Interpretacja 0111-KDIB3-3.4013.216.2019.7.MAZ

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1. ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 11 września 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z … 2025 r., sygn. akt …; i

2. stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 września 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 września 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

AAAA (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest producentem i dystrybutorem piwa, który zarządza składami podatkowymi. Spółka sprzedaje piwo kontrahentom bezpośrednio z prowadzonych przez siebie składów podatkowych. Spółka może również wyprowadzić piwo z prowadzonych przez siebie składów podatkowych do rozlokowanych w różnych miejscach w kraju magazynów, nieposiadających statusu składu podatkowego (względy logistyczne), a następnie z tych magazynów sprzedawać piwo do swoich kontrahentów. Przy wyprowadzaniu piwa ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, Spółka rozpoznaje zobowiązanie podatkowe z tego tytułu.

Niekiedy okazuje się, że wyprodukowane piwo, mimo zachowania wysokich standardów produkcyjnych, nie odpowiada wymaganiom jakościowym, które wynikają z:

1) bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, np. z przepisów ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia (tj. Dz.U. z 2019 r. poz. 1252);

2) wewnętrznych norm jakościowych.

Przypadki, gdy wyprodukowane piwo nie odpowiada wymaganiom jakościowym, o których mowa w pkt 1-2 powyżej, będą w niniejszym wniosku określane łącznym mianem „wad jakościowych piwa”. Wady jakościowe piwa mogą zostać wykryte w czasie, gdy wyrób jest jeszcze w składzie podatkowym Spółki, trafił do jej magazynu dystrybucyjnego niebędącego składem podatkowym lub gdy trafił on już [do] kontrahenta Spółki. Niniejszy wniosek dotyczy przypadków, gdy piwo trafiło już do kontrahenta Spółki.

Wykrycie wad jakościowych piwa zasadniczo może wyglądać następująco:

a) Spółka wykrywa sama wady jakościowe danej partii piwa w związku z szeregiem przeprowadzanych analiz i badań jakościowych lub

b) kontrahenci informują Spółkę o stwierdzonych przez siebie wadach jakościowych piwa.

Niniejszy wniosek dotyczy przypadków, gdy Spółka (nie mając jeszcze formalnego zgłoszenia od kontrahenta, którego dotyczy zwrot) sama wykrywa wady jakościowe piwa oraz gdy Spółka uzyskuje wiedzę o wadach jakościowych określonej partii piwa od innych kontrahentów, którzy kupili tę samą partię piwa.

W przypadku wykrycia wad jakościowych piwa Spółka bezwzględnie i niezwłocznie podejmuje kroki mające na celu uniemożliwienie dalszej dystrybucji takiego piwa. Jeśli Spółka sama wykrywa wady jakościowe albo gdy uzyskuje informację od innych kontrahentów, to jej obowiązkiem jest nie czekać na sygnał od kontrahenta, ale samodzielnie zainicjować zwrot i wycofanie piwa z rynku. Skoro wady jakościowe danej partii piwa zostały jednoznacznie stwierdzone, to nawet bez inicjatywy Spółki zwrot reklamacyjny piwa przez kontrahenta i tak by nastąpił, ale mogłoby to nastąpić później i nie można wykluczyć, że byłoby to ze szkodą dla konsumentów. Spółka, kierując się najwyższymi standardami biznesowymi i troską o konsumenta, nie może dopuszczać do takich przypadków.

Wadliwe piwo jest zwracane do składów podatkowych Spółki. Po dokonaniu zwrotu, w składzie podatkowym Spółki dokonywane jest zniszczenie piwa, zgodnie z przepisami akcyzowymi, których interpretacja nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Wyraźnie wskazują Państwo, że opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku jest odmienny od stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, którego dotyczyła zmiana interpretacji indywidualnej z dnia 28 lutego 2017 r. dokonana przez Ministra Rozwoju i Finansów pismem o sygn. PA2.8011.2.2016. Zmiana interpretacji indywidualnej dokonana przez Ministra Rozwoju i Finansów dotyczyła bowiem stanu faktycznego, w którym:

- piwo nie spełniało norm jakościowych w wyniku okoliczności, do których dochodziło po wyprowadzeniu piwa ze składu podatkowego, a związanych z nieodpowiednim sposobem składowania piwa, zbyt długim terminem składowania, zbliżającym się terminem lub upływem terminu przydatności do spożycia;

- piwo było wycofywane przez Spółkę z magazynów niestanowiących składu podatkowego jeszcze przed przekazaniem go kontrahentom.

Spółka podkreśla, że niniejszy wniosek dotyczy przypadków, gdy piwo miało wady jakościowe już w momencie jego wyprowadzenia ze składu podatkowego i gdy piwo zostało dostarczone kontrahentom.

Pytanie

Czy na gruncie art. 83a ustawy o akcyzie, Spółka jest uprawniona do obniżenia kwoty akcyzy, do której zapłacenia jest zobowiązana, o kwotę akcyzy zapłaconej od piwa, które zostało zwrócone do jej składu podatkowego w okolicznościach opisanych w niniejszym wniosku i tam zniszczone?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółka stoi na stanowisku, że będzie uprawniona do obniżenia kwoty akcyzy, do której zapłacenia jest zobowiązana, o kwotę akcyzy zapłaconej od piwa, które zostało zwrócone do jej składu podatkowego w okolicznościach opisanych w niniejszym wniosku i tam zniszczone.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 83a ust. 1 ustawy o akcyzie, w przypadku reklamacji wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą uznanej przez podatnika może on dokonać obniżenia kwoty akcyzy, do której zapłacenia jest obowiązany, o kwotę akcyzy zapłaconej od reklamowanych wyrobów. Podatnik może dokonać takiego obniżenia w przypadku całkowitego zniszczenia reklamowanych wyrobów akcyzowych.

Istotą niniejszego wniosku jest ocena, czy stan faktyczny/opis zdarzenia przyszłego wypełnia hipotezę art. 83a ust. 1 ustawy o akcyzie, tj. czy na gruncie tego przepisu dochodzi do reklamacji wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą.

Zdaniem Spółki zwroty piwa, o których mowa w niniejszym wniosku, są zwrotami reklamacyjnymi, także gdy Spółka (nie mając jeszcze formalnego zgłoszenia od kontrahenta, którego dotyczy zwrot) sama wykrywa wady jakościowe piwa oraz gdy Spółka uzyskuje wiedzę o wadach jakościowych określonej partii piwa od innych kontrahentów, którzy kupili tę samą partię piwa.

Zarówno wskazane przepisy, jak i żaden inny przepis ustawy o akcyzie nie definiuje pojęcia „reklamacji”. Ustawodawca nie zawarł w art. 83a ustawy o akcyzie odwołania nie tylko do przepisów innych ustaw podatkowych, ale i znajdujących się poza systemem prawa podatkowego innych aktów prawnych. Brak takich odesłań normatywnych w art. 83a ustawy o akcyzie jest – zdaniem Spółki – dowodem na to, że reklamacja wskazana w art. 83a ustawy o akcyzie powinna być pojmowana potocznie, czyli jako zwracanie z rynku wyrobów mających wady jakościowe powodujące konieczność wycofania wyrobu akcyzowego z rynku.

Również w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że pojęcie reklamacja powinno być rozumiane w sposób potoczny (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 25 lutego 2016 r., sygn. III SA/Łd 1300/15).

W ocenie Spółki, dla potrzeb prawidłowego rozumienia reklamacji w kontekście wskazanych przepisów ustawy o akcyzie, można dodatkowo posiłkować się przepisami ustawy z dnia 23 sierpnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r. poz. 1145; dalej jako: „k.c.”) dotyczącymi rękojmi za wady fizyczne lub prawne.

W myśl art. 556¹ § 1 k.c., wada fizyczna polega na niezgodności rzeczy sprzedanej z umową. W szczególności rzecz sprzedana jest niezgodna z umową, jeżeli:

1) nie ma właściwości, które rzecz tego rodzaju powinna mieć ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub przeznaczenia;

2) nie ma właściwości, o których istnieniu sprzedawca zapewnił kupującego, w tym przedstawiając próbkę lub wzór;

3) nie nadaje się do celu, o którym kupujący poinformował sprzedawcę przy zawarciu umowy, a sprzedawca nie zgłosił zastrzeżenia co do takiego jej przeznaczenia;

4) została kupującemu wydana w stanie niezupełnym.

Zgodnie zaś z art. 559 k.c., sprzedawca jest odpowiedzialny z tytułu rękojmi za wady fizyczne, które istniały w chwili przejścia niebezpieczeństwa na kupującego lub wynikły z przyczyny tkwiącej w rzeczy sprzedanej w tej samej chwili.

Z powyższego wynika, że reklamacja związana jest z sytuacją, kiedy dostarczony produkt zawiera wady lub też nie spełnia wymagań jakościowych już w momencie dopuszczenia go do obrotu.

Z tej perspektywy okoliczności opisane w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku jednoznacznie wskazują, że Spółka ma do czynienia z reklamacją piwa z zapłaconą akcyzą, ponieważ:

a) wada jakościowa występowała już w momencie dopuszczenia piwa do obrotu,

b) kontrahent, gdy został poinformowany o wadzie przez Spółkę lub sam zauważył jakieś wady, zwraca towar do Spółki.

W ocenie Spółki nieuzasadnione byłoby odebranie Spółce prawa do obniżenia kwoty zobowiązania podatkowego o kwotę akcyzy tylko z tego względu, że sama poinformowała kontrahenta o wadzie i w ten sposób sama zainicjowała zwrot reklamacyjny wadliwego piwa. Jak to było wskazane w stanie faktycznym/opisie zdarzenia, Spółka na bieżąco monitoruje jakość swoich wyrobów przeprowadzając badania jakościowe. Ponadto źródłami informacji o wadach jakościowych piwa mogą być też informacje od jej kontrahentów. Jeśli jeden kontrahent złożył reklamację dotyczącą wad jakościowych, to Spółka podejmuje kroki do wycofania z obrotu całej partii piwa, której wada może dotyczyć. W obu sytuacjach Spółka niezwłocznie informuje o wadzie kontrahentów (pozostałych kontrahentów) i w ten sposób z własnej inicjatywy inicjuje wstrzymanie obrotu piwem. Takie działanie jest wyrazem najwyższych standardów biznesowych Spółki, odpowiedzialności za jej produkty oraz za dobre relacje z kontrahentami i wynika z zobowiązań handlowych Spółki. Z punktu widzenia art. 83a ustawy o akcyzie wszystkie przypadki, w których powodem zwrotu piwa od kontrahentów są jego wady jakościowe, powinno być rozumiane jako działanie reklamacyjne. To że Spółka sama informuje swoich kontrahentów o wadach i inicjuje w ten sposób zwrot reklamacyjny, jedynie przyśpiesza proces wstrzymania obrotu produktem niespełniającym norm jakościowych. Bez działania Spółki kontrahent, co oczywiste, także zwróciłby piwo Spółce, ale mogłoby to nastąpić później i nie można wykluczyć, że z większą szkodą dla konsumentów. Spółka, kierując się najwyższymi standardami biznesowymi i troską o konsumenta, nie może dopuszczać do takich przypadków.

Spółka podkreśla również, że z bogatego orzecznictwa sądów administracyjnych, dotyczącego stosowania art. 83a ustawy o akcyzie, wyłania się ograniczenie w zakresie możliwości zastosowania przedmiotowych przepisów, związane z tym, że wady jakościowe, z którymi związane są reklamacje, muszą istnieć już w momencie wyprowadzania piwa ze składu podatkowego (co oczywiście w opisywanej sytuacji jest spełnione), a nie mogą one powstać dopiero po wydaniu piwa ze składu podatkowego. Z orzecznictwa sądów administracyjnych nie wynika natomiast ograniczenie, że art. 83a można zastosować tylko do tych wyrobów, które zostały zwrócone z własnej inicjatywy przez nabywców, którzy sami zidentyfikowali wady jakościowe piwa. Ani z treści przepisu, ani z orzecznictwa nie wypływa ograniczenie stosowania art. 83a ustawy akcyzowej do tych wyrobów, które zostały oddane w wyniku inicjatywy producenta, który stwierdził wady jakościowe w wyniku własnych badań lub też zgłoszeń innych kontrahentów.

W ocenie Spółki kluczowe jest w tym przypadku, że wady jakościowe danej partii zostały jednoznacznie stwierdzone, wady te istniały od początku, a więc w momencie wyprowadzenia piwa ze składu podatkowego oraz że nawet bez inicjatywy Spółki zwrot piwa przez kontrahenta i tak by nastąpił, ze względu na jego wady jakościowe (choć pewnie trwałoby to dłużej, jak wskazano powyżej).

Przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 grudnia 2018 r. (sygn. I GSK 884/16) jako okoliczność świadczącą o tym, że ma miejsce „reklamacja” w rozumieniu art. 83a Ustawy o akcyzie wskazano, że „reklamacja jest związana z naprawieniem szkody”. W szczególności NSA stwierdził: „w toku postępowania dotyczącego wydanej interpretacji powołano pojęcie reklamacji funkcjonujące w języku powszechnym. Zarówno organ, jak Spółka stwierdzają, że reklamacja jest związana z naprawieniem szkody. W ramach stosunków cywilnoprawnych a do takich należą umowy sprzedaży czy dostawy papierosów, aby mówić o naprawieniu szkody musi zaistnieć zdarzenie, z którym ustawa łączy obowiązek odszkodowawczy oznaczonego podmiotu oraz związek przyczynowy między owym zdarzeniem a szkodą”.

Spółka podkreśla, że właśnie takie rozumowanie (co ważne, w sprawie rozstrzyganej przez NSA i podzielane także przez organ wydający interpretację) zastosowane w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku uzasadnia uznanie, że mamy do czynienia z reklamacją w rozumieniu art. 83a Ustawy o akcyzie także, gdy to Spółka inicjuje zwrot piwa. Spółka bowiem inicjując zwrot piwa od kontrahentów (zanim jeszcze zgłoszą oni wobec niej formalne zgłoszenia reklamacyjne) dąży do naprawienia im szkody (polegającej na dostarczeniu im piwa niespełniającego wymagań jakościowych). Warto zacytować dalszą część wywodu NSA w sprawie I GSK 884/16: „o szkodzie, którą winien naprawić sprzedawca można byłoby mówić dopiero w sytuacji, gdyby wada fizyczna lub prawna istniała w dacie sprzedaży wyrobów (...), a dokładnie w chwili dopuszczenia ich do konsumpcji rozumianej jako opuszczenie procedury zawieszenia poboru akcyzy”. Tak właśnie jest w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku. Piwo może mieć wady jakościowe już w momencie wyprowadzenia ze składu podatkowego. W efekcie, mając wzgląd na stanowisko NSA, działania Spółki polegające na wycofaniu piwa od klientów z własnej inicjatywy trzeba traktować jako proces reklamacyjny, niezależnie od tego, czy klient formalnie złożył reklamację czy nie. Spółka bowiem dobrowolnie, z własnej inicjatywny podejmuje działania zmierzające to naprawienia szkody polegającej na dostarczeniu klientowi wadliwego piwa. Dalej NSA w sprawie I GSK 884/16 stwierdza: „w k.c. brak jest definicji reklamacji, niemniej jednak mowa jest w nim wprost o wadach fizycznych i prawnych. Przy instytucji rękojmi w art. 556 k.c. ustawodawca postanowił, że sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę fizyczną lub prawną (rękojmia)”. W przypadku niniejszego wniosku – co raz jeszcze podkreśla Spółka – piwo ma wady fizyczne i niejako „od początku” jest piwem niepełnowartościowym, nienormatywnym. Sytuacja ta wpisuje się więc w rozumienie „reklamacji” na gruncie art. 83a Ustawy o akcyzie, stosowane przez NSA.

Co warto podkreślić, ta właśnie specyfika stanu faktycznego/opisu zdarzenia przyszłego odróżnia niniejszy wniosek od zbliżonych stanów faktycznych rozstrzyganych przez sądy administracyjne na niekorzyść podatników (np. wyroki o sygn.: I GSK 1125/14, I GSK 2052/15, I GSK 884/16, III SA/Łd 1300/15). Niekorzystne dla podatników orzecznictwo sądów administracyjnych, dotyczące art. 83a ustawy o akcyzie, rozwinęło się bowiem na gruncie przypadków, gdzie wyroby akcyzowe w momencie wyprowadzania ze składu podatkowego były pełnowartościowe i pozbawione wad jakościowych, a dopiero później „psuły się” lub upływał jego termin przydatności do spożycia. W przypadku niniejszego wniosku stan faktyczny/opis zdarzenia przyszłego jest jednak inny.

W ocenie Spółki przypadki reklamacyjnego wycofania piwa od kontrahentów, w związku z samodzielnym stwierdzeniem wad jakościowych przez Spółkę, jak i w związku ze zgłoszeniami innych kontrahentów, powinny być traktowane analogicznie jak sytuacja zwrotu piwa w wyniku bezpośredniego zgłoszenia kontrahenta, którego dotyczy dane wycofanie. Są to bowiem działania reklamacyjne, zmierzające do naprawienia szkód kontrahentom, bez podjęcia których Spółka bezsprzecznie stałaby się adresatem żądań reklamacyjnych kontrahentów. Zatem Spółka powinna mieć prawo do obniżenia kwoty akcyzy. Spółka nie może być karana za to, że sama inicjuje i wykonuje reklamację, mając na uwadze interesy i dobro kontrahentów. Kluczowy w tym zakresie powinien [być] fakt, że dana partia piwa już w momencie jego sprzedaży miała wady jakościowe i towar ten zostałby ostatecznie formalnie zareklamowany przez kontrahentów, nawet w sytuacji, gdyby Spółka nie podjęła samodzielnie działań w celu jego wycofania z rynku. Podjęcie przez Spółkę działań zmierzających do wycofania towaru posiadającego wady jakościowe, w związku z ich niewątpliwym wystąpieniem, nie powinno skutkować pozbawieniem jej prawa do zastosowania art. 83a ustawy o akcyzie, tylko dlatego, że działanie reklamacyjne Spółki było szybsze niż formalna reklamacja kontrahenta.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 22 listopada 2019 r. wydałem interpretację indywidualną znak: 0111-KDIB3-3.4013.216.2019.1.JS, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 27 listopada 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną

2 stycznia 2020 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … .

Wnieśli Państwo o uchylenie interpretacji.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w … oddalił skargę na interpretację wyrokiem z … 2020 r., sygn. akt … .

18 listopada 2020 r. wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z … 2025 r., sygn. akt …, uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … oraz interpretację indywidualną z 22 listopada 2019 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.216.2019.1.JS.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, który uchylił interpretację indywidualną, wpłynął do Organu 22 stycznia 2026 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o stan prawny obowiązujący w dniu wydania uchylonej interpretacji, tj. w dniu 22 listopada 2020 r.

Jak stanowi art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 864, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Zgodnie z art. 94 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym:

Piwem w rozumieniu ustawy są wszelkie wyroby objęte pozycją CN 2203 00 oraz wszelkie wyroby zawierające mieszaninę piwa z napojami bezalkoholowymi, objęte pozycją CN 2206 00, jeżeli rzeczywista objętościowa moc alkoholu w tych wyrobach przekracza 0,5% objętości.

Stosownie do art. 83a ust. 1 ustawy:

W przypadku reklamacji wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą uznanej przez podatnika może on dokonać obniżenia kwoty akcyzy, do której zapłacenia jest obowiązany, o kwotę akcyzy zapłaconej od reklamowanych wyrobów.

Na podstawie art. 83a ust. 2 ustawy:

Podatnik może dokonać obniżenia, o którym mowa w ust. 1, w przypadku całkowitego zniszczenia reklamowanych wyrobów akcyzowych:

1) w składzie podatkowym albo,

2) za zgodą właściwego naczelnika urzędu skarbowego - w innym miejscu spełniającym warunki niszczenia wyrobów na podstawie przepisów odrębnych, w obecności przedstawiciela naczelnika urzędu celno-skarbowego.

Powyższy przepis – art. 83a ust. 1 ustawy – uzależnia prawo do obniżenia akcyzy odnośnie zwracanych wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą od spełnienia dwóch warunków. Pierwszym z nich jest zwrot dokonany w trybie reklamacji, drugim – uznanie jej przez podatnika.

Aby dokonać prawidłowej wykładni przepisów ustawy o podatku akcyzowym w zakresie reklamacji wyrobów akcyzowych, a tym samym, aby rozstrzygnąć, czy Spółce w tym konkretnym przypadku wskazanym w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przysługuje prawo do obniżenia kwoty akcyzy, do której zapłacenia jest obowiązana, o kwotę akcyzy zapłaconej od piwa zwracanego do składu podatkowego, należy w pierwszej kolejności ustalić, jakie jest znaczenie pojęcia „reklamacja” i jakie przesłanki muszą być spełnione, aby móc „reklamować” wyroby akcyzowe, w rozumieniu art. 83a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Wskazać należy, że ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera definicji pojęcia „reklamacja”, do którego odnosi się ww. przepis. Zatem zasadne jest odwołanie się do powszechnego (językowego) znaczenia tego pojęcia.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (wersja internetowa dostępna pod adresem: http://sjp.pwn.pl/), „reklamacja” to zwrócenie się do dostawcy, producenta, wykonawcy usługi w sprawie ujawnionych wad towaru, niedokładności w dostawie, w rachunku, w wykonaniu usługi itp. z żądaniem naprawienia szkód.

Jak wynika z powyższej definicji słownikowej, od strony przedmiotowej reklamacja towaru opiera się na wadzie towaru. W związku z tym należy uznać, że art. 83a ustawy ma zastosowanie wyłącznie do tych sytuacji, w których, co do zasady, zostały ujawnione wady wyrobów akcyzowych istniejące już w momencie dopuszczenia wyrobów do konsumpcji. W zakres reklamacji nie wchodzą więc przypadki wycofania z obrotu handlowego towaru (wyrobów akcyzowych), które utraciły swoje cechy jakościowe już po ich dostarczeniu do kontrahenta, np. w wyniku ich niewłaściwego przechowywania, bądź zwrot towaru posiadającego wady, o których nabywca posiadał wiedzę przed zakupem.

Natomiast od strony podmiotowej, aby można było mówić o reklamacji wyrobów akcyzowych i tym samym o spełnieniu przesłanki do obniżenia kwoty akcyzy na podstawie art. 83a ustawy o podatku akcyzowym, należy uznać, że wyprowadzenie wyrobów poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy powinno mieć miejsce do innego podmiotu niż podatnik, który dokonał zapłaty akcyzy. W takim przypadku kontrahent, który nabył te wyroby od podatnika, może z kolei żądać naprawienia szkody, a podatnik (producent/sprzedawca) może uznać reklamację w tym zakresie.

Jak wynika z powyższego, pojęcie reklamacji należy utożsamiać z istnieniem dwóch podmiotów gospodarczych. Co równie istotne, w trybie reklamacji to podmiot, który nabył wyroby od podatnika jest beneficjentem czynności naprawienia szkody, natomiast podatnik (producent/sprzedawca) ma prawo uznać reklamację w tym zakresie. Konsekwencją tego, że od strony podmiotowej reklamacja dotyczy wyrobów znajdujących się w innym podmiocie niż producent (sprzedawca) będący podatnikiem, jest występujący w treści art. 83a ustawy o podatku akcyzowym zapis o konieczność uznania takiej reklamacji przez podatnika, który zapłacił podatek w ramach określonej procedury.

Dokonując oceny Państwa stanowiska we wskazanym w pytaniu zakresie należy mieć na uwadze wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z … 2025 r., sygn. akt …, stanowiący rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie. NSA uwzględniając Państwa skargę kasacyjną wskazał, że:

„Ustawa podatkowa (u.p.a.) nie wyjaśnia, jak należy rozumieć pojęcie „reklamacji”. Określenie to nie zostało zdefiniowane także w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Warto odnotować, że również na gruncie K.c. brak jest regulacji odnoszącej się wprost do „reklamacji" związanej z nabyciem towarów bądź usług. W stosunkach z udziałem konsumentów, zagadnienie składania i rozpatrywania reklamacji uregulowane zostało w przepisach ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta (Dz.U. z 2024 r., poz. 1796 ze zm. - art. 7a). Również szereg przepisów sektorowych określa zasady reklamacji w poszczególnych przypadkach zaistniałych na gruncie tych przepisów. […]

Nie ulega wątpliwości, że omawiany przepis (art. 83a u.p.a.) realizuje zasadę konsumpcyjności akcyzy. Jak wynika z motywu dziewiątego preambuły do dyrektywy 2008/118/WE, „ponieważ akcyza jest podatkiem od konsumpcji pewnych wyrobów, nie powinna być pobierana w przypadku wyrobów akcyzowych, które w pewnych okolicznościach uległy zniszczeniu lub zostały nieodwracalnie utracone”. Z kolei na podstawie art. 1 wskazanej dyrektywy, ustanawia ona ogólne zasady dotyczące podatku akcyzowego nakładanego bezpośrednio lub pośrednio na konsumpcję poniższych wyrobów, zwanych dalej „wyrobami akcyzowymi”: a) produkty energetyczne i energia elektryczna objęte dyrektywą 2003/96/WE; b) alkohol i napoje alkoholowe objęte dyrektywami 92/83/EWG i 92/84/EWG; c) wyroby tytoniowe objęte dyrektywami 95/59/WE, 92/79/EWG i 92/80/EWG. Natomiast według art. 7 ust. 1 dyrektywy 2008/118/WE, podatek akcyzowy staje się wymagalny w momencie dopuszczenia do konsumpcji w państwie członkowskim dopuszczenia do konsumpcji. W dalszych ustępach art. 7 określono sytuacje, które uważa się za dopuszczenie do konsumpcji, a także sytuacje, których nie powinno się uważać za dopuszczenie do konsumpcji.

Widać wyraźnie, że w sytuacji wskazanej w treści art. 83a § 1 u.p.a., gdy z powodu wadliwości wyrobu z zapłaconą akcyzą dochodzi do jego reklamacji, a następnie jej uznania (przyjęcia zwrotu towaru), nie ma miejsca faktyczna konsumpcja, co uzasadnia właśnie obniżenie kwoty akcyzy, do zapłacenia której podatnik jest obowiązany o kwotę akcyzy zapłaconej od reklamowanych wyrobów.

Ustawa o podatku akcyzowym w art. 83a § 1 poza ogólnym wskazaniem na przypadek reklamacji i jej uznania przez podatnika, nie zawiera bliższych wskazówek, ani co do konkretnych przyczyn reklamacji, ani co do poszczególnych czynności podejmowanych w procedurze reklamacyjnej, a także warunków ich skuteczności. Brak takiego uszczegółowienia wskazuje, że okoliczności te nie są istotne dla możliwości obniżenia akcyzy w trybie omawianego unormowania. Ustawodawca wskazał jedynie na reklamację wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą, uznanie reklamacji przez podatnika oraz - w dalszych ustępach art. 83a u.p.a. - na wymogi co do trybu zniszczenia reklamowanych wyrobów, które (wymogi dot. zniszczenia wyrobów) w przeciwieństwie do ogólnych przesłanek omawianego obniżenia akcyzy, zawierają szczegółowe postanowienia.

Zestawiając stanowiska skarżącej spółki oraz Dyrektora KIS można stwierdzić, że zagadnienie, jakie podzieliło strony, sprowadza się do oceny, czy za reklamację wyrobu akcyzowego, o której mowa w art. 83a § 1 u.p.a., można uznać przypadek, gdy swoistym „inicjatorem" procedury zwrotu wadliwego towaru jest podatnik (sprzedawca), który powziął wiadomość o wadzie towarów we własnym zakresie albo od innych kontrahentów - nabywców tej samej partii towarów i poinformował o tym nabywcę.

W ocenie Sądu kasacyjnego, okoliczność poinformowania nabywcy przez podatnika o wadzie sprzedanego towaru, nie przekreśla uznania, że zwrot towaru następuje w trybie reklamacji w sytuacji, w której ustawa podatkowa nie określa reżimu przebiegu reklamacji. Przedstawione przez spółkę okoliczności we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej pozwalają po pierwsze uznać, że powodem zwrotu wyrobów akcyzowych jest wadliwość wyrobów akcyzowych, istniejąca w chwili dostawy tych wyrobów. Z treści interpretacji indywidulanej nie wynikało, że po dostawie wyrobów do kontrahenta spółka w dalszym ciągu pozostawała ich dysponentem. Przeciwnie, akcentowanie, że spółka zawiadamia kontrahenta o wadzie i że w przypadku zaniechania jego poinformowania zwrot towaru i tak nastąpiłby w późniejszym czasie, wskazuje, że dysponentem towaru jest kontrahent- nabywca, a zatem zwrot towaru odbywa się w wyniku jego działania, zaś podstawą tego jest stwierdzenie wady wyrobów. Można przy tym przyjąć, że dokonując zwrotu towaru nabywca oczekuje „uregulowania sprawy” (por. powyższą definicję słownikową). Nie ulega dalej wątpliwości, że podatnik-sprzedawca akceptuje („uznaje”) zwrot towarów, skoro przyjmuje towar od nabywcy, a przy tym poinformował o wadzie. Jeżeli słownikowe znaczenie terminu „reklamacja” wskazuje na zwrócenie się do dostawcy w sprawie ujawnionych wad towaru i oczekiwanie załatwienia sprawy, to za takie działanie należy uznać zachowanie nabywcy dokonującego zwrotu wadliwego towaru w celu uzyskania stosownego naprawienia „szkody”, niezależnie od tego, czy wadę towaru nabywca wykrył we własnym zakresie, czy też o wadzie został poinformowany przez sprzedawcę, a także niezależnie od aktywności (współpracy) sprzedawcy w tym zakresie. Takie podejście realizuje też zasadę konsumpcyjności akcyzy, umożliwiając jej odzyskanie (poprzez jej odliczenie) w przypadku, gdy z powodu wadliwości towaru nie dochodzi do konsumpcji, lecz do zwrotu wyrobu akcyzowego, od którego zapłacona została akcyza, niezależenie od sposobu uzyskania wiedzy przez nabywcę o wadliwości nabytych towarów”.

W świetle powyższego – uwzględniając ocenę prawną przedstawioną w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego … 2025 r., sygn. akt … – należy stwierdzić, że na gruncie art. 83a ustawy o podatku akcyzowym, Spółka jest uprawniona do obniżenia kwoty akcyzy, do której zapłacenia jest zobowiązana, o kwotę akcyzy zapłaconej od piwa, które zostało zwrócone do jej składu podatkowego w okolicznościach opisanych we wniosku i tam zniszczone.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie będącym odpowiedzią na zadane we wniosku pytanie, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania uchylonej interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb Ordynacji podatkowej. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, i zastosują się Państwo do interpretacji.

-    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-    Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.