Interpretacja 0111-KDIB3-3.4013.31.2026.2.MAZ

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 29 stycznia 2026 r., w zakresie dotyczącym możliwości stosowania ulgi dla małych browarów, wpłynął 3 lutego 2026 r. Uzupełnili go Państwo pismem z 13 marca 2026 r. (wpływ 16 marca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w branży piwowarskiej. W ramach planowanego modelu działalności Wnioskodawca zamierza wytwarzać [piwo] na podstawie zawartej umowy o współpracy z parterami biznesowymi, tzw. browarami kontraktowymi (dalej jako: „Kontrahenci”).

W dniu 10 września 2025 r. Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w opisanym stanie faktycznym. Pismem z dnia 16 grudnia 2025 roku, znak : 0111-KDIB3-3.4013.244.2025.3.MAZ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowe udzielił interpretacji indywidualnej, w której stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest:

·         prawidłowe – w zakresie dotyczącym stosowania ulgi dla małych browarów do piwa produkowanego przez Spółkę na podstawie umowy o współpracy zawartej z Kontrahentem (pytanie nr 1);

·     nieprawidłowe – w zakresie dotyczącym stosowania ulgi dla małych browarów do piwa produkowanego przez Spółkę na podstawie umów o współpracy zawartych z innymi browarami kontraktowymi (pytanie nr 2).

Wobec powyższego Wnioskodawca zamierza inaczej ułożyć model biznesowy i w związku z powyższym składa niniejszy wniosek, przedstawiając opis zdarzenia przyszłego wraz z pytaniem i przedstawieniem własnej oceny.

Zgodnie z przyjętym modelem współpracy, piwo będzie fizycznie produkowane w zakładzie Wnioskodawcy. Jednocześnie proces produkcyjny będzie realizowany przez ten browar na podstawie receptury, w której opracowaniu będzie brać udział X. Wybór oraz proporcje składników wykorzystywanych do warzenia piwa będą należały do kompetencji Kontrahentów. Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za techniczne i operacyjne aspekty produkcji, w tym decyzje dotyczące stosowanych procesów technologicznych, zgodnych z zasadami dobrej praktyki produkcyjnej. W celu oznakowania produktu Kontrahenci dostarczą Wnioskodawcy etykiety, które zostaną następnie naniesione na opakowania [przez] Wnioskodawcę. Jednak przekazanie przez Kontrahentów etykiet nastąpi wyłącznie w celu ich naklejenia na opakowanie i nie przeniesie na Wnioskodawcę jakichkolwiek uprawnień wynikających [ze] znaków towarowych umieszczonych na etykietach.

Wnioskodawca będzie posiadać zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego, w którym odbywać się będzie produkcja i konfekcjonowanie piwa. Kontrahenci planują uzyskać zezwolenie na odbiór piwa wyprowadzanego ze składu podatkowego Wnioskodawcy, zgodnie z art. 54 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Między Wnioskodawcą a Kontrahentami zostanie zawarta umowa o współpracy, która jednoznacznie określi zakres odpowiedzialności stron. Umowa ta przewidywać będzie m.in., że:

·         receptura piwa należy do zadań Kontrahentów,

·         odpowiedzialność za realizację procesu technologicznego spoczywa na Wnioskodawcy,

·         Wnioskodawca produkuje piwo na zlecenie X etykietuje produkt etykietami dostarczonymi przez Kontrahentów,

·         wyprowadzenie wyrobu ze składu podatkowego odbywać się będzie na rzecz Kontrahentów.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że wspólnie z Kontrahentami:

·      są niezależni prawnie oraz ekonomicznie, nie mają powiązań kapitałowych i zarządczych z innymi przedsiębiorcami wytwarzającymi piwo,

·      mają wyłączną kompetencję w zakresie decyzji dotyczących doboru surowców, stosowanych systemów produkcyjno-technologicznych oraz wyboru dostawców,

·      prowadzą działalność w miejscu odrębnym od innych przedsiębiorców zajmujących się produkcją piwa,

·      ich roczna łączna produkcja nie przekroczy 200 000 hektolitrów piwa.

Browar Wnioskodawcy oraz Kontrahenci będą:

a)      współpracowali ze sobą na podstawie pisemnej umowy,

b)      w poprzednim roku kalendarzowym łącznie wyprodukowali do 200 000 hektolitrów piwa.

Browar Wnioskodawcy oraz Kontrahenci współpracując ze sobą nie będą wytwarzali piwa na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców.

W uzupełnieniu wniosku z 13 marca 2026 r. udzielili Państwo następujących odpowiedzi na pytania Organu:

1.  Pytanie Organu: Czy A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą przy ul. …, … (NIP: …) jest przedsiębiorcą wytwarzającym piwo?

Odpowiedź Wnioskodawcy: A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą przy ul. …, … (NIP: …) jest przedsiębiorcą wytwarzającym piwo.

2.  Pytanie Organu: Czy pod stosowanym przez Państwa we wniosku pojęciem „Kontrahenci” należy rozumieć niewymienione z nazwy browary kontraktowe oraz także X Sp. z o.o.?

Odpowiedź Wnioskodawcy: Pod stosowanym przez Wnioskodawcę we wniosku pojęciem „Kontrahenci” należy rozumieć niewymienione z nazwy browary kontraktowe oraz także X Sp. z o.o.

3.  Pytanie Organu: Proszę o podanie nazw i siedzib wszystkich partnerów biznesowych, z którymi zawrą Państwo umowę o współpracy, określonych w opisie zdarzenia przyszłego jako „Kontrahenci” oraz wskazanie, które podmioty będą podatnikami produkującymi piwo, a które podatnikami posiadającymi zezwolenie wyprowadzenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 126, ze zm.)?

Odpowiedź Wnioskodawcy: Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, że ograniczenie wynikające z treści interpretacji indywidualnej z (...) r., znak: (...), powoduje, że podjęcie współpracy wyłącznie z X nie gwarantuje wielkości produkcji zapewniającej rentowność działalności Wnioskodawcy. W tej sytuacji Wnioskodawca zamierza podjąć negocjacje z kilkoma Kontrahentami po uzyskaniu stanowiska Organu Interpretacji potwierdzającego, że opisany model współpracy jest zgodny z przepisem § 12 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2025 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. z 2025 r. poz. 851). Z tych przyczyn Wnioskodawca nie może w chwili obecnej wskazać konkretnych podmiotów, z którymi będzie współpracować. Jednakże Wnioskodawca przyjmuje, że w ramach podjętej współpracy zostaną zachowane wszystkie warunki zwolnienia określone przepisem § 12 ust. 7 rozporządzenia, który ma zastosowanie do podatników:

1)   prawnie i ekonomicznie niezależnych od innych przedsiębiorców wytwarzających piwo;

2)   posiadających miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w odrębnym miejscu niż inni przedsiębiorcy zajmujący się produkcją piwa;

3)   niewytwarzających piwa na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców.

4.  Pytanie Organu: Proszę o wskazanie, jakie dokładnie czynności będzie wykonywał każdy z Kontrahentów w ramach umowy o współpracy, którą Państwo z nimi podpiszą?

Odpowiedź Wnioskodawcy: Wnioskodawca zamierza stosować jeden model współpracy z Kontrahentami w okresie obowiązywania pisemnej umowy. Zgodnie z przyjętym modelem współpracy, piwo będzie fizycznie produkowane w zakładzie Wnioskodawcy. Jednocześnie, proces produkcyjny będzie realizowany przez ten browar na podstawie receptury, w której opracowaniu będzie brać udział każdy z Kontrahentów. Wybór oraz proporcje składników wykorzystywanych do warzenia piwa będą należały do kompetencji Kontrahentów. Kontrahenci będą też brali udział w procesie produkcji nadzorując proces technologiczny. Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za techniczne i operacyjne aspekty produkcji, w tym decyzje dotyczące stosowanych procesów technologicznych, zgodnych z zasadami dobrej praktyki produkcyjnej. W celu oznakowania produktu, Kontrahent dostarczy Wnioskodawcy etykiety, które zostaną następnie naniesione na opakowania przez Kontrahenta. Wnioskodawca będzie posiadać zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego, w którym odbywać się będzie produkcja i konfekcjonowanie piwa. Kontrahenci planują uzyskać zezwolenie na odbiór piwa wyprowadzanego ze składu podatkowego Wnioskodawcy, zgodnie z art. 54 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Między Wnioskodawcą a pozostałymi Kontrahentami zostanie zawarta umowa o współpracy, która jednoznacznie określi zakres odpowiedzialności stron. Umowa ta przewidywać będzie m.in., że:

·      receptura oraz proporcje składników wykorzystywanych do warzenia piwa należy do zadań Kontrahenta,

·      odpowiedzialność za realizację procesu technologicznego spoczywa na Wnioskodawcy ,

·      Wnioskodawca zapewnia przeprowadzenie procesu technologicznego produkcji i butelkowania, puszkowania lub kegowania piwa i etykietuje produkt etykietami dostarczonymi przez Kontrahenta,

·      wyprowadzenie wyrobu ze składu podatkowego odbywać się będzie na rzecz Kontrahenta, który posiada zezwolenie wyprowadzenia lub przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta współpracującego przy produkcji piwa na podstawie pisemnej umowy.

5.  Pytanie Organu: Czy Państwa Browar oraz X Sp. z o.o. będą korzystały z ulgi dla małych browarów w zakresie produkcji piwa, na podstawie zawartej pisemnej umowy o współpracy, w okolicznościach sprawy, dla których wydana została na Państwa wniosek interpretacja indywidualna z (...) r., znak: (...)?

Odpowiedź Wnioskodawcy: Browar Wnioskodawcy oraz X Sp. z o.o. zamierzają korzystać z ulgi dla małych browarów w zakresie produkcji piwa na podstawie zawartej pisemnej umowy o współpracy, w innych okolicznościach niż opisane w interpretacji indywidualnej z (...), znak: (...). Browar Wnioskodawcy oraz X Sp. z o.o. jako jeden z Kontrahentów będą korzystały z ulgi dla małych browarów w zakresie produkcji piwa w ramach umowy opisanej we wniosku z dnia (...) 2026 roku.

Pytanie

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie uprawniony do stosowania ulgi dla małych browarów?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie uprawniony do stosowania ulgi dla małych browarów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania

Zgodnie z § 12 ust. 1 Rozporządzenia [rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2025 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. z 2025 r. poz. 851)], podatnicy produkujący piwo, którzy w poprzednim roku kalendarzowym wyprodukowali do 200 000 hl piwa, są uprawnieni do 50% obniżenia należnej akcyzy. Warunkiem skorzystania z ulgi jest jednak spełnienie dodatkowych kryteriów niezależności i samodzielności producenta, wynikających z § 12 ust. 5 Rozporządzenia. Analogiczną preferencję podatkową przewidziano również dla współpracujących ze sobą podmiotów.

Zgodnie z § 12 ust. 6 Rozporządzenia:

Ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, mogą korzystać także podatnicy produkujący piwo lub podatnicy posiadający zezwolenie wyprowadzenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy, którzy współpracują ze sobą na podstawie pisemnej umowy i w poprzednim roku kalendarzowym łącznie wyprodukowali do 200 000 hektolitrów piwa.

Powyższe zwolnienie, zgodnie z § 12 ust. 7 Rozporządzenia, ma zastosowanie do podatników:

1)      prawnie i ekonomicznie niezależnych od innych przedsiębiorców wytwarzających piwo;

2)      posiadających miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w odrębnym miejscu niż inni przedsiębiorcy zajmujący się produkcją piwa;

3)      niewytwarzających piwa na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców.

Warunki do spełnienia przez podatników są tożsame z warunkami zawartymi w § 12 ust. 5 Rozporządzenia, z tą różnicą, że współpracujące podmioty muszą spełnić je wspólnie.

Powyższe przepisy stanowią implementację prawa unijnego – dyrektywy Rady 92/83/EWG z 19 października 1992 r. (tzw. dyrektywy strukturalnej). Dyrektywa ta upoważnia państwa członkowskie do stosowania obniżonych stawek akcyzy dla piwa produkowanego przez niezależne małe browary.

„Niezależny, mały browar”, zgodnie z art. 4 ust. 2 dyrektywy 92/83/EWG, został zdefiniowany jako browar, który „jest prawnie i ekonomicznie niezależny od wszelkich innych browarów, mieści się w budynkach usytuowanych poza terenem należącym do jakiegokolwiek innego browaru i nie działa na mocy licencji”.

Jednocześnie ustawodawca unijny dodał, iż „w przypadku gdy dwa lub więcej małych browarów współpracują ze sobą, a ich łączna wielkość rocznej produkcji nie przekracza 200 000 hl, mogą one być traktowane jako jeden niezależny, mały browar”.

Z powyższego jasno wynika, że preferencja podatkowa adresowana jest do browarów współpracujących, spełniających kryteria:

1)      niezależności prawnej i ekonomicznej od innych podmiotów produkujących piwo.

2)      odrębności miejsc prowadzenia działalności od innych podmiotów produkujących piwo,

3)      braku powiązań licencyjnych z innymi przedsiębiorcami, przy ograniczeniu produkcji do 200 000 hl rocznie (liczonej sumarycznie).

W ocenie Wnioskodawcy, przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego model współpracy wypełni wszystkie przesłanki umożliwiające skorzystanie z ulgi dla małych browarów.

Stosowanie ulgi dla małych browarów a współpraca przy produkcji piwa

W wyroku z 27 września 2022 r., WSA w Gliwicach [wyrok WSA w Gliwicach z dnia 27 września 2022 r., sygn. akt III SA/GI 216/22], rozważając sens art. 4 ust. 2 Dyrektywy zauważa, że:

„Zgodnie z dyrektywą, w przypadku, gdy dwa lub więcej małych Browarów współpracują ze sobą, a ich łączna wielkość rocznej produkcji nie przekracza 200 000 hl, mogą one być traktowane jako jeden niezależny mały Browar. (...) Skoro zarówno w dyrektywie, jak i rozporządzeniu krajowym dopuszcza się współpracę przy warzeniu piwa, to nie może być tak, że współpraca ta wyłącza zwolnienie od opodatkowania”.

W opisywanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca oraz Kontrahent współpracują ze sobą, produkując piwo w rocznej wielkości upoważniającej do skorzystania ze zwolnienia wskazanego w Rozporządzeniu. Zgodnie z wyrokiem WSA w Gliwicach, Wnioskodawcę oraz Kontrahentów należy traktować jako jeden podmiot, który jest zobligowany do spełnienia warunków określonych w § 12 ust. 6 Rozporządzenia wyłącznie w odniesieniu do podmiotów współpracujących ze sobą na podstawie pisemnej umowy.

Kryterium prawnej i ekonomicznej niezależności

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „Trybunał”) oraz krajowe sądy administracyjne wielokrotnie wypowiadały się na temat przesłanki prawnej i ekonomicznej niezależności podatnika.

W wyroku z 2 kwietnia 2009 r. [wyrok TS z 2 kwietnia 2009 r., C-83/08, Glückauf Brauerei GmbH w. Hauptzollamt Erfurt, ZOTSiS 2009, nr 4A, poz. 1-2857] Trybunał orzekł, że do uznania producenta piwa za „browar, który jest prawnie i ekonomicznie niezależny od wszelkich innych browarów” konieczne jest: „sprawdzenie czy pomiędzy nim a innymi producentami piwa istnieje związek zależności prawnej w szczególności na poziomie zarządu lub na gruncie przysługiwania udziałów lub prawa głosu, albo stosunek zależności ekonomicznej, który może wpłynąć na zdolność podejmowania przez ten podmiot w pełni samodzielnych decyzji gospodarczych”.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 lutego 2020 r. zajął stanowisko zbliżone do linii orzeczniczej Trybunału oraz orzekł, że: „jakakolwiek forma zależności ekonomicznej wyłącza stosowanie preferencji podatkowej. W ocenie NSA małe browary na potrzeby skorzystania z ulgi od podatku akcyzowego muszą być rzeczywiście, a nie jedynie formalnie niezależne od wszelkich innych producentów piwa”.

Zgodnie z linią orzeczniczą, jako browar niezależny należy rozumieć browar, który jest prawnie i ekonomicznie niezależny od innych przedsiębiorców wytwarzających piwo, samodzielnie ustalający politykę cenową oraz strategię biznesową, jak również nie dzieli kluczowej infrastruktury (np. linii produkcyjnych) z innymi browarami.

W opisywanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawcę oraz Kontrahentów należy traktować łącznie jako podmioty współpracujące, zatem we wskazanym zakresie są niezależni od innych przedsiębiorców wytwarzających piwo.

Stosownie do treści artykuł 4 ust. 2 dyrektywy 92/83, do celów stosowania obniżonych stawek podatku akcyzowego przez pojęcie „niezależny, mały browar” rozumie się browar, który jest prawnie i ekonomicznie niezależny od wszelkich innych browarów, mieści się w budynkach usytuowanych poza terenem należącym do jakiegokolwiek innego browaru i nie działa na mocy licencji. Jednakże w przypadku, gdy dwa lub więcej małych browarów współpracują ze sobą, a ich łączna wielkość rocznej produkcji nie przekracza 200 000 hl, mogą one być traktowane jako jeden niezależny, mały browar.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca oraz Kontrahenci wspólnie zachowują pełną autonomię w zakresie zarządzania swoimi zasobami, produkcją oraz polityką cenową. Współpracę i podział zadań między nimi określa pisemna umowa o współpracy. Jest to standardowa praktyka biznesowa w wielu branżach, w tym w branży piwowarskiej. W tej sytuacji nie występuje podporządkowanie innemu przedsiębiorcy produkującemu piwo, a współdziałanie przynosi korzyści obu stronom, co potwierdza, że winno być: Wnioskodawca oraz Kontrahenci są rzeczywiście, a nie jedynie formalnie niezależni od wszelkich innych przedsiębiorców wytwarzających piwo (zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą NSA). Tym samym Browar Wnioskodawca oraz Kontrahenci wspólnie wypełniają przesłankę prawnej i ekonomicznej niezależności od innych przedsiębiorców wytwarzających piwo.

Przepisy Dyrektywy oraz Rozporządzenia ograniczają możliwość skorzystania z ulgi dla małych browarów do podmiotów, które nie wytwarzają piwa na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców. Odnosząc się do literalnego brzmienia tego przepisu warunek, o którym mowa w § 12 ust. 7 pkt 3 Rozporządzenia, dotyczy wyłącznie procesu wytwarzania piwa na podstawie licencji, nie zaś do jakiegokolwiek innego obszaru działalności przedsiębiorcy.

Mając na uwadze art. 94 ust. 2 ustawy akcyzowej, wytwarzanie piwa jest jedną z czynności – obok przetwarzania oraz rozlewu – składającą się na proces produkcji piwa. Dlatego też zgodnie z literalnym brzmieniem Rozporządzenia prawodawca ograniczył zakres wyłączenia prawa do stosowania zwolnienia do podmiotów wytwarzających piwo na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców. Powyższe ograniczenie nie odnosi się zatem do innych obszarów działalności podatników, takich jak pakowanie, etykietowanie etc., o ile przedsiębiorca wykonywałby te czynności na podstawie licencji.

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, Kontrahenci do produkcji piwa będą stosować autorską recepturę, wykorzystując przy tym linię oraz metody produkcyjne Wnioskodawcy. Po zakończeniu procesu produkcyjnego, w tym wytwarzania, Wnioskodawca będzie etykietował towar etykietami dostarczonymi przez Kontrahenta. Pojęcie „działania na podstawie licencji” było także przedmiotem analizy Trybunału, który w wyroku z 4 czerwca 2015 r. wskazał, że przesłanka, zgodnie z którą browar nie może działać na mocy licencji, nie jest spełniona jeśli dany browar produkuje swoje piwo zgodnie z porozumieniem upoważniającym go do posługiwania się znakami towarowymi i metodami produkcji podmiotu trzeciego.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem rozstrzygnięcia Trybunału [wyrok TS z 4 czerwca 2015 r., C-285/14, Directeur General Des Douanes Et Droits Indirects I Directeur Regional Des Douanes Et Droits Indirects D'auvergne V. Brasserie Bouquet Sa, ZOTSiS 2015, nr 6, poz. 1-353], spółka Brasserie Bouquet - po pierwsze - miała prawo posługiwania się znakami towarowymi swojego kontrahenta oraz - po drugie - była upoważniona do produkowania piwa wyłącznie według metody produkcji należącej do podmiotu trzeciego.

W opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca i Kontrahent nie posługują się patentem, znakiem towarowym lub metodami produkcji należącymi do podmiotu trzeciego, a przy współpracy wykorzystują wyłącznie własne zasoby i wiedzę (know-how). Biorąc pod uwagę orzecznictwo Trybunału oraz cele dyrektywy Rady 92/83/EWG, w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku przesłanka niedziałania na podstawie licencji zostanie spełniona. X [winno być: Wnioskodawca] nie będzie upoważniony do posługiwania się znakiem towarowym podmiotu trzeciego, a Kontrahent nie będzie wytwarzać piwa na podstawie określonego przez podmiot trzeci procesu produkcyjnego.

Kolejnym warunkiem zastosowania ulgi dla małych browarów jest prowadzenie działalności w odrębnym miejscu niż inni producenci piwa. Wymóg ten wynika wprost z przepisów - zarówno krajowych, jak i unijnych i ma na celu zagwarantowanie, że dany browar nie jest częścią struktury innego większego producenta (np. oddziałem dużego browaru), ani nie korzysta z jego zaplecza w sposób podważający samodzielność.

W przedmiotowym przypadku Kontrahenci będą posiadać miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w odrębnym miejscu niż inni przedsiębiorcy zajmujący się produkcją piwa. W konsekwencji również ta przesłanka zostanie spełniona.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca będzie spełniać wszystkie przesłanki, o których mowa w § 12 Rozporządzenia, uprawniające do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy podatników produkujących piwo.

Wnioskodawca nie będzie wytwarzał piwa na podstawie licencji uzyskanej od innego przedsiębiorcy. Produkcja piwa będzie się odbywać według własnej receptury Kontrahenta, z wykorzystaniem zasobów produkcyjnych Wnioskodawcy. Tym samym jako niezależne podmioty współpracujące ze sobą spełniają warunki z § 12 ust. 7 Rozporządzenia – Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z ulgi dla małych browarów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie sformułowanego pytania jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 412, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych, wyroby nowatorskie, urządzenia do waporyzacji, zestawy części do urządzeń do waporyzacji, saszetki nikotynowe i inne wyroby nikotynowe, wymienione w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod pozycją 13 załącznika nr 1 do ustawy, zawierającego wykaz wyrobów akcyzowych, pod kodem CN 2203 00, zostało wymienione piwo otrzymywane ze słodu.

Również w załączniku nr 2 do ustawy, stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG, w poz. 13, pod kodem CN 2203 00, wymieniono piwo otrzymywane ze słodu.

Jak stanowi art. 94 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym:

1. Piwem w rozumieniu ustawy są wszelkie wyroby objęte pozycją CN 2203 00 oraz wszelkie wyroby zawierające mieszaninę piwa z napojami bezalkoholowymi, objęte pozycją CN 2206 00, jeżeli rzeczywista objętościowa moc alkoholu w tych wyrobach przekracza 0,5% objętości.

2. Produkcją piwa w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie lub przetwarzanie piwa, a także jego rozlew.

Jak wskazano w art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Użyte w ustawie określenie skład podatkowy oznacza miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, w tym przetwarzane, lub magazynowane, w tym przechowywane, lub przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane – z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy:

Procedura zawieszenia poboru akcyzy oznacza procedurę stosowaną podczas produkcji, w tym przetwarzania, lub magazynowania, w tym przechowywania, lub przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Jak wynika z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest produkcja wyrobów akcyzowych.

Zgodnie z art. 8 ust. 6 ustawy:

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W świetle art. 13 ust. 1 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą […].

Zgodnie z art. 47 ust. 1 pkt 5 ustawy:

Produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji:

1) wyrobów akcyzowych, z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych, albo z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, pod warunkiem że wyprodukowany wyrób jest również wyrobem akcyzowym zwolnionym od akcyzy ze względu na przeznaczenie;

2) mniej niż 1000 hektolitrów w ciągu roku:

a) winiarskiego, w przypadku win, biorąc pod uwagę średnią roczną produkcję z następujących po sobie co najmniej trzech lat winiarskich poprzedzających rok, w którym jest ustalana wielkość produkcji wina,

b) kalendarzowego, w przypadku napojów fermentowanych, biorąc pod uwagę średnią roczną produkcję z następujących po sobie co najmniej trzech lat kalendarzowych poprzedzających rok, w którym jest ustalana wielkość produkcji napojów fermentowanych, jeżeli napoje te:

- spełniają wymagania określone dla fermentowanych napojów winiarskich, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c i d, pkt 2-6, 9 lub 10 ustawy z dnia 2 grudnia 2021 r. o wyrobach winiarskich (Dz.U. z 2023 r. poz. 550) oraz

- są produkowane przez podmioty posiadające wpis do rejestru przedsiębiorców wykonujących działalność w zakresie wyrobu lub rozlewu wyrobów winiarskich, o którym mowa w art. 9 ustawy z dnia 2 grudnia 2021 r. o wyrobach winiarskich;

3) piwa, wina i napojów fermentowanych, wytwarzanych domowym sposobem przez osoby fizyczne na własny użytek i nieprzeznaczonych do sprzedaży;

4) mniej niż 10 hektolitrów w ciągu roku kalendarzowego, alkoholu etylowego, dokonywanej przez gorzelnie prawnie i ekonomicznie niezależne od wszelkich innych gorzelni oraz niedziałające na podstawie licencji uzyskanej od innego podmiotu;

5) wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona przedpłata akcyzy;

6) energii elektrycznej;

7) wyrobów węglowych;

8) suszu tytoniowego;

9) wyrobów gazowych;

10) zestawów części do urządzeń do waporyzacji.

Stosownie do art. 54 ust. 1 ustawy:

Zezwolenie na wyprowadzanie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy przez podatnika, o którym mowa w art. 13 ust. 3 , zwane dalej „zezwoleniem wyprowadzenia”, dotyczy konkretnego składu podatkowego i jest wydawane na czas oznaczony, nie dłuższy niż 3 lata, albo na czas nieoznaczony, na wniosek podmiotu, który spełnia łącznie warunki określone w art. 48 ust. 1 pkt 2-6 .

Jak wskazano w § 12 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2025 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. z 2025 r. poz. 851; dalej jako: „rozporządzenie” lub „rozporządzenie w sprawie zwolnień”):

Zwalnia się od akcyzy podatników produkujących piwo, którzy w poprzednim roku kalendarzowym wyprodukowali do 200 000 hektolitrów piwa – w wysokości 50 % kwoty akcyzy obliczonej według stawki akcyzy określonej w art. 94 ust. 4 ustawy.

W świetle § 12 ust. 2 rozporządzenia:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, jest realizowane przez obniżenie należnej kwoty akcyzy o kwotę przysługującego zwolnienia.

Jak stanowi § 12 ust. 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień:

W przypadku gdy wielkość produkcji piwa w danym roku kalendarzowym przekroczy 200 000 hektolitrów, do ilości piwa przekraczającej tę wielkość stosuje się stawkę, o której mowa w art. 94 ust. 4 ustawy.

W myśl § 12 ust. 5 rozporządzenia:

Przepis ust. 1 stosuje się do podatników:

1) prawnie i ekonomicznie niezależnych od innych przedsiębiorców wytwarzających piwo;

2) posiadających miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w odrębnym miejscu niż inni przedsiębiorcy zajmujący się produkcją piwa;

3) niewytwarzających piwa na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców.

Zgodnie z § 12 ust. 6 rozporządzenia:

Ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, mogą korzystać także podatnicy produkujący piwo lub podatnicy posiadający zezwolenie wyprowadzenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy, którzy współpracują ze sobą na podstawie pisemnej umowy i w poprzednim roku kalendarzowym łącznie wyprodukowali do 200 000 hektolitrów piwa.

Stosownie do § 12 ust. 7 rozporządzenia:

Przepis ust. 6 stosuje się, jeżeli współpracujący ze sobą podatnicy spełniający warunki z ust. 6:

1) są prawnie i ekonomicznie niezależni od innych przedsiębiorców wytwarzających piwo;

2) posiadają miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w odrębnym miejscu niż inni przedsiębiorcy zajmujący się produkcją piwa;

3) nie wytwarzają piwa na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców.

Wskazane wyżej przepisy, dotyczące zwolnienia od akcyzy piwa, zawarte w rozporządzeniu w sprawie zwolnień od akcyzy, są wyrazem dokonanej implementacji do polskiego prawa podatkowego uregulowań unijnych dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Dz.U. UE L 316 z 31.10.1992, str. 21, ze zm.; dalej jako: „dyrektywa strukturalna” lub „dyrektywa”).

W myśl art. 4 ust. 1 dyrektywy strukturalnej:

Państwa Członkowskie mają prawo stosować do piwa produkowanego przez niezależne, małe browary obniżone stawki podatku akcyzowego, zróżnicowane zależnie od wielkości rocznej produkcji danych browarów, z zachowaniem następujących limitów:

- stawek obniżonych nie stosuje się wobec zakładów produkujących ponad 200 000 hl piwa rocznie,

- stawki obniżone, które mogą kształtować się poniżej poziomu stawki minimalnej, mogą być niższe maksymalnie o 50% od standardowej, krajowej stawki podatku akcyzowego.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 2 dyrektywy strukturalnej:

Do celów stosowania obniżonych stawek podatku akcyzowego przez pojęcie „niezależny, mały browar” rozumie się browar, który jest prawnie i ekonomicznie niezależny od wszelkich innych browarów, mieści się w budynkach usytuowanych poza terenem należącym do jakiegokolwiek innego browaru i nie działa na mocy licencji. Jednakże w przypadku gdy dwa lub więcej małych browarów współpracują ze sobą, a ich łączna wielkość rocznej produkcji nie przekracza 200 000 hl, mogą one być traktowane jako jeden niezależny, mały browar.

Państwa wątpliwość wyrażona w pytaniu dotyczy prawa Wnioskodawcy do stosowania ulgi dla małych browarów w przypadku zawarcia umowy o współpracy z Kontrahentami.

Mając na uwadze przywołane przepisy wskazać w pierwszej kolejności należy, że regulacje § 12 rozporządzenia w sprawie zwolnień odwołują się do produkcji piwa, którą – zgodnie z definicją zawartą w art. 94 ust. 2 ustawy – jest wytwarzanie, przetwarzanie oraz rozlew. Tym samym na potrzeby opodatkowania akcyzą, produkcja piwa – jako czynność podlegająca opodatkowaniu – została zdefiniowana w sposób bardzo szeroki.

Zastosowanie omawianego zwolnienia wiąże się nieodłącznie z wielkością produkcji piwa, a do tego uwarunkowane jest spełnieniem przez podatników warunków wyszczególnionych w § 12 ust. 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień, odnoszących się do kryteriów ich niezależności.

Skorzystanie z powyższego zwolnienia jest możliwe również w przypadku podmiotów współpracujących ze sobą. Przy tym możliwość zastosowania zwolnienia przez podmioty współpracujące również jest uzależniona od spełnienia ściśle określonych warunków, które wynikają z treści § 12 ust. 6 i 7 rozporządzenia w sprawie zwolnień, tj.:

1)  podmioty chcące skorzystać ze zwolnienia muszą współpracować ze sobą na podstawie umowy;

2)  łączna wielkość produkcji piwa przez współpracujące ze sobą podmioty wynosi do 200 000 hl;

3)  współpracujące ze sobą podmioty są prawnie i ekonomicznie niezależne od innych przedsiębiorców wytwarzających piwo;

4)  współpracujące ze sobą podmioty posiadają miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w odrębnym miejscu niż inni przedsiębiorcy zajmujący się produkcją piwa;

5)  współpracujące ze sobą podmioty nie wytwarzają piwa na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców.

Celem tych regulacji była możliwość udzielenia wsparcia dla tzw. browarów kontraktowanych, zajmujących się produkcją piwa przy wykorzystaniu sprzętu i mocy produkcyjnych udostępnionych przez browar stacjonarny, które będąc podatnikiem podatku akcyzowego, korzystać będą mogły z prawa do obniżenia stawki podatku akcyzowego. Brzmienie przepisów krajowych jest zbieżne z brzmieniem przepisów dyrektywy. Przepisy te dają uprawnienie do zastosowania zwolnienia w przypadku małych i niezależnych browarów. Z kolei niezależność ta przejawia się m.in. brakiem licencji na wytwarzanie piwa.

Zawarte w art. 4 ust. 2 dyrektywy pojęcie działania „na mocy licencji” było przedmiotem rozważań TSUE w orzeczeniu z 4 czerwca 2015 r., w sprawie C-285/14. TSUE odpowiadając na pytanie: „Czy art. 4 ust. 2 dyrektywy Rady 92/83 należy interpretować w ten sposób, że działanie na mocy licencji oznacza wyłącznie działanie na mocy licencji na korzystanie z patentu lub znaku towarowego albo że przepis ten można interpretować w ten sposób, iż działanie na mocy licencji oznacza działanie zgodnie z metodą produkcji należącą do podmiotu trzeciego i z jego upoważnienia?”, w pkt 23 i 24 wyroku stwierdził:

„Niedziałanie na mocy licencji stanowi tym samym jedną z przesłanek mających zagwarantować, że mały browar jest naprawdę niezależny od jakiegokolwiek innego browaru. Wynika z tego, że pojęcie działania „na mocy licencji” należy interpretować w ten sposób, iż obejmuje ono produkcję piwa na podstawie jakiegokolwiek upoważnienia, z którego wynika, że rzeczony mały browar nie jest całkowicie niezależny od podmiotu trzeciego, który udzielił mu tego upoważnienia. Jest tak w wypadku upoważnienia do korzystania z patentu, znaku towarowego lub metody produkcji należącej do owego podmiotu trzeciego.

Z powyższego wynika, że browar znajdujący się w sytuacji takiej jak sytuacja spółki Brasserie Bouquet, która produkuje swe piwo zgodnie z umową w sprawie stowarzyszenia, nie spełnia przewidzianej w art. 4 ust. 2 dyrektywy 92/83 przesłanki niedziałania na mocy licencji. Po pierwsze, spółka ta, na mocy rzeczonej umowy, ma bowiem prawo posługiwać się znakami towarowymi swego kontrahenta. Po drugie, jest ona upoważniona do produkowania piwa według metody produkcji należącej do ICO 3B SARL, ponieważ korzysta, zgodnie z tą umową z know-how ICO 3B SARL ujętego w dokumencie zatytułowanym „Bible du Cercle des 3 brasseurs”, który zawiera między innymi opis metody i procesów produkcji piwa w mikrobrowarze”.

W świetle tego orzeczenia TSUE, każda z trzech przesłanek – upoważnienie do korzystania z patentu, znaku towarowego, metody produkcji należącej do podmiotu trzeciego – może stanowić samodzielną podstawę do uznania „działania na mocy licencji”.

Powyższe znajduje swoje odzwierciedlenie również w orzeczeniu NSA z 20 marca 2024 r., sygn. akt I GSK 498/20, z którego wynika, że już samo oznaczanie piwa znakami towarowymi innego podmiotu może zostać uznane za samodzielną przesłankę do stwierdzenia, że podmiot ten działa na mocy licencji innego podmiotu, wyłączające możliwość zastosowania zwolnienia uregulowanego obecnie w § 12 rozporządzenia w sprawie zwolnień.

Przedstawili Państwo w opisie zdarzenia przyszłego model współpracy, zgodnie z którym piwo będzie fizycznie produkowane w zakładzie Wnioskodawcy, a proces produkcyjny będzie realizowany przez ten browar na podstawie receptury, w której opracowaniu będzie brać udział X. Wybór oraz proporcje składników wykorzystywanych do warzenia piwa będą należały do kompetencji Kontrahentów. Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za techniczne i operacyjne aspekty produkcji, w tym decyzje dotyczące stosowanych procesów technologicznych, zgodnych z zasadami dobrej praktyki produkcyjnej. Kontrahenci dostarczą Wnioskodawcy etykiety, które zostaną następnie naniesione na opakowania przez Wnioskodawcę. Przekazanie etykiet nie przeniesie na Wnioskodawcę jakichkolwiek uprawnień wynikających ze znaków towarowych umieszczonych na etykietach. Wnioskodawca będzie posiadać zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego, w którym odbywać się będzie produkcja i konfekcjonowanie piwa. Kontrahenci planują uzyskać zezwolenie na odbiór piwa wyprowadzanego ze składu podatkowego Wnioskodawcy, zgodnie z art. 54 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Wnioskodawca i Kontrahenci zawrą umowę o współpracy, która określi zakres odpowiedzialności stron. Umowa ta przewidywać będzie m.in., że:

·         receptura piwa należy do zadań Kontrahentów,

·         odpowiedzialność za realizację procesu technologicznego spoczywa na Wnioskodawcy, Kontrahenci będą nadzorowali ten proces,

·         Wnioskodawca produkuje piwo na zlecenie X etykietuje produkt etykietami dostarczonymi przez Kontrahentów,

·         wyprowadzenie wyrobu ze składu podatkowego odbywać się będzie na rzecz Kontrahenta, który posiada zezwolenie wyprowadzenia lub przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta współpracującego przy produkcji piwa na podstawie pisemnej umowy.

Wnioskodawca podkreślił, że wspólnie z Kontrahentami:

·      są niezależni prawnie oraz ekonomicznie, nie mają powiązań kapitałowych i zarządczych z innymi przedsiębiorcami wytwarzającymi piwo,

·      mają wyłączną kompetencję w zakresie decyzji dotyczących doboru surowców, stosowanych systemów produkcyjno-technologicznych oraz wyboru dostawców,

·      prowadzą działalność w miejscu odrębnym od innych przedsiębiorców zajmujących się produkcją piwa,

·      ich roczna łączna produkcja nie przekroczy 200 000 hektolitrów piwa.

Browar Wnioskodawcy oraz Kontrahenci będą:

·         współpracowali ze sobą na podstawie pisemnej umowy,

·         w poprzednim roku kalendarzowym łącznie wyprodukowali do 200 000 hektolitrów piwa,

·         nie będą wytwarzali piwa na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców.

W uzupełnieniu wniosku podali Państwo, że A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą przy ul. ..., ...(NIP: …) jest przedsiębiorcą wytwarzającym piwo.

Wnioskodawca wskazał również, że pod pojęciem „Kontrahenci” należy rozumieć niewymienione z nazwy browary kontraktowe oraz X Sp. z o.o. Zauważyć więc należy, że pod pojęciem browaru kontraktowego rozumie się podatnika, którego przedmiotem działalności jest produkcja piwa. Jednak z uwagi na to, że browar kontraktowy nie posiada własnych urządzeń do wytwarzania piwa, korzysta z mocy produkcyjnych innego podatnika - browaru, który takie urządzenia warzelnicze posiada.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika ponadto, że Wnioskodawca oraz X Sp. z o.o. będą korzystały z ulgi w zakresie produkcji piwa w ramach umowy opisanej we wniosku, a nie w okolicznościach opisanych w otrzymanej interpretacji z (...).

Z przedstawionych okoliczności zdarzenia przyszłego wynika, że spełnione będą warunki wskazane w § 12 ust. 6 rozporządzenia w sprawie zwolnień, dotyczące pisemnej umowy współpracy w zakresie produkcji piwa, zawartej przez Wnioskodawcę z Kontrahentami (także posiadającymi zezwolenie wyprowadzenia), którzy w poprzednim roku kalendarzowym łącznie wyprodukowali do 200 000 hektolitrów piwa. W takim wypadku należy ocenić, czy spełnione będą warunki wskazane w § 12 ust. 7 rozporządzenia w sprawie zwolnień.

Wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego i sytuacji prawnopodatkowej Wnioskodawcy i Kontrahentów (w tym także X Sp. z o.o.). Przy czym Wnioskodawca podał, że w chwili obecnej nie może wskazać wszystkich Kontrahentów (poza X Sp. z o.o. wskazanym we wniosku), z którymi będzie współpracować. Dlatego w uzupełnieniu wniosku podał, że przyjmuje spełnienie w ramach współpracy warunków określonych w § 12 ust. 7 rozporządzenia.

Z kolei w opisie zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku, Wnioskodawca podał, że wspólnie z Kontrahentami są niezależni prawnie oraz ekonomicznie, nie mają powiązań kapitałowych i zarządczych z innymi przedsiębiorcami wytwarzającymi piwo. Wnioskodawca podał również, że wspólnie z Kontrahentami prowadzą działalność w miejscu odrębnym od innych przedsiębiorców zajmujących się produkcją piwa. Natomiast w uzupełnieniu wniosku wskazał Wnioskodawca, że A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą przy ul . ... w … jest przedsiębiorcą wytwarzającym piwo.

W tych okolicznościach należy ocenić, czy sam Wnioskodawca – działający w formie spółki komandytowej – spełnia warunki wymienione w § 12 ust. 7 pkt 1 i 2 rozporządzenia. Niezbędne jest więc w pierwszej kolejności przywołanie odpowiednich przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18, ze zm.; dalej jako: „Kodeks spółek handlowych” lub „Ksh”), dotyczących spółek komandytowych.

Jak stanowi art. 102 Kodeksu spółek handlowych:

Spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

W myśl art. 104 § 4 Ksh:

Jeżeli komplementariuszem jest osoba prawna, firma spółki komandytowej powinna zawierać pełne brzmienie firmy (nazwy) tej osoby prawnej z dodatkowym oznaczeniem „spółka komandytowa”. Nie wyklucza to zamieszczenia nazwiska komplementariusza, który jest osobą fizyczną.

Analiza wpisów do Krajowego Rejestru Sądowego (dalej także jako: „KRS”), przeprowadzona w celu potwierdzenia prawidłowości umocowania Pana … do reprezentowana Wnioskodawcy będącego spółką komandytową wykazała, że prawo reprezentowania Wnioskodawcy posiada komplementariusz, którym jest A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą przy ul. ... w … . Z kolei z wpisów w KRS wynika, że Pan … jest Prezesem Zarządu A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (komplementariusza spółki Wnioskodawcy) i z tej racji może jednoosobowo reprezentować Wnioskodawcę.

Powyższe okoliczności wskazują zatem, że w przypadku Wnioskodawcy nie jest spełniony warunek wskazany w § 12 ust. 7 pkt 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy. Wnioskodawca nie jest bowiem podatnikiem prawnie i ekonomicznie niezależnym od innego przedsiębiorcy wytwarzającego piwo (A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością). Zarząd A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (komplementariusza) ma bowiem wyłączne uprawnienia do reprezentowania przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, a więc posiada bezpośredni wpływ na decyzje zarządcze podejmowane przez Wnioskodawcę. Dodatkowo ten komplementariusz odpowiada bez ograniczenia za zobowiązania Wnioskodawcy wobec wierzycieli, a więc ma wpływ na sytuacje ekonomiczną Wnioskodawcy. Wreszcie trzeba przypomnieć, że A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością także wytwarza piwo.

Analiza wpisów w KRS wskazuje również, że siedziba Wnioskodawcy oraz komplementariusza (A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) mieści się w tym samym miejscu. Poza tym w KRS nie zostało wykazane, aby Wnioskodawca oraz komplementariusz posiadali oddziały poza swoją siedzibą, która jest pod tym samym adresem w … . Oznacza to zatem, że Wnioskodawca i komplementariusz zajmują się produkcją piwa, prowadząc działalność gospodarczą w tym samym miejscu. Konsekwencją takiej sytuacji jest, że nie zostanie spełniony warunek zastosowania zwolnienia od akcyzy wskazany w § 12 ust. 7 pkt 2 rozporządzenia.

Zatem z przedstawionych okoliczności zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nie spełnia warunków niezależności działania, wskazanych w § 12 ust. 7 pkt 1 i 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień. Wnioskodawca jest podmiotem prawnie i ekonomicznie zależnym od A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (komplementariusza). Ponadto Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w tym samym miejscu jak komplementariusz zajmujący się produkcją piwa. W tych okolicznościach analizowanie czy spełnione będą inne warunki wymagane dla zastosowania zwolnienia od akcyzy do produkowanego piwa, na podstawie § 12 ust. 6 rozporządzenia, jest bezprzedmiotowe. Możliwość skorzystania ze zwolnienia od akcyzy piwa wymaga, aby wszyscy podatnicy będący stronami pisemnej umowy współpracy bezwzględnie spełniali wszystkie warunki, o których mowa w § 12 ust. 6 i 7 rozporządzenia.

Jak wypowiedział się TSUE w wyroku z 2 kwietnia 2009 r., sprawa C-83/08, „(…) w świetle celów realizowanych przez dyrektywę 92/83, przepis ten wymaga, by małe browary, których roczna produkcja piwa nie przekracza 200 000 hl, były rzeczywiście niezależne od wszelkich innych browarów zarówno z punktu widzenia struktury prawno‑ekonomicznej, jak i struktury produkcji, gdyż mają one wykorzystywać budynki mieszczące się poza terenem jakiegokolwiek innego browaru i nie mogą produkować piwa na licencji.

(…) kryterium niezależności ma na celu zapewnienie, by obniżona stawka podatku akcyzowego służyła rzeczywiście browarom, dla których ich nieznaczna wielkość stanowi utrudnienie, a nie browarom należącym do grupy kapitałowej. W tych okolicznościach, aby przy stosowaniu art. 4 ust. 2 dyrektywy 92/83 uwzględniane były jedynie browary, które są rzeczywiście prawnie i ekonomicznie niezależne, należy zapewnić, by przesłanka niezależności nie była obchodzona w sposób czysto formalny, w szczególności dzięki porozumieniom prawnym pomiędzy poszczególnymi rzekomo niezależnymi, małymi browarami, które w rzeczywistości tworzą grupę ekonomiczną o wielkości produkcji przekraczającej granice określone w art. 4 dyrektywy 92/83 (zob. analogicznie wyrok z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-91/01 Włochy przeciwko Komisji, Rec. s. I-4355, pkt 50)”.

Następnie TSUE stwierdził również, że (pkt 31-36 orzeczenia):

„Należy stwierdzić, że jak to wynika z pkt 28 niniejszego wyroku oraz jak to podkreśliła Komisja w swych uwagach na piśmie, pojęcie „niezależność ekonomiczna” w rozumieniu art. 4 ust. 2 dyrektywy 92/83 odsyła do zdolności danego browaru do podejmowania decyzji gospodarczych w sposób samodzielny.

Sąd krajowy wyjaśnia, że S. Menz, sprawujący mandat członka zarządu w spółkach Ottakringer i Menz, jest w stanie wywierać wpływ na politykę gospodarczą Glückauf za pośrednictwem Innstadt, Ottakringer i Menz. Zdaniem bowiem sądu krajowego, biorąc pod uwagę strukturę udziałową w każdym z tych browarów oraz sposób uregulowania prawa głosu w Ottakringer, S. Menz, mimo że nie posiada bezpośrednio udziału w Glückauf, ma faktyczną możliwość wywierania wpływu na działalność gospodarczą tej spółki oraz może wprowadzić zbieżność interesów i podejmowania decyzji pomiędzy tą spółką a Innstadt i Ottakringer.

Sytuacja taka jak w sprawie przed sądem krajowym, w której pomiędzy poszczególnymi browarami istnieją związki strukturalne dotyczące udziałów i prawa głosu oraz w której ta sama osoba, sprawując funkcję członka zarządu w kilku browarach, jest w stanie, niezależnie od swego rzeczywistego zachowania, wywierać wpływ na podejmowane przez nie decyzje gospodarcze, wyklucza możliwość uznania tych browarów za wzajemnie od siebie niezależne ekonomicznie w rozumieniu art. 4 ust. 2 dyrektywy 92/83.

W tym kontekście, skoro zgodnie z informacjami przekazanymi przez sąd krajowy Innstadt i Ottakringer produkują ponad 200000 hl piwa rocznie, przyznanie Glückauf korzyści w postaci obniżonej stawki podatku akcyzowego od piwa pomijałoby przesłankę dotyczącą ilości piwa produkowanego rocznie, przewidzianą w art. 4 ust. 1 tej dyrektywy.

Jeśli chodzi o ewentualne znaczenie zachowań rynkowych browarów dla potrzeb określenia ich niezależności ekonomicznej, to należy dodatkowo podnieść, że po pierwsze, art. 4 ust. 2 dyrektywy 92/83 dotyczy struktury prawnej i ekonomicznej browarów, nie odnosząc się wprost do ich zachowań rynkowych. Po drugie, jak to zauważyła Komisja, działalność omawianych browarów na odrębnych rynkach i oferowanie odrębnej gamy produktów nie może prowadzić do wniosku o ich wzajemnej niezależności ekonomicznej, gdyż okoliczność ta może bowiem świadczyć nawet o stosowaniu świadomej strategii wprowadzonej na poziomie grupy, w celu unikania lub zmniejszania wewnętrznej konkurencji w ramach tej grupy.

W świetle powyższego na zadane pytanie należy odpowiedzieć, iż art. 4 ust. 2 dyrektywy 92/83 należy interpretować w ten sposób, że sytuacja, w której istnieją związki strukturalne dotyczące udziałów i prawa głosu oraz w której ta sama osoba, sprawując funkcję członka zarządu w kilku browarach, jest w stanie, niezależnie od swego rzeczywistego zachowania, wywierać wpływ na podejmowane przez nie decyzje gospodarcze, wyklucza możliwość uznania tych browarów za wzajemnie od siebie niezależne ekonomicznie”.

Natomiast jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w prawomocnym wyroku z dnia 28 marca 2017 r., sygn. akt III SA/Gl 1461/16:

„Polski ustawodawca zdecydował się na stworzenie preferencyjnych stawek akcyzy dla małych browarów. Rozporządzenie Ministra Finansów z 8 lutego 2013 r. jako akt prawny ustalający zasady korzystania z niższej akcyzy zawiera regulacje, które jako przewidujące wyjątki od zasady muszą być w pełni respektowane. Praktyka zlecania przez innych przedsiębiorców produkcji piwa małym browarom, nie może prowadzić do obejścia prawa co do bezwzględnego przestrzegania wszystkich przesłanek zwolnienia tj. ilościowej i jakościowej. Korzystne regulacje przewidziane dla małych browarów nie mogą być wykorzystywane i nadużywane przez innych przedsiębiorców, którzy w ten sposób mogą naruszać zasady zwolnienia co jest nie do zaakceptowania i pogodzenia z przyjętym porządkiem prawnym”.

Wynikające zatem z przepisów i orzecznictwa kryteria niezależności mają zagwarantować, że mały browar jest naprawdę niezależny od jakiegokolwiek innego browaru, a jakakolwiek forma zależności wyłącza stosowanie preferencji podatkowej. Jak zresztą sami Państwo zauważyli we własnym stanowisku, odwołując się do wyroku NSA z 6 lutego 2020 r., sygn. akt I GSK 695/17, małe browary na potrzeby skorzystania z ulgi od podatku akcyzowego muszą być rzeczywiście, a nie jedynie formalnie niezależne od wszelkich innych producentów piwa. Wspomniana niezależność jest także związana z tym, aby taki mały browar nie dzielił kluczowej infrastruktury (np. linii produkcyjnych) z innymi browarami.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności zdarzenia przyszłego oraz wskazane przepisy rozporządzenia w sprawie zwolnień, należy stwierdzić, że zawierając umowy na wskazanych zasadach z Kontrahentami (w tym z X Sp. z o.o.), Wnioskodawca nie będzie uprawniony do stosowania ulgi dla małych browarów, na podstawie przepisów § 12 ust. 6, w zw. z § 12 ust. 7 rozporządzenia. Należy podkreślić, że przepisy rozporządzenia w zakresie warunków niezależności i limitu produkcji piwa zobowiązane są przestrzegać łącznie Wnioskodawca i Kontrahenci. Przyjęcie, że wszyscy Kontrahenci, z którymi Wnioskodawca zawrze pisemną umowę współpracy, spełnią warunki wskazane w § 12 ust. 7 rozporządzenia, w sytuacji, gdy tych warunków nie spełnia Wnioskodawca, nie dają Państwu podstaw do zastosowania zwolnienia od akcyzy na podstawie § 12 ust. 6 rozporządzenia. W takiej sytuacji wyprodukowane przez Państwa piwo będzie podlegać opodatkowaniu według stawki podstawowej.

Ponadto, mając na uwadze powyższe, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że ograniczenie prawa do stosowania zwolnienia do podmiotów wytwarzających piwo na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców, odnosi się tylko to wytwarzania piwa, a nie odnosi się do innych obszarów związanej z piwem działalności podatników, takich jak pakowanie, etykietowanie etc. Wskazane ograniczenie może bowiem, w świetle przywołanych orzeczeń, odnosić się również do innych obszarów działalności, które należy rozpatrywać indywidualnie w odniesieniu do konkretnej sytuacji faktycznej. Niemniej jednak należy podkreślić, że powyższe nie wpływa ostatecznie na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, w zakresie zadanego pytania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy i jego sytuacji prawnopodatkowej w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb Ordynacji podatkowej. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.