Interpretacja 0111-KDIB3-3.4013.251.2025.1.PJ

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 11 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął 22 września 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Prowadzą Państwo działalność gospodarczą, w ramach której posiadają (...), które oferują szeroki asortyment wysokiej jakości (...) i wyrobów (...) sprzedawanych pod marką (X.). (...) (X.) wytwarzane są w trzech miejscach w (...) i okolicach - (...) (...) jest w (...) głównej w (...) pod (...) (...), (...) wytwarzane jest w (...) głównej w (...)-(...), a produkty (...) w (...) (...) na (...). Ponadto Spółka posiada sieć (...) - punktów sprzedaży, w których dostępne są (...) ((...) i (...) (...)) (X.). Sieć punktów sprzedaży stanowią zarówno (...) własne oraz (...) franczyzowe zlokalizowane na terenie (...) i okolic oraz w (...), jak również w mniejszych i większych sklepach spożywczych.

Spółka posiada koncesję Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki na wytwarzanie energii elektrycznej wydaną na okres od (...) r. do (...) r. w jednostce kogeneracji ((...)), o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej (...) MW, wykorzystującej w procesie spalania gaz ziemny wysokometanowy, zlokalizowanej w (...).

Zdecydowana część energii elektrycznej wytworzonej w jednostce kogeneracji jest przez Wnioskodawcę zużywana, w (...) głównej w (...), zaś pozostała nadwyżka wyprodukowanej energii elektrycznej jest odsprzedawana podmiotowi posiadającemu koncesję obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne.

Wnioskodawca posiada również instalację fotowoltaiczną o łącznej mocy instalacji (...) MW. Energia elektryczna w niej wytworzona jest większości zużywana przez Spółkę, zaś pozostała nadwyżka wyprodukowanej energii elektrycznej jest odsprzedawana podmiotowi posiadającemu koncesję obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne.

Wnioskodawca dokonuje również zakupu energii elektrycznej od podmiotów posiadających koncesję na obrót energią elektryczną, którą zużywa w sieci swoich piekarni oraz punktów sprzedaży.

Informacja o zużyciu wolumenu energii elektrycznej jest przekazywana przez dystrybutora posiadającego koncesję obrót energią elektryczną wraz z dokumentem sprzedaży (fakturą) tejże energii.

Wnioskodawca mając świadomość obowiązków akcyzowych jako podmiotu posiadającego koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej związanych ze zużyciem wytwarzanej oraz zakupionej bez akcyzy energii elektrycznej:

-      składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje AKC-4 według ustalonego wzoru;

-      oblicza i wpłaca akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego;

-      zgodnie z art. 138h ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym prowadzi ilościową ewidencję energii elektrycznej.

Ze względu na specyfikę działalności Wnioskodawcy, który posiada wiele punktów poboru energii, ich rozliczenie przekazane przez dostawcę energii wraz z dokumentem sprzedaży otrzymywane jest cykliczne w ujęciu kilkumiesięcznym.

Nie budzi wątpliwości Spółki, że Wnioskodawca winien wykazywać obowiązek podatkowy w akcyzie z tytułu zużytej energii za miesiąc, w którym dochodzi do zużycia zakupionej energii.

Natomiast Spółka posiada kilku dostawców energii elektrycznej, którzy przekazują dane dotyczące zużycia w różnych terminach oraz zmiennych okresach rozliczeniowych. Niekiedy rozliczenie przekazane przez dostawców energii, jest korygowane i przekazywane w ujęciu kilkumiesięcznym.

Z uwagi na mnogość przesyłanych przez dostawców rozliczeń energii elektrycznej odnośnie poszczególnych punktów poboru, które przekazywane są nierzadko po kilku miesiącach od zakończenia danego okresu rozliczeniowego oraz w konsekwencji po upływie terminu na złożenie deklaracji dla podatku akcyzowego (tj. po 25 następnego miesiąca, w którym nastąpiło zużycie energii), informacja stanowiąca podstawę do dokonania rozliczenia podatku akcyzowego i wpisu do ewidencji jest przez dostawców energii elektrycznej korygowana, co implikuje również konieczność dokonywania korekt deklaracji dla podatku akcyzowego za poprzednie okresy.

Stąd też Spółka rozważa następujący model opodatkowania akcyzą energii elektrycznej zakupionej od podmiotu posiadającego koncesję.

Wnioskodawca po otrzymaniu informacji od dostawcy energii o wolumenie energii elektrycznej zużytej w poszczególnych punktach poboru dokonywałby rozliczenia podatku akcyzowego, tj. obliczenia, zadeklarowania i wpłaty podatku akcyzowego od ilości energii elektrycznej za miesiąc, w którym następuje wystawienie faktury sprzedaży energii elektrycznej przez dostawcę, obejmującej wskazane zużycia w poszczególnych punktach poboru.

Jednocześnie Wnioskodawca mając świadomość konieczności prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej, wpisu do tejże ewidencji wymaganych danych, o których mowa w art. 138h ust.5 ustawy o podatku akcyzowym, w zakresie energii zakupionej i zużytej dokonywałby po otrzymaniu od dostawcy energii rozliczenia zużytej energii wraz z dokumentem sprzedażowym, wykazując te dane za miesiąc, w którym następuje wystawienie faktury sprzedaży energii elektrycznej przez dostawcę.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z § 2 ust. 4 pkt 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2023 r. w sprawie ewidencji, dokumentacji i protokołów dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy wpisów do dokumentacji prowadzonej odpowiednio przez podatnika zużywającego energię elektryczną, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy, dokonywałby nie rzadziej niż raz w miesiącu.

Powyższe rozważania w zakresie sposobu rozliczania akcyzy od energii elektrycznej skłoniły Spółkę do zwrócenia się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem o interpretację indywidualną w zakresie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego obejmującego potwierdzenia okresu rozliczeniowego, za który Wnioskodawca winien deklarować obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym z tytułu zużycia zakupionej przez Wnioskodawcę energii elektrycznej od podmiotu posiadającego koncesję na obrót energią elektryczną oraz wpisu do ewidencji ilościowej energii elektrycznej wymaganych danych, o których mowa w art. 138h ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym.

Pytania

1.  Czy Wnioskodawca jako podatnik, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, zużywający energię elektryczną zakupioną od podmiotu posiadającego koncesję na obrót energią elektryczną, winien dokonywać rozliczenia podatku akcyzowego, tj. obliczenia, zadeklarowania i wpłaty podatku akcyzowego z tytułu zużycia tej energii, za miesiąc, w którym wystawiono fakturę lub inny dokument wystawiony przez dostawcę energii, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną energię elektryczną?

2.  Czy Wnioskodawca jako podatnik, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, zużywający energię elektryczną zakupioną od podmiotu posiadającego koncesję na obrót energią elektryczną, winien dokonywać wpisu do ilościowej ewidencji energii elektrycznej w momencie otrzymania od dostawcy energii rozliczenia zużytej energii wraz z dokumentem sprzedażowym za miesiąc, w którym wystawiono fakturę lub inny dokument wystawiony przez dostawcę energii, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną energię elektryczną?

Państwa stanowisko w sprawie

1.  Wnioskodawca jako podatnik, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, zużywający energię elektryczną zakupioną od podmiotu posiadającego koncesję na obrót energią elektryczną, winien dokonywać rozliczenia podatku akcyzowego, tj. obliczenia, zadeklarowania i wpłaty podatku akcyzowego z tytułu zużycia tej energii, za miesiąc, w którym wystawiono fakturę lub inny dokument wystawiony przez dostawcę energii, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną energię elektryczną.

2.  Wnioskodawca jako podatnik, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, zużywający energię elektryczną zakupioną od podmiotu posiadającego koncesję na obrót energią elektryczną, winien dokonywać wpisu do ilościowej ewidencji energii elektrycznej w momencie otrzymania od dostawcy energii rozliczenia zużytej energii wraz z dokumentem sprzedażowym za miesiąc, w którym wystawiono fakturę lub inny dokument wystawiony przez dostawcę energii, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną energię elektryczną.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Spółka jako podmiot posiadający koncesję, zużywający energię elektryczną wyprodukowaną przez siebie lub zakupioną bez akcyzy, dokonywać będzie czynności będącej przedmiotem opodatkowania akcyzą, w myśl art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym:

„Art. 9. W przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

pkt 3) zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2”.

W konsekwencji Wnioskodawca jest podatnikiem z tytułu czynności, o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym oraz zobowiązanym w opisanym stanie faktycznym [zdarzeniu przyszłym], do składania miesięcznych deklaracji podatkowych, zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Nie budzi zatem wątpliwości, że Wnioskodawca jako podmiot posiadający koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej nie posiada statusu nabywcy końcowego, a zatem zobowiązany jest jako podatnik podatku akcyzowego do obliczenia, zadeklarowania oraz wpłaty podatku akcyzowego.

W zakresie energii elektrycznej, którą Wnioskodawca zakupuje od podmiotów posiadających koncesję na obrót energią elektryczną, oraz którą zużywa w sieci swoich piekarni oraz punktów sprzedaży, Wnioskodawca bez wątpienia jest zobowiązanym do naliczenia podatku akcyzowego od ilości, która zgodnie wystawionym dokumentem sprzedażowym i rozliczeniowym, została sprzedana Wnioskodawcy.

W zakresie tym Spółka rozważa przyjęcie modelu, w którym właściwym okresem rozliczeniowym, za który Wnioskodawca winien wykazywać obowiązek podatkowy w akcyzie od tej energii, jest miesiąc, w którym wystawiono fakturę lub inny dokument wystawiony przez dostawcę energii, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną energię elektryczną.

Zaproponowany sposób rozliczenia, wynika z okoliczności, iż Wnioskodawca dopiero po otrzymaniu rozliczenia oraz dokumentu sprzedaży od swojego dostawcy energii elektrycznej jest w stanie określić ilości energii podlegającej opodatkowaniu akcyzą, a także ją zaewidencjonować w ilościowej ewidencji energii elektrycznej.

Zdarza się bowiem, że finalna informacja stanowiąca podstawę do dokonania rozliczenia podatku akcyzowego i wpisu do ewidencji jest udostępniona Spółce już po upływie terminu na złożenie deklaracji dla podatku akcyzowego za dany okres rozliczeniowy.

Dlatego, w ocenie Spółki, uzasadnionym jest przyjęcie modelu, w którym podatek akcyzowy od energii zakupionej od dostawcy i zużytej przez Wnioskodawcę wykazywany będzie w miesiącu, w którym doszło do sprzedaży tej energii - tj. wystawienia faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Pozwoli to uniknąć dodatkowych i zbędnych obciążeń biurokratycznych po stronie Krajowej Administracji Skarbowej związanych z analizą i weryfikacją korekt deklaracji AKC-4 za miesiąc, w którym nastąpiło zużycie energii, składanych przed podmiot w obliczu otrzymania zmodyfikowanej informacji od dostawcy energii o wolumenie energii elektrycznej zużytej w poszczególnych punktach poboru. Niekiedy wiąże się to z koniecznością wielokrotnego korygowania deklaracji AKC-4, z uwagi na pojawiające się modyfikacje do rozliczenia obejmującego kilka miesięcy, a także wiele miejsc poboru oraz kilku dostawców.

Takie ujęcie obowiązków akcyzowych nawiązuje do terminu określonego art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, który koreluje obowiązki podatnika dokonującego sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu właśnie z uwagi na wystawiony przez dostawcę energii dokument, z którego wynika należność za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Dystrybutor energii i przygotowany przez niego system rozliczeń handlowych uwzględniają sposób przesyłania faktur i danych o zużyciu energii elektrycznej pod kątem nabywcy końcowego. Zatem w sytuacji utraty tegoż statusu, poza brakiem naliczenia akcyzy, niezmienna pozostaje forma otrzymania dokumentów rozliczeniowych, które de facto stanowią podstawę i kluczowa daną potwierdzającą zużycie energii przez podmiot, stający się podatnikiem akcyzy w momencie uzyskania koncesji.

Tym samym system rozliczeń za zużytą energią elektryczną, uzależniony jest de facto od przesłania finalnego rozliczenia za zużytą energię oraz faktur przez dostawcę energii. Zatem Wnioskodawca nie ma wpływu na termin przesłania owego rozliczenia, jak również jego zakres.

Wykazanie zużytej energii elektrycznej podlegającej opodatkowaniu zgodnie z miesiącem, w którym owa energia elektryczna została ujęta na fakturze przez podmiot dokonujący sprzedaży tej energii, wykracza całkowicie poza zakres jakiegokolwiek „ryzyka akcyzowego”, bowiem model ten wpisuje się w ogólny cel i kształt przepisów regulacyjnych zasady opodatkowania energii elektrycznej.

Opodatkowanie akcyzą energii elektrycznej, opiera się na zasadzie wynikającej wprost z regulacji wspólnotowych, zakładającej, że energia elektryczna podlega podatkom, które stają się wymagalne w momencie dostawy przez dystrybutora lub redystrybutora.

Zatem główny ciężar odpowiedzialności za rozliczenia energii elektrycznej w podatku akcyzowym nałożony jest na podmiot posiadający koncesję w rozumienie przepisów prawa energetycznego oraz dokonujący sprzedaży tejże energii.

Tym samym przedstawiony sposób rozliczenia wolumenu zużycia energii elektrycznej uzasadniony jest momentem otrzymania dokumentu rozliczeniowego, bowiem dopiero z tym dniem Spółka jest wstanie określić ilość zużytej energii, która uwzględniana jest w bieżącym okresie rozliczeniowym (zgodnym z miesiącem wystawienia faktury) tak aby nie implikować zmian w poprzednich okresach rozliczeniowych oraz modyfikacji zapisów w ilościowej ewidencji energii elektrycznej.

Jednocześnie przepisy akcyzowe oprócz obowiązków deklaratoryjnych nakładają na podatnika, w którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, również konieczność prowadzenia ewidencji energii elektrycznej.

Obowiązek jej prowadzenia wynika z art. 138h ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym:

1.  Ewidencję ilościową energii elektrycznej prowadzą:

1)  podatnik dokonujący sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu;

2)  podatnik zużywający energię elektryczną w przypadku, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 i 4;

3)  podmiot reprezentujący, o którym mowa w art. 13 ust. 5;

4)  podmiot dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu energii elektrycznej.

Spółka ma świadomość konieczności prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej, zaś w jej ocenie wpisu w ww. ewidencji winna dokonywać w momencie otrzymania od dostawcy energii rozliczenia zużytej energii wraz z dokumentem sprzedażowym, za miesiąc, w którym wystawiono fakturę lub inny dokument wystawiony przez dostawcę energii, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną energię elektryczną.

Powyższa konkluzja w pełni koresponduje z celem, któremu ma służyć ewidencja akcyzowa, w szczególności umożliwiać weryfikację podstawy i przedmiotu opodatkowania, czemu w przedstawionym stanie faktycznie [zdarzeniu przyszłym] czyni całkowicie zadość, obrazując zgodnie z art. 138h ust. 5 ustawy akcyzowej dane niezbędne do określenia w okresach miesięcznych, z dokładnością do 0,001MWh, łącznej ilości:

1)  energii elektrycznej wyprodukowanej, nabytej wewnątrzwspólnotowo, zaimportowanej lub zakupionej na terytorium kraju;

2)  energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terytorium kraju;

3)  energii elektrycznej sprzedanej podmiotom posiadającym koncesję w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne;

4)  energii elektrycznej dostarczonej wewnątrzwspólnotowo i wyeksportowanej;

5)  energii elektrycznej zużytej na potrzeby własne;

6)  energii elektrycznej zwolnionej od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 6, 7 i 7a oraz przepisów wydanych na podstawie art. 39 ust. 1 pkt 2;

7)  strat energii elektrycznej niepodlegających opodatkowaniu, o których mowa w art. 9 ust. 2.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że wpisów do tej ewidencji będzie dokonywał, zgodnie z brzmieniem szczególnych przepisów dotyczących sposobu prowadzenia ewidencji i dokumentacji, tj.§ 2 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ewidencji akcyzowych, nie rzadziej niż raz w miesiącu.

Również w zakresie wpisów do ewidencji uzasadnionym w ocenie Spółki jest odnotowywanie wolumenu energii elektrycznej zgodnie z przesłanym przez dostawcę dokumentem rozliczeniowym za miesiąc, w którym wystawiono fakturę. Wielokrotne korekty zapisów w ewidencji na skutek modyfikacji dokumentów rozliczeniowych przez dostawcę niewątpliwie utrudniają zapewnienie czytelności i przejrzystości wpisywanych oddanych, a także mogłyby utrudnić analizę ich zapisów, które służyć mają w szczególności weryfikacji podstawy i przedmiotu opodatkowania także dla pracowników i funkcjonariuszy Krajowej Administracji Skarbowej.

Przedstawione w zdarzeniu przyszłym opodatkowywanie zużytej energii zgodnie z dokumentem rozliczeniowym i sprzedażowym otrzymanym od dostawcy energii oraz zgodne z nim odnotowywanie tegoż wolumenu w ewidencji ilościowej czyni zadość wymogom regulacjom akcyzowym w zakresie możliwości weryfikacji podstawy i przedmiotu opodatkowania, obrazując całość zakupionej i zużytej przez Spółkę energii.

Dlatego też, stanowisko Spółki zawarte w niniejszym wniosku poparte przywołanymi przepisami prawa, należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz.126, ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W poz. 33 załącznika nr 1 do ustawy wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy:

W art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy wskazano, że:

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy:

Art. 9 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy:

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy:

W art. 11 ust. 2 ustawy wskazano, że:

W myśl art. 5 ustawy:

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy:

W myśl natomiast art. 138h ustawy:

Jak z kolei stanowi § 2 ust. 1-4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2023 r. w sprawie ewidencji, dokumentacji i protokołów dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy (Dz.U. z2023 r. poz.2817), zwanym dalej „rozporządzeniem” lub „rozporządzeniem w sprawie ewidencji”:

W § 3 rozporządzenia wskazano natomiast:

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności, wyszczególnione wyżej przepisy oraz Państwa stanowisko, należy w pierwszej kolejności wyjaśnić, że dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego organ interpretacyjny zobowiązany jest do kierowania się ściśle określonymi zasadami wykładni prawa podatkowego, w tym w szczególności do wykładni, która będzie odzwierciedlała co prawodawca zawarł w treści przepisów.

W tym kontekście należy zauważać, że w zakresie energii elektrycznej ustawodawca zawarł w art. 9 ust. 1 ustawy enumeratywny katalog czynności, których dokonanie stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu akcyzą. W art. 11 ustawy określono natomiast moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku zdarzeń podlegających opodatkowaniu dotyczących energii elektrycznej. Wreszcie konsekwencją dokonania czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą i powstania obowiązku podatkowego jest ciążące na podatniku zobowiązanie do rozliczenia i zapłaty akcyzy na zasadach wynikających z art. 24 ustawy.

Krajowe regulacje dotyczące zasad opodatkowania akcyzą energii elektrycznej wynikają z art. 21 ust.5 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405), zgodnie z którym:

Jak wskazuje orzecznictwo i literatura, w art. 21 ust. 5 dyrektywy prawodawca unijny, uwzględniając specyfikę obrotu energią elektryczną i gazem, przesądził co do zasady o wymagalności podatku od energii elektrycznej w momencie jej dostawy przez dystrybutora lub redystrybutora. Intencją prawodawcy unijnego było bowiem uchwycenie momentu możliwie zbliżonego do konsumpcji energii elektrycznej, podobnie jak w wypadku innych wyrobów akcyzowych. Przy czym nie bez znaczenia jest fakt, iż podatek jest nakładany i pobierany w każdym przypadku zgodnie z procedurami ustanowionymi przez każde Państwo Członkowskie (por. Krzysztof Lasiński-Sulecki (red.), Wojciech Morawski, Komentarz do art. 21 dyrektywy 2003/96/WE w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej, LEX 2014, a także wyroki NSA z 21 lipca 2010 r., sygn. akt I GSK 859/09, z29czerwca 2009 r., sygn. akt I GSK 995/09, z 12 marca 2014 r. sygn. akt I GSK 1319/12, z22września 2010 r., sygn. akt I GSK 61/10).

Mając na uwadze zapisy dyrektywy, w tym zasadę, że podatek jest nakładany i pobierany w każdym przypadku zgodnie z procedurami ustanowionymi przez każde Państwo Członkowskie, krajowy ustawodawca na potrzeby opodatkowania energii elektrycznej ustanowił definicję nabywcy końcowego.

W oparciu tą definicję wprowadzono zasadę opodatkowania akcyzą ostatniego etapu obrotu, czyli etapu wydania energii elektrycznej do konsumpcji nabywcy końcowemu, tj. podmiotu który nie posiada jakiejkolwiek koncesji w rozumieniu przepisów ustawy Prawo energetyczne. Niemniej konieczność uchwycenia momentu możliwie zbliżonego do konsumpcji energii elektrycznej spowodowała również, że czynnością rodzącą obowiązek podatkowy jest także zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję (dystrybutora/redystrybutora), jak i przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował tę energię, który w świetle dyrektywy jest uznawany za dystrybutora.

Tym więc sposobem krajowy ustawodawca zapewnił zgodnie z dyrektywą powszechność opodatkowania akcyzą energii elektrycznej, przy uchwyceniu momentów możliwie zbliżonych do konsumpcji energii elektrycznej. Zaznaczyć przy tym należy, że obrót energią pomiędzy podmiotami posiadającymi koncesję nie jest opodatkowany.

Co ważne dla niniejszej sprawy art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy wskazuje w sposób jednoznaczny, że w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję. Podobnie jednoznacznie art. 11 ust. 1 pkt 3 stanowi, że w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadku, o których mowa m.in. w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Uzupełnieniem tych regulacji, zapewniających ich spójność systemową także z art. 13 ust. 1 (określającym podatnika), jest art. 24 ust. 1 pkt 3 ustawy, który stanowi, że w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadku, o którym mowa m.in. w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy.

W świetle treści przywołanych wyżej przepisów to zatem zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, jako czynność dokonana prowadząca do definitywnego wykorzystania wyrobu, a nie sprzedaż (wydanie) i związane z tym wystawienie faktury jak to ma miejsce w przypadku o którym mowa w art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy (w zw. z art. 9 ust. 1 pkt 2 i art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy), kreuje po stronie podatnika obowiązki.

W konsekwencji podmiot posiadający koncesję, dokonując zużycia energii elektrycznej (niezależnie czy ją nabył czy też sam wytworzył), jest podatnikiem z tytułu zużycia energii elektrycznej, a więc czynności o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy, wobec której obowiązek powstaje w dniem jej zużycia (zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 3 ustawy), zobowiązanym na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 3 ustawy do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracji podatkowej według ustalonego wzoru oraz obliczenia i wpłaty akcyzy na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zużycie energii elektrycznej.

Podkreślić należy, że proponowany przez Państwa sposób rozliczania akcyzy w oparciu o art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy ma zastosowanie w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcom końcowym inie może być stosowany w Państwa sytuacji. Nie są bowiem Państwo podmiotem posiadającym status nabywcy końcowego, z uwagi na uzyskaną koncesję. W Państwa więc przypadku czynnością podlegającą opodatkowaniu nie jest sprzedaż, lecz jak wskazano wyżej zużycie.

Art. 24 ust. 1 ustawy reguluje terminy rozliczenia akcyzy przy uwzględnieniu zapisów art. 9 ust. 1 i art. 11 ust.1 i 2 ustawy. Nie może on być więc interpretowany dowolnie, w oderwaniu od konkretnych czynności będących przedmiotem opodatkowania akcyzą i rodzących obowiązek podatkowy, tylko z uwagi na niezasadny Państwa argument, iż dopiero po otrzymaniu rozliczenia oraz dokumentu sprzedaży od swojego dostawcy energii elektrycznej są Państwo w stanie określić ilości energii podlegającej opodatkowaniu akcyzą, a także ją zaewidencjonować w ilościowej ewidencji energii elektrycznej.

Organ zauważa, że powstanie obowiązku podatkowego nie jest zależne od woli podatnika lecz od okoliczności, które je wywołują. To z kolei bezpośrednio przekłada się na obowiązek rozliczenia akcyzy w oparciu o ściśle określone zasady, którymi w analizowanych okolicznościach jest art. 24 ust.1 pkt 3 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 4, 5 i 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.):

Nadto podstawę do obliczenia należnego podatku akcyzowego w niniejszej sprawie stanowi ilość energii jaką Państwo zużyli i tego rozliczenia winni Państwo dokonać w oparciu o urządzenia pomiarowo-rozliczeniowe, a w przypadku braku, w drodze dokładnego oszacowania.

Jak wynika bowiem z art. 138h ust. 3 ustawy podmioty określony m.in. w art. 138h ust. 1 pkt 2 ustawy (podatnik zużywający energię elektryczną w przypadku, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy), prowadzi ewidencję, o której mowa w ust. 1, na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych u nabywcy końcowego lub podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika. Jak natomiast wynika z art. 138h ust. 6 ustawy, w przypadku braku urządzeń pomiarowych pozwalających na precyzyjne określenie ilości, o których mowa m.in. w ust. 5 pkt 5 - energii elektrycznej zużytej na potrzeby własne, prowadzący ewidencję określa ilości szacunkowe.

Nie można zatem przyjąć, że nie są Państwo w stanie określić ilości energii podlegającej opodatkowaniu akcyzą z tytułu zużycia, gdyż do tego odkreślenia są Państwo jako podatnik i podmiot posiadający koncesję obowiązani przepisami prawa, w tym ewentualnie w oparciu o metody szacunkowe. Nie jest również przesłanką do innej interpretacji, fakt że posiadają Państwo wiele punktów poboru, nie mają wpływu na termin wystawiana faktur przez sprzedawców i taki model rozliczania nie nosi ryzyka akcyzowego.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z przyjętymi i obowiązującym zasadami, podmioty prowadzące działalność gospodarczą zobowiązane są do dostosowania swojej działalności względem obowiązujących przepisów prawa. Prawo podatkowe ma bowiem charakter ingerencyjny w sferę własności podmiotu (przedmiotem tego prawa są stosunki społeczne, należące do sfery prawnopodatkowej). Podmioty w prowadzonej działalności gospodarczej samodzielnie kształtują model biznesowy, z zastrzeżeniem jednak, że musi on być zgodny z obowiązującymi przepisami prawa. Jeżeli zatem przedmiot działalności podmiotu powoduje, że ciążą na nim określone z mocy prawa obowiązki (np. ciąży na nim obowiązek odpowiedniego rozliczenia akcyzy z tytułu zużycia energii elektrycznej) - to winien on realizować prawa i przyjmować obowiązki z tym związane. To na podmiocie prowadzącym działalność spoczywa bowiem obowiązek prowadzenia jej w sposób legalny, w tym takie dostosowanie modelu działalności, który będzie najefektywniejszy pod względem uzyskiwanych przychodów, a jednocześnie będzie realizowany z dopełnieniem obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego (por. wyrok WSA w Krakowie z7października 2022 r., sygn. akt I SA/Kr 805/22; wyrok WSA w Warszawie z 24 marca 2021 r., sygn. akt V SA/Wa 1839/20; wyrok WSA w Warszawie z 29 czerwca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 922/23; wyrok WSA w Warszawie z 19 października 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1083/22).

Jednoczenie organ interpretacyjny w swych rozstrzygnięciach nie może kierować się innymi przesłankami aniżeli wyłącznie tymi które wynikają z przepisów prawa podatkowego (zasada praworządności). Tym bardziej, że zgodnie z zasadą zaufania i równości, wszyscy podatnicy w tożsamych okolicznościach faktycznych winni być traktowi w ten sam sposób.

Mając na uwadze powyższe, nie można zgodzić się Państwa stanowiskiem, w świetle którego jako podatnik, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy, zużywający energię elektryczną zakupioną od podmiotu posiadającego koncesję na obrót energią elektryczną, powinni Państwo dokonywać rozliczenia podatku akcyzowego, tj. obliczenia, zadeklarowania i wpłaty podatku akcyzowego z tytułu zużycia tej energii, za miesiąc, w którym wystawiono fakturę lub inny dokument wystawiony przez dostawcę energii, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną energię elektryczną.

W Państwo bowiem przypadku obowiązek podatkowy nie jest związany ze sprzedażą energii elektrycznej i wystawieniem faktury ale z faktem zużycia nabytej energii elektrycznej (podobnie jak tej wyprodukowanej), wobec której winni Państwo bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi zużycie energii elektrycznej, zgodnie z treścią art. 24 ust. 1 pkt 3 ustawy.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Powyższa ocena prawna ma bezpośrednie przełożenie na Państwa wątpliwości wyrażone w pytaniu nr 2, w którym dążą Państwo do ustalenia czy jako podatnik, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, zużywający energię elektryczną zakupioną od podmiotu posiadającego koncesję na obrót energią elektryczną, powinni Państwo dokonywać wpisu do ilościowej ewidencji energii elektrycznej w momencie otrzymania od dostawcy energii rozliczenia zużytej energii wraz z dokumentem sprzedażowym za miesiąc, w którym wystawiono fakturę lub inny dokument wystawiony przez dostawcę energii, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną energię elektryczną.

W tym względzie wyjaśnić należy, że są Państwo podatnikiem zobowiązanym do prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej, co wynika nie tylko z opisu sprawy ale i z treści art. 138h ust. 1 pkt 2 ustawy.

W świetle tego przepisu ewidencję ilościową energii elektrycznej prowadzi podatnik zużywający energię elektryczną w przypadku, o którym mowa m.in. w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Ewidencja ta co do zasady stanowi podstawę do rozliczenia akcyzy z tytułu zużycia energii elektrycznej i w świetle art. 138h i zapisów rozporządzenia powinna być prowadzona w sposób ciągły, odpowiednio dla prowadzonej działalności, a także poszczególnych rodzajów wyrobów akcyzowych oraz podlegających wpisaniu czynności lub stanów faktycznych związanych z wyrobami akcyzowymi. Wpisów do dokumentacji winno dokonywać się w porządku chronologicznym, niezwłocznie po zakończeniu czynności lub zaistnieniu stanu faktycznego podlegających wpisaniu, nie później jednak niż następnego dnia roboczego. W przypadku zużycia energii elektrycznej, wpisów do dokumentacji prowadzonej przez podatnika zużywającego energię elektryczną, o którym mowa wart. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy, dokonuje się nie rzadziej niż raz w miesiącu.

Podobnie jak w zakresie przepisów dotyczących przedmiotu opodatkowania, powstania obowiązku podatkowego i jego rozliczania, czynnością mającą bezpośredni wpływ ocenę Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 2, jest zużycie energii elektrycznej. Gdyż to właśnie czynność zużycia winna zostać zewidencjonowana, obok oczywiście innych czynności występujących w sprawie, wobec których obowiązek ewidencyjny zaistnieje.

Rozporządzanie jednoznacznie wskazuje, że wpisów do dokumentacji winno dokonywać się w porządku chronologicznym, niezwłocznie po zakończeniu czynności lub zaistnieniu stanu faktycznego podlegających wpisaniu, nie później jednak niż następnego dnia roboczego. Przy czym, w przypadku zużycia energii elektrycznej, wpisów do dokumentacji prowadzonej przez podatnika zużywającego energię elektryczną, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy, dokonuje się nie rzadziej niż raz w miesiącu, co de facto koreluje z rozliczeniami wynikającymi z art. 24 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Oznacza to, że jako podatnik akcyzy z tytułu zużycia energii elektrycznej winni Państwo przynajmniej raz w miesiącu dokonać wpisu w prowadzonej ewidencji, dokumentując tym samym z dokładnością do 0,001 MWh, łączną ilości energii elektrycznej zużytej na potrzeby własne (nabytej i wyprodukowanej), zgodnie z art. 138h ust.5 pkt 5 ustawy, by następnie w oparciu o tą ewidencję dokonać rozliczenia akcyzy w oparciu o art. 24 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Nie można się więc zgodzić z Państwa stanowiskiem, że jako podatnik o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, zużywający energię elektryczną zakupioną od podmiotu posiadającego koncesję na obrót energią elektryczną, powinni Państwo dokonywać wpisu do ilościowej ewidencji energii elektrycznej w momencie otrzymania od dostawcy energii rozliczenia zużytej energii wraz z dokumentem sprzedażowym za miesiąc, w którym wystawiono fakturę lub inny dokument wystawiony przez dostawcę energii, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną energię elektryczną.

Nabycie bowiem przez Państwa energii elektrycznej, jako podmiotu posiadającego koncesję od innego podmiotu posiadającego koncesję, nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu. Od tego nabycia nie uzyskają Państwo statusu podatnika o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy. Energia nabyta od podmiotu posiadającego koncesję co prawda będzie musiała zostać ujęta w Państwa ewidencji, zgodnie z art. 138h ust. 5 pkt 1 ustawy, niemniej samo jej nabycie i udokumentowanie fakturą nie będzie jeszcze rodzić u Państwa obowiązku podatkowego.

W ocenie Organu taki sposób dokonywania wpisów w ewidencji jaki zaproponowali Państwo w zakresie pytania nr 2, nie będzie prawidłowy w świetle obowiązujących przepisów i faktycznie dokonywanych czynności, których odzwierciedlenie winno być w tej ewidencji odnotowane.

W konsekwencji również Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz.111, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 iart.54§ 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art.57aPPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.