów alkoholowych. Jednocześnie, jak już wcześniej podkreślano, przepisy akcyzowe nie wykluczają możliwości realizacji tej czynności przez Spółkę działającą na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Klienta.

Warto również zaznaczyć, że zgodnie z art. 130 ust. 4 u.p.a., „właściciel wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3, może przekazywać znaki akcyzy w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe stanowiące jego własność podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy albo podmiotowi mającemu siedzibę na terytorium państwa trzeciego”. Jeśli - w ocenie tut. Organu - przepis ten znajduje zastosowanie w analizowanej sytuacji, Wnioskodawca wskazuje, że również na jego podstawie Klient może upoważnić Spółkę, w ramach ustanowionego pełnomocnictwa, do przekazania znaków akcyzy do składu podatkowego, znajdującego się w Niemczech, w celu ich naniesienia na wyroby akcyzowe.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, stosowanie do art. 116 ust. 1 pkt 1 w zw. z pkt 6 ustawy, Wnioskodawca, nie działając w charakterze przedstawiciela podatkowego Klienta, nie będzie zobowiązany do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (zamawianie, opłacanie, odbieranie oraz przekazywanie znaków akcyzy (banderole) do składu podatkowego zlokalizowanego w Niemczech w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych podlegających obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy (butelki z alkoholem) będących własnością Klienta), w sytuacji gdy Klient będzie posiadał zezwolenie na wyprowadzenie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, lecz możliwe jest przeniesienie tych obowiązków na Wnioskodawcę na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Klienta, gdyż nie zabraniają tego przepisy ustawy o podatku akcyzowym.

Ad 3.

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka, jako podmiot prowadzący skład podatkowy, lecz niebędący właścicielem wyrobów akcyzowych, będzie podatnikiem akcyzy z tytułu wyprowadzenia ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych (stosownie do art. 8, w zw. z art. 13, w zw. z art. 42 ustawy o podatku akcyzowym) oraz w konsekwencji będzie zobowiązana do złożenia deklaracji akcyzowej oraz zapłaty podatku (stosownie do art. 21 oraz art 23 ustawy o podatku akcyzowym), ponieważ w tej sytuacji właściciel tych wyrobów akcyzowych (Klient) nie będzie posiadał zezwolenia na wyprowadzenie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, a w tej sytuacji nie będzie mógł zostać uznany za podatnika akcyzy na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 5, w zw. z art. 13 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym - a zatem to Wnioskodawca wyprowadziłby wyroby poza procedurę [zawieszenia] poboru akcyzy ze swojego składu podatkowego, a tym samym byłby zobowiązany do zrealizowania obowiązków podatnika akcyzy z tego powodu.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego. W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, zobowiązanie podatkowe powstaje, co do zasady, z dniem zakończenia tej procedury, co wynika z art. 45 ust. 1 ustawy akcyzowej. W przypadku składu podatkowego jest to moment wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy (art. 42 ust. 1 u.p.a.).

Co istotne, podatnikiem akcyzy z tytułu wyprowadzenia wyrobów ze składu podatkowego poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy jest, co do zasady, podmiot prowadzący ten skład podatkowy, który jest odpowiedzialny za dochowanie warunków tej procedury, niezależnie od tego, czy jest on właścicielem wyprowadzanych wyrobów czy też należą one do innego podmiotu.

Wyjątkowo, podatnikiem z tego tytułu może zostać również podmiot inny niż prowadzący skład podatkowy, który jest właścicielem wyprowadzanych wyrobów - w sytuacji, gdy posiada on zezwolenie wyprowadzenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym (art. 13 ust. 3 ustawy akcyzowej, który stanowi, że: „podatnikiem z tytułu wyprowadzenia ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy jest podmiot będący właścicielem tych wyrobów, który uzyskał od właściwego naczelnika urzędu skarbowego zezwolenie, o którym mowa w art. 54 ust. 1”).

Podkreślić należy, iż w przypadku, gdy wyroby akcyzowe znajdujące się w składzie podatkowym, nie stanowią własności prowadzącego skład podatkowy, jednakże właściciel tych wyrobów nie posiada zezwolenia wyprowadzenia z tego składu, to wówczas podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu wyprowadzenia tych wyrobów ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy jest podmiot prowadzący skład podatkowy.

W związku z powyższym, w analizowanej sytuacji, jako że Klient nie będzie dysponował zezwoleniem wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego Spółki (tj. nie będzie podatnikiem akcyzy na podstawie art. 13 ust. 3 u.p.a.), to Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika akcyzy, na którym ciążyć będzie obowiązek do rozliczenia podatku akcyzowego oraz złożenia stosownych deklaracji akcyzowych (nie Klient), stosowanie do art. 21 i art. 23 u.p.a.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy Spółka, jako podmiot prowadzący skład podatkowy, lecz niebędący właścicielem wyrobów akcyzowych, będzie podatnikiem akcyzy z tytułu wyprowadzenia ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych (stosownie do art. 8 w zw. z art. 13 w zw. z art. 42 ustawy o podatku akcyzowym) oraz w konsekwencji będzie zobowiązana do złożenia deklaracji akcyzowej oraz zapłaty podatku (stosownie do art. 21 oraz art. 23 ustawy o podatku akcyzowym), ponieważ w tej sytuacji właściciel tych wyrobów akcyzowych (Klient) nie będzie posiadał zezwolenia na wyprowadzenie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, a w tej sytuacji nie będzie mógł zostać uznany za podatnika akcyzy na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 5, w zw. z art. 13 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym - a zatem to Wnioskodawca wyprowadziłby wyroby poza procedurę poboru akcyzy ze swojego składu podatkowego, a tym samym byłby zobowiązany do zrealizowania obowiązków podatnika akcyzy z tego powodu.

Ad 4.

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, to nie na Wnioskodawcy ciążyć będą obowiązki związane z zadeklarowaniem i zapłatą podatku akcyzowego (o których mowa w art. 21 oraz 23 ustawy) od wyrobów akcyzowych przemieszczanych do Polski oraz wprowadzonych do składu podatkowego Wnioskodawcy i następnie wyprowadzane z niego przez Klienta na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1, lecz obowiązki te będą spoczywać w opisanym zdarzeniu na Kliencie, natomiast Wnioskodawca jako pełnomocnik może przejąć ich obsługę administracyjną.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 4

Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu akcyzą podlega wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy. W świetle art. 13 ust. 3 ustawy, podatnikiem w takim przypadku jest właściciel wyrobów akcyzowych, który uzyskał zezwolenie od właściwego naczelnika urzędu skarbowego, o którym mowa w art. 54 ust. 1.

W związku z powyższym, to Klient - jako właściciel wyrobów akcyzowych i posiadacz zezwolenia - będzie działać w charakterze podatnika zobowiązanego do złożenia stosownych deklaracji akcyzowych oraz rozliczenia podatku akcyzowego, zgodnie z art. 21 oraz 23 ustawy o podatku akcyzowym.

Jednocześnie, jak poprzednio, należy podkreślić, iż przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie wykluczają możliwości realizacji ww. czynności związanych z rozliczeniem podatku akcyzowego przez inny podmiot działający na podstawie pełnomocnictwa. Pomimo, że jak wskazano, z mocy prawa, to Klient jest formalnym podatnikiem z tytułu wprowadzenia wyrobów akcyzowych poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy (na podstawie zezwolenia wyprowadzenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1 u.p.a), przepisy akcyzowe nie stoją na przeszkodzie, aby czynności związane z rozliczeniem akcyzy (takie jak zapłata podatku czy złożenie deklaracji) były realizowane przez Wnioskodawcę, działającego w imieniu oraz na rzecz Klienta na podstawie ustanowionego stosunku pełnomocnictwa.

Wówczas z perspektywy formalnej, podmiotem formalnie realizującym ww. obowiązki pozostaje mocodawca (Klient), niemniej jednak, z perspektywy technicznej czynności realizowane są przez pełnomocnika (Spółkę).

Dodatkowo należy wskazać, że w przypadku, gdy deklaracje podatkowe składane będą przez pełnomocnika, w praktyce, niezbędne jest powiązanie Wnioskodawcy z Klientem na platformie PUESC, które umożliwi składanie deklaracji akcyzowych. Brak takiego powiązania wraz z zarejestrowaniem pełnomocnictwa, uniemożliwi techniczną realizację obowiązków podatkowych przez pełnomocnika, nawet jeśli pełnomocnictwo zostało formalnie udzielone.

Ponadto, zgodnie z art. 62b ustawy Ordynacja podatkowa, zapłata podatku może nastąpić przez inny podmiot, w sytuacji, gdy kwota podatku nie przekracza 1000 zł, a zatem, by uznać, że zobowiązanie podatkowe zostało spełnione przez podatnika (w opisywanym zdarzeniu przyszłym - przez Klienta), Wnioskodawca, będący pełnomocnikiem i uiszczający kwotę podatku, może dokonać skutecznej zapłaty podatku z ograniczeniem do kwoty 1000 zł.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, nic nie stoi na przeszkodzie, aby w analizowanym scenariuszu, obowiązki związane rozliczeniem akcyzy przez Klienta, tj. formalnego podatnika, (takie jak zapłata podatku do kwoty 1000 zł czy złożenie deklaracji akcyzowej) były realizowane przez Spółkę, która będzie działać na podstawie udzielonego przez Klienta pełnomocnictwa. W szczególności należy wskazać, że przyjęcia takiego modelu działania nie spowoduje naruszenia przez Klienta jakichkolwiek obowiązków akcyzowych (w przeciwnym razie racjonalnie działający ustawodawca wskazałby wprost, że nie jest możliwe wykonanie ww. czynności przez podmiot działający w charakterze pełnomocnika).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, to nie na Wnioskodawcy ciążyć będą obowiązki związane z zadeklarowaniem i zapłatą podatku akcyzowego (o których mowa w art. 21 oraz 23 ustawy) od wyrobów akcyzowych przemieszczanych do Polski oraz wprowadzonych do składu podatkowego Wnioskodawcy i następnie wyprowadzane z niego przez Klienta na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1, lecz obowiązki te będą spoczywać w opisanym zdarzeniu na Kliencie, natomiast Wnioskodawca jako pełnomocnik może przejąć ich obsługę administracyjną.

Ad 5.

W ocenie Wnioskodawcy, w hipotetycznej sytuacji, w której doszło do odmowy przyjęcia napojów alkoholowych przez finalnego odbiorcę, tj. kontrahenta Klienta (napojów alkoholowych uprzednio wyprowadzonych poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy, od których akcyza w prawidłowej wysokości została zapłacona) i Wnioskodawca na podstawie nowego zlecenia Klienta przekazałby napoje alkoholowe innemu finalnemu odbiorcy, tj. innemu kontrahentowi Klienta, z wykorzystaniem uprzednio nałożonych znaków akcyzy na te napoje alkoholowe - to w tej sytuacji na Wnioskodawcy nie spoczywałyby jakiekolwiek obowiązki akcyzowe (w szczególności zapłata i zadeklarowanie podatku) związane z tym zdarzeniem (ponieważ akcyza została już od tych wyrobów już uiszczona i aktywowałaby się zasada jednofazowości opodatkowania akcyzą), jakkolwiek też możliwość realizacji takich czynności nie jest zabroniona przez przepisy ustawy o podatku akcyzowym.

Uzasadnienie

Jak wskazano w okolicznościach faktycznych [zdarzeniu przyszłym], w praktyce może wydarzyć się hipotetyczna sytuacja, w której finalny odbiorca wyrobów akcyzowych (tj. kontrahent Klienta), odmówi ich przyjęcia z uwagi na zidentyfikowane wady jakościowe jednostkowych wyrobów akcyzowych lub inne przyczyny biznesowe. W takim przypadku Klient może wydać nowe zlecenie Spółce, aby wyroby akcyzowe zostały przekazane innemu finalnemu odbiorcy (tj. innemu kontrahentowi klienta), z wykorzystaniem uprzednio nałożonych znaków akcyzy na te napoje alkoholowe.

Jednocześnie warto podkreślić, iż przekazanie tych wyrobów akcyzowych innemu finalnemu odbiorcy będzie odbywało się każdorazowo po wyprowadzeniu wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego (zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy) oraz rozliczeniu akcyzy w prawidłowej wysokości od tych wyrobów akcyzowych. Scenariusz ten dotyczy więc wyłącznie wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona w prawidłowej wysokości. Oznacza to, że obowiązek podatkowy z tytułu akcyzy zostanie już zrealizowany zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 8 ust. 6 ustawy akcyzowej, „jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej” - przepis ten podkreśla zasadę jednofazowości poboru akcyzy.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, przekazanie wyrobów akcyzowych innemu finalnemu odbiorcy, w odniesieniu do wyrobów akcyzowych, od których została uprzednio rozliczona akcyza w prawidłowej wysokości, nie powoduje zarówno po stronie Wnioskodawcy, jak i Klienta żadnych dodatkowych obowiązków akcyzowych.

Co więcej, nałożone uprzednio na te wyroby akcyzowe znaki akcyzy, będą mogły zostać wykorzystane w przedstawionych okolicznościach (obowiązujące przepisy akcyzowe nie wskazują na ograniczenia w tym zakresie).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w hipotetycznej sytuacji, w której doszłoby do odmowy przyjęcia napojów alkoholowych przez finalnego odbiorcę, tj. kontrahenta Klienta (napojów alkoholowych uprzednio wyprowadzonych poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy, od których akcyza w prawidłowej wysokości została zapłacona) i Wnioskodawca na podstawie nowego zlecenia Klienta przekazałby napoje alkoholowe innemu finalnemu odbiorcy, tj. innemu kontrahentowi Klienta, z wykorzystaniem uprzednio nałożonych znaków akcyzy na te napoje alkoholowe - to w tej sytuacji na Wnioskodawcy nie spoczywałyby jakiekolwiek obowiązki akcyzowe (w szczególności zapłata i zadeklarowanie podatku czy ponowne oznaczenie znakami akcyzy) związane z tym zdarzeniem (ponieważ akcyza została już od tych wyrobów już uiszczona i aktywowałaby się zasada jednofazowości opodatkowania akcyzą, o której mowa w art. 8 ust. 6 u.p.a.), dodatkowo możliwość realizacji takich czynności nie jest zabroniona przez przepisy ustawy o podatku akcyzowym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie sformułowanych pytań jest:

- prawidłowe w zakresie obowiązku oznaczania znakami akcyzy wyrobów akcyzowych stanowiących własność Klienta, przez Wnioskodawcę, który dokona nabycia wewnątrzwspólnotowego tych wyrobów (pytanie nr 1);

- nieprawidłowe w zakresie obowiązku oznaczania znakami akcyzy wyrobów akcyzowych stanowiących własność Klienta, przez Wnioskodawcę, który dokona nabycia wewnątrzwspólnotowego tych wyrobów, gdy klient będzie posiadał zezwolenie wskazane w art. 54 ust. 1 ustawy (pytanie nr 2);

- prawidłowe w zakresie obowiązków podatkowych jakie będą spoczywały na Wnioskodawcy w przypadku wyprowadzenia ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych Klienta, który nie będzie posiadał zezwolenia wskazanego w art. 54 ust. 1 ustawy (pytanie nr 3);

- nieprawidłowe w zakresie braku obowiązków podatkowych spoczywających na Wnioskodawcy w sytuacji, gdy wyprowadzenia ze składu podatkowego Wnioskodawcy, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych Klienta, dokona Klient, który będzie posiadał zezwolenia wskazane w art. 54 ust. 1 ustawy (pytanie nr 4);

- prawidłowe w zakresie braku skutków podatkowych dla Wnioskodawcy w przypadku, gdy wyprowadzone ze składu wyroby akcyzowe z akcyzą zapłaconą w prawidłowej wysokości zostaną dostarczone do innego niż pierwotnie wskazany odbiorcy (pytanie nr 5).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 126, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych, wyroby nowatorskie, urządzenia do waporyzacji, zestawy części do urządzeń do waporyzacji, saszetki nikotynowe i inne wyroby nikotynowe, wymienione w załączniku nr 1 do ustawy.

Jak wynika z art. 92 ustawy o podatku akcyzowym:

Do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Nabycie wewnątrzwspólnotowe to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Jak wskazano w art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Użyte w ustawie określenie skład podatkowy oznacza miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, w tym przetwarzane, lub magazynowane, w tym przechowywane, lub przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku akcyzowym:

Określenie podmiot prowadzący skład podatkowy oznacza podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy:

Procedura zawieszenia poboru akcyzy oznacza procedurę stosowaną podczas produkcji, w tym przetwarzania, lub magazynowania, w tym przechowywania, lub przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Jak wskazano w art. 2 ust. 1 pkt 15 ustawy:

Użyte w ustawie określenie e-AD oznacza elektroniczny administracyjny dokument, na podstawie którego przemieszcza się wyroby akcyzowe z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 17 ustawy:

Znaki akcyzy to znaki, określone przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, służące do oznaczania wyrobów akcyzowych podlegających obowiązkowi oznaczania, obejmujące:

a) podatkowe znaki akcyzy, które są potwierdzeniem wpłaty kwoty stanowiącej wartość podatkowych znaków akcyzy,

b) legalizacyjne znaki akcyzy, które są potwierdzeniem prawa podmiotu obowiązanego do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, do przeznaczenia tych wyrobów do sprzedaży.

W rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy:

Użyte w ustawie określenie System oznacza krajowy system teleinformatyczny służący do obsługi przemieszczania wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w szczególności do przesyłania e-AD, raportu odbioru i raportu wywozu, unieważnienia e-AD, zmiany miejsca przeznaczenia oraz zawiadomienia o zmianie miejsca przeznaczenia, o których mowa w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 684/2009 z dnia 24 lipca 2009 r. w sprawie wykonania dyrektywy Rady 2008/118/WE w odniesieniu do skomputeryzowanych procedur przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (Dz.Urz. UE L 197 z 29.07.2009, str. 24, z późn. zm.).

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) produkcja wyrobów akcyzowych;

2) wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;

3) import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem:

a) importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów,

b) importu wyrobów akcyzowych wprowadzonych do składu podatkowego, w celu dopuszczenia ich do obrotu w rozumieniu przepisów prawa celnego i objęcia procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w miejscu importu znajdującym się w tym składzie podatkowym,

c) przypadków, gdy dług celny wygasł na podstawie art. 124 ust. 1 lit. e-g lub k unijnego kodeksu celnego;

4) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;

4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;

5) wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

6) wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1) użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

a) było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub

b) nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;

2) dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;

3) sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;

4) nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Jak wskazano w art. 8 ust. 3 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy.

W rozumieniu art. 8 ust. 6 ustawy:

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W świetle art. 13 ust. 1 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą […].

W myśl art. 13 ust. 3 ustawy:

Podatnikiem z tytułu wyprowadzenia ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy jest podmiot będący właścicielem tych wyrobów, który uzyskał od właściwego naczelnika urzędu skarbowego zezwolenie, o którym mowa w art. 54 ust. 1.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy:

W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1) składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe, według ustalonego wzoru,

2) obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego

- za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy skutkujące powstaniem zobowiązania podatkowego.

Jak wskazano w art. 23 ustawy:

1. Zarejestrowani odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, podmioty prowadzące składy podatkowe oraz podatnicy, o których mowa w art. 13 ust. 3, są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy dzienne, na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

2. Wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne, zwanych dalej „wpłatami dziennymi”, dokonuje się nie później niż 25. dnia po dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy, a w przypadku podmiotu prowadzącego skład podatkowy - po dniu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy i powstało zobowiązanie podatkowe.

3. Wpłaty dzienne dokonane za miesiąc rozliczeniowy są uwzględniane w deklaracjach podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub ust. 2 pkt 1.

4. Wpłaty dzienne obniża się o:

1) kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, nie wcześniej jednak niż:

a) następnego dnia po naniesieniu tych znaków na dany wyrób akcyzowy lub opakowanie jednostkowe - w przypadku oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy w składzie podatkowym na terytorium kraju, z zastrzeżeniem lit. c tiret pierwsze,

b) następnego dnia po wprowadzeniu wyrobów akcyzowych do składu podatkowego na terytorium kraju - w przypadku importu albo nabycia wewnątrzwspólnotowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy na terytorium państwa trzeciego albo na terytorium państwa członkowskiego,

c) następnego dnia po powstaniu obowiązku podatkowego - w przypadku:

- zarejestrowanego odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca,

- właściciela wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

2) kwoty przysługujących podatnikowi zwolnień i obniżeń akcyzy.

5. Nadpłatę wpłat dziennych wykazaną w deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub ust. 2 pkt 1, rozlicza się przy wpłatach dziennych za następne okresy rozliczeniowe, jeżeli podatnik nie posiada zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych ani nie złoży wniosku o zaliczenie nadpłaty w całości albo w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

6. Wpłaty dzienne stanowią zaliczkę na akcyzę.

W myśl art. 40 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy:

Procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe są w składzie podatkowym, w tym również w wyniku:

- zwrotu przez podmiot pośredniczący albo podmiot zużywający,

- wprowadzenia do składu podatkowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy, który odebrał te wyroby jako uprawniony odbiorca,

- dopuszczenia do obrotu w rozumieniu przepisów prawa celnego, w miejscu importu znajdującym się w składzie podatkowym.

Zgodnie z art. 40 ust. 2 pkt 2 ustawy:

Procedura zawieszenia poboru akcyzy ma również zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe są przemieszczane ze składu podatkowego na terytorium państwa członkowskiego do składu podatkowego na terytorium kraju.

Procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się do wyrobów wskazanych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, stanowiącym „Wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG”.

Ponadto na mocy art. 40 ust. 6 ustawy:

Procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się na terytorium kraju również do wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1 pkt 1 i 5.

Jak wskazano w art. 41 ust. 1 ustawy:

Jeżeli procedura zawieszenia poboru akcyzy jest związana z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych, warunkiem jej zastosowania jest:

1) zastosowanie e-AD albo dokumentu zastępującego e-AD;

2) złożenie we właściwym urzędzie skarbowym zabezpieczenia akcyzowego.

Stosownie do art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje z dniem wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, z zastrzeżeniem ust. 1a; zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa obowiązek podatkowy wobec podmiotu prowadzącego skład podatkowy, jeżeli powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 5.

Jak wynika z art. 45 ust. 1 ustawy:

W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zakończenia tej procedury, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W myśl art. 48 ust. 1 ustawy:

Zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego jest wydawane podmiotowi, który spełnia łącznie następujące warunki:

1) prowadzi co najmniej jeden rodzaj działalności polegającej na produkcji, przeładowywaniu lub magazynowaniu wyrobów akcyzowych, w tym będących również własnością innych podmiotów;

2) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług;

3) jest podmiotem, którego działalnością kierują osoby nieskazane prawomocnym wyrokiem sądu za przestępstwo przeciwko wiarygodności dokumentów, przeciwko mieniu, przeciwko obrotowi gospodarczemu, przeciwko obrotowi pieniędzmi i papierami wartościowymi lub przestępstwo skarbowe;

4) nie posiada zaległości z tytułu cła i podatków stanowiących dochód budżetu państwa, składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz nie jest wobec niego prowadzone postępowanie egzekucyjne, likwidacyjne lub upadłościowe;

5) złoży zabezpieczenie akcyzowe, z zastrzeżeniem art. 64 ust. 1;

6) nie zostało cofnięte, ze względu na naruszenie przepisów prawa, żadne z udzielonych mu zezwoleń, o których mowa w art. 84 ust. 1, jak również koncesja lub zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej ani nie została wydana decyzja o zakazie wykonywania przez niego działalności regulowanej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2024 r. poz. 236 i 1222), w zakresie wyrobów akcyzowych;

7) posiada tytuł prawny do korzystania z miejsca, w którym ma być prowadzony skład podatkowy.

W świetle art. 48 ust. 4b ustawy:

Za operatora logistycznego uznaje się podmiot prowadzący działalność polegającą na kompleksowej obsłudze innych podmiotów w zakresie magazynowania, przeładowywania, przewozu i konfekcjonowania towarów należących do obsługiwanych podmiotów.

Jak wskazano w art. 54 ust. 1 ustawy:

Zezwolenie na wyprowadzanie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy przez podatnika, o którym mowa w art. 13 ust. 3, zwane dalej „zezwoleniem wyprowadzenia”, dotyczy konkretnego składu podatkowego i jest wydawane na czas oznaczony, nie dłuższy niż 3 lata, albo na czas nieoznaczony, na wniosek podmiotu, który spełnia łącznie warunki określone w art. 48 ust. 1 pkt 2-6.

Stosownie do art. 114 ustawy:

Obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy podlegają wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 3 do ustawy.

Zgodnie z art. 116 ust. 1 ustawy:

Obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych podatkowymi znakami akcyzy, z zastrzeżeniem ust. 1a, ciąży na zarejestrowanym, zgodnie z art. 16, podmiocie będącym:

1) podmiotem prowadzącym skład podatkowy, z zastrzeżeniem pkt 6 i 7;

2) importerem;

3) podmiotem dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego;

4) przedstawicielem podatkowym;

5) podmiotem dokonującym produkcji wyrobów akcyzowych, o której mowa w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5;

6) właścicielem wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

7) podmiotem zamierzającym nabyć wyroby akcyzowe i posiadającym zezwolenie, o którym mowa w art. 54 ust. 1.

Jak stanowi art. 117 ust. 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy powinny być prawidłowo oznaczone odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, a w przypadkach, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 oraz w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5, odpowiednio przed dokonaniem ich sprzedaży lub przekazaniem do magazynu wyrobów gotowych.

W świetle art. 120 ust. 2 ustawy:

Znak akcyzy jest nanoszony na opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego lub bezpośrednio na wyrób akcyzowy w taki sposób, aby zdjęcie znaku lub otwarcie opakowania w miejscu przeznaczonym do jego otwierania albo użycie wyrobu powodowały trwałe i widoczne uszkodzenie znaku w sposób uniemożliwiający jego powtórne użycie, chyba że znak akcyzy jest nanoszony bezpośrednio na wyrób akcyzowy w sposób trwały.

Jak wynika z art. 125 ust. 1-1c ustawy:

1. Podatkowe znaki akcyzy otrzymuje zarejestrowany, zgodnie z art. 16, podmiot będący:

1) podmiotem prowadzącym skład podatkowy, z zastrzeżeniem pkt 6;

2) importerem;

3) podmiotem dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego;

4) przedstawicielem podatkowym;

5) podmiotem dokonującym produkcji, o której mowa w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5;

6) właścicielem wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

7) podmiotem, o którym mowa w art. 116 ust. 1 pkt 7.

1a. W przypadku wyrobów akcyzowych, które po dokonaniu importu i dopuszczeniu do obrotu mają być wysyłane przez zarejestrowanego wysyłającego z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy do składu podatkowego na terytorium kraju, znaki akcyzy może otrzymać importer, podmiot prowadzący skład podatkowy albo właściciel wyrobów, o którym mowa w art. 13 ust. 3, w przypadku gdy będzie wyprowadzał te wyroby ze składu podatkowego.

1b. Podatkowe znaki akcyzy otrzymuje również podmiot dokonujący czynności, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 1-3.

1c. Podatkowe znaki akcyzy otrzymuje również producent wina, o którym mowa w art. 116 ust. 1b.

Zgodnie z art. 125 ust. 3 ustawy:

Podmiot obowiązany do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy składa wstępne zapotrzebowanie na znaki akcyzy na rok kalendarzowy w urzędzie obsługującym ministra właściwego do spraw finansów publicznych, w terminie do dnia 30 października roku poprzedzającego rok, na który jest składane wstępne zapotrzebowanie.

Stosownie do art. 126 ust. 1 ustawy:

Decyzję w sprawie wydania podatkowych znaków akcyzy lub sprzedaży legalizacyjnych znaków akcyzy wydaje właściwy naczelnik urzędu skarbowego w sprawach znaków akcyzy na wniosek podmiotu obowiązanego do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy.

Jak wskazano w art. 126 ust. 2 ustawy:

Składając wniosek, o którym mowa w ust. 1, wnioskodawca dołącza odpowiednio dokumenty o:

1) zaległościach podatkowych w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa albo ich braku;

2) rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej i posiadaniu zezwolenia, koncesji lub uzyskaniu wpisu do rejestru przedsiębiorców wykonujących działalność regulowaną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców;

3) rejestracji podatkowej, o której mowa w art. 16;

4) zgłoszeniu planowanego nabycia wewnątrzwspólnotowego - w przypadku, o którym mowa w art. 78 ust. 3 pkt 1;

5) złożonym zabezpieczeniu należności podatkowych;

6) uprawnieniu do:

a) prowadzenia składu podatkowego,

b) nabywania albo jednorazowego nabycia wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca,

c) (uchylona)

d) wykonywania czynności w charakterze przedstawiciela podatkowego,

e) wyprowadzania ze składu podatkowego wyrobów akcyzowych jako podatnik, o którym mowa w art. 13 ust. 3,

f) wyprowadzania ze składu podatkowego wyrobów akcyzowych jako podmiot, o którym mowa w art. 116 ust. 1 pkt 7;

7) posiadanych wyrobach akcyzowych.

W świetle art. 126 ust. 3 ustawy:

Przed wydaniem decyzji w sprawie wydania albo sprzedaży znaków akcyzy podmiot obowiązany do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, który złożył wniosek o:

1) wydanie podatkowych znaków akcyzy - wpłaca kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy oraz kwotę na pokrycie kosztów wytworzenia podatkowych znaków akcyzy;

2) sprzedaż legalizacyjnych znaków akcyzy - wpłaca należność za te znaki.

Stosownie do art. 128 ustawy:

1. Znaki akcyzy są wydawane, na wniosek podmiotu obowiązanego do oznaczenia wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, przez:

1) właściwego naczelnika urzędu skarbowego w sprawach znaków akcyzy;

2) wytwórcę znaków akcyzy.

2. Wydanie znaków akcyzy przez ich wytwórcę następuje na podstawie upoważnienia do odbioru znaków akcyzy wydanego przez naczelnika urzędu skarbowego właściwego w sprawach znaków akcyzy.

Jak wynika z art. 129 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia:

1) wzór wniosku o wydanie podatkowych znaków akcyzy lub o sprzedaż legalizacyjnych znaków akcyzy oraz o wydanie upoważnienia do odbioru znaków akcyzy, a także wzór tego upoważnienia,

2) szczegółowy wykaz i sposób składania dokumentów załączanych przez wnioskodawcę do tego wniosku

- uwzględniając konieczność identyfikacji rodzaju i liczby wydawanych znaków akcyzy oraz identyfikacji podmiotów obowiązanych do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także częstotliwość składania wniosków.

Zgodnie z art. 130 ust. 1 ustawy:

Znaków akcyzy oraz upoważnień do odbioru znaków akcyzy nie można zbywać lub na jakichkolwiek innych zasadach odstępować lub przekazywać odpłatnie albo nieodpłatnie innym podmiotom, z zastrzeżeniem ust. 3-5.

Jak stanowi art. 130 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym:

Importer, podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz przedstawiciel podatkowy mogą przekazać znaki akcyzy podmiotowi mającemu siedzibę poza terytorium kraju w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe, będące przedmiotem importu lub nabycia wewnątrzwspólnotowego.

W myśl art. 130 ust. 4 ustawy:

Importer, podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz przedstawiciel podatkowy mogą przekazać znaki akcyzy podmiotowi mającemu siedzibę poza terytorium kraju w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe, będące przedmiotem importu lub nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Stosownie do art. 130 ust. 4a ustawy:

Podmiot, o którym mowa w art. 116 ust. 1 pkt 7, może przekazywać podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy znaki akcyzy w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe.

W świetle art. 132 ust. 1 ustawy:

Importer, podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz przedstawiciel podatkowy są obowiązani uzyskać od podmiotu mającego siedzibę poza terytorium kraju rozliczenie z przekazanych mu znaków akcyzy.

Jak stanowi art. 136 ust. 1 i 2 ustawy:

1. Podmiot obowiązany do oznaczania znakami akcyzy wyrobów spirytusowych, wyrobów winiarskich, cygar, cygaretek, urządzeń do waporyzacji, saszetek nikotynowych lub innych wyrobów nikotynowych jest obowiązany, w okresie 24 miesięcy od dnia otrzymania znaków, nanieść je na opakowania jednostkowe wyrobów spirytusowych, wyrobów winiarskich, cygar, cygaretek, urządzeń do waporyzacji, saszetek nikotynowych lub innych wyrobów nikotynowych, a w przypadku importu i nabycia wewnątrzwspólnotowego - sprowadzić na terytorium kraju wyroby spirytusowe, wyroby winiarskie, cygara, cygaretki, urządzenia do waporyzacji, saszetki nikotynowe lub inne wyroby nikotynowe oznaczone tymi znakami.

2. Po upływie terminu, o którym mowa w ust. 1, znaki akcyzy tracą ważność dla podmiotu, który otrzymał je na podstawie decyzji właściwego naczelnika urzędu skarbowego w sprawach znaków akcyzy, i nie mogą być nanoszone przez ten podmiot na:

1) opakowania jednostkowe wyrobów spirytusowych, wyrobów winiarskich, cygar, cygaretek, urządzeń do waporyzacji, saszetek nikotynowych lub innych wyrobów nikotynowych lub

2) wyroby akcyzowe, o których mowa w pkt 1.

Państwa wątpliwości, związane z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, w zakresie pytania nr 1 dotyczą rozstrzygnięcia, czy na Wnioskodawcy spoczywają obowiązki związane z oznaczeniem znakami akcyzy wyrobów akcyzowych będących własnością Klienta, w sytuacji, gdy ten Klient nie posiada zezwolenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy, na wyprowadzanie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

W opisie zdarzenia przyszłego Spółka wskazała, że będzie podmiotem prowadzącym skład podatkowy, do którego będzie dokonywała nabycia wewnątrzwspólnotowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, napojów alkoholowych będących własnością Klienta. Przemieszczenie tych wyrobów akcyzowych będzie dokonywane na podstawie dokumentu e-AD ze składu podatkowego w Niemczech do składu podatkowego Wnioskodawcy.

Definicja nabycia wewnątrzwspólnotowego, zawarta w art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy, kładzie nacisk na przemieszczanie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, nie odnosząc się do tego, jaki podmiot jest właścicielem tych wyrobów.

Z kolei unormowania w zakresie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy mają na celu zapewnienie, że wyroby podlegające temu obowiązkowi zostaną prawidłowo oznaczone przed przeznaczeniem ich do konsumpcji przez obowiązany do tego podmiot. W art. 116 ust. 1 ustawy wskazany został enumeratywny katalog podmiotów obowiązanych do oznaczania wyrobów akcyzowych podatkowymi znakami akcyzy. W przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych podatkowymi znakami akcyzy ciąży na zarejestrowanym zgodnie z art. 16 podmiocie dokonującym tego nabycia. Wynika to z treści art. 116 ust. 1 pkt 3 ustawy. Tym niemniej nabycie to w przedstawionych we wniosku okolicznościach dokonywane będzie w procedurze zawieszenia poboru akcyzy do składu podatkowego Wnioskodawcy, który następnie te wyroby będzie wyprowadzał poza procedurę zawieszenie poboru akcyzy, będąc podatnikiem z tego tytułu.

Mając na uwadze przepisy ustawy o podatku akcyzowym należy zauważyć, że w przedstawionych okolicznościach zdarzenia przyszłego, skoro Wnioskodawca będzie dokonywał nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych, będących własnością Klienta, do swojego składu podatkowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, to na Spółce będzie spoczywał obowiązek - wynikający z art. 116 ust. 1 pkt 1 ustawy - oznaczania podatkowymi znakami akcyzy tych wyrobów. Wówczas to Spółka - na podstawie art. 125 ust. 1 pkt 1 ustawy - na swój wniosek otrzyma podatkowe znaki akcyzy. Wnioskodawca będzie mógł - na podstawie art. 130 ust. 3 ustawy - przekazać znaki akcyzy podmiotowi mającemu siedzibę poza terytorium kraju (prowadzącemu skład podatkowy w Niemczech) w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe, będące przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Ponadto z zadanego pytania nr 1 wynika wprost, że w okolicznościach sprawy nie zaistnieje sytuacja wskazana w art. 116 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy.

W przedstawionych okolicznościach sprawy opisane wyroby akcyzowe znajdują się w składzie podatkowym w Niemczech i będą przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego do składu podatkowego Wnioskodawcy, w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Tego nabycia wewnątrzwspólnotowego będzie dokonywała Spółka jako podmiot prowadzący skład podatkowy, a nie Klient jako właściciel wyrobów akcyzowych.

Reasumując - Spółka będzie obowiązana do oznaczania wyrobów akcyzowych (butelki z alkoholem), mających być przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego, stanowiących własność Klienta, podatkowymi znakami akcyzy. Zatem to Spółka będzie zamawiała, opłacała, odbierała oraz przekazywała znaki akcyzy do składu podatkowego w Niemczech, w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych (butelek z alkoholem), w sytuacji, gdy nie występują okoliczności, do których odnosi się art. 116 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy.

Tym samym w zakresie pytania nr 1 stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Organ pragnie zastrzec, że oceniając stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 1, odnosił się wyłącznie do zakresu przedmiotowego wskazanego w treści pytania nr 1.

Państwa wątpliwości, związane z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, w zakresie pytania nr 2 dotyczą rozstrzygnięcia, czy w zw. z brzmieniem art. 116 ust. 1 pkt 1 i 6 ustawy o podatku akcyzowym, Wnioskodawca, nie działając w charakterze przedstawiciela podatkowego Klienta, będzie zobowiązany do oznaczania wyrobów akcyzowych będących własnością Klienta, w sytuacji gdy Klient będzie posiadał zezwolenie na wyprowadzenie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy lub możliwe jest przeniesienie tych obowiązków na Wnioskodawcę, na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Klienta.

Należy zauważyć, że na podstawie art. 116 ust. 1 pkt 1 ustawy, podmiot prowadzący skład podatkowy jest zobowiązany do oznaczania wyrobów znakami akcyzy, z wyłączeniem sytuacji wskazanych w pkt 6 i 7 tego artykułu, tj. kiedy podmiotem zobowiązanym do oznaczenia wyrobów akcyzowych znakami akcyzy jest właściciel wyrobów akcyzowych produkowanych lub magazynowanych w usługowym składzie podatkowym bądź podmiot zamierzający nabyć te wyroby i posiadający zezwolenie, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy. W przypadku zatem, gdy właściciel wyrobów akcyzowych jest podatnikiem, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, posiadającym zezwolenie na wyprowadzenie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego - wskazane w art. 54 ust. 1 ustawy - zastosowanie znajdzie art. 116 ust. 1 pkt 6 ustawy, w myśl którego to na nim właśnie będzie ciążył obowiązek oznaczenia tych wyrobów znakami akcyzy.

Przejęcie odpowiedzialności za wyroby akcyzowe przemieszczone do składu podatkowego prowadzonego przez inny podmiot niż właściciel tych wyrobów, nie jest jednak tożsame z nabyciem prawa własności do tych wyrobów przez podmiot prowadzący usługowy skład podatkowy. Właścicielem wyrobów przez cały czas trwania procedury zawieszenia poboru akcyzy pozostaje podmiot korzystający z usług tego składu, który będzie dokonywał ich wyprowadzenia z tego składu na podstawie posiadanego zezwolenia. Przy tym właściciel wyrobów akcyzowych nie może dokonać wyprowadzenia tych wyrobów z usługowego składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, bez uprzedniego naniesienia na te wyroby podatkowych znaków akcyzy.

W opisanym w zdarzeniu przyszłym Klient Spółki będzie właścicielem wyrobów akcyzowych przemieszczanych ze składu podatkowego w Niemczech do usługowego składu podatkowego Wnioskodawcy w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Przy tym Klient będzie posiadał zezwolenie wyprowadzenia wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego (składu Wnioskodawcy), o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy. W efekcie to Klient będzie podatnikiem - wskazanym w art. 13 ust. 3 ustawy - na którym będzie ciążył obowiązek oznaczenia tych własnych wyrobów podatkowymi znakami akcyzy, zgodnie z art. 116 ust. 1 pkt 6 ustawy. W sytuacji przedstawionej we wniosku (w której podmiotem obowiązanym do oznaczania znakami akcyzy wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego skład podatkowy jest Klient posiadający zezwolenie na wyprowadzanie ze składu podatkowego tych wyrobów poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy), Wnioskodawca jako podmiot prowadzący usługowy skład podatkowy, do którego wprowadzane zostaną w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, w wyniku nabycia wewnątrzwspólnotowego, wyroby akcyzowe Klienta, nie jest żadnym z podmiotów wymienionych w art. 116 ust. 1 pkt 1-5 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że w myśl art. 130 ust. 3 ustawy Klient, w przypadku dokonywania nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych, może przekazać, otrzymane od właściwego naczelnika urzędu skarbowego, znaki akcyzy podmiotowi mającemu siedzibę poza terytorium kraju, w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe. Jako właściciel wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym - za wyjątkiem przepisów dotyczących przedstawiciela podatkowego, które w niniejszej sprawie nie znajdują zastosowania - nie zawierają uregulowań dotyczących prawa podmiotu do działania w imieniu podatnika podatku akcyzowego. W tym zakresie należy więc odnieść się do przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”).

Jak wskazano w art. 80a Ordynacji podatkowej:

§ 1. Jeżeli odrębne ustawy nie stanowią inaczej, deklaracja, w tym deklaracja składana za pomocą środków komunikacji elektronicznej, może być podpisana także przez pełnomocnika podatnika, płatnika lub inkasenta.

§ 2. Pełnomocnictwo do podpisywania deklaracji oraz zawiadomienie o odwołaniu tego pełnomocnictwa składa się organowi podatkowemu właściwemu w sprawach podatku, którego dana deklaracja dotyczy.

§ 2a. Pełnomocnictwo do podpisywania deklaracji składanej za pomocą środków komunikacji elektronicznej oraz zawiadomienie o odwołaniu tego pełnomocnictwa podatnik, płatnik lub inkasent składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu w sprawach ewidencji podatników i płatników.

§ 2b. (uchylony)

§ 2c. Pełnomocnictwo do podpisywania deklaracji oraz zawiadomienie o odwołaniu tego pełnomocnictwa składane na piśmie utrwalonym w postaci elektronicznej podatnik, płatnik lub inkasent składa do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej.

§ 3. Jeżeli przepisy prawa podatkowego wymagają podpisania deklaracji przez więcej niż jedną osobę, pełnomocnictwo do podpisania tej deklaracji jest skuteczne, jeżeli udzieliły go wszystkie osoby.

§ 4. W kwestiach dotyczących pełnomocnictwa do podpisywania deklaracji stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące pełnomocnictwa w postępowaniu podatkowym.

§ 5. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory pełnomocnictw do podpisywania deklaracji i wzory zawiadomienia o zmianie lub odwołaniu tych pełnomocnictw, uwzględniając zakres pełnomocnictwa i dane identyfikujące podatnika, płatnika lub inkasenta oraz pełnomocnika, a także mając na celu uproszczenie zgłaszania pełnomocnictwa oraz pewność ustalenia zakresu działania pełnomocnika.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 80a § 5 Ordynacji podatkowej wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 2015 r. w sprawie wzorów pełnomocnictw do podpisywania deklaracji oraz wzorów zawiadomień o zmianie lub odwołaniu tych pełnomocnictw (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 562). W załączniku nr 2 do tego rozporządzenia został zamieszczony wzór druku UPL-1: Pełnomocnictwo do podpisywania deklaracji składanej za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Pełnomocnictwo jest udzielane wskazanej osobie fizycznej.

Jak wynika z art. 138a § 2 Ordynacji podatkowej:

Pełnomocnictwo może być ogólne, szczególne albo do doręczeń.

Zgodnie z art. 138b § 1 Ordynacji podatkowej:

Pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych.

W myśl art. 138d § 1 Ordynacji podatkowej:

Pełnomocnictwo ogólne upoważnia do działania we wszystkich sprawach podatkowych oraz w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych.

Jak z powyższego wynika, pełnomocnikiem ogólnym może być wyłącznie osoba fizyczna.

Mając na uwadze powyższe przepisy Ordynacji podatkowej, informacje zawarte w opisie zdarzenia przyszłego oraz stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, należy zauważyć, że Klient nie może udzielić Spółce pełnomocnictwa (pełnomocnictwa ogólnego). Pełnomocnikiem może być wyłącznie osoba fizyczna. Dlatego w tym wypadku Spółka nie może otrzymać pełnomocnictwa, w myśl którego, działając jako podmiot, mogłaby wyręczyć Klienta w obowiązku - wynikającym z art. 116 ust. 1 pkt 6 ustawy - oznaczania znakami akcyzy wyrobów akcyzowych będących własnością tego Klienta. Wyłącznie osoba fizyczna może być pełnomocnikiem Klienta.

Reasumując - Spółka nie będzie obowiązana do oznaczania wyrobów akcyzowych (butelki z alkoholem), mających być przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego, stanowiących własność Klienta, podatkowymi znakami akcyzy. Klient będzie posiadał zezwolenie na wyprowadzenie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego, wskazane w art. 54 ust. 1 ustawy i jako podatnik wskazany w art. 13 ust. 3 ustawy, będzie zobowiązany do naniesienia podatkowych znaków akcyzy na własne wyroby akcyzowe, zgodnie z art. 116 ust. 1 pkt 6 ustawy. Natomiast Spółka nie będzie mogła za Klienta wykonywać tych obowiązków, oznaczania znakami akcyzy wyrobów akcyzowych, na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Klienta.

Tym samym w zakresie pytania nr 2, stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo, należy uznać za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości, związane z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, w zakresie pytania nr 3 dotyczą rozstrzygnięcia, czy Wnioskodawca, jako podmiot prowadzący skład podatkowy, niebędący właścicielem wyrobów akcyzowych, będzie podatnikiem akcyzy z tytułu wyprowadzenia ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych, a w konsekwencji będzie zobowiązany do złożenia deklaracji akcyzowej oraz zapłaty podatku, w sytuacji, gdy właściciel tych wyrobów akcyzowych (Klient) nie będzie posiadał zezwolenia na wyprowadzenie wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy.

Należy wskazać, że podatnikiem akcyzy z tytułu wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy jest, co do zasady, podmiot prowadzący ten skład, który jest odpowiedzialny za dochowanie warunków tej procedury, niezależnie od tego, czy jest właścicielem wyprowadzanych wyrobów, czy też należą one do innego podmiotu. Na zasadzie wyjątku, podatnikiem z tego tytułu (wyprowadzenia ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy) może zostać również podmiot inny niż prowadzący skład podatkowy, gdy jest właścicielem wyprowadzanych wyrobów i o ile uzyskał zezwolenie wyprowadzenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy (stanowi o tym art. 13 ust. 3 ustawy).

W przedstawionych okolicznościach zdarzenia przyszłego Spółka, prowadząc skład podatkowy, w którym znajdą się wyroby akcyzowe należące do Klienta, który nie będzie posiadał zezwolenia wyprowadzenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy, będzie podatnikiem akcyzy z tytułu wyprowadzenia tych wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy. W tych okolicznościach to na Spółce będą spoczywały obowiązki wynikające z art. 21 ust. 2 i art. 23 ust. 1 ustawy w zakresie składania deklaracji podatkowych, obliczania i zapłaty akcyzy.

Tym samym w zakresie pytania nr 3 stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości, związane z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, w zakresie pytania nr 4 dotyczą rozstrzygnięcia, czy na Wnioskodawcy ciążyć będą obowiązki związane z zadeklarowaniem i zapłatą podatku akcyzowego (o których mowa w art. 21 oraz 23 ustawy o podatku akcyzowym) od wyrobów akcyzowych przemieszczanych do Polski oraz wprowadzonych do składu podatkowego Wnioskodawcy i następnie wyprowadzanych z niego przez Klienta na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy, czy też obowiązki te będą spoczywać na Kliencie, a Wnioskodawca jako pełnomocnik może przejąć ich obsługę administracyjną.

Mając na uwadze stanowisko Organu w zakresie pytania nr 3 oraz przedstawione okoliczności sprawy, należy zauważyć, że w sytuacji, gdy Klient Wnioskodawcy będzie posiadał zezwolenie wyprowadzenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy, wówczas to - w przypadku wyprowadzenia opisanych wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego Spółki poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy - Klient będzie posiadała status podatnika, zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy. W takim wypadku Wnioskodawca nie będzie podatnikiem z tytułu wyprowadzenia ze składu podatkowego Spółki wyrobów akcyzowych Klienta, gdy podstawą do tego wyprowadzenia będzie posiadane przez Klienta zezwolenie, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca nie będzie więc zobowiązany do wypełnienia obowiązków, o których mowa w art. 21 i 23 ustawy.

W pytaniu nr 4 i stanowisku własnym w tym zakresie, Wnioskodawca wskazał na możliwość przejęcia od Klienta obsługi administracyjnej związane z obowiązkami zadeklarowania i zapłaty podatku akcyzowego w związku z wyprowadzeniem wyrobów akcyzowych Klienta ze składu podatkowego Spółki.

Jak już Organ wskazał w ocenie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, przepisy ustawy o podatku akcyzowym - za wyjątkiem przepisów dotyczących przedstawiciela podatkowego, które w niniejszej sprawie nie znajdują zastosowania - nie zawierają uregulowań dotyczących prawa podmiotu do działania w imieniu podatnika podatku akcyzowego. Z kolei z przepisów Ordynacji podatkowej wynika, pełnomocnikiem ogólnym może być wyłącznie osoba fizyczna.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca podała, że Klient udzieli Spółce pełnomocnictwa ogólnego PPO-1 oraz UPL-1.

Mając na uwadze powyższe przepisy Ordynacji podatkowej, informacje zawarte w opisie zdarzenia przyszłego oraz stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4, należy zauważyć, że Klient nie może udzielić Spółce pełnomocnictwa ogólnego, jak również pełnomocnictwa do podpisywania deklaracji składanej za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Pełnomocnikiem w obu przypadkach może być wyłącznie osoba fizyczna. Dlatego w tym wypadku Spółka nie może otrzymać pełnomocnictwa, w myśl którego, działając jako podmiot, mogłaby wyręczać w obowiązkach Klienta, który będzie podatnikiem. Wyłącznie osoba fizyczna może być pełnomocnikiem Klienta.

Jak stanowi art. 62b Ordynacji podatkowej:

§ 1. Zapłata podatku może nastąpić także przez:

1) małżonka podatnika, jego zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę;

2) aktualnego właściciela przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, jeżeli podatek zabezpieczony jest hipoteką przymusową lub zastawem skarbowym;

3) inny podmiot, w przypadku gdy kwota podatku nie przekracza 1000 zł.

§ 2. W przypadkach, o których mowa w § 1 pkt 1 i 3, jeżeli treść dowodu zapłaty nie budzi wątpliwości co do przeznaczenia zapłaty na zobowiązanie podatnika uznaje się, że wpłata pochodzi ze środków podatnika.

§ 3. W przypadkach, o których mowa w § 1 pkt 1-3, przepisy dotyczące zapłaty podatku przez podatnika stosuje się odpowiednio.

Natomiast nic nie stoi na przeszkodzie, gdyby Spółka dokonała za Klienta zapłaty podatku, którego kwota nie przekracza 1 000 zł, działając zgodnie z art. 62b § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Przy czym zastrzec należy, że w takiej sytuacji środki na zapłatę podatku za Klienta powinny bezspornie pochodzić od Klienta.

Reasumując - w przypadku, gdy Klient dokona wyprowadzenia własnych wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego Spółki, działając na podstawie posiadanego zezwolenia wyprowadzenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy, wówczas Wnioskodawcy nie będzie podatnikiem i nie będą na nim spoczywały obowiązki związane z zadeklarowaniem i zapłatą akcyzy, wskazane w art. 21 i 23 ustawy. Natomiast Spółka nie może być pełnomocnikiem Klienta i wypełniać za niego obowiązki związane z rozliczeniem akcyzy. Pełnomocnikiem - w zakresie ograniczonym przepisami Ordynacji podatkowej - może być osoba fizyczna. Spółka będzie mogła jedynie dokonać zapłaty podatku do kwoty nieprzekraczającej 1 000 zł, gdy środki na tę płatność będą pochodziły bezspornie od Klienta.

Z uwagi na błędne wskazanie w stanowisku własnym dotyczącym pytania nr 4 zakresu możliwego działania Spółki w imieniu Klienta, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości, związane z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, w zakresie pytania nr 5 dotyczą rozstrzygnięcia, czy w hipotetycznej sytuacji, w której doszłoby do odmowy przyjęcia napojów alkoholowych (uprzednio wyprowadzonych poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy, od których akcyza w prawidłowej wysokości została zapłacona) przez finalnego odbiorcę (kontrahenta Klienta), a Wnioskodawca na podstawie nowego zlecenia Klienta przekazałby napoje alkoholowe innemu finalnemu odbiorcy, czy w tej sytuacji na Wnioskodawcy spoczywałyby jakiekolwiek obowiązki akcyzowe.

W przypadku wyprowadzenia ze składu podatkowego Spółki poza procedurę zawieszenia poboru podatku napojów alkoholowych Klienta, od których akcyza została zapłacona w prawidłowej wysokości, prawidłowo oznaczonych znakami akcyzy, dysponentem tych wyrobów jest Klient. W takich okolicznościach wskazanie kolejnego odbiorcy napojów alkoholowych - gdy odbioru odmówił pierwszy ich odbiorca - i dostarczenie ich do tego odbiorcy, nie będzie po stronie Spółki rodziło obowiązków akcyzowych, mając w szczególności na uwadze zasadę wyrażoną w art. 8 ust. 6 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy, jego sytuacji prawnopodatkowej, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”).

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnosi się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjującej te sprawy wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb Ordynacji podatkowej. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.